Вы находитесь на странице: 1из 108

3

МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ


ЭКОНОМИКИ СТАТИСТИКИ И ИНФОРМАТИКИ (МЭСИ) ИГА_054_СТД

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ


Исполнитель: Студент
Адресат: ВКР

Институт ЭиФ Кафедра БУиФ


аббревиатура института аббревиатура кафедра
Специальность
/ направление Бухгалтерский учет, анализ и аудит

Специализация

Форма обучения экстернат Группа Б-14


очная, очно-заочная, заочная, экстернат аббревиатура группы

ВЫПУСКНАЯ
КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА

Тип работы Дипломная работа

Методические аспекты трансформации российской бухгалтерской


( финансовой) отчетности в соответствии с принципами МСФО
Тема

Студент Фадеева Ж.Б.


Ф.И.О. подпись дата

Руководитель Козлова Е.А.


Ф.И.О. подпись дата

Консультант *
* при назначении Ф.И.О. подпись дата

Рецензент Ражева Т.Н.


Ф.И.О. подпись дата

Председатель комиссии по предзащите

Ф.И.О. подпись дата

Москва 2009 год


4

СОДЕРЖАНИЕ

Введение…………………………………………………………………….…….…7
1. Основные характеристики Международных стандартов
финансовой отчетности. Принципы подготовки и представления
финансовой отчетности
1.1.Создание международных стандартов бухгалтерского учета. Комитет
по международным стандартам ….…………………………………….…10
1.2.Краткая характеристика международных стандартов…………………...14
1.3. Основные различия МСФО и РСБУ…………………………………16
1.4. Реформа бухгалтерского учета в России………………………………….18
2. Методика трансформация бухгалтерской финансовой
отчетности в соответствии с МСФО
2.1. Методика трансформации и принципы подготовки и
составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО …….….…22

2.2. Основные этапы трансформации…………………………………....….…36


2.3. Переклассификация доходов, расходов, активов и пассивов при
трансформации в МСФО ………………………………………………...…….56
3. Трансформация финансовой отчетности ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС»
3.1.Характеристика предприятия………………………………...……………67
3.2. Трансформация отчетности: подготовительный этап……..…………….69
3.3.Создание рабочих расчетных документов. Трансформационные
поправки…………………………………………….……………...…..………..76
Заключение………………………………………….………...……......………….80
Список использованных источников литературы………………...…….…...83
Приложение А. Перечень стандартов МСФО (IFRS) и МСБУ (IAS) …………..89
Приложение Б. Основные различия между РСБУ и МСФО ……………………91
5
Приложение В. Общие различия между МСФО и РСБУ……………………….92
Приложение Г. Таблица соответствия между МСФО и РСБУ………..………96
Приложение Д. Выписка из учетной политики по МСФО ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС»……………………………………………………………102
Приложение Е. Организационная структура ОАО «Каскад Верхневолжских
ГЭС»……………………………………………………………………………..…109
Приложение Ж. «Бухгалтерский баланс ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС на
31 декабря 2007 года»……………………………………………………….....…110
Приложение З . «Перегруппировка статей баланса, составленного по РСБУ, в
статьи баланса по МСФО» Актив……………………………………….………114
Приложение И . «Перегруппировка статей баланса, составленного по РСБУ, в
статьи баланса по МСФО» Пассив………………………………………………115
Приложение К. «Отчет о прибылях и убытках на конец отчетного периода 31
декабря 2007 года»……………………………………………………………..…116
Приложение Л. « Отчет о прибылях и убытках на конец отчетного периода 31
декабря 2007 года» переклассификация статей…………………………………117
Приложение М. Рабочая таблица №1 «Реализация за отчетный месяц»……...118
Приложение Н. Рабочая таблица №2 « Прочие доходы. Прочие расходы»…..119
Приложение О. Рабочая таблица №3 , №3.1, №3.2 «Анализ дебиторской
задолженности»…………………………………………………………………...120
Приложение П. «Поправки по дебиторской задолженности»…………………123
Приложение Р. Рабочая таблица №4« Кредиты»……………………………. ...124
Приложение С. « Кредит, полученный от Гидро ОГК»………………………..125
Приложение Т. Рабочая таблица №5 «Движение основных средств за отчетный
период»…………………………………………………………………………….126
Приложение У. Рабочая таблица №6 «Группировка ОС»……………………...127
Приложение Ф. «Движение основных средств 2007 год по группам
МСФО»…………………………………………………………………………….128
Приложение Х. «Список поправок по основным средствам»…………………129
Приложение Ц. Рабочая таблица №7« Для расчета пенсионных
6
обязательств»……………………………………………………………………...130
Приложение Ч. « Расчет пенсионных обязательств»…………………………..131
Приложение Ш. «Инфляция уставного и резервного капитала»………………132
Приложение Щ. « Влияние поправок по МСФО на отложенный
налог 2007»………………………………………………………………………...133
Приложение Э. « Расчет отложенного налога на 31 декабря 2007 год………..134
Приложение Ю. «Баланс по МСФО на 31.12.2007 года с учетом отложенного
налога на прибыль»……………………………………………………………….137
Приложение Я. Отчет о прибылях и убытках в формате МСФО. Свод поправок
за 2007 год с учетом отложенного налога»……………………………………...138
7

ВВЕДЕНИЕ

Переход на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)


представляет собой неотложную задачу для всей финансовой системы России.
Важен переход на МСФО для открытых акционерных компаний, чьи ценные
бумаги котируются на фондовом рынке. Международные стандарты
финансовой отчетности (МСФО) - это общепринятые правила по признанию,
оценке и раскрытию финансово-хозяйственных операций для составления
финансовых отчетов фирмами во всех странах мира. Это позволяет
сопоставлять отчеты между фирмами, кампаниями, предприятиями во всем
мире, получать доступную информацию для внешних пользователей.
Трансформация финансовой отчетности в соответствии с требованиями
международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) в последнее время
становится все более актуальной.
Во-первых, трансформированная в соответствии с МСФО финансовая
отчетность является одним из важных шагов, открывающих российским
организациям возможность приобщения к международным рынкам капитала.
Общеизвестно, что капитал, особенно иностранный, требует прозрачности
финансовой информации о деятельности компаний и отчетности менеджмента
перед инвесторами. У инвестора должна быть возможность проследить, как
используется предоставленный им капитал. В современном мире МСФО
постепенно становятся своеобразным ключом к международному рынку
капитала. Если компания имеет соответствующую отчетность, она получает
доступ к источникам средств, необходимых для ее развития. Если же компания
не имеет требуемой отчетности, то она, с точки зрения западного инвестора, не
заслуживает доверия, и не может рассматриваться как конкурентоспособная в
соревновании с другими соискателями капитала.
Во-вторых, на российском рынке действует большое количество
компаний с иностранными инвестициями, которым трансформированная
8
финансовая отчетность необходима для включения в консолидированную
отчетность материнских компаний.
В-третьих, международная практика показывает, что отчетность,
трансформированная согласно МСФО, отличается высокой информативностью
и полезностью для пользователей.
С самого начала стандарты разрабатываются исходя из потребностей
конкретных пользователей. При выборе того или иного методического подхода,
основным критерием служит полезность информации для принятия
экономических решений. Полезность отчетности, составляемой по МСФО,
подтверждает тот факт, что уже сегодня Лондонская, Франкфуртская,
Цюрихская, Люксембургская, Амстердамская и ряд других фондовых бирж
допускают представление таких отчетов иностранными эмитентами для
котировки ценных бумаг. Сегодня российский бухгалтерский учет и отчетность
находится в стадии реформирования, перехода на международные стандарты.
Трудно найти различия между российской и международной практикой в
отношении провозглашенной цели бухгалтерской отчетности. В обоих случаях
она заключается в том, чтобы предоставить достоверную информацию о
деятельности организации, полезную заинтересованным пользователям для
принятия управленческих решений. Однако, несмотря на проделанную работу,
данные отчетности, составленной по российским правилам, по-прежнему
существенно отличаются от финансовой информации, подготовленной в
соответствии с МСФО
В основе таких отличий - разное понимание ряда основополагающих
элементов постановки и ведения бухгалтерского учета. Это касается,
объяснения достоверности, трактовки активов, применения метода начислений,
требований осмотрительности, приоритета содержания перед формой и
рациональности, а также возможности профессиональных суждений (оценок)
при подготовке отчетности. Эти отличия проявляются в разном порядке оценки,
признания и отражения в отчетности отдельных видов активов, пассивов и
операций: разный порядок формирования отчетных показателей об основных
9
средствах, лизинговых операциях, финансовых вложениях, запасах, расходах,
произведенных по усмотрению компании, налога на прибыль.
Ведение параллельного бухгалтерского учета по российским и
международным стандартам работа трудоемкая, требующая больших
материальных затрат. Поэтому для большинства российских предприятий
трансформация финансовой отчетности в соответствии с международными
стандартами является более приемлемым способом представления финансовой
отчетности по международным стандартам.
Целью данной работы является - раскрытие роли и значения МСФО в
гармонизации бухгалтерского учета, рассмотрение проблем подготовки
финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами
бухгалтерского учета и методических аспектов трансформации российской
бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с Международными
Стандартами бухгалтерского учета на примере ОАО «Каскад Верхневолжских
ГЭС»
Задача данной работы состоит :
1. Рассмотреть принципы подготовки финансовой отчетности в
соответствии с МСФО
2.Основываясь на методику произвести основные этапы трансформации
финансовой отчетности в соответствии с МСФО на примере ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС»
3. Произвести переклассификацию доходов, расходов, активов и пассивов
для представления отчетности ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» по
стандартам МСФО
10
1. ОСНОВНЫЕ ХАРАКТЕРИСТИКИ МЕЖДУНАРДНЫХ
СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ. ПРИНЦИПЫ
ПОДГОТОВКИ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1.1. Создание международных стандартов бухгалтерского учета. Комитет


по международным стандартам
Российские принципы бухгалтерского учета, не представляющие
объективной и четкой картины финансового состояния предприятий, становятся
серьезным препятствием для иностранных инвесторов, пытающихся оценить
целесообразность инвестирования в то или иное российское предприятие. В
противоположность этому, основная цель международных стандартов
финансовой отчетности заключается в создании объективной картины текущего
и прошлого положения компании и ее деятельности. К основным пользователям
финансовой отчетности относятся:
 руководство компании с целью осуществления контроля над ее
деятельностью и выполнение намеченных планов производства и сбыта, с
целью внесения необходимых корректив в оперативную и инвестиционную
деятельность компании; - инвесторы для формирования обоснованной точки
зрения о целесообразности инвестиций в компанию; - кредиторы для оценки
способности компании обслуживать свои долги;
 поставщики для оценки способности компании оплачивать счета за
поставленные ей товары;
 потребители (клиенты), заинтересованные в продолжении компанией
своей деятельности и выполнении их заказов;
 работники, заинтересованные в стабильном развитии своего предприятия;
 общественность, следящая за развитием предприятия. Финансовая
отчетность, составленная в соответствии с МСФО, применима для
количественных оценок и расчета рисков, используемых заинтересованными
лицами при рассмотрении вопроса об инвестициях. [9.с 5]
11
Разработкой и совершенствованием международных стандартов учета
занимается специальная организация - Комитет по международным стандартам
бухгалтерского учета.
Комитет по международным стандартам финансовой отчётности (КМСФО)
– это независимая некоммерческая организация, созданная с целью достижения
согласованности бухгалтерских принципов, используемых коммерческими
предприятиями и другими организациями в процессе составления финансовой
отчетности во всем мире.
В дополнение к признанию профессиональными бухгалтерами, работа
КМСФО получает всемирную поддержку бизнес сообществ, финансовых
руководителей компаний, финансовых аналитиков, фондовых бирж, юристов,
банкиров и агентств, регулирующих выпуск ценных бумаг.
Комитет по международным стандартам финансовой отчётности (Board of
the International Accounting Standards Committee (IASC)) был основан в 1973 г.
как независимый орган частного сектора в результате соглашения
профессиональных организаций 10 стран: Австралии, Канады, Франции,
Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Великобритании, Ирландии и США
[10,с 8].

Австралия Канада Франция

Япония Германия
1973
Ирландия Мексика

Нидерланды Великобритания США (US


GAAP)

Рис.1.1 Создатели Комитета по международным стандартам


финансовой отчетности
12

В настоящее время структура Комитета выглядит следующим образом:


1. Попечительский совет «Комитет по международным стандартам
финансовой отчетности» (International Accounting Standards Committee
Foundation);
2. Правление КМСФО (International Financial Standards Board);
3. Персонал;
4. Консультативный Совет по стандартам (Standards Advisory Council);
5. Комитет по интерпретациям МСФО - (International Financial Reporting
Interpretations Committee).
Управляющим органом СМСФО является институт попечителей МСФО.

