TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIÓN

En Buenos Aires, a los días del mes de noviembre del año 2019, reunidos los Vocales
integrantes de la Sala “G” del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Juan Manuel Soria (Vocal
Subrogante de la Vocalía de la 19a Nominación), Claudia Beatriz Sarquis y Horacio
Joaquín Segura para dictar sentencia en los autos caratulados “TRANSPORTADORA DE
GAS DEL SUR S.A. c/ DGA s/ recurso de apelación”, Expte. Nro. 38.337-A.-
El Dr. Juan Manuel Soria dijo:
I.- Objeto del proceso: Determinar si la Resolución N° RESOL-2017-17-APN-
DIRAPA#AFIP dictada por la Directora Int. de la Dirección Regional Aduanera Pampeana
en la Actuación SIGEA Nº 14930-28-2015 resulta ajustada a derecho. La resolución
referida decidió rechazar la solicitud de devolución en concepto de derechos de exportación
(“D.E.”) abonados en demasía por la empresa actora, respecto de la Destinación de
Exportación a Consumo correspondiente al Permiso de Embarque (“PE”)
N°09003ES02000093U / 09003EC08000094L. La actora considera que al momento de
oficializar dicha destinación y entre las fechas 20.03.08 y 28.12.2011, la Resolución (MEP)
127/08 -que sustentó normativamente las alícuotas de D.E. aplicadas- debe descalificarse
como inconstitucional por carecer de una ley formal del Congreso que los amparara en su
validez. Conforme la actora la Resolución (MEP) 127/08 recién habría alcanzado validez
constitucional y vigencia con la promulgación de la ley 26.732 -BO: 28.12.2011- cuyo art.
2 la ratificó, y esto con efectos a partir del 28.12.2011; la actora funda su posición en la
aplicación a la discusión de autos del precedente de la Corte Suprema de Justicia de la
Nación in re “Camaronera Patagónica S.A. c/ Ministerio de Economía y otros s/amparo”
(Fallos: 337:388), dictado el 15.04.2014.
II.- Fundamentos de la apelación: Que a fs. 9/14, TRANSPORTADORA DE GAS
DEL SUR S.A. (“TGS”) interpone recurso de apelación contra la resolución Nro. RESOL-
2017-17-APN-DIRAPA#AFIP dictada el 15/8/2017 en el expediente 14930-28-2015, por
cuanto rechazó el procedimiento de repetición iniciado por la firma para obtener la
devolución de U$S 203.642,46 con más sus intereses por la exportación documentada
mediante PE N° 09003ES02000093U / 09003EC08000094L. Manifiesta que exporta
habitualmente hidrocarburos líquidos derivados del gas natural (gas licuado del petróleo o
GLP y gasolina natural), tanto por cuenta propia como por cuenta y orden de terceros
productores. Indica que documentó ante la Aduana de Bahía Blanca las destinaciones
09003ES02000093U / 09003EC08000094L, declarando la exportación de “butano”, de
conformidad con las especificaciones allí detalladas. Señala que al proceder al embarque y
por exigencia del servicio aduanero se pagaron los derechos de exportación establecidos
por la Resolución (MEP) N° 127/08 (BO: 12.03.08), que determinó una fórmula de fijación
móvil de alícuotas vinculadas al nivel de los precios internacionales en cuanto superen o
igualen el valor de referencia allí determinado, disponiendo -en ese sentido- que cuando el
precio internacional sea inferior al valor de referencia, se aplicará una alícuota del 45%.
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Expresa que se le exigió el pago de derechos de exportación por la suma de U$S
203.642,46 los que fueron oportunamente cancelados. Manifiesta que, posteriormente,
solicitó ante el servicio aduanero la devolución de los derechos de exportación abonados
por considerarlos ilegítimos y contrarios a la Constitución Nacional (“CN”). Agrega que el
servicio aduanero rechazó la devolución solicitada aplicando la doctrina de la CSJN
“Whirlpool Puntana S.A.” aduciendo que los derechos de exportación aplicados en el
tráfico de intrazona, bajo el marco jurídico del Tratado de Asunción, no resultaban
ilegítimos. Señala que la cuestión debatida en dicho precedente resulta totalmente diferente
a la tratada en el fallo “Camaronera Patagónica” de la Corte Suprema de Justicia de la
Nación. Expresa la actora que de una correcta lectura de dicha sentencia se desprende que
los derechos de exportación aquí involucrados fueron modificados mediante una resolución
ministerial que carece de ratificación legislativa resultando, por tal razón,
inconstitucionales. Concretamente la actora apela parcialmente la resolución aduanera que
ataca, en tanto los derechos que debieron ser exigidos son del 20% ad valorem y no a la
alícuota del 45 % derivada de la aplicación de la Resolución (MEP) N° 127/08, no
ratificada por el Congreso. Considera que debió abonar U$S 40.728,49 por lo que
corresponde la devolución de U$S 162.913,97, los que deben ser transformados a pesos
conforme la doctrina sentada por la CSJN en “Cencosud”, arrojando un total de
$615.000,24. Reitera que corresponde la devolución de la porción de derechos cuya
imposición no fue ratificada por ley del Congreso, en el marco del precedente de la Corte
Suprema “Camaronera Patagónica S.A”. Reseña la doctrina del Alto Tribunal; entiende que
debe aplicarse la doctrina que surge de una correcta lectura del caso “Camaronera
Patagónica S.A” y no la doctrina sentada en “Whirlpool Puntana S.A” referida a la
ilegitimidad de los derechos de exportación realizados dentro del Mercosur. Resalta que en
el caso “Camaronera Patagónica S.A.” la Corte declaró la inconstitucionalidad de los
derechos de exportación impuestos por la Resolución (ME) 11/02, por resultar tal
resolución y la norma delegante (leyes 22.415 y 25.561) violatorias del principio de reserva
legal del art. 4 de la CN y demás normas de la Carta Magna que instituyen el principio de
legalidad en materia tributaria. Subraya que la Corte Suprema concluyó que, en materia de
derechos de exportación, el art. 755 del Código Aduanero (en adelante, también “CA”) y la
ley de emergencia económica 25.561, no resultan normas delegantes válidas a los efectos
de que el Poder Ejecutivo pueda ejercer una facultad legislativa como la creación o
modificación de un impuesto, atento que no establecen “siquiera con mínimos recaudos, los
elementos esenciales del tributo de que se trata.” Solicita que se declare la ilegitimidad de
los derechos que fueran exigidos en la operación en trato, en tanto que la Resolución (MEP)
127/08 que los impuso no estaba, en aquel entonces, ratificada por una ley del Congreso,
según doctrina del fallo “Camaronera Patagónica S.A”. Agrega que en dicho precedente la
Corte limitó la invalidez decretada al período comprendido entre el dictado de la
Resolución 11/02 y la ratificación de la delegación legislativa y las normas delegadas que
efectuó la ley 25.645 (BO: 09.09.02). Resalta que la Corte señaló que a pesar que una

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norma es constitucionalmente inválida en su origen -nula de nulidad absoluta e insanable-
puede ser luego ratificada por una ley del Congreso Nacional, pero con efectos a partir de
esta ratificación. Se refiere a la doctrina de la Corte sobre la ratificación de una norma
constitucionalmente inválida. Específicamente entiende que, en materia de derechos de
exportación de hidrocarburos, los derechos exigidos a la alícuota resultante de la aplicación
de la Resolución (MEP) 127/08 resultan ilegítimos, por cuanto no existió una norma del
Congreso que así lo ratificara, sino hasta el dictado de la ley 26.732 (BO: 28.12.11), que en
su art. 2 ratifica la mentada resolución. Entiende que tal imposición no respeta el principio
de reserva legal en materia tributaria y que, en tal sentido, la Resolución (MEP) 127/08
impugnada sólo puede tener vigencia con posterioridad a su ratificación legislativa (ley
26.732, vigente desde el 28.12.11). Indica que en materia de hidrocarburos debe tenerse en
cuenta que la ley 25.561 fue prorrogada por la ley 26.217 (BO: 16.01.07) y ésta luego por
la ley 26.732 (BO: 28.12.11). Manifiesta que las modificaciones de los derechos de
exportación -como las que surgen de la Resolución (MEP) 127/08 (BO: 12.03.08)
impugnada en autos- del periodo de tiempo posterior al 16.01.07 (vigencia de la ley
26.217) y anterior al 28.12.11 (vigencia de la ley 26.732) no tuvieron ratificación
legislativa, por lo que su exigencia resultó inválida en el marco de la doctrina de la Corte
analizada. Señala que la cuantificación de los derechos de exportación dispuesta en el caso
de autos por la Resolución (MEP) 127/08 (BO: 12.03.08) resulta inconstitucional, desde
que dicha resolución fijó alícuotas luego del 16.01.07 (fecha de publicación en el Boletín
Oficial de la ley 26.217) y con ello no existió una ley del Congreso que avalara
constitucionalmente tales alícuotas sino hasta la vigencia de la ley 26.732 (el 28.12.11),
adquiriendo recién en dicho momento validez constitucional y solamente con efecto futuro.
Concluye que los derechos de GLP (butano) que debieron ser exigidos son los dispuestos
por Resolución (MEP) 335/04 -BO: 12.05.04- por encontrarse ratificados por el art. 2 de la
ley 26.217 (BO: 16.01.07), y no los derechos resultantes de la aplicación de la Resolución
(MEP) 127/08 (BO: 12.03.08), por ser una resolución posterior a la ley 26.217 y que
obtuvo validación legal recién con la ley 26.732 (BO: 28.12.11). Advierte que la diferencia
entre la alícuota exigida y el 20% que debió exigirse, debe ser restituida con los intereses
del art. 811 del C.A. Solicita se declare la inconstitucionalidad de la Resolución MEP
N°127/08, en tanto se opuso al principio de reserva legal en materia tributaria prevista en el
art. 4 de la C.N. Señala que, pese la prohibición dispuesta en el art. 1164 del C.A., este
Tribunal puede pronunciarse sobre la falta de validez constitucional de una norma tributaria
o aduanera en tanto la CSJN hubiere declarado la inconstitucionalidad de las mismas. En tal
sentido, peticiona que se declare la inconstitucionalidad de la Resol. 127/08 a la operación
en cuestión, en tanto es una norma inválida que recién pudo haber generado efectos a partir
de su ratificación legislativa. Ofrece prueba. Solicita se revoque la resolución
administrativa en cuanto es materia de apelación, con costas.
III.- Contestación del traslado: Que a fs. 24/34 la representación fiscal contesta el
traslado del recurso oportunamente conferido. Efectúa la negativa genérica de rigor y

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menciona brevemente los hechos del caso. Solicita la aplicación de la sentencia de la Corte
Suprema del 11.12.14 en “Whirlpool Puntana S.A.”, toda vez que conforme surge de la
propia resolución apelada, resulta aplicable en autos. Indica que la Corte Suprema, en el
fallo mencionado, sostuvo que el Tratado de Asunción no prohíbe a los países miembros del
MERCOSUR establecer derechos de exportación y que más allá de lo normado en el art. 1
de dicho instrumento internacional (Principio de Libre Circulación de Bienes y Servicios)
dicha norma no puede ser considerada aisladamente. Entiende que la interpretación que
efectúa la recurrente sobre el fallo “Camaronera Patagónica S.A.” es desacertada y no
recepta el análisis completo de dicha sentencia. Agrega que la Corte Suprema, en dicho
precedente, ha declarado la validez de los derechos de exportación. Señala que los recaudos
mínimos del tributo creado sí han sido establecidos y que la normativa que se cita ha tenido
una clara política legislativa, convalidada por la Corte en ese mismo precedente. Entiende
que la resolución atacada ha sido dictada en el marco de las funciones que acuerda el Poder
Ejecutivo los art. 664 y 755 del CA y con la limitación determinada por el art. 666 del
citado cuerpo legal. Cita jurisprudencia de la Corte Suprema de los Estados Unidos que fue
el antecedente de los dispositivos legales antes indicados. Afirma que la realidad imperante
en el comercio internacional, traducida en la velocidad del intercambio de mercaderías
como también el vertiginoso cambio coyuntural exterior, justifican la delegación en cabeza
del Poder Ejecutivo a los efectos de establecer los aranceles y su quantum en función de los
cambios producidos en el contexto internacional como en la necesidad de mitigar los
efectos de este, promoviendo, protegiendo y conservando las actividades productivas
nacionales. Cita jurisprudencia relativa a la cuestión. Resalta que la Corte Suprema
consideró válida la delegación efectuada por el Poder Legislativo en el Poder Ejecutivo (y
de éste a su vez en el Ministerio de Economía) para fijar los derechos de importación y
exportación, así como para modificarlos, como surgía de la ley 20.545 y el decreto 751/74,
en razón de la existencia de las pautas que la ley indicaba. Entiende que si el legislador
previó especialmente al dictar el CA dotar a la administración de tales facultades y
funciones fue precisamente para que las mismas fueran ejercidas. Señala que la validez de
la norma en cuestión surge de la ley de emergencia pública 25.561. Cita el art. 6 de dicha
ley donde se autoriza la creación de “un derecho a la exportación de hidrocarburos por el
término de cinco años facultándose al Poder Ejecutivo a establecer la alícuota
correspondiente”. Agrega que mediante las leyes 26.204, 26.127, 26.732, el Congreso
prorrogó en materia de hidrocarburos la vigencia de la ley de emergencia económica
25.561. Remarca que por facultades delegadas y en función de lo previsto en los art. 748
inc. a) y 749 del CA, la Resolución 127/08 vino a reglamentar la base de valoración de las
exportaciones de gas natural. Agrega que los parámetros establecidos en la resolución en
trato, encontraron fundamento en la necesidad de no afectar la provisión del fluido y no
debilitar las relaciones con los países miembros del Mercosur y sus asociados. Alega ello,
teniendo presente que el costo del gas natural destinado a exportación debía guardar
relación con el de importación, resultando conveniente adecuar los mecanismos de

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determinación de los derechos de exportación que gravan los demás hidrocarburos gaseosos
conforme las necesidades imperantes y el escenario internacional. Concluye, finalmente,
que el planteo de inconstitucionalidad debe ser rechazado, atento que la Resolución ME
N°127/2008 constituye un acto dictado por atribuciones conferidas por la ley. Sostiene que
no cabe el planteo de inconstitucionalidad efectuado por la recurrente en razón de lo
normado por el art. 1164 del C.A. Señala que tal prohibición encuentra fundamento en la
circunstancia de que el Tribunal Fiscal de la Nación es un organismo que funciona en la
órbita del poder administrativo y que el contralor del poder legislativo, en lo que hace a la
constitucionalidad de las leyes, está acordado al Poder Judicial. Acompaña las actuaciones
administrativas. Hace reserva de caso federal. Solicita se rechace la apelación intentada y se
confirme la resolución aduanera.
IV.- Proceso en el Tribunal Fiscal: Que a fs. 44 se declara la causa de puro
derecho. A fs. 48 se eleva la causa a la Sala “G” y pasan los autos a sentencia.
V.- Procedimiento ante la Dirección General de Aduanas: Que a fs. 1/10, de las
Actuaciones Administrativas N°14930-28-2015 la actora inicia recurso de repetición de la
suma de US$ 203.642.46 abonados supuestamente en exceso en concepto de derechos de
exportación, relativos a la mercadería exportada por cuenta propia en la destinación de
exportación N° 09003ES02000093U/ 09003EC08000094L. A fs. 18/20 obra el informe de
la Sección Inspección Simultánea N° 247/15. A fs. 21 se certifica el pago en concepto de
derechos de exportación de la detallada 09003ES02000093U mediante Liquidación Manual
09003LMAN004255B por US$ 360.011,98. A fs. 22/24 obra la consulta del permiso del
SIM. A fs. 28/29 obran los sobres contenedores de las Destinaciones N°
09003ES02000093U/ 09003EC08000094L, respectivamente. A fs. ref 33/36 la recurrente
acompaña informe contable certificado que se verifica que el costo de los derechos de
exportación no ha sido trasladado al precio y han sido contabilizados como costos de las
exportaciones respectivas. A fs. 38/44 vta., obra el Dictamen N° 59/2017 (DV RJU3) donde
se recomienda que no correspondería hacer lugar a la devolución intentada en la presente
repetición. A fs. 45/49 obra la Resolución N° Resol-2017-17-APN-DIRAPA#AFIP apelada
en autos.
Que corresponde, entonces, examinar y decidir la procedencia del pedido de
devolución de la porción derechos a la exportación abonados en demasía por la recurrente,
en la Destinación de Exportación a Consumo N° 09003ES02000093U/
09003EC08000094L, por considerar que, al momento de oficializarla y entre las fechas
20.03.08 y 28.12.2011, la Resolución (MEP) 127/08 que los sustentó normativamente debe
descalificarse como inconstitucional por carecer de una ley formal del Congreso que los
amparara en su validez durante el indicado período temporal, validez constitucional que
recién alcanzó con la vigencia -por su publicación en el Boletín Oficial el 28.12.2011- del
art. 2 de la ley 26.732 que ratificó la Resolución (MEP) 127/08; todo ello a la luz del
precedente de la Corte Suprema de Justicia de la Nación in re “Camaronera Patagónica
S.A”.

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 VI.- Cuestiones a resolver: Que por orden de prelación entre las cuestiones a debate
corresponde expedirse, en primer lugar, sobre las facultades de este tribunal para decidir
sobre la constitucionalidad de las leyes, normas reglamentarias y actos del estado. Ello,
atento a que la pretensión de fondo de la actora -que se decidirá en segundo lugar- no es
otra que la declaración de inconstitucionalidad de la Resolución (MEP) 127/08 durante el
período de tiempo que transcurre entre el 20.03.08 y el 28.12.2011 -conf. surgiría, según la
actora, de aplicar el fallo de la Corte Suprema “Camaronera Patagónica”-. La
representación fiscal se opone terminantemente a tal pretensión con fundamento en el art.
1164 del Código Aduanero que prohíbe al Tribunal Fiscal declarar la inconstitucionalidad
de las leyes y normas reglamentarias. De tal modo la cuestión antedicha ha sido sometida a
decisión de modo calificado tanto por la actora como por la demandada -bajo el principio
dispositivo del derecho procesal- correspondiendo que sea decidida.
Que, en función del modo en que se resolverá tanto: a) el planteo sobre las
facultades del Tribunal Fiscal de la Nación para realizar el control de constitucionalidad de
las normas que dicta el Congreso de la Nación y los actos normativos y particulares del
Poder Ejecutivo Nacional como; b) la pretensión principal planteada por la actora relativa a
la constitucionalidad de la Resolución (MEP) 127/08, debe señalarse que el principio de
congruencia impone a los jueces y tribunales decidir de conformidad con los hechos y
pretensiones deducidas (arts. 34, inc. 4° y 163, inc. 6° del Código Procesal Civil y
Comercial de la Nación). Sin embargo, tal limitación -infranqueable en el terreno fáctico
(principio de congruencia objetiva)- no rige en el plano puramente jurídico donde la
fundamentación en derecho o las calificaciones jurídicas efectuadas por los litigantes no
resultan vinculantes para el juez a quien le corresponde “decir el derecho” (iuris dictio o
jurisdicción) de conformidad con la atribución iura curia novit. Cabe recordar que,
conforme lo puntualizó la Corte Suprema en reiteradas ocasiones, el mencionado principio
iuria curia novit faculta al juzgador a discurrir los conflictos litigiosos y dirimirlos según el
derecho vigente, calificando la realidad fáctica y subsumiéndola en las normas que la rigen
con prescindencia de los fundamentos jurídicos que invoquen las partes (causas “Alegre de
Ortiz”, Fallos: 333:828; “Calas”, Fallos: 329:4372). En virtud de lo expuesto los jueces –en
el cumplimiento de su misión constitucional de conocer y decidir las causas contenciosas;
art. 116 de la Constitución Nacional- tienen el deber de examinar autónomamente los
hechos controvertidos para poder encuadrarlos en las disposiciones jurídicas que
apropiadamente los rigen (causas “Chiappe”, Fallos: 326:3050; y “Galera”, Fallos:
329:3517). El ejercicio prudencial de tal atribución no configura una alteración del
principio de congruencia y, muchos menos, importa un agravio constitucional (Fallos:
329:1787, caso “Peralta”). En ningún caso, el nomen iuris o la elaboración jurídica
utilizado por el demandante ata al juez, quien está investido de imperium para declarar cuál
es el derecho aplicable (cfr. doctrina de Fallos: 327:3010). No está demás hacer presente
que es función de los jueces la realización efectiva del derecho en las situaciones reales que
se les presentan, conjugando los enunciados normativos con los elementos fácticos del caso

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(cfr. doctrina de Fallos: 315:158, 992 y 1209, entre otros). Tal cometido, por lo demás, debe
ser armonizado con la necesidad de acordar primacía a la verdad objetiva, considerada
como una exigencia propia del adecuado servicio de la justicia que garantiza el art. 18 de la
Constitución Nacional y que impide el ocultamiento o la desnaturalización de la realidad
mediante la utilización de ropajes jurídicos inapropiados (“Bodegas y Viñedos Saint
Remy”, Fallos: 279:239).

Que, la cuestión sobre las facultades del Tribunal Fiscal de la Nación para expedirse
sobre la constitucionalidad de las leyes remite, como cuestión previa, al examen de la
propia naturaleza de este tribunal en el esquema constitucional de división de poderes y de
organización del Poder Judicial. Se trata de una cuestión sumamente compleja, calificada
por el Justice de la Suprema Corte de Estados Unidos John Harlan -en el precedente
Glidden, al que nos referiremos infra- como de naturaleza altamente teórica (highly
theoretical nature), que fue tratada en nuestra jurisprudencia constitucional de modo
tangencial -Fallos: 325:1418, “Basaldúa Ricardo X. y otros c. Ministerio de Hacienda y Obras y Servicios Públicos” ,
sentencia del 27.06.02 y, de modo muy general como obiter en Fallos: 328:651, “Angel Estrada y Cía S.A. c./resol. 71/96
– Sec. Ener. y Puertos (Expte. N° 750-002119/96”, sentencia del 05.04.05, considerando 12, considerando 14 primer
párrafo, considerando 15 y, fincando ya sobre funciones jurisdiccionales de organismos administrativos los considerandos

9, 10, 16 y 17 del voto del Dr. Augusto Belluscio ). El carácter único en nuestro medio que posee el
Tribunal Fiscal de la Nación de tribunal legislativo en términos constitucionales –art. 75
inc. 20 de la Constitución Nacional- se contrapone a lo que ocurre en los Estados Unidos –
desde donde se importó la figura del Tribunal Fiscal- con esa especie de tribunales, de
naturaleza definida como judicial pero orgánicamente fuera de su Poder Judicial (Art. III de
la Constitución de Estados Unidos, equivalente a la Sección Tercera (Del Poder Judicial) del Título Primero –

Autoridades de la Nación- de la Segunda Parte de nuestra Constitución Nacional ). Los tribunales

legislativos nunca fueron confundidos en Estados Unidos con los tribunales
administrativos, ni con las agencias regulatorias que desempeñan funciones jurisdiccionales
(adjudication) revisables por la justicia. Debe referirse, en ese sentido, que el leading case
de nuestro Alto Tribunal -"Elena Fernández Arias y otros c. José Poggio -sucesión-" (Fallos: 247:646)-
sobre organismos administrativos con facultades jurisdiccionales (tribunales
administrativos) no solamente resulta inaplicable a la cuestión constitucional sobre la
naturaleza judicial del Tribunal Fiscal de la Nación como tribunal legislativo -art. 75 inc.
20 de la Constitución- sino recordar que dicho precedente se sentenció el 19 de septiembre
de 1960, el mismo año en que el Tribunal Fiscal de la Nación había sido establecido por el
Congreso de la Nación tomando como modelo –hasta en el nombre- a la Tax Court of the
United States conforme la denominación que dicho tribunal legislativo tuvo entre los años
1942 y 1969 (las Cámaras Paritarias de Aparecerías y Arrendamientos Rural del caso “Fernández Arias” no
eran tribunales de justicia establecidos por el Congreso, con facultades de sustanciar juicios idénticos a los
judiciales y dictar sentencia finales -cosa juzgada material- en cuanto a hechos y derecho controvertidos
-iguales a las sentencias judiciales- como sucede con las sentencias del Tribunal Fiscal -véase considerandos
18 y 19 punto 2 del fallo “Fernández Arias” referido, e infra sobre la naturaleza de las sentencias del Tribunal
Fiscal-; sobre la cuestión de los tribunales administrativos en su evolución en la jurisprudencia de la Corte
Suprema ver los siguientes precedentes que convalidan lo dicho: Fallos: 164:334, “Simon Shiemberg”
7
sentencia del 06.05.1932; Fallos 193:408, “Adolfo Parry” sentencia del 31.08.1942; Fallos 244:548, “María
Consuelo López de Reyes c/Instituto de Previsión Social” sentencia del 25.09.1959, que abrió las puertas al
dictado de la sentencia en “Fernández Arias” suscripta por Benjamín Villegas Basavilbaso, Aristóbulo D.
Aráoz de Lamadrid, Luis María Boffi Boggero -en disidencia de fundamentos-, Julio Oyhanarte, Pedro
Aberastury -en disidencia de fundamentos- y Ricardo Colombres; estas sentencias de la Corte Suprema versan
sobre organismos administrativos con facultades jurisdiccionales que no admiten parangón funcional u
orgánico alguno con el Tribunal Fiscal de la Nación, conforme se verá infra. Recientemente la Corte Suprema
repasó la cuestión en el precedente referido supra de Fallos: 328:651, “Ángel Estrada y Cía S.A. c./resol.
71/96 – Sec. Ener. y Puertos (Expte. N° 750-002119/96”, sentencia del 05.04.05).

Que, la existencia en Estados Unidos (“USA”) desde sus orígenes como nación
organizada bajo una Constitución, de varias cortes o tribunales legislativos (esta denominación
se debe al Chief Justice John Marshall en su voto en “American Insurance Co. v. Canter” 26 U.S. (1 Pet.) 511 (1828)
decisión en la que se declararon constitucionales a los tribunales legislativos, pero no se reconoció que ejercieran
funciones judiciales en términos constitucionales, jurisprudencia que variaría completamente luego en el siglo XX, como

se verá infra) creados por el Congreso y de gran importancia institucional generó -en contraste
con nuestro medio donde, salvo el caso único del Tribunal Fiscal, no existen otros tribunales legislativos - un
considerable desarrollo de la cuestión en la jurisprudencia de la Suprema Corte de ese país,
con el objeto de definir su correcto encuadre constitucional. Basta señalar que, además de
su reconocimiento como tribunales encastrados en el esquema fundamental de división de
poderes los tribunales legislativos son, por eso mismo, objeto de un estudio amplio y
exhaustivo en cualquier curso de derecho constitucional en la materia concerniente al Poder
Judicial (e.g.: entre otros, Chemerinsky, Erwin: Federal Jurisdiction, Wolter Kluwer/Aspen Publisher,
Fifth Edition, 2007, Part I, Chapter 4: Congressional Power to Create Legislative Courts, pgs. 221/263;
Redish, Martin H: Federal Jurisdiction: Tensions in the Allocation of Judicial Power, The Bobbs-Merrill
Company, Inc. Publishers, 1980, Chapter 2. Legislative Courts, pgs. 35/52; Fallon, Richard: Of Legislative
Courts, Administrative Agencies and Art. III, Harvard Law Review, vol 101, Nº 5, pp. 915-922 -1998-).

Entre las cortes legislativas federales del Art. I de la Constitución de USA (referidas así por el
Art. I, sec. 8,9 de Constitución de Estados Unidos, idéntico -por ser su fuente- al art. 75 inc. 20 de nuestra

Constitución) creadas por el Congreso fuera de la estructura del Poder Judicial (los tribunales del
Art. III de su Constitución) encontramos las que se mencionan a continuación de modo no
exhaustivo. Debe decirse que, por la reconocida naturaleza judicial que tienen estos
tribunales legislativos -ajenos orgánicamente al Poder Judicial- han existido tribunales
legislativos del Art. I que por decisión del Congreso pasaron a ser tribunales judiciales del
Art. III; hubo un caso de un tribunal del Art. III que fue convertido en un tribunal
legislativo del Art. I; otros tribunales legislativos que dejaron de existir por tener un objeto
jurisdiccional acotado; otros que siendo del Art. I siempre se reconoció -fácticamente o por
definición judicial según los casos- que ejercían funciones judiciales iguales a las de las
cortes del Art. III -los casos de la US Tax Court, la Court of Customs Appeals, la Court of
Claims-. Resulta posible identificar los siguientes tribunales legislativos federales del Art. I
de la Constitución de USA: la Choctaw and Chickasaw Citizenship Court (1902-1903); la
Commerce Court (1910-1913); la Court of Claims (1855-1982) luego U.S. Claims Court
(1982-1993) y actualmente U.S. Court of Federal Claims (1993 al presente); las Military
Courts; las Territorial Courts; las Courts of the Disctrict of Columbia (los tribunales locales
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-no federales- cuya historia tiene un capítulo aparte en el derecho constitucional norteamericano ), las
diferentes U.S. Bankruptcy Courts; la extraterritorial U.S. Court for China (1906-1943); la
U.S. Court of Veterans Appeals (1988-1999) luego U.S. Court of Appeals for Veterans
Claims (1999 al presente); las U.S. Courts for the Indian Territory (1889-1907); el Board
of General Appraisers (1890-1926) luego denominada U.S. Customs Court (1926-1980)
para pasar a ser un tribunal judicial del Art. III, desde el año 1980 al presente con el nombre
de U.S. Court of International Trade; como instancia de apelación de los tribunales
aduaneros –de “primera instancia”- antes mencionados la U.S. Court of Customs Appeals
(1909-1929), luego U.S. Court of Customs and Patent Appeals (1929-1982, año en que fue
abolida junto a la “apellate division” de la Court of Claims por el Presidente Ronald Reagan, y transferidas
las funciones judiciales de ambos tribunales legislativos de apelación -del Art. I- a la nueva United States
Court of Appeals for the Federal Circuit -tribunal judicial del Art. III- cuya competencia comprende también
las apelaciones judiciales contra decisiones de varios organismos administrativos del Poder Ejecutivo, como

las de patentes contra sentencias de las cortes de distrito federales ); y, finalmente, el U.S. Board of
Tax Appeals (1924-1942), luego Tax Court of the United States (1942-1969), finalmente
U.S. Tax Court (1969 al presente), tribunal que en todos las etapas de existencia fue
considerado -aunque no formalizado así hasta 1969- una corte legislativa del Art. I de la
Constitución, alojada en el Poder Ejecutivo -hasta hoy- y cuya naturaleza constitucional de
tribunal judicial -igual a los del Art. III de la Constitución- fue reconocida por la Suprema
Corte de USA en el año 1991 en el caso “Freytag”. Por tal razón y las establecidas por la
jurisprudencia de nuestra Corte Suprema para esta materia -se exponen infra en el
considerando VIII- debe recurrirse a dicha fuente del derecho comparado; resulta
fundamento suficiente para hacerlo la completa identidad normativa entre los
ordenamientos constitucionales de Estados Unidos y el de nuestro país, al haber sido
virtualmente copiadas las normas de nuestra Carta Magna sobre la organización del Poder
Judicial federal de las normas correlativas de la Constitución de los Estados Unidos.

VII.- Creación del Tribunal Fiscal de la Nación por el Congreso de la Nación

mediante la ley 15.265 (BO: 27.01.1960), su finalidad en la legislación tributaria federal.
La prohibición de declarar la inconstitucionalidad de las leyes y reglamentaciones
Las disposiciones legales que gobiernan esta primera cuestión son claras y están
contenidas en los arts. 1164 y 1165 del CA que establecen: “Art. 1164. – La sentencia no
podrá contener pronunciamiento respecto de la falta de validez constitucional de las leyes
tributarias o aduaneras y sus reglamentaciones, a no ser que la jurisprudencia de la Corte
Suprema de Justicia de la Nación hubiere declarado la inconstitucionalidad de las mismas,
en cuyo caso podrá seguirse la interpretación efectuada por ese tribunal”, y “Art. 1165.
– El Tribunal Fiscal podrá declarar, en el caso concreto, que la interpretación ministerial
o administrativa aplicada no se ajusta a la ley interpretada. En ambos supuestos, la
sentencia será comunicada a la Secretaría de Estado de Hacienda.”. Las normas
transcriptas reproducen de modo literalmente idéntico los arts. 185 y 186 de la ley 11.683
de procedimiento fiscal (t.o. 1998).

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 Que la prohibición legal expresa a este tribunal de declarar la inconstitucionalidad
de las leyes y normas reglamentarias, además de su clara concreción normativa desde la ley
de su creación 15.265 (BO: 27.01.1960) -recogida luego en el art. 1164 del Código
Aduanero- refleja la intentio auténtica del legislador ordinario al momento de establecer el
Tribunal Fiscal de la Nación (ver Diario de Sesiones de la Cámara de Diputados de la
Nación, creación del Tribunal Fiscal de la Nación, Año 1959, Reunión 85ª –sesión del
22.12.1959- y Diario de Sesiones de la Cámara de Senadores de la Nación, Año 1959,
reunión 80ª, -sesión del 29.12.1959-). A su vez, el art. 1 de la ley 15.265 (BO: 27.01.1960) y
sus antecedentes legislativos ponen de manifiesto la clara voluntad del Congreso, en los
términos del art. 75 inc. 20 de la Constitución Nacional, de establecer un tribunal de
justicia cuando, además de sus motivaciones, dispone: “Créase un Tribunal Fiscal para
entender en…”. Esta voluntad potestativa del Congreso de la Nación –art. 75 inc. 20 de la
Ley Fundamental- se calificará además constitucionalmente con los caracteres legales que
se asignarán al tribunal y que se señalan infra.
Que, en tal sentido, la antes mentada prohibición legal a declarar la
inconstitucionalidad de las leyes y reglamentaciones nunca se consideró opuesta a la
naturaleza de tribunal de justicia con la que, desde su instalación, se revistió al Tribunal
Fiscal de la Nación, como magistratura técnica especializada en materia tributaria.
Que el legislador ordinario -el Congreso- haya creído necesario establecer
legalmente (actuales arts. 185 de la ley 11.683 y 1164 del CA) una prohibición expresa para
declarar la inconstitucionalidad de las leyes y demás normas aplicables a los casos
sometidos a juzgamiento del tribunal, resulta una demostración indirecta de la naturaleza de
verdadero tribunal de justicia, igual e indistinguible de los tribunales del Poder Judicial del
art. 108 de la Constitución, que quiso asignarle el Congreso al Tribunal Fiscal de la Nación
al crearlo y establecerlo (arts. 1 de la ley 15.265 y 75 inc. 20 de la Constitución Nacional).
Que el establecimiento por el Congreso del Tribunal Fiscal de la Nación (art. 1 de la
ley 15.265) tuvo como objeto superar la situación generada por el principio solve et repete,
que impedía la discusión judicial de los tributos determinados por el fisco (discusiones que
podían ser tanto altamente complejas como por sumas muchas veces cuantiosas) sin el pago previo e
íntegro del impuesto determinado. Tal situación, desde siempre criticada, no se consideró
nunca -sin embargo- por la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación
como una negación del derecho de defensa de los contribuyentes protegido por el art. 18 de
la Constitución; desde siempre esa pesada carga económica implicó para el litigante
soportar materialmente ab initio (de modo previo a que un juez decidiera en un juicio que
el tributo determinado por el fisco se ajustaba a derecho) lo que se consideraba ya un
resultado adverso; primero el contribuyente sufría la condena patrimonial, como condición
para a posteriori tramitar el juicio que establecería si ese impuesto -que ya había pagado
íntegramente, con provisoriedad puramente jurídica, no material- era conforme a derecho,
con la esperanza de su eventual devolución futura en caso de que triunfara su pretensión
judicial varios años después. Para superar esa gravosa situación (sin lesionar el principio

10
solve et repete, considerando esencial para la salud de la hacienda pública) el Congreso de
la Nación ideó una solución salomónica y -tomando el modelo existente de la Tax Court de
los Estados Unidos- introdujo en el seno de la administración un verdadero tribunal de
justicia, idéntico a los tribunales del Poder Judicial aunque no se emplazara orgánicamente
dentro de ese poder del Estado; se revistió así a este tribunal de justicia de las mismas notas
constitucionales de independencia e imparcialidad que caracterizan a aquéllos, tanto en su
funcionamiento como en las personas de sus vocales -art. 149 de la ley 11.683, t.o. 1998- y
cuyas sentencias -al quedar firmes- tienen el mismo efecto de cosa juzgada material que
poseen las dictadas por el Poder Judicial (arts. 1171 primer párrafo del Código Aduanero y
arts. 89 y 192 primer párrafo de la ley 11.683 –t.o. 1998-). Las sentencias del Tribunal
Fiscal pasan en autoridad de cosa juzgada material al adquirir firmeza, poseyendo
naturaleza y efectos idénticos a las sentencias judiciales firmes -irrevisables-, las que se
integran al derecho de propiedad de quienes son sus destinatarios: ello al punto que su
incumplimiento por alguna de las partes (el fisco o los particulares) constituye un verdadero
alzamiento contra la rama judicial de gobierno del Estado, y un quebrantamiento del orden
constitucional.
Que lo expuesto, que respondió al modelo de la Tax Court de USA, tribunal
legislativo en el diseño constitucional del Poder Judicial federal, se encuentra claramente
asentado en la Exposición de Motivos de la ley de creación del Tribunal Fiscal: “(…) Las
decisiones no recurridas tienen autoridad de cosa juzgada” y en sentido judicial porque
“el contribuyente (…) si elige la vía de apelar ante el Tribunal Fiscal (…), la decisión que
recaiga del mismo es final y solo susceptible de ser recurrida por los recursos que la ley
organiza. En su defecto, el impuesto que se ingrese como consecuencia de tal decisión no
será ya susceptible de repetición alguna” (Diario de Sesiones de la Cámara de Diputados
de la Nación, Exposición de Motivos de la ley de creación del Tribunal Fiscal de la Nación,
Año 1959, Reunión 85ª, p.6339, V, último párrafo). Asimismo, en el Mensaje de Elevación
del proyecto de ley por el Poder Ejecutivo -que en su fundamentación remite al informe de
la mayoría de la Comisión Asesora encargada de su elaboración- puede apreciarse que se
buscó garantizar la independencia, de naturaleza judicial, al Tribunal Fiscal de la Nación:
"El carácter administrativo del tribunal que se crea no significa privarlo de ninguna
manera de las garantías de que el mismo debe estar revestido para merecer el nombre de
tribunal de justicia. Sus miembros son nombrados por el Poder Ejecutivo con categoría
semejante a aquéllos de las cámaras de apelaciones de justicia en el orden nacional y
gozan de inamovilidad en tanto dure su buena conducta, pudiendo ser removido por
decisión de un jury de enjuiciamiento". (cfr. reproducción facsimilar de la discusión
parlamentaria y del texto de la ley en Tribunal Fiscal de la Nación - 40 años, AA.VV.,
Asociación Argentina de Estudios Fiscales, Buenos Aires, 2000, pág. 522). De tal modo, el
Tribunal Fiscal de la Nación fue establecido por el Congreso como una “garantía
indispensable de una adecuada y eficiente organización de justicia, ya que sin ese
requisito primario no puede hablarse de justicia alguna, sea en la esfera judicial, sea en

11
la esfera administrativa. ‘El proyecto se ha inclinado por la ubicación formal del nuevo
tribunal en la esfera administrativa y no en la esfera judicial. No se encuentra en ello
contradicción alguna con el sistema judicialista de nuestra Constitución” (Diario de la
Cámara de Senadores de la Nación, Año 1959, reunión 80ª, p. 3213/3227, sesión del
29.12.1959).
Que, cabe recordar también aquí que, con fecha 13.12.18, el Tribunal Fiscal -frente
a una indebida intromisión por parte del Ministerio de Modernización en su ámbito de
autarquía- dictó, en pleno y de modo unánime, la Acordada (TFN) 10/2018 cuyo capítulo I
ratificó en su párrafo final su naturaleza de auténtico tribunal de justicia independiente del
Poder Ejecutivo que posee desde su misma creación. Sin perjuicio del resto de su
contenido, la mentada Acordada 10/2018 concluyó que: “…el Tribunal Fiscal de la Nación
es uno de los tribunales inferiores a la Corte Suprema establecidos por el Congreso en el
territorio nacional, que formalmente aparece en el seno del Poder Ejecutivo de la Nación,
pero cuyo locus constitucional en su faz ‘activa, funcional y orgánica’ se encuentra -de
modo sustancial- completamente fuera de la órbita del Poder Ejecutivo y del Congreso de la
Nación. Esta es también la jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de los Estados
Unidos respecto del Tribunal Fiscal de dicho país –sobre el que se modeló la creación del
Tribunal Fiscal argentino- señalando específicamente que todos sus poderes son
‘esencialmente (quintessentially) judiciales en su naturaleza’ y que ejerce ‘una porción del
poder judicial de los Estados Unidos’ (FREYTAG ET AL. V. Comissioner of Internal
Revenue, 501 U.S. 868 -1991- IV-C in fine)”
VIII.- El principio constitucional de separación de poderes. Esquema
constitucional de organización del Poder Judicial (justicia federal) en la Constitución
Nacional y en su modelo la Constitución de los Estados Unidos: su completa identidad
normativa afirmada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación desde la
jurisprudencia de Fallos: 2:36 (1865)
Que, la referencia en la Acordada (TFN) 10/2018 a la U.S. Tax Court -modelo
constitucional y legal del Tribunal Fiscal argentino- ilumina y define la cuestión previa en
debate, consistente en determinar si las funciones de este tribunal son las propias del Poder
Judicial para, a partir de ahí, verificar si puede ejercer el control de constitucionalidad
propio de los tribunales de justicia (art. 116 de la Constitución Nacional), abriendo juicio
sobre lo establecido por el art. 1164 del Código Aduanero -idéntico al art. 185 de la ley
11.683 (t.o. 1998).
Que las normas de la Constitución de los Estados Unidos que gobiernan la
organización de su Poder Judicial federal se corresponden idénticamente con las normas
análogas del texto definitivo de nuestra Constitución Nacional del año 1860. Puede
afirmarse, sin dudas, que la organización judicial federal de nuestra Constitución Nacional
(arts. 75 inc. 20, 108, 110, 116, 117, 118 y 119) tiene su fuente directa en la Constitución de
los Estados Unidos (Art. I sección 8 (9) y Art. III, secciones 1ª y 2ª) a la que replica de
modo casi idéntico, pudiendo afirmarse que tal Constitución fue el único modelo en esta

12
materia de nuestra Constitución, no advirtiéndose en ella vestigios de otros ordenamientos
constitucionales (conforme BIANCHI, Alberto: Un estudio comparativo de los tribunales federales en los
Estados Unidos y en la Argentina, Comunicación a la Academia Nacional de Derecho y Ciencias Sociales de
Buenos Aires, Buenos Aires, 2018, págs. 5 y 6; este autor indica que el análisis más detenido del origen de
nuestra jurisdicción federal se encuentra en el dictamen de la Procuración General de fecha 04.09.1974 de la

causa “Yacimientos Petrolíferos Fiscales c/ Sargo Argentina S.A.”, Fallos: 290:458).