Рис. 1.2 Структура СМСФО

В соответствии с заявлением о Миссии МСФО, перед СМФО поставлены


три основные цели:
 Формулировать и издавать в интересах общества единый комплект
высококачественных, понятных и практически реализуемых всемирных
стандартов финансовой отчетности, которые необходимо соблюдать при
предоставлении финансовых отчетов;
 Способствовать принятию и соблюдению стандартов во всем мире;
13
 Сотрудничать с национальными органами, отвечающими за
разработку и внедрение стандартов финансовой отчетности для обеспечения
максимального сближения стандартов финансовой отчетности во всем мире.
В задачи Комитета входит рассмотрение вопросов бухгалтерского учёта,
которые не получили отражения в существующих стандартах или могут иметь
неоднозначное толкование. Работа Комитета осуществляется в тесном
взаимодействии с аналогичными национальными комитетами. Интерпретации
утверждаются Правлением КМСФО. Постоянный Комитет по интерпретациям
состоит из 12 голосующих членов, избираемых на 3 года. Представители
Европейской комиссии и Международной организации комиссий по ценным
бумагам являются наблюдателями Комитета без права голоса. [10,с 12].
В соответствии с функциями каждого подразделения СМСФО его новую
структуру можно представить следующим образом

МФБ выдвигает 5
Попечители (19 «спонсорских»
(19 человек,
человек,
назначают попечителей
назначают Правление,
Правление, ПКИ,
ПКИ,
Попечителей)
Попечителей) Другие учредители
выдвигают 3
«спонсорских»
попечителей – по
Консультационный одному от
совет по стандартам Правление подготовителей,
Национальные (14
(14 человек,
человек,
(приблизительно
(приблизительно 45
45 пользователей и
разработчики принимает
принимает
членов)
членов) академиков
стандартов и МСФО,
МСФО, ПВС,
ПВС,
другие ПКИ) Сами попечители
ПКИ)
заинтересо- Подготовительные выбирают 11
ванные попечителей
Комитеты
стороны (или
(или другие
другие
специальные
специальные группы)
группы)
Постоянный Комитет
по Интерпретациям (12
(12
человек,
человек, публикует
публикует черновые
черновые
интерпретации
интерпретации ии готовит
готовит
черновики
черновики годовых
годовых ПКИ)
ПКИ)

Ключ Коммерческий
Назначает директор ии Технический
Отчитывается нетехнический
нетехнический директор ии
Членские связи персонал
персонал (привлечение
(привлечение технический
технический персонал
персонал
Советы капитала,
капитала, публикации)
публикации)

Рис. 1.3 Организационная структура СМСФО


14
1.2. Краткая характеристика международных стандартов
Процесс разработки и утверждения международных стандартов включает
множество этапов и аналитических стадий, в том числе изучение национальных
и региональных бухгалтерских требований и практики, а также других
соответствующих материалов, детальный анализ всех вопросов, связанных с
темой разрабатываемого стандарта, публикацию и обсуждение проекта
международного стандарта учета организациями-представителями различных
стран, внесение необходимых корректировок и изменений и последующее
утверждение стандарта Комитетом.
Определение и анализ соответствующих вопросов, и рассмотрение возможности применения
к ним «Принципов подготовки и составления финансовой отчетности»

Изучение национальных требований и практики бухгалтерского учета и обмен мнениями с


национальными органами, которые устанавливают стандарты

Консультации с консультативным советом по стандартам относительно включения данной


темы в повестку для СМСФО

Создание консультативной группы для оказания консультативной поддержки Совету МСФО

Публикация Дискуссионного документа (ДД) для всеобщего обсуждения

Публикация Проекта положения (ПП) для всеобщего обсуждения

Рассмотрение всех комментариев, полученных в установленный период

Если необходимо проводится общественное слушание и проведение тестирования в реальной


обстановке

Утверждение стандарта, по крайней мере, 8 голосами членов СМСФО


Рис 1.4 Этапы процесса установление стандартов

Стандарты издаются с 1973 г. За время существования Комитета был


принят 41 стандарт. Одним из органов КМСФО является Постоянный комитет
15
по интерпретации (Интерпретация международных стандартов финансовой
отчетности). Он создан в 1997 г. и издает разъяснения по применению
стандартов (ПКИ). ПКИ обязательны для применения.
С введением МСФО должна повыситься прозрачность деятельности
компаний, появится возможность сравнения (как одной компании по периодам,
так и разных компаний между собой). [9,с 10]. Весь перечень действующих
стандартов приведен в Приложении А.
Каждый стандарт содержит следующую информацию:
- объект учета - дается определение объекта учета и основных понятий,
связанных с этим объектом;
- признание объекта учета - дается описание критериев отнесения
объектов учета к различным элементам отчетности;
- оценка объекта учета - приводятся рекомендации по использованию
методов оценки и требований к оценке различных элементов отчетности;
- отражение в финансовой отчетности - раскрытие информации об
объекте учета в различных формах финансовой отчетности.
16
1.3. Основные различия МСФО и РСБУ
Чем же отличаются Международные стандарты от действующих ныне в
России ПБУ?
В первую очередь применением принципа начисления. Следует также
учесть, что некоторые понятия и термины, используемые в настоящее время в
ПБУ, отличаются от толкований, встречаемых в МСФО, что будет видно дальше
из текстов. Кроме того, для оценок применяются разные стоимости. Так,
например, основные средства могут отражаться по справедливой стоимости, т.
е. оценивается то, сколько они стоят сейчас, за сколько могут быть куплены или
обменены. Соответственно, и амортизация рассчитывается исходя их планово-
реальных сроков эксплуатации, а не из сроков, установленных в соответствии с
постановлениями Правительства.
Но есть и более существенные отличия, связанные с разделением
функций учета и контроля, необходимостью осуществления внутреннего
контроля, иной системой управления.
Пока нам не очень привычно, что весь баланс делится на активы,
обязательства и капитал. Обязательства и капитал и составляют то, что сейчас
мы называем пассивом.
Таблица 1.3.1 Разделение баланса по принципам МСФО
АКТИВ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА КАПИТАЛ
Ресурсы, Текущая задолженность Активы за вычетом
контролируемые компании, возникающая обязательств
компанией, которые в результате ее действий
образовались в в прошлом.
результате действий в Предполагается, что
прошлом и от которых в урегулирование
будущем компания задолженности приведет
предполагает получить к оттоку из компании
экономические выгоды ресурсов, содержащих
экономическую выгоду
17
Основные причины, которые определяют различия между МСФО и
РСБУ:
1. Финансовая отчетность, составленная по РСБУ, до сих пор
направлена на удовлетворение информационных потребностей налоговых и
других регулирующих органов. В результате этого корпоративная финансовая
информация классифицируется и предоставляется в соответствии с налоговым
законодательством. Финансовая отчетность требуется, или может быть
полезной различным пользователям в процессе хозяйственной деятельности.
Чтобы это обеспечить, отчетность должна быть пересмотрена и переписана,
прежде чем она может быть понятной и полезной.
2. Практика РСБУ не позволяет руководству (управленческому
персоналу) использовать свои суждения при принятии решений. Обычно это
ведет к увеличению балансовой стоимости активов по сравнению с их
справедливой рыночной стоимостью, завышает срок полезного использования
активов .
3. Российская система бухгалтерского учета не ориентирована на
предоставление достоверной и объективной картины финансового положения и
результатов деятельности предприятия. Компании привыкли манипулировать
финансовой отчетностью в своих интересах.
4. РСБУ не учитывает изменения покупательной способности рубля,
что делает невозможным сопоставить результаты деятельности за несколько лет
в условиях высокой инфляции.
Между российскими и зарубежными стандартами есть одно
принципиальное отличие: МСФО, в отличие от РСБУ, не содержат строгих
указаний, а дают лишь направления работы (несколько вариантов). Компания
только выбирает подходящий ей вариант и составляет отчетность в зависимости
от специфики своей деятельности. МСФО не требуют, а рекомендуют. Главное
здесь - это результат (т.е. отчетность), а то, как вы к нему пришли - уже никого
не интересует.[9,с 24].
Основные различия между МСФО и РСБУ приведены в Приложении Б.
18
1.4 Реформа бухгалтерского учета в России
Законодательной основой в области реформирования системы
российского бухучёта является Государственная Программа перехода
Российской Федерации на принятую в международной практике систему учёта
и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики,
разработанной в соответствии с Распоряжением Председателя Верховного
Совета РФ от 14 января 1992 г. Поскольку вопрос о переходе на МСФО тогда
ещё не стоял на повестке дня, основной задачей перестройки бухгалтерского и
банковского учёта была провозглашена "разработка и внедрение в практику
предприятий специального Плана счетов, который позволит:
 давать обобщающую характеристику наличия и движения основных
и оборотных средств, материальных активов, долгосрочных вложений, фондов
и резервов предприятия;
 собирать в обобщенном виде информацию о затратах предприятия,
связанных с осуществлением уставной деятельности и социально - бытовым
обслуживанием работников;
 отражать наличие и движение денежных средств в национальной и
иностранной валюте, находящихся на расчётных, валютных и других счетах в
банках на территории страны и за рубежом, ценных бумагах;
 обобщать информацию о формировании и использовании
финансовых результатов деятельности предприятия и состоянии средств,
полученных извне на финансирование хозяйственной деятельности.
Следует отметить, что в качестве ориентира для реформирования
российского бухучёта предпочтение изначально отдавалось американской
системе GAAP. Однако GAAP - это по своей сути слабо систематизированная и
постоянно изменяющаяся интерпретация принципов и правил бухучёта и
методов исчисления прибыли, отражающая только американскую специфику.
Поэтому МСФО, основанные на тех же концептуальных принципах, но
являющиеся менее детальными и более дешёвыми для внедрения, представляют
оптимальную основу для реформирования бухучёта. Однако в силу
19
определённой ориентации российского законодательства по финансовой
отчётности на европейское хозяйственное право (прежде всего немецкое и
французское) Россия сделала выбор в пользу МСФО. [18,с27].
С 1993 г. баланс, а с 1996 г. все отчёты стали составляться в нетто - показателях,
как это принято международными стандартами. В рамках вышеуказанной
Государственной программы Приказом Минфина № 100 от 28 июля 1994 г.
было утверждено первое Положение по бухгалтерскому учёту "Учётная
политика предприятия" (ПБУ 1/94). 21 ноября 1996 г. был принят основной
нормативный акт по бухгалтерскому учёту - Федеральный закон "О
бухгалтерском учёте" №129-ФЗ.[2] В соответствии с п.1 ст. 5 общее
методологическое руководство бухгалтерским учётом возложено на
Правительство РФ. Законом установлено, что органы, которым предоставлено
право регулирования бухгалтерского учёта, вправе утверждать документы трёх
уровней:
 планы счетов бухгалтерского учёта и инструкции по их применению;
 положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту, устанавливающие
принципы, правила и способы ведения организациям учёта
хозяйственных операций, составления и предоставления бухгалтерской
отчётности;
 другие нормативные акты и методические указания по вопросам
бухучёта.
Следует отметить, что положения (стандарты) по бухучёту - это
нормативные акты, а не правила, утверждаемые профессиональными
объединениями бухгалтерами, как это понимается в международной практике.
Также Приказом Минфина № 10 от 12 февраля 1996 г. был утвержден ещё один
важнейший нормативный акт в области реформирования бухучёта - положение
по бухучёту "Бухгалтерская отчётность предприятий" (ПБУ 4/96).
Другим документом, отражающим изменения системы бухгалтерского
учёта, является Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России,
одобренная Методологическим советом по бухучёту при Минфине и
20
Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29
декабря 1997 г. В ней сформулировано мнение специалистов в области бухучёта
к следующим вопросам:
 цель бухгалтерского учёта;
 основы организации бухгалтерского учёта;
 содержание и требования к информации, формируемой в
бухгалтерском учёте;
 состав информации, формируемой в бухгалтерском учёте для
внешних пользователей;
 критерии признания активов, обязательств, доходов, расходов и их
оценка.
В основу Концепции были положены концептуальные принципы МСФО.
По сути, в ней намечены основные задачи по реорганизации российского
бухучёта.
 Постановлением Правительства № 283от 06.03.1998 г., была
утверждена Программа реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с
международными стандартами финансовой отчётности - правовая основа
реформы бухучёта. В ней признавалось, что процесс реформирования
отечественной системы бухгалтерского учёта отстаёт от общего процесса
экономических реформ в России. Целью реформирования называется
"приведение национальной системы бухгалтерского учёта в соответствие с
требованиями экономики и международными стандартами финансовой
отчётности".
В развитие Программы Правительство издало Распоряжение № 382-р от
21 марта 1998 г., в котором общее методологическое руководство бухгалтерским
учётом в РФ было возложено на Министерство финансов (за исключением
кредитных учреждений, в отношении которых методологическое руководство
осуществляет Центральный Банк РФ).
 Распоряжением Правительства РФ от 22 мая 1998 г. № 587-р был
утверждён План внедрения положений (стандартов) по бухгалтерскому учёту.
21
Соответствие МСФО и РСБУ по состоянию на 2009 год приведены в
Приложении №В.
Переход на формирование сводной бухгалтерской отчетности на основе
МСФО коснется организаций в разной степени. Для организаций, которые
осуществляют эмиссию ценных бумаг, переход на МСФО будет означать
кардинальное изменение подхода к информации, содержащейся в сводной
отчетности. Эта группа организаций будет составлять сводную бухгалтерскую
отчетность на основании тех стандартов, которые издает Лондонский комитет
по МСФО. Что касается отчетности юридических лиц, то она будет
формироваться по российским правилам, которые разрабатываются уже в
течение десяти лет в полном соответствии с принципами, заложенными в
МСФО. Разница в представляемой отчетности по крупным и малым
предприятиям будет заключаться еще и в том, что если малому предприятию в
большинстве случаев достаточно отчетности в виде двух форм - баланса и
отчета о прибылях и убытках, то для средних и крупных предприятий (но не
крупнейших) достаточно представления информации в виде пяти форм
годового отчета. Причем их отчетность должна быть в соответствующих
случаях подтверждена аудиторским заключением. Что касается крупнейших
предприятий, то, конечно, потребуется подробнейшая расшифровка всей
существенной информации, включая составление дополнительных таблиц,
форм, пояснений. [16,с34].
22