Que fue la Corte Suprema de Justicia de la Nación quién, desde los albores de su
jurisprudencia, afirmó lo anterior como metodología válida para la debida comprensión de
nuestra Constitución, en lo que hace a sus normas de organización de la justicia federal:
“(…) Cuarto: que nada nos induce a creer que los autores de la
Constitución, al sancionar los artículos que hacen referencia a
la jurisdicción federal, tuviesen presente la lejislación
española; antes por el contrario, es una verdad evidente que,
solo pensaron en imitar à la Constitución de los Estados-
Unidos en esa parte, como lo hicieron en las demas con muy
pocas variaciones, y así, es à los principios consignados en la
misma Constitucion y á la jurisprudencia de aquellos Estados
que debe ocurrirse para conocer el alcance de esta
jurisdicción sin precedentes legítimos entre nosotros (…)”
(Causa 77, El Dr. D. Juan Carlos Gomez, en representación de
su hermano José Cándido, en demanda contra la Nacion,
Fallos: 2:36, sentencia del 01 de junio de 1865, suscripta por
Francisco de las Carreras, Salvador María del Carril y José
Barros Pazos, ver p. 44, resaltado propio).
Que, la identidad completa entre los textos normativos de la Constitución de los
Estados Unidos referidos y los de nuestra Carta Magna en materia de organización de la
Justicia Federal, así como el paralelo entre la U.S. Tax Court y el Tribunal Fiscal argentino
(que tuvo a la primera como su modelo al sancionarse la ley 15.265) poseen alta relevancia
para definir adecuadamente la cuestión jurídica sobre las facultades de control de
constitucionalidad debatida en estos autos. La cuestión del control de constitucionalidad es
un corolario naturalmente derivado de dilucidar la cuestión constitucional de la naturaleza
judicial de ambos tribunales (ver infra considerandos IX y XI, art. 116 de la Constitución
argentina y Art. III secciones 1ª y 2ª de la Constitución de USA).
IX.- Examen del caso “Freytag” (1991) de la Suprema Corte de Estados Unidos:
la U.S. Tax Court es un tribunal legislativo alojado en la rama ejecutiva del gobierno,
que ejerce funciones judiciales del Artículo III, Sección 2ª de la Constitución de Estados
Unidos -idéntico al Art. 116 de nuestra Constitución Nacional-. La disidencia de
fundamentos de la minoría encabezada por el Juez Antonin Scalia y su raigambre en el
precedente Glidden (1962): proyección constitucional positiva de los fundamentos de la
minoría respecto del status judicial del Tribunal Fiscal argentino
Que resulta entonces una cuestión previa al examen de la cuestión controvertida
13
sobre el ejercicio de la facultad de control constitucional por el Tribunal Fiscal, determinar
la naturaleza e inserción de este tribunal, en cuanto órgano indiscutiblemente jurisdiccional,
en el marco de la organización del Poder Judicial establecida por la Constitución Nacional,
conforme la natural metodología indicada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en
el precedente citado de Fallos: 2:36 (1865).
Que, con fundamento en ello -supra considerando VIII- corresponde recurrir, pues
tiene carácter definitorio para la cuestión, al célebre precedente de la Suprema Corte de los
Estados Unidos in re “FREYTAG ET AL. V. Comissioner of Internal Revenue”, 501 U.S.
868 -1991- (en adelante “Freytag”) que, curiosamente, recién en tiempo reciente (ver infra
la reflexión de Erwin Griswold al terminar este considerando) reconoció la ubicación de su
Tax Court, modelo de este tribunal, en el esquema de separación de poderes y de la
organización de la Justicia Federal de Estados Unidos, conforme su plexo normativo
constitucional idéntico al de nuestra Carta Magna (seguimos principalmente en este tema y en todo
este considerando, entre otras fuentes, el texto de la sentencia de la Suprema Corte de USA in re Freytag; la
exposición de Harold DUBROFF & Brant J. HELLWIG en su obra canónica: The United States Tax Court:
An Historical Analysis, pgs. 269/939 y ss., Washington, D.C., United States Tax Court Edition, 2014, puede
consultarse libremente en https://www.ustaxcourt.gov/book/Dubroff_Hellwig.pdf; y también el trabajo de
Deborah A. GIER, The Tax Court, Article III, and the Proposal Advanced by The Federal Courts Study

Commitee: A Study in Applied Constitucional Theory, Cornell Law Review, Vol. 76:985/1035, 1991). En
efecto, el precedente “Freytag” de la Suprema Corte de USA -que versa específicamente
sobre la Tax Court-, junto a cuatro (4) sentencias previas –dictadas a lo largo de un siglo y
medio- sobre tribunales o cortes legislativas no pertenecientes orgánicamente al Poder
Judicial (ver (i) American Insurance Co. v. Canter, 1 Pet. 511, 546 (1828); (ii) Ex parte Bakelite Corp, 279
US 438 (1929) -referido a la Corte de Apelaciones Aduaneras, Court of Customs Appeals-; (iii) Williams v.
United States 289 US 553 (1933) -sobre la Corte de Demandas (contencioso administrativas), Court of
Claims- y; (iv) el célebre caso -en decisión dividida, sin stare decisis- Glidden Co. v. Sdanok, 370 US, 530
(1962), sobre los caracteres constitucionales de los jueces de la Corte de Demandas y la Corte de Apelaciones

de Patentes y Aduanas -Court of Claims & Court of Customs and Patent Appeals -) constituyen las cinco
(5) decisiones relevantes que, aplicando idénticas normas constitucionales a las normas
que rigen en la Argentina -ver supra considerando VIII-, definieron la naturaleza judicial
-en sentido constitucional- de esta clase de tribunales establecidos por el Congreso –los
tribunales o cortes legislativas- (art. 75 inc. 20 de la CN; Art. I, sec. 8,9 de Constitución de Estados
Unidos). En función de ello, la decisiva relevancia del precedente Freytag, dado el paralelo
evidente entre la situación constitucional y legal de la Tax Court y el Tribunal Fiscal
argentino.
Que, el racconto histórico -ver infra considerando XII- respecto a: (i) las
indiscutidas facultades de la US Tax Court desde su creación por el Congreso, a instancias
del Secretario del Tesoro Andrew Mellon, en el año 1924 (con el nombre de Board of Tax
Appeals, agencia independiente en seno del Poder Ejecutivo ) de revisar la constitucionalidad de las
leyes y reglamentos aplicables a los casos sometidos a su jurisdicción, sumado a; (ii) su
indiscutida naturaleza de tribunal manifestada en todo su funcionamiento operativo
(remitimos nuevamente a las casi 700 páginas que sobre el particular realizan DUBROFF & HELLWIG, op.
14
cit., pgs. 269/939) no hacía posible pensar que, recién en los años ochenta del siglo pasado,
pudiera ponerse en tela de juicio el carácter de tribunal judicial, materialmente reconocido
desde siempre a la US Tax Court -como ocurre también con el Tribunal Fiscal argentino-.
Que, sin embargo, una importante disputa entre el Internal Revenue Service (“IRS”,
organismo similar a nuestra Dirección General Impositiva) y unos tres mil (3.000)
contribuyentes que, en conjunto, sumaba -en los años ochenta- recaudación impositiva del
impuesto a las ganancias por aproximadamente Tres Mil Millones de dólares (U$S 3
billones), llevó a que la defensa de los segundos -al sufrir una derrota completa ante el IRS
en la Tax Court- pusiera en tela de juicio la propia naturaleza judicial de la US Tax Court a
partir de una interpretación del Art. II, Sección 2 Cláusula 2 in fine de la Constitución de
los Estados Unidos (en adelante, la “Cláusula de Nombramientos”); el triunfo de la
posición de los contribuyentes hubiera tornado nula la autoridad con la que el Juez especial
-instituto propio de la US Tax Court- había tramitado y sustanciado el litigio, anulando así
también desde su misma base el resultado adverso que los contribuyentes habían sufrido en
la Tax Court. La Cláusula de Nombramientos de la Constitución de los Estados Unidos, en
su parte controvertida en Freytag - Art. II, Sección 2 Cláusula 2 in fine- establece que el
Congreso de los Estados Unidos podrá, mediante una ley, asignar la facultad de realizar
nombramientos de los oficiales inferiores del gobierno en (i) el Presidente de las Nación,
(ii) los tribunales (Courts of Laws) o, (iii) en la Cabeza de los Departamentos del Poder
Ejecutivo, para que los realicen del modo que consideren más apropiado.
Que, la disputa impositiva de fondo del caso Freytag versó respecto a una especie
de tax shelter transactions (libremente traducida: transacciones que generan una
deducción en el impuesto a las ganancias) popularizada entre miles de contribuyentes que
la habían aplicado en sus declaraciones determinativas del tributo -reduciendo su impuesto
a pagar-. El esquema consistía básicamente en la realización de inversiones mixtas
(straddle investments) en contratos de futuros garantizados con títulos-valores sobre
créditos hipotecarios del gobierno (government-back mortgage securities). Tal clase de
inversiones en contratos de futuros daba lugar a deducciones inmediatas en el impuesto a
las ganancias de los contribuyentes que fueron impugnadas por el IRS mediante diversas
determinaciones de oficio que se realizaron con motivo de tal clase de inversiones. La US
Tax Court seleccionó diez casos testigos (test-cases) para una producción consolidada de
pruebas, informes, testimonios y elaboración de una opinión escrita. El juicio, que
involucraba en ese tramo 1.500 millones de dólares, se inició en noviembre de 1984 frente
al Juez de la Tax Court Richard C. Wilbur quien padecía una enfermedad, tal hecho
pospuso periódicamente su sustanciación. En 1985 el Presidente de la Tax Court Samuel
Sterrett asignó el caso a un Juez Especial -Special Trial Judge -Carlton D. Powell- bajo la
previsión de la Sección 7443A (b) punto 4 de procedimientos del Internal Revenue Code
(“IRC”); tal norma confería la facultad al Chief Judge de la Tax Court de realizar tales
nombramientos previendo la figura de los jueces especiales. Los puntos (1), (2) y (3) de
dicha Sección 7443A (b) referían a casos de menor cuantía o complejidad, autorizando al

15
Special Trial Judge designado no solamente a sustanciarlos, sino también a decidirlos; el
punto (4) -residual de los otros tres puntos, comprensivo por lo tanto de los casos más
complejos o por sumas relevantes- autorizaba la designación del Special Trial Judge pero
solamente para sustanciarlos y elaborar una opinión no a decidirlos, lo que quedaba
reservado a un Juez regular de la Tax Court. En el caso Freytag la extensa y compleja
sustanciación de los diez casos testigos fue conducida por el Juez Especial Powell – llevó
catorce (14) semanas completas solamente la producción de la prueba en las audiencias ante los estrados del

tribunal, con 9.000 páginas de transcripciones y más de 3.000 exhibits- siendo filmada para el Juez
titular Wilbur que siguió el procedimiento desde su hogar: El juez Wilbur anticipó que
escribiría el relato, una opinión y que decidiría el caso si se recuperaba de su enfermedad:
ello nunca ocurrió, retirándose como Juez de la Tax Court en abril de 1986 asumiendo
senior status. En julio de 1986 el Presidente del tribunal notificó a las partes que pretendía
asignar definitivamente el caso al Special Trial Judge Powell conforme la referida Sección
7443A (b) (4) para la preparación del relato de los hechos y una opinión, salvo que las
partes lo objetaran. Todos los apelantes -salvo uno- consintieron en la asignación bajo la
única condición de que el Juez senior Wilbur o el Chief Judge Sterret decidieran el caso.
Prestado este consentimiento por las partes, el Juez Especial Powell produjo su informe en
el cual “destripó” (eviscerated) en su sustancia el negocio impugnado por el IRS, y
consideró que todas las transacciones que componían la shelter transaction no eran
transacciones de buena fe, sino un negocio ilusorio al solo fin de generar una deducción
para reducir el pago del impuesto a las ganancias. Alternativamente el Juez Especial
sostuvo que aún si tales transacciones pudieran ser consideradas reales, los contribuyentes
no tendrían derecho a computar –contra su ganancia determinada- los quebrantos generados
por ellas, pues tales quebrantos no cumplían el test de vinculación con las ganancias de los
contribuyentes. Adicionalmente a la confirmación íntegra de los ajustes del IRS el Juez
Especial Powell convalidó también la penalidad pecuniaria por negligencia sobre los
contribuyentes, y concluyó su reporte realizando una severa advertencia a los patrocinantes
respecto de los estándares que imponen las Reglas de Práctica y Procedimiento de la Tax
Court para suscribir una apelación: el deber general hacia el tribunal de parte de los
letrados de declinar la representación de litigios temerarios. El informe del Juez Especial
Powell no pudo ser más contundente en contra de los contribuyentes. El 12.10.1987 el
Chief Judge Sterret emitió una orden asignándose el caso a sí mismo para ser decidido, y el
mismo día hizo suyo el reporte completo del Special Judge Powell. La sentencia de la Tax
Court en Freytag fue apelada por los contribuyentes ante la Corte federal de Apelaciones
del Quinto Circuito. Ante esa instancia los apelantes introdujeron dos nuevos argumentos:
(i) impugnaron la asignación al Special Trial Judge de un caso tan complejo por no estar
autorizada por la Sección 7443A (b) del IRC y que; (ii) tal asignación, en cualquier caso,
violaba la Cláusula de Nombramientos de la Constitución (Art. II, 2, cl.2 in fine) pues el
Presidente de la Tax Court no podía, conforme tal cláusula, realizar ese tipo de
nombramientos: conforme el argumento de los contribuyente el Presidente -Chief Judge- de

16
la Tax Court no era, obviamente, ni el Presidente de la Nación, ni tampoco la cabeza de un
departamento del Poder Ejecutivo -donde está alojada la Tax Court como tribunal
legislativo del Art. I de la Constitución- ni, mucho menos, era la Tax Court uno de los
tribunales (Courts of Law) que integran el Poder Judicial -Art. III de la Constitución-. La
Corte de Apelaciones del Quinto Circuito se negó a tratar estos nuevos argumentos
señalando -con razón- que los contribuyentes habían renunciado a cualquier objeción -legal
o constitucional- cuando el Chief Judge de la Tax Court asignó el caso a un Special Trial
Judge y consintieron su asignación. Sentado ello la Corte del Quinto Circuito confirmó
íntegramente la decisión de la Tax Court sobre el fondo, por sus mismos fundamentos.
Paralelamente a estos hechos, la mismas shelter transaction examinada en “Freytag” volvió
a someterse a discusión en la Tax Court en el caso “First Western Government Securities,
Inc. v. Commisioner” (“First Western”) siendo actora en este juicio la propia firma
promotora del esquema de inversiones mixtas. El nuevo Chief Judge Arthur L. Nims III
asignó el caso nuevamente al mismo Special Trial Judge Carlton Powell desenvolviéndose
este caso igual a Freytag, con el mismo resultado negativo para los contribuyentes. En este
nuevo juicio la parte actora planteó sin demora ante la Tax Court los dos mismos
argumentos -no examinados por la Corte del Quinto Circuito- rechazando la legalidad de la
asignación del caso al Special Judge Powell por parte del Chief Judge. La Tax Court
resolvió rechazar ambos planteos con argumentos propios: En primer lugar, apelando a su
ya larga historia como agencia independiente en el seno del Poder Ejecutivo: hizo notar que
su facultad para designar jueces especiales de juicio nunca había sido cuestionada. En
segundo lugar, en respuesta al cuestionamiento sobre la Cláusula de Nombramientos,
sostuvo que si aún su formal reconocimiento en el año 1969 -por el mismo Congreso que la
había creado en el año 1924- como un tribunal legislativo del Art. I de la Constitución no
había tenido la fuerza de convertirla en uno de los tribunales previstos por la Constitución
(Courts of Law) a los efectos de la Cláusula de Nombramientos, entonces esa legislación
del año 1969 habría tenido el anómalo efecto de privar a la Tax Court de facultades que ya
poseía desde antiguo, no solo para nombrar los Special Judges sino sus propios relatores;
tal argumento de los contribuyentes fue rechazado por llevar a una conclusión considerada
“insostenible” (untenable) por la Tax Court. Citando los fundamentos de la Suprema Corte
in re “Williams vs. United States” (289 US 553 -1933-) recordó que los tribunales
legislativos “poseen y ejercen el poder judicial -en cuanto distinguible del poder
administrativo, ejecutivo o legislativo- aunque no lo tengan conferido en virtud del
artículo tercero de la Constitución”. En base a ello la Tax Court determinó en “First
Western” que ella constituía una de las Courts of Law bajo la Cláusula de Nombramientos,
basada simplemente en su naturaleza de tribunal con funciones judiciales. La decisión de la
Tax Court en “First Western” fue revisada por todos los jueces del tribunal, sin una sola
disidencia u opinión separada; fue apelada por las partes radicándose en la Corte de
Apelaciones del Segundo Circuito que la re-caratuló como “Samuels, Kramer & Co. v.
Comissioner” (en adelante “Samuels, Kramer”). Antes de que la Corte del Segundo

17
Circuito dictara su decisión en Samuels, Kramer, la Corte del Quinto Circuito dictó la suya
-antes referida- en Freytag. La Suprema Corte de los Estados Unidos concedió el writ of
certiorari en Freytag después que la Corte del Segundo Circuito oyera los argumentos
orales en Samuels, Kramer. Así la Corte del Segundo Circuito dictó su sentencia apenas un
mes después, para anticiparse a la decisión de fondo que la Suprema Corte se aprestaba a
dictar en Freytag.
Que, a esta altura, no resulta menor señalar a los abogados que tuvieron un rol
destacado en la apelación ante la Corte del Segundo Circuito -en Samuels, Kramer- y luego
ante la misma Suprema Corte -en Freytag-. Indudablemente ambos casos por su monto
-tres billones de dólares- su complejidad técnica -un esquema de inversiones que constituía
una sham transaction- y su relevancia institucional -el status de la Tax Court en el sistema
constitucional americano- no estuvo en manos de actores menores, para una nación cuya
cultura moral, política, jurídica y económica se encuentra fundada sobre el pago legal y
debido de los tributos: (i) los contribuyentes fueron representados por Kathleen Sullivan,
una experta en derecho constitucional que se desempeñaba como profesora de la materia en
Harvard Law School como adjunta del mítico Laurence Tribe, autora -junto a Gerald
Gunther- de una obra canónica en la materia, posteriormente decana de la Facultad de
Derecho de la Universidad de Stanford con una brillante carrera como abogada litigante en
la Justicia Federal y ante la Suprema Corte; (ii) el gobierno fue representado, no ya por los
abogados del IRS sino por su Solicitor General (equivalente a nuestro Procurador del
Tesoro) Kenneth W. Starr -designado por el Presidente George W. Bush, famoso unos años después por
promover el impeachment contra el Presidente Clinton- siendo su Procurador General Delegado
(Deputy Solicitor General) John G. Roberts Jr., actual Chief Justice de la Suprema Corte de
los Estados Unidos -designado en el año 2005 por el Presidente George Bush (h)-; (iii) en tercer
lugar aparecería un amicus curiae -que también intervendría ante la Suprema Corte- el ex-
Procurador del Tesoro durante las presidencias de Lyndon Johnson y Richard Nixon, ex
Decano de la Facultad de Derecho de la Universidad de Harvard durante 21 años (1946-
1967), entre otros relevantes antecedentes en el campo del derecho constitucional y
tributario norteamericano: Erwin N. Griswold que tenía, en ese momento, 87 años. El
profesor de derecho de la Universidad de Vilanova Tuan Samahon calificó gráficamente a
la contienda de “Freytag” y “Samuels, Kramer” como “a three-way clash of the titans”:
(SAMAHON Tuan: Blackmun (and Scalia) at the Bat: The Court’s Separation of Powers Strike Out in
Freytag, 12 Nevada Law Journal 691, 693 -2012-). La intervención de Griswold como amicus
curiae en la apelación fue descripta como “intrigante”: quiso inicialmente aparecer como
amicus en representación de los magistrados de la Tax Court, lo que se vio frenado cuando
la Procuración del Tesoro informó que la apelación ante la Corte del Segundo Circuito se
iba a limitar a sostener que el Chief Judge era la cabeza de un departamento del Poder
Ejecutivo a los fines de la Cláusula de Nombramientos - pese a que el gobierno había ganado el
caso en la Tax Court con el argumento de considerar que el tribunal era una de las Courts of Law a los fines de

dicha Cláusula-. No hubo, sin embargo, oposición desde el gobierno para que el decano

18
Griswold apareciera ante la Corte del Segundo Circuito, y luego ante la Suprema Corte,
como amicus por sí mismo -en su “individual capacity”- para lo que le sobraban
antecedentes. El Procurador del Tesoro, efectivamente, ante la Corte del Segundo Circuito,
sostuvo que la Tax Court era uno de los departamentos del Poder Ejecutivo a los efectos de
la Cláusula de Nombramientos, y que tal cláusula predicaba exclusivamente respecto de los
tribunales judiciales del Art. III de la Constitución, no respecto de los tribunales
legislativos como la Tax Court. La Corte del Segundo Circuito favoreció la nueva estrategia
del Procurador General y confirmó la decisión de la Tax Court por el argumento de que el
Chief Judge era la cabeza de un departamento del Poder Ejecutivo, titular en base a ello de
los poderes de la Cláusula de Nombramientos (se fundó en el precedente de la Suprema
Corte, Buckley vs. Valeo, 424 US 1 -1976-) y que los poderes de dicha cláusula solamente
podía extenderse a las cortes judiciales del Art. III, no a las cortes legislativas del Art. I
como la Tax Court que no podían considerarse una de las Courts of Law. El decano
Griswold, por su parte, fundó su posición en destacar el rol exclusivamente judicial de la
Tax Court, caracterización que la Corte del Segundo Circuito no disputó; sin embargo
sostuvo que la función jurisdiccional exclusiva no era suficiente para convertir a un
determinado “cuerpo” en una Court of Law del Art. III de la Constitución: un examen
puramente funcional como ese podría perturbar el esquema de división de poderes de la
Constitución, llevando a resultados “insostenibles” incluso cuando la “amenaza” a tal
esquema constitucional -como sucedía en ese caso- fuera “mínima”; rememoró también los
orígenes del tribunal como Board of Tax Appeals y su carácter de agencia independiente
dentro del Poder Ejecutivo, y sostuvo que tal status no habría cambiado ni por la ley del
Congreso de 1942 -al mutarse su nombre a Tax Court of the United States, y sus miembros
identificarse como jueces- ni tampoco en 1969 cuando se la reconoció expresa y
formalmente como corte legislativa del Art. I de la Constitución y pasó a llamarse la United
States Tax Court. Para la Corte del Segundo Circuito la Tax Court era una corte legislativa
independiente que seguía siendo parte del Poder Ejecutivo, su calificación como corte
legislativa y su exclusivo rol judicial no modificaban en absoluto tal status. Los caracteres
de sus jueces de temporalidad por 15 años en el cargo, no intangibilidad de sus
remuneraciones y posibilidad de ser removidos por el Presidente de los Estados Unidos
-aún con una audiencia de defensa- fueron considerados circunstancias concluyentes por la
Corte del Segundo Circuito para mantener el encuadre de la Tax Court como una agencia
independiente dentro del Poder Ejecutivo, extraña a los tribunales del Art. III de la
Constitución.
Que, en ese escenario, la Suprema Corte dictará su sentencia en “Freytag” el
27.06.1991. Habiéndose conocido la decisión de la Corte del Segundo Circuito favorable al
gobierno y sus fundamentos, la Suprema Corte podría haber evitado la decisión sobre el
status constitucional de la Tax Court, confirmando la decisión del Quinto Circuito y
ulteriormente, denegando el certioriari de una eventual apelación contra la sentencia del
Segundo Circuito. Sin embargo, la Suprema Corte de los Estados Unidos prefirió definir la

19
cuestión en debate en toda la extensión de su dimensión constitucional. Los representantes
de las partes fueron los mismos, y el caso fue argumentando oralmente ante el pleno de la
Suprema Corte el 23.04.1991: Kathleen Sullivan por los contribuyentes y John G. Roberts
Jr. por el gobierno como Procurador General Delegado (la grabación completa de la
argumentación oral ante la Suprema Corte, con su transcripción en inglés, puede
consultarse en https://apps.oyez.org/player/#/rehnquist5/oral_argument_audio/20100); el
decano Griswold intentó argumentar oralmente como amicus curiae pero su petición fue
denegada por la Corte (Griswold no lo aceptó livianamente; en una carta posterior dirigida al Justice
Blackmun -autor del voto de la mayoría en Freytag- se lo espetó, contrastándolo con el claro precedente de la
aparición para presentar argumentos unos treinta años atrás en los casos análogos relativos a la Court of
Federal Claims y la Court of Customs and Patent Appeals; manifestó sentirse irritado por el hecho, desde
que significaba que no habría nadie argumentando a favor de la posición “clásica” en esta materia; “The
British, I think, have long maintained a relationship between bench and bar which would have welcomed my
appearance”: carta al Honorable Harry A. Blackmun de Erwin N. Griswold del 03.12.91, la carta original se

encuentra depositada en la Biblioteca de Derecho de la Universidad de Harvard ). De todos modos, como

señala el Profesor Samahon en su trabajo citado supra no fueron ni Sullivan ni Roberts los
que “ganaron el día”, sino la eminencia gris -el decano Griswold- que actuó ante la Corte
en favor de la posición “clásica” sobre el tema ( Samahon señala en las notas al pie de su trabajo que
los Justices más ancianos de la Suprema Corte que formaron la mayoría en Freytag -Blackmun, Rehnquist,
White, Marshall y Stevens- se vieron influenciados por el prestigio del decano, indicando también que el
período de Griswold como Procurador General (1967–73) de los presidentes Johnson y Nixon, se superpuso
con el periodo de Rehnquist como Abogado General Asistente de la Oficina de Asesoramiento Legal de la
Administración Nixon (1969–71) y con sus primeros años como juez de la Suprema Corte, posición en la que

fue nombrado por el propio Presidente Nixon ). Así, la sentencia de la Suprema Corte en Freytag se
dividió en cuatro partes (I a IV) En la primera (I) se describió el marco normativo de la
decisión; en la segunda (II) se describió el iter del caso desde el IRS hasta el certiorari
concedido por el Tribunal; en la tercera (III) se resolvió respecto a la interpretación de la
Sección 7443A (b) del IRC. Al respecto la Suprema Corte: (i) rechazó la interpretación de
los contribuyentes de que los Jueces Especiales, bajo esa sección, solamente podían
entender en casos menores o simples, por el contrario, la literalidad del punto (4) de dicha
Sección incluía todos los casos, excluyendo al Juez Especial solamente de tomar una
decisión; (ii) sostuvo, asimismo, que nada en la historia legislativa de la norma contradecía
su literalidad, por el contrario la confirmaba en el sentido expuesto por la Tax Court y la
Corte del Quinto Circuito; (iii) con un lenguaje rudo la Suprema Corte señaló que, la
ausencia de distinción de los contribuyentes de la diferencia entre sustanciar un caso y
decidirlo, los condujo a avanzar dos argumentos adicionales sobre la interpretación de la
Sección 7443A (b) puntos (1), (2) y (3) frente a su punto (4) que juzgó insostenibles y
rechazó de plano, con base -nuevamente- en el texto normativo, su historia legislativa y la
correcta interpretación de su propia jurisprudencia: la Suprema Corte concluyó el punto III
de su sentencia afirmando terminantemente que la Sección 7443A (b) (4) del IRC autoriza
al Chief Judge a asignar cualquier caso de la Tax Court -con independencia de su
complejidad o monto- a un Juez Especial para ser sustanciado y preparar el relato de los
20
hechos y probanzas, y a emitir una opinión escrita; el lenguaje de la norma, su estructura
y su historia no permitían ninguna otra conclusión. Esta parte de la decisión será
compartida íntegramente también por los jueces de la minoría concurrente -Scalia,
O’Connor, Kennedy y Souter-, con lo que la interpretación normativa de la Sección 7443A
del IRC respecto de la facultad del Chief Judge Sterret de designar al Juez Powell para
sustanciar y emitir una opinión escrita sobre un litigio complejo o por un monto importante
quedó confirmada por unanimidad.
Que, la cuarta parte (IV) de la sentencia de la Suprema Corte en Freytag es la que
generará el voto concurrente con disidencia de fundamentos de la minoría encabezada por
el justice Antonin Scalia -al que adherirán Sandra Day O’Connor, Anthony Kennedy y
David Souter-, que diferirá de la mayoría respecto a la interpretación de la Cláusula de
Nombramientos y la naturaleza de la Tax Court, como corte legislativa judicial alojada en
el Poder Ejecutivo. Esta cuarta parte (IV) fue dividida por la mayoría en tres cuestiones. La
primera cuestión bajo la letra (A) trató el argumento del gobierno de que el agravio de los
contribuyentes sobre la violación de la Cláusula de Nombramientos de la Constitución (Art.
II, 2, cl. 2) por parte de la Sección 7443A del IRC había sido introducido
intempestivamente, además de haber consentido su aplicación en el caso al aceptarse
expresamente la designación del Juez Powell. De manera liminar la Suprema Corte
reconoció la corrección de la posición del gobierno respecto a que el agravio de los
constituyentes constituyó -en el lenguaje de la Corte Suprema argentina- una reflexión
tardía. Sin embargo, recordó que la Corte, en el pasado, había ejercido su poder
discrecional para considerar reclamos no-jurisdiccionales por no haber sido planteados
oportunamente en las instancias inferiores, refiriendo expresamente -nada menos- que al
precedente Glidden Co. v. Sdanok, 370 US, 530 (1962) -sobre el carácter judicial de los
jueces que integran los tribunales legislativas (Art. I)- y al precedente Lamar v. United
States (241 US, 103, 117-118). Sostuvo la Corte que, como en el caso Glidden, se
enfrentaba en Freytag a una impugnación constitucional que no era frívola ni falsa: el vicio
en la designación de los jueces especiales de la Tax Court refería, últimamente, a la validez
de los procedimientos que son la base del litigio ante dicho tribunal, vinculándose a lo que
el Justice J. Harlan llamara en su voto concurrente en “Glidden” el fuerte interés de la
justicia federal en el mantenimiento del programa constitucional de separación de poderes.
En la segunda cuestión, bajo la letra (B) la Suprema Corte trató el argumento constitucional
de fondo sobre la facultad del Chief Judge de la Tax Court de designar Jueces Especiales a
la luz de la Cláusula de Nombramientos de la Constitución. En este punto el gobierno se
apoyó en sus victorias en el caso paralelo a Freytag -tanto en la propia Tax Court (“First
Western”) y luego en su apelación en la Corte del Segundo Circuito (“Samuels, Kramer”)-
concluyendo que los jueces especiales de la Tax Court son funcionarios inferiores del Poder
Ejecutivo cuya designación es compatible con la Cláusula de Nombramientos, agregando
que en los supuestos de la Sección 7443A (b) (4) los jueces especiales designados carecen
de autoridad para tomar una decisión. La Suprema Corte rechazó este razonamiento -y con

21
ello anuló el fundamento subsistente de las victorias del gobierno en la Tax Court y ante la
Corte del Segundo Circuito- afirmando que tal argumento ignoraba el significado de los
deberes y autoridad que los jueces especiales poseían: ese oficio se encontraba establecido
por la ley (lo que remitía a la letra de la Cláusula de Nombramientos, Art. II, 2, cl. 2 in fine)
y sus deberes, salario y requisitos para su designación se encontraban entonces legalmente
establecidos; tales características distinguen a los jueces especiales, que nada tienen que ver
-por ejemplo- con ciertos funcionarios que contratan temporalmente las Courts of Laws del
Art. III de la Constitución cuyas posiciones, deberes y funciones no están previstos
legalmente. Aún más, los jueces especiales de la Tax Court actúan mucho más allá de tareas
delegadas; toman testimonios, conducen los procesos, deciden sobre la admisibilidad de la
prueba, tienen la facultad de ordenar medidas de prueba y su cumplimiento: en el
desempeño de estas importantes funciones los jueces especiales ejercen significativa
autoridad. Rechazando las distinciones de funciones inferiores o de autoridad -Sección
7334A (b) (4) del IRC- o de decisión en casos simples o de menor cuantía -Sección 7334
(b) (1), (2) y (3) del IRC- que articuló el gobierno para sustentar su posición, la Suprema
Corte concluyó que el Special Trial Judge era un funcionario inferior comprendido en la
Cláusula de Nombramientos de la Constitución (Art. II, Sección 2, Cl. 2) y que, en
consecuencia, su designación debía ser conforme con dicha previsión constitucional,
debiendo resolverse entonces el agravio de los contribuyentes que -de acogerse- haría caer
la validez de todo el juicio.
Que así, la Suprema Corte arribó a la tercera cuestión (C) que expondrá los
fundamentos del holding de su sentencia. El Alto Tribunal estadounidense abrió su decisión
afirmando que el principio de separación de poderes se encuentra incrustado en la Cláusula
de Nombramientos (Art. II, Sección 2, Clausula 2 in fine) y que el Congreso claramente
invistió al Chief Judge de la Tax Court con el poder de nombrar jueces especiales; como
fuera que constitucionalmente se clasifique la figura del Chief Judge de la Tax Court no
puede considerarse incoherente que el Congreso le haya concedido la autoridad para
designar un relator o un juez especial: la designación resultaba tan obviamente adecuada
que la carga de los contribuyentes apelantes de persuadir a la Suprema Corte de que viola la
Cláusula de Nombramientos era realmente una carga pesada (heavy). Recordó que los
constituyentes se ocuparon del tema maridando orgánicamente los poderes de
nombramientos exclusivamente con (i) el Presidente de los Estados Unidos, (ii) los
tribunales (Courts of Laws) y (iii) las cabezas de los departamentos del Poder Ejecutivo;
ello con el fin manifiesto de limitar rigurosamente los sujetos habilitados a realizar
nombramientos. Respecto de los funcionarios inferiores la Cláusula de Nombramientos
confirió al Congreso, en consecuencia, una autoridad limitada para asignar el poder para
nombrarlos, circunscripta exclusivamente a los tres sujetos antes indicados. Ante el planteo
de los contribuyentes sobre si el Chief Judge de la Tax Court se encontraba
constitucionalmente investido por el Congreso de tal facultad, la Suprema Corte respondió
en Freytag que la Cláusula de Nombramientos identifica los repositorios orgánicos posibles

22
de esa facultad. Señaló que estaba más allá de cuestionamiento que el Congreso nunca
intentó conceder al Presidente de los Estados Unidos el poder de designar los Jueces
Especiales de la Tax Court. Dicho ello la Suprema Corte identificó tres posibilidades: la
primera, como plantea el gobierno en el litigio, que la Tax Court sea tratada como un
departamento del Poder Ejecutivo y su Chief Judge como su cabeza; la segunda, como
plantea el amicus (el decano Griswold) que sea considerada una de las Courts of Law; la
tercera, planteada por los contribuyentes, que la Tax Court no cae dentro de ninguna de las
dos posibilidades anteriores, con lo que las facultades de nombramiento nunca podrían
haber sido puestas por el Congreso en cabeza del Chief Judge de la Tax Court sin
transgresión constitucional de la Cláusula de Nombramientos. Respecto de la primera, la
Corte resume la posición del gobierno que sostuvo que en el periodo de tiempo de 45 años
previos a que la Tax Court fuera formalmente reconocida como una corte legislativa del
Art. I de la Constitución, el organismo fue una agencia independiente dentro del Poder
Ejecutivo -el Board of Tax Appeals-; para el gobierno en el año 1969 el reconocimiento del
status constitucional de la Tax Court como corte legislativa del Art. I dentro del Poder
Ejecutivo no tuvo mayor trascendencia, no fue removida orgánicamente de ese poder del
estado ni cambiaron sus funciones sustanciales. La Suprema Corte destaca que el gobierno
con presteza reconoce en su presentación que la ubicación de la Tax Court en el Poder
Ejecutivo quizás no sea la perfecta, pero argumenta que tiene que estar alojada en alguno
de los tres poderes y que el Poder Ejecutivo le provee “su mejor hogar”; el gobierno
concluía así que todo componente del Poder Ejecutivo es un “departamento”; contra lo
expuesto por el gobierno la Suprema Corte afirmó que no puede aceptarse que cada
componente del Poder Ejecutivo sea un “departamento”, cuya cabeza sería elegible para
recibir las facultades de nombramientos conforme la Constitución, tal posición
multiplicaría indefinidamente el número de actores dentro del Poder Ejecutivo elegibles
para realizar tales nombramientos, lo que iría contra la intención de los constituyentes al
dictar la Cláusula respectiva que se trataba de una facultad cuyo uso indiscriminado los
constituyentes veían como un peligro para la democracia. Que para fundar adecuadamente
su conclusión el gobierno debía demostrar no solamente que la Tax Court es una parte del
Poder Ejecutivo, sino que también es un “departamento” de ese poder. La Suprema Corte
afirma no estar persuadida de ello: (i) más de un siglo atrás la misma Corte sostuvo que el
término “Departamento” se refiere solamente “a una parte o división del gobierno
ejecutivo, como el Departamento de Estado, el del Tesoro” expresamente “creado y dado el
nombre de departamento” por el Congreso (Germaine, 99 US, at 510-511); conforme ello el
término “Cabezas de Departamentos” no comprende a los funcionarios inferiores: la Corte
restringe los departamentos a los de los ministros que integran el Gabinete del Presidente
-limitados en número y fácilmente identificables-; (ii) en el mismo sentido la Corte sostiene
que la Cláusula de Nombramientos (Art. II, sección II, Cl. 2) debe ser leída conjuntamente
con la Opinion Clause (Cláusula de Opinión, Art. II, sección 2, Cl. 1) que prevé que el
Presidente podrá requerir la opinión, por escrito, del Oficial principal de cada uno de los

23
Departamentos Ejecutivos los que -conforme el precedente Germaine referido- son los
Departamentos miembros del Gabinete presidencial; (iii) la Suprema Corte fundamenta
también su posición en que las audiencias de la 25ª Enmienda a la Constitución refieren a
los departamentos como los que integran el Gabinete del Presidente para la decisión de
declarar la inhabilidad del Presidente; (iv) finalmente la Suprema Corte afirma que tampoco
podría ser tratada como un Departamento la Tax Court, precisamente porque la ley del
Congreso del año 1969 tuvo el propósito manifiesto de hacer de la Tax Court una corte
legislativa del Art. I antes que una agencia ejecutiva; el Congreso consideró anómalo
continuar con la clasificación de la Tax Court como una agencia ejecutiva, y cuestionó que
fuera correcto sostener -como lo afirmaba el gobierno- que una agencia ejecutiva -la Court
of Taxes y el BTA previos a la ley del año 1969- juzgara sobre las determinaciones de otra
agencia ejecutiva (el IRS). En definitiva, para la Suprema Corte tratar a la Tax Court como
un “Departamento” y a su Chief Judge como su “cabeza” desafiaba el propósito de la
Cláusula de Nombramientos, desafiaba el significado del texto constitucional, y desafiaba
la clara intención del Congreso de considerar a la Tax Court como un tribunal legislativo
del Art. I: la Tax Court no era, para la Suprema Corte, un Departamento del Poder Ejecutivo
(aunque no explicitado en la sentencia, parece haber pesado también en la Suprema Corte para definir que la
Tax Court no era un departamento del Ejecutivo el hecho de que su Presidente -el Chief Judge- fuera elegido
por sus propios pares, esto claramente no conciliaba con la Cláusula de Nombramientos: indiscutiblemente el
cuerpo conjunto de jueces de la Tax Court no eran ni el Presidente de los Estados Unidos, ni la cabeza de
ningún departamento como para designar a su Presidente, solamente si fueran jueces ejerciendo el poder
judicial, hubieran estado facultados para nombrar a su Presidente bajo la Cláusula de Nombramientos: ello
surge del intercambio final de preguntas y respuestas entre el Justice John Paul Stevens y John Roberts Jr.

durante la argumentación oral, ver https://apps.oyez.org/player/#/rehnquist5/oral_argument_audio/20100).

Así la Suprema Corte pasó a la segunda posibilidad, determinar si la Tax Court podía ser
una de las Courts of Law, conforme sugirió como amicus el decano Griswold. Señaló la
Suprema Corte que las partes del juicio -los contribuyentes y el gobierno- habían hecho
suya la posición de que la Tax Court no podía serlo dentro del significado de la Cláusula de
Nombramientos de la Constitución porque las Courts of Law se limitan orgánicamente a los
tribunales del Art. III de la Constitución. Los contribuyentes, en efecto, afirmaban que las
Courts of Law deben limitarse a las del Art. III porque esos tribunales son los únicos
mencionados en el texto de la Constitución. A tal aserción la Suprema Corte contestó de
modo directo, afirmando que el texto de la Cláusula de Nombramientos no limita las
Courts of Law solamente a aquellas del Art. III de la Constitución (las del Poder Judicial);
considera que si bien es verdadero (con cita de su precedente Glidden) que la Constitución
en ningún lugar de su texto hace referencia a cortes legislativas, igualmente considera el
argumento de los contribuyentes desacertado; en este punto la Corte Suprema coincide con
los contribuyentes en que los términos de la Constitución deben iluminarse por sus mismas
normas en sentido familiar (cognate): tal método analítico contribuye, contra la posición de
los contribuyentes, a la posición de la Suprema Corte de que la Tax Court no puede ser
considerada un “departamento” del Poder Ejecutivo, agregando que los contribuyentes

24
subestiman la importancia de la lectura clásica de la Constitución realizada por la Corte,
que otorga al Congreso amplia discreción para asignar tareas jurisdiccionales -en
cuestiones gobernadas por las leyes federales- a tribunales legislativos (American
Insurance Co. v. Canter, 1 Pet. 511, 546 -1828-; Williams v. United States, 289 US 553,
565-567 -1933-). La jurisprudencia del Alto Tribunal norteamericano relativo a cortes
legislativas (del Art. I) no pertenecientes orgánicamente al Poder Judicial (Art. III) ha
mantenido que tales tribunales establecidos por el Congreso ejercen el poder judicial de
los Estados Unidos, rechazando argumentos similares a los literales de los contribuyentes
de que solamente los tribunales del Poder Judicial ejercen funciones judiciales porque la
expresión “Poder judicial” solamente aparece en el Art. III. En “Williams” la Suprema
Corte explicó que el poder ejercido por tribunales no pertenecientes al Poder Judicial es
poder judicial, para sustentarlo transcribe una cita textual del Chief Justice Marshall en el
caso Canter del año 1828. Afirma la Suprema Corte que no puede admitirse que una corte
del Art. I, como la Court of Claims (in re Williams) o la corte territorial de Florida (en el
caso Canter), puedan ejercer el poder judicial de los Estados Unidos y todavía no ser una
de las Courts of Law. Afirma que nada en el precedente de la Suprema Corte citado por los
contribuyentes -Buckley v. Valeo- puede contradecir tal conclusión, nada en tal sentencia
puede llevar a sostener que las Courts of Laws consisten solamente en las del Art. III del
Poder Judicial. Conforme la Suprema Corte la estrecha construcción pretendida por los
contribuyentes y el gobierno respecto de la naturaleza constitucional de la Tax Court
subvierten una práctica largamente asentada. “Desde los tempranos días de la República”
-ver Northern Pipeline Constr. Co v. Marathon Pipe Line Co., 4589 US 50, 64 (1982)- el Congreso ha
provisto la creación de cortes legislativas y autorizado a dichas cortes a designar sus
clerks, que eran sus funcionarios inferiores -in re Hennen, 13 Pet. 230, 64 (1839)-. La coherente
interpretación del Congreso de la Cláusula de Nombramientos evidencia su claro
entendimiento de que las cortes legislativas del Art. I podrían recibir el poder de
designación. Porque “las formas tradicionales de conducir el gobierno…dan significado
a la Constitución” (Mistretta, 488 US at 401, citando Youngstown Sheet & Tube Co. v. Sawyer, 343 US
579, 610 (1952), opinión concurrente): tal interpretación, largamente establecida, demuestra que
las cortes legislativas del Art. I no son cortes precluidas de ser Courts of Law dentro del
significado de la Constitución.
Que, habiendo concluido lo anterior, la Suprema Corte examinará las funciones de
la Tax Court para definir su status constitucional y su rol dentro del esquema constitucional
del Poder Judicial -conf. Williams, 289 US, at. 563-567- en lo que puede considerarse el
holding del fallo. Así afirmará, que la Tax Court ejerce poder judicial, antes que ejecutivo,
legislativo o administrativo. Fue establecida por el Congreso para interpretar y aplicar el
Internal Revenue Code en disputas entre los contribuyentes y el gobierno. Al resolver estas
disputas, la Tax Court ejerce una porción del poder judicial de los Estados Unidos. La Tax
Court ejerce poder judicial con exclusión de cualquier otra función. No es parte ni
regulador. Como cuerpo jurisdiccional, interpreta las leyes aprobadas por el Congreso y

25
las regulaciones promulgadas por el Internal Revenue Service. No toma decisiones
políticas. La función y rol de la Tax Court en el esquema de la justicia federal recuerda
cercanamente a aquellos de las cortes federales de distrito, que indisputablemente son
Courts of Law. Además, la Tax Court ejerce su poder judicial casi de la misma forma que
una corte federal de distrito ejerce el suyo. Tiene autoridad para imponer multas y prisión,
de conceder ciertas medidas cautelares, de ordenar al Secretario del Tesoro devolver un
impuesto pagado en exceso y conforme ella lo determina, de citar bajo apercibimiento y
tomar testimonios, ordenar la exhibición de documentos y administrar juramentos. Todos
estos poderes son esencialmente -quintessentially- judiciales en su naturaleza. La Tax
Court permanece independiente de las ramas ejecutiva y legislativa del gobierno. Sus
decisiones no están sujetas a revisión por el Congreso ni por el Presidente de los Estados
Unidos. El Congreso no ha dispuesto que las decisiones de la Tax Court sean revisadas por
las cortes federales de distrito; más que eso, al igual que las sentencias de las cortes
federales de distrito, las sentencias de la Tax Court son apelables solamente ante las cortes
de apelaciones regionales de los Estados Unidos, con revisión ultima por la Suprema
Corte. Más aún, las cortes federales de apelaciones revisan esas decisiones ‘de la misma
manera y en la misma extensión que las decisiones de las cortes de distrito en acciones
civiles sustanciadas sin un jurado’. Este estándar de revisión contrasta con el estándar
aplicado a los organismos regulatorios por las cortes de apelaciones bajo la ley de
procedimientos administrativos. El exclusivo rol judicial de la Tax Court la distingue de
otros tribunales no pertenecientes al Art. III que realizan múltiples funciones, y ello provee
el límite en la expansión del poder de designación exigido por la Constitución. Más aún,
desde principios del 1800 el Congreso regularmente concede a las cortes territoriales no
judiciales -Art. I- la autoridad para designar sus propios relatores de corte quienes, al
menos desde 1839, son oficiales inferiores dentro del significado de la Cláusula de
Nombramientos de la Constitución -conf. Hennen, 13 Pet., at 258-. Incluir a las cortes del
Art. I de la Constitución, como la Tax Court, que ejercen el poder judicial y realizan
exclusivamente funciones judiciales entre las Courts of Law no expande significativamente
el universo de actores elegibles para recibir el poder de designación de la Constitución.
Con estas palabras la Suprema Corte de los Estados Unidos fundamentó de modo
diferenciado en “Freytag” la decisión del Quinto Circuito en “Samuels, Kramer” –que
confirmó- sosteniendo la constitucionalidad de las facultades del Chief Justice de la Tax
Court para nombrar jueces especiales como el Juez Powell, tal fundamento -que remite a la
decisión original de la Tax Court, dándolo mayor fuerza- fue de reafirmar el carácter
judicial en sentido constitucional de la Tax Court de los Estados Unidos en el esquema de
organización del Poder Judicial federal de su Constitución, ejerciendo como tribunal
legislativo del Art. I el mismo poder judicial que ejercen los tribunales judiciales del Art.
III.
Que, concluido lo anterior, y por su relevancia frente a los caracteres propios que el
Congreso de la Nación asignó a los vocales del Tribunal Fiscal argentino ( art. 149 de la ley

26
11.683, t.o. 1998) a los fines de garantizar su independencia en el ejercicio de sus funciones,
diferenciándose en este aspecto de su par norteamericano ( caracteres de sus vocales mantenidos
invariablemente y hasta el presente -conf. la última reforma de la ley 27.430, BO: 29.12.17- ), no menos
importancia que la opinión mayoritaria de Freytag tiene el voto concurrente de la minoría
en disidencia de fundamentos, redactado por el prestigioso Juez Antonin Scalia. Tal voto,
pese a coincidir con la decisión de la mayoría (la sentencia de la Corte del Quinto Circuito resulta
confirmada en cuanto convalida las facultades constitucionales del Chief Justice de la Tax Court para designar

jueces especiales como el Juez Powell) disiente en sus fundamentos y sostiene, conforme con la
posición del gobierno -los mismos usados por la Corte del Quinto Circuito en Samuels
Kramer- que la Tax Court es uno de los departamentos del Poder Ejecutivo siendo su
“cabeza” el Chief Justice, a los fines de la Cláusula de Nombramientos. Así, el voto
concurrente articulado por el Justice Scalia niega el carácter judicial (de una Court of Law)
de la Tax Court. Lo relevante para nuestro caso es que los fundamentos negativos del voto
concurrente de Scalia en Freytag se concilian, de modo pleno y positivo, con el modo en
que el legislador argentino configuró en los años 1959/60 al Tribunal Fiscal argentino en lo
que hace a la identidad de sus vocales, con el fin manifiesto de subrayar, de forma más
contundente aún que el legislador norteamericano, su naturaleza esencialmente judicial. En
la exposición del agudo voto de Scalia nos centraremos en tal aspecto. En el capítulo I
Scalia da la razón al argumento inicial del gobierno de que la cuestión constitucional sobre
las facultades del Chief Judge para designar a jueces especiales no debía ser tratada, atento
el consentimiento prestado por los apelantes para la actuación del Juez Especial Powell.
Para Scalia tal consentimiento impide absolutamente el planteo posterior de cualquier
cuestión constitucional o legal sobre tal designación, con total independencia de la
importancia constitucional estructural que la Suprema Corte pueda ver en el caso, cerrando
su posición con la cita de la inmemorial máxima latina volenti non fit injuria. Sentado ello,
se ocupa entonces del capítulo II del voto de la mayoría -que adelanta considera errado- en
su fundamento de que la Tax Court sería una de las Courts of Law a los fines de la Cláusula
de Nombramientos. En II (A) señala que el texto de la Cláusula de Nombramientos de la
Constitución al referir a las cortes o los tribunales –“the” Courts of Laws- nunca pudo
significar cualquier corte o tribunal -any Court of Law (pues en ese grupo estaría también
incluida, por ejemplo, la Suprema Corte estadual de Rhode Island)-; para Scalia el artículo
“the” obviamente restringe la clase de Courts of Laws a las previstas por la misma
Constitución, es decir exclusivamente las cortes o tribunales judiciales del Art. III (Poder
Judicial) y la Tax Court, afirma Scalia, no es una de ellas por estar alojada en el Poder
Ejecutivo. Considera irrelevante la posición de la mayoría de que, al no tener la Cláusula de
Nombramientos una referencia cruzada específica a los tribunales del Art. III ello lleve a
comprender también a los tribunales legislativos del Art. I 8, 9; conforme Scalia esa misma
norma -la referida a los tribunales legislativos (Art. I)- establece que el Congreso podrá
“establecer tribunales inferiores a la Suprema Corte” sin que explícitamente diga allí
tribunales del Art. III cuando, indudablemente, se refiere a ellos: únicamente a ellos

27
enfatiza –y cita la opinión concurrente del Justice J. Harlan en Glidden Co. v. Sdanok, 370 US 543 (que
hace suya) y la autoridad de J. Story en los Comentarios a la Constitución de los Estados Unidos, Nro. 1573,

p. 437 (1833)-; afirma que el poder del Congreso refiere únicamente a los tribunales
inferiores previstos en el Art. III, nunca se ha entendido como un poder confiado para
establecer otro tipo de tribunales (e.g. los legislativos). Señala que la mayoría no aprecia,
como lo hizo el Chief Justice Marshall, que la Constitución carece de la prolijidad de un
código legal (McCulloch v. Maryland, 4 Wheat, 316, 407 -1819-) “carece, como nuestras
sentencias (de la Suprema Corte) de los típicos supras, infras y notas al pie”; señala Scalia
que en vez de insistir sobre tales legalismos debería seguirse el camino trazado en Buckely
vs. Valeo, 424 US 1, 124 (1976) (per euriam) y examinar la Cláusula de Nombramientos a
la luz de sus normas constitucionales vinculadas -Art. I, II, y III de la Constitución- en lo
que son sus caracteres centrales. Las únicas Courts of Law referidas allí son aquellas
autorizadas bajo el Art. III cuyos jueces sirven vitaliciamente mientras conserven su buena
conducta y cuyos salarios son intangibles (Art. III, 1, conf. Glidden Co. v. Zdanok, supra, at 543
-voto de J. Harlan-; United States v. Mouat 124, 903*903 US 303, 307 (1888) -courts of justice dictum-).