2 МЕТОДИКА ТРАНСФОРМАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОЙ ФИНАНСОВОЙ


ОТЧЕТНОСТИ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО

2.1 Методика и принципы подготовки и представления финансовой


отчетности
Целью финансовой отчетности является предоставление информации о
финансовом положении (бухгалтерский баланс), финансовых результатах (отчет
о прибылях и убытках) и изменения в финансовом положении (отчет о
движении денежных средств) компаний. Прозрачность финансовой отчетности
обеспечивается за счет полного раскрытия и достоверного представления
полезной информации, необходимой широкому кругу пользователей при
принятии экономических решений. В контексте публичной открытости
финансовая отчетность должна быть легкой для интерпретирования. Хотя
больше информации безусловно лучше, чем меньше, однако ее предоставление
стоит денег, поэтому чистая выгода от предоставления большей прозрачности
должна тщательно оцениваться. [11, с4].
Понятие международных общепризнанных стандартов бухгалтерского
учета является необходимой мерой обеспечения прозрачности и правильной
интерпретации финансовой отчетности.
Комитет по международным стандартам финансовой отчетности
(КМСФО) разработал Принципы подготовки и представления финансовой
отчетности, опубликованные в 1989 г. этот документ:
- устанавливает общие правила, подготовки и представления финансовой
отчетности для сторонних пользователей;
-содержит рекомендации по разработке стандартов бухгалтерского учета;
- помогает тем, кто готовит отчетность, аудиторам и просто
пользователям в интерпретации международных стандартов финансовой
отчетности, а также рассматривает те аспекты деятельности, которые еще не
охвачены такими стандартами.
23
В соответствии с международными стандартами финансовая
отчетность обычно подготавливается исходя из допущения непрерывной
деятельности компании и отражения событий по методу начисления, т.е. когда
эффекты от операций и других событий признаются на момент их появления.
Затем они фиксируются в финансовой отчетности за тот период, к которому они
относятся.
Качественные характеристики – это те признаки, которые делают
информацию, предоставленную в финансовой отчетности, полезной для
пользователей. Если всеобъемлющая полезная информация отсутствует, даже
менеджеры не могут быть уверены в истинном финансовом положении их
компаний, а другие ключевые участники рынка могут оказаться
дезориентированы, что чревато нарушениями рыночной дисциплины.
Применение основных качественных характеристик и соответствующих
стандартов, как правило, приводит к составлению такой финансовой
отчетности, которая обеспечивает достоверное и объективное представление
информации.
Основными качествами характеристики являются:
- уместность: информация должна непосредственно относиться к делу,
поскольку она оказывает влияние на экономические решения пользователей,
помогая им проводить оценку прошлых, настоящих и будущих событий, а
также подтверждать или корректировать свои прошлые оценки. Уместность
информации определяется ее характером и существенностью.
-надежность: информация не должна содержать существенных ошибок и
искажений. Основными элементами надежности являются добросовестное
представление информации, приоритет содержания перед формой,
нейтральность, осмотрительность и полнота;
-сопоставимость: пользователи должны иметь возможность сопоставлять
финансовую отчетность компании за разные периоды времени, а также
финансовую отчетность разных компаний;
24
-понятность: информация, представленная в финансовом отчете, должна
быть доступной для понимания пользователей, которые, как предполагается,
имеют достаточные знания в сфере бизнеса, экономики и бухгалтерской
отчетности и стремятся с известной долей прилежания изучить эту
информацию. [11, с26].
Процесс подготовки полезной информации включает ряд требований,
которые могут ограничивать полноту предоставляемой информации. К ним
относятся:
-своевременность: задержка в предоставлении отчета может повысить его
надежность, но в то же время может привести к тому, что содержащаяся в нем
информация станет неуместной;
-баланс между выгодами и затратами: выгоды, извлекаемые из информации,
обычно должны превышать затраты, связанные с ее получением;
-баланс между качественными характеристиками: те, кто отвечают за
предоставление информации, должны соблюдать соответствующий баланс
между качественными характеристиками информации, с тем чтобы
удовлетворить требованиям финансовой отчетности, присущим конкретной
экономической среде [11. c.32].
В контексте добросовестного преставления информации считается
лучше не раскрывать никакой информации, нежели давать заведомо
дезориентирующие сведения. Поэтому неудивительно, что в том случае, когда
компания не соблюдает конкретным требованиям к раскрытию информации в
соответствии с МСФО, необходимо раскрывать данный факт и причины
несоблюдения стандартов.
На рисунках 2.1 и 2.2 - представлено в обобщенном виде, как
обеспечивается прозрачность благодаря надлежащему применению общих
правил, которые описаны в Принципах международных стандартов финансовой
отчетности. .[11, с.41].
25

ПРОЗРАЧНОСТЬ В ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

ОСНОВНАЯ ЦЕЛЬ - ОБЕСПЕЧЕНИЕ ДОБРОСОВЕСТНОЙ


ИНФОРМАЦИЕЙ

Финансового положения Финансовых результатов Движения денежных средств

ПРОЗРАЧНОСТЬ И ДОСТОВЕРНОЕ ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ

Достоверное представление Достоверное представление приравнивается к


достигается путем раскрытия прозрачности
полезной информации, которое
обеспечивает прозрачность

Рис. 2.1 Основная цель финансовой отчетности по МСФО

Следовательно, основная и главная цель финансовой отчетности:

- обеспечить прозрачность путем добросовестного представления полезной


информации в целях принятия решений.
26

ПРИЗНАКИ ПОЛЕЗНОЙ ИНФОРМАЦИИ

УМЕСТНОСТЬ ОГРАНИЧЕНИЯ
= ХАРАКТЕР СВОЕВРЕМЕННОСТЬ
= СУЩЕСТВЕННОСТЬ

НАДЕЖНОСТЬ

= ДОБРОСОВЕСТНОЕ ПРЕДСТАВЛЕНИЕ
= ПРИОРИТЕТ СОДЕРЖАНИЯ ПЕРЕД ФОРМОЙ БАЛАНС МЕЖДУ ВЫГОДАМИ
=НЕЙТРАЛЬНОСТЬ И ЗАТРАТАМИ
=ОСМОТРИТЕЛЬНОСТЬ
= ПОЛНОТА

СОПОСТАВЛЯЕМОСТЬ БАЛАНС МЕЖДУ


ПОНЯТНОСТЬ КАЧЕСТВЕННЫМИ
ХАРАКТЕРИСТИКАМИ

ОСНОВОПОЛОГАЮЩИЕ ДОПУЩЕНИЯ

МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ НЕПРЕРЫВНОСТЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Рис. 2.2 Вторая цель финансовой отчетности

Метод начисления:

 Результаты операций признаются по факту их совершения ( а не тогда,


когда были получены денежные средства) и включаются в финансовую
отчетность периода, к которому они относятся

Принцип начисления:
27
 Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основе
непосредственного сопоставления между понесенными затратами и
заработанными конкретными статьями дохода (концепция соотнесения)
 Путем начисления амортизации происходит соотнесение доходов от
актива с расходами на его приобретение
 Отражение расходов по факту возникновения обязательств, а не по факту
осуществления оплаты, или получения счетов
 Начисление резервов по будущим обязательствам
 Убытки по ценным бумагам отражаются в момент их возникновения, а не
момент продажи
Допущение непрерывности деятельности:
 Компания продолжает деятельность в обозримом будущем ( по крайней
мере 12 месяцев)
 Нет намерений ликвидации или значительного сокращения объемов
деятельности
Качественные характеристики финансовой отчетности призваны сделать
отчетность полезной для пользователя
Понятие прозрачность подразумевает создание среды, в которой информация о
существующих условиях, принимаемых решениях и действиях делается
доступной, видимой и понятной для всех участников рынка.
Раскрытие информации включает процесс и методологию предоставления
информации, и своевременное гласное уведомление о стратегических
решениях, принятых компанией. Ответственность означает обязанность
участников рынка, включая органы власти, обосновывать свои действия и
проводимую политику, а также нести ответственность за решения и результаты.
Прозрачность является одной из предпосылок для введения понятия
подотчетности для трех основных групп участников рынка, а именно: для
заемщиков и заимодавцев, эмитентов и инвесторов, для государственных
властей и международных финансовых институтов [11, c.68]
28
На протяжении последнего десятилетия прозрачность и ответственность
стали особенно сильно дебатируемыми аспектами экономической политики.
Люди, ответственные за принятие решений в области экономической политики,
привыкли к атмосфере секретности. Секретность была и часто остается и
сейчас необходимым элементом политики властей, давая тем, кто отвечает за
принятие решений, дополнительную возможность скрывать собственную
некомпетентность. Однако атмосфера секретности экономической политики во
многих случаях также препятствует получению желаемых результатов.
Произошедшие изменения в мировой экономике и финансовых потоках
привнесли в экономическую политику возросшую интернационализацию и
взаимозависимость. Ныне вопросы гласности ставятся во главу угла при
выработке экономических решений.
Прозрачность заставляет организации реально оценить ситуацию и
сделать сотрудников, принимающих решения, более ответственными, особенно
если они знают, что впоследствии им придется обосновать свои мнения,
решения и действия. Поэтому своевременная корректировка проводимой
политики всячески поощряется.
Прозрачность и ответственность – это две взаимосвязанные категории.
Прозрачность повышает ответственность посредством мониторинга, а
ответственность повышает прозрачность посредством стимулирования агентов
обеспечивать раскрытие причин, объясняющих те или иные действия
надлежащим образом и понятно. В совокупности прозрачность и
ответственность:
- привносят дисциплину, которая повышает качество принятия решений в
государственном секторе, и
- приводят к наиболее эффективной политике благодаря тому, что частный
сектор начинает лучше понимать, как люди, ответственные за выработку
политических решений, смогут отреагировать на разные события в будущем
[11, c.71].
Что не может обеспечить прозрачность.
29
Прозрачность и ответственность не являются самоцелью. Они
существуют, чтобы способствовать повышению экономической отдачи. Кроме
того, они могут улучшить работу международных финансовых рынков,
посредством повышения качества принимаемых решений и управления
рисками со стороны всех участников рынка, включая регулирующие органы.
Однако они не являются панацеей. В частности, прозрачность не меняет
внутренний характер финансовых систем или же присущим им рисков. Она не
может предотвратить финансовый кризис, но способна сделать реакцию
участников рынка на плохие новости более взвешенной. Прозрачность помогает
участникам рынка предвосхищать и квалифицировать плохие новости,
благодаря чему снижается вероятность паники и дальнейшего распространения
их вредного влияния.
Ограничения прозрачности
Необходимо также отметить, что имеет место логическое противоречие
между прозрачностью и конфиденциальностью. Разглашение
конфиденциальной информации может позволить конкурентам воспользоваться
ею, что зачастую сдерживает участников рынка от полного раскрытия
информации. Регулирующие органы часто получают конфиденциальную
информацию от компаний. Разглашение такой информации может иметь
значительные последствия на рынке. В силу этого компании неохотно идут на
предоставление секретной информации, если нет гарантий соблюдения
клиентом конфиденциальности. И все же соблюдение требований прозрачности
в одностороннем порядке и полная открытость вносят свой вклад в общий
режим прозрачности, который, став нормой, будет в конечном счете выгодным
для всех участников рынка, даже если в краткосрочном плане переход к такому
режиму создаст неудобства для отдельных компаний.
В целом процесс подготовки отчетности в соответствии с МСФО (IFRS) 1
требует решения ряда задач, а именно:
 определение принципов учетной политики, которые будут
использоваться при формировании отчетности согласно МСФО;
30
 определение необходимости использования каких-либо исключений
из принципа ретроспективного применения (стандарт предлагает 11
исключений; их неприменение может привести к нарушению баланса выгод и
затрат, то есть затраты по подготовке финансовой отчетности будут
необоснованными в сопоставлении с выгодами, которые может принести
отчетность ее пользователям);
 использование обязательных четырех исключений из принципа
ретроспективного применения;
 подготовка вступительного баланса на дату перехода на МСФО;
 определение состава раскрываемой информации в соответствии с
требованиями МСФО (IFRS) 1.
Наиболее трудоемким процессом является разработка принципов учетной
политики и формирование вступительного баланса организации. [11, с. 141].
Для того чтобы правильно сделать вступительный баланс, необходимо:
1. Признать все активы и обязательства, которые соответствуют
критериям признания, закрепленным в МСФО.
2. Исключить все активы и обязательства, которые не соответствуют
данным критериям.
3. Классифицировать активы, обязательства и собственный капитал в
соответствии с правилами МСФО.
4. Отразить все элементы отчетности в оценке, соответствующей
требованиям МСФО.
Корректировки, которые осуществляются в связи с переходом на МСФО,
отражаются по статье «Нераспределенная прибыль» или по другой статье
собственного капитала. Последнее касается, в первую очередь, переоценки
производных финансовых инструментов, которые признаются инструментами
хеджирования денежных потоков в соответствии с МСФО (IAS) 39; разницы
между стоимостью основных средств и их справедливой стоимостью в
соответствии с альтернативой, предусмотренной МСФО (IAS) 16, а также
некоторых других корректировок.
31
Необходимо добавить, что требования МСФО (IFRS) 1 об оценке активов
и обязательств предусматривают проверку активов на обесценение и
применение валютных переоценок.
Вступительный баланс не должен представляться вместе с финансовой
отчетностью. Однако аудиторы в ходе проверки отчетности, впервые
подготовленной по МСФО, внимательно изучают и проверяют вступительный
баланс. Их цель при этом выявить некорректные сопоставления учетных правил
национальных стандартов и МСФО, изменения в предыдущих оценочных
показателях, а также исправления ошибок.
Первая отчетность по МСФО формируется по принципам, отраженным в
учетной политике организации, в соответствии со стандартами, принятыми и
действующими на отчетную дату.
Например, если менеджмент организации формирует финансовую
отчетность для периода, заканчивающегося 31.12.06, то отчетность должна
быть подготовлена с учетом стандартов МСФО, действующих по состоянию на
31.12.06 (отчетная дата). Стандарты, которые уже действуют на отчетную дату,
но были введены в действие в течение отчетного периода, должны применяться
ретроспективно ко всем транзакциям, совершенным в отчетном периоде. Кроме
того, не следует применять переходные положения отдельных стандартов и
положения МСФО (IAS) 8, касающиеся изменений в учетной политике, так как
они относятся только к тем организациям, которые уже используют
международные стандарты, а не применяют их впервые.
Существует два основных метода составления отчетности на основе
МСФО:
Метод корректировки предшествующих отчетных периодов.
Этот метод обычно используется привлеченными со стороны
бухгалтерами-профессионалами, и его обычно относят к трансформации.
Компания предоставляет информацию в соответствии с требованиями
российского законодательства и затем специалисты - профессионалы окажут
содействие персоналу компании в осуществлении перевода информации в
32
формат МСФО. Различные корректировки будут сделаны в предусмотренной
российским законодательством финансовой отчетности таким образом, чтобы
трансформированные данные соответствовали стандартам МСФО.
Существует несколько подробных вариантов:
Таблица 2.1.1 Варианты при использовании метода корректировки
предшествующих отчетных периодов

Это метод высокого уровня, который просто переводит

Базовая трансформация имеющуюся, предусмотренную законодательством


информацию в формат МСФО. Финансовая
информация представлена в местной валюте.

При этом методе учитываются изменения,


осуществляемые при базовой трансформации, и
осуществляются корректировки определенных счетов,
используя первичные документы. Предоставляется
Полная трансформация
информация в соответствии с МСФО, без
корректировок финансовой отчетности в условиях
гиперинфляции (IAS 29). Финансовая информация
представлена в местной валюте.

Этот вариант предусматривает полный


Полная трансформация в трансформационный процесс, и представляет
МСФО, включая финансовую информацию в соответствии с МСФО в
корректировки с учетом местной валюте с необходимыми корректировками в
инфляции. финансовой информации для финансовой отчетности в
условиях гиперинфляции.

Финансовая информация в соответствии с МСФО в


Полная трансформация в
местной валюте конвертируется в иностранную
иностранную валюту.
валюту.
Метод параллельного ведения учета
33
При применении этого метода, компания будет отражать каждую
операцию на момент ее совершения достаточно подробно таким образом, чтобы
учетная система могла предоставлять как информацию в формате,
предусмотренном российским законодательством, так и в формате МСФО. Этот
метод обычно называется методом двойного ведения бухгалтерского учета
(учетом одновременно в двух системах). Метод параллельного ведения учета
может быть внедрен на двух уровнях:
На первом - процесс будет внедрен в одной из учетных областей,
например, основные средства, инвестиции, учет затрат, дебиторская
задолженность покупателей и кредиторская задолженность поставщикам. Этот
метод наилучшим образом подходит для учетной системы, ведущей учет, в
основном, вручную и предлагает компании вариант для перехода к
предоставлению информации по МСФО поэтапно. Новые зоны учета
добавляются только после того, как текущие зоны введены и начали
функционировать должным образом. Для предоставления всей необходимой
информации по МСФО, учетные зоны, не охваченные методом двойного учета,
необходимо будет трансформировать, используя метод корректировки
предшествующих отчетных периодов. [37]
Очевидно, для компаний, уже имеющих сложные компьютеризованные
учетные системы, предоставляющие точную финансовую информацию,
предусмотренную законодательством, более смелым подходом будет выбор
наиболее полного метода отражения, то есть применение метода двойного
учета, что даст компании возможность предоставлять полную финансовую
информацию, предусмотренную как российским законодательством, так и
МСФО.
Стратегические вопросы
Прежде чем принято решение о методе перехода к предоставлению
финансовой информации в соответствии с МСФО, необходимо проработать
следующие вопросы.
34
 Даст ли преимущества составление финансовой информации
согласно МСФО?
 Кто будет конечным пользователем финансовой информации,
составленной в соответствии с МСФО?
 Какова цель составления финансовой информации в соответствии с
МСФО?
 Насколько подробной должна быть информация, составленная в
соответствии с МСФО?
 Будет ли необходимо проводить аудиторскую проверку
информации, составленной в соответствии с МСФО?
 Когда должно быть принято решения о выборе стратегического
подхода?
 Какие имеются ресурсы персонала, внешних консультантов,
финансовой и информационной технологической поддержки?
 И какую и какой степени точности информацию может создавать
действующая в настоящее время система?
Ответ на эти вопросы поможет определить является ли необходимой
информация, составленная в соответствии с МСФО, и какой из методов
является наиболее подходящим для получения такой информации.
Применение метода корректировки предыдущих отчетных периодов
Легче организовать и контролировать, чем метод параллельного ведения
учета, потому что от компании и персонала требуются более ограниченные
вводные данные. Для осуществления трансформации по этому методу, как
правило, будут привлекаться консультанты из профессиональных фирм так как
пользователи финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО,
будут, как правило, требовать заключения независимых аудиторов. Внешним
консультантам требуется меньше времени, потому что у них имеется
предыдущий опыт работы с МСФО и проведения трансформации, а круг
вопросов четко определен. [11, с.148].
Трансформация - это разовая операция.
35
Общая стратегия метода параллельного ведения учета
Внедрение метода параллельного ведения учета потребует привлечения
большего количества персонала, консультантов и других ресурсов. Необходимо
применять поэтапный метод для того, чтобы группы могли успешно
осуществить сведение счетов. Поэтапный метод означает, что весь процесс
разбит на управляемые этапы, каждый из которых имеет развивающуюся, но
легко определяемую цель. Координатор только следит за тем, чтобы все усилия
были одновременно направлены на выполнение одной цели. До тех пор пока
цель не достигнута, к работе, направленной на достижение следующей цели, не
приступают, и ресурсы для ее осуществления не выделяются.
Таким образом, использование МСФО позволяет компаниям,
планирующим привлечение инвестиций, представить
потенциальным инвесторам, кредиторам и другим
заинтересованным сторонам прозрачную и унифицированную
информацию о своей деятельности.
Вознаграждением за понесенные издержки послужит возросший интерес к
компании со стороны внешних инвесторов и в долгосрочном плане снизит
стоимость привлечения капитала для компании. Если инвестор будет
располагать объективной информацией о положении дел на предприятии, он
будет готов вложить средства под более низкую процентную ставку, так как
риск в этом случае лучше просчитывается.[9,c36]
36