Afirma que los redactores de la Constitución no contemplaron otros tribunales judiciales,

citando a El Federalista (Nº 78) cuando expresa que todos los jueces permanecen en sus
funciones mientras dure su buena conducta. A partir de allí, en línea con lo anterior, el voto
de Scalia realiza una elaborada caracterización de la Cláusula de Nombramientos bajo un
esquema interpretativo del esquema constitucional de división de poderes de tipo
exclusivamente orgánico, centrado en los jueces. Para Scalia, las facultades de
nombramientos se asignan por el Congreso exclusivamente al Presidente y los Jefes de
Departamentos (Art. I) y a los tribunales (Art. III) como contrapartida de que priva
absolutamente al mismo Congreso (Art. I) de realizar nombramientos de funcionarios
dentro del Poder Ejecutivo y del Poder Judicial. La finalidad sería que no solo el Presidente
y los tribunales cumplan sus funciones, sino que nadie más que ellos puedan designar sus
propios funcionarios inferiores para que las cumplan, excluyendo totalmente al Congreso.
Así las facultades de nombramiento en el Poder Ejecutivo y en el Poder Judicial sería uno
de los accesorios (accoutrements) constitucionales indispensables para el ejercicio de sus
facultades propias como poderes independientes del estado, sirviendo como valladar contra
la invasión (encroachment) por parte del Congreso que se encuentra constitucionalmente
impedido de efectuar nombramientos en esos otros dos poderes; en el caso del Poder
Judicial, Scalia resalta que su separación del Congreso proviene no solamente por las
funciones que tiene asignadas, sino por su dotación (endowment) con los medios para
resistir una invasión (encroachment) siendo los principales, por supuesto, la inamovilidad
vitalicia y la remuneración intangible de los jueces a los que describe como estructurales
para el esquema de separación de poderes de la Constitución; en tal sentido el examen
exclusivamente funcional del poder judicial del voto de la mayoría, pasando por alto que
los jueces de las cortes legislativas no gozan de la inamovilidad vitalicia, ni la
intangibilidad de su remuneración destruye para Scalia el esquema de división de poderes

28
cuidadosamente construido por el constituyente. En II (B) el voto de Scalia se inicia
afirmando irónicamente que habiendo la mayoría concluido -contra todo pronóstico- que
las Courts of Law de la Cláusula de Nombramientos no eran solamente las del Art. III, se
veía inmediatamente confrontada con el difícil problema de determinar qué son las Courts
of Law; responde diciendo que el voto de la mayoría afirma que son los tribunales que
ejercen el poder judicial de los Estados Unidos concluyendo que la Tax Court sería uno de
esos tribunales, aunque no fuera una del Art. III. Contra ello reitera Scalia su examen
literal, afirmando que el Artículo III empieza afirmando que “el Poder judicial de los
Estados Unidos (no “algo del Poder judicial de los Estados Unidos”, ni “la mayor parte del
Poder Judicial de los Estados Unidos”) es el ejercido por la Suprema Corte y los tribunales
inferiores creados por el Congreso, conforme el Art. III. Afirma que, a pesar de este texto
inequívoco, la mayoría expone la alarmante proposición de que el poder judicial de los
Estados Unidos no estaría limitado al poder judicial definido bajo el Art. III; tal afirmación
-según Scalia- significaría que el poder judicial se limita al ejercicio de funciones
jurisdiccionales -power to adjudicate- del modo en que lo hacen los tribunales. Dicho esto,
vierte la explicación de por qué tal afirmación conduciría a que se extienda el poder judicial
de los Estados Unidos a una infinita variedad de individuos que -en el correcto sentido
constitucional- ejercen exclusivamente el poder ejecutivo antes que el judicial. En el
párrafo siguiente, ejemplifica con componentes del Poder Ejecutivo que también ejercen
funciones jurisdiccionales -adjudicative functions-; oponiendo su concepción orgánica
vuelve a afirmar -con cita del Chief Justice John Marshall- que estos funcionarios son
“incapaces de recibir el poder judicial al menos que sus miembros sirvan de por vida
-mientras dure su buena conducta- y reciban un salario invariable” (American Ins. Co. v.
Canter, 1 Pet. 511, 546 (1828); afirma “no existe verdadera duda de que todos esos
cuerpos juzgan (adjudicate), i.e., determinan los hechos, aplican las leyes a esos hechos y
así arriban a una decisión. Pero no hay nada ‘inherentemente judicial’ en ese
‘juzgamiento’ (adjudication)”. “Ser un funcionario del estado y ejercer función
jurisdiccional son elementos necesarios pero no suficientes para el ejercicio del poder
judicial federal como fue reconocido hace casi un siglo y medio”. Dicho esto brinda una
serie de ejemplos del ejercicio de funciones jurisdiccionales -adjudication- por el Poder
Ejecutivo (desde el llamado del Presidente a la milicia bajo la ley de 1795; o el comisionado que realiza un
certificado de extradición de un criminal bajo un tratado; las funciones de la primer Junta de Patentes -Patents
Board- juzgando sobre la patentabilidad de los inventos, o los más de mil jueces administrativos que deciden

bajo la ley de Procedimientos Administrativos ) siendo todos ellos funcionarios ejecutivos, no

judiciales. Reconoce Scalia que el Congreso perfectamente puede trasladar algunas de estas
funciones típicamente jurisdiccionales que ejercen funcionarios del Poder Ejecutivo a los
tribunales del Art. III y pasarían, entonces sin duda, a ser judiciales afirmando -en su
estricta concepción orgánica de la separación de poderes- que ambos ejercitarían idénticas
funciones, pero solamente el tribunal del Art. III ejercería el poder judicial. Para dejar
completamente clara su concepción afirma, es la identidad del funcionario -no algo

29
intrínseco al modo en que decide o al tipo de decisión- la que nos dice si el poder judicial
está siendo ejercido, para concluir afirmando que si quienes toman la decisión “no poseen
la permanencia vitalicia en el cargo y un salario invariable, son ‘incapaces de ejercer
cualquier porción del poder judicial’ (Ex parte Randolph 20 F. Cas. 242, 254 (No. 11.558)
(CC Va. 1833) (Marshall, C.J.). A continuación, cita el precedente de la Suprema Corte
-Old Colony Trust v. Commisioner, 279 US 716, 725 (1929) (Taft, C.J.) que sostiene que el
Board of Tax Appeals no es un tribunal; es una Junta administrativa o ejecutiva que al
tomar una decisión, le confiere una oportunidad a las partes para fundar una pretensión de
revisión ante los tribunales, después de que la investigación administrativa del BTA fuera
realizada y decidida. Agrega que, aunque rebautizada ‘Tax Court of the United States’ en
1942 siguió siendo una agencia independiente, poseía muchos de los caracteres que el voto
de la mayoría considera ‘esencialmente judiciales’ (…), pero la Suprema Corte continuó
tratándola como una agencia administrativa, similar a la Comisión Federal de
Comunicaciones o la Junta Nacional de Relaciones Laborales (Dobson v. Commisioner,
320 US 489, 495-501 -1943-). Cuando la Tax Court fue legalmente denominada una Art. I
Court en 1969 sus jueces no adquirieron mágicamente el poder judicial; todavía carecen
de la estabilidad vitalicia y sus salarios no son intangibles; cómo alguien –se pregunta
retóricamente Scalia- con estos caracteres puede ejercer el poder judicial independiente
del Poder Ejecutivo, es un completo misterio, y reafirma que le parece obvio que la Tax
Court ejerce el Poder Ejecutivo. Llega así Scalia -habiendo establecido que la Tax Court nunca
puede ser considerada un tribunal judicial por la razón orgánica de que sus jueces no tienen los accoutrements

constitucionales propios de los jueces - al capítulo III de su voto, cuya finalidad será determinar
que el Chief Judge de la Tax Court es la cabeza de un Departamento del Poder Ejecutivo a
los fines de la Cláusula de Nombramientos. Es la parte del voto de menor interés para
nosotros dedicada a examinar el concepto de “departamentos” de la Cláusula de
Nombramientos de la Constitución, refutando los argumentos de la mayoría para
restringirlo solamente a los del Gabinete del Presidente ( remitiendo incluso a célebres precedentes
como Humphrey´s Executor v. United Sates, 295 US 602 -1935-); al ampliar el concepto de
“departamento” más allá de los secretarios o ministros del gabinete presidencial, el voto de
Scalia logra que la Tax Court quede comprendida dentro de la Cláusula de Nombramientos,
siendo el Chief Judge cabeza de un Departamento del Poder Ejecutivo.
Que, respecto a este voto del Juez Scalia debe destacarse que legitima su
fundamentación por poseer raigambre en los precedentes –los mismos precedentes en que
también se fundó la mayoría- de la Suprema Corte de USA sobre tribunales legislativos
(Art. I) y tribunales de la Constitución (art. III). En este voto de Scalia puede visualizarse
la existencia de una línea continua en la jurisprudencia del Alto Tribunal estadounidense
(desde el voto de la mayoría concurrente de los jueces John M. Harlan, William J. Brennan Jr. y Potter Stuart
en Glidden Co. v. Sdanok, 370 US 543 -1962-, continuada casi treinta años después por el voto de la minoría
concurrente de Antonin Scalia, Sandra Day O’Connor, Anthony Kennedy y David Souter en Freytag v.

Commissioner of Internal Revenue, 501 U.S. 868 -1991-) sobre la definición del carácter judicial
(Art. 116 de la Constitución Argentina; Art. III de la Constitución de USA) de un tribunal
30
legislativo: esta línea establece que no son principalmente sus funciones lo que definen
como judicial a un tribunal, sino -más allá de las divergencias sobre su fuente normativa:
constitucional o legal- que es la identidad de sus magistrados en cuanto posean los atributos de
intangibilidad de sus remuneraciones e inamovilidad en su cargo (e.g. art. 110 de nuestra
Constitución), esto es las garantías constitucionales para el ejercicio independiente de su
función. Son justamente los atributos con los que el legislador de la ley 15.265 quiso dotar
de modo manifiesto a los Vocales del Tribunal Fiscal de la Nación al establecerlo, yendo
más allá de su modelo -la Tax Court- y subrayando con ello su carácter de tribunal de
naturaleza constitucional judicial, aunque se encuentre alojado en el Poder Ejecutivo (ver la
transcripción del Mensaje de Elevación, supra considerando VIII, sexto párrafo, actual art.
149 de la ley 11.683 -t.o. 1998- redacción confirmada por la ley 27.430, BO: 29.12.17).
Que, varios años después del impacto del precedente Freytag (1991), que dejo
establecido el carácter judicial de la Tax Court bajo la Constitución de los Estados Unidos
como tribunal legislativo del Art. I alojado en la rama del Poder Ejecutivo, la Corte de
Apelaciones para el Circuito del Distrito de Columbia (D.C. Circuit Court of Appeals) dictó
sentencia en el caso Kuretski v. Commissioner (--F.3d-- D.C. Cir. 2014) (Docket No. 13-1090), con
fundamentos similares a los del voto concurrente del Juez Scalia en Freytag, aunque
afirmara que acataba la doctrina de la Suprema Corte en Freytag. El hecho de que la
Suprema Corte haya denegado el certiorari de ese caso -cert. denied, 2015 WL 234060 (S. Ct.
May 18, 2015)- dejando firme la sentencia de la Corte de Apelaciones para el Circuito del
Distrito de Columbia, provocó que se generaran nuevas discusiones sobre la cuestión (ver el
detallado examen del caso Kuretski en Brant J. HELLWIG: The Constitucional Nature of the United States

Tax Court, Virginia Law Review, Vol 35: 269/326, 2016 ). Sin embargo, como se señaló en el párrafo
anterior la oscilación entre los fundamentos de la opinión de la mayoría de Freytag
-conducida por el Justice Blackmun- y la de la minoría -conducida por el Justice Scalia- no
resultan dirimentes en el contexto concreto del examen de la naturaleza constitucional del
Tribunal Fiscal argentino; la identidad de ordenamientos constitucionales de USA y la
Argentina, sumado a las garantías respecto de los vocales del Tribunal Fiscal argentino del
art. 149 de la ley 11.683 -en los términos judicialistas expresamente manifestados por el legislador de la
ley 15.265 en su Mensaje de Elevación y proyecto, ver supra considerando VII párrafos quinto y sexto-

despejan en el derecho argentino esas diferencias. Vale oponer también que frente a casos
como Kuretski, la decisión de la Suprema Corte en Freytag sobre la naturaleza judicial de la
Tax Court permanece invariable por decisión de ese mismo Alto Tribunal desde hace 28
años y pese a la marcada variación en su composición (la mayoría de Freytag fue conformada por
los jueces más ancianos y liberales –basta señalar que Blackmun fue el autor de la polémica sentencia Roe vs.
Wade que legalizó el aborto en USA- mientras que la minoría fue conformada por los jueces más jóvenes,

conservadores); el caso Freytag es también una lección que expone como la precisa
naturaleza constitucional de un cuerpo jurisdiccional puede definirse varias décadas
después de su creación y funcionamiento pacífico e, incluso, en un panorama de
jurisprudencia sobre tribunales análogos que debería impedir tal tipo de controversias; en
ese sentido el decano Griswold en su carta al Justice Blackmun posterior a la decisión de
31
Freytag señalaba -a los 87 años- lo extraño que le pareció tener que haber transitado ese
juicio, más de veinte años después de que el Congreso reconociera a la Tax Court
-conforme las decisiones previas de la Suprema Corte en otros casos- como una corte
legislativa del Art. I: podía escuchar a su maestro de derecho constitucional Félix
(Frankfurter) quejándose desde su tumba (Carta al Hon. Harry A. Blackmun de Erwin N.
Griswold del 20 de diciembre de 1991, depositada en la Biblioteca de Derecho de la
Universidad de Harvard).
X.- La identidad normativa entre la Constitución de Estados Unidos y la
Constitución Nacional convierten al precedente “Freytag” -y similares- en antecedentes
válidos para definir la naturaleza constitucional del Tribunal Fiscal de la Nación
-modelado legalmente sobre la US Tax Court-. El Tribunal Fiscal es, en nuestro derecho
constitucional, un tribunal legislativo de naturaleza idéntica a los tribunales judiciales:
no es, en sentido constitucional, un tribunal administrativo aun cuando se encuentre
alojado en el Poder Ejecutivo
Que conforme todo lo expuesto en el anterior considerando IX, y la metodología de
examen constitucional indicada por la Corte Suprema en Fallos: 2:36 (1865) respecto de la
organización constitucional de nuestra Justicia Federal -supra considerando VIII- puede
afirmarse que bajo las normas idénticas de la Constitución de los Estados Unidos ( Art. III
secciones 1ª y 2ª de la Constitución de USA) y de nuestra Constitución Nacional (arts. 108, 116 y 117)
se distinguen los tribunales judiciales y los tribunales legislativos, todos tribunales de
justicia creados por el Congreso bajo la potestad que le concede a dicho poder del estado la
Ley Fundamental (Art. I, sec. 8 (9) de la Constitución de USA, idéntico al art. 75 inc. 20 de nuestra
Constitución).

Que la US Tax Court, como el Tribunal Fiscal argentino, son en su naturaleza

constitucional tribunales legislativos. Tribunales legislativos típicos -del Art. I- en Estados
Unidos no pertenecientes al Poder Judicial -Art. III- son la United States Court of Federal
Claims y la U.S. Tax Court, ambos con sede en Washington D.C. y competencia territorial
sobre toda la nación -al igual que el Tribunal Fiscal argentino-: se trata - como señala Alberto B.
Bianchi en su trabajo citado supra en el considerando VIII segundo párrafo- de tribunales legislativos
que dirimen conflictos entre el estado federal y los particulares de derecho público, de gran
envergadura económica y complejidad jurídica. La United States Court of Federal Claims
(similar en competencia a nuestros fueros judiciales contencioso-administrativo federal y
civil y comercial federal) se ocupa como tribunal legislativo, entre las muchas y variadas
materias de conflictos pecuniarios suscitados entre los particulares y el gobierno de los
Estados Unidos, de las repeticiones de impuestos federales, mientras que la U.S. Tax Court
se ocupa principalmente de revisar y verificar la validez legal de las determinaciones de
impuestos federales realizadas por el IRS (similar a nuestra Dirección General Impositiva
en el seno de la AFIP) apeladas por los contribuyentes afectados, así como también la
devolución de los impuestos federales (nacionales). No resulta menor señalar que, en
nuestro país, los dos supuestos descriptos (repeticiones de tributos internos y controversias

32
por su determinación por el fisco) de los que se ocupan dichos tribunales legislativos
estadounidenses del Art. I de su Constitución -la United States Court of Federal Claims y la
US Tax Court- son una parte esencial de la competencia del Tribunal Fiscal de la Nación,
incluyendo además para ambas cuestiones (determinaciones y repeticiones) también los
tributos aduaneros y parte de los respectivos regímenes sancionatorios aduaneros, cuya
competencia en los Estados Unidos se encuentra asignada desde 1980 -Pub. L. No. 96-417,
§ 101, 94 Stat. 1727- a un tribunal judicial del art. III: la United States Court of
International Trade y que antes, desde 1908, había funcionado como un tribunal legislativo
del Art. I (la United States Courts of International Trade, previo a su creación, funcionó también como un
tribunal legislativo del Art. I -la Customs Court: Act of May 27, 1908, ch. 205, § 3, 35 Stat. 406; y Act of May
28, 1926, ch. 411, § 1, 44 Stat. 669- y, antes del año 1926, como Board of General Apparisers -creado en
1890, Act of June 10, 1890, ch. 407, § 12, 26 Stat. 136-, parangonable a nuestra Junta de Comisos
mencionada en el seminal precedente de la Corte Suprema de Fallos: 1:62 -sentencia del 25.01.1864- que se

mencionará infra). Debe destacarse en este punto el curioso itinerario constitucional de la

United States Court of Federal Claims: tribunal legislativo del Art. I de la Constitución
-como la U.S. Tax Court- al momento de su creación (1855) a instancias del Presidente
Pierce, la Suprema Corte no lo consideró en su momento como un tribunal de naturaleza
judicial (Ex parte Bakelite Corp., 279 US 439 -1929- y Williams v. United States, 289 US
553 -1933-) sin perjuicio que como tribunal legislativo -tal como la Tax Court desde que se
estableciera como Board of Tax Appeals, o la Customs Court desde que se estableciera como Board of

General Appraisers, ver infra considerando XII- nunca estuvo en duda su habilitación para realizar
el control de constitucionalidad en las controversias que decidía; frente a las decisiones
referidas de la Suprema Corte, el Congreso estableció expresamente a la Court of Federal
Claims como un tribunal judicial del Art. III de la Constitución, siendo ello reconocido
entonces por la misma Corte (Glidden vs. Sdanok, 370 US, 530 -1962-); sin embargo, luego
el mismo Congreso mediante la Federal Courts Improvement Act de 1982 volvió a
establecer a la Court of Federal Claims como un tribunal legislativo del Art. I de la
Constitución. Sin embargo, la Suprema Corte no volvió a poner jamás en duda la naturaleza
de tribunal de naturaleza judicial conforme lo definiera en el referido precedente Glidden
vs. Sdanok, 370 US, 530 -1962-, pese a ser hoy un tribunal legislativo del Art. I de la
Constitución -al igual que la U.S. Tax Court-.
Que debe entonces señalarse (lo que fue convalidado por la Suprema Corte de USA en el
largamente ilustrado caso “FREYTAG”) que no existen diferencias de naturaleza, funcionales, de
independencia -respecto del Poder Ejecutivo y el Congreso-, ni de ningún otro tipo entre
los tribunales del Art. III de la Constitución de Estados Unidos y los tribunales legislativos
de su Art. I: justamente su única diferencia notoria es la referidas al status constitucional de
los jueces que integran uno y otro tipo de tribunales creados por el Congreso. Pese a esas
diferencias cualitativas entre sus jueces, la Suprema Corte de los Estados Unidos definió en
Freytag que la US Tax Court -al igual que lo había hecho previamente respecto de los otros tribunales
legislativos del Art. I: la U.S. Customs Court, la U.S. Court of Federal Claims y la U.S. Court of Customs and

Patent Appeals, en el pasado las Territorial Courts- ejerce el poder judicial del Art. III de la
33
Constitución de los Estados Unidos siendo un tribunal legislativo del Art. I orgánicamente
alojado en el Poder Ejecutivo. Mientras los jueces del Art. III (Poder Judicial) gozan de las
garantías de inamovilidad vitalicia en su cargo e intangibilidad de sus remuneraciones (art.
III, sec. 1 de la Constitución de USA; art. 110 de la Constitución Argentina), los jueces de
los tribunales legislativos del Art. I permanecen en sus cargos por periodos determinados de
tiempo y sus remuneraciones pueden ser disminuidas por el Presidente. Vale oponer
nuevamente que el legislador argentino, al dictar la ley 15.265 de creación del Tribunal
Fiscal de la Nación, se apartó resuelta y visiblemente en ese aspecto específico del modelo
de la US Tax Court y de los tribunal legislativos estadounidenses, borrando completamente
tal diferencia para los Vocales del Tribunal Fiscal argentino en relación a los jueces
federales de nuestra Constitución: el art. 149 de la ley 11.683, con la vista puesta en el art.
110 de la Constitución Nacional, estableció su inamovilidad vitalicia mientras dure su
buena conducta y la igualación de sus remuneraciones y régimen previsional con la que
gozan los jueces de la Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal,
equiparando también todas las incompatibilidades funcionales que pesan sobre los jueces;
el fin –conforme surge del debate de la ley 15.265- fue hacer de los Vocales del Tribunal
Fiscal jueces con idéntica jerarquía, estabilidad y limitaciones a las de los jueces federales
de cámara, subrayando así su carácter judicial: el legislador argentino dispuso de ese modo
-al crear el Tribunal Fiscal- una completa identidad entre los vocales del Tribunal Fiscal
del art. 75 inc. 20 de la Constitución, con los jueces de los tribunales judiciales del art. 108,
afirmando de modo aún más cabal que su par norteamericano la naturaleza de tribunal
judicial del Tribunal Fiscal argentino -al respecto ver supra considerando IX párrafos 11 y 12,
cuando se examina el voto concurrente encabezado por el Juez Antonin Scalia en el caso Freytag (1991) y su

raigambre en Glidden (1962)-. La única diferencia entre los vocales del Tribunal Fiscal de la
Nación y los demás jueces federales que nombra el Presidente de la Nación, diferencia que
no forma parte de su caracterización constitucional orgánica contenida en el art. 110 de la
Constitución argentina y en Art. III, Sección 1 de la Constitución de USA, es el acuerdo
político del Senado (freno al posible favoritismo presidencial, conf. Alexander Hamilton en el Nº 76 de El
Federalista, expresión retomada por José Manuel Estrada en nuestro medio ) requisito político
balanceado en la ley 11.683 por la exigencia única para los vocales del Tribunal Fiscal, de
concentración y especialización en las materias jurídicas impositiva y aduanera, propia de
su carácter de magistratura técnica que debe ser cribada mediante un concurso de
antecedentes previo a su nombramiento.
Que, así como la U.S. Tax Court se define como un tribunal legislativo inferior a la
Suprema Corte del Artículo I (Sección 8 -9-) de la Constitución de los Estados Unidos
(diferenciada de los tribunales del Poder Judicial del Artículo III -Sección 1-), de modo
paralelo el Tribunal Fiscal es uno de los tribunales inferiores a la Corte Suprema de la
Sección Primera (de la Segunda Parte) de nuestra Carta Magna (art. 75 inc. 20 de la
Constitución Nacional), diferenciándose de los tribunales del Poder Judicial de su Sección
Tercera -art. 108- solamente por su locus formal, pero no por su carácter sustancial de

34
tribunal de justicia, inferior a la Corte y establecido, como su par norteamericano, por el
Congreso de la Nación. Bajo ningún concepto constitucional o legal el Tribunal Fiscal de la
Nación puede ser considerado un “tribunal administrativo” por estar ubicado en el seno del
Poder Ejecutivo, ni sus vocales -que gozan de las garantías -para su independencia- de inamovilidad en
el cargo y remuneración intangible- considerarse “jueces administrativos”. Es un tribunal creado
por el Congreso (no por el Poder Ejecutivo) y solamente el Congreso de la Nación podría
suprimirlo; su ubicación formal en el Poder Ejecutivo nada dice sobre su naturaleza
constitucional, que es la de un auténtico tribunal de justicia -en sentido judicial, como lo
quiso el Congreso al crearlo-. La igualación de los vocales con los jueces de las cámaras
federales (remuneración e inamovilidad) no pueden entenderse como una concesión
antojadiza o de privilegio en relación a la administración activa, sino establecida para
separarlos completamente de ella e identificarlos plenamente -por oposición- con los
caracteres constitucionales de independencia e imparcialidad de los jueces federales que
integran el Poder Judicial (arts. 108 y 110 de la Carta Magna), siendo esa la voluntad
expresa y manifiesta del Congreso al crear el Tribunal Fiscal -ver supra considerando VII
párrafo sexto-.
XI.- El Tribunal Fiscal, al ejercer las funciones judiciales del art. 116 de la
Constitución se encuentra investido por ella de la potestad de control constitucional de
las leyes y actos de gobierno; tal facultad no puede ser anulada por el legislador
ordinario. El Tribunal Fiscal es el tribunal natural -conforme la jurisprudencia de la
Corte Suprema- de los juicios tributarios federales gobernados por la ley 11.683 y el
Código Aduanero
Que, como consecuencia de lo expuesto en el anterior considerando X, tanto en el
derecho constitucional norteamericano como en el de nuestro país todos los tribunales de
justicia inferiores a la Corte Suprema (art. 116 de la CN) creados por el Congreso de la
Nación bajo la norma potestativa respectiva (art. 75 inc. 20 de la CN), sea que se
encuentren ubicados orgánicamente en el Poder Judicial -art. 108 de la CN- como fuera de
la rama judicial del gobierno -art. 75 inc. 20-, en tanto sean tribunales de justicia previstos
por la Carta Magna (judiciales o legislativos) gozan de la facultad constitucional de
examinar -en las controversias que resuelven- la constitucionalidad de las leyes y actos de
gobierno sobre cuya interpretación y aplicación deben juzgar, con la posibilidad de declarar
su invalidez si no pudieran conciliarse con la Constitución (art. 116 de la CN).
Que el fundamento normativo de tal potestad jurisdiccional se encuentra en la
propia Constitución (arts. 75 inc. 20, 108 y 116), no pudiéndose alterarse tal potestad
constitucional por las leyes federales ordinarias ni por el solo hecho de tratarse de un
tribunal legislativo no alojado en el seno orgánico del Poder Judicial, sino en el Poder
Ejecutivo. Los tribunales legislativos, igual que los judiciales, ejercen el poder judicial, y el
poder judicial se encuentra dotado -por imperio del art. 116 de la Carta Magna, no por
concesión del legislador- de la facultad del control constitucional. Nada en los textos
constitucionales referidos a los tribunales (judiciales o legislativos) cuya creación está en

35
manos del Congreso, permite introducir distinciones entre ellos para, con pretendida base
constitucional, alterar mediante las leyes ordinarias las facultades judiciales que para todos
los tribunales de justicia dimanan del art. 116. La facultad del control de constitucionalidad
del art. 116 de la CN es una potestad conferida a todos los tribunales inferiores a la Corte
Suprema creados por el Congreso, con independencia del poder del estado donde se
encuentren alojados. Creado un tribunal de justicia por el Congreso (art. 75 inc. 20 de la
CN), inferior a la Corte Suprema por la revisión de sus sentencias definitivas (art. 116 de la
CN) tal tribunal goza de la potestad de declarar, fundadamente y si fuera el caso, la
inconstitucionalidad de las leyes y actos estatales sometidos a su examen. Ello es así –
reiteramos- no porque la ley de creación del tribunal le conceda tal potestad, sino porque
dicha potestad le viene investida directamente por la Constitución, no pudiendo alterarse la
Carta Magna por las leyes inferiores -art. 31 de la Ley Fundamental- dada su eminente
supra-legalidad -histórica y atemporal- que se impone a la voluntad contingente del
legislador ordinario.
Que la facultad del control de constitucionalidad de: a) las leyes y b) demás actos
de gobierno, como facultad constitucional propia de los tribunales de justicia fue definida
por la jurisprudencia de la Corte Suprema desde sus albores. Resulta relevante para estos
autos que el segundo caso histórico de tal familia de precedentes ( Fallos: 1:62, sentencia del
25.01.1864; “Causa XI. Contra D. Tomás Tomkinson y Ca. sobre diferencia de aforo entre mantas mezcla é
imitación pampas”; el primer caso fue uno penal, Fallos: 1:32, sentencia del 04.12.1863: “Causa V. Criminal.

Contra Ramón Ríos (álias Corro), Francisco Gómez y Saturnino Ríos” ) sobre invalidación de actos de
gobierno por inconstitucionalidad fuera un caso referido precisamente a la ausencia de
intervención de un tribunal de justicia para resolver una típica controversia aduanera por
clasificación arancelaria respecto del producto mantas mezcla. Se trataba de una operación
de exportación que sufrió un aforo de valor por parte de la Aduana de Buenos Aires, cuya
decisión administrativa fue confirmada por la antigua Junta de Comisos y, finalmente, por
el Presidente de la República: el agravio de la parte actora en tal precedente -acogido
favorablemente por la sentencia de la Corte Suprema- fue que bajo la Constitución debía
intervenir en un conflicto de esa naturaleza un tribunal de justicia federal -establecido por
el Congreso, conforme su potestad del antiguo art. 67 inc. 17-, función jurisdiccional de la
que no pudo nunca considerarse investida la Junta de Comisos ni el Presidente y que, no
casualmente, es hoy la función de naturaleza judicial propia de este Tribunal Fiscal, creado
por el Congreso en ejercicio de la potestad emergente del dispositivo normativo
constitucional opuesto por la actora de este seminal fallo de nuestro Alto Tribunal ( hoy el art.
75 inc. 20 de la Carta Magna ). La Suprema Corte dio la razón a la firma Tomkinson. Así, el
segundo caso en que la Suprema Corte, en su historia, declaró inconstitucional un acto de
gobierno fue porque, en pugna con la Constitución, se habían ejercido funciones
materialmente judiciales -en asuntos aduaneros- por un organismo administrativo -la Junta
de Comisos- que no era un tribunal de justicia creado por el Congreso de la Nación, las
funciones de naturaleza judicial que, actualmente, el Congreso de la Nación atribuyó al

36
tribunal de justicia que es el Tribunal Fiscal. El Tribunal Fiscal por tales funciones
judiciales -impositivas y aduaneras- es -desde su instalación en 1960- el verdadero “juez
natural”, en términos constitucionales, de tales juicios: el que ordinaria y regularmente
debe decidirlos según el ordenamiento legal y procesal vigente, investido de jurisdicción y
competencia para hacerlo, dictando una sentencia definitiva; es ante el Tribunal Fiscal - pues
el recurso de apelación ante la Cámara Contencioso Administrativo Federal es de carácter limitado- que las
partes tienen que cumplir con su carga de exponer todas sus pretensiones; acompañar,
ofrecer y producir toda la prueba de la que pretendan valerse, sin que puedan hacerlo en
instancias ulteriores (conf. arts. 86, inc. b) puntos 1 y 2, y 192 de la ley 11.683 (t.o. 1998) y art. 1180 incs.
a) y b) del Código Aduanero; el concepto de juez natural -concepto que literalmente no aparece en el art. 18
de la Constitución Nacional- fue introducido y desarrollado por la jurisprudencia de la Corte por vía
interpretativa del art. 18, se remonta al precedente de Fallos: 17:22 in re “Causa CXI, Criminal, contra
Severo Chumbita, por delito de rebelión, otros comunes y asesinatos cometidos con ocasion de esta, y civil
por cobro de pesos, seguida por D. Ermenigildo Jaramillo” sentencia del 4 de noviembre de 1875 suscripta
por Salvador María del Carril, José Barros Pazos, José Benjamín Gorostiaga y José Domínguez; a ese fallo
siguieron otros que perfilaron los contornos constitucionales del juez natural: Fallos 123:82 -1916-; 124:146

-1917-; 154:161 -1929-; 190:392 -1941-; 208:30 -1947-; 223:437 -1952-; etc. ). La actual competencia
judicial del Tribunal Fiscal, natural para casos como el del antiguo precedente aduanero de
la Corte Suprema referido –“Tomkinson”- concluye con el dictado de una sentencia
definitiva que, al quedar firme –sea por decisión final del tribunal de apelación (Cámara Federal o la
Corte Suprema) o ausencia de tal apelación- tiene fuerza de cosa juzgada material (arts. 1171 primer
párrafo del Código Aduanero y arts. 89 y 192 primer párrafo de la ley 11.683 –t.o. 1998- ), igual que las
sentencias de los tribunales de justicia de los arts. 108 y 116 de la Constitución.
Que, el tercer caso de control de constitucionalidad en los precedentes de la Corte
(Fallos: 33:162; “Causa XL. La Municipalidad de la Capital contra doña Isabel A. de Elortondo, sobre
espropiacion; por inconstitucionalidad de la ley de 31 de Octubre de 1884”; sentencia de fecha 14.04.1888)

fue el primero que versó no sobre la invalidación constitucional de un acto de gobierno

-como los dos casos mencionados en el párrafo anterior- sino de una ley del Congreso (la
del 31 de octubre de 1884) que la Corte fulminó como parcialmente inconstitucional con el
siguiente fundamento -ver pág. 194 cuarto párrafo-, que constituye la regla canónica sobre
el contenido de la función judicial prevista en el actual art. 116 de la Ley Fundamental en
cuanto comprensiva integralmente del control de constitucionalidad:
“Que es elemental en nuestra organización
constitucional, la atribución que tienen y el deber en
que se hallan los Tribunales de Justicia, de examinar
las leyes en los casos concretos que se traen á su
decision, comparándolas con el testo de la
Constitucion para averiguar si guardan ó no
conformidad con esta, y abstenerse de aplicarla, si las
encuentran en oposicion con ella, constituyendo esta
atribucion moderadora, uno de los fines supremos y

37
 fundamentales del poder judicial nacional y una de las
mayores garantías que se ha entendido asegurar los
derechos consignados en la Constitucion, contra los
abusos posibles é involuntarios de los poderes
públicos” (subrayado y destacado agregado).
Ello sin olvidar la previa sentencia del Alto Tribunal de Fallos: 32:120 ( de fecha 20.09.1887,
caso “D. Eduardo Sojo, por recurso de Habeas Corpus, contra una resolución de la H. Cámara de Diputados
de la Nación” donde nuestra Corte -de modo paralelo al célebre precedente “Marbury vs. Madison” -1803-

de la Suprema Corte de Estados Unidos) que al fijar los límites de su competencia originaria,
rechazando el hábeas corpus solicitado por el actor de la causa, había dejado asentada –
como principio- la potestad de los tribunales establecidos por el Congreso para la revisión
constitucional de las leyes y actos de gobierno como su función propia: la más delicada y la
más importante emergente del actual art. 116 de la Carta Magna ( la sentencia de “Marbury vs.
Madison” puede consultarse completa en castellano en MILLER, Jonathan; GELLI, María Angélica, y

CAYUSO, Susana: Constitución y poder político, Astrea, Buenos Aires, 1987, t. I, ps. 5/14-).

Que la familia de fallos antes referida estableció de modo inconcuso que la facultad
del control de constitucionalidad de los tribunales de justicia -judiciales o legislativos-
establecidos por el Congreso viene derivada directamente del texto constitucional, porque
la función judicial es inescindible del control de constitucionalidad, no pueden existir una
sin la otra: en la Constitución de los Estados Unidos aparece en su Artículo III, Sección 2ª
(1), que guarda identidad textual con el art. 116 de nuestra Constitución. Si se estableciera
en esta materia una analogía entre las facultades de los poderes del estado establecidos por
la Constitución, puede señalarse que los tribunales de justicia establecidos por el Congreso
tienen la potestad de declarar la inconstitucionalidad de las leyes y actos de gobierno -como
parte de su función judicial- del mismo modo que la Constitución le confirió -definiéndolo-
al Congreso la potestad de dictar leyes; o le otorgó al Poder Ejecutivo -definiéndolo- la
facultad de ejercer la administración general del país. No pueden existir bajo nuestro
ordenamiento constitucional del año 1860 tribunales: (i) creados por el Congreso
(judiciales o legislativos), (ii) inferiores a la Corte Suprema, (iii) que dicten sentencias
definitivas, que puedan considerarse privados del control de constitucionalidad que la
propia Constitución dispone respecto de todos ellos. Tales tribunales -de manera idéntica en
la Constitución de los Estados Unidos como en nuestra Constitución- no precisan que una
ley ordinaria les confiera la facultad para ejercer el control de constitucionalidad, se trata
de una facultad de la que se encuentran investidos de modo directo por la propia Carta
Magna.
XII.- El control de constitucionalidad ejercido de modo pacífico e invariable por
la US Tax Court y la US Customs Court durante toda su historia. Adopción por la US
Tax Court de las reglas judiciales de auto-restricción del Poder Judicial en materia de
control de constitucionalidad; carácter virtuoso para la apelación federal -y como
servicio de justicia- del control de constitucionalidad ejercido por la US Tax Court
Que, conforme lo antes expuesto -no habiendo además mediado en sus leyes de
38
creación y funcionamiento una prohibición legal expresa como la de los arts. 185 de la ley
11.683 y 1164 del CA- la Tax Court de los Estados Unidos (que resulta comparable tanto para
establecer el carácter judicial del Tribunal Fiscal argentino -considerandos supra IX, X y XI supra- como

para definir la cuestión disputada de sus facultades de control constitucional –conforme se verá infra-) se
consideró facultada, desde su misma instalación, para ejercer el control de
constitucionalidad de las leyes y reglamentaciones sobre los que debía decidir.
Que, en efecto, cuando la Tax Court ni siquiera poseía la calificación legal de
“Court” y apenas fue creada, mediante la Revenue Act del año 1924 con el impropio
nombre de U.S. Board of Tax Appeals (en adelante “BTA”) dentro del Poder Ejecutivo
(categorizada en el mejor de los casos como una “non-Article III Court”, cuando no simplemente como una
agencia independiente en el seno del Poder Ejecutivo”) la pregunta sobre si ese carácter
orgánicamente ajeno al Poder Judicial (primero del Poder Ejecutivo y desde 1969 mediante la Tax
Reform Act de ese año -Pub. L. No. 91-172, §§ 951–962, 83 Stat. 730- como tribunal legislativo del Artículo I

de la Constitución) resultaba un impedimento para ejercer el control de constitucionalidad,

mereció siempre como respuesta un prudente “no”: el Board of Tax Appeals, como agencia
establecida por el Congreso para desempeñar funciones de resolución de disputas
impositivas, se consideró desde un principio investido de la facultad judicial de ejercer el
control de constitucionalidad en los casos sometidos a su juzgamiento ( en este tema seguimos
también la obra citada de DUBROFF & HELLWIG que puede consultarse libremente en

https://www.ustaxcourt.gov/book/Dubroff_Hellwig.pdf). Solamente en un primer caso y

mediante acuerdo plenario -de nuevo votos contra cinco- el BTA decidió en sentido
contrario al antes expuesto sosteniendo que, en principio, por tratarse de una agencia del
Poder Ejecutivo no tenía facultades para declarar constitucionalmente inválida una ley del
Congreso; subrayó sin embargo que era prematuro expedirse sobre tal cuestión porque en el
caso donde se había planteado -Una Libby Kaufman, 5 B.T.A. 31 (1926)- no había
necesidad estricta de examinar la validez constitucional de las leyes aplicables. Sin
embargo, apenas unos meses después el mismo Tax Board se enfrentó con un caso donde la
cuestión constitucional fue presentada de manera directa por las partes: el célebre
precedente Independent Life Ins. Co. of America v. Commissioner (17 B.T.A. 757 -1929-)
donde debía decidirse si el impuesto a las ganancias podía aplicarse sobre el valor locativo
del inmueble que era ocupado por su propietario: tanto el gobierno de los Estados Unidos
como el contribuyente solicitaron al Tax Board que se expidiera sobre la constitucionalidad
de la norma legal aplicable -el gobierno a favor, el contribuyente en contra- y el Tax Board,
con la disidencia ya de solamente tres de sus nueve miembros, acordó en realizar el examen
de la cuestión constitucional (17 B.T.A. at 765). Cumplido tal cometido, el Board of Tax
Appeals concluyó en que la provisión legal era inconstitucional desde que el valor locativo
no podía considerarse ganancia en el significado de tal expresión contenida en la
Decimosexta Enmienda de la Constitución de los Estados Unidos. Tal conclusión fue
confirmada luego por la Cámara Federal del Sexto Circuito (67 F.2d 470 -6th Cir. 1933-) y,
finalmente, revertida por la Suprema Corte (Helvering v. Independent Life Ins. Co. of
America, 292 U.S. 371, 1934). Ninguno de tales tribunales de apelación revisó la posición
39
asumida por el Tax Board de examinar la constitucionalidad de una norma legal, aunque la
Cámara Federal del Sexto Circuito mencionara indirectamente la cuestión -Commissioner
v. Independent Life Ins. Co. of America, 67 F.2d 470, 471 (6th Cir. 1933) rev’d on other
grounds-.
Que, desde la decisión en Independent Life Ins. Co. del año 1929, el Board of Tax
Appeals -luego, U.S. Tax Court- jamás se negó a considerar la validez constitucional de las
leyes y reglamentaciones aplicables a los casos que se presentaban ante sus estrados. Sin
embargo, siguiendo la costumbre de otros cuerpos judiciales de entonces, la construcción
de las reglas relativas al examen constitucional evolucionó limitando de modo riguroso y
estricto los casos en los que las leyes del Congreso y reglamentaciones podrían ser
invalidadas con fundamento en la Constitución. Así el Board of Tax Appeals sentó como
principios de ejercicio de su jurisprudencia constitucional que: a) si una ley podía ser
interpretada de distintas maneras debía adoptarse aquella interpretación que asegurara la
constitucionalidad de la norma, sobre la interpretación que la invalidara -Independent Life
Ins. Co. of America, 17 B.T.A. 757, 764 (1929)-; b) Cualquier acto del Congreso conlleva
una presunción de validez constitucional que debe ser impugnada fundadamente por la
parte que quiere obtener su derogación (Id. anterior, ver 767–68); c) No resulta válida la
impugnación con base constitucional de un régimen legal tributario al que el contribuyente
se sometió voluntariamente y sin objeciones (Cappellini v. Commissioner, 14 B.T.A. 1269,
1272 -1929-); d) La impugnación constitucional de las normas legales o disposiciones
reglamentarias debe ser clara y específicamente planteada por la parte que pretenda obtener
su declaración de invalidez: la impugnación constitucional genérica de la validez de un
estatuto no debe ser objeto de tratamiento por el tribunal (Dillon v. Commissioner, 20
B.T.A. 690, 691 -1930-). Adicionalmente a las reglas estrictas para la construcción del
examen de constitucionalidad antes referidas -adoptadas por la generalidad de los tribunales
federales de Estados Unidos (conf. los precedentes de la Suprema Corte: e.g.: Fleming v. Nestor, 363
U.S. 603, 617 -1960- (presunción de constitucionalidad); N.L.R.B. v. Jones & Laughlin Steel Corp., 301 U.S.
1, 30 -1936- (interpretación a favor de la constitucionalidad); Buck v. Kuykendall, 267 U.S. 307, 316–17
-1925- (la aceptación de los beneficios precluye la impugnación); Stanhurf v. Sipes, 335 F.2d 224, 228–29

(8th Cir. 1964) (planteo oportuno de la cuestión constitucional )- el Board of Tax Appeals elaboró una
regla especial propia de limitación en su control constitucional: la regla de la subsistencia
de una duda substancial: sostuvo así que “la inconstitucionalidad de cualquier norma de
una ley impositiva debe aparecer claramente frente a este Board que, como parte de la
rama ejecutiva del Gobierno, debería estar justificado en sostener que no debe tener
vigencia. Si después de considerarlo permanece una duda sustancial, la ley debe ser
aplicada hasta que tal duda haya sido despejada por una decisión judicial”
(O’Shaughnessy v. Commissioner, 21 B.T.A. 1046, 1049 -1930-). Tal regla no debe
sorprender, indica una sana y equilibrada comprensión de la función judicial en un sistema
de gobierno fundado en el principio constitucional de separación de poderes -art 1 de
nuestra Constitución Nacional-; de modo amplio el mismo principio prudencial, deferente
con el sistema representativo -art. 1 de la Constitución Nacional- fue enunciada varias
40
décadas después -y con proyección a todo la judicatura federal- por el Chief Judge de la
Suprema Corte William Rehnquist: “Si la Corte Suprema decide erróneamente que una ley
sancionada por el Congreso es constitucional, comete un error, pero el resultado es dejar a
la nación con una ley debidamente sancionada por los miembros de la Cámara de
Representantes y del Senado elegidos popularmente y promulgada por el presidente
popularmente elegido. Pero si la Corte Suprema decide erróneamente que una ley
sancionada por el Congreso es inconstitucional, comete un error de considerable mayor
consecuencia: ha derribado una ley debidamente sancionada por las ramas del gobierno
elegidas por el pueblo, no debido a ningún principio asentado en la Constitución, sino
debido al criterio individual de una determinada política sostenida por la mayoría de los
nueve jueces en ese momento” (Rehnquist, William H: The Supreme Court, how it was,
how it is, William Morrow and Co., New York, 1987, p. 318). Como ha dicho nuestro Alto
Tribunal, el control de constitucionalidad busca la supremacía de la Constitución, no la del
Poder Judicial ni la de la Corte Suprema (Fallos: 316:2940).
Que, resultaba claro que -aún limitada- la perspectiva de una “agencia de la rama
ejecutiva de gobierno” -como era el Board of Tax Appeals- revisando la validez de las leyes
de la rama legislativa resultaba problemática, y sus tempranas decisiones no fueron
unánimes (Independent Life Ins. Co. of America v. Commissioner, 17 B.T.A. 757, 775 -1929- jueces
Marquette, Morris y Van Fossan en disidencia, aff’d; 67 F.2d 470, 6th Cir. -1933- revisada con otros
fundamentos; 292 U.S. 371 (1934); Cappellini v. Commissioner, 14 B.T.A. 1269, 1280, 1282 -1929-, jueces

Marquette, Phillips y Siefkin, en voto concurrente ). Sin embargo, fue finalmente aceptado que la
posición del Board of Tax Appeals -luego U.S. Tax Court- respecto a su potestad de revisión
constitucional de las leyes era correcta. Y es que siendo su tarea básica examinar la
corrección legal de las determinaciones de tributos realizadas por el IRS, ello no podía
realizarse cabalmente mediante un simple contraste de tales actos con las leyes impositivas
vistas en un vacuum; para interpretar con propiedad las normas tributarias debía recurrirse a
la jurisprudencia federal, interpretaciones administrativas y política fiscal del Congreso
conforme su historia legislativa. El examen de tales fuentes resultaba congruente con las
funciones propias de los cuerpos judiciales. Más aún, así como una correcta evaluación de
los fundamentos de una determinación tributaria exigía técnicas judiciales de interpretación
normativa, resultaba también exigible en ciertos casos que se examine si la ley que alguna
de las partes invoca (fisco o contribuyente) era constitucionalmente válida. Una
determinación de oficio no puede ser correcta si resulta de aplicar una ley inválida
(Dubroff, Harold & Hellwig, Brant J.: op. cit., pg. 356, Washington, D.C., United States
Tax Court Edition, 2014). La Suprema Corte de Estados Unidos ya había establecido, en los
precedentes referidos supra en los considerandos IX segundo párrafo y X segundo párrafo,
con fundamento en el texto de la Constitución y referido específicamente a los tribunales
legislativos aduaneros que no puede cuestionarse que un tribunal creado por el Congreso
no perteneciente al Poder Judicial pueda ejercer funciones judiciales, incluso en el caso en
que el ejercicio de tales funciones en una instancia particular resulte en una decisión

41
desfavorable para las ramas ejecutiva o legislativa de gobierno (conf. Williams v. United
States, 289 U.S. 553 -1933-; Ex parte Bakelite Corp., 279 U.S. 438 -1929-). Se consideraba
entonces irrazonable circunscribir tales funciones como comprensivas únicamente de la
interpretación normativa. La estructura compleja propia del litigio tributario prestaba
suficiente fundamento al poder de revisión constitucional de la Tax Court. Desde 1926
cualquiera de las partes agraviadas por una decisión del Board/Tax Court, tal como sucede
desde siempre con las sentencias del Tribunal Fiscal argentino, tenían el derecho a una
apelación ante la Cámara Federal correspondiente y, de ahí, vía certiorari ante la Suprema
Corte (Revenue Act de 1926, ch. 27, § 1003, 44 Stat. 110 -actualmente codificado en el
I.R.C. § 7482-). La Tax Court nunca sería necesariamente el árbitro final de
constitucionalidad en ningún caso en particular. Es más, si se veía impedida de la
consideración de tales cuestiones, la cámara federal no recibiría ante sus estrados un
juicio pleno y acabado -de hecho, derecho y prueba- tornado su decisión -en la práctica-
más difícil, cuando no imposible. Esto se acentuaba, en detrimento de los derechos de los
contribuyentes a recibir un adecuado servicio de justicia -como se encuentra garantizado por el
art. 18 de la Constitución Nacional en el caso de Argentina -. Si sumamos a tal trámite incompleto de
un juicio en las instancias inferiores -e.g. sin examen constitucional por la Tax Court- el uso
discrecional de la concesión del certiorari por la Suprema Corte, puede darse el disvalioso
resultado de un litigio donde cuestiones jurídicas fundamentales -las cuestiones
constitucionales- quedaran absolutamente preteridas en su tratamiento, aniquilando así el
debido debate integral que debe constituir toda labor judicial -ver sobre este punto, infra
considerando XIV noveno párrafo, la opinión del doctor Arístides CORTI a la que adherimos en su

consecuencia práctica, no por sus fundamentos-. A la vista de los sólidos argumentos

constitucionales favorables a la revisión constitucional por la Tax Court, ni siquiera su
status inusual de tribunal ajeno al Poder Judicial, aun en sus tempranos días como Board of
Tax Appeals, fue un impedimento serio para limitar sus facultades en materia de control
constitucional, derivadas de su categoría de tribunal creado por el Congreso de los Estados
Unidos. Desde que su status de tribunal legislativo del Artículo I de la Constitución fuera
nominalmente reconocido por la Revenue Act de 1969 -permaneciendo orgánicamente
ajeno al Poder Judicial- la Tax Court continuó ejerciendo la revisión constitucional de las
leyes como lo hizo desde un principio, sin sufrir ninguna objeción respecto de su potestad
para hacerlo (e.g.: Shepherd v. Commissioner, 115 T.C. 376 -2000-, tratando la impugnación sobre la
constitucionalidad de aplicar un impuesto sobre las donaciones; Byrd Investments v. Commissioner, 89 T.C. 1
-1987-, tratando la impugnación constitucional de los procedimientos corporativos TEFRA -Tax Equity and
Fiscal Responsability Act- como violatorios de la Quinta Enmienda constitucional -protección al debido
proceso-; Allum v. Commissioner, T.C. Memo. 2005-177, 90 T.C.M. (CCH) 74, tratando la impugnación a la
sección § 104(a)(2) como constitucionalmente viciado de vaguedad; Cole v. Commissioner, T.C. Memo.
1975-144, 34 T.C.M. (CCH) 680, 682 -1975-, impugnando el argumento de que las limitaciones a las

deducciones de dependientes violaban protecciones constitucionales, etc. ). Ninguna de las instancias de

apelación de la Tax Court (cortes federales de circuito y Suprema Corte) han cuestionado
jamás tal práctica, sin olvidar que tampoco hubo muchas oportunidades para tal clase de

42
críticas: desde la decisión excepcional en Independent Life Ins. Co. (17 B.T.A. 757) del año
1929, dadas las rigurosas reglas de control constitucional que adoptó como suyas y aún
bajo un escrutinio constitucional profundo en los casos concretos sometidos a su decisión,
nunca la U.S. Tax Court ha declarado inconstitucional alguna de las leyes tributarias
dictadas por el Congreso de los Estados Unidos o las reglamentaciones o actos del
gobierno sobre los que tuvo que decidir.
Que, al igual que la U.S. Tax Court, la U.S. Customs Court (1926-1980) -previamente
Board of General Appraisers (1890-1926)- tribunal legislativo del Art. I orgánicamente fuera del
Poder Judicial -fue transformado, en el año 1980, en un tribunal judicial del Art. III con el nombre de U.S.
Court of International Trade- ejerció también desde su creación funciones judiciales de control
de constitucionalidad. Justamente los casos constitucionales célebres de su historia son los
que tratan las cuestiones de delegación legislativa análogos a los de la presente discusión:
los dos precedentes que versaron sobre la delegación del Congreso en el Presidente de sus
facultades para incrementar o disminuir derechos de importación. En estos casos la
Suprema Corte de los Estados Unidos confirmó las decisiones de los tribunales legislativos
del art. I, la Customs Courts y de su instancia de apelación la U.S. Court of Customs
Appeals; son los famosos precedentes “J.W. Hampton Jr. & Co. v. United States” -276 US
394, del año 1928 y “Norgewian Nitrogen Products Co. v. United States” -288 US 294- del
año 1933 sobre los que nos ocuparemos infra en el considerando XIX y que, vale
adelantarlo, serán expresamente referidos por nuestra propia Corte Suprema de Justicia in
re “Laboratorios Anodia” -Fallos: 270:42- para fundar su rechazo a un reclamo de
repetición de derechos aduaneros impugnados en su constitucionalidad en un caso análogo
al presente.
XIII.- Los principios de auto-restricción adoptados por la US Tax Court para el
control constitucional son los de auto-restricción de la jurisprudencia de la Corte
Suprema argentina, adoptados por el Poder Judicial federal. Las reglas de Cooley y de
Brandeis, la sistematización de Oyhanarte en Argentina, los relevantes precedentes
impositivos y aduaneros de Fallos 3:131; 287:79; 288:333 y 327:4023. Su adopción por
este Tribunal Fiscal
Que los principios jurisprudenciales del BTA y la US Tax Court antedichos
receptaron, en definitiva, para el ejercicio del control constitucional tanto las llamadas
reglas de Cooley (Thomas Cooley fue un constitucionalista, juez y Presidente de la Suprema Corte de
Michigan, célebre por ser constantemente citado por la jurisprudencia de nuestra propia Corte Suprema, y que
pueden encontrarse en su obra del año 1880, Principios generales de derecho constitucional en los Estados

Unidos de América -versión en castellano de Julio Carrié, Jacobo Peuser, Buenos Aires, 1989, ps. 142/151- )

como las llamadas siete (7) reglas de Brandeis – Louis Brandeis fue un célebre jurista y juez de la
Suprema Corte norteamericana- expuestas en su voto concurrente en el célebre precedente
“Ashwender vs. Tennesse Valley Authority” (297, U.S., 288, 341, 346-48; 1936). Se trata
de cánones para la procedencia del examen constitucional de una cuestión controvertida
que, en nuestro medio, fueron receptados por la jurisprudencia de la Corte Suprema de

43
Justicia, y que aparecen sistematizadas por un destacado político y juez del Alto Tribunal
(ver OYHANARTE, Julio: Poder Político y cambio estructural en la Argentina, Paidós,
Buenos Aires, 1969, en la Recopilación de sus obras, La Ley, 2001, página 69). Al respecto
tales reglas -que este tribunal hace aquí propias, especialmente las enunciadas infra en a),
b), c), g), i), j), k), m) y n)- para ejercer el control de constitucionalidad son las siguientes:
a) los actos estatales gozan de presunción de constitucionalidad; b) quien alega
inconstitucionalidad, debe demostrarla en el caso concreto; c) la inconstitucionalidad no
puede ser declarada de oficio; d) no hay acciones declarativas de inconstitucionalidad; e) la
declaración de inconstitucionalidad solo afecta al punto concreto que ha sido objeto del
fallo; f) la inconstitucionalidad de un precepto no invalida necesariamente toda la ley; g) la
declaración de inconstitucionalidad procede sólo cuando es absolutamente preciso, como
última ratio del ordenamiento jurídico; h) quien consintió un acto no puede tacharlo de
inconstitucional; i) la misión de los jueces no es fiscalizar el mérito, el acierto, la eficacia o
la conveniencia de las leyes o decretos; j) tampoco les incumbe juzgar la “falta de
política” de las normas discutidas; k) ni descalificar los medios elegidos por el legislador
con el argumento de que hay otros mejores; l) las cuestiones políticas no son justiciables y
lo mismo acontece con los actos que suponen ejercicio de facultades privativas
correspondientes a otros órganos, pues si los magistrados juzgaran aquellas cuestiones o
estos actos se sustituirían a los “poderes políticos” y asumirían responsabilidad
consiguiente, cayendo en exorbitancia; m) en la medida en que el texto lo consienta, las
leyes han de ser interpretadas en el sentido más favorable a su validez; n) no debe
atribuirse a las leyes una inteligencia que trabe el ejercicio eficaz de las potestades de
gobierno. Adicionalmente a las expuestas, una de las reglas que señala Brandeis en su voto
concurrente en el fallo antes citado (“Ashwender vs. Tennesse Valley Authority”), que anticiparon
las antes enlistadas (aunque no la expone Oyhanarte) se encuentra una fundamental que encarna
en nuestra más antigua tradición jurisprudencial –de carácter tributario, específicamente en
materia aduanera y en un reclamos de devolución de derechos de exportación como el que
nos ocupa- y que se remonta a Fallos 3:131 “Causa CXXXV Don Domingo Mendoza y
hermano, contra la Provincia de San Luis, sobre derechos de exportación”, sentenciada el
5 de diciembre de 1965 de modo unánime por Salvador María del Carril, Bernardo de
Irigoyen, Francisco de las Carreras, José Barros Pazos y José Benjamín Gorostiaga; en
dicho precedente la Corte Suprema de Justicia de la Nación estableció un vigoroso
standard en materia de control constitucional y sus consecuencias fundado en la regla de
equidad, que se traduce en un principio de legitimación procesal: después de declarar la
inconstitucionalidad de un derecho de exportación establecido por la Provincia de San Luis
se ocupó del reclamo de devolución de tal impuesto inconstitucional efectivamente pagado
por la parte actora denegándolo, por cuanto al haber los actores deducido tal impuesto de
exportación a los productores de las provincias a quienes habían comprado los frutos
exportados, ningún perjuicio habían sufrido “presentándose entonces esta reclamación
ante la Corte destituida de todas las condiciones de equidad que pudieran recomendarla”

44
(…) “no puede, según derecho, tener lugar la acción condictio indebiti, condictio sine
causa” Que, el principio sentado en tal pronunciamiento, lejos de tratarse de un caso
aislado fue reiteradamente aplicado por la jurisprudencia de la Suprema Corte en materia
tributaria a lo largo de su historia (ver, entre otros, Fallos: 168:226, “Sociedad Anónima ‘Guillermo
Padilla’ con el Fisco Nacional, por cobro de pesos” sentencia de fecha 19 de junio de 1933, suscripta por
Roberto Repetto, Luis Linares, Ricardo Guido Lavalle y Antonio Sagarna; Fallos 283:360, “Ford Motors
Argentina S.A. c/Dirección General de Aduanas” sentencia de fecha 13 de septiembre de 1972, la disidencia
de Marco Aurelio Risolía y Margarita Argúas; Fallos 287:79, “Mellor Goodwin S.A.C.I. y F. s/Impuesto a las
ventas – recurso ordinario de apelación” sentencia de fecha 18 de octubre de 1973, suscripta por Miguel
Ángel Bercaitz, Agustín Díaz Bialet, Manuel Arauz Castex, Ernesto A. Corvalán Nanclares y Héctor
Masnatta; Fallos 288: 333, “Ford Motor Argentina S.A. s/recurso por demora -impuesto a los réditos y de
emergencia” sentencia de fecha de fecha 2 de mayo de 1974, suscripta por la misma integración del
precedente anterior, salvo el doctor Corvalán Nanclares; Fallos 327:4023, “Nobleza Piccardo S.A.I.C.
c/Estado Nacional s/Dirección General Impositiva”, sentencia de fecha 5 de octubre de 2004 suscripta por
Enrique Santiago Petracchi, Carlos S. Fayt, Juan Carlos Maqueda, Eugenio Raúl Zaffaroni y Elena I. Highton
de Nolasco, especialmente considerandos 7º, 8º y 9º en conexión con la legitimación para una pretensión de

declaración de inconstitucionalidad) del mismo modo que también fue rechazado por otra línea
de precedentes -la opuesta- del mismo Alto Tribunal (Fallos: 101:35; 170:158; 183:160; 188:143;
191:35 y 297:500). Louis Brandeis -en su voto concurrente in re Ashwander en 1936- al
enunciar su quinta regla de procedencia del control de constitucionalidad, aplica el mismo
principio que la Corte argentina había sentado ya en 1865 respecto de un tributo
manifiestamente inconstitucional. La regla de Brandeis indica que la Corte no puede entrar
a apreciar la constitucionalidad de una ley a instancia de una parte que no ha podido
probar que la aplicación de ésta le ocasionaba perjuicio. Esta regla se articula con la regla
de Cooley enunciada antes por la misma Suprema Corte de USA in re Massachusetts v.
Mellon Frothingham (262 US 447 -1923-) in fine -literalmente reproducida por la
jurisprudencia de nuestra Corte Suprema en muchas ocasiones, como principio de
legitimación para un discusión constitucional-: la parte que solicita la declaración de
inconstitucionalidad debe poder probar no sólo que la misma es inválida, sino también que
le causa un perjuicio directo o que está en peligro inmediato de sufrirlo como resultado de
su aplicación (The party who invokes the power must be able to show, not only that the
statute is invalid, but that he has sustained or is immediately in danger of sustaining some
direct injury as the result of its enforcement).
XIV.- El art. 1164 del Código Aduanero -al igual que el art. 185 de la ley 11.683
(t.o. 1998)- es inconstitucional por violar, conjuntamente, los arts. 75 inc. 20, 108, 110 y
116 de la Constitución Nacional; 1 de la ley 15.265 (BO: 27.01.1960); 89, 149 y 192
primer párrafo de la ley 11.683 (t.o. 1998) y 1171 primer párrafo del Código Aduanero
Que, para concluir, visto en el considerando XII que la U.S. Tax Court en tanto
tribunal creado por el Congreso -sea como agencia independiente en el Poder Ejecutivo entre los años
1924 y 1942 (BTA, Board of Tax Appeals), como un tribunal legislativo “non-Article III” (Tax Court of the
United States) entre los años 1942 a 1969 y, desde el año 1969 hasta el presente ( United States Tax Court)
formalmente encuadrada como un tribunal legislativo del Artículo I de la Constitución de los Estados Unidos

que nunca tuvo, ni tiene en el presente, el status orgánico de tribunal del Art. III - siempre se consideró
45
con facultades, cuyo origen no puede ser sino de fuente constitucional ( Art. II, sec. 8, 9), para
revisar la constitucionalidad de las leyes dictadas por el Congreso y las reglamentaciones
del Poder Ejecutivo, por ser un tribunal legislativo inferior a la Suprema Corte (en los
términos del Art. III, sec. 1 y 2 [1][2] ), corresponde dirimir la misma cuestión respecto del
Tribunal Fiscal de la Nación a la luz de nuestro derecho constitucional, y lo desarrollado en
los considerandos VII a XIII anteriores.
Que, el Tribunal Fiscal de la Nación argentina tiene naturaleza constitucional
idéntica a la de su par norteamericano, que fue su modelo institucional (ver Diario de Sesiones
de la Cámara de Diputados de la Nación, creación del Tribunal Fiscal de la Nación, Año 1959, Reunión 85ª –
sesión del 22.12.1959- y Diario de Sesiones de la Cámara de Senadores de la Nación, Año 1959, reunión 80ª,

-sesión del 29.12.1959-), encontrándose regido en tal aspecto por normas constitucionales (arts.
75 inc. 20, 108, 110, 116, 117, 118 y 119 de la Constitución Nacional ) que resultan también idénticas a
las correspondientes de la Constitución de los Estados Unidos ( Art. I, sec. 8,9; Art. III, sec. 1ª y
2ª) que fueron fuente directa de la Constitución argentina. Como se dijo el Tribunal Fiscal
de la Nación es un tribunal legislativo creado por el Congreso de la Nación (art. 1 de la ley
15.265) bajo su potestad del art. 75 inc. 20 que se articula con la previsión de su art. 116
siendo, como consecuencia de ello, uno de los tribunales inferiores a la Corte Suprema, aun
cuando orgánicamente no se encuentre en seno del Poder Judicial, sino alojado en el Poder
Ejecutivo Nacional. Las sentencias definitivas del Tribunal Fiscal son iguales a las
sentencias de los tribunales del Poder Judicial en sentido constitucional, y hacen cosa
juzgada material al quedar firmes igual que tales pronunciamientos ( ver supra considerando VII
quinto párrafo in fine, arts. 1171 primer párrafo del Código Aduanero y arts. 89 y 192 primer párrafo de la

ley 11.683 –t.o. 1998-).

Que siendo las funciones del Tribunal Fiscal de la Nación –tribunal legislativo,
emplazado en el Poder Ejecutivo- idénticas a las de los tribunales judiciales creados por el
Congreso, que son las consignadas en el art. 116 de la Carta Magna ( ver supra considerando X)
no pueden caber dudas que, con fundamento directo en tales normas constitucionales
vigentes desde 1860, el Tribunal Fiscal de la Nación ejerce y ejerció efectivamente desde su
creación funciones judiciales en los términos de la referida norma constitucional.
Que, adicionalmente a lo anterior, el legislador de la ley 15.265 quiso de modo
manifiesto al crear este Tribunal Fiscal (ver supra considerando VII sexto párrafo) revestir a sus
Vocales con las mismas notas constitucionales conferidas por el art. 110 de la Constitución
a todos los jueces federales (actual art. 149 de la ley 11.683 -t.o. 1998), que dan identidad
orgánica al ejercicio de la actividad judicial ( supra considerando IX párrafos 11º y 12º voto del Juez
Scalia en Freytag y su raigambre en el precedente Glidden de la Suprema Corte de los Estados Unidos; y

considerando X cuarto párrafo): la inamovilidad en el cargo y la intangibilidad de sus

remuneraciones, no a fin de otorgar un status especial o de frívolo privilegio a los Vocales
del Tribunal Fiscal frente a otros funcionarios estatales, sino bajo la expresa intentio
legislativa de identificarlos plenamente, como garantía de su independencia e
imparcialidad en el ejercicio de sus funciones, con los jueces del art. 110 de la
Constitución.
46
 Que el Tribunal Fiscal de la Nación, por el carácter judicial de sus funciones (art. 116
de la Constitución) y el carácter judicial de sus vocales igualados ex-profeso por el Congreso
con los jueces de la Constitución ( arts. 110 de la Constitución y 149 de la ley 11.683 –t.o. 1998- )
posee de modo ínsito a su naturaleza, por expresa y manifiesta voluntad del Congreso al
crearlo, todas las notas que hacen funcional y orgánicamente al Poder Judicial de la Nación
(considerando X párrafos tercero y cuarto), de modo aún más contundente de lo que sucedió
históricamente con su modelo la US Tax Court y otras cortes legislativas de los Estados
Unidos (considerando IX y X párrafos primero y segundo).
Que, siendo todo lo anterior como se indica no puede soslayarse -sin manifiesto y
directo agravio al art. 116 de la Constitución Nacional ( conforme la práctica invariable de su
modelo, la US Tax Court, desde su instalación en el año 1924, ver supra considerando XII)- que el
Tribunal Fiscal de la Nación se encuentra revestido, dada su indudable naturaleza
constitucional de tribunal de justicia, de todas las facultades que el constituyente de 1860
quiso otorgar a tal poder del estado entre las que se encuentra, de modo eminente, la de
control de constitucionalidad de las leyes y reglamentos sobre los que debe entender en las
controversias que tiene como carga decidir conforme a derecho (ver considerando XI y la
jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación allí citada ).

Que, la prevalencia normativa soberana que las disposiciones constitucionales

poseen al otorgar competencias funcionales a las autoridades que ella misma instituyó -hace
159 años- con el fin de organizar los poderes de la República federal (art. 1 de la Constitución
Nacional) y a los tribunales creados por el Congreso (en el caso del Tribunal Fiscal, conf. los art. 75
inc. 20, 110 -por los caracteres de sus vocales emergentes del art. 149 de la ley 11.683- y 116 de la

Constitución) tornan manifiestamente inválida cualquier disposición del legislador ordinario

(el Congreso) que pretendan alterar tal reparto fundamental de funciones –ampliándolas o
disminuyéndolas- que dimanan de modo directo del texto constitucional hacia los órganos
de gobierno previstos en ella –administrativos, legislativos y judiciales- (ver considerando XI).
Que, como conclusión de lo expresado en los párrafos anteriores, los arts. 1164 del
CA y 185 de la ley 11.683 han incurrido -de modo manifiesto y aun cuando respondieron a
la voluntad del legislador de la ley 15.265- en una clara extralimitación de las facultades
propias del Congreso alterando el esquema de separación de poderes de la Constitución
Nacional (art. 1) al pretender privar a un tribunal que ejerce las funciones judiciales
previstas por el art. 116 de la Carta Magna de su potestad natural de control de
constitucionalidad indicada en aquella misma norma de la Carta Magna ( ver considerando XI
párrafos tercero a quinto ). Tal facultad viene investida por la Constitución Nacional de modo
directo al Tribunal Fiscal, por su naturaleza judicial en sentido constitucional en cuanto
tribunal de justicia establecido por el Congreso (art. 75 inc. 20), tribunal legislativo inferior
a la Corte Suprema y que dicta en juicios sentencias definitivas iguales a las del Poder
Judicial (arts. 108 y 116 de la Constitución Nacional, arts. 89 y 192 primer párrafo de la ley 11.683 y art.
1171 primer párrafo del Código Aduanero) siendo integrado por jueces que el propio legislador
quiso revestir de las protecciones del art. 110 de la Constitución –art. 149 de la ley 11.683-,

47
innovando en ello respecto de su modelo norteamericano con el fin de subrayar su esencial
carácter judicial.
Que, el control de constitucionalidad asignado al Tribunal Fiscal de la Nación
responde también a su carácter de juez natural de las controversias en las que entiende de
modo primario, ello exige -en base a la eficaz vigencia del art. 18 de la Constitución y la garantía
constitucional del juez natural, ver supra considerando XI, segunda parte del segundo párrafo- que sean
resueltas, afianzando así la justicia plena e integral de sus decisiones a los fines de su
revisión ulterior mediante las apelaciones ordinaria y extraordinaria ante la Corte Suprema
(esta relevante razón práctica es señalada también en su enjundioso trabajo por el doctor Arístides Horacio
María CORTI: Acerca de la competencia del Tribunal Fiscal de la Nación para declarar la
inconstitucionalidad de las leyes, en la obra colectiva “Tribunal Fiscal de la Nación. A los 50 años de su
creación”, Edicon, Buenos Aires, 2010, pgs. 135/139. Señalamos que, sin embargo, no compartimos la
fundamentación expuesta por dicho autor para sostener las facultades de control de constitucionalidad del
Tribunal Fiscal; ello porque deriva tales facultades del art. 8 de la Convención Americana de Derechos
Humanos –Pacto de San José de Costa Rica- enlistada en el art. 75 inc. 22 segundo párrafo de la Constitución;
en su interpretación el doctor CORTI prescinde del texto de la misma norma constitucional que invoca, que da
jerarquía constitucional a los tratados pero establece limpiamente que ellos “no derogan artículo alguno de la
primera parte de esta Constitución”. Sintéticamente: conforme el art. 27 de la Constitución debe tenerse
presente que la organización del Poder Judicial federal es parte del derecho público argentino que remite,
nada menos, que art. 1 de la Constitución Nacional que establece el principio republicano de división de
poderes: ello como el principio de soberanía del estado nacional hacen que tal materia no pueda ser
gobernada ni alterada de ningún modo por los tratados internacionales que celebra el estado argentino
-tengan o no jerarquía constitucional- ni considerarse vinculantes u obligatorias decisiones en dicha materia
que pudieran tomar tribunales extranjeros como la Corte Interamericana de Derechos Humanos. En oposición
a ello esta sentencia es una muestra del contenido vigoroso y actual de nuestra Constitución del año 1860
que, como la de Estados Unidos de 1787, puede dar cabal respuesta con base en sus normas originales a
cuestiones suscitadas que se resuelven en el año 2019. Cabe recordar las meditadas palabras del Alto Tribunal
in re “SEJEAN, JUAN BAUTISTA C/ZAKS DE SEJEAN, ANA MARÍA S/INCONSTITUCIONALIDAD
DEL ART. 64 DE LA LEY 2393” Fallos: 308:2286 considerando 16 -y remitir también a los ejemplos con que
lo ilustra en los siguientes considerandos 17, 18 y 19 que coronan el fallo: “Que el control judicial de
constitucionalidad no puede desentenderse de las transformaciones históricas y sociales. La realidad viviente
de cada época perfecciona el espíritu de las instituciones de cada país, o descubre nuevos aspectos no
contemplados antes, sin que pueda oponérsele el concepto medio de una época en que la sociedad actuaba
de distinta manera (Fallos: 211:162). Esta regla de hermenéutica no implica destruir las bases del orden
interno preestablecido, sino defender la Constitución Nacional en el plano superior de su perdurabilidad y la
de la Nación misma para cuyo gobierno pacífico ha sido instituida (fallo citado), puesto que su
interpretación auténtica no puede olvidar los antecedentes que hicieron de ella una creación viva,
impregnada de realidad argentina, a fin de que dentro de su elasticidad y generalidad siga siendo el
instrumento de la ordenación política y moral de la Nación (Fallos: 178:9). (…) Cuestiones que no hieren la
sensibilidad de una época pueden ofender profundamente a la de las que siguen (…). Cabe entonces admitir
que esas transformaciones en la sensibilidad y en la organización de la sociedad coloquen bajo la protección
de la Constitución Nacional situaciones que anteriormente se interpretó que no requerían su amparo.”. En el
mismo sentido se expide el voto concurrente del Dr. Petracchi, considerando 7º párrafos trece y catorce y
considerando 8º cuando expresa: “(…) como principio de interpretación de la Constitución Nacional, no es
adecuada una exégesis estática de ésta y de sus leyes reglamentarias inmediatas que esté restringida por las
circunstancias de su sanción. Las normas de la Constitución están destinadas a perdurar regulando la

48
evolución de la vida nacional, a la que han de acompañar en la discreta y razonable interpretación de la
intención de sus creadores (Fallos: 256:588). Si las normas jurídicas, en general, y las constitucionales, en
especial, pueden superar el horizonte histórico en el que nacen, ello es porque el contenido que tienen en el
momento de la sanción se distingue de las ideas rectoras que las impregnan, ya que éstas poseen una
capacidad abarcadora relativamente desligada de las situaciones particulares que les dieron origen (…)” y
en el considerando 9º sexto párrafo cuando expresa: “Los constituyentes legaron a la Nación futura, patrones
normativos aptos para acompañarla en su evolución, capaces de contemplar la dinámica de la realidad,
reacia a ser captada en fórmulas inmutables (considerando tercero del voto del Procurador General como

juez subrogante en Fallos: 302:1461)”).

Que, conforme todo lo expuesto, los arts. 1164 y 185, respectivamente, del Código
Aduanero y de la ley 11.683 padecen un severo y manifiesto vicio de nulidad en su génesis
y contenido legal, incompatible con la función que los constituyentes asignaron al Poder
Judicial, al prohibir el ejercicio de una facultad que tal poder del estado y todo tribunal de
justicia poseen por directo imperio constitucional y por su simple condición de tal,
conforme los arts. 75 inc. 20, 110 y 116 de la Constitución Nacional.
Que, en conclusión, después de haber meditado largamente la cuestión, conforme lo
dispuesto y en ejercicio de la autoridad conferida por los arts. 75 inc. 20, 110 y 116 de la
Constitución Nacional, el art. 1 de la ley 15.265, los arts. 89, 149 y 192 primer párrafo de la
ley 11.683 (t.o. 1998) y 1171 primer párrafo del Código Aduanero, los fundamentos
expuestos en los párrafos que anteceden que remiten a los considerandos supra VII a XIV
de este pronunciamiento y la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación
allí citada, corresponde declarar la inconstitucionalidad del art. 1164 del Código Aduanero.
Que, en consecuencia, se rechaza el agravio de la Aduana en cuanto pretende que
este Tribunal carece de facultades para declarar la inconstitucionalidad de la Resolución
(MEP) 127/08 impugnada por la parte actora en estos autos.
Que las costas en relación a esta cuestión se imponen por su orden, atento las
dificultades y particularidades que presenta (art. 1163 primer párrafo del Código
Aduanero).
XV.- Sentido positivo del control de constitucionalidad. Los jueces no legislan ni
sustituyen al Congreso de la Nación en sus funciones constitucionales propias
Que el ejercicio del control de constitucionalidad por la rama judicial del gobierno,
lejos de significar la asunción por los tribunales de una facultad negativa respecto del
ordenamiento jurídico dictado por el Congreso y el Poder Ejecutivo conlleva, en la gran
mayoría de los casos en que debe ejercerse, una función de contenido positivo respecto a las
funciones de los otros dos poderes del estado.
Que, el control de constitucionalidad constituye la más delicada función
encomendada a un tribunal de justicia; una declaración de inconstitucionalidad resulta
admisible solamente cuando se erige como la consecuencia ineludible del recto
pronunciamiento que el caso requiere (Fallos: 252:238; 260:153), encontrándose sometida a
severos requisitos formales y sustanciales (ver supra considerando XIII). El control de
constitucionalidad es la ultima ratio de la función judicial. Tal expresión (ultima ratio regum

49
era la divisa grabada en los cañones de los ejércitos de Luis XIV ) usada de modo permanente por
nuestra Corte Suprema, no es una muletilla formal cuya simple estampa habilita de modo
inmediato a una declaración de inconstitucionalidad, privada así de todo escrutinio jurídico
serio de los antecedentes y prueba de la causa, de los argumentos expuestos por las partes,
del ordenamiento constitucional y legal aplicable y su historia legislativa, y de la
jurisprudencia de la Corte Suprema aplicable al caso concreto: la expresión ultima ratio
significa justamente que el magistrado –y mucho más la parte del juicio que plantea una
pretensión de tal especie- realizó un examen riguroso e integral de la cuestión
constitucional planteada, llegando a la conclusión de que el dispositivo impugnado no
puede conciliarse -en modo alguno- con la Ley Fundamental. La expresión ultima ratio no
es una expresión ritual que, formalmente pronunciada, autoriza a los magistrados para, sin
solución de continuidad y con aparente fundamento constitucional, adaptar el ordenamiento
jurídico objetivo a sus ideas y contra las disposiciones legales y reglamentarias vigentes,
usurpando la función legislativa de la que los jueces se encuentran, por principio,
excluidos.
Que, desde su primera época, el Máximo Tribunal ha establecido, como guía férrea
de praxis para los tribunales federales inferiores, que si éstos:
“(…) pudieran juzgar el método intrínseco de las leyes y de su
justicia en abstracto, saliendo de sus atribuciones -que son ius
dicere, no ius condere: juzgar sobre las leyes y no juzgar de las
leyes- quedarían sobrepuestos al Poder Legislativo, cuyas
resoluciones podrían diariamente invalidar a pretexto de que no
eran ellas conformes a la justicia, viniendo a tener al fin, contra
las disposiciones expresas de la Constitución que integran …la
parte más importante en su sanción, que necesitaría obtener en
tal caso, la final aprobación de los jueces para adquirir su fuerza
obligatoria (Fallos: 10:427, considerando octavo. Causa
LXXXVII: “Don José Caffarena contra el Banco Argentino del
Rosario de Santa Fé, por conversión de billetes”, sentencia del 21
de septiembre de 1871 suscripta por Salvador María del Carril,
Francisco Delgado, José Barros Pazos y Marcelino Ugarte).
Que, en consecuencia, la facultad de control de constitucionalidad de este Tribunal
Fiscal debe ejercerse del modo en que fue secularmente ejercido por la judicatura federal,
conforme las reglas de auto-restricción -ver supra considerando XIII- que siempre han
imperado, y que reservan la función final y esencial del control de constitucionalidad a la
Corte Suprema de Justicia de la Nación.
Que, en consecuencia, el control de constitucionalidad de las leyes y normas
reglamentarias que compete a los jueces no se limita a la estrecha función negativa de
descalificar una norma por lesionar la Ley Fundamental, sino que se extiende amplia y
positivamente a la tarea de interpretar las leyes con fecundo y auténtico sentido

50
constitucional, en tanto la letra o el espíritu de aquéllas lo permitan (Fallos 313:1513, “Luis
Arcenio Peralta y otro v. Nación Argentina (Ministerio de Economía – B.C.R.A.)”,
sentencia del 27.12.1990).
Que, como ejemplo de lo expuesto debe indicarse que, aun si no se hubiera
declarado supra la inconstitucionalidad del art. 1164 del Código Aduanero, igualmente el
Tribunal Fiscal tiene -y tuvo desde siempre, habiéndola ejercido sin hesitaciones desde su
creación en el año 1960- competencia plena para fundar la constitucionalidad positiva de
normas tales como la Resolución (MEP) 127/07. Tal función positiva constituye también un
auténtico control de constitucionalidad que nunca estuvo alcanzado por la prohibición
restricta -en sentido negativo- del art. 1164 del Código Aduanero, pues tal norma no puede
excluir el sostenimiento fundado, por parte de los magistrados, de la validez constitucional
de una ley o norma reglamentaria, tal como sucede en este caso y se fundamentará infra.
XVI.- El precedente de la Corte Suprema de Justicia de la Nación in re
“Camaronera Patagónica” que funda la pretensión de inconstitucionalidad de estos
autos. Examen y precisiones sobre la jurisprudencia que sienta
Que se ha requerido de este tribunal que se expida respecto a la constitucionalidad
de la Resolución (MEP) 127/08 -BO: 12.03.08- a la luz del fallo de la Corte Suprema de
Justicia de la Nación in re “Camaronera Patagónica S.A. c/ Ministerio de Economía y
otros s/amparo” (Fallos: 337:388), dictado el 15.04.2014 (en adelante “Camaronera”) y
cuyos fundamentos y decisión se pretenden directamente aplicables al juicio de validez
constitucional requerido. La parte actora pretende que se fulmine como inconstitucional la
Resolución (MEI) 127/08 desde su dictado (BO: 12.03.08) y hasta la fecha de entrada en
vigencia de la ley 26.732 (BO: 28.12.11) por la cual el Congreso de la Nación, en su art. 2,
la ratificó expresa y nominalmente. Con la firmeza de la declaración de
inconstitucionalidad peticionada, el estado nacional debería devolver a la actora la suma de
U$S 162.728,49 que representa la diferencia entre los derechos de exportación
efectivamente pagados (U$S 203.642,46) conforme la Resolución (MEP) 127/08 -BO:
12.03.08- y los derechos de exportación que surgen de aplicar la alícuota (del 20 %) de la
Resolución (MEP) 335/04 -BO: 12.05.04- ratificada por el art. 2 de la ley 26.217 (BO:
16.01.07) y que ascenderían solamente a U$S 40.728,49; la alícuota del 20 % sería la única
válida constitucionalmente –para la actora- respecto de la exportación que origina la
discusión de autos al momento de oficializarse (PE
09003ES020093U/09003EC08000094L), conforme la interpretación de la actora del fallo
“Camaronera”. Reclama también que la diferencia cuya devolución se pretende -emergente
de la aplicación entre la alícuota de la resolución impugnada y la del 20% que debió
exigirse- debe ser restituida con los intereses del art. 811 del C.A.
Que, en consecuencia, debe examinarse el fallo “Camaronera Patagónica”. El
15.04.2014 y con el voto de seis de sus integrantes -los doctores Ricardo Lorenzetti,
Carlos S. Fayt y Juan Carlos Maqueda, el voto concurrente del Dr. Eugenio Raúl Zaffaroni
y la disidencia de los Dres. Enrique S. Petracchi y Carmen Argibay, y sin la firma de Dra.