2.2 Основные этапы трансформации

Международные стандарты финансовой отчетности не требуют ведения


учета «в соответствии с МСФО» - описаны только правила подготовки в
соответствии с МСФО, следовательно, компания может вести учет по
национальным стандартам, а деле вносить изменения (поправки), для
подготовки финансовой отчетности по МСФО –ТРАНСФОРМАЦИЯ[12, с.186].
Для того чтобы трансформировать финансовую отчетность, составленную
по российским стандартам, в соответствии с МСФО, одних лишь стандартных
отчетов о прибылях и убытках, движении денежных средств и баланса будет
недостаточно. Компании придется определить статьи отчетности, подлежащие
уточнению, состав дополнительной информации, сформировать
информационные запросы и организовать процесс их заполнения и проверки.
Теперь проведем более детальный анализ подходов к определению
основных элементов бухгалтерского учета и отчетности в российской и
международной практике.
В соответствии с МСФО активы трактуются как ресурсы,
контролируемые в результате событий прошлых периодов, от которых компания
ожидает экономической выгоды в будущем. В рамках РСБУ общий признак
активов - способность приносить доход - присутствует в определениях
нематериальных активов ПБУ 14/2000 [7, п.3] и основных средств ПБУ 6/01 [6,
п.4] Однако данное требование существует лишь в теории, и на практике, к
сожалению, учитывается довольно редко. В данном вопросе МСФО
основываются на общем экономическом смысле, тогда как ПБУ делают акцент
на юридической форме (например, наличие подтверждающих документов).
Российские стандарты по большинству объектов основных средств и
нематериальных активов не разрешают пересматривать способ амортизации и
срок полезного использования. Это приводит к искажению данных
бухгалтерского баланса. МСФО позволяет компаниям периодически
пересматривать как срок полезной службы, так и методы амортизации, что
37
позволяет представить в отчетности достоверную информацию, отражающую
реальное положение дел.
В отношении запасов можно выделить следующие отличия российских и
международных стандартов. ПБУ 5/01 позволяет включать в себестоимость
материально-производственных запасов затраты по оплате процентов по
заемным средствам, если они связаны с их приобретением и произведены до
даты оприходования на складах организации .[5] Согласно МСФО 23 "Затраты
по займам", затраты по займам могут быть отнесены на первоначальную
стоимость запасов только в том случае, если подготовка этих запасов к
предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует
значительного времени. Данное отличие может привести к завышению суммы
запасов в балансе.[9, с36]
Согласно МСФО компания самостоятельно разделяет активы и
обязательства на долгосрочные и краткосрочные (текущие). При этом к
текущим относят активы и обязательства, подлежащие потреблению
(реализации) или, соответственно, погашению в течение операционного цикла
или 12-ти месяцев. Если срок потребления (реализации) или погашения
наступает в отчетном периоде, долгосрочные активы (обязательства) нужно
перевести в состав краткосрочных. Если срок потребления (реализации) или
погашения краткосрочных активов (обязательств) откладывается
(пролонгируется), их нужно перевести в состав долгосрочных. Как уже
упоминалось выше, иногда российские стандарты копируют МСФО. Например,
в п. 6 ПБУ 15/01 сказано: "В соответствии с установленной в организации
заемщика учетной политикой заемщик может осуществлять перевод
долгосрочной задолженности в краткосрочную или учитывать находящиеся в
его распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору
займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока, в
составе долгосрочной задолженности". На практике российские фирмы крайне
редко применяю эту норму, что существенно искажает отчетные данные.
38
Большое внимание МСФО уделяют учету налогов на прибыль (МСФО
12).[9, с128] Международные стандарты рекомендуют отражать в отчетности не
только текущие налоги на прибыль, но и будущие налоговые обязательства
(отложенные налоги на прибыль). Другими словами, если компания
предполагает, что в будущем произойдет увеличение или уменьшение
налоговых платежей, необходимо отразить это в отчетности. В отчетности
отражаются:
 отложенное налоговое обязательство (если предполагается, что налоговая
база по налогу возрастет)
 отложенный налоговый актив (если предполагается, что налоговая база по
налогу уменьшится).
Стоит обратить внимание на ставку, которая используется для
определения отложенных налогов. МСФО рекомендуют применять ставку,
которая предположительно будет существовать в момент реализации актива или
урегулирования обязательства или ставку, действующую на отчетную дату. В
российских условиях практически невозможно предвидеть, останется ли ставка
налога на прежнем уровне или изменится после очередной налоговой реформы.
Поэтому точно определить сумму отложенных налогов будет достаточно
трудно. Особое значение для оценки финансового состояния любой фирмы
имеет определение величины ее капитала. Понятие "капитал" в российской
практике дано только в Концепции: "капитал представляет собой остаток
хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской
задолженности". Это определение, по сути, совпадает с определением, данным
в МСФО (впрочем, как и все другие определения, данные в Концепции).
Важным моментом МСФО, не нашедшем отражения в российской
практике, является концепция сохранения капитала, основным требованием
которой является учет инфляционных процессов. В основе концепции
сохранения капитала лежат две цели: защита интересов кредиторов и
объективная оценка собственниками конечного финансового результата, т.е. той
его части, на которую они могут претендовать (дивиденды) [9, с.126]. Капитал
39
должен покрыть не только фактические затраты и обеспечение прибыли, но и
их увеличение, вызванное инфляцией. Другими словами, организации
необходимо наращение капитала, покрывающее не только фактические затраты
и обеспечивающее требуемую прибыль, но и их относительное увеличение в
виду инфляции и прочих факторов. МСФО для этих целей рекомендуют
создавать резерв за счет чистой прибыли.
Особое внимание МСФО уделяют созданию резервов. Резерв - это
обязанность компании произвести в будущем определенные расходы. Чтобы
признать резерв в учете и отчетности, он должен одновременно удовлетворять
трем критериям.
 У компании существует некая обязанность, которая возникла вследствие
прошлых событий.
 С высокой степенью вероятности можно утверждать, что исполнение этой
обязанности повлечет отток ресурсов (экономических выгод).
 Мы можем оценить эту обязанность в денежном выражении с
достаточной надежностью.
Обязанность должна удовлетворять всем трем критериям одновременно.
Другими словами, если у компании есть задолженность и мы уверены, что
придется ее погашать, но пока мы не знаем точную сумму, резерв не создается.
Использовать резерв можно только на те расходы, для которых он
создавался. Под влиянием инфляции данные отчетности существенно
изменяются - занижается себестоимость и завышается прибыль (следовательно,
мы вводим в заблуждение акционеров), суммы дебиторской и кредиторской
задолженности не отражают реальную картину и т.д. Более достоверную
информацию об уровне инфляции дают индексы цен. Для корректировки можно
использовать индекс потребительских цен.
Рассмотрим, что и в какой последовательности предстоит сделать
компании, решившей составлять финансовую отчетность по МСФО.[10,c264]
 Этап 1. Провести анализ применяемой учетной политики и состояния
бухгалтерского учета на предприятии. Выяснить, требуются ли
40
корректировки счетов для приведения бухгалтерских записей к методу
начисления. Произвести реклассификацию статей баланса.
 Этап 2. Составить поправки, опираясь на рекомендации стандартов
МСФО. Установить существенные показатели для последующих стадий
процесса.
 Этап 3. Проанализировать и произвести реклассификацию отчета о
прибылях и убытках, основываясь на учетную политику о поводу
формирования доходов и расходов.
 Этап 4. Основываясь на рекомендации соответствующих стандартов
МСФО, составить поправки по налоговым обязательствам
 Этап 5. Подготовить финансовые отчеты по МСФО.

Проведем более детальное описание процесса трансформации [10,c344]


Этап 1. Общая информация о компании и анализ учетной политики
Проводится характеристика компании и ее учетной политики. Эта
политика должна быть рассмотрена с тем, чтобы она включала все аспекты,
связанные с МСФО. Кроме этого необходимо проанализировать различия и
привести их в соответствие с МСФО.
В процессе анализа учетной политики все стандарты МСФО должны
быть учтены. В данную модель включено рассмотрение следующих основных
стандартов:
 МСФО 1. Представление финансовой отчетности.
 МСФО 2. Запасы
 МСФО 8. Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и
ошибки
 МСФО 12. Налоги на прибыль
 МСФО 16. Основные средства
 МСФО 18. Выручка
 МСФО 23. Затраты по займам
41
 МСФО 26. Учет и отчетность по программам пенсионного
обеспечения
 МСФО 36. Обесценение активов
 МСФО 19 Учет вознаграждения работникам и пенсионных планов
Прочие стандарты МСФО обычно не используются, за исключением
особо крупных или специализированных компаний. Это не означает, что их не
нужно принимать во внимание на этом этапе. Это лишь подтверждает тот факт,
что качество трансформации и соответствие отчетов МСФО, зависят от уровня
профессионализма специалистов проводящих трансформацию.
При формировании финансовой отчетности по МСФО, используется понятие,
как временная стоимость денег.[ 11, с.453].
Накопление и Накопление и Дисконтирование Амортизация
приведение приведение бесконечных задолженности
(дисконтирование) (дисконтирование) денежных потоков
суммы денежных аннуитетов
потоков (периодических
платжей)

Накопление- это расчет, Дисконтирование- это


определяющий будущую расчет, противоположный
стоимость денег накоплению

Рассчитываются деньги Рассчитывается текущая


инвестированные в настоящее стоимость будущих
время денег
Рис. 2.3 Виды расчета временной стоимости денег
Методы накопления
Ключевой показатель при выборе метода накопления- процент,
используемый в расчетах, который может быть: сложным и простым.
Формула простого процента применяется при расчете займов, при
банковских выплатах( оговаривается процент и определяется сумма которую
получим в будущем). [ 11, с.553].
FV= PV *(1+ i *n) (2.1)
где:
42
FV - будущая стоимость
PV - текущая стоимость
i - процентная ставка за период
n - число периодов
Формула сложного процента используется в МСФО при дисконтировании
долгосрочных обязательств и дебиторской задолженности.[ 11, с.558]
n
FV= PV *(1+ i ), (2.2)
где:
FV- будущая стоимость
PV- текущая стоимость
i - процентная ставка за период
n - число периодов

Если известна будущая стоимость денег, в МСФО рассчитывается и


текущая стоимость денег. Этот метод применяется если существует отложенная
выручка( дебиторская задолженность).
Текущая ( приведенная стоимость) денег.[ 11, с.569]
n
PV= FV /(1+ i ), (2.3)
где:
FV- будущая стоимость
PV- текущая стоимость
i - процентная ставка за период
n- число периодов

Формула будущей стоимости аннуитетов ( периодических платежей)


n-1
FV=PMT(1+i) + …….. PMT(1+i) + PMT=
PMT n-1
(1+i) (2.4)
i
где:
PMT- периодически платежи
i - процентная ставка за период
n- число периодов
43
Формула текущей стоимости аннуитетов ( периодических платежей),
применяется для расчета пенсионных обязательств.
PV=PMT n
1-1/ (1+i) (2.5)
i
где:
PMT - периодически платежи
i- процентная ставка за период
n- число периодов
Представление финансовой отчетности (МСФО 1)
Финансовая отчетность должна достоверно представлять финансовое
положение, финансовые результаты и денежные потоки компании. Эта цель
достигается правильным использованием МСФО 1. Состав документов
финансовой отчетности:
- Баланс
- Отчет о прибылях и убытках
-Отчет о движении денежных средств
-Отчет об изменениях в капитале
- Примечания к финансовой отчетности
Баланс- это документ, раскрывающий финансовое положение
компании на определенную дату, которое определяется суммой активов
компании и суммой источников их финансирования ( заемные средства и
капитал).
БАЛАНСОВОЕ РАВЕНСТВО
АКТИВЫ= ОБЯЗАТЕЛЬСТВА+КАПИТАЛ

Баланс ( требование МСФО 1), должен содержать минимум информации,


гибкий формат и оглавление, разделение на текущие/долгосрочные
активы/обязательства. В балансе или в примечаниях к нему должны быть
раскрыты по их характеру подклассы каждой их представленных статей.
Отчет о прибылях и убытках- это документ раскрывающий все доходы и расходы
компании за отчетный период, и отражающий результат деятельности компании ( прибыль
или убыток) за отчетный период.
44
ДОХОДЫ – РАСХОДЫ = ПРИБЫЛЬ

Информация о деловой активности компании Мера эффективности деятельности


Рис. 2.4 Отчет о прибылях и убытках по МСФО
Отчет о движении денежных средств -это документ
предоставляющий пользователю информацию об источниках поступления и
направлениях расходования денежных средств за отчетный период.
Применяемые методы составления отчета : прямой и косвенный.
Классификация видов деятельности компании