51
Elena Highton de Nolasco- la Corte Suprema confirmó la sentencia de la Cámara Federal
de Apelaciones de Mar del Plata que había declarado la inconstitucionalidad e
inaplicabilidad de la resolución 11/2002 del Ministerio de Economía e Infraestructura, que
fijó las alícuotas de derechos de exportación sobre determinadas mercaderías.
Que, del voto mayoritario del fallo “Camaronera” – firmado por los jueces Lorenzetti,
Maqueda y Fayt, con la concurrencia del Dr. Zaffaroni - deben destacarse las conclusiones que se
exponen infra que fijaron la doctrina del Alto Tribunal para ese caso concreto y bajo el
marco de las normas constitucionales y legales que gobernaban los hechos y derecho de la
controversia sometida a decisión. En el caso “Camaronera” se controvirtió la validez de las
alícuotas de derechos de exportación fijadas por el Poder Ejecutivo mediante la Resolución
(MEI) 11/2002 que invocó genéricamente para establecerlas la delegación de sus facultades
legislativas que habría efectuado el Congreso a favor del PEN mediante la ley 25.561 y el
art. 755 del CA; la Resolución (MEI) 11/2002 tuvo ratificación a posteriori -también
genérica- por parte del Congreso mediante el art. 3 de la ley 25.645 (BO:09.09.02) que
aprobó toda la legislación delegada dictada por el PEN hasta ese momento y donde -de
modo determinable, conforme la mayoría de la Corte Suprema- habría estado comprendida
dicha resolución. Conforme la sentencia del caso “Camaronera” la Resolución (MEI)
11/2002 resulta inconstitucional por carecer el Poder Ejecutivo de una delegación
legislativa suficiente conferida por el Congreso que lo habilitara para su dictado; la
invalidez constitucional declarada resultó temporal, desde la emisión de la resolución por el
PEN y hasta su ratificación mediante la ley 25.645, período de tiempo que se extiende entre
el 05.03.02 y el 24.08.02. Con posterioridad al 24.08.02 y por haber sido genéricamente
aprobada por la ley 25.645, la Resolución (MEI) 11/2002 goza de plena validez legal en
sentido constitucional. Vale señalar que el referido estándar de validez prospectiva
-respecto de una norma tributaria aduanera constitucionalmente nula- desde la ratificación
legal posterior que aplica la Corte Suprema in re “Camaronera”, lejos de ser un estándar
novedoso del Alto Tribunal ya lo había aplicado la Corte Suprema en un caso anterior
respecto de un decreto de necesidad y urgencia (en adelante “DNU”) que reguló también
materia tributaria aduanera –lo que se encuentra vedado de modo absoluto por la
Constitución- y que tuvo posterior ratificación legislativa: se trata del caso “ZOFRACOR
S.A. c/ESTADO NACIONAL s/AMPARO” (Fallos 325:2394) sentencia de fecha 20 de
septiembre de 2002 suscripta por los doctores Julio S. Nazareno, Eduardo Moliné
O’Connor, Augusto César Belluscio, Antonio Boggiano, Guillermo A.F. López, Gustavo A.
Bossert y Adolfo Roberto Vázquez, con la disidencia de fundamentos del doctor Enrique S.
Petracchi que, de modo sustancial, tanto anticipa conceptualmente el motivo de su
disidencia in re “Camaronera” como remite a su relevante voto concurrente in re
“Verrocchi” –Fallos: 322:1726, al que nos referiremos infra- (cabe señalar, asimismo, que el
estándar de “Zofracor” en materia tributaria aduanera regulada de modo inconstitucional por un DNU, había
sido ya aplicado respecto de un DNU en materia impositiva por la Corte Suprema en el caso de Fallos:
321:366, “KUPCHIK, LUISA SPAK DE Y KUPCHIK, ALBERTO MARIO C/ B.C.R.A. Y ESTADO
NACIONAL (M.E.) S/VARIOS”, sentencia del 17.03.1998 suscripta por Julio S. Nazareno, Eduardo Moliné
52
O’Connor, Augusto César Belluscio, Antonio Boggiano, Gustavo A. Bossert, Adolfo Roberto Vázquez; el
mismo estándar se aplicó también respecto de un DNU inválido en materia no tributaria -empleo público- por
el Dr. Enrique Petracchi en su voto en disidencia, considerando 8, in re “Guida Liliana c/Poder Ejecutivo
Nacional s/empleo público” (Fallos: 323:1566) sentencia del 02.06.2000 y en cuyo considerando 7° remite
también a su voto en “Verrocchi”. Esto se destaca porque se ha comentado sobre el fallo “Camaronera” como
introduciendo un estándar novedoso en la jurisprudencia de la Corte Suprema respecto de la invalidez de
normas tributarias por defecto del principio de legalidad en su dictado, afirmaciones que se realizan quizás
por falta de adecuada discriminación de que el fallo “Camaronera” trata sobre normas delegadas tributarias
dictadas sin ley habilitante -como por regla lo son los DNU, prohibidos en materia tributaria- olvidando que

“Camaronera” no versa sobre normas delegadas tributarias con ley habilitante, como se verá infra).

Que el voto en disidencia de los Dres. Argibay y Petracchi en “Camaronera”

sentencia la invalidez permanente de lo actuado por el PEN: para la disidencia la
ratificación posterior por el Congreso de la Resolución (MEI) 11/02 mediante el art. 3 de la
ley 25.645 -por ser general y latitudinaria de una masa heterogénea de normas delegadas-
no sirve para purgar, en el caso concreto, el vicio constitucional de origen que padecía
dicha resolución, postulando que resultaba necesaria una intervención del Poder Legislativo
que de modo nominal y específico la ratificara para que pudiera alcanzar la validez
constitucional y legal prospectiva que el voto de la mayoría le otorga –como sucedió en el
caso “Zofracor” que, en ese aspecto, fue acompañado por el Dr. Petracchi con su voto-. Por
otro lado, el voto concurrente del Dr. Zaffaroni contiene un considerando -el 31- del que se
colige que este ministro podría adoptar una decisión divergente en otros casos que se
sometieran a juicio (“31) (…) cabe aclarar que lo que aquí se resuelve no implica juicio de valor alguno
respecto de las facultades establecidas en el art. 755 del Código Aduanero, inciso segundo, en tanto no se
invocó ni demostró en el caso, con el rigor y la concreción que exigiría el sub examine, las implicancias que
respecto de políticas económica se habrían suscitado para dictar una medida como la aquí cuestionada,

máxime teniendo en cuenta lo señalado en el considerando 12 -in fine-” ), coherente con el

considerando 12 del voto en disidencia de los doctores Argibay y Petracchi que repasa la
jurisprudencia tradicional de la Corte sobre la materia (ver infra considerando XIX).
Que, hechas tales distinciones, podría afirmarse como síntesis del contenido del
fallo “Camaronera” lo siguiente:
a) Los derechos de exportación que legisla el Código Aduanero tienen una
indudable naturaleza de impuestos. Les resulta aplicable entonces, para su
validez constitucional, el principio de reserva de ley formal. Ello implica, en lo
concreto:
(i) la prohibición al Poder Ejecutivo de establecerlos,
modificarlos o ampliarlos a través de un decreto de necesidad
y urgencia (“DNU”) -esta posición había sido ya definida de modo
contundente por la Corte en los casos de Fallos: 318:1154, “Video Club
Dreams v. Instituto Nacional de Cinematografía” sentencia de fecha
06.06.1995; Fallos: 319:3400, “La Bellaca S.A.A.C.I.F. y M. v. Dirección
General Impositiva” sentencia de fecha 27.12.1996; Fallos: 321:336
“Kupchik, Luisa Spak de y Kupchik, Alberto Mario c/B.C.R.A. y Estado
Nacional (M.E.) s/varios” sentencia de fecha 17.03.1998; y Fallos:
53
 325:2394, “Zofracor S.A. c/Estado Nacional s/amparo”, sentencia de

fecha 20.09.2002-

(ii) la prohibición al Poder Ejecutivo de establecerlos mediante el

mecanismo de delegación legislativa previsto en el artículo 76
de la Constitución Nacional;
(iii) la prohibición al Poder Ejecutivo de legislar o modificar los
elementos esenciales del tributo sin una ley delegante que
habilite a regular tales elementos esenciales (hecho imponible,
alícuota, sujetos alcanzados y exenciones; ver considerando 8º, último

párrafo, del fallo “Camaronera”) conforme una “clara política

legislativa” que guíe el accionar del Poder Ejecutivo, con
plazo para su ejercicio -conforme lo dispone el art. 76 de la
Constitución Nacional-.
b) El art. 755 del Código Aduanero resultaría insuficiente como norma legal
delegante general respecto de las alícuotas por no ajustarse al art. 76 de la
Constitución Nacional. El art. 755 del CA debería, como norma delegante,
contener un plazo para el ejercicio de las facultades delegadas y delinear una
clara política legislativa estableciendo -ejemplifica la Corte Suprema en su
sentencia- baremos mínimos y máximos para las alícuotas. En tal sentido, la
referencia del art. 755 del CA “a las leyes que fueren aplicables” postula su
articulación con las leyes delegantes del art. 76 de la Constitución, conforme en
ello con la Exposición del Motivo del mismo CA “… un régimen de base que
habrá de funcionar como supletorio de las disposiciones de coyuntura que al
respecto se establecieren.” (conf. también considerando 17 del voto en disidencia de los
Dres. Argibay y Petracchi en “Camaronera”).

c) Por lo expuesto en b) la Corte Suprema se abstuvo en “Camaronera” –como

de modo continuo lo hizo en su jurisprudencia- de declarar la
inconstitucionalidad del art. 755 del CA, limitándose su decisión a invalidar
solamente la norma delegada -la Resolución (MEI) 11/02- que había invocado
al art. 755 –y a la ley 25.561- de modo genérico como su fundamento. Tal
proceder de la Corte Suprema en relación al art. 755 del Código Aduanero es
coherente con su jurisprudencia previa para casos análogos en materia de
delegación legislativa respecto de la inteligencia que corresponde dar a dicha
norma del CA (e.g.: “PROPULSORA SIDERÚRGICA S.A.I.C. c/recurso de apelación –
A.N.A.”, sentencia unánime del 1 de septiembre de 1992, Fallos: 315:1820 que se examinará

infra).

d) En el ámbito de los derechos de exportación (o importación), resulta admisible

que el Congreso delegue en el Poder Ejecutivo facultades circunscriptas a
ciertos aspectos cuantitativos de la obligación tributaria, pero siempre que ello
se encuentre en el marco de una clara política legislativa con plazo para su

54
 ejercicio (considerando 10º cuarto párrafo). Conforme el fallo “Camaronera” la
invocación genérica del Código Aduanero y de la ley 25.561 que aparece en los
considerandos de la Resolución (MEI) 11/02 son insuficientes para otorgarle
validez constitucional, en tanto tales leyes no establecen una clara política
legislativa respecto de la fijación de las alícuotas de derecho de exportación de
las que se ocupa la resolución impugnada, ni tampoco fijan un plazo al PEN
para el ejercicio de tal facultad delegada. Sin embargo, reiteramos, la Corte
Suprema se abstuvo de declarar inconstitucionales a las normas legales
delegantes invocadas por la Resolución (MEI) 11/02, limitándose a declarar
inconstitucional la norma delegada dictada en consecuencia de ellas, esto es la
propia Resolución (MEI) 11/02 y solamente por el período de tiempo en que
careció de ratificación del Congreso (siguiendo el estándar sobre DNU de los
referidos precedentes de la CSJN “Zofracor” y “Kupchik”).
e) La importante distinción -en relación a la controversia de autos que realiza el
fallo “Camaronera” en su considerando 9º quinto párrafo, dos primeras frases
-distinción que reproducen tanto el voto concurrente del doctor Eugenio Raúl Zaffaroni
(considerando 28 tercer párrafo, primera frase), como la disidencia de los doctores Enrique S.

Petracchi y Carmen Argibay (considerando 17 tercer párrafo)- entre: (1) la Resolución

(MEI) 11/02 que, como norma delegada, invocó de modo genérico la ley
25.561 y el Código Aduanero -como normas delegantes del Congreso en el
PEN de la facultad para fijar alícuotas- y, (2) el fundamento normativo
invocado por la Resolución (MEP) 127/08 aquí impugnada, esto es el art. 6º
tercer párrafo de la ley 25.561 que crea el derecho de exportación sobre
hidrocarburos de autos que la Corte Suprema expresamente coloca al margen de
su decisión en “Camaronera”.
Que, en relación al alcance temporal de la invalidez declarada, el voto mayoritario
realizó una serie de definiciones que provocaron -en lo sustancial- el voto en disidencia de
los ministros Argibay y Petracchi, quienes consideraron que el voto de la mayoría en
“Camaronera” marca un quiebre con la jurisprudencia más rigurosa de la misma Corte -en
su anterior composición- en materia de ratificación legislativa de normas tributarias
constitucionalmente nulas por ausencia de ley formal -específicamente los casos “Zofracor”
y “Kupchik”-. Se señalan tales definiciones a continuación, con algunas aclaraciones que
precisan su correcto alcance:
a) Con la sanción de las leyes 25.148, 25.645, 25.918 y 26.135, el Congreso de la
Nación aprobó la totalidad de la legislación delegante (art. 1) y delegada (art.
3) dictada antes y después de la reforma constitucional del año 1994,
prologando así la vida de la cláusula transitoria octava de la reforma del año
1994, praxis del Congreso de la Nación que la Corte Suprema validó en
“Camaronera”. La mencionada aprobación del Congreso abarcó las normas
vigentes al momento de la reforma de la Constitución Nacional en el año 1994 y

55
 se repitió con las leyes 25.148, 25.645, 25.918 y 26.135 –i.e. 24.08.2006-. El
artículo 3 de todas estas leyes, que era el de la aprobación de la legislación
delegada previa -no de la delegante que trata el art. 1- no fue incluido ya en la
ley 26.519 (B.O. 24.08.2009) que carece de un art. 3 como las anteriores leyes
25.148, 25.645, 25.918 y 26.135: pero ello no se debe a una imprevisión del
legislador ni mucho menos (como sugiere la actora a fs. 12vta. números 21 y 22
del recurso de apelación) se deriva de allí la invalidez general -por falta de
ratificación posterior del Congreso- de todas las normas delegadas dictadas
luego de la ley 26.135 (BO: 24.08.06) las que pasarían a ser todas
inconstitucionales (así lo afirma sin más la actora en el número 23 de su recurso de
apelación, fs. 12 vta.), sino que se debe a que al momento del dictado de la ley
26.519 se encontraba ya promulgada la ley 26.122 (BO: 28.07.06) con sus
procedimientos propios de ratificación de la legislación delegada que, de modo
general, se considera vigente aún sin ratificación legal –arts. 17 y 24 de la ley
26.122-: al respecto ver en el art. 1 de la ley 26.519 -que ratifica las normas
delegantes sine die- la expresa y directa referencia a la ley 26.122 en su parte
final (sus arts. 17 y 24 establecen la vigencia general de las normas delegadas ), y la
diferencia de este art. 1 con los textos paralelos del art. 1 de las anteriores leyes
25.148, 25.645, 25.918 y 26.135. En consecuencia, las normas delegadas
dictadas en el período de tiempo que transcurre entre la ley 26.135 (BO:
24.08.06) y la ley 26.519 (BO: 24.08.09) así como todas las normas delegadas
dictadas con posterioridad a la ley 26.135, lejos de considerarse
constitucionalmente nulas o inválidas en el período de tiempo previo a su
ratificación legislativa (en la aplicación extensiva del fallo Camaronera postulada por la
actora en el número 23 de su recurso de apelación ) se encuentran, en principio, vigentes
conforme lo establecen los arts. 17 y 24 de la ley 26.122 (BO: 28.07.06) que
regula el régimen legal general de delegación legislativa, tal como se explicará
infra en el considerando XX párrafos noveno a trece.
b) En rigor, el fallo “Camaronera” no parece postular un saneamiento de la
norma delegada impugnada -que se declara como padeciendo una nulidad
“absoluta e insanable”- sino que las leyes ratificatorias referidas, actúan como
nuevas leyes que sancionan nuevas alícuotas –que coinciden con las contenidas
en la Resolución (MEI) 11/02- bajo el solemne procedimiento de sanción de
leyes previsto en la Constitución Nacional. Se trata de la aplicación del estándar
definido por la misma Corte en “ZOFRACOR S.A. c/ESTADO NACIONAL
s/AMPARO” (Fallos 325:2394) y “KUPCHIK, LUISA SPAK DE Y KUPCHIK,
ALBERTO MARIO C/ B.C.R.A. Y ESTADO NACIONAL (M.E.) S/VARIOS”
(Fallos: 321:366) respecto de decretos de necesidad y urgencia
constitucionalmente nulos por versar sobre materia tributaria; de allí, el natural
efecto prospectivo de la ratificación legislativa de las normas delegadas

56
 enfatizado en “Camaronera” por la Corte Suprema. Sin embargo, el criterio
usado por la Corte Suprema en “Camaronera” para la “ratificación” resulta más
laxo que el modo en que se aplicó en “Zofracor” y “Kupchik” como se explica
infra en c).
c) La ratificación legislativa no resulta invalidada, para la mayoría de la Corte,
por la falta de identificación particular de cada una de las normas delegadas
aprobadas por el Congreso, en tanto el universo que el Poder Legislativo
convalidó mediante las leyes 25.148, 25.645, 25.918 y 26.135 resultaba
determinable: En esta última cuestión los doctores Argibay y Petracchi no
coinciden con la mayoría por dos razones, mereciendo especial atención la
segunda que exponen: “(…) dos cosas deben ser señaladas. La primera, es que
ninguna de las normas citadas podría ser invocada como una ratificación o aprobación
retroactiva de la resolución 11/02, puesto que -según lo que se lleva expresado- dicha
resolución es inválida desde sus orígenes, y si alguna ratificación cupiese ésta solo
podría tener efectos hacia el futuro (ver doctrina de Fallos: 321:366; 323:1566;
325:1418 y 2059). La segunda, es que debe existir una voluntad legislativa clara y
explícita que pueda ser entendida -más allá de las imperfecciones técnicas de su
instrumentación- como un aval de los contenidos de la norma que se ratifica (ver
Fallos: 321:347; 325:2394, en especial, voto del juez Petracchi) y ello, nítidamente, no
ha ocurrido en el caso de la resolución 11/02. En efecto, frente a un universo
heterogéneo de normas que ni siquiera son identificadas en forma alguna, la mención
del legislador en el sentido de aprobar "la totalidad de la legislación delegada
dictada ...", aparece poco propicia para derivar de ella que se ha querido avalar el
contenido de la resolución 11/02 (…)”. Se trata, precisamente, de una diferencia
notoria entre el caso “Camaronera” y el referido precedente “ZOFRACOR S.A.
c/ESTADO NACIONAL s/AMPARO” (Fallos 325:2394) donde la Corte
Suprema consideró ratificado con vigencia prospectiva un decreto de necesidad
y urgencia -el 285/99- que versaba sobre materia tributaria –constitucionalmente
prohibida- pero precisamente porque la ley de presupuesto que lo ratificó -la
25.237 en su art. 86- identificó de modo nominal y específico al decreto de
necesidad y urgencia 285/99 que ratificaba. De tal modo el ministro Petracchi
acompañó la sentencia de la mayoría de la Corte en “Zofracor”, en el aspecto del
“saneamiento” ultra-activo, y lo rechazó en “Camaronera” por el carácter
genérico e indeterminado de las normas que convalidaba la ley “ratificatoria”. El
mismo estándar puede verse en “KUPCHIK, LUISA SPAK DE Y KUPCHIK,
ALBERTO MARIO C/ B.C.R.A. Y ESTADO NACIONAL (M.E.) S/VARIOS”
(Fallos: 321:366).
Que, sentadas las distinciones apuntadas, el fallo “Camaronera” declaró la invalidez
constitucional de la Resolución (MEI) 11/02 durante el lapso temporal comprendido entre
el 05.03.02 (fecha en que entró en vigor) y el 24.08.02, momento a partir del cual rige el art
3 de la ley 25.645 que –en el razonamiento de la Corte- ratifica la Resolución (MEI) 11/02

57
-si bien no la menciona de modo específico- otorgándole a las alícuotas que fija rango
legal. En términos conceptuales el holding del fallo “Camaronera” finca en establecer que
la invocación genérica de una ley tributaria delegante –en el caso el art. 755 del CA y la ley
25.561- en las que no puede encontrarse rastro alguno de la voluntad legislativa que aduce
la norma tributaria delegada dictada por el PEN para validarse, significa que tal norma
delegada no es más que legislación tributaria dictada autónomamente por el PEN y, por
ende, nula de nulidad absoluta e insanable (art. 99 inc. 3 párrafo segundo de la Constitución
Nacional) pudiendo adquirir vigencia solamente si resultara adoptada por una ley del
Congreso, obviamente con vigencia y validez exclusivamente prospectivas.
Que lo expuesto delimita también el marco temporal del ordenamiento jurídico
general -la legislación en vigencia hasta el 24.08.2002- tenido en vista por la Corte
Suprema para tomar su decisión in re “Camaronera”; ordenamiento jurídico que difiere
netamente del ordenamiento jurídico especial que rige a la Resolución (MEP) 127/08
-formado por la ley de emergencia 25.561 y sus leyes de prórroga- como del ordenamiento
jurídico general sobre delegación legislativa que regía al momento de dictarse la resolución
impugnada en autos: ley 26.122 (B.O. 28.07.06) que regula, con rango de ley
constitucional, la materia de la legislación delegada –además de los DNU y veto parcial de
leyes-. De la diferencia expuesta deriva también una solución distinta para el presente caso
a la adoptada por la Corte Suprema en el caso “Camaronera Patagónica” cuya aplicación
analógica pretende, sin más, la actora.
XVII.- Las normas de la Constitución sobre delegación legislativa. La ley
especial sobre legislación delegada prevista por el art. 99 inc. 3 in fine de la Constitución
Nacional. El precedente de la Corte Suprema “Verrocchi” (Fallos: 322:1726) y la
adopción por la reforma del año 1994 del sistema constitucional español para nuestro
sistema constitucional
Que, por una razón de orden lógico, previo a precisar el marco legal en que debe
insertarse el juicio de validez constitucional de la Resolución (MEyP) 127/08, resulta
indispensable repasar las normas constitucionales que regulan la delegación de facultades
legislativas del Congreso en favor del Poder Ejecutivo. No es posible elaborar un juicio
sobre la inconstitucionalidad de una norma delegada dictada por el Poder Ejecutivo -como
la Resolución (MEP) 127/08- sin el repaso de los dispositivos constitucionales que
gobiernan la materia.
Que el secular problema suscitado en la constitución material argentina por los
decretos de necesidad y urgencia, el ejercicio por el Poder Ejecutivo de facultades
delegadas por el Congreso -ilustrado en el considerando 12 de la disidencia de los doctores
Argibay y Petracchi in re “Camaronera”- y la promulgación (o veto) parcial de leyes, llevó
a que la cuestión fuera tratada en la Convención reformadora de la Constitución, reunida en
la ciudad de Santa Fe en el año 1994.
Que, cualquier sean las opiniones de los constituyentes sobre el sentido de la
mentada reforma, deben releerse en primer lugar las normas constitucionales que rigen el

58
instituto de la delegación legislativa, pues es su letra (A verbis legis non est recedendum,
Digesto de Justiniano, 32.69 pr. –Marcellus-) la que permitirá iluminar de modo correcto la
validez constitucional de las normas dictadas invocando el amparo de dicho instituto. Son
las siguientes:
“Art. 76.- Se prohíbe la delegación legislativa en el
Poder Ejecutivo, salvo en materias determinadas de
administración o de emergencia pública, con plazo
fijado para su ejercicio y dentro de las bases de la
delegación que el Congreso establezca.
La caducidad resultante del transcurso del plazo
previsto en el párrafo anterior no importará revisión
de las relaciones jurídicas nacidas al amparo de las
normas dictadas en consecuencia de la delegación
legislativa.”
“Art. 99.- El Presidente de la Nación tiene las
siguientes atribuciones:
(…)
3. Participa de la formulación de las leyes con arreglo
a la Constitución, las promulga y hace publicar.
El Poder Ejecutivo no podrá en ningún caso bajo
pena de nulidad absoluta e insanable, emitir
disposiciones de carácter legislativo.
Solamente cuando circunstancias excepcionales
hicieran imposible seguir los trámites ordinarios
previstos por esta Constitución para la sanción de las
leyes, y no se trate de normas que regulen materia
penal, tributaria, electoral o de régimen de los partidos
políticos, podrá dictar decretos por razones de
necesidad y urgencia, los que serán decididos en
acuerdo general de ministros que deberán refrendarlos,
conjuntamente con el jefe de gabinete de ministros.
El jefe de gabinete de ministros personalmente y
dentro de los diez días someterá la medida a
consideración de la Comisión Bicameral Permanente,
cuya composición deberá respetar la proporción de
las representaciones políticas de cada Cámara. Esta
comisión elevará su despacho en un plazo de diez días
al plenario de cada Cámara para su expreso
tratamiento, el que de inmediato considerarán las
Cámaras. Una ley especial sancionada con la mayoría
59
 absoluta de la totalidad de los miembros de cada
Cámara regulará el trámite y los alcances de la
intervención del Congreso.”
“Art. 100.- Al jefe de gabinete de ministros, con
responsabilidad política ante el Congreso de la
Nación, le corresponde:
(…)
12. Refrendar los decretos que ejercen facultades
delegadas por el Congreso, los que estarán sujetos al
control de la Comisión Bicameral Permanente.
13. Refrendar conjuntamente con los demás ministros
los decretos de necesidad y urgencia y los decretos que
promulgan parcialmente leyes. Someterá
personalmente y dentro de los diez días de su sanción
estos decretos a consideración de la Comisión
Bicameral Permanente.”
Disposición transitoria octava. La legislación
delegada preexistente que no contenga plazo
establecido para su ejercicio caducará a los cinco
años de la vigencia de esta disposición excepto
aquella que el Congreso de la Nación ratifique
expresamente por una nueva ley. (Corresponde al
Artículo 76). (destacado añadido)
Que, de las normas transcriptas surge que el ejercicio por el PEN de facultades
delegadas del Congreso -en lo que resulta la principal innovación de la reforma
constitucional del año 1994- se encuentra sujeto a prescripciones legales, además de las
constitucionales; esto es lo que surge de la previsión del art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine
antes transcripto: tal ley es la ley federal 26.122 (BO: 28.06.2006). Al sentenciar
“Camaronera” la Corte Suprema –al igual que cuando sentenció “Zofracor” y “Kupchik”-
lo hizo sobre un marco normativo que no incluía aún la ley federal sobre delegación
legislativa 26.122 (BO: 28.07.06). En relación a la Resolución (MEI) 11/02 y su periodo de
invalidez constitucional acotado -entre el 05.03.02 y el 24.08.02- no se encontraba aún: 1)
dictada la ley a la que se refiere el art. 99 inciso 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución
Nacional; 2) ni constituida la Comisión Bicameral Permanente a la que se refieren los arts.
99 -inciso 3 cuarto párrafo- y 100 incisos 12 y 13 de la Carta Magna; el programa
constitucional se concretó con el dictado de la ley 26.122. Ello sin perjuicio además de que
la propia Corte, en “Camaronera” (considerando 9º quinto párrafo, dos primeras frases)
también diferenciara el régimen legal particular de delegación legislativa del derecho de
exportación sobre hidrocarburos creado por el art. 6 de la ley 25.561 que, de consuno con
sus arts. 1 y 2, enmarca dentro de una clara política legislativa con plazo para su ejercicio

60
(conf. art. 76 de la Constitución), como coherente con su jurisprudencia tradicional -previa
a la reforma del año 1994- sobre la validez de esta clase de delegación legislativa -ver infra
considerando XIX-.
Que debe despejarse en este punto que situaciones de marco normativo análogo -por
incompleto- al que tuvo en mira la Corte para dictar la sentencia del caso “Camaronera”,
esto es donde aún no regía la ley 26.122, se registraron también –además de los casos
“Verrocchi” y “Zofracor” que versan sobre DNU- respecto de las sentencias del Alto
Tribunal in re: a) “SELCRO S.A. v. JEFATURA DE GABINETE” (Fallos 326:4251)
referida a una delegación al PEN contenida en el art. 59 de la ley 25.237 de presupuesto
del año 2.000 (BO: 10.01.2000) por las que el Congreso transfería facultades al Jefe de
Gabinete para fijar los valores o, en su caso, las escalas para determinar el importe de
dichas tasas, como así también para determinar los procedimientos para su pago y las
sanciones a aplicar en caso de incumplimiento y, b) “COLEGIO PÚBLICO DE
ABOGADOS DE LA CAPITAL FEDERAL c/ESTADO NACIONAL -PEN- s/AMPARO
LEY 16.986” (Fallos 331:2406) en la que se invalidó la norma delegada -decreto 1204/01
(BO: 27.09.01)- dictada por el PEN conforme las amplias facultades otorgadas por el
Congreso para derogar normas legales hasta el 01.03.02 conferidas por el art. 1.f. de la ley
25.414 (BO: 30.03.01). En relación a esta última sentencia, pese a referir a un marco
normativo anterior a la ley 26.122, ello no soslaya la importancia del precedente en cuanto
a las directrices constitucionales que sienta sobre delegación legislativa conforme la
reforma constitucional del año 1994 -considerandos 9 a 12-.
Que la prohibición constitucional al PEN de dictar disposiciones de carácter
legislativo del citado art. 99 segundo párrafo tiene carácter general, concordante con el
inicio del art. 76 de la Constitución (“Se prohíbe la delegación legislativa en el Poder
Ejecutivo”); la prohibición comprende entonces tanto a los decretos de necesidad y
urgencia (“DNU”) como a la legislación delegada (ver Fallos: 331:2406, “COLEGIO
PÚBLICO DE ABOGADOS DE LA CAPITAL FEDERAL c/ESTADO NACIONAL
-PEN- s/AMPARO LEY 16.986”, considerando 9º primer párrafo). Sin embargo,
mientras en el primer supuesto -DNU- es absoluta y contundente la prohibición
constitucional a que tales decretos pudieran versar sobre materia tributaria, en la segunda
especie de instrumentos (legislación delegante y delegada) no existe tal prohibición expresa
en materia tributaria, existiendo una clara deferencia del constituyente de 1994 hacia el
PEN, bajo las excepciones o salvedades a la prohibición de delegación legislativa que fija
el art. 76 de la Constitución, como las previsiones legales programáticas previstas en la
misma Constitución -art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine y art. 100 inc. 12 de la CN- que
encontraron su regulación en la ley federal 26.122 (BO: 28.07.06).
Que, en relación al programa constitucional que se concretó con el dictado de la ley
26.122 regulando el modo en que el Congreso y el PEN distribuirán sus esferas de
actuación respecto de las leyes delegantes y legislación delegada, cabe traer a colación
como antecedente el voto concurrente del Dr. Enrique Petracchi in re “EZIO DANIEL

61
VERROCCHI v. ADMINISTRACIÓN NACIONAL DE ADUANAS” (Fallos: 322:1726)
-al que también remite en su voto en “ZOFRACOR S.A. c/ESTADO NACIONAL s/AMPARO” (Fallos
325:2394)- que, aún referido a un caso sobre un DNU, ilumina de modo general sobre el
eventual contenido de esta ley -hoy la 26.122 que comprende a los DNU, legislación delegada y
decretos de veto parcial de leyes - cuyo dictado ordena el art. 99 inc. 3 último párrafo in fine de la
Constitución, comprensivo del supuesto de delegación legislativa de autos -ver también
considerando 9 primer a tercer párrafo de Fallos 331:2406, referido en el párrafo anterior-.
Que in re “Verrocchi” el Dr. Petracchi rememora la corrección que el convencional
Augusto Alasino realizó al convencional Carlos Álvarez quién había sostenido con ironía
respecto de los DNU que la Convención Constituyente del año 1994 no había adoptado ni
la “fórmula italiana”, ni la “fórmula española” sino la “fórmula Bauzá” (conf. Diario de
Sesiones de la Convención Nacional Constituyente, Santa Fe-Paraná 1994, Secretaría
Parlamentaria, Dirección Publicaciones, Tomo III, pág. 2680). El convencional Alasino
remarcó que el régimen adoptado por nuestra Constitución Nacional en materia de dictado
de disposiciones legales por parte del Poder Ejecutivo proviene del sistema constitucional
español -distinto del italiano- con limitaciones tomadas textualmente de la misma
Constitución española (diario citado, Tomo III, pág. 2687). Petracchi cita en su voto al
constitucionalista español Javier Salas que caracteriza al procedimiento de intervención del
Congreso -cuando el PEN ejerce facultades legislativas- como “un procedimiento complejo
con dos sub-procedimientos que dan lugar a otros tantos actos que, aunque concatenados,
son independientes entre sí”, y cita luego al convencional Ortiz Pellegrini cuando en el
seno de la Convención Reformadora de 1994 expresó que “en la etapa procedimental (…)
podemos distinguir dos subetapas: la ejecutiva y la legislativa” (diario citado, Tomo II,
pág. 2451). En el considerando 11 de su voto se refiere Petracchi a la “subetapa
legislativa” que supone la necesaria intervención de la Comisión Bicameral Permanente, a
la que compete formular despacho y elevarlo en un plazo de diez días al plenario de cada
cámara; esa revisión por las Cámaras del despacho de la Comisión Bicameral Permanente
será la segunda parte de la “subetapa legislativa”. Así, concluye Petracchi -y coincidimos-
que la Constitución exige imprescindiblemente y sin dudas la “ley especial” mentada en su
art. 99. Sostiene en el considerando 12 de su voto:
“Sin ‘ley especial’ no podrá haber Comisión Bicameral Permanente
(órgano de cuya intervención depende el comienzo de la ‘etapa
legislativa’). Además, aquella ley dará solución a una serie de decisivas
cuestiones formales y sustanciales -atinentes al ‘trámite y los alcances
de la intervención del Congreso- que no han merecido definición de los
constituyentes, porque estos prefirieron deferirlos a la determinación
del Congreso Nacional. Asuntos como el plazo que tendrán la Cámara
de Diputados y Senadores para expedirse, las mayorías (simples o
especiales) requeridas para la aprobación o rechazo del decreto; el
significado de eventuales pronunciamientos antagónicos de las

62
 cámaras (repárese que en España no interviene el Senado); si el
Congreso, en caso de aprobar el decreto, podrá (o no) introducirle
modificaciones; los efectos ex tunc o ex nunc de un rechazo, deberán
-entre otros- ser temas previstos y reglados en la ley a la que remite el
art. 99, inc. 3º de la Constitución Nacional” (resaltado añadido). Y
agrega: “Que, consiguientemente, la vía establecida por la Constitución
Nacional exige que el Congreso sancione la ‘ley especial’ que haga
operativo el articulado, sin que quepa discutir las bondades del criterio
elegido, pues esta Corte sólo debe atender a su significado y
consecuencias” (resaltado añadido).
Como se verá infra en el desarrollo de los considerandos XX y XXI, las cuestiones
levantadas por el voto del Dr. Petracchi tendrán solución en la vigente ley federal 26.122 de
régimen general de legislación delegada. Asimismo, el dictado de esta ley con la
intervención del Congreso a posteriori del dictado de la legislación delegada exige ya, por
parte de los tribunales, un control de constitucionalidad prudente de tales normas, frente a
aquel control “reforzado” durante la ausencia de tal ley constitucional, conforme la
expresión literal de la Corte Suprema tanto en este precedente “Verrocchi” (considerando
11) como en el precedente “Zofracor” (considerando 6° del voto concurrente de los doctores Augusto
César Belluscio y Gustavo Bossert, y el referido voto del Dr. Petracchi considerandos 4° y 5° ). Ambos
fallos son la fuente del estándar de validez aplicado en el fallo “Camaronera” respecto de la
Resolución (MEI) 11/02, que predica sobre un período de tiempo –año 2002- en que
también se registraba la ausencia de la ley especial exigida por el art. 99 inc. 3 último
párrafo in fine de la Constitución –la hoy vigente 26.122-.
Que, como consecuencia de lo expuesto, puede afirmarse que el sistema de
legislación delegada instaurado por la reforma constitucional del año 1994 que nos rige se
integra con: a) las normas constitucionales respectivas (arts. 76, 99 inc. 3, 100 incs. 12 y 13
y la Disposición Transitoria Octava) y, b) una ley especial que se integra a aquellas normas
constitucionales por delegación de la autoridad constituyente en el Congreso. En ese
sentido la ley prevista por el art. 99 inc. 3º cuarto párrafo in fine de la Constitución posee
un status de ley constitucional: en efecto, el Congreso al dictarla cumplió un mandato o
cometido de la Convención Constituyente, que asigna a la ley 26.122 un carácter cuasi-
constitucional. Tal status debe entenderse como una jerarquización de dicha norma, en
sentido estricto: no deja de ser una ley federal sometida al control constitucional del Poder
Judicial (art. 116 de la Constitución); sin embargo, en tanto ley integrada a las normas
constitucionales sobre delegación legislativa –como sobre decretos de necesidad y urgencia, y veto
parcial de leyes- posee un carácter rector sobre las normas delegantes ya existentes -e.g. el art.
755 del Código Aduanero; art. 6 tercer párrafo de la ley 25.561- y las futuras, como sobre la
legislación delegada dictada -vigente y futura- por el Poder Ejecutivo. Conforme ello,
normas como el art. 755 del Código Aduanero o el art. 6 tercer párrafo de la ley 25.561 se
encuentran hoy gobernadas no solamente por la Constitución en sus previsiones sobre

63
delegación legislativa, sino por la Constitución integrada con dicha ley especial 26.122, que
regula el régimen constitucional de delegación legislativa –su examen se realizará infra en
el considerando XX-.
Que, entonces, el marco normativo que gobierna la presente controversia difiere –en
este primer aspecto central- del que gobernó el precedente “Camaronera Patagónica”
invocado por la parte actora, y se encuentra integrado -respecto de la Resolución (MEP)
127/08- por las normas constitucionales antes transcriptas y la ley 26.122 (BO: 28.07.06)
que rigen de modo general sobre las normas delegantes como las delegadas aplicables; y
principalmente –segundo aspecto central- por el art. 6 de la ley 25.561 y sus leyes de
prórroga y confirmación de normas delegadas (26.217 -BO:16.01.07- y 26.732
-BO:28.12.11-) que la Corte Suprema claramente excluyó de los alcances de su decisión en
el mismo precedente “Camaronera” en el planteo allí resuelto vinculado a la Resolución
(MEI) 11/02 (ver considerando 9º quinto párrafo, dos primeras frases; voto concurrente del doctor
Zaffaroni -considerando 28 tercer párrafo, primera frase- y disidencia de los doctores Petracchi y Argibay

-considerando 17 tercer párrafo-).

Que, conforme lo expuesto la ley general de legislación delegada 26.122 (BO:

28.07.06) (posterior al marco normativo tenido en cuenta por la Corte Suprema al
sentenciar “Camaronera”) constituye un régimen de repristinación constitucional del art.
755 del Código Aduanero, como del resto de las normas delegantes y delegadas vigentes
desde su dictado en el año 2006.
XVIII.- El art. 76 de la Constitución Nacional: materias legales cuyo dictado
puede delegarse por el Congreso en el Poder Ejecutivo, su alcance. Las bases de la
delegación y el plazo fijado para su ejercicio y caducidad
Que, la interpretación del art. 76 de la Constitución en lo relativo a la materia
tributaria que puede ser delegada por el Congreso en el PEN requiere distinguir las dos
especies de instrumentos legislativos –en sentido formal- que puede usar el PEN, los DNU
y la legislación delegada: a) la Constitución resulta contundente respecto a que los DNU no
pueden versar en ningún caso y bajo ningún alcance sobre materia tributaria; b) en el caso
de la legislación delegante la Constitución es más flexible, autoriza la delegación de
facultades legislativas en el PEN que versen sobre “materias determinadas de
administración o de emergencia pública”; asume relevancia dirimente en el texto
constitucional el control que el Congreso posee sobre el ejercicio por el PEN de las
facultades delegadas por el Congreso tanto respecto de: a) la propia ley delegante (“con
plazo fijado para su ejercicio y dentro de las bases de delegación que el Congreso
establezca”) como b) bajo el régimen legal de legislación delegada -ley 26.122- previsto
por el art. 99 inciso 3 último párrafo in fine de la Constitución Nacional. Se trata, a simple
vista, de un sistema de doble control de lo actuado por el PEN, al delegarse la función
legislativa -que debe ser, en cuanto a la materia, constitucionalmente delegable y con
plazo- como en el ejercicio a posteriori por el PEN de tales facultades delegadas.
Que, en primer lugar, el carácter amplio de las “materias determinadas de

64
administración” del art. 76 de la Constitución Nacional no solamente surge del texto literal
de la norma constitucional, sino que ha sido definido en su alcance por doctrina
constitucional autorizada. Badeni señala, sin ambages, que las materias determinadas de
administración comprenden “cuestiones que constitucionalmente sean de competencia
exclusiva del Congreso” (BADENI, Gregorio, Límites de la delegación legislativa, LL,
diario del 23.08.01, p. 3). Alberto García Lema -relevante convencional en la Convención
del año 1994-, de modo coincidente con Badeni y con más claridad, precisa que la
delegación legislativa consiste en el ejercicio por el Poder Ejecutivo de facultades
legislativas exclusivas del Congreso, que han sido dejadas abiertas a su arbitrio porque se
vinculan a cuestiones de ejecución de difícil o imposible previsión en el marco de una ley.
En ese sentido retoma el concepto tradicional de la jurisprudencia de la Corte Suprema de
delegación impropia que se referirá infra. Sostiene García Lema: “Como criterio general,
podría sostenerse la admisibilidad de la delegación legislativa ‘en materia determinadas
de administración’ en aquellos casos en que se requiere de la actividad (instructoria o
reglamentaria) del Poder Ejecutivo para poner en ejercicio las leyes de la Nación. En los
supuestos en que ordinariamente se necesita incitar esa actividad del Poder Ejecutivo,
podrán extenderse tales facultades -previa decisión por vía de delegación del Congreso-
autorizándolo a completar aspectos inconclusos de las leyes, o acordarles márgenes de
actuación para graduar (y aun suspender) su aplicación. (…) Podrían también
ejemplificarse las materias de administración o de emergencia pública recurriendo a la
jurisprudencia sentada por la Corte Suprema durante décadas o la legislación dictada al
efecto, como lo hace adecuadamente Alberto Bianchi, recordando los casos de edictos de
policía, multas administrativas, materia impositiva, tasas portuarias, importación y
exportación de mercaderías, expropiación, leyes regulatorias de la economía, de policía,
entre muchos otros. (…) la delegación legislativa es particularmente necesaria en
cuestiones de naturaleza eminentemente técnicas, complejas, o muy cambiantes en el
tiempo” (GARCIA LEMA, Alberto: La delegación legislativa, en AA VV, La reforma de la
Constitución explicada por los miembros de la Comisión de Redacción, Rubinzal-Culzoni,
Santa Fe, 1994, Capítulo IX punto 6). A su vez, de manera específica sostiene este autor en
relación a la materia tributaria: “No podrían ser objeto de delegación aquellas materias en
las que el principio de legalidad sea requerido en la Constitución con carácter formal (…);
por ejemplo, no correspondería (…) para crear nuevos impuestos u otras contribuciones
(art. 4º), aunque esta afirmación se encuentre sometida a salvedades que luego se tratan
(…).”, aclarando entonces “(…) Para Gregorio Badeni, correspondería excluir toda
materia prohibida por los decretos de necesidad y urgencia. No comparto esta última
opinión, porque los decretos delegados se diferencian de los decretos de necesidad y
urgencia en que en el primer caso media una previa intervención del Congreso, que al
conceder la delegación al Ejecutivo debe fijar el intelligible standard, situación que no
existe para el segundo tipo de decretos. Así no cabe excluir a priori la posibilidad de las
delegaciones legislativas existentes en las denominadas leyes penales en blanco, o las que

65
permiten al Poder Ejecutivo modificar alícuotas de impuestos así como aranceles de
importación o exportación, siempre que la política legislativa se encuentre prefijada en las
necesarias bases de la delegación” (GARCIA LEMA, Alberto, La delegación legislativa y
la cláusula transitoria octava, ED, t. 182. p. 1825, V, tercer y cuarto párrafo). Lo expuesto
guarda completa coincidencia con la definición de la Corte Suprema en el considerando 10º
cuarto párrafo del precedente “Camaronera”.
Que, en segundo lugar, la delegación legislativa también puede tener lugar en
situaciones de emergencia pública. La delegación en situaciones de emergencia pública,
para mantener la interpretación unívoca de la Constitución, debe contenerse en el límite
material antes indicado respecto de las “materias determinadas de administración” -e.g.
puede autorizarse en el marco de una emergencia pública la fijación de alícuotas de derechos de exportación o
importación, pero no puede autorizarse, ni siquiera en el marco de una emergencia pública declarada por el

Congreso, la creación de impuestos por el PEN -. La calificación de una situación como “de
emergencia pública” viene dada por la ley delegante y -como en la delegación en materias
determinadas de administración- la ley de emergencia debe contener una clara política
legislativa (las bases de la delegación) y el plazo para el ejercicio de tales facultades
delegadas, conforme lo exige el art. 76 de la Constitución ( ver al respecto la tesis de
interpretación monista del art. 76 de la Constitución en el paper de ARBALLO, Gustavo: Reglamentos
delegados de administración y reglamentos delegados de emergencia, pág. 45 que puede consultarse en

https://www.academia.edu/10429373/Reglamentos_delegados_de_administraci
%C3%B3n_y_reglamentos_delegados_de_emergencia_2006_).
Que, de los términos de la norma constitucional referida no resulta contrario al
diseño constitucional -por caber dentro de las materias determinadas de administración o
realizarse en el marco de una emergencia pública- que el Congreso delegue en PEN la
facultad de legislar algunos elementos de los tributos creados por el Congreso (e.g.: las
alícuotas de los derechos de exportación) siempre que ello se enmarque bajo una clara
política legislativa con plazo para su ejercicio. En tal sentido los defectos planteados por la
Corte respecto al art. 755 del CA en el caso concreto tratado en “Camaronera” por falta, en
el caso de la Resolución (MEI) 11/02, de una ley delegante complementaria suficiente
conforme el art. 76 de la Constitución (considerando 9º párrafos sexto y séptimo) se
contrapone a las finalidades económicas inherentes a la aplicación del mentado art. 755
cuando éste cuenta con una norma delegante complementaria suficiente (considerando 10º
de “Camaronera”), como se contrapone también al marco de una emergencia declarada por
el Congreso creando un tributo y facultando -luego- al PEN a establecer las alícuotas del
derecho de exportación (como ocurre con los arts. 1, 2 y 6 de la ley 25.561, y advierte el
considerando 9 quinto párrafo dos primeras frases del fallo “Camaronera”). En el primer
caso -art. 755 del CA- la variedad de situaciones legales posibles vinculables a dicha norma
fue suficiente para que la Corte se abstuviera de declarar su inconstitucionalidad en
“Camaronera”: el último párrafo del considerando 10º de “Camaronera” concluye
ratificando lo decidido en el considerando 9º haciendo hincapié en que el aspecto
cuantitativo del tributo -la alícuota- no podía quedar “completamente librado al arbitrio
66
del Poder Ejecutivo” al no existir “bases claras de delegación” -clara política legislativa-
del Congreso, sin avanzar con la declaración de inconstitucionalidad del mismo art. 755 del
CA que puede ser complementado por otras normas legales como indica su encabezado:
“las leyes que fueran aplicables”-, limitándose la Corte de modo estricto a invalidar la
Resolución delegada (MEI) 11/02 (la misma inteligencia sobre el art. 755 del CA puede verse en el
precedente “GALLO LLORENTE, EDUARDO c/ESTADO NACIONAL – MINISTERIO DE ECONOMÍA”
sentencia de fecha 23.11.08 de la Sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal, voto de la Dra. Marta Herrera, considerandos XII y XIII y en el referido de la Corte
Suprema “PROPULSORA SIDERÚRGICA S.A.I.C. c/recurso de apelación – A.N.A.”, sentencia unánime del
01.09.1992, Fallos: 315:1820; en el mismo sentido respecto del art. 755 del CA con remisión al fallo “Gallo
Llorente” ver “GROBOCAPATEL HERMANOS S.A. c/ EN-M° ECONOMÍA-RESOL 125/08 126/08 Y
141/08 s/PROCESO DE CONOCIMIENTO” sentencia de fecha 14.11.13 de la Sala IV de la misma Cámara

Federal).

Que, conforme lo expuesto no puede considerarse violatorio per se del art. 76 de la

Constitución Nacional que el Congreso delegue en el Poder Ejecutivo la facultad de fijar el
aspecto cuantitativo de los derechos de exportación -e.g. alícuotas- cuya regulación legal
sustancial se encuentra en el Código Aduanero, siempre que ello se ajuste a las previsiones
literales del art. 76 de la Constitución.
Que los requisitos del art. 76 de la Constitución -clara política legislativa, plazo
para su ejercicio- propenden también a una intervención específica (art. 99 inc. 3 último
párrafo) del Congreso que, actualmente, bajo la ley 26.122 se concreta de modo previo y a
posteriori, en línea con el sistema constitucional español - ver supra considerando XVII párrafo
octavo, voto del Dr. Petracchi en “Verrocchi”-.

Que no es correcto realizar una lectura aislada del art. 76 de la Constitución

Nacional respecto del art. 99 inc. 3 último párrafo in fine de la misma Carta Magna y la ley
que allí se prevé, regulando la intervención del Congreso. Ambas normas constitucionales
se encuentran relacionadas pues tal ley constitucional –hoy la vigente ley 26.122- es la ley
general por la cual el titular constitucional de la potestad legislativa (tributaria) -el
Congreso- estableció su “intervención” respecto del uso por el PEN de las facultades
legislativas que le delegue (ver supra en el considerando XVII octavo párrafo la cita del voto del doctor
Petracchi in re “EZIO DANIEL VERROCCHI v. ADMINISTRACIÓN NACIONAL DE ADUANAS”,
Fallos: 322:1726, así como la referencia a la ausencia de esta ley en el considerando 11 de la mayoría; en el

mismo sentido el voto concurrente de los doctores Belluscio y Bossert en “Zofracor” Fallos: 325:2394 ). La
ley 26.122, como se examinará infra, funciona como una verdadera repristinación del art.
755 del CA como del resto de las normas delegantes de la legislación federal –e.g. el art. 6
de la ley 25.561- a las que rige de modo inescindible, operando un desarrollo material de la
Constitución que no puede ignorarse por los jueces al decidir los casos de delegación
sometidos a su juzgamiento. En el sentido apuntado, el art. 76 de la Constitución que
establece las condiciones que deben cumplir las normas delegantes (“con plazo fijado para
su ejercicio y dentro de las bases de la delegación que el Congreso establezca”) se integra
con la ley 26.122 como régimen legal general para las normas delegadas consistente con
tales mandas constitucionales.
67
 Que, como conclusión, cabe asentar de modo general que el art. 76 de la
Constitución Nacional regula la modalidad de la delegación legislativa que puede realizar el
Congreso estableciendo, en su estricta literalidad, que la delegación de sus facultades
legislativas en el PEN se encuentra admitida, alternativa o conjuntamente, en los siguientes
supuestos: a) “materias determinadas de administración” y b) “emergencia pública”; en
ambos casos la mentada delegación, para su conformidad con la Constitución, deberá: (i)
tener un plazo fijado para su ejercicio y, (ii) conformarse con las bases de la delegación que
el Congreso establezca: esto es responder a una clara política legislativa. De modo general,
la delegación del Congreso de sus facultades para fijar las alícuotas de derechos de
exportación o importación en el PEN se considera una de las materias constitucionales
delegables por el Congreso, siempre que ley delegante se ajuste a los puntos (i) y (ii) antes
enunciados. Asimismo, la Constitución Nacional prevé que la caducidad de la norma
delegante resultante del transcurso del plazo previsto para su ejercicio por el PEN, no
importará la revisión de las relaciones jurídicas nacidas al amparo de las normas dictadas
en consecuencia de la delegación legislativa.
XIX.- La jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación previa a la
reforma constitucional del año 1994 para casos análogos al presente. Armonía con la
reforma constitucional del año 1994 y la ley 26.122
Que corresponde recordar la jurisprudencia tradicional del Alto Tribunal en materia
de delegación legislativa. Ello guarda conformidad con la pauta interpretativa del nuevo art.
76 de la Constitución Nacional que el convencional GARCIA LEMA -refiriendo a la
opinión de Alberto BIANCHI- considera plenamente válida ( ver supra considerando XVIII
segundo párrafo; para el repaso de esta jurisprudencia se siguen los trabajos fundamentales sobre la materia:
el magistral de Alberto BIANCHI: La delegación legislativa, Editorial Ábaco de Rodolfo Depalma/CUDES,
Buenos Aires, 1990; y el tratado de SANTIAGO Alfonso, y THURY CORNEJO, Valentín: Tratado sobre la

delegación legislativa, Ábaco, Buenos Aires, 2003, Capítulos II -B-).

Que, en los precedentes de nuestro Alto Tribunal -con fundamento en una tradicional
jurisprudencia de la Corte de los Estados Unidos, ver considerandos 9 a 12 del precedente de Fallos:
331:2406, “COLEGIO PÚBLICO DE ABOGADOS DE LA CAPITAL FEDERAL c/ESTADO NACIONAL

-PEN- s/AMPARO LEY 16.986”- siempre se aceptó la posibilidad de que se le confiera cierta
autoridad al poder administrador a fin de reglar los “pormenores y detalles” para poner en
ejecución una ley, y exigió para su validez la existencia de una clara política legislativa a la
que debía ajustarse la autoridad delegada. A partir del caso “Delfino” -Fallos: 148:430- la
Corte acuñó el standard de que existe una distinción fundamental entre la delegación para
hacer la ley (delegación propia) y la de conferir cierta autoridad al Poder Ejecutivo o a un
cuerpo administrativo a fin de reglar los pormenores y detalles necesarios para la ejecución
de aquélla (delegación impropia), ya dictada por el Congreso - sentencia del 20.06.1927 donde la
Corte señala: “(…) No existe delegación sino cuando una autoridad investida de un poder determinado hace
pasar el ejercicio de ese poder a otra autoridad o persona descargándola sobre ella. Existe una distinción
fundamental entre la delegación de poder para hacer la ley y la de conferir cierta autoridad al Poder
Ejecutivo o a un cuerpo administrativo a fin de reglar los pormenores para la ejecución de aquella. Lo

primero no puede hacerse. Lo segundo no está prohibido” -. Lo primero –delegación para hacer la
68
ley- no puede hacerse, lo segundo –delegación para completar y ejecutar la voluntad de la
ley- es admitido aun en aquellos países en que, como en los Estados Unidos, el poder
reglamentario del Poder Ejecutivo se halla fuera de la letra de la Constitución. En tal
sentido resulta pertinente señalar que el standard de la llamada delegación impropia nuestra
Corte Suprema lo adopta de la jurisprudencia de la Suprema Corte de Estados Unidos, pero
lo hace con fundamento en el poder de reglamentación que nuestra Constitución Nacional
confiere al Poder Ejecutivo en el art. 86 inc. 2 de la Constitución Nacional (art. 99, inc. 2°,
en el texto actual), norma que no tiene semejanza en el texto constitucional norteamericano.
La doble función del art. 86 inc. 2 de la Constitución (hoy art. 99 inc. 2) como norma
habilitante para el Poder Ejecutivo para dictar decretos reglamentarios o ejecutorios -por un
lado- y ejercer las facultades legislativas delegadas por el Congreso -por el otro- fue
reconocida por el Alto Tribunal in re “THE AMERICAN RUBBER CO. S.R.L
S/INFRACCIÓN DECRETO-LEY 19.982” (Fallos: 298:609, sentencia del 01.09.1977)
considerando cuarto.
Que no puede soslayarse en esta materia, por su eminente proyección sobre la
inteligencia de nuestro sistema constitucional, la evolución de la jurisprudencia de la
Suprema Corte norteamericana. Al respecto debe notarse que precisamente dos de los casos
históricamente más relevantes en esa jurisprudencia sobre delegación legislativa versaron
justamente sobre tarifas (derechos) aduaneras regladas por el Presidente de USA en
ejercicio de facultades delegadas por el Congreso: se trata de los casos “Field Vs. Clark”
(144 U.S. 649 -1892- la opinión de la Corte fue expuesta por el Juez John Marshall Harlan ) y “J.W.
Hampton, Jr., & Company v. United States” (276 U.S. 394 -1928-), en donde la opinión de la
Corte fue expuesta por su Chief Justice William Howard Taft ( Taft había sido Presidente de los
Estados Unidos en el período 1909-1913 creando durante su mandato la U.S. Court of Customs Appeals como
tribunal legislativo del art. I y designando a sus primeros cinco jueces: este tribunal revisaba las sentencias del

Board of General Appraisers luego rebautizado Customs Court –también un tribunal legislativo del Art. I-).

Que, en el primer caso –“Field vs. Clark”- la Corte Suprema convalidó una ley del
Congreso que había delegado en el Presidente la facultad de suspender la importación de
determinados productos libres de derechos aduaneros -con la suspensión por parte del
Presidente pasaban a quedar gravados- cuando tales productos provinieran de países que,
en una reciprocidad inequitativa o irrazonable habían gravado con derechos de
importación los productos provenientes de USA: la Corte Suprema consideró que el
Congreso había definido claramente la ley (“política legislativa”) y el Presidente solamente
la puso en ejecución: este precedente si bien reafirmó el principio constitucional de que el
Congreso no podía delegar la facultad de hacer la ley, decidió que ello no había ocurrido en
el caso porque el Presidente al imponer los derechos de importación en los productos
alcanzados por la situación legalmente prevista estaba ejecutando la ley, no dictándola.
Que, en el segundo caso -“J.W. Hampton, Jr., & Company v. United States”- la
Suprema Corte concedió el certiorari respecto de una sentencia de la Court of Customs
Appeals que había confirmado la sentencia de la U.S. Customs Court que tuvo por válidos

69
los derechos de importación incrementados por una decisión del Presidente Calvin
Coolidge, dictada conforme la Sección 315 (a), Título III de la Tariff Act del 21.09.1922.
Esta ley facultaba y le ordenaba al Presidente a incrementar o disminuir los derechos de
importación como método para igualar las diferencias –resultantes de una investigación prevista y
regulada por la misma Tariff Act, con participación de los interesados y realizada por la Comisión de Tarifas-

entre los costos de producción de los productos que se producían y comercializaban en el

mercado interno de Estados Unidos y los costos de los productos similares que se
importaban desde los países competidores al mismo mercado interno: el derecho de
importación tenía entonces, además del propio fin recaudatorio, una finalidad de protección
de la industria estadounidense. En el caso decidido por la Suprema Corte el importador
solicitaba la devolución de la diferencia por el incremento de los derechos de importación
consecuencia de la norma delegada -45, Treas. Dec. 669, T.D. 40216- dictada por el
Presidente, que los había aumentado respecto del producto importado -dióxido de bario-
proveniente de Alemania; el importador impugnaba como inconstitucionales –para fundar
su reclamo de devolución- tanto: a) la ley delegante (Sección 315 (a), Título III de la Tariff Act del
21.09.1922) invocada por el Presidente para incrementar las alícuotas -sostenía que se trataba
de una facultad exclusiva del Congreso-, como b) la misma ley delegante, pero con el
fundamento de que las facultades conferidas por la Constitución al Congreso para fijar
derechos de importación -incluido en el poder de imposición- solamente podían ejercerse
con finalidad recaudatoria exclusiva, y eran inválidas si perseguían otros fines como ser la
protección de la industria nacional. Respecto del primer planteo de inconstitucionalidad, el
rationale aplicado por la Suprema Corte de USA en 1892 en “Field vs. Clark” no varió en
absoluto 36 años después, y fue aplicado también en este caso. La Suprema Corte enfatizó
que las dificultades de implementación por parte del mismo Congreso de lo que era el
objeto cristalizado en la ley delegante impugnada –fijar derechos de importación para
equilibrar la competencia entre los productores nacionales y los importadores del exterior-
llevó al Parlamente a buscar un modo de evitar y superar tales dificultades: con base en
ello adoptó en la Sección 315 (a) -impugnada en su constitucionalidad- que describe con
claridad lo que era su política y plan (proteger la industria nacional mediante el uso
incremento o disminución de los derechos de importación) autorizando a un miembro del
Poder Ejecutivo (la Comisión de Tarifas) a llevar adelante esa política, encontrar las
diferencias de costos entre productos nacionales y extranjeros -cambiantes de tiempo en
tiempo- y a hacer los ajustes necesarios para conformar las alícuotas de los derechos de
importación al estándar subyacente a tal política y plan: que los productos nacionales e
importados del extranjero que compiten en el mercado interno de los Estados Unidos
soporten similares o idénticos costos. La Comisión de Tarifas llegaba a una conclusión
después de su investigación y la entregaba al Presidente que evaluaba su adopción para
cumplir con la política legislativa definida por el Congreso. Conforme la Suprema Corte el
campo de acción del Congreso comprende una gran variedad de acciones legislativas, y el
Congreso frecuentemente encuentra necesario hacer uso de los funcionarios del Poder

70
Ejecutivo, con límites definidos, para asegurar el efecto exacto perseguido por sus actos
legislativos, invistiendo de discreción al Poder Ejecutivo para realizar regulaciones
interpretativas de la ley y dirigir los detalles de su ejecución, hasta el extremo de proveer
sanciones para los incumplimientos de esas regulaciones. Se indica en la sentencia que los
derechos de importación que deberían ser fijados por el Congreso constituirían una miríada
en caso de no delegarse tal función -si el Congreso fuera requerido a fijar cada alícuota
sería imposible ejercer lo que es su propio poder- resultando de “sentido común” que se
convoque a un organismo técnico, la Comisión de Tarifas, para que se ocupe de ello y los
fije, y que el Presidente les dé luego fuerza legal, todo conforme con la regla legislativa
tributaria general que el Congreso ya había establecido de modo primario (“If Congress
shall lay down by legislative act an intelligible principle to which the person or body
authorized to fix such rates is directed to conform, such legislative action is not a forbidden
delegation of power ”). Sostuvo la Suprema Corte que, si es una sabia idea variar los
derechos de importación de acuerdo con las condiciones cambiantes de producción
internas y del exterior, ello autoriza al Jefe del Poder Ejecutivo a cumplir ese propósito.
Para legitimar su decisión la Suprema Corte transcribe íntegro en este caso el holding de su
sentencia en “Field vs. Clark” del año 1892 rechazando que se haya delegado en el
Presidente el poder de legislar, sino que lo considera un mero agente de la política
legislativa. En relación al segundo planteo de inconstitucionalidad de la ley del Congreso
que delega facultades de fijación de alícuotas de derechos, la Suprema Corte también lo
rechazará de modo contundente. La impugnación de constitucionalidad consideraba que los
impuestos aduaneros solamente sirven para recaudar ingresos y para ningún otro fin, como
sería la intervención vía derechos de importación para proteger la igualdad de competencia
entre los productos de los industriales americanos y los de otros países que los importan en
USA. La Suprema Corte fue terminante: ningún historiador puede discutir que el
Congreso, desde 1789, asumió que está dentro de su poder (…) variar las alícuotas de esos
impuestos aduaneros en un esfuerzo para alentar el crecimiento de las industrias de la
Nación por la protección de la producción de la patria contra la competencia extranjera.
Resulta suficiente -expresa la Suprema Corte- puntualizar que la segunda ley dictada por
el Congreso de los Estados Unidos -July 4, 1789, ch. 2, 1 Stat. 24- contenía como
considerando que los derechos de importación eran necesarios para el financiamiento del
gobierno, el cumplimiento de las deudas de los Estados Unidos, y el aliento y protección de
la industria nacional; que en ese primer Congreso estaban sentados muchos de los
miembros de la Convención Constituyente de 1787 y que la Suprema Corte repetidamente
ha sentado el principio de que una explicación legislativa contemporánea de la
Constitución se presenta cuando los fundadores del gobierno y artífices de la Constitución
activamente participan en los asuntos públicos, fijando las reglas de construcción que
deben darse a las normas constitucionales; el dictado y vigencia de un número de leyes
impositivas aduaneras diseñadas con el fin de mantener un sistema de protección de la
industria es una cuestión histórica que remonta a 1789, con lo que ninguna ley de

71
impuestos aduaneros puede ser invalidada con fundamento en la Constitución porque,
además de su fin impositivo recaudatorio, tenga un fin de aliento y protección de las
industrias del país en su competencia con los productos de otros países. La Suprema Corte
confirmó las sentencias en el mismo sentido favorable al gobierno que ya habían tenido las
de la Court of Customs Appeals y la U.S. Customs Court, rechazando los dos planteos de
inconstitucionalidad como se ilustró. Un tercer caso, suele mencionarse siempre junto a los
dos anteriores: “Norgewian Nitrogen Products Co. v. United States” -288 US 294- que
también confirmó las sentencias favorables de la Court of Customs Appeals y la U.S.
Customs Court a la actuación delegada del Poder Ejecutivo. Este pronunciamiento no se
centró en la legitimidad del accionar del Presidente al fijar los derechos, sino en los
procedimientos de la Comisión de Tarifas y la intervención que correspondía a los
importadores interesados y los industriales americanos sobre el alcance de la divulgación de
la información sobre sus costos –en tensión con el secreto industrial o comercial- a dicha
Comisión para realizar los informes que luego elevaba al Presidente -para que decida sobre
los incrementos o disminuciones de derechos-. En este caso la Suprema Corte confirmó
también la legalidad de las actuaciones de la Comisión de Tarifas, dejando claro –nótese
que era en el año 1933 en un contexto anterior a la verificación del fenómeno, entonces
incipiente, de la existencia de grupos multinacionales de empresas vinculadas y los
problemas de precios de transferencia- que era carga probatoria del importador dar cuenta
de la composición de sus precios de importación y costos asociados.
Que, de modo similar a lo que sucedió en estos leading cases para los casos
aduaneros, la jurisprudencia general de la Suprema Corte de los Estados Unidos en materia
de delegación legislativa desde su etapa fundacional (en la que el Chief Judge John Marshall
definiera tanto su concepto central como el carácter casuístico que tendrían siempre estas cuestiones; ver
“Wayman v. Southard” (23 U.S. -10 Wheaton) 11 -1825- donde la Suprema Corte expresa allí, lo que luego es
parafraseado por la Corte argentina en “Delfino”: “It will no be contended that Congress can delegate to the
courts or to any other tribunals powers which are strictly and exclusively legislative… The line has not been
exactly drawn which separates those important subjects which must be entirely regulated by the legislature
itself from those of less interest in which a general provision may be made and power give to those who are to
act under such general provisions to fill up the details… The difference between the departments undoubtedly
is that legislature makes, the executive executes, and the judiciary construes the law; but the maker of the
law may commit something to the discretion of the other departments, and the precise boundary of this

power is subject of delicate and difficult inquiry, into which a court will not enter unnecessarily ”) hasta
el presente muestra un patrón consistente de auto-restricción en la declaración de
inconstitucionalidad, siempre que pueda encontrarse una voluntad legislativa concreta (aun
con un carácter o contornos difusos) que el Poder Ejecutivo cumple como un mandato. En
efecto, la casuística en esta materia ha sido sumamente deferente al punto que resultan casi
inexistentes los casos en que la Suprema Corte norteamericana invalidara por
inconstitucionalidad el accionar del Poder Ejecutivo; debe señalarse incluso respecto de los
pocos casos relevantes en que la Suprema Corte lo hizo (pueden mencionarse “Panamá Refining
Co. V. Ryan” -293 U.S. 388 del año 1935- y “A.L.A. Schechter Poultry Corp. V. United States” -295 U.S. 495

también del año 1935- y “Carter v. Carter Coal Co.” -298 U.S. 238 del año 1936-) que se encontraron
72
enmarcados por el duro enfrentamiento político –único también en la historia- entre el Alto
Tribunal y el Presidente Franklin Delano Roosevelt: tal situación perturbó de tal modo la
factura jurídica de esos precedentes que llevó a pensar a los estudiosos de la cuestión de la
delegación legislativa que las decisiones de la Suprema Corte hubieran sido otras en un
contexto político normal. De hecho, con el fracaso en el Senado del plan del Presidente (el
“Court Packing Plan” del año 1937) de ampliar el número de jueces del Alto Tribunal a
quince –para nombrar seis y lograr una mayoría propia- hubo también un giro en la
jurisprudencia de la Corte que dejó de obstruir las leyes que cristalizaban la política del
New Deal. El panorama posterior hasta la actualidad ha sido tan favorable a admitir la
delegación a favor del Poder Ejecutivo con gran extensión, que llevó a cierta doctrina a
preguntarse respecto de la subsistencia del requisito de que exista una política legislativa o
intelligible standard (Davis, Kenneth C.: Administrative Law, 3rd edition, West Publishing
Co., 1972, p. 30 y 34, conforme lo cita Bianchi, Alberto: op. cit. supra, ps. 92/94); de modo
práctico el estándar sería solo una formalidad y, en concreto, lo que existe es una casuística
sobre la acción coordinada entre el Congreso y el Poder Ejecutivo donde la jurisprudencia
de modo excepcional ha puesto un límite. La cuestión, por demás, se desenvuelve en
Estados Unidos –a diferencia de lo que ocurre en Argentina donde antes de la reforma del año 1994 se
enmarcaba normativamente en el art. 99 inc. 2 (antes 86) y, ahora, en el art. 76 y concordantes de la

Constitución, sumada la ley federal 26.122 prevista en el art. 99 inc. 3 último párrafo - en un campo donde
no hay normas constitucionales expresas, sino que se examina y decide en función de la
interpretación judicial del principio de separación de poderes, estructural a la forma
republicana; sin duda tal carácter constitucional pero no normativo fue determinante para
una construcción casuística -puramente jurisprudencial- de la cuestión.
Que, bajo tales premisas y por el seguimiento de nuestra Corte Suprema de la
jurisprudencia norteamericana también en nuestro medio el control del ejercicio de la
delegación se convertiría en una cuestión que resultó juzgada en cada caso, como lo ponen
de relieve los fallos in re “Mouviel” -Fallos: 237:636-; “Prattico c/ Basso” -Fallos:
246:345-; “Luis Domínguez” -Fallos: 280:25- y “Cocchia” -Fallos: 316:2624-, y ello se
repite en el caso sometido aquí a juzgamiento (no parangonable en absoluto con
“Camaronera”). En los precedentes referidos la Corte Suprema estableció, siguiendo el
estándar de la Suprema Corte de Estados Unidos, que no pueden considerarse inválidas las
delegaciones por el Congreso al PEN siempre que la política legislativa haya sido
claramente establecida por el legislador. Así la Corte convalidó la llamada delegación
impropia la cual se verifica cuando el Congreso dicta una ley que tiene marcos o estándares
generales, pero que define una clara política legislativa, y habilita al ejecutivo u otro
órgano de la administración para integrarla o completarla; es más la jurisprudencia
tradicional del Alto Tribunal ha configurada tal intervención complementaria del PEN
como un verdadero mandato -más que una habilitación- impartido por el Congreso al PEN,
y que el PEN debe cumplir ejecutándolo en uso de sus facultades ordinarias de
reglamentación del art. 99 inc. 2 de la Constitución Nacional -antiguo art. 86 inc. 2- (Fallos:

73
155:182; 171:293; 156:81; 175:311; 185:12; 190:417; 191:197; 252:171; 280:25; 300:271;
304:1900; 315:908, entre otros).
Que este criterio de delegación legislativa, originariamente ajeno al ámbito
tributario, fue admitido también por la Corte Suprema en sus propios precedentes
específicos de delegación referidos a derechos aduaneros, en atención a la complejidad
técnica, la naturaleza variable y la necesidad de rápidas respuestas que impone el
desenvolvimiento del comercio internacional, que demuestra la inconveniencia de que
tales cuestiones queden sometidas a las dilaciones propias del trámite parlamentario (como
se verá infra en el considerando XX último párrafo punto b) y en el considerando XXIII punto (xii), este

estándar gobierna también el diseño de la ley federal 26.122 ). También en estos casos la
jurisprudencia de la Corte Suprema se ha ceñido a las particularidades que cada ley
presentaba para examinar en forma pormenorizada si, en efecto, existía una política
legislativa “claramente establecida” en la que pudiera ser sustentada la delegación, según
resulta de los precedentes “Laboratorios Anodia” -Fallos: 270:42-; “Conevial” -Fallos:
310:2193- y “Propulsora Siderúrgica” -Fallos: 315:1820-.

Que el primer precedente del Alto Tribunal que debe examinarse, por su analogía
con la presente causa, es el referido de Fallos 270:42 “LABORATORIOS ANODIA S.A.
C/GOBIERNO DE LA NACIÓN S/REPETICIÓN” de fecha 12.02.1968 suscripto
unánimemente por los doctores Eduardo A. Ortiz Basualdo, Roberto E. Chute, Marco
Aurelio Risolía, Luis Cabral y José F. Bidau. Esta sentencia, dictada en una causa donde se
pretendía la repetición de recargos tributarios a la importación -finalmente rechazada-, la
Corte Suprema convalidó la fijación de alícuotas y recargos en los derechos de exportación
e importación a partir de una delegación del Congreso en el PEN “cuando medien razones
de política monetaria y cambiaria” conforme lo establecía el art. 14 del decreto-ley
5168/58. Conforme las normas que detalla en su considerando 7º, la Corte consideró a las
dictadas por el PEN como válidamente enmarcadas en la política monetaria y cambiaria
definida por el Congreso. En el considerando 8º la sentencia encuentra fundamento en su
misma jurisprudencia sobre delegación legislativa. En el considerando 9º la Corte afirma
que la “política legislativa” en la materia antes señalada -política monetaria y cambiaria-
aparece suficientemente determinada en la norma delegante del caso -art. 14 del decreto-ley
5168/58- y señala que esa política legislativa implica “en primer lugar, poder dictar
normas adaptadas a las cambiantes circunstancias, sobre todo en una materia que por
hallarse tan sujeta a variaciones como la de que se trata, se estimó conveniente dejarla
librada al prudente arbitrio del Poder Ejecutivo en vez de someterla a las dilaciones del
trámite parlamentario; y, en segundo lugar, porque no se demuestra ni pretende (por
Laboratorios Anodia) que aquél haya ejercitado abusivamente las facultades que se le
delegaron”. En los considerandos 10º, 11º y 12º de esta sentencia la Corte Suprema
convalidó retroactivamente -ilustrando la historia normativa y rechazando el agravio
respectivo de la actora- el ejercicio de las facultades delegada en el PEN afirmando “que
demuestra con creces que el Poder Legislativo aprobó la política arancelaria que siguió el
74
Poder Ejecutivo en ejecución de las facultades que se le confirieran” coronando el fallo en
el considerando 13º con la referencia expresa a los tres precedentes de la Suprema Corte de
los Estados Unidos orientados en el mismo sentido (los referidos supra “Field v. Clark”
-143 US 649, del año 1892; “J.W. Hampton Jr. & Co. v. United States” -276 US 394, del
año 1928; y “Norgewian Nitrogen Products Co. v. United States” -288 US 294, del año
1933, con cita del Justice Cardozo).

Que, el segundo precedente del Alto Tribunal al que cabe referir, también por la
analogía que guarda con la presente causa -una repetición, finalmente rechazada- es el de
Fallos 310:2195 “CONEVIAL SOCIEDAD ANÓNIMA CONSTRUCTORA INDUS.,
COM., INM Y FINAN. C/ESTADO NACIONAL (A.N.A.) S/REPETICIÓN” sentencia de
fecha 29.10.1987 suscripta unánimemente por los doctores Carlos S. Fayt, Enrique S.
Petracchi y Jorge Antonio Bacqué. En esta sentencia la Corte Suprema -en su considerando
4º- sigue la metodología de repasar el marco legislativo en el que se delegó en el PEN las
facultades para establecer las alícuotas, para concluir que es un caso donde la política
legislativa había sido claramente establecida por el Congreso; fundamenta su decisión en
los considerandos 5º y 6º del fallo con citas textuales del precedente “Laboratorios Anodia”
referido en el párrafo anterior, cerrando el Alto Tribunal su pensamiento con la afirmación
de que “las normas (impugnadas) no importaron una delegación propia de facultades
legislativas sino un ejercicio, condicionado y dirigido al cumplimiento de las finalidades
queridas por el legislador, de una actividad normativa circunscripta a los límites de la ley
en la que encuentra su fuente (Fallos 286:325)”.

Que, el tercer precedente del Alto Tribunal al que cabe referir, también por la
analogía que guarda con la presente causa -una repetición, finalmente rechazada- es el de
Fallos 315:1820 “PROPULSORA SIDERÚRGICA S.A.I.C. c/recurso de apelación –
A.N.A.”, sentencia del 01 de septiembre de 1992 suscripta unánimemente por los doctores
Ricardo Levene (h), Mariano Augusto Cavagna Martínez, Rodolfo C. Barra, Carlos S. Fayt,
Augusto César Belluscio, Enrique Santiago Petracchi, Julio S. Nazareno, Eduardo Moliné
O’Connor y Antonio Boggiano. En este caso el exportador se agraviaba de la
discriminación en los porcentajes de reembolsos -más gravosos- dispuestos por el
Ministerio de Economía mediante la Resolución 475/85 cuando se trataba de exportaciones
con destino a Estados Unidos y la Comunidad Europea, frente a otras destinaciones. Para la
parte actora la diferencia entre los porcentajes de reembolsos según el destino de la
exportación era discriminatoria como contraria al art. 755 del Código Aduanero -que no
autorizaría tales diferencias-. La Corte Suprema examinó el art. 755 del Código Aduanero y
señaló que su contenido tiene carácter enunciativo y que, contrariamente a lo sostenido por
la actora, autoriza el tratamiento considerado “discriminatorio”, agregando que el planteo
de la actora llevaría a la Corte a resolver cuestiones de política económica que son
privativas de los otros poderes del estado. Asimismo, consideró que la delegación era
legítima -conforme la jurisprudencia de la Corte Suprema anterior al Código Aduanero- en

75
la medida en que la resolución impugnada cumplía con los propósitos de la ley –
complementaria- 20.545 que le servía de base, señalando que entre las pautas a las que
debía conformar su actuación el PEN la ley estableció que los derechos respectivos no
podría exceder el triple del derecho más alto existente en ese momento -conforme la
Nomenclatura entonces aplicable- disponiendo también que el PEN debía informar al
Congreso sobre el uso de tales facultades de modo trimestral; así para la Corte la ley
20.545 contenía una política legislativa determinada en una materia que “por hallarse
sujeta a variaciones (…) se estimó conveniente dejar librada al prudente arbitrio del
Poder Ejecutivo, en vez de someterla a las dilaciones propias del trámite parlamentario”.
En consecuencia, la Corte Suprema confirmó las sentencias del Tribunal Fiscal y la Sala II
de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal que
habían denegado la devolución de los derechos de exportación respecto de reembolsos por
porcentajes menores -por pagarse por exportaciones con destino a Estados Unidos y la
Comunidad Europea-.

Que, finalmente, el cuarto precedente del Alto Tribunal en materia de delegación

legislativa al que cabe referir para este caso -por el estándar que establece sobre la
modalidad en que puede ejercerse- es el de Fallos 316:2624 “COCCHIA, JORGE DANIEL
C/ESTADO NACIONAL Y OTRO S/ACCIÓN DE AMPARO” sentencia de fecha
02.12.1993. Esta sentencia no trata sobre un supuesto de delegación en materia tributaria
aduanera como los anteriores, sin embargo su contenido fija el estándar para el control
constitucional de delegación legislativa suscitada en el marco de una emergencia; este
estándar pone el foco en la interrelación dentro de un espacio de tiempo de las voluntades
confluyentes del Congreso y el Poder Ejecutivo en la materia delegada y su ejercicio por el
PEN, y establece que el Poder Judicial no puede alterar lo que en la “estructura central del
sistema” es la “común participación de los Poderes Legislativo y Ejecutivo” (considerando
11 tercer párrafo) que impide un escrutinio constitucional particular y aislado de una norma
concreta -tal como se pretende en autos respecto de la Resolución (MEP) 127/08- sino que
tal escrutinio solamente puede hacerse en cuanto regulación insertada en un “bloque de
legalidad”. Tal “bloque de legalidad” se encuentra integrado por las normas delegantes -e.g.
las que declaran la emergencia y establecen la política legislativa- que formalizan el
mandato del Congreso al Poder Ejecutivo, y las normas delegadas que cristalizan el modo
en que el PEN cumplió ese mandato legislativo, sea con base en el art. 99 inc. 2 de la
Constitución Nacional o por el ejercicio de las propias facultades legislativas que se le
otorgaron (considerando 13 tercer párrafo). En tal sentido, no puede ponerse en juicio la
actuación del Poder Ejecutivo cuando hace uso de las facultades delegadas si el propio
Congreso se abstuvo de hacer objeciones a dicho ejercicio -como lo decidió la Corte
Suprema, de modo polémico, en el precedente “Peralta” de Fallos: 313:1513- y caben
mucho menos tales objeciones cuando el Congreso no solo no guardó silencio sino que
positiva y específicamente bendijo la concreta actuación normativa del PEN en ejercicio de
facultades delegadas (considerando 13 cuarto párrafo).
76
 Que, en definitiva, la jurisprudencia tradicional de la Corte Suprema, en armonía
básica con el Fallo “Camaronera” ofrece tres estándares claros: 1) en nada impide, por el
contrario autoriza (en atención a la variabilidad de la realidad propia de las circunstancias específicas que
fundan una delegación legislativa: e.g. razones de política monetaria y cambiaria que fundan la adopción por

el Congreso de una política legislativa) que se deje librado al PEN la posibilidad de adaptar el
quantum de los derechos de exportación o importación mediante la fijación -aumento o
reducción- de las alícuotas; 2) tal autorización solamente es válida en cuanto se otorgue
dentro de una clara política legislativa -estándar inteligible, que puede estar determinado por una
emergencia- predeterminada por la ley, que se adecua en su faz de ejercicio delegado al
concepto de pormenores y detalles en los términos de la jurisprudencia tradicional de la
Corte. Lo anterior se expresa constitucionalmente como un mandato del Congreso que el
PEN cumple mediante el ejercicio de sus facultades de reglamentación del art. 99 inc. 2 de
la Constitución, que en tales casos son materialmente legales; 3) el control de
constitucionalidad por los jueces del ejercicio por el PEN de tales facultades delegadas
debe ser prudente y puede incluso estar impedido en determinados casos, máxime cuando la
norma delegada concreta se inserta claramente dentro de un “bloque de legalidad”, en el
marco de una emergencia que expresa una política legislativa del Congreso que le da
origen, aprobando el mismo Congreso de modo específico las normas delegadas dictadas
por el PEN en ejercicio del mandato que recibió.

Que, la reforma constitucional del año 1994 y la posterior sanción de la ley

constitucional 26.122 sobre delegación legislativa, modificaron el sistema constitucional
del modo que se ilustró supra en los considerandos XVII y XVIII. En ese sentido, el punto
1) anterior -como se vio en el considerando XVIII- permanece idéntico antes y después de
la reforma del año 1994; sin embargo al punto 2) del párrafo anterior se ha agregado el
plazo que debe tener la delegación pero, a la vez, por el punto 3) se ha modificado el
sistema constitucional en relación a la intervención del Congreso cuya regulación se difiere
a una ley federal –hoy la 26.122-: el sistema constitucional no se centra ya exclusivamente
en la predeterminación de la ley delegante -que debe cumplir con lo establecido por el art.
76 de la Constitución Nacional-, sino en una intervención integral del Congreso, tanto
previa como a posteriori del ejercicio de la facultad delegada por parte del PEN. Así, el
canon más exigente de control constitucional (o “reforzado” en las palabras de la Corte en el
considerando 11 in re “Verrocchi” y “Zofracor” -votos de los Dres. Bossert, Belluscio y Petracchi- ) en la
predeterminación de la ley delegante -bajo cuya concepción constitucional se estructuró el precedente
“Camaronera” invocado por la actora, previo al dictado de la ley 26.122 - ha registrado una variación en
la materialidad de la reforma constitucional del año 1994 donde el Congreso -único titular
de la potestas impositiva constitucional- interviene tanto antes como después del ejercicio
de las facultades delegadas por el PEN, conforme los art. 76 de la Constitución Nacional y
la ley prevista por el art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la misma Carta Magna que
-desde el año 2006- es la ley federal 26.122.

77
 Que, cualquiera fuera la opinión que pueda tenerse sobre el sistema descripto, lo
cierto es que: (i) la jurisprudencia de la Corte Suprema previa a la reforma constitucional
del año 1994; (ii) la reforma de la Constitución del año 1994 en materia de delegación
legislativa conforme su fuente -la Constitución española de 1978- y en lo que establece
programáticamente el art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la misma Carta Magna; (iii) la
sanción de la ley 26.122 consecuencia de lo anterior -ver infra considerandos XX y XXI-;
(iv) la praxis del Congreso en este caso concreto -ver infra considerando XXII-; (v) así
como el consenso político a tal solución -ver infra considerando XXI-, llevan a dejar de
lado cualquier objeción al respecto. La voluntad del constituyente y el sistema
constitucional reformado del año 1994 se decantan en dicha posición.

XX.- La ley 26.122 del 26 de julio de 2006: régimen legal de la delegación

legislativa previsto por el art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución Nacional
Que, visto entonces el marco de normas constitucionales aplicables en autos -más
amplia que la vigente que gobernaba los hechos del fallo “Camaronera”- y la jurisprudencia
de la Corte Suprema que las ilumina corresponde ocuparse ahora de la ley 26.122 - la exigida
en el voto del Dr. Petracchi transcripto supra en el considerando XVII octavo párrafo-sancionada el 26 de
julio de 2006 y que establece el régimen legal de los decretos de necesidad y urgencia, de
delegación legislativa, y de promulgación parcial de leyes, creando además la Comisión
Bicameral Permanente conforme lo ordenan los arts. 99 y 100 de la Constitución Nacional.
Que la ley federal 26.122 se publicó en el Boletín Oficial el 28.07.06 encontrándose
vigente desde el 06.08.06 -conf. art. 2 del Código Civil-. Sobre esta ley debe destacarse su
rango de verdadera ley constitucional o integrada a la Constitución Nacional –rango
diferenciado al de la generalidad de las leyes federales o de las normas nacionales de
derecho común del art. 75 inc. 12- pues complementa de modo directo a las normas
constitucionales -arts. 76, 99 inc. 3, 100 inc. 12 y 13 y Disposición transitoria Octava, transcriptas supra
en el considerando XVII tercer párrafo- que regulan las facultades del Congreso -propias y
pertenecientes a su zona de reserva constitucional- para la sanción válida de la legislación
federal. La ley 26.122 cumple un mandato dado por la Convención Constituyente del año
1994 al Congreso para completar -según el criterio del Congreso, no exento igualmente del
control de constitucionalidad- la obra de la reforma constitucional en relación al ejercicio
de facultades legislativas por parte del Poder Ejecutivo.
Que el art. 1 de la ley 26.122 delimita su ámbito de aplicación, precisando que
comprende la intervención (art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución) del Congreso
respecto de los decretos del Poder Ejecutivo dictados por delegación legislativa; es decir
aquellos decretos y demás normas -de naturaleza legal- dictadas por el PEN por delegación
del Congreso bajo la previsión del art. 76 de la Carta Magna. Estas normas delegadas
comprenden aquellas -como la resolución impugnada en autos- donde el Poder Ejecutivo
subdelegó legalmente el ejercicio de su potestad delegada en alguno de sus departamentos
de gobierno (ley de Ministerios -t.o. decreto 438/92- y sus modificaciones, art. 2 inciso d),
apartado 5) del decreto 101 del 16.01.85; para el caso ver también el art. 1 de la ley
78
26.217 -BO: 16.01.07- bajo cuya habilitación se dictó la resolución impugnada en autos).
Que el art. 2 de la ley 26.122 establece que la Comisión Bicameral Permanente
-órgano constitucional previsto en los arts. 99 inciso 3 y 100 inciso 12 y 13 de la Ley
Fundamental- tiene competencia para pronunciarse respecto de los decretos dictados “b)
por delegación legislativa”.
Que el Capítulo II de la ley 26.122 regula la delegación legislativa. Su art. 11
establece que “las bases a las cuales debe sujetarse el poder delegado no pueden ser
objeto de reglamentación por el Poder Ejecutivo” y el art. 12 dispone que el “Poder
Ejecutivo, dentro de los diez días de dictado un decreto de delegación legislativa lo
someterá a consideración de la Comisión Bicameral Permanente”.
Que el art. 13 regula el dictamen que debe emitir la Comisión Bicameral
Permanente estableciendo que debe expedirse sobre la validez o invalidez de la legislación
delegada y elevar su dictamen al plenario de cada Cámara para su expreso tratamiento; el
dictamen debe pronunciarse expresamente sobre la procedencia formal y la adecuación a la
materia y a las bases de la delegación y al plazo fijado para su ejercicio. La Comisión
Bicameral Permanente debe abocarse de oficio al tratamiento del decreto delegado -si el
Jefe de Gabinete no se lo somete a consideración- dentro del plazo de diez (10) días
dispuesto por el art. 12 de la ley 26.122 (conf. art. 18 de la ley 26.122); la Comisión debe
elaborar su dictamen dentro de los diez días desde su remisión por el Jefe de Gabinete o,
desde que se haya abocado a su tratamiento por avocación por incumplir el Jefe de
Gabinete la tempestiva remisión de las normas delegadas (art. 19 de la ley 26.122).
Que el art. 20 de la ley 26.122 establece que, si venciera el plazo de diez días
hábiles que tiene la Comisión Bicameral Permanente para dictaminar sobre la legislación
delegada, las Cámaras del Congreso deben abocarse de oficio a su tratamiento expreso e
inmediato, de conformidad con lo establecido por el art. 99 inc. 3 y 82 de la Constitución
Nacional.
Que así, conforme lo reseñado en los párrafos anteriores, entre el dictado de la
legislación delegada y su remisión por el Jefe de Gabinete y expreso tratamiento por la
Comisión Bicameral Permanente y las Cámaras del Congreso para su aprobación o
rechazo, y conforme el sistema de abocamiento de oficio que surge de las normas de la
Constitución Nacional y la ley 26.122 no deberían transcurrir más de unos meses desde el
dictado de la norma delegada por parte del PEN y su tratamiento por abocamiento de las
cámaras del Congreso en los términos de los arts. 18 y 19 de la ley 26.122. El sistema
constitucional, en su regulación por la ley 26.122, establece un mecanismo de intervención
del Congreso –de aprobación o rechazo- a posteriori del dictado de las normas delegadas
por parte del PEN. De ese modo, el art. 76 de la Constitución Nacional que establece la
formalidad que debe revestir la legislación delegante por parte del Congreso, tiene ahora
una contrapartida en la regulación constitucional de la ulterior intervención del mismo
Congreso prevista programáticamente en el art. 99 inc. 3 último párrafo in fine mediante la
ley que allí se prevé: el mismo poder delegante realiza un control posterior de lo actuado