операционная инвестиционная финансовая

Отчет об изменениях в капитале – это документ, отражающий все


изменения, произошедшие в собственном капитале компании за отчетный
период за счет: выпуска акций, выкупа собственных акций, взноса
учредителей . выплаты дивидендов.
Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки (МСФО 8)
Учетная политика- это конкретные принципы, основы, условия, правила и
практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой
отчетности. Учетная политика должна формироваться с учетом всех требований
МСФО. Учетная политика должна последовательно применяться от периода к
периоду ( требования сопоставимости) и к аналогичным статьям. Изменение
учетной политики допустимо, если это приведет к формированию более
надежной и уместной информации. При переходе на МСФО в качестве основы
учета следует руководствоваться МСФО 1. В случае добровольного изменения
учетной политики необходимо применение ретроспективного подхода.
Ретроспективный подход требует: изменить начальное сальдо и
скорректировать сравнительную информацию за предшествующий период.
45
Выручка (МСФО 18):
Выручка-это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной
деятельности компании, приводящее к увеличению капитала.
Справедливая стоимость- это сумма средств, на которую можно обменять
актив или погасить обязательство при совершении сделки. Выручка
оценивается по справедливой стоимости возмещения, полученного в оплату или
ожидаемого к получению. В большинстве случаев сумма возмещения
определена в договоре. Особые правила действуют в отношении оценки
выручки при отложенном платеже. В этом случае сумма платежа подлежит
дисконтированию, а разница между справедливой стоимостью и номинальной
суммой возмещения признается как процентный доход. Независимо от
особенности сделки выручку признают только тогда, когда выполняются все
условия:
 Выручка поддается надежной оценке
 Затраты по сделке поддаются надежной оценке
 Существует высокая вероятность поступления экономических выгод в
компанию
Критерии признания выручки по процентам, лицензионным платежам и
дивидендам:
 Экономические выгоды от сделки будут получены компанией
 Сумма выручки может быть оценена
 Проценты должны признаваться на пропорционально-временной основе,
учитывая фактическую доходность актива, они признаются в качестве
выручки по методу эффективной процентной ставка ( МСФО 39)
 Лицензионные платежи должны признаваться по методу начисления в
соответствии с договором
 Дивиденды должны признаваться при установлении юридического права
акционеров на получение выплат
Дебиторская задолженность оценивается по стоимости реализованных
товаров без создания резерва по сомнительным долгам.
46
Согласно МСФО если дебиторская задолженность с отсрочкой, она
дисконтируется по существующей ставке рефинансирования.
Доходы будущих периодов учитываются на отдельном счете и при
наступлении отчетного периода, к которому они относятся, списываются на
финансовый результат.
Расходы будущих периодов относят на себестоимость продукции
согласно расчету в течение срока, к которому они относятся.
Основные средства (МСФО 16)
Основные средства- это материальные активы в распоряжении
предприятия, которые используются для производства товаров и услуг, в
административных целях или для сдачи в аренду и которое предполагается
использовать на протяжении более чем одного отчетного периода. Основное
средство может быть отражено в учете как компонент внеоборотных активов,
если:
- существует вероятность того, что данное ОС принесет предприятию
будущие экономические выгоды
- стоимость ОС может быть достоверно измерена.
Основные средства отражаются в учете по первоначальной стоимости, т.е.
по фактическим затратам, непосредственно связанным с приведением актива в
рабочее состояние в соответствии с предполагаемой целью его использования.
При учете в условиях гиперинфляции, первоначальная стоимость основных
средств корректируется на инфляционные коэффициенты пересчета в России до
01.01.2003 года.
Фактическая стоимость объекта ОС включает:
 покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые
налоги на покупку
 любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для
использования его по назначению
 любые торговые скидки вычитаются при определении покупной цены
47
Административные и другие общие накладные расходы не являются
элементами фактической стоимости ОС, если они не относятся
непосредственно к приобретению актива или его доведения до рабочего
состояния. Так же расходы по вводу в эксплуатацию не входят в стоимость
актива, если они не являются необходимыми для приведения актива в рабочее
состояние. Первичные операционные убытки, понесенные до достижения
показателей эксплуатации основного средства, признаются как расход.
Предусмотрено две модели учета ОС:
1. ОС отражается в учете по первоначальной стоимости за вычетом
накопленной амортизации и убытка от снижения стоимости
2. ОС отражается в учете по справедливой стоимости ( рыночной), за
вычетом последующей накопленной амортизации и убытка от снижения
стоимости. Таким образом, МСФО разрешает переоценку.
При принятии метода переоценки, последняя должна проводиться
регулярно и относится ко всему классу основных средств. Переоценка ОС,
осуществленная по Российским стандартам не отвечает определению по МСФО
и должна сторнироваться при подготовке финансовой отчетности по МСФО.
Увеличение стоимости ОС от переоценки относится на резервы (собственные
средства)- резерв по переоценке ( аналог российского добавочного капитала). В
случае уменьшения стоимости переоцененного ОС, сумма уменьшения в
пределах прошлых дооценок относится на уменьшение ранее созданного
резерва, а сумма сверх прошлых переоценок _ на расходы периода ( т.е. на отчет
о прибылях и убытках). Допускается два подхода к отражению переоценок в
учете:
1. Метод пропорциональной переоценки
ОС и накопленная амортизация увеличиваются пропорционально
требуемому увеличению балансовой стоимости:
Д-т Основное средство К-т Накопленная амортизация
К-т Резерв переоценки
2. Метод списания
48
Накопленная амортизация основного средства списывается, основное
средство увеличивается до требуемой балансовой стоимости:
Д-т Основное средство К-т Резерв переоценки
Д-т Накопленная амортизация
Амортизация основных средств начинается, когда актив готов к
использованию. Начисление амортизации прекращается, когда балансовая
стоимость актива равна его ликвидационной стоимости, либо актив выбывает,
либо от актива не ожидается экономических выгод. Ликвидационная стоимость
- оценка величины, которая могла бы быть получена в настоящее время за актив
в предположении, что его состояние таково, как если бы он уже отработал весь
срок службы, за вычетом ожидаемых затрат на реализацию. Справедливая
стоимость - стоимость актива в сделке между хорошо осведомленными,
желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.
Срок полезной службы определяется руководством компании. Метод
амортизации должен отражать «модель» потребления предприятием
экономических выгод от данного основного средства. В МСФО применяется
три способа:
 способ прямолинейного списания
 способ списания пропорционально объему продукции
 способ уменьшаемого остатка
Как правило, затраты на основное средство после его ввода в
эксплуатацию списываются на расходы периода.
Основные требования к раскрытию информации по основным средствам
при составлении финансовой отчетности по МСФО:
 Способы оценки балансовой стоимости до вычета износа;
 Используемые методы амортизации, сроки полезной службы;
 Балансовая стоимость до вычета амортизации и износ на начало и
конец периода;
49
 Сверка балансовой стоимости по состоянию на начало и на конец
периода, отражающая: поступления, выбытия, переоценки. Убытки от
обесценения и их восстановление. Амортизацию.
 Наличие и суммы ограничения прав собственности;
 Сумма обязательств по приобретению ОС;
 Информацию о переоценках.

Отчетность по РСБУ на конец периода Отчетность по МСФО на конец периода

Вычесть сумму износа по РСБУ Прибавить накопленный износ за период

Вычесть сумму выбытий по РСБУ Прибавить выбытия по МСФО

Вычесть сумму поступлений по РСБУ Прибавить поступления по МСФО


( совпадает с РСБУ с 01.01.2003)

Вычесть сумму переоценки Инфлирование основных средств на начало


периода

Отчетность по РСБУ на начало периода Отчетность по МСФО на конец прошлого


периода

Поправки прошлого периода по МСФО

Рис. 2.5 Алгоритм конвертации

Основные поправки при трансформации отчетности по РСБУ в


отчетность по МСФО:
1. Все основные средства, приобретенные до 01.01.2003 года
корректируются с учетом инфляции ( перерасчет первоначальной стоимости);
2. Российская переоценка, как правило, не принимается для целей МСФО
(сторнируется);
3. Амортизация пересчитывается из новой первоначальной стоимости с
измененным сроком полезного использования;
50
4. Возможно применение иного способа амортизации;
Корректировка прибыли ( убытка) по выбывшим объектам основных
средств с учетом инфляционных поправок ( для объектов приобретенным до
01.01. 2003 года);
5. Учет обесценения основных средств
Запасы( МСФО 2)
К запасам относятся: готовая продукция, предназначенная для реализации
и товары для перепродажи, незавершенное производство, производственное
сырье и материалы. Первоначальная оценка включает в себя затраты на
приобретение, за вычетом торговых скидок. Запасы должны оцениваться по
наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой цене продаж.
Чистая цена продаж- это цена продажи за вычетом затрат на доработку и
реализацию. Себестоимость включает все затраты на приобретение, обработку
и прочие затраты понесенные для приведения запасов в их нынешнее состояние
и местоположение. Стоимость затрат списывается на затраты периода, в
котором признан соответствующий доход.
Поправки при трансформации отчетности по РСБУ в отчетность по
МСФО:
 Списание ТМЦ до чистой цены
 Создание резерва по неликвидным запасам( если чистая цена равна
нулю)
Обесценение активов (МСФО 36)
МСФО 36 применяется к долгосрочным нефинансовым активам:
- основные средства
-нематериальные активы
-инвестиционная собственность
МСФО 36 не применяется к :
- запасам (МСФО 2)
- активам, связанным со строительными контрактами МСФО 11
- финансовым активам МСФО 39
51
-активам, связанным с пенсионными программами МСФО 19
Ключевой принцип применения МСФО 36- это принцип осмотрительности: актив не
может отражаться в учете в оценке, превышающей сумму экономических выгод от его
использования т.е. возмещаемую сумму. Если балансовая стоимость больше возмещаемой
суммы, то признается убыток от обесценения. Если на лицо признаки обесценения актива, то
производится проверка на обесценение.
Возмещаемая сумма
Наибольшая из

Ценности использования Справедливой стоимоcти


актива за вычетом затрат на
выбытие

Рис. 2.6 Проверка на обесценение

Справедливая стоимость актива определяется:


 По текущей цене покупателя на активном рынке
 По цене последней сделки
 Независимым сертифицированным оценщиком
Затраты на выбытие актива включают:
 Юридическое обслуживание
 Демонтаж
 Доставка
 Прямые затраты на предпродажную подготовку актива
Ценность использования - дисконтированная величина будущих чистых
денежных потоков от использования данного актива и его выбытия в конце
срока полезной службы.
Денежные потоки от использования актива включают: притоки денежных
средств от продажи продукции, оттоки денежных средств в результате
покупок/затрат, ремонтов и текущего обслуживания активов.
Не включаются в расчет ценности использования: затраты капитального
характера, связанные с улучшением показателей работы актива, так же
52
налоговые, финансовые оттоки и погашения существующих обязательств. При
проверке на обесценение актива используется ставка дисконтирования. Ставка
дисконтирования должна отражать текущую рыночную оценку временной
стоимости денег. Убыток от обесценения может быть восстановлен ( через
Отчет о прибылях и убытках для активов, учитываемых по первоначальной
стоимости , через капитал для переоцененных активов).
Затраты по займам (МСФО 23)
Согласно МСФО 23 существует два подхода к затратам по займам:
1. Проценты по займам списываются на расходы периода (рекомендовано)
2. Капитализировать затраты по займам, непосредственно относящимся на
приобретение квалифицируемых активов (разрешено).
Суммы по займам разрешенные к капитализации:
- Целевые кредиты (затраты полностью могут быть капитализированы)
- Кредиты общего назначения (проценты могут быть капитализированы на
расчетную сумму среднего процента по непогашенным кредитам,
примененного к затратам на актив). Если займы получены ниже рыночной
стоимости, он дисконтируется до рыночной ставки. Финансовая отчетность по
МСФО должна показывать сумму затрат по займам, капитализируемым в
течении отчетного периода.
Финансовые инструменты (МСФО 3, МСФО 39)
Финансовый инструмент - это любой договор, в результате которого
одновременно возникают финансовый актив у одной из сторон и финансовое
обязательство или долевой инструмент у другой.
Финансовыми инструментами не являются:
- Предоплата и расходы/доходы будущих периодов
- Активы и обязательства, внедоговорные по своей природе( например
налоговые).
Финансовый актив:
 Денежные средства
53
 Право требовать по договору денежные средства или другой финансовый
актив (дебиторская задолженность, займ выданный)
 Право обмена на другой финансовый инструмент на потенциально
выгодных условиях (вексель)
 Долевой инструмент (вложения в другие компании)
 Контракт, который будет или может быть урегулирован собственными
долевыми инструментами компании
Финансовое обязательство:
 Обязательства предоставить денежные средства или финансовый
актив( кредиторская задолженность, займы полученные)
 Обязательство обмена на другой финансовый инструмент на
потенциально не выгодных условиях
Долевой инструмент:
 Контракт, который подтверждает право на часть в активах предприятия,
которые остаются после вычета всех обязательств
Вознаграждение работникам (МСФО 19)
Согласно МСФО выделяют пять видов вознаграждения работникам:
 Краткосрочные вознаграждения, такие как заработная плата,
оплачиваемый отпуск по болезни, ежегодный оплачиваемый отпуск
 Вознаграждение по окончании трудовой деятельности, такие как пенсия
 Долгосрочные вознаграждения, такие как долгосрочные пособия по
нетрудоспособности и отложенные компенсации
 Выходные пособия
 Компенсационные выплаты
Вознаграждения по окончании трудовой деятельности , т.е. по пенсии согласно
МСФО произведено разграничение между пенсионными планами с
установленными взносами и пенсионные планы с установленными выплатами.
 Планы с установленными взносами- это пенсионные планы, в
соответствии с которыми величина пенсионных выплат зависит от
взносов в фонд и начисленного на них инвестиционного дохода
54
 В рамках плана с установленными выплатами, размер пенсий
рассчитывается исходя из доходов сотрудников и числа лет,
проработанных в компании. Для определения размера пенсий в рамках
плана с установленными выплатами применяются различные актуарные
методы расчетов
МСФО 26 Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения
дополняет МСФО 19 в части порядка учета пенсионных планов с
установленными взносами и установленными выплатами.
Налог на прибыль (МСФО 12)
Главная цель расчета отложенного налогообложения- отражение будущих
налоговых последствий операций в том же отчетном периоде, в котором
отражается сами операции и их финансовый результат- т.е. принцип
начисления.
Суть отложенного налога на прибыль:
БУХГАЛТЕРСКАЯ ПРИБЫЛЬ* СТАВКА НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ /= НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
Причины:
 Не все доходы/расходы учитываются для целей налогообложения
 Налоговые льготы
 Различные методы списания стоимости активов на расходы
(амортизация)
 Различия в налоговых и учетных правилах формирования резервов
(резерв по сомнительной задолженности)
 Отличное время учета расходов и доходов
МСФО 12 требует применения балансового подхода. Разницы,
возникающие на балансе, называют временными. Балансовый подход позволяет
рассчитать входящие остатки отложенных налогов на балансе. При балансовом
подходе требуется:
1. Определить балансовую стоимость активов и обязательств и их
налоговую базу на начало и конец периода
55
2. Рассчитать отложенные налоговые активы и обязательства на начало и
конец периода путем применения соответствующей ставки налога
3. Учесть изменения отложенных налоговых активов и обязательств за
отчетный период
Балансовая стоимость актива или обязательства - это его оценка в
финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Временные разницы могут
быть облагаемыми или вычитаемыми. Облагаемые разницы приводят к
увеличению налога в будущих периодах. Вычитаемые разницы приводят к
уменьшению налога в будущих периодах.
В ходе проведения трансформации возникает необходимость в
составлении корректировочных бухгалтерских проводок двух типов.
Корректировочные проводки первого типа объясняются различиями
между МСФО и действующей системой бухгалтерского учета в России. Целью
корректировочных проводок является подготовка бухгалтерских данных для
осуществления процесса трансформации.
Корректировочные проводки второго типа предполагают, внесение
изменений в действующую систему бухгалтерского учета на предприятии и
объясняются ошибками при составлении бухгалтерских проводок в текущем
учете. Их целью является предоставить наиболее надежную финансовую
информацию на дату трансформации. [11,с1528]
2.3 Переклассификация доходов, расходов, активов и пассивов при
трансформации в МСФО
Процедура трансформации состоит из нескольких этапов, важнейшим из
которых является переклассификация доходов, расходов, активов и пассивов
для представления отчетности в стандартах, привычных для пользователей
отчетности в формате МСФО. [11, с 2028]
Коррективы оценки отчетных статей
В процессе переклассификации корректируются отчетные статьи баланса,
отчета о прибылях и убытках, отчета о движении денежных средств, отчета о
движении капитала. Для этого производятся следующие действия:
56
 инвентаризация запасов на отчетную дату, а процессе которой
определяется их рыночная стоимость. Рыночная оценка необходима для оценки
запасов по правилу LCM (рыночная цена - покупная (используется в Германии)/
продажная (согласно МСФО №2). К активам согласно МСФО относят ресурсы,
которые приносят экономическую выгоду. Согласно МСФО №2 Запасы
оцениваются по правилу наименьшей стоимости, таким образом запасы будут
учитываться по чистой рыночной стоимости. Результаты инвентаризации
заверяются независимым аудитором;
 оценка запасов и краткосрочных ценных бумаг по рыночной
стоимости с целью балансовой оценки по правилу LCM;
 переоценка запасов (материалов, товаров и готовой продукции) с
раскрытием методики расчетов и цифровой информации в пояснениях.
 инвентаризация дебиторской задолженности с целью начисления
резерва сомнительных и безнадежных долгов. Информация о них дополняется
данными за предыдущие периоды, что необходимо для обоснованного расчета
процента отчислений в резерв;
 начисление резерва обесценения краткосрочных финансовых
вложений и резерва сомнительных и безнадежных долгов. Вариантом является
списание безнадежных долгов и начисление резерва сомнительных долгов. При
этом необходимо определиться с масштабом резерва - все долги / товарные.
Резерв уточняется раз в год или чаще;
 инвентаризация основных средств на предмет установления их
чистой рыночной стоимости (Net Realizable Value) и обесценения, вызванного
моральным и физическим износом функционирующих в настоящее время
активов. Обесценение можно списать за счет прибыли, и оставить на балансе
минимальную стоимость, например, 1 руб. Этот этап является трудоемким, т.к.
связан со сбором соответствующей информации и экспертной проверки;
 амортизация основных средств должна быть пересчитана в
соответствии с нормами амортизации иностранной стороны. Согласно МСФО
№16 средний срок эксплуатации актива определяется в соответствии со сроком
57
получения выгод от использования этого актива. МСФО №36 "Обесценение
активов" позволяет компании или профессиональному оценщику
откорректировать амортизацию на отчетную дату;
 оценка обменных операций (бартер - обмен одинаково стоящими
активами) с целью проверки соответствия справедливой (рыночной стоимости)
переданных/ полученных активов;
 оценка долгосрочных финансовых инвестиций и инвестиционной
собственности по рыночной стоимости с последующим резерва переоценки
этих активов. Например, переоценка земли;
 проверка оценки вкладов в уставный капитал, произведенных
материальными активами. Процедура вызвана возможным расхождением
договорной согласованной учредителями стоимости вклада (согласно
российскому бухгалтерскому учету стоимость вклада в уставный капитал
материальными активами определяется по договору сторон) и его рыночной/
экспертной оценки. На сумму дооценки увеличивается уставный капитал и
доначисляется амортизация. Кроме того, сальдо расчетов с учредителями
списывается в уменьшение уставного капитала. Данные процедуры необходимы
для трансформации отчетности по правилам GAAP США (В США есть только
понимание фактического уставного капитала, при этом отсутствует информация
о том, сколько должны учредители). Оценка нематериальных активов может
быть проведена по первичным документам (в случае покупки) -
организаторские способности, патенты, связи;
 начисление дисконтированного дохода по активам, сданным в
долгосрочную финансовую аренду, и лизинг наряду с учетом активов в составе
финансовых инвестиций. Несоответствие российских стандартов бухучета и
международных связано с МСФО №17 ("Аренда"). Отложенный доход
отражается проводкой Дт 62 - Кт 98. Если долгосрочная аренда на 5 лет, то на
отчетную дату 1/5 необходимо перенести в прибыль Дт 98 - Кт 99. Также
отражается процентный доход. Для избежания начисления отложенных доходов
стараются свести к краткосрочной аренде.
58
Коррективы переклассификации отчетных статей
В процессе трансформации финансовой отчетности по стандартам
МСФО необходимо учитывать особенности признания доходов и расходов по
учетным стандартам. [11,c/2231]Для этого следует:
 обеспечить соблюдение принципа начисления. Доначислить
затраты, относящиеся к отчетному периоду (по неполученным еще счетам
контрагентов) и отразить их отдельным разделом (статьей) в балансе,
расшифровка доначисленных затрат раскрывается в пояснении к отчету по
стандартам МСФО. При этом важно не допустить повторного учета
доначисленных затрат при трансформации отчетности в следующем году.
Например, нет счета по аренду, и предприятие платит по договору;
 обеспечить соблюдение принципа соответствия: учесть все доходы
и расходы, относящиеся к отчетному периоду. Они признаются на основе
предыдущей оценки/экспертной оценки. Это связано с отражением в
предыдущем периоде отложенных доходов и затрат будущих периодов.
Корректировка налоговых обязательств
Кроме того, в процессе переклассификации корректируется налоговая
составляющая российской отчетности. Анализу подвергаются:
 расчет и учет налогов по принципу начисления, а не оплаты, в
соответствии с МСФО №12. начисление отложенного налогообложения. В эту
категорию включается также НДС, выделяемый из авансов выданных, сальдо
по счету входящего НДС, льготы по налогам. При этом возможна
переклассификация НДС: списание сальдо входящего НДС на запасы (GAAP,
так как НДС в США не применяется).
Переклассификация затрат и финансового результата
Переклассификации подвергаются также другие статьи отчетности, при
этом производится:
 учет экстраординарных расходов (краж имущества до получения
решения соответствующих органов, необеспеченные просроченные векселя,
самостоятельный расчет штрафов по просроченному налогообложению и
59
отчислениям во внебюджетные фонды) и их фиксация отдельной статьей отчета
о прибыли и убытках (по согласованию с иностранной стороной). Таким
образом экстраординарные расходы списываются сразу. Согласно реформе
МСФО в будущем статьи экстраординарных доходов/расходов не будет;
 списание убытков за счет капитала (резервы, нераспределенная
прибыль).
В балансовом отчете убытка быть не должно. Убытки списываются за счет
резервов. Открытые акционерные общества должны создавать резервы, в том
числе и для выкупа собственных акций;
 перевод объектов, приобретенных с целью вложений в
недвижимость (земельные участки, здания, драгоценности) из основных
средств в инвестиционную собственность (Investment Properties) и
представление в балансе отдельной статьей;
 объединение всех капитальных затрат на основные средства,
учтенных до момента ввода объектов в действие. При этом зарплата и
отчисления на социальные нужды должны быть списаны как текущие затраты
(выделить их со счетов 07, 08);
 исправления в начисленной амортизации основных средств и НМА,
исходя из сроков полезной жизни по согласованию с иностранной стороной.
Согласно МСФО №38 предельный срок амортизации НМА составляет 20 лет.
Восстановление расходов, списанных за счет чистой прибыли
Производится переклассификация и списание всех текущих расходов в
уменьшение балансовой прибыли и соответственно восстановление
нераспределенной/чистой прибыли, если они были списаны за счет чистой
прибыли в соответствии с требованиями российского законодательства:
 затраты на НИОКР в части исследований;
 проценты по ссудам и займам (МСФО не предусматривает
лимитирования);
60
 затраты на ремонт, содержание и амортизацию основных средств
непроизводственного назначения (МСФО не разделяет затраты
производственного и непроизводственного назначения);
 затраты на содержание социальной сферы (такие затраты также
включаются в себестоимость согласно МСФО);
 проверка транспортно-заготовительных затрат на предмет их
разумности и необходимости (GAAP не предусматривает лимитов, для
подтверждения разумности величины транспортно-заготовительных затрат,
поэтому может потребоваться заключение аудитора о правомерности таких
расходов);
 списание сальдо издержек обращения;
 списание ГСМ в баках автомобилей - в режиме текущих расходов.
Переклассификация фондов и резервов
Также требуется произвести корректировку фондов и резервов. При этом
проводится:
 объединение всех фондов и резервов (кроме резервов
корректирующего характера: сомнительных и безнадежных долгов,
предстоящих налогов и платежей, ремонта и т.п.), восстановление их в части
операций, переведенных в текущие затраты и отражение их балансе статьей
резервного капитала. Так, например, фонд накопления необходимо отобразить
как резервный капитал (reserves), и откорректировать корректирующие фонды,
такие, как provisions (общие бухгалтерские резервы), allowances (списания);
 восстановление в балансовой прибыли недоиспользованного
резерва сомнительных и безнадежных долгов (проводка Дт резерв - Кт
прибыль);
 восстановление в балансовой прибыли фонда переоценки основных
средств, относящегося к реализованным основным средствам (кроме операций
реинвестирования дохода);
 восстановление в балансовой прибыли неиспользованных резервов
корректирующего характера (сомнительных и безнадежных долгов на основе их
61
обязательной инвентаризации, предстоящих расходов и платежей, ремонта и
т.п.).
Переклассификация задолженностей и займов
При трансформации финансовой отчетности, составленной в
соответствии с российским законодательством в отчетность, соответствующую
МСФО задолженности и займы должны быть проверены на предмет
переклассификации с целью справедливого отражения финансовой
составляющей деятельности предприятия.[11,c2469]. Таким образом, в
основном адекватное отражение картины долгов и займов компании может быть
особенно интересно инвесторам, кредиторам и займодавцам. Задолженности и
займы переклассифицируются по следующей схеме:
 разделение дебиторской и кредиторской задолженности (взаимное
сальдирование запрещено - раздельный учет счетов по Дт и по Кт) по расчетам
с разными дебиторами и кредиторами, с подотчетными лицами. Предоплаты
поставщикам переводятся в авансы выданные;
 перевод части активов, затрат и займов собственникам за счет
предприятия в изъятия (drawnings), если они имеют характер выгод для
собственников, а не предприятия. Изъятия являются формой расчетов с
собственниками, для учета которых открываются текущие счета (начисление
доходов и их выплата);
 списание займов, предоставленных юридическим и физическим
лицам, в т.ч. персоналу предприятия, если отсутствует возможность контроля за
их возвратом, за счет балансовой прибыли - займы юридическим лицам; за счет
зарплаты/перевести в изъятия - займы физическим лицам;
 проверка краткосрочной аренды и совместной деятельности на
предмет их возможного вуалирования под финансовые вложения (арендные
затраты являются текущими);
Проверка финансовых вложений:
o вложения в бездействующие предприятия списываются за счет
балансовой прибыли,
62
o перевод краткосрочных высоколиквидных финансовых вложений
(государственные ценные бумаги, депозиты, векселя) и аккредитивы в состав
денежных эквивалентов,
o если доходы сомнительны в связи с плохим финансовым
положением инвестируемого предприятия, то производится списание как
убыток от долгосрочных финансовых вложений;
o выделение овердрафта (кредитовое сальдо по банковским счетам)
из остатков по банковским счетам и показ его в составе краткосрочной
кредиторской задолженности.
Трансформация счетов денежных средств и документов строгой
отчетности
Для трансформации отчетности по счетам учета денежных средств и
бланков строгой отчетности производятся следующие действия:
 списание "замороженных" денежных средств (счетов) за счет
прибыли;
 перевод денежных документов (таких, которые не обладают
способностью конвертации в денежные средства, а именно: почтовые марки,
оплаченные путевки, марки государственной пошлины, вексельные марки,
оплаченные авиабилеты) в текущие расходы и списание их/перевод в прочие
активы.[11,с 2896]
Трансформация НДС и суммовых разниц
В связи с тем, что между российском бухгалтерском учете и МСФО
имеются различия в понятийном аппарате статей учета, то такие статьи должны
быть переклассифицированы для соответствия МСФО:
 перевод входящего НДС в прочие активы (МСФО)/ списать на
запасы (GAAP США);
 перевод суммовых разниц из соответствующих счетов в курсовые
разницы/продажи (в МСФО и GAAP понятие суммовых разниц отсутствует).
Например, если в договорах и в счетах оценка в условных единицах, то в отчет
войдет суммы в валюте, которая поступила предприятию. [11,с 3021]
63
Отражение дивидендной политики и капитала собственников
Самыми важными статьями для инвестора и собственника являются
прибыль и дивидендная политика предприятия, а также доля собственного
капитала организации в ее пассивах. При этом анализируется:
 начисление дивидендов по привилегированным акциям
производится до собрания акционеров, по обыкновенным акциям - после
собрания акционеров и объявления о выплате дивидендов на основании
решения собрания учредителей, которое произойдет после отчетной даты;
 проверка источника начисления дивидендов: они должны быть
обеспечены реальной хозяйственной деятельностью (возможен вариант
начисления дивидендов за счет курсовых разниц по иностранным
вкладам в уставный капитал в совместных предприятиях, который не
может быть признан) [11,с 3102].
Реклассификация уставного капитала:
o уменьшение на сумму задолженности учредителей (GAAP США:
признается фактически внесенный капитал). Осуществляется проводка Дт 75 -
Кт 80;
o увеличение на сумму дополнительных вложений учредителей с
целью покрытия временной потребности в оборотных средствах ("временная
финансовая помощь", "взнос учредителя на пополнение оборотных средств" и
т.п.) (GAAP США);
o разделение акционерного капитала на капитал в обыкновенных
акциях и привилегированных акциях с указанием в балансе числа выпущенных
и проданных за 3 года акций;
o указание в балансе акций, выкупленных у акционеров для
собственного персонала (ESOP) (согласно МСФО стоимость этих акций
попадает в пассив баланса, но со знаком минус, согласно российским
стандартам - в актив баланса). [11,с 3113].
64
План действий и процедура реальной трансформации в российской
практике
Прежде всего при переводе отчетности в МСФО необходимо:
 получить учетную политику предприятия, и определить отличия от
учетной политики учредителя или МСФО (например, учет запасов по методу
FIFO в отличие от учета запасов по средней себестоимости; различные нормы
амортизации основных средств, или ускоренная амортизация в отличии от
линейной);
 уточнить непризнанные сверхнормативные расходы
(командировочные расходы, расходы на содержание социальной сферы) и
переклассифицировать их;
 списать командировочные расходы даже при отсутствии
документов;
 доначислить арендную плату, услуги по телефонных переговорам;
 списать на себестоимость предоплаты и расходы будущих периодов
(аудиторские, телефонные, энергетические услуги, даже при отсутствии счетов
или актов сдачи);
 провести аудит фундаментальных ошибок (МСФО №8) и исправит
ошибки;
 произвести поправки на прекращаемую деятельность (например,
учесть затраты по закрытию производства) и разделить основную и
прекращаемую деятельности в отчетности в соответствии со МСФО №35;
 произвести поправки на чрезвычайные события (например, при краже
автомобиля
 списать недостачу как экстраординарный расход и отразить
страховое возмещение как финансовый доход);
 произвести поправки на постбалансовые и условные события, такие
как, например, возникшая после отчетной даты информация о ликвидации
покупателя и невозможности получения его задолженности, или появление
информации начислении обязательств по выданной предприятием гарантии;
65
 рассчитать и учесть отложенный налог на прибыль по балансу;
 получить курс валют на отчетные даты, а также средневзвешенные
годовые валютные курсы (для трансформации в соответствии с GAAР), либо на
основе индексов покупательной способности рубля в РФ, публикуемых
Госкомстатом РФ, рассчитать коэффициенты трансляции приведения статей
активов, пассивов, прибыли и убытков к отчетной дате;
 списать затраты на проведение НИОКР на расходы
соответствующего периода, которые не подпадают под определение затрат на
научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы согласно МСФО;
 составить трансформационную модель;
 проверить отражение в трансформационной модели всех
корректировок;
 составить трансформированный баланс;
 учесть требования МСФО №29 по учету отчетности в странах с
инфлированной экономикой (согласно анализу Россия может считаться страной
с инфлированной экономикой до 2002 года. С 2003 года стандарт МСФО №29 в
РФ может не применяться);
 составить список примечаний (notes);
 при необходимости перевести на английский язык.
Логика трансформации
Для трансформации используются журналы поправок по видам
трансформируемых активов, резервов, доходов и расходов.
Все поправки сводятся в одну трансформационную таблицу
(трансформационную модель).
Если трансформационная отчетность предоставляется для иностранного
инвестора, то трансформационная таблица составляется / переводится на
английский язык.[36]
66

3 ТРАНСФРМАЦИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОАО «КАСКАД


ВЕРХНЕВОЛЖСКИХ ГЭС»

3.1 Характеристика предприятия

Составление финансовой отчетности по МСФО за 2006-2007 годы ОАО


«Каскад Верхневолжских ГЭС»
Открытое акционерное общество «Каскад Верхневолжских ГЭС» -
гидроэлектростанция, которая занимается выработкой электрической энергии и
поставкой ее на федеральный оптовый рынок электроэнергии (ФОРЭМ).
Общая установленная мощность ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
составляет приблизительно 458 мегаватт (МВт) по электроэнергии.
ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» было зарегистрировано в
Российской Федерации 1 марта 19ХХ года в соответствии с распоряжением
Комитета по управлению имуществом № 180-Р от 25 февраля 19ХХ года. В
результате приватизации российской энергетической отрасли ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС» было организовано в форме акционерного общества, и
отдельные активы и пассивы, до этого находившиеся под контролем ОАО
«Ярэнерго» были переданы на его баланс.
До 31 декабря 2006 года 100 процентов акций было закреплено за
Российским открытым акционерным обществом “Единая энергетическая
система России” (РАО ЕЭС). Эти 100 процентов собственности РАО ЕЭС
представляли 123 284 868 обыкновенных акций по номинальной стоимости 0,5
рубля на общую сумму 61 643 434 рубля.
31 декабря 2006 года РАО ЕЭС передала акции ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС» в качестве вклада в Уставной капитал Открытого
акционерного общества «ГидроОГК».
ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» не имеет дочерних и зависимых
предприятий.
67
Число работников ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» по состоянию на
31 декабря 2007 года составило приблизительно 140 человек.
В число потребителей ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» входят
оптовые покупатели электроэнергии приобретаемые ее на общероссийском
рынке ФОРЭМ.
Тарифы, по которым ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» продает
электрическую энергию, определяются на основе как нормативных документов
по выработке электрической энергии, так и нормативных документов,
применимых для естественных монополий. Тарифы исторически определяются
по методу “затраты - плюс”, т.е. себестоимость плюс норма прибыли, при этом
себестоимость определяется в соответствии с российскими нормативными
документами по бухгалтерскому учету.
По состоянию на 31 декабря 2007 значительная часть долгов приходится
на небаланс тарифов возникший в предыдущее периоды по причине
законодательной неувязки тарифообразования на электроэнергию продавцов и
покупателей на ФОРЭМ.
ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» привлекает кредиты банков и
планирует увеличить свой долгосрочный внешний долг за счет кредитов.
Исходя из требований внешних кредиторов, а также положения Постановления
Правительства РФ «Об утверждении программы реформирования
бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами
финансовой отчетности», в 2002 году Совет Директоров ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС» принял решение о подготовке финансовой отчетности
ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» по МСФО.
Организационная структура ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
представлена в Приложении Е.
68
3.2 Трансформация отчетности: подготовительный этап

При подготовке отчетности предполагается исходить из следующих


допущений:
1. Учет инфляции в соответствии с МСФО 29 в Российской
Федерации с 01.01.2007 не применяется. Индекс инфляции за период с момента
образования предприятия по 31 декабря 2007 года составил 2.1.
2. В 2007 году в Российской Федерации действовала Глава 25
Налогового Кодекса РФ. Ставка налога на прибыль в 2007 году составляла 24
процента.
3. Резерв по сомнительным долгам для целей составления отчетности
по РСБУ не создавался.
4. Вся задолженность торговых дебиторов по состоянию на 1 января
2007 года, за исключением сумм сомнительной дебиторской задолженности,
была погашена в течение 1 квартала 2007 года.
5. Для целей начисления амортизации считать, что поступления
основных средств (покупка и перевод из незавершенного строительства)
происходят равномерно в течение года.
6. Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по
остаточной стоимости, т.е. первоначальной (восстановительной) стоимости за
вычетом накопленной амортизации. Амортизация начисляется по линейному
методу. Результат от ранее произведенной переоценки основных средств
отнесен на добавочный капитал.
7. Без рисковая ставка доходности без инфляции равна 5 процентам, с
учетом инфляции – 14 процентам.
8. Рыночная стоимость 1 акции ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
на 31 декабря 2007 года составила 0,500235 рубля. Номинал капитала ОАО
«Каскад Верхневолжских ГЭС» равен 0,5 руб., за акцию.
Дополнительная информация, необходимая для составления отчетности
по МСФО:
69
Дебиторская задолженность покупателей
Для целей подготовки отчетности по МСФО руководство ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС» проанализировало дебиторскую задолженность по
срокам возникновения и составило прогноз ее погашения. Дебиторская
задолженность рассмотрена по четырех крупнейшим дебиторам и по
совокупности остальных торговых дебиторов в разрезе отраслей
промышленности Приложение О.
Для оценки резерва по сомнительной задолженности для крупнейших
дебиторов поо ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» руководствуемся
следующей дополнительной информацией:
ЗАО «ЦДР ФОРЭМ» – по состоянию на 1 января 2007 года имело
задолженность в размере 72 443 тыс. руб., образовавшуюся в результате
небаланса тарифов на электроэнергию на оптовом рынке. В течение 2007 года
часть задолженности в размере 28 188 тыс. руб., была списана за счет чистой
прибыли ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС». В 1-ом квартале 2008 года было
принято решение на уровне правительства России о не включении в
реализацию Общества сумм дебиторской задолженности по небалансу тарифов
на электроэнергию.
МУП «Горэлектросеть» – задолженность по состоянию на 1 января 2007 года
составила 1 411 тыс. руб. В течении 2007 года не произошло погашения
задолженности за потребленную электроэнергию. В январе 2008 года составлен
и подписан двухсторонний акт о погашении задолженности в 2008 году. График
погашения предусматривает равномерные ежеквартальные платежи, резерв по
сомнительным долгам не требуется.
ОАО «ЯРЭНЕРГО»- по состоянию на 31 декабря 2007 года имеет
задолженность за отпущенную электроэнергию в сумме 1 250 тыс. руб. Данная
задолженность является текущей и будет погашена в 1 квартале 2008 года,
резерв по сомнительным долгам не требуется.
ОАО «ГидроОГК» - имея в 2007 году наибольшие обороты с ОАО
«Каскад Верхневолжских ГЭС» по покупке электроэнергии (702 034 тыс. руб.),
70
задолженности по состоянию на 31 декабря 2007 года не имеет, платежи
производятся регулярно и в полном объеме.
Ставки дисконтирования определяются исходя из корректировки без
рисковой ставки доходности на дополнительный риск присущий отрасли (или
отдельному дебитору). Поправки произведенные по дебиторской
задолженности отражены в Приложении П.
Основные средства и незавершенное строительство
Переоценка:
Вся сумма добавочного капитала в бухгалтерском балансе по РСБУ
относится к переоценке основных средств, последняя переоценка была
проведена по состоянию на 1 января 2005 года. Переоценка не может быть
принята для целей МСФО, так как методы оценки не соответствуют
международной практике.
Дооценка в результате инфляции по основным средствам, приобретенным
до 2005 года, которые учитываются на балансе по состоянию на 31.12.06,
распределилась следующим образом:
Таблица 3.2.1 Дооценка в результате инфляции по основным средствам

Производст
во
Первоначальная электроэне Незавершенное
стоимость Всего ргии Прочие строительство
Тыс. руб.
Дооценка ОС 161 423 112 465 48 068 890

Инфляция:
Сумма накопленного инфляционного эффекта по законченным объектам
строительства, введенным в эксплуатацию течение 2007 года, составила на 1
января 2007 года 130 млн. рублей. По состоянию