79
por el poder delegado -PEN-.
Que el art. 17 de la ley 26.122, -por la que el Congreso reguló su propia potestad
constitucional en los términos del art. 76 primer y segundo párrafo de la Constitución
Nacional- establece asertivamente que las normas delegadas tienen plena vigencia desde su
dictado de conformidad a lo establecido en el art. 2º del Código Civil (texto conforme la ley
340 del 29.09.1869, reformado por la ley 16.504 -BO: 03.11.64-). El art. 21 establece que la
Comisión Bicameral elevará al plenario de ambas Cámaras del Congreso su dictamen
debiendo estas darle inmediato y expreso tratamiento -conf. párrafo anterior-. El art. 22
establece que las Cámaras se pronunciarán respecto de la aprobación o rechazo de las
normas delegadas mediante sendas resoluciones. El rechazo o aprobación de la legislación
delegada debe ser expreso, conforme el art. 82 de la Constitución. Cada Cámara
comunicará a la otra su pronunciamiento de forma inmediata.
Que, en lo que resulta la norma fundamental del régimen -junto al art. 17- el art. 24
de la ley 26.122 establece que es solamente el rechazo por ambas Cámaras del Congreso
de las normas delegadas implica su derogación, y ello de acuerdo a lo que establece el art.
2º del Código Civil, quedando a salvo los derechos adquiridos durante la vigencia de la
norma delegada. En este punto cabe señalar que el art. 2º al que refiere la intención del
legislador de la ley 26.122 era la norma vigente en ese momento y pertenece al derogado
Código Civil. Esta norma mantiene supervivencia en este régimen especial de la ley 26.122
por expresa disposición del legislador que la integró como parte del régimen especial
(generalia specialibus non derogant) de modo independiente al Código Civil, sustituido
años después por la ley 26.994 (BO: 01.10.14, vigencia desde el 01.08.15). El art. 2 del
Código Civil (conforme texto de la ley 340 del 29 de septiembre de 1869, reformado por la
ley 16.504 -BO: 03.11.64-) al que refiere el art. 24 de la ley 26.122 establece: “Las leyes no
son obligatorias sino después de su publicación y desde el día que determinen. Si no
designan tiempo, serán obligatorias después de los ocho días siguientes al de su
publicación oficial”
Que, resulta así claro del régimen legal ilustrado - vigente desde el 28.07.06, lo que marca
un diferencia sustantiva con el ordenamiento legal vigente en el año 2002 sobre el que se dicta la sentencia de

la Corte Suprema in re “Camaronera” que invalidó la resolución 11/02 - que: (i) las normas dictadas por
el Poder Ejecutivo Nacional en ejercicio de potestades delegadas por el Congreso, como lo
es la Resolución (MEP) 127/08, tienen vigencia desde su dictado -art. 17 de la ley 26.122-;
(ii) tales normas delegadas solamente puede ser derogadas -y perder así su vigencia con
efecto prospectivo- conforme el régimen establecido por la ley 26.122, es decir mediante el
rechazo expreso de cada una de las Cámaras del Congreso -en los términos del art. 82 de la
Constitución Nacional- que deben expresarse positivamente (el silencio no tiene efecto
derogatorio) mediante dos resoluciones que deben publicarse en el Boletín Oficial; (iii) a
contrario sensu, la ausencia de tal rechazo expreso por ambas Cámaras del Congreso de la
Nación -en los términos del art. 82 de la Constitución Nacional- implica que la norma
delegada dictada por el Poder Ejecutivo continúa vigente conforme lo indicado supra en (i)

80
-art. 17 de la ley 26.122-; (iv) coherentemente con lo anterior, el rechazo expreso de
solamente una de las Cámaras del Congreso en los términos del art. 82 de la Constitución
Nacional, no resulta suficiente para privar de vigencia a la norma delegada conforme lo
indicado supra en (i) y (ii); (v) rechazada la norma por resoluciones de ambas Cámaras del
Congreso, ello implica su derogación, en los términos del artículo 2 del Código Civil
(conforme texto de la ley 340 del 29 de septiembre de 1869, reformado por la ley 16.504
-BO: 03.11.64-), es decir que la norma delegada conserva su vigencia hasta el momento de
su derogación mediante las dos resoluciones de rechazo de ambas Cámaras del Congreso
de la Nación (conf. art. 24 de la ley 26.122): los efectos de tal derogación de las normas
delegadas operan de modo temporalmente prospectivo, “después de su publicación y desde
el día que determinen. Si no designan tiempo, serán obligatorias después de los ocho días
siguientes al de su publicación oficial” (art. 2 del Código Civil).
Que, en síntesis, el sistema constitucional vigente respecto de legislación delegada
-conf. arts. 17 y 24 de la ley 26.122- establece de modo claro la vigencia de la legislación
dictada por el Poder Ejecutivo Nacional (“PEN”) ad referendum de la intervención
constitucional del Congreso; el rechazo de la legislación delegada por el Congreso implica
su derogación con efecto únicamente prospectivo, quedando salvada su vigencia en el
interín desde su dictado por el PEN. Ello, por supuesto, no sería óbice para que el
Congreso, sin perjuicio de la salvedad establecida por el segundo párrafo del art. 76 de la
Constitución, pudiera abrogar tales normas delegadas dándole expreso efecto retroactivo a
la derogación expresa de ambas Cámaras, pues siempre se trata del ejercicio de facultades
constitucionales legislativas propias del Congreso.
Que, finalmente, deben señalarse tres aspectos adicionales relevantes para
cuestiones tributarias aduaneras como la debatida en autos:
a) Las disposiciones de la ley federal 26.122 que establecen un proceso especial de
intervención del Congreso para aprobar la legislación delegada dictada por el
PEN, nunca puede ser óbice o impedir una intervención del Congreso con el
mismo objeto de ratificar o rechazar legislación delegada, pero haciéndolo bajo
las previsiones de la Constitución Nacional para la solemne sanción de las leyes
(arts. 77 a 84 de la Constitución Nacional). Tal intervención del Congreso no
cambia el gobierno que sobre la legislación delegada tienen los referidos arts. 17
y 24 de la ley 26.122 en cuanto a su vigencia inmediata y obligatoria desde su
dictado, más cuando tales leyes ratificatorias –e.g. la 26.732 (BO: 28.12.11) en
su art. 2 que ratifica la Resolución (MEP) 127/08 impugnada en autos- traslucen
una voluntad inequívoca del Congreso de ratificación con efecto retroactivo,
plenamente en línea con la misma voluntad general del Congreso expresada en
los arts. 17 y 24 de la ley 26.122 para toda la legislación delegada dictada por
el PEN.
b) El sistema de la ley federal 26.122 de: (i) abocamiento de oficio de la Comisión
Bicameral Permanente y las Cámaras del Congreso para la aprobación o rechazo

81
 a posteriori de dictada la legislación delegada, dentro de un plazo mediato
(meses) de tiempo, sumado a (ii) la vigencia inmediata de la misma legislación
delegada dictada por el PEN conforme los arts. 17 y 24 de la ley 26.122, es
relevante para la materia tributaria aduanera en lo que hace a la fijación de
alícuotas de derechos: concilia la esencial intervención del Congreso respecto de
la fijación de alícuotas de derechos de exportación –salvaguardando el principio
de legalidad en materia tributaria- con la necesidad de que tal actividad sea
realizada por el PEN de modo eficaz (conforme lo ha reconocido la jurisprudencia de la
Corte Suprema -repasada en el considerando XIX- señalando la complejidad técnica, la
naturaleza variable y la necesidad de rápidas respuestas que impone el desenvolvimiento del
comercio internacional, que demuestra la inconveniencia de que tales cuestiones queden

sometidas a las dilaciones propias del trámite parlamentario). De este modo, la ley 26.122
busca conciliar, con su canon de intervención tempestiva del Congreso (por
abocamiento) los dos valores en juego (legalidad tributaria y eficacia de la
administración aduanera). Ello permite también la neutralización de
comportamientos especulativos de los operadores del comercio internacional
frente al “efecto noticia”, que siempre acaecería de darse un debate
parlamentario sobre el nivel de las alícuotas de derechos aduaneros con
antelación a su aprobación parlamentaria y vigencia (ver la doctrina citada infra en el
considerando XXIII punto xii).

c) La demora en la intervención del Congreso a posteriori del dictado de la norma

delegada para ratificarla o derogarla –por falta de abocamiento de la Comisión
Bicameral Permanente y luego de las Cámaras- no resulta óbice durante ese
período de tiempo a la vigencia de las normas delegadas dictadas –conforme los
arts. 17 y 24 de la ley 26.122-. Asimismo, una eventual derogación por el
Congreso de la norma delegada solamente tiene efecto prospectivo salvo –claro
está- que el propio Congreso dispusiera la derogación retroactiva de la norma
delegada aniquilando su vigencia previa, disposición válida siempre que no
importe la revisión de las relaciones jurídicas nacidas al amparo de las normas
dictadas en consecuencia de la delegación legislativa (art. 76 de la Constitución
Nacional, segundo párrafo).
XXI.- El debate en Congreso de la ley 26.122. La vigencia de las normas dictadas
en ejercicio de facultades delegadas y su validación retroactiva en la subetapa legislativa
Que resulta ilustrativo reseñar brevemente el debate legislativo que llevó al dictado
de la ley federal 26.122; tal debate, cuyo objeto era cumplir con el mandato emergente del
art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución Nacional, tuvo su mira puesta en dos
aspectos a regular que entraban en tensión: a) la reforma de la Carta Magna del año 1994 y;
b) la constitucionalización de la praxis existente hasta entonces, que comprendía la
legislación delegada, pero también los DNU y los vetos parciales del PEN de las leyes
sancionadas por el Congreso. Aunque el debate se centró más en la espinosa cuestión de los
DNU, la materia de la legislación delegada también fue examinada y, como se vio, se
82
encuentra específicamente regulada por la ley 26.122.
Que, el proyecto de ley -que se convirtió en la vigente ley 26.122- fue tratado en el
Honorable Senado de la Nación en la sesión que se extendió entre el 6 y 7 de julio del año
2006 siendo miembro informante la senadora Cristina Fernández de Kirchner, que
pronunció un extenso discurso -páginas 6 a 33 de la versión taquigráfica- para sustentar el
proyecto de ley finalmente aprobado, sin modificaciones. Tal discurso fue contestado por el
senador Rodolfo Terragno -los bloques opositores presentaron proyectos alternativos al
sancionado- mediante una exposición más sintética -páginas 33 a 36 de la versión
taquigráfica- seguida luego por la del senador Gerardo Morales -páginas 36 a 46-. Se
expresaron también los senadores Ricardo Gómez Diez (págs. 49/51), Vilma Ibarra (págs.
51/53 -y discurso insertado-), Guillermo Raúl Jenefes (págs. 53/54), Luis C. Petcoff
Naidenoff (págs. 54/58), Isabel J. Viudes (págs. 58/59) Adolfo Rodríguez Saa (págs. 59/61),
Maurice F. Closs (págs. 61/62), Marcelo Alejandro Horacio Guinle (págs. 62/66), Rubén
Héctor Giustiniani (págs. 66/73, interrumpido en su discurso por los senadores Guinle,
López Arias, Fernández de Kirchner y Pichetto, alternativamente), Miguel Ángel Pichetto
(págs. 73/77), Ernesto Ricardo Sanz (págs. 77/88), y cerrando el debate la senadora
Fernández de Kirchner con otro extenso discurso (págs. 88/99). Aprobado el proyecto en la
Cámara de Senadores sin modificaciones, fue tratado en la Honorable Cámara de Diputados
de la Nación en la sesión del 20 de julio de 2006, siendo miembro informante el Presidente
de la Comisión de Asuntos Constitucionales diputado Juan Manuel Urtubey, quién también
defendió la ley hoy vigente (págs. 21/27 del Diario de Sesiones de la Cámara de Diputados
de la Nación, 23ª reunión, 16ª sesión ordinaria), discurso que fue contestado por el
miembro informante del dictamen del proyecto de la minoría diputado Mario Negri (págs.
27/32) al que le siguieron otros diputados a favor y en contra del proyecto -diputados Jorge
Reinaldo Vanossi (págs. 23/36), Adrián Pérez (págs. 36/40 -y discurso insertado-), Alicia
Ester Tate (pág. 41 -y discurso insertado-), Alejandro Nieva (págs. 41/44), Jorge Alberto
Landau (págs. 44/47), Juan José Álvarez (págs. 47/91), Hugo Martini (págs. 49/51) Nora
Ginzburg (págs. 51/52), Gerónimo Vargas Aignasse (págs.53/55), Emilio Raúl Martínez
Garbino (págs. 55/59) Carlos Alberto Tinnirello (págs. 59/62), Heriberto Eloy Mediza
(págs. 62/63), Alfredo Néstor Atanasof (págs. 63/65), Marta Sylvia Velarde (págs. 65/66),
Héctor Pedro Recalde (págs. 66/68), Marina Cassese (págs. 68/70), Juan Carlos Bonacorsi
(págs. 70/71), Rosario Margarita Romero (págs. 71/73), Dante Alberto Camaño (págs.
73/74), Olinda Montenegro (págs. 74 -y discurso insertado-), Rodolfo Roquel (págs.
74/75), Elisa María Avelina Carrió (discurso insertado), Noemí César (pág. 75 -y discurso
insertado-), Alicia Marcela Comelli (discurso insertado) Marcela Virginia Rodríguez (págs.
75/76), Luis Francisco Jorge Cigogna (págs. 76/77), Federico Pinedo (págs. 77/79),
Eduardo de Bernardi (discurso insertado), José María Diaz Bancalari (págs. 79/82 -y
discurso insertado-), Fernando Gustavo Chironi (págs. 82/86), Agustín Oscar Rossi (págs.
86/88 -y discurso insertado-), Fernando Solanas (discurso insertado) y Andrés Zottos
(discurso insertado).

83
 Que, en el extenso debate parlamentario -al que remitimos- se discutió la cuestión
de la vigencia desde su dictado de las normales legales emitidas por el PEN en ejercicio de
una delegación del Congreso, sobre la imposibilidad de que quedaran sancionadas de modo
ficto por la omisión en su tratamiento por el mismo Congreso, y sobre su aprobación a
posteriori que debía ser por ambas Cámaras del Congreso y con efecto retroactivo al
momento de su dictado (cuestión a la que aludía el voto particular del doctor Petracchi in re
Verrocchi, ver supra considerando XVII párrafo octavo) saldándose tal discusión del modo
en que quedó plasmado en la vigente ley 26.122 y que se ilustró supra en el considerando
XX.
Que, al respecto, la solución a estas cuestiones no era propia o particular de la ley
finalmente sancionada y vigente. Tal solución fue también la prevista por los otros
proyectos presentados. Así el dictamen en minoría suscripto por los diputados Mario Negri,
José Ferro, Pedro Azcoitti, Alejandro Nieva y Alicia Tate establecía en su artículo 20 que
“la derogación de un decreto emitido en uso de facultades delegadas tendrá efectos a
partir de la publicación de la decisión del Congreso en el Boletín Oficial de la Nación” y si
bien en su art. 19 establecía la nulidad absoluta e insanable de una delegación del Congreso
en el Poder Ejecutivo para “crear impuestos” guardaba silencio respecto de la delegación
en la regulación de unos de sus elementos legales -e.g. las alícuotas, como se debate en este
caso, autorizada por el art. 76 de la Constitución y la jurisprudencia tradicional de la Corte
Suprema-. El dictamen en minoría suscripto por los diputados Pablo G. Tonelli y Alicia M.
Comelli si bien establecía en su art. 14 -en línea con el anterior dictamen- que eran
absolutamente indelegables las facultades referidas al dictado de leyes en materia tributaria
-extendiendo a las cuestiones de delegación legal la limitación material que la Constitución
restringe exclusivamente en los decretos de necesidad y urgencia, conf. art. 99 inc. 3 tercer
párrafo de la Constitución Nacional-, nada establecía respecto de elementos específicos del
tributo -e.g. alícuotas- y, a su vez, establecía en su art. 22 que las normas comprendidas por
dicha ley -legislación delegada- tendrían vigencia a partir de su publicación en el Boletín
Oficial, mientras que en su art. 28 disponía concordantemente que “la aprobación por el
Congreso del decreto de que se trate le conferirá fuerza de ley retroactivamente a la fecha
de su entrada en vigencia”; los fundamentos del diputado Tonelli indicaban que su
proyecto seguía la línea de uno autoría de Jorge Reinaldo Vanossi, inspirado -a su vez- en
uno del doctor Juan Carlos Maqueda. El dictamen en minoría suscripto por Elisa Carrió,
Adrián Pérez y Marcela Rodríguez establecía también extensivamente -en línea con el de
Tonelli, y pese a la limitación material que el art. 99 inc. 3 tercer párrafo exclusivamente
respecto de los decretos de necesidad y urgencia- y de modo preciso que son indelegables
las facultades del Congreso en materia impositiva -con lo que quedarían comprendidas las
alícuotas en la prohibición legal- y dispone además: 1) que la no aprobación de solamente
una de las Cámaras impide la ratificación de la legislación delegada y, 2) respecto de los
efectos del rechazo establece que el Congreso deberá “determinar los efectos jurídicos que
se producen hacia el pasado” dejando abierta la puerta para un vigencia retroactiva de la

84
norma delegada rechazada por el Congreso, lo que sería definido particularmente caso por
caso (obviamente la norma quedaba derogada con efectos ultra-activos; sobre lo expuesto
en este párrafo ver págs. 9/21 del Diario de Sesiones de la Cámara de Diputados de la
Nación, 23ª reunión, 16ª sesión ordinaria correspondiente a la sesión del 20.07.06).
XXII.- La Resolución (MEP) 127/08. Iter legislativo y su inserción en el régimen
constitucional y legal de delegación legislativa antes expuesto
Que, sentado todo lo anterior corresponde entonces ingresar al examen de la
Resolución 127/08 y su iter legislativo, lo que deberá confrontarse luego con lo expuesto
supra -considerandos XVII a XX- para definir si, como pretende la actora, debe
descalificarse por inconstitucional.
Que la Resolución (MEP) 127/08, mediante una modificación a la Resolución
(MEP) 534/06, estableció un mecanismo de fijación de alícuotas de derechos de
exportación sobre las exportaciones correspondientes a la posición arancelaria NCM
2711.13.00.000C (ver Anexo de la Resolución 127/08) correspondiente a los “Butanos” de
la posición Gas de Petróleo y demás Hidrocarburos Gaseosos. Tal mecanismo de fijación de
alícuotas resulta calificado de “alícuotas móviles” al fijarse la alícuota aplicable del
siguiente modo: (i) si el precio internacional del Gas Butano fuera inferior al valor de
referencia que figura en el Anexo de la resolución se aplicará una alícuota de derecho de
exportación del cuarenta y cinco por ciento (45 %) (ii) si el precio internacional del Gas
Butano iguala o supera el valor de referencia, la alícuota del derecho de exportación se
calculará de acuerdo con la siguiente fórmula:

Donde d = derecho de exportación; Pi = precio internacional y VC = valor de corte. La

fórmula indicada pondera tanto el precio internacional como el valor de corte. La
Resolución 127/08 es claramente, conforme lo indica la actora en su planteo de
impugnación constitucional, una norma que regula la fijación diaria y móvil de las alícuotas
de las operaciones de exportación de Gas Butano.
Que, como se dijo, las conclusiones a las que arriba la Corte Suprema in re
“Camaronera Patagónica” no resultan automáticamente aplicables a la presente causa pues
el Alto Tribunal hizo el examen de la Resolución (MEP) 11/02 bajo el marco del
ordenamiento constitucional y legal vigente en el año 2002, que no había sido completado
aún por la ley 26.122 (BO: 28.07.06) -ver supra considerando XX-. Asimismo, la Corte
Suprema distinguió en el mismo fallo “Camaronera” a la Resolución (MEP) 11/02 del
derecho de exportación sobre hidrocarburos creado por el art. 6 de la ley 25.561 (07.02.02)
-al que corresponde la Resolución (MEP) 127/08- postulando incluso que tal derecho se
creó en el marco de una política legislativa (considerando 9º quinto párrafo, dos primeras frases;
distinción que reproducen el voto concurrente del doctor Eugenio Raúl Zaffaroni -considerando 28 tercer

85
párrafo, primera frase- como la disidencia de los doctores Enrique S. Petracchi y Carmen Argibay

-considerando 17 tercer párrafo-).

Que, la Resolución (MEP) 127/08 invoca en los considerandos que preceden a su

dictado el ejercicio de facultades delegadas en el PEN por el Congreso; el último párrafo de
los considerandos expresa: “(…) la presente resolución se dicta en función de lo previsto
en los Artículos 748, inciso a) y 749 del Código Aduanero (Ley Nº 22.415 y sus
modificaciones), la Ley Nº 25.561 y sus modificaciones, la Ley de Ministerios (texto
ordenado por Decreto Nº 438/92) y sus modificaciones, el Artículo 2º inciso d), apartado
5) del Decreto Nº 101 de fecha 16 de enero de 1985 y el Artículo 2º del Decreto Nº 645 de
fecha 26 de mayo de 2004”.
Que la norma legal fundamental de las enunciadas es la ley 25.561 (BO: 07.01.02)
por cuyo art. 6 disponía -conforme su texto original, que luego sufrió modificaciones no sustanciales
para lo que aquí interesa- lo siguiente:

“Art. 6: El Poder Ejecutivo nacional dispondrá medidas tendientes a

disminuir el impacto producido por la modificación de la relación de
cambio dispuesta en el artículo 2° de la presente ley, en las personas de
existencia visible o ideal que mantuviesen con el sistema financiero
deudas nominadas en dólares estadounidenses u otras divisas
extranjeras. Al efecto dispondrá normas necesarias para su
adecuación.

El Poder Ejecutivo nacional reestructurará las deudas con el sector

financiero, estableciendo la relación de cambio UN PESO ($ 1) = UN
DÓLAR (U$S 1), sólo en deudas con el sistema financiero cuyo importe en
origen no fuese superior a DOLARES CIEN MIL (U$S 100.000) con relación
a: a) Créditos hipotecarios destinados a la adquisición de vivienda; b) A la
construcción, refacción y/o ampliación de vivienda; c) Créditos personales; d)
Créditos prendarios para la adquisición de automotores; y e) A los de créditos
de personas físicas o jurídicas que cumplan con los requisitos de micro,
pequeña y mediana empresa (MIPyME). O hasta a esa suma cuando fuere
mayor en los casos del inciso a) si el crédito fue aplicado a la adquisición de la
vivienda única y familiar y en el caso del inciso e).

El Poder Ejecutivo nacional podrá establecer medidas compensatorias que

eviten desequilibrios en las entidades financieras comprendidas y emergentes
del impacto producido por las medidas autorizadas en el párrafo precedente,
las que podrán incluir la emisión de títulos del Gobierno nacional en moneda
extranjera garantizados. A fin de constituir esa garantía créase un derecho a
la exportación de hidrocarburos por el término de CINCO (5) años
facultándose al Poder Ejecutivo nacional a establecer la alícuota
correspondiente. A ese mismo fin, podrán afectarse otros recursos incluidos
préstamos internacionales.

En ningún caso el derecho a la exportación de hidrocarburos podrá disminuir

el valor boca de pozo, para el cálculo y pago de regalías a las provincias
productoras.

El Poder Ejecutivo nacional dispondrá las medidas tendientes a preservar el

capital perteneciente a los ahorristas que hubieren realizado depósitos en
entidades financieras a la fecha de entrada en vigencia del decreto
1570/2001, reestructurando las obligaciones originarias de modo compatible
con la evolución de la solvencia del sistema financiero. Esa protección
comprenderá a los depósitos efectuados en divisas extranjeras. (destacado
añadido)
86
 Que, la misma ley 25.561 en sus arts. 1 y 2 disponía lo siguiente:

“Art. 1°: Declárase, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 76 de la

Constitución Nacional, la emergencia pública en materia social, económica,
administrativa, financiera y cambiaria, delegando al Poder Ejecutivo nacional
las facultades comprendidas en la presente ley, hasta el 10 de diciembre de
2003, con arreglo a las bases que se especifican seguidamente:

1. Proceder al reordenamiento del sistema financiero, bancario y del mercado

de cambios.

2. Reactivar el funcionamiento de la economía y mejorar el nivel de empleo y

de distribución de ingresos, con acento en un programa de desarrollo de las
economías regionales.

3. Crear condiciones para el crecimiento económico sustentable y compatible

con la reestructuración de la deuda pública.

4. Reglar la reestructuración de las obligaciones, en curso de ejecución,

afectadas por el nuevo régimen cambiario instituido en el artículo 2°.”

Art. 2° — El Poder Ejecutivo nacional queda facultado, por las razones de

emergencia pública definidas en el artículo 1°, para establecer el sistema que
determinará la relación de cambio entre el peso y las divisas extranjeras, y
dictar regulaciones cambiarias.”

Que la referida ley 25.561 (BO: 07.01.02) cuyas normas -en lo que aquí interesa- se
acaban de transcribir, fue prorrogada mediante las leyes 25.972 (BO: 17.12.2004); 26.077
(BO: 10.01.2006); 26.204 (BO: 20.12.2006); 26.339 (BO: 04.01.2008); 26.456 (BO:
16.12.2008); 26.563 (BO: 22.12.2009); 26.729 (BO: 28.12.2011); 26.896 (BO: 22.10.13) y
27.200 (BO: 04.11.15) que prorrogó hasta el 31.12.17 la vigencia de la ley 25.561. En
consecuencia, al momento del dictado de la Resolución (MEP) 127/08 las condiciones de
emergencia determinadas por la ley 25.561 no habían variado para el Congreso de la
Nación.
Que, mediante la ley 25.561, junto al ejercicio de sus propias potestades
constitucionales legislativas e invocando además el art. 76 de la Constitución, el Congreso
de la Nación: (i) creó un derecho de exportación sobre hidrocarburos - el cual se encuentra
legislado en todos sus aspectos sustanciales por las normas del Código Aduanero sobre derechos de

exportación: arts. 724 a 760 y concordantes, Capítulo 6 del Título 1 de la Sección 9 del CA - por un plazo
de cinco (5) años; (ii) delegó en el PEN, por un plazo también de cinco (5) años, las
facultades para establecer las alícuotas correspondiente al derecho de exportación que había
creado; (iii) estableció que tanto la creación del tributo que dispuso, como la delegación de
sus facultades para fijar alícuotas en el PEN, se enmarcan claramente en su política (del
Congreso) frente a la emergencia cambiaria y sus efectos, conforme surge de la letra del
mismo art. 6 de la ley 25.561 al crear el derecho de exportación de marras, concordante con
la declaración de emergencia cambiaria de su art. 1 –que invoca el art. 76 de la
Constitución Nacional- y la modificación de la relación de cambio dispuesta por el art. 2.
Resulta manifiesto de lo expuesto que la Resolución (MEP) 127/08 se dictó entonces
invocando la existencia de una concreta norma delegante (art. 6º de la ley 25.561) que
87
definió una clara política legislativa (esto literalmente lo reconoce el fallo “Camaronera”
en su considerando 9º quinto párrafo segunda frase) con plazo para su ejercicio (5 años), en
el marco de una emergencia y versando sobre materia determinada de administración, todo
ello en línea con los términos literales del art. 76 de la Constitución Nacional que regula las
condiciones para la delegación legislativa por parte del Congreso, y que la ley 25.561
invoca en su art. 1. Asimismo, la emergencia cambiaria en el marco del cual se dispuso
todo lo anterior se extendió, conforme las leyes dictada por el mismo Congreso - 25.972;
26.077; 26.204; 26.339; 26.456; 26.563; 26.729; 26.896 y 27.200- entre el 07.01.02 y el 31.12.17.
(quince años). Finalmente, como se dijo, la ley 25.561 se prorrogó en lo que respecta al
derecho de exportación de hidrocarburos mediante las leyes 26.217 y 26.732.
Que, establecido lo anterior, se invocan también en los considerandos Resolución
127 (MEP) 127/08 –de modo redundante en tanto la ley 25.561 creó un derecho de
exportación- otras normas del CA por su adecuación particular al contenido de la misma
resolución impugnada -el art. 748 inc. a) y el art. 749 del CA-.
Que, se invoca la ley de ministerios que, en el texto que puede concernir a la
Resolución (MEP) 127/08 dispone en su Anexo I Título IV De las delegaciones de
facultades, art. 13 lo siguiente:
“ARTICULO 13.- Facúltase al Poder Ejecutivo Nacional para delegar
en los Ministros y en los Secretarios de la Presidencia de la Nación
facultades relacionadas con las materias que les competen, de acuerdo
con lo que determine expresa y taxativamente por decreto.
El art. 2 inciso d) apartado 5 del decreto 101 del 16.01.1985 dictado por el Presidente
Alfonsín establece:
“Artículo 2.- Delégase la facultad para resolver sobre los siguientes
asuntos de sus respectivas competencias:
(…) d) Al señor Ministro de Economía: (…) 5) Dictado de las normas de
interpretación de las disposiciones relativas al valor imponible de la
mercadería que se exporte (artículo 749 del Código Aduanero - Ley N.
22.415). (…)”
El decreto 645 del 26 de mayo del 2004 dispone en su art. 2, con fundamento en el antes
citado art. 6 de la ley 25.561, lo siguiente: “Autorízase al MINISTERIO DE ECONOMIA Y
PRODUCCION a modificar la alícuota de los derechos de exportación determinado en el
Artículo 1º del presente decreto y en el Artículo 2º del Decreto Nº 310 de fecha 13 de
febrero de 2002, teniendo en cuenta su incidencia en los niveles de actividad, empleo y
precios internos”
Que, del conjunto de las normas antes transcriptas, surge que el Congreso delegó en
el PEN -en el marco de la emergencia cambiaria y por cinco años, idéntico al plazo de vida
del derecho de exportación que creó- la facultad de establecer las alícuotas de la posición
arancelaria NCM 2711.13.00.000C (ver Anexo de la Resolución 127/08) correspondiente al
Butano de la posición Gas de Petróleo y demás Hidrocarburos Gaseosos, conforme el art.

88
76 de la Constitución invocado en el art. 1 de la ley 25.561. A su vez, el PEN subdelegó
tales facultades delegadas en el Ministerio de Economía -cuestión de la subdelegación que se
encontraba autorizada por el art. 1 de la ley 26.217 respecto de la resolución impugnada en autos, ver infra-.

Al tratarse de un derecho de exportación, cuya regulación sustancial -salvo las alícuotas- se

encuentra en el Código Aduanero resultaban de consuno aplicables el resto de las normas
de dicho cuerpo normativo. Así, el art. 749 del CA -que refiere a las normas interpretativas
del art. 748 del CA que autoriza a dictar al PEN- y en lo relativo también a las alícuotas el
art. 755 del CA, que es la norma que otorga de modo general esa facultad al PEN
vinculándolo en su encabezado al ordenamiento jurídico vigente -e.g. las normas señaladas
anteriormente-: “En las condiciones previstas en este Código y en las leyes que fueren
aplicables, el Poder Ejecutivo podrá: (…)”. Todas estas normas delegantes se integran con
el régimen jurídico -constitucional y legal- reseñado supra en los considerandos XVII,
XVIII, XIX y XX a los que se remite.
Que, vale señalar también que ninguna de las normas indicadas precedentemente ni
el régimen de legislación delegada (ley 26.122), han sido objeto de impugnación
constitucional en su validez o por su carácter de normas delegantes insuficientes por parte
de la actora; su impugnación se limitó exclusivamente a la Resolución (MEP) 127/08 de
modo aislado, y con fundamento unívoco en las consideraciones del precedente
“Camaronera” de la Corte Suprema, que pretende se aplique de modo extensivo, analógico
e in vacuum a la resolución impugnada en la presente discusión.
Que se realiza en los siete párrafos infra el repaso analítico del marco legal del
derecho de exportación sobre hidrocarburos discutido en autos, que no se reduce
aisladamente a la Resolución (MEP) 127/08 como pretende la actora y, menos, a considerar
que su validez está gobernada en abstracto por una sentencia de la Corte Suprema -el fallo
“Camaronera”- respecto de una resolución como la (MEI) 11/02 de naturaleza
completamente distinta, ignorando que el fallo “Camaronera” no modificó la jurisprudencia
tradicional de la Corte Suprema en esta materia -supra considerando XIX-.
Que el 6 de enero de 2002 el Congreso de la Nación sancionó la ley 25.561 (B.O.
07.01.02). Mediante esta ley, el Congreso dispuso: a) en el segundo párrafo de su artículo
6° -en el marco de la emergencia cambiaria declarada en su art. 1º conforme el art. 76 de la
Constitución Nacional- y la modificación de la relación de cambio dispuesta por su art. 2º-
la creación de un derecho a la exportación de hidrocarburos por el término de cinco años
-en tanto derecho de exportación se encontraba gobernado por las normas respectivas del
CA, arts. 724 a 760 y cc.-; b) Mediante el mismo artículo, el Congreso de la Nación delegó
en el PEN las facultades legislativas de establecer las alícuotas de derechos de exportación,
también por un plazo de cinco años; c) En ejercicio de las facultades delegadas por el
tercer párrafo del artículo 6 de la ley 25.561 (B.O. 07.01.02), entre las fechas de su vigencia
-07.01.02 y el 07.01.07- el PEN dictó, entre otras, las siguientes normas por las que se
fijaron las alícuotas de los derechos de exportación: decreto Nro. 310 del 13 de febrero de
2002 (B.O. 14.02.02); Decreto Nro. 809 del 13 de mayo de 2002 (B.O. 14.05.02); Decreto

89
645 del 26 de mayo de 2004 (B.O. 27.05.04); Resolución (ME) 526 del 22 de octubre de

2002 (B.O. 23.10.02); resoluciones Nros. ME 335, 336 y 337 del 11 de mayo de 2004
(B.O. 12.05.04); las resoluciones Nros. 532 del 4 de agosto de 2004 (B.O. 5.08.04) y su
modificatoria, 537 del 5 de agosto de 2004 (B.O. 06.08.04), 534 del 14 de julio de 2006
(B.O. 25.07.06) y 776 del 10 de octubre de 2006 (B.O. 11.10.06) todas del Ministerio de
Economía y Producción.
Que el 20 de diciembre de 2006 el Congreso de la Nación sancionó la Ley 26.217
(B.O. 16.01.2007) mediante la cual: a) prorrogó por el término de cinco años el derecho de
exportación sobre hidrocarburos creado por el tercer párrafo del art. 6 de la ley 25.561 (de
consuno con sus arts. 1 y 2); b) prorrogó por el término de cinco años la delegación de sus
facultades legislativas al PEN para fijar las alícuotas correspondientes a tales derechos de
exportación sobre hidrocarburos, autorizando además expresamente al PEN la
subdelegación de tales facultades legislativas en el Ministerio de Economía y Producción;
c) Que mediante su artículo 2°, el Congreso de la Nación ratificó expresa y nominalmente
la vigencia de los decretos Nros. 310 del 13 de febrero de 2002 (B.O. 14.02.02) y sus
modificaciones, 809 del 13 de mayo de 2002 (B.O. 14.05.02) y 645 del 26 de mayo de 2004
(B.O. 27.05.04); la Resolución (ME) 526 del 22 de octubre de 2002 (B.O. 23.10.02); las
resoluciones Nros. 335, 336 y 337 del 11 de mayo de 2004 (BO: 12.05.04); las resoluciones
Nros. 532 del 4 de Agosto de 2004 (B.O. 5.08.04) y su modificatoria, 537 del 5 de agosto
de 2004 (B.O. 06.08.04), 534 del 14 de julio de 2006 (B.O. 25.07.06) y 776 del 10 de
octubre de 2006 (B.O. 11.10.06), todas del Ministerio de Economía y Producción y demás
normas dictadas en consecuencia; d) En ejercicio de las facultades delegadas por cinco
años por el Congreso mediante el segundo párrafo del artículo 6 de la Ley 25.561 (B.O.
07.01.02), prorrogadas por otros cinco años mediante el art. 1 de la Ley 26.217 (B.O.
16.01.2007), entre las fechas de su vigencia 07.01.07 y 07.01.2012, el PEN dictó las
siguientes resoluciones -ejerciendo tales facultades delegadas para fijar las alícuotas de
derechos de exportación-: la resolución MEyP 127 de fecha 10 de marzo de 2008 (B.O.
12.03.08), el decreto Nro. 509 del 15 de mayo de 2007 (BO: 23.05.07) y la Resolución
(MEP) 394 de fecha 15 de noviembre de 2007 (B.O. 16.11.07).
Que el 21 de diciembre de 2011 el Congreso de la Nación sancionó la ley 26.732
(B.O. 28.12.2011) mediante la cual: a) prorrogó por un nuevo término de cinco años el
derecho de exportación de hidrocarburos creado por el tercer párrafo del art. 6 de la ley
25.561 (de consuno con sus arts. 1 y 2) y prorrogado por la ley 26.217 referida en el párrafo
anterior; b) prorrogó por un nuevo término de cinco años la delegación de sus facultades
legislativas al PEN para fijar las alícuotas correspondientes a los derechos de exportación
sobre hidrocarburos, autorizando nuevamente al PEN para la subdelegación de tales
facultades legislativa en el Ministerio de Economía y Producción; c) Que mediante el
artículo 2, expresa y nominalmente el Congreso de la Nación ratificó la vigencia de los
decretos Nros. 310 del 13 de febrero de 2002 (B.O. 14.02.02) y sus modificaciones, 809 del
13 de mayo de 2002 (B.O. 14.05.02), las resoluciones 394 de fecha 15 de noviembre de
90
2007 (B.O. 16.11.07) y 127 de fecha 10 de marzo de 2008 (B.O. 12.03.08), ambas del ex
Ministerio de Economía y Producción y demás normas dictadas en su consecuencia; d) En
ejercicio de las facultades delegadas por el Congreso mediante el segundo párrafo del
artículo 6 de la Ley 25.561 (B.O. 07.01.02), prorrogadas por las leyes 26.217 (B.O.
16.01.2007) y 26.732 (B.O. 28.12.2011), entre las fechas de su vigencia 07.01.12 y
07.01.2017, el PEN dictó la Resolución (MEP) 1077 del 29 de diciembre de 2014 (B.O.
31.12.14).
Que, finalmente la prórroga sobre los derechos de exportación sobre hidrocarburos
establecida por la Ley 26.732 del año 2011 venció el día 7 de enero de 2017 sin que se
sancionara una nueva prórroga: en consecuencia, los derechos de exportación ya no se
impusieron a estas exportaciones desde dicha fecha. Sin embargo, el 3 de septiembre de
2018 el PEN sancionó el decreto 793/2018 (B.O. 04.09.2018) -al cual nos referiremos infra
en el considerando XXV- por el cual se gravaron con derechos de exportación todas las
exportaciones para consumo de todas las mercaderías comprendidas en las posiciones
arancelarias de la Nomenclatura Común del Mercosur (N.C.M.) alcanzando a todos los
hidrocarburos y sus derivados, con vigencia hasta el 31 de diciembre de 2020.
Que fue el Congreso de la Nación el poder del estado que sancionó el art. 6 tercer
párrafo de la ley 25.561 (BO: 07.01.02) que creó el derecho de exportación delegando
solamente la fijación de las alícuotas aplicables en el PEN; es el mismo Congreso de la
Nación el poder del estado que mediante la ley 26.217 (BO: 26.01.07) -al expirar el plazo
del art. 6 de la ley 25.561- prorrogó por otros cinco años más -computados desde el
07.01.07, ver art. 4º de esta ley 26.217- el derecho de exportación que había creado
mediante la ley 25.561, que extendió así su vigencia hasta el 06.01.12. Al llegar esa fecha,
nuevamente el mismo Congreso de la Nación mediante la ley 26.732 (BO: 28.12.11)
prorrogó nuevamente por otros cinco años más el derecho de exportación que había creado
mediante la ley 25.561, que extendió así su vigencia hasta el 05.01.17. En tal sentido,
durante un periodo de 15 años desde su creación y mediante sus sucesivas prórrogas existió
una indubitable y clara voluntad del Congreso de la Nación respecto de gravar con
derechos de exportación las operaciones de tal tipo relativas al Gas Butano, ello en el marco
de la emergencia y la política cambiaria definida por los arts. 1, 2 y 6 de la misma ley
25.561, que invoca el art. 76 de la Constitución Nacional en su art. 1.
Que, del mismo modo, el Congreso de la Nación, tanto en la ley 26.217 como en la
26.732, además de crear y prorrogar por cinco años el impuesto a la exportación que había
creado, delegó en el PEN -por cada una de esas leyes- las facultades para establecer las
alícuotas correspondientes (art. 6 de la ley 25.561 y art. 1 de las leyes mencionadas), así
como ratificó y ordenó expresa y nominalmente la continuación en vigencia de las normas
delegadas dictadas previamente por el PEN que fijaban las alícuotas de los derechos (art. 2
de ambas leyes, 26.217 y 26.732) en base precisamente a las normas delegantes
mencionadas en primer término (arts. 6 de la ley 25.5.61 y arts. 1 de las leyes 26.217 y
26.732). Así, por ejemplo, la ley 26.732 (BO: 28.12.11) en su artículo 2º ordenó la

91
continuación de la vigencia de la Resolución (MEP) 127/08 -la impugnada en autos-
vigente desde el 21.03.08, fecha en que se dictó.
Que, las regulaciones legales del Congreso de la Nación enunciadas en el párrafo
anterior, especiales y específicas, se dispusieron además sin perjuicio del régimen general
para la delegación legislativa de la ley constitucional 26.122 (sancionada por el Congreso
conforme la manda del art. 99 inc. 3 cuarto párrafo de la Constitución Nacional), vigente
desde el 28.07.06 para todas las normas delegadas dictadas por el PEN -es decir previo al
dictado de la Resolución (MEP) 127/08 impugnada en autos- y cuyos fundamentales arts.
17 y 24 establecen la vigencia plena de las normas delegadas dictadas por el PEN desde su
entrada en vigencia y hasta su ratificación o derogación por parte del Congreso. En caso
de ratificación de la norma delegada por el Congreso, tal ratificación tiene efecto
retroactivo y aún en el caso de su derogación, los efectos de tal acto derogatorio son
prospectivos -ver supra considerando XX párrafos nueve a doce, y párrafo trece c)-.
Que, la historia legislativa enunciada en los siete párrafos anteriores muestran, lejos
de una actuación autónoma y aislada del Poder Ejecutivo en la fijación de las alícuotas de
los derechos de exportación sobre hidrocarburos mediante la Resolución (MEP) 127/08,
una verdadera actuación conjunta y coordinada entre el Congreso de la Nación y el PEN a
lo largo de más de 15 años -desde enero del año 2002 hasta el año 2017- finalizando por
decisión del propio Congreso al no prorrogar por otros cinco años el derecho de
exportación cuyas alícuotas se discuten en autos, como lo había hecho en el año 2006 y
2011. Tal historia, de armónico y permanente entendimiento en sus respectivas esferas de
actuación del Congreso de la Nación y el PEN, permiten visualizar claramente respecto de
la Resolución (MEP) 127/08 que se inserta en el marco normativo de una clara política
legislativa y que se ejerció dentro de los plazos de vigencia establecidos por el Congreso
(conf. art. 76 de la Constitución Nacional).
Que, en definitiva, mediante la Resolución (MEP) 127/08 impugnada por la actora
el PEN fijó, dentro del plazo de 5 años por el que se le concedieron tales facultades, el
sistema de alícuotas -móviles- del derecho de exportación sobre hidrocarburos creado por
el Congreso también por un plazo de 5 años -prorrogado en el año 2006, todo conf. art. 6
tercer párrafo de la ley 25.561- en el marco de la regulación general de derechos de
exportación del Código Aduanero -que no fija alícuotas específicas-. La actuación del PEN
se ejerció pues aplicando una clara política legislativa y dentro de los plazos establecidos
por el Congreso (art. 76 de la Constitución) en el marco de una emergencia declarada por el
mismo Congreso que se extendió entre los años 2002 y el 31.12.2017 (conf. ley 27.200
-BO: 04.11.15- última ley de prórroga de la ley 25.561).
Que, todo el régimen normativo examinado, además de encontrarse contenido en las
previsiones de los arts. 76 y 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución Nacional y de
las leyes 25.561 y 26.122, configura un verdadero “bloque de legalidad” -conforme la
expresión de la Corte Suprema del precedente “Cocchia”, Fallos: 316:2624, considerandos 11 tercer párrafo y

13 tercer párrafo, referido supra- expresivo de una unívoca y clara voluntad del Congreso

92
respecto del régimen de alícuotas de derechos de exportación impugnado en autos, voluntad
del Congreso que el Poder Ejecutivo Nacional secundó siendo su comportamiento, en todos
los casos, convalidado a posteriori por el mismo Congreso.
Que lo expuesto sobre el régimen constitucional y legal vigente al momento del
dictado de la Resolución (MEP) 127/08 -con su posterior ratificación nominal y expresa por
la ley 26.732-, contrasta notoriamente con los fundamentos de la pretensión de la actora:
la actora pretende la declaración de inconstitucionalidad de la resolución antedicha con el
único fundamento de la aplicación analógica y en abstracto del fallo “Camaronera” de la
Corte Suprema, prescindiendo de las normas constitucionales y legales que gobiernan la
cuestión, régimen expuesto supra a lo largo de los considerandos XVIII, XIX, XX y XXI.
Basta señalar que de la completa lectura del recurso de apelación que encabeza estos
actuados: (i) confundió la familia de leyes generales de confirmación de legislación
delegada -25.148, 25.645, 25.918, 26.135, 26.519, a las que refiere el fallo “Camaronera”-,
con la familia de leyes y normas ilustrado supra que regulan el derecho de exportación
sobre hidrocarburos, cuyas leyes troncales son la 25.551 (B.O. 07.01.02), 26.217 (B.O.
16.01.2007) y 26.732 (B.O. 28.12.2011) –expresamente excluidas por el fallo
“Camaronera” de su alcance-; (ii) no mencionó siquiera una vez la ley 26.122 que rige
sobre todas las leyes delegantes y normas delegadas dictada por el PEN, ley dictada por el
único poder del estado -el Congreso de la Nación- titular de la potestas tributaria y que
asumió, como praxis constitucional, un sistema de control a posteriori del ejercicio de
determinados aspectos tributarios de las normas delegadas dictadas por el PEN conforme el
art. 76 de la Constitución.
Que todo lo expuesto anticipa el resultado negativo de esta decisión respecto de la
pretensión esgrimida por la actora.
XXIII.- La Resolución (MEP) 127/08 fue dictada conforme el art. 76 de la
Constitución Nacional, bajo el amparo de la ley 25.561 y conforme la ley de delegación
legislativa 26.122 -arts. 17 y 24- gozando de válida y plena vigencia constitucional entre el
21.03.08 y el 28.12.11. Razones que fundamentan el rechazo de la impugnación
constitucional de la actora

Que conforme los considerandos XIII, y XVI a XXII de este pronunciamiento la

pretensión de la parte actora de que este tribunal declare la inconstitucionalidad de la
Resolución (MEP) 127/08 no puede ser acogida favorablemente. Ello conforme las razones
que se enumeran a continuación:

(i) La declaración de inconstitucionalidad constituye la ultima ratio del

ordenamiento jurídico, sometida a condiciones rigurosos de admisibilidad -ver supra
considerando XIII- cuyo cumplimiento de ningún modo se han demostrado por la actora en
el recurso de apelación que encabeza este expediente.
(ii) El art. 76 de la Constitución Nacional establece las condiciones que debe
cumplir una ley del Congreso que delegue en el Poder Ejecutivo Nacional facultades

93
legislativas. Tales condiciones se encuentran cumplidas respecto de la Resolución (MEP)
127/08 impugnada en autos. La Resolución (MEP) 127/08, por la que el Poder Ejecutivo fijó
un sistema de alícuotas móviles para la exportación de Gas Butano, se dictó invocando la
delegación de facultades contenida en la ley 25.561. Mediante el art. 6 tercer párrafo de la
ley 25.561 el Congreso de la Nación: (i) creó el derecho de exportación sobre hidrocarburos
-bajo examen en estos autos- por un plazo de cinco (5) años; (ii) delegó en el PEN, por un
plazo también de cinco (5) años, las facultades para establecer las alícuotas correspondiente
a tal derecho de exportación sobre hidrocarburos y; (iii) estableció que tanto la creación del
tributo que dispuso, como la delegación de sus facultades en el PEN para fijar alícuotas se
enmarcan en su política (del Congreso) frente a la emergencia cambiaria y sus efectos,
conforme surge de la letra del mismo art. 6 de la ley 25.561 al crear el derecho de
exportación de marras, concordante con la declaración de emergencia pública en materia
cambiaria de sus arts. 1 y 2 realizada con arreglo a lo dispuesto por el art. 76 (delegación
legislativa) de la Constitución Nacional y las bases que en el art. 1 se especifican.
(iii) La Resolución (MEP) 127/08 (BO: 12.03.08) se dictó invocando una norma
delegante (art. 6º de la ley 25.561) dictada en el marco de una clara política legislativa
definida en los art. 1, 2 y el mismo art. 6 de la ley 25.561, con plazo para su ejercicio (5
años). Ello se hizo en el marco de una emergencia y versando sobre “materias determinada
de administración” concepto que admite, cumplidas las condiciones anteriores, la delegación
de alícuotas de derechos aduaneros; todo se realizó, entonces, de conformidad con el art. 76
de la Constitución sobre delegación de sus facultades legislativas por el Congreso, norma de
la Carta Magna expresamente invocada en el art. 1 de la ley 25.561. No puede postularse, en
consecuencia, respecto de la Resolución (MEP) 127/08 un vicio constitucional de origen
como el que padecía la Resolución (MEI) 11/02 invalidada en el fallo “Camaronera” que
invocó genéricamente la ley 25.561 y el Código Aduanero sin que pudieran encontrarse
rastro alguno en esos ordenamientos que pudiera vincularlos a la Resolución (MEI) 11/02.
(iv) La ley 25.561 (BO: 07.01.02) en cuanto declaró la emergencia cambiaria que
motivó la creación por el Congreso del derecho de exportación sobre hidrocarburos y la
delegación en el Poder Ejecutivo de las facultades legislativas para fijar las alícuotas, fue
prorrogada por el mismo Congreso mediante las leyes 25.972 (BO: 17.12.2004); 26.077
(BO: 10.01.2006); 26.204 (BO: 20.12.2006); 26.339 (BO: 04.01.2008); 26.456 (BO:
16.12.2008); 26.563 (BO: 22.12.2009); 26.729 (BO: 28.12.2011); 26.896 (BO: 22.10.13) y
27.200 (BO: 04.11.15) que extendió hasta el 31.12.17 la vigencia de la ley 25.561. En
consecuencia, al momento del dictado de la Resolución (MEP) 127/08 las condiciones de
emergencia cambiaria determinadas por la ley 25.561 no habían variado para el Congreso
de la Nación, extendiéndose hasta el año 2017.
(v) El Congreso de la Nación prorrogó también por dos nuevos períodos de cinco
años cada uno la ley 25.561 (B.O. 07.01.02) y el derecho de exportación sobre hidrocarburos
que había creado. Lo hizo, respectivamente, por medio de las leyes 26.217 (B.O.
16.01.2007) y 26.732 (B.O. 28.12.2011) disponiendo, de manera separada, en cada una de

94
tales leyes tanto la ampliación de la vigencia temporal del derecho de exportación, como la
delegación de sus facultades legislativas en el PEN para fijar las alícuotas de tal derecho de
exportación, todo dentro de la política legislativa indicada supra en (iii) y (iv).
(vi) El Congreso de la Nación aprobó retroactivamente las normas por las que el
PEN había ejercido las facultades que el mismo Congreso le había delegado por cinco años
para concretar su política legislativa definida en la ley 25.561. Tanto en la ley 26.217, como
en la 26.732 al aprobar tales normas lo hizo específica y nominalmente respecto de cada una
de ellas, reconociendo que el ejercicio por el PEN de las facultades legislativas delegadas
consumó la voluntad del mismo Congreso. Concretamente mediante la ley 26.732 el
Congreso aprobó de modo nominal y específico a la Resolución (MEP) 127/08 impugnada
en autos, lo que demuestra con creces que lo actuado por el Poder Ejecutivo en ejecución de
las facultades que se le confirieron, en el marco de la política legislativa fijada por el
mismo Congreso y dentro del plazo otorgado para su ejercicio (conf. art. 76 de la
Constitución Nacional) goza de validez constitucional.
(vii) La jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación in re Fallos
148:430 (“Delfino”); 270:42 (“Laboratorios Anodia”); 310:2195 (“Conevial”); 315:1820
(“Propulsora Siderúrgica”) y 316:2624 (“Cocchia”) (supra considerando XIX) resulta
plenamente conteste con lo expuesto en los puntos anteriores (i) a (vi), siendo esas las
sentencias del Alto Tribunal con las que, si cabe, puede señalarse una analogía con la
situación de estos autos -no el fallo “Camaronera” como erróneamente pretende la actora-.
Tales sentencias son precedentes que fundan, de modo suficiente, la constitucionalidad de la
Resolución (MEP) 127/08.
(viii) Que sin perjuicio de que lo expuesto supra de (i) a (vii) basta para fundar la
validez constitucional de la Resolución (MEP) 127/08 conforme el art. 76 de la Constitución
Nacional -reformada en el año 1994- y la jurisprudencia tradicional de la Corte Suprema en
la materia -supra considerando XIX- cabe agregar, a fortiori, que con el dictado de la ley
federal 26.122 (BO: 28.07.06) y lo dispuesto por sus arts. 17 y 24 la vigencia obligatoria e
inmediata -con carácter de ley formal- de las alícuotas dispuestas por la resolución
impugnada deviene legalmente establecida por tales normas. Los arts. 17 y 24 de la ley
federal 26.122 operan así en sentido unívoco con la ratificación retroactiva de la Resolución
(MEP) 127/08 dispuesta por el art. 2 de la ley 26.732. Contrariamente a lo peticionado por la
actora, la Resolución (MEP) 127/08 gozó de plena e inconcusa vigencia en el período de
tiempo que transcurre entre el 21.03.08 y el 28.12.11, tanto por el “bloque de legalidad”
(Fallos: 316:2624, “Cocchia”) en que se encuentra insertada la resolución impugnada -ver
supra considerando XXII párrafos trece a diecinueve- que revela una actividad legislativa
confluyente y unívoca entre el Poder Ejecutivo y el Congreso manifestada en las leyes
25.561, 26.217 y 26.732, como por las disposiciones mencionadas de la ley federal 26.122
de delegación legislativa dictada por el mismo Congreso en cumplimiento de un mandato
impartido por la Convención Constituyente del año 1994 contenido en el art. 99 inc. 3 cuarto
párrafo in fine de la Constitución Nacional.

95
 (ix) Los arts. 17 y 24 de la ley federal 26.122 de delegación legislativa no
solamente responden a una voluntad clara del Congreso de la Nación, sino que expresan una
solución que tuvo un amplio consenso al momento de tratarse dicha ley federal en las
cámaras del Parlamento, conforme se verificó al revisar la historia legislativa de dicha ley
(ver supra considerando XXI).
(x) Las normas del Código Aduanero que regulan los derechos de exportación
-como las que regulan los derechos de importación- hoy se encuentran integradas en cuanto
a las delegaciones que establecen con el régimen general de delegación legislativa de la ley
federal 26.122. Así respecto, por ejemplo, en relación al art. 755 del Código Aduanero: la ley
26.122 es una de las “leyes que fueren aplicables” a las que alude su encabezado, sin
perjuicio de otras leyes del Congreso -como lo fue la 25.561- respecto de las que el Código
Aduanero funciona de modo supletorio (conf. la Exposición de Motivos del Código
Aduanero).
(xi) Las disposiciones específicas de la ley federal 26.122 para la aprobación de
legislación delegada dictada por el PEN, nunca puede ser óbice o impedir una intervención
del Congreso con el mismo objeto, pero haciéndolo bajo las previsiones de la Constitución
para la solemne sanción de las leyes (arts. 77 a 84 de la Constitución Nacional). Así sucedió
en relación a la Resolución (MEP) 127/08 con la ley 26.732 (BO: 28.12.11) cuyo art. 2 la
ratificó. En todos los casos se trasluce una voluntad inequívoca del Congreso -en el marco
de una clara política legislativa previa- de ratificación con efecto retroactivo, en línea con su
misma voluntad general expresada en los arts. 17 y 24 de la ley 26.122 para la legislación
delegada dictada por el PEN.
(xii) El sistema de la ley federal 26.122 de abocamiento de oficio de la Comisión
Bicameral Permanente y de las Cámaras del Congreso, con la vigencia inmediata de la
misma legislación delegada dictada por el PEN conforme sus arts. 17 y 24, es relevante para
la materia tributaria aduanera en lo que hace a la fijación de alícuotas de derechos. El
sistema de la ley 26.122 concilia la esencial intervención del Congreso en la fijación de
alícuotas de derechos de exportación –salvaguardando el principio de legalidad
constitucional- con la necesidad de que tal actividad sea ejecutada por el PEN de modo
tempestivo y eficaz, conforme lo reconoce la jurisprudencia de la Corte Suprema
(considerando XIX) que ha señalado la inconveniencia de que tales cuestiones queden
sometidas a las dilaciones propias del trámite parlamentario. Este sistema permite también
la neutralización de comportamientos especulativos de los operadores del comercio
internacional frente al “efecto noticia” que siempre acaecería de presentarse un debate
parlamentario sobre el nivel de las alícuotas de derechos aduaneros previo a su fijación legal
(respecto de esta cuestión referida a la necesidad de la instantaneidad o inmediatez con que deben fijarse por el
PEN las alícuotas de los derechos aduaneros, remitimos a Basaldúa Ricardo Xavier: Tributos al Comercio
Exterior, Prólogo de Guillermo Pablo Galli, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2011, pág. 435, concretamente a la
extensa nota al pie número 12 de esa página donde se realiza una prolija reseña de la doctrina unánime sobre
este tema, citando a Guillermo Ahumada quién, en 1948, en su Tratado de finanzas públicas, vol II. Assandri,
Córdoba, ps. 550 y 551 advertía: “(…) Si el Estado tuviere que esperar la sanción de la respectiva ley de

96
impuestos, los importadores, en conocimiento de las reformas proyectadas, pueden hacer grandes stocks de
aprovisionamiento para eludir la carga mayor, una vez que la ley sea sancionada. Para evitar la especulación,
está la fórmula del decreto-ley, por el cual la sobretasa se entra a aplicar desde el instante mismo en que la
aduana ha recibido la comunicación ministerial. La eficacia de la medida depende del estricto secreto, de la
rapidez de la ejecución y de la justificación de la misma. Las indiscreciones y la violación del absoluto
secreto, pueden ser causa de negocios inmorales para aquellos afortunados que obtuvieran detalles de la
medida a tomarse, permitiéndose entonces el agio o la ganancia ilícita, a costa de la comunidad ”; Alais,
Horacio F.: Los principios del Derecho aduanero, Marcial Pons, Madrid-Barcelona-Buenos Aires, 2008, ps.
239 a 248; Allix, Edgar: Les droit de douane. Traité Théorique et pratique de législation douanière, t. I,
Rousseau, París, 1932, p. 263: “(…) las medidas aduaneras presentan frecuentemente un carácter de urgencia
incompatible con las formalidades y lentitudes del procedimiento parlamentario, Su preparación exige
también, la mayoría de las veces, una cierta discreción, que se acomodaría mal con la publicidad de los
debates. Asimismo, jamás las asambleas parlamentarias ejercieron en su plenitud las prerrogativas en materia
aduanera; ellas siempre delegaron a este respecto sus poderes propios al gobierno”; ALSINA Mario A.,
BASALDÚA Ricardo X., y COTTER MOINE Juan Patricio: Código Aduanero. Comentarios. Antecedentes.
Concordancias, t. IV, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 1985, ps. 365 a 372: “(..) se ha afirmado que el Congreso
no podría delegar en el Poder Ejecutivo el ejercicio de la potestad tributaria, que incluiría especialmente la
determinación del quantum o tasa del impuesto. Sin embargo, desde hace ya algunos años la jurisprudencia
ha admitido la validez de este tipo de delegación al Poder Ejecutivo siempre que se fijaren pautas precisas
para el ejercicio de las atribuciones de que se trata” mencionando en la nota 8 las sentencias de la Corte
Suprema de Fallos: 146:345; 148:430; 267:247; 268:21; 270:42; 273:14; Barreira, Enrique C., La legitimidad
de los derechos de exportación ‘móviles’ establecidos a los productos agrícolas, LL, Nº 13, Buenos Aires, julio
2008, p. 1095: “(…) el manejo del arancel, en cuanto herramienta de regulación del comercio exterior,
requiere una rapidez que no se compadece con el dictado de una ley”; Basaldúa, Ricardo X.: Derecho
Aduanero. Parte General. Sujetos, Abeledo-Perrot, Buenos Aires, 1992, p. 234, y, El principio de legalidad y
los derechos aduaneros, Revista Impuestos, Nº 20, octubre 2008, Buenos Aires, ps. 1727 a 1736; Berr, Claude:
Introduction au droit douanier, Economica, París, 2008, pgs. 17 y 18: “(…) incluso en los países más
democráticos, es generalmente el poder ejecutivo quien se considera responsable de la fijación de los
derechos de aduana, no teniendo los parlamentos la mayoría de las veces sino un derecho de control a
posteriori. Esto se explica: uno se imagina claramente que la lentitud y las áleas de la elaboración legislativa
podrían ser aprovechados por los especuladores que podrían constituir stocks en la perspectiva de un aumento
previsible de los derechos de aduana. Se trata de una diferencia importante con la fiscalidad del derecho
común, sobre la cual los parlamentos se pronuncian en principio antes de que la misma entre en vigor ”;
Fernández Lalanne, Pedro: Derecho Aduanero, t. I, Depalma, Buenos Aires, 1966, p. 303; Garcia Belsunce,
Horacio: Enfoques sobre derecho y economía, Depalma, Buenos Aires, 1998, p. 315: “(…) reconocer que la
imposición en materia aduanera debe responder a principios no sólo de elasticidad sino de inmediatez, que se
ven malogrados frente a la habitual dilación del trámite legislativo -lo que permitiría la elusión de nuevas
normas recurriendo a despachos a plaza para las importaciones o exportaciones con anterioridad a que se
sancionen las reformas legislativas anunciadas”; Giuliani Fonrouge, Carlos M.: Derecho financiero, t. II, 9ª
ed., actualizada por Susana C. Navarrine y Rubén O. Asorey, La Ley, Buenos Aires, 2004, ps. 767 y 768, Nº
458; Gual Villalbí, Pedro: Teoría y técnica de la política aduanera y de los tratados de comercio, t. I, Juventud,
Barcelona, 1943, ps. 208 a 215; Jarach, Dino: Finanzas públicas y derecho tributario, Cangallo, Buenos Aires,
1971, p. 301; JÈZE Gastón, BOUCARD Max: Cours élémentaire de science des finances et de legislation
française, V. Giard & Brière, París, ps. 371 y 372: “El procedimiento legislativo es demasiado lento para
realizarlo rápidamente. Puede ocurrir también que el Parlamento no se encuentre reunido. ¿No conviene
acordar al Gobierno ejecutivo el poder de estatuir provisoriamente sobre esas modificaciones, sin perjuicio de
obtener, en el más corto plazo, la sanción legislativa?”; Lascano, Julio Carlos: Los derechos de aduana, Osmar
D. Buyatti, Librería Editorial, Buenos Aires, 2007, ps. 199 a 235; Loyer, Jacques: La douane et le commerce

97
exterieur, Collection L’Administration Nouvelle, Berger-Levrault, París, 1977, ps. 75 y 76: “(…) El derecho de
aduana, siendo un impuesto, en cuanto tal, está sometido, por lo tanto, al principio fiscal francés, según el
cual sólo un texto legislativo, es decir, votado por el Parlamento, puede decidir su establecimiento. No
obstante, en razón de la extensión del procedimiento parlamentario, este principio debe sufrir derogaciones,
ya que, en ciertos supuestos, la modificación de la tarifa aduanera debe ser realizada en tiempos muy breves
para responder a las necesidades económicas, que exigen a veces la aplicación inmediata de medidas
destinadas a salvaguardar la producción y el comercio francés. Es en virtud del art. 8º del Código de Aduanas
que el gobierno dispone de estos poderes. Este artículo determina, en efecto, que el gobierno puede, por
decretos adoptados en Consejo de ministros, modificar la tarifa de los derechos de aduana de importación,
suspender o restablecer, en todo o en parte, los derechos aduaneros de importación”; Moliérac, J.: Traité de
législation douaniére; Lilbrarie du recueil Sirey, París, 1930, ps. 11 a 15, Nº 10 y 11; Oría, Salvador: Finanzas,
t. II, Kraft, Buenos Aires, 1948, ps. 422 a 441; Pallain, G.: Les douanes françaises, t. I, “Régime de douanes –
Régime général er régime spéciaux”, Librairie Administrative Paul Dupont, París, 1913, p. 13, Nº 10:
refiriendo a la lentitud del Parlamento expone que ello no representa un peligro “(…) cuando se trata de
decidir la suspensión o reducción de los derechos de entrada sobre los bienes alimentarios, pero que no ocurre
lo mismo cuando las medidas aduaneras sometidas al poder legislativo comportan la elevación de esos
derechos. La experiencia ha demostrado que, en esos casos, los tiempos de la discusión dan a los
especuladores todas las facilidades para acumular aprovisionamientos, entre la presentación o el
conocimiento del proyecto de ley y su adopción definitiva. Las importaciones considerables y las salidas de los
depósitos efectuados en ese intervalo, además de privar al Tesoro de un suplemento de recursos -lo que es un
costado accesorio de la cuestión- perturban al mercado interior y deprimen los precios (cours); siendo que
este resultado es diametralmente opuesto al objetivo perseguido por los poderes públicos al proponer una
elevación de la tarifa”; Peña, Julián: Delegación de facultades en materia arancelaria, ED, 183-1366/1375;
Rosier, Raymond: Manuel Pratique de législation douanière, LGDJ, París, 1954, ps. 23 a 27, Nº 14 y 15: “El
derecho aduanero no es de carácter exclusivamente fiscal. Es también de orden económico y, a este título,
exige a veces un procedimiento más rápido que el del voto de la ley. Fue, entonces, necesario establecer en su
favor una derogación al principio general del establecimiento del impuesto por la ley, gracias al ejercicio del
poder reglamentario. Según la Constitución de 1946, el Jefe de Estado y, principalmente, el Jefe de Gobierno,
fijan por decreto los detalles de aplicación de la ley fiscal. En el caso, en especial, cuando la ley se limita a
prever la creación del impuesto, dejando a la autoridad administrativa el cuidado: de establecer los derechos,
de suprimirlos; de fijar su fecha de aplicación; de prever las exenciones; de determinar las tarifas. El poder
reglamentario del gobierno se ejerce muy especialmente en materia aduanera luego de la ley del 17 de
diciembre de 1814, aunque se haya utilizado en todas las materias financieras bajo la forma de decretos-leyes,
el conjunto mismo de la reforma fiscal, era prevista por decretos, en razón de la imposibilidad del Parlamento
de realizarla por ley”; TROTABAS Louis – COTTERET Jean Marie: Droit fiscal, 4ª ed, Dalloz, París, 1980,
ps. 93 a 95, nros. 58 y 59; Villegas, Héctor B.: Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, 9ª ed.,

Astrea, Buenos Aires, 2007, p. 845, nº 440). La eventual demora en la intervención del Congreso a
posteriori del dictado de la norma delegada para ratificarla o derogarla –por falta de
abocamiento de la Comisión Bicameral Permanente y luego de las Cámaras- no resulta óbice
durante ese período de tiempo a la vigencia de las normas delegadas dictadas, conforme lo
establecen los arts. 17 y 24 de la ley 26.122. Asimismo, una eventual derogación por el
Congreso de la norma delegada solamente tiene efecto prospectivo, salvo –claro está- que el
propio Congreso dispusiera la derogación retroactiva de la norma delegada aniquilando su
vigencia previa, disposición válida siempre que no importe la revisión de las relaciones
jurídicas nacidas al amparo de las normas dictadas en consecuencia de la delegación
legislativa (art. 76 de la Constitución Nacional, segundo párrafo).
98
 (xiii) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora se funda en la aplicación
automática, extensiva, analógica e in vacuum de la declaración de inconstitucionalidad de la
Resolución 11/02 realizada por la Corte Suprema en el caso “Camaronera” a la Resolución
(MEP) 127/08 impugnada en autos, prescindiendo de un análisis atento del propio texto de
dicho precedente de la Corte, que distingue con precisión entre la Resolución 11/02 -que
invalidó- y el derecho de exportación creado por el art. 6 tercer párrafo de la ley 25.561 al
que específicamente colocó al margen de su decisión (considerando 9º quinto párrafo, dos primeras
frases; distinción que reproducen el voto concurrente del doctor Eugenio Raúl Zaffaroni -considerando 28
tercer párrafo, primera frase- como la disidencia de los doctores Enrique S. Petracchi y Carmen Argibay

-considerando 17 tercer párrafo-). El precedente “Camaronera” a diferencia de lo sostenido por la

actora y conforme su literalidad, resulta inaplicable al derecho de exportación sobre
hidrocarburos de autos, regido por un plexo legal diferente al que regía a las alícuotas de la
Resolución (MEI) 11/02.
(xiv) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora confunde -en una lectura
superficial del fallo “Camaronera”- la genealogía de leyes generales dictadas por el
Congreso -25.148, 25.645, 25.918, 26.135, 26.519- confirmatoria de un universo amplio e
indeterminado –aunque determinable según la Corte- de normas delegadas, extraño a la
Resolución (MEP) 127/08 (ver a fs. 12/13, números 18 y 19 sobre los derechos de exportación sobre
hidrocarburos, luego los números 20 a 23 sobre leyes ratificatorias generales de normas delegadas, y luego en
los números 24 a 28 nuevamente sobre los derechos de exportación sobre hidrocarburos del art. 6 de la ley

25.561-) que, como norma delegada, tuvo una ratificación nominal y expresa en la ley 26.732
(BO: 28.12.11). La Resolución (MEP) 127/08 -de modo netamente diferenciado a la
Resolución (MEI) 11/02- es, como norma delegada y en los términos literales del fallo
“Camaronera” (considerando 9º quinto párrafo segunda frase) hija de una genealogía de
leyes formada exclusivamente por la ley 25.561 –arts. 1°, 2° y 6°- y sus leyes sucesivas de
prórroga 26.217 (BO:16.01.07) y 26.732 (BO:28.12.11), diferente de las leyes 25.148,
25.645, 25.918, 26.135, 26.519.
(xv) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora se funda en un examen
desatento del precedente “Camaronera” que invoca. Así cuando sugiere que la diferencia
entre el articulado de las leyes 25.148, 25.645, 25.918, 26.135 y la ley 26.519, que no
incluye una norma como el art. 3 de las primeras que dispone la ratificación general de la
legislación delegada previa, implica que toda la legislación delegada dictada con
posterioridad a la ley 26.135 perdió validez constitucional por falta de ratificación legal
posterior –conforme la inteligencia que hace del fallo “Camaronera”-. Tal diferencia entre
las leyes 25.148, 25.645, 25.918, 26.135 y la ley 26.519 no se debe a una imprevisión del
legislador, ni mucho menos (como sugiere la actora a fs. 12vta. números 21 y 22 del recurso
de apelación) se deriva de ello la invalidez general por falta de ratificación legal del
Congreso de todas las normas delegadas dictadas luego de la ley 26.135 (BO: 24.08.06) las
que pasarían a ser todas inconstitucionales (así lo afirma sin más la actora en el número 23 de su
recurso de apelación, fs. 12 vta.) sino porque, al momento del dictado de la ley 26.519, se
encontraba ya vigente la ley 26.122 (BO: 28.07.06) con sus procedimientos propios de
99
ratificación de la legislación delegada que, de modo general, se considera vigente aún sin
ratificación legal –arts. 17 y 24 de la ley 26.122-: al respecto ver en el art. 1 de la ley 26.519
-que ratifica las normas delegantes sine die- la expresa y directa referencia a la ley 26.122 en
su parte final cuyos arts. 17 y 24 establecen la vigencia general de las normas delegadas, y la
diferencia de este art. 1 con los textos paralelos del art. 1 de las anteriores leyes 25.148,
25.645, 25.918 y 26.135 (diferencia en los textos del art. 1 que la actora pasó por alto). En
consecuencia, las normas delegadas dictadas en el período de tiempo que transcurre entre la
ley 26.135 (BO: 24.08.06) y la ley 26.519 (BO: 24.08.09) así como todas las normas
delegadas dictadas con posterioridad a la ley 26.135, lejos de considerarse
constitucionalmente inválidas (en la aplicación extensiva del fallo Camaronera postulada erróneamente
por la actora en el número 23 de su recurso de apelación ) se encuentran, en principio, vigentes por
aplicación -respecto de tal vigencia- de los arts. 17 y 24 de la ley 26.122 (BO: 28.07.06) que
regula el régimen legal general de delegación legislativa, tal como se explicó supra en el
considerando XX párrafos noveno a trece.
(xvi) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora prescinde de examinar la
suficiencia -en cuanto la política legislativa que fija- y omite toda impugnación
constitucional -fundada y seria- de las normas delegantes aplicables al derecho de
exportación de hidrocarburos del caso de autos: los arts. 1, 2 y 6 de la ley 25.561 y el entero
“bloque de legalidad” repasado en el considerando XXII párrafos trece a diecinueve, así
como del art. 755 del Código Aduanero que funciona de modo complementario respecto de
la normas antes referidas (ver, nuevamente, en el fallo “Camaronera” el considerando 9º que, pese a las
crítica que realiza a la regulación legal de los derechos de exportación en el Código Aduanero -párrafo sexto-
no declara -párrafo séptimo- la inconstitucionalidad del art. 755 del Código Aduanero -la norma delegante
invocada- sino que la limita a invalidar a la norma delegada -Resolución 11/02-, considerando 10º párrafos
primero a sexto de la sentencia de la Corte Suprema; considerando 7º, considerando 12 segundo párrafo,
considerando 25 cuarto y quinto párrafos, considerando 28 tercer párrafo primera frase y párrafos cuarto,
quinto y sexto, y considerando 31 del voto concurrente del doctor Zaffaroni; considerando 12 tercer párrafo,
considerando 14 tercer párrafo hasta la segunda coma y luego puntos b) y c), considerando 16 en consonancia
con lo que se expresa luego en el considerando 17 tercer, cuarto y quinto párrafo y considerando 20 segundo
párrafo del voto en disidencia de los doctores Petracchi y Argibay).
(xvii) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora omite absolutamente todo
examen del texto legal fundamental -de reglamentación constitucional- que rige la materia
de delegación legislativa, la ley 26.122 (BO: 28.06.06) como si tal ley no existiera y no fuera
aplicable respecto de la Resolución (MEP) 127/08, cuando es la ley federal general que rige
la materia constitucional de la delegación legislativa: al respecto basta señalar que la ley
26.122 (BO: 28.06.2006) no es mencionada jamás en el recurso de apelación que apertura
esta instancia jurisdiccional.
(xviii) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora no advierte que la vigencia
de la Resolución (MEP) 127/08 entre las fechas 21.03.08 y el 28.12.11. -que pretende
invalidar con base en el precedente “Camaronera”- viene amparada -además de por el “bloque de
legalidad” en que está inserta: leyes 25.561, 26.217 y 26.732- por los arts. 17 y 24 de la ley 26.122, ley

100
que -se reitera- no aparece siquiera mencionada en el recurso de apelación y, mucho menos,
impugnada en su constitucionalidad.
(xix) La pretensión de la actora al pasar por alto los arts. 17 y 24 de la ley 26.122
padece un defecto legal que impide de modo absoluto el éxito de su pretensión, que
precisamente consiste en privar de vigencia a la Resolución (MEP) 127/08 en el período de
tiempo que transcurre entre el 20.03.08 y 28.12.2011, vigencia que viene impuesta, de modo
directo y autónomo, por las normas legales ignoradas de la ley 26.122.
(xx) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora al omitir impugnar la
constitucionalidad o insuficiencia tanto de las normas delegantes que fundaron el dictado de
la Resolución (MEP) 127/08 (arts. 1, 2 y 6 de la ley 25.561 y demás normas concordantes)
como de las normas legales que determinan su vigencia (arts. 17 y 24 de la ley 26.122) priva
globalmente a su planteo de seriedad al ponerse de manifiesto que carece de un examen
integral del plexo jurídico que gobierna la resolución que impugna. La actora pretende que
se fulmine una declaración de inconstitucionalidad con fundamento en una interpretación
extensiva, analógica e in vacuum del fallo “Camaronera” prescindiendo de las
particularidades del régimen jurídico concreto -constitucional y legal- que gobierna la
resolución impugnada, pasando por alto tanto las propias reservas que el precedente
“Camaronera” contiene contra su aplicación extensiva, no solo a otros casos sino
específicamente al presente caso. De modo coherente con lo anterior, la pretensión de la
actora no repara en la jurisprudencia de la Corte Suprema que sí resulta aplicable a este caso
-supra considerando XIX- y cuya aplicación analógica se realiza sin dificultad alguna a la
cuestión de estos autos -ver supra (vii)-.
(xxi) La pretensión de inconstitucionalidad de la actora contra la Resolución
(MEP) 127/08, al omitir toda impugnación constitucional de las normas delegantes que la
fundan (arts. 1, 2 y 6 de la ley 25.561, 26.217, 26.732 y el bloque de legalidad al que se
integran) como de las normas legales -de estatura constitucional, los arts. 17 y 24 de la ley
26.122- que le dan vigencia pacífica en el periodo de tiempo –21.03.08 y el 28.12.11.- por el
que pretende su invalidez constitucional, solo podría realizarse mediante el accionar
supletorio o de oficio de esta judicatura. Tal actuación de oficio -supletoria de la inactividad
de la actora que pretende nada menos que una declaración de inconstitucionalidad- se
encuentra vedada a los magistrados, máxime en una materia de la gravedad que reviste la
discutida en autos (ver supra considerando XIII y Fallos: 199:466; 200:189; 202:249;
204:671; 205:165 y 545; 242:112; 248:702 ,840; 249:51; 250:716; 251:279 y 455; 252: 328;
253:133; 254:201; 257:151; 259:157; 261:278; 267:150; 269:225; 282:15; 284:100;
289:177; 291:499; 303:715; 304:967; 306:303; 310:1090; 311:1843, 2088; 313:1392).
(xxii) Que, por el contrario, el examen de las normas delegantes (arts. 1, 2 y 6 de la
ley 25.561, 26.217, 26.732 y el bloque de legalidad al que se integran), el marco de la ley
federal 26.122 (ver considerando XX, arts. 17 y 24), la norma constitucional que prevé dicha
ley 26.122 (art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución Nacional), la historia
legislativa de dicha ley 26.122 (ver considerando XXI) y los precedentes en la Convención

101
Constituyente del año 1994 que le dieron a luz (ver el voto del doctor Petracchi in re
“Verrocchi” supra considerando XVII octavo párrafo) tornan manifiestamente inadmisible
que se pretenda su descalificación constitucional -menos aún de oficio- al verificarse que
constituyen un diseño constitucional -el de la reforma constitucional del año 1994- de
régimen de legislación delegada que debe -como principio- acatarse “sin que quepa discutir
las bondades del criterio elegido, pues esta Corte sólo debe atender a su significado y
consecuencias” (cita del voto del Juez Petracchi en “Verrocchi”).
(xxiii) Que, la Resolución (MEP) 127/08 al establecer un sistema de alícuotas
móviles atado a las variaciones de los precios internacionales del mercado del Gas Butano
posee un carácter móvil que implica una adaptación permanente del nivel de alícuotas a las
variaciones de los precios internacionales, fijándose en un mínimo del 45 %. Tal carácter
móvil del sistema de alícuotas hubiera exigido de parte de la actora un examen más claro
sobre su real incidencia concreta en su patrimonio o giro comercial o económico-financiero
-capacidad contributiva-, que pudiera autorizar un juicio sobre la razonabilidad o eventual
confiscatoriedad, extremo también omitido en el recurso de apelación que abre esta
controversia, cabiendo al respecto reiterar el estándar del precedente “Laboratorios Anodia”
(Fallos: 270:42) donde se rechazó la devolución de tributos aduaneros “porque no se
demuestra ni pretende (por la actora) que aquél (el Poder Ejecutivo) haya ejercitado
abusivamente las facultades que se le delegaron”. Asimismo, en relación a la prueba de
certificación contable aportada en sede administrativa, merecerá una referencia especial
infra en el considerando XXIV.
Que, lo que se acaba de exponer de (i) a (xxiii) sella inexorablemente la suerte
negativa del planteo de la actora contra la constitucionalidad de la Resolución (MEP)
127/08, debiendo confirmarse la resolución apelada de la DGA.
XXIV.- La Resolución (MEP) 127/08 y el reclamo de repetición de la diferencia
de derechos de exportación pagado por la actora. Su improcedencia aun cuando se
considerara a la Resolución (MEP) 127/08 como inconstitucional
Que, con lo expuesto en los veintitrés (23) puntos de conclusiones del anterior
considerando XXIII queda zanjado de modo suficiente y final, con resultado contrario a la
pretensión de la actora, la cuestión jurídica relativa a la constitucionalidad de la Resolución
(MEP) 127/08.
Que, sin embargo, corresponde realizar, por un imperativo de economía procesal, un
pronunciamiento vinculante sobre su legitimación para solicitar la devolución de la
diferencia de tributos que reclama.
Que ello resulta imperativo bajo la previsión de que este Tribunal Fiscal no tiene la
decisión última sobre la cuestión constitucional sentenciada, pudiendo suceder que las
intervenciones judiciales ulteriores arriben a una decisión distinta o contraria a la de este
pronunciamiento declarando la inconstitucionalidad de la Resolución (MEP) 127/08.
Que, en dicho escenario asume importancia la cuestión de la legitimación sustancial
que posee la actora para solicitar la devolución de la diferencia de derechos de exportación

102
que reclama y que habría cancelado en exceso.
Que, en consecuencia, el tratamiento de esta cuestión de naturaleza probatoria
deviene inexcusable atento el carácter de tribunal natural de esta causa -en sentido
constitucional, ver supra considerando XI, segunda parte del segundo párrafo- que reviste
el Tribunal Fiscal de la Nación, coherente con el carácter de revisión limitada que, contra
las sentencias de este tribunal, tiene el recurso de apelación que puede plantearse ante la
Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (art. 1180 del
Código Aduanero)
Que, respecto de dicha legitimación, la actora ofreció en sede administrativa una
certificación contable -fs. 33 ref. de las act. adm.- que, de modo estricto -y pese a cómo la
interpreta la actora a fs. 32 ref. de las act. adm.- señala que los derechos de exportación
cuya devolución se pretende “no han sido trasladados al precio” y que “han sido
contabilizados como costo de las exportaciones respectivas”.
Que, de modo liminar cabe señalar que lo constatado por tal certificación se limita a
lo que literalmente expresa, esto es cómo se contabilizó el pago de los derechos de
exportación (como un costo) y -lo que es obvio para una exportación- que no se trasladó el
derecho de exportación a los precios de exportación. No se sigue de la literalidad de tal
certificación -como afirma la actora a fs. 32 ref.- que el costo de los derechos de
exportación “fue absorbido por la Compañía y no trasladado a terceros”. Contabilizar el
derecho de exportación como costo -lo que expresa la certificación contable- no es igual a
absorber el costo y no trasladarlo a terceros -como afirma la actora a fs. 32 ref. de las act.
adm.-; del mismo modo afirmar que los derechos de exportación no han sido trasladados a
precio -como expresa la certificación contable- no es igual a absorber su costo y no
trasladarlo a terceros -como afirma la actora a fs. 32 ref. de las act. adm.-.
Que, en definitiva, de la certificación contable aportada no se sigue de modo claro y
fehaciente -lo que es una carga probatoria en cabeza de la actora- que el derecho de
exportación cuya devolución reclama al Fisco -por considerarlo inconstitucional- fue
efectivamente soportado por ella y que “no fue trasladado a terceros”. En tal sentido,
cualquier fuera la definición sobre la constitucionalidad de la Resolución (MEP) 127/08 no
existe en autos prueba suficiente y convincente de que el monto del derecho de exportación
que reclama la actora le sea devuelto fue efectivamente soportado por ella.
Que, en tal sentido de declararse –eventualmente- la inconstitucionalidad o
invalidez de la Resolución (MEP) 127/08 no podría seguirse de modo automático la
devolución de los derechos de exportación que reclama la actora si se adoptara la línea de
jurisprudencia de la Corte Suprema expuesta en el considerando XIII que se remonta a
Fallos: 3:131 y se reiteró en Fallos: 168:226; 283:360 -la disidencia de los doctores Marco
Aurelio Risolía y Margarita Argúas-; 287:79; 288:333 y 327:4023; máxime cuando en las
dos oportunidades procesales que tenía la actora -administrativamente ante la Dirección
General de Aduanas, y luego ante este Tribunal Fiscal- para demostrar de modo fundado y
fehaciente (como señala a fs. 32 de la act. adm.) que los derechos de exportación cuya

103
devolución reclama fueron soportados por ella -no por terceros- precluyeron
irremediablemente. Así en caso de seguirse la línea jurisprudencial antes apuntada -cuestión
sobre la que parece prematuro expedirse - la suerte del reclamo de devolución parece sellado por
una nueva negativa por carecer de legitimación, aun cuando la Excma. Cámara Federal o la
Corte Suprema acogieran favorablemente la pretensión constitucional de la actora
invalidante de la Resolución (MEP) 127/08.
XXV.- Precedentes recientes de la Justicia Federal. Notable prescindencia de la
ley 26.122 de delegación legislativa
Que, decidida la constitucionalidad de la Resolución (MEP) 127/08 cabe hacer una
referencia -por su relevancia- a los recientes precedentes de la Justicia Federal in re
“ESTELAR RESOURCES LIMITED S.A. c/PODER EJECUTIVO NACIONAL
s/AMPARO LEY 16.986” de fecha 26.12.18, sentencia de la Cámara Federal de
Apelaciones de Comodoro Rivadavia y “DANES S.R.L c/PODER EJECUTIVO
NACIONAL s/AMPARO LEY 16.986” de fecha 22.03.19, sentencia del Juzgado Federal
Numero 1 de Rosario, que declararon la inconstitucionalidad del decreto 793/18 (BO:
04.09.18) del PEN por el periodo de tiempo que transcurre entre el 04.09.18 y el 03.12.18
en que fue confirmado por el art. 82 de la ley de presupuesto 27.467 (BO: 04.12.18),
ordenado incluso, en el caso “DANES”, al Poder Ejecutivo Nacional la devolución de todos
los derechos de exportación pagados por la actora al Fisco Nacional entre las fechas antes
mencionadas.
Que, sobre ambos fallos, cabe señalar que tratan sobre: (i) el decreto 793/2018 (BO:
04.09.18) del Poder Ejecutivo Nacional que fijó alícuotas de derechos de exportación del
doce por ciento (12 %) para mercaderías comprendidas en las posiciones arancelarias de la
Nomenclatura Común del Mercosur (“NCM”); el decreto fundó sus disposiciones en el art.
99 incs. 1 y 2 de la Constitución Nacional, en la ley 26.939 de aprobación del Digesto
Jurídico Argentino y el art. 755 del Código Aduanero; el decreto también refirió, como su
fundamento, de modo genérico a las recientes leyes 27.428 (Régimen de Responsabilidad
Fiscal), 27.429 (Consenso Fiscal), 27.430 (reforma integral del Sistema Tributario) y
27.431 (Presupuesto General de la Administración Nacional ejercicio 2018) y; (ii) la ley de
presupuesto para el ejercicio fiscal 2019, 27.467 (BO: 04.12.18) que, de modo
constitucionalmente inmediato, convalidó legalmente las alícuotas fijadas por dicho decreto
793/2018 en sus arts. 81 y 82.
Que resulta objetivo que entre el dictado del decreto delegado 793/2018 (BO:
04.09.18) y su ratificación expresa y plena por el Congreso mediante los arts. 81 y 82 de la
ley de presupuesto 2019, 27.467 (BO: 04.12.18), no solamente imperaron los arts. 17 y 24
de la ley 26.122 dándole vigencia a las alícuotas fijadas por el decreto 793/2018, sino que el
período de tiempo de tres meses que transcurre entre el dictado de dicho decreto (BO:
04.09.18) y su aprobación por el Congreso mediante la ley 27.467 (BO: 04.12.18), aun
cuando no se haya seguido el procedimiento especial de la ley 26.122 sino el solemne de
los arts. 77 a 84 de la Constitución Nacional para la sanción de las leyes, resulta un plazo

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temporal adecuado con el plazo establecido por la ley 26.122 para la validación plena de la
legislación delegada (arts. 12, 18 y 20 de la ley 26.122, ver supra considerando XX octavo
párrafo). Bajo las normas legales antes indicadas (arts. 17 y 24 de la ley 26.122) las
alícuotas fijadas por el decreto 793/2018 gozaron de vigencia desde el 04.09.18 al 03.12.18;
habiendo sido -por demás- confirmado el decreto 793/2018 de modo específico y expreso
por el art. 82 de la ley de presupuesto 27.467 (BO: 04.12.18) en el periodo de tres meses
posterior su dictado -de conformidad con la ley 26.122- con lo que las alícuotas que fijó
pueden considerarse gozando, desde 04.12.18, de una legalidad constitucional retroactiva
que remonta al 04.09.18. Lo expuesto resulta opuesto a las sentencias de los dos
pronunciamientos judiciales objeto de comentario que ignoraron las disposiciones de la ley
federal 26.122. En tal sentido resulta especialmente aplicable la razón expuesta en el
extenso punto (xii) del considerando anterior sobre la rapidez con que deben fijarse las
alícuotas de derechos de exportación.
Que, ambas sentencias, padecen el mismo defecto que el recurso de apelación que
inicia este expediente, ignoraron completamente la ley federal 26.122 sobre legislación
delegada, y aplicaron de modo extensivo, analógico e in vacuum el fallo “Camaronera” de
la Corte Suprema. En tal sentido, no puede dejar de señalarse que -además- la sentencia
dictada en el caso “Estelar Resources Limited S.A.” de la Cámara Federal de Comodoro
Rivadavia llegó incluso a declarar la inconstitucionalidad del art. 755 del Código Aduanero,
extremo al que ni la propia Corte Suprema se atrevió a llegar nunca en sus precedentes aquí
reseñados. Vale señalar que la prescindencia en estas sentencias de todo examen de la ley
26.122 constituye -en decisiones que realizan control de constitucionalidad que concluye
en la anulación de la norma impugnada- una omisión grave: se trata de la ley federal
troncal prevista por el art. 99 inc. 3 cuarto párrafo in fine de la Constitución en materia de
DNU, legislación delegada y veto parcial de leyes, complementaria de las disposiciones
constitucionales en tales materias, en cumplimiento de un mandato específico del poder
constituyente al Congreso para regular tales institutos.
XXVI.- Confirmación de la resolución apelada: Que, conforme lo expuesto supra
en los considerandos XV a XXIII, la Resolución N° 2017-17-APN-DIRAPA#AFIP dictada
por la Directora Int. de la Dirección Regional Aduanera Pampeana en la Actuación SIGEA
Nº 14930-28-2015 resulta ajustada a derecho, siendo improcedente la solicitud de
devolución de la diferencia de derechos de exportación reclamado por la actora en relación
a la Destinación de Exportación a Consumo correspondiente al Permiso de Embarque
(“PE”) 09003ES02000093U/09003DC08000094L.
Que, por el modo en que se resolvió deviene innecesario el tratamiento del resto de
las cuestiones planteadas. Respecto a las costas de esta cuestión, corresponde imponerlas
íntegramente a la actora vencida (art. 1163 del Código Aduanero)
XXVII.- Que por todo lo expuesto, VOTO por:

1.- Declarar, por los fundamentos expuestos en los considerandos VI a XIV, la

inconstitucionalidad del art. 1164 del Código Aduanero, costas por su orden.
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 2.- Confirmar, por los fundamentos expuestos en los considerandos XV a XXIII, la
Resolución 2017-17-APN-DIRAPA#AFIP dictada por la Directora Int. de la Dirección
Regional Aduanera Pampeana en la Actuación SIGEA Nº 14930-28-2015, con costas a la
actora.

Regístrese, notifíquese y firme que quede la presente, remítanse las actuaciones

administrativas a la DGA por Secretaría General de Asuntos Aduaneros.

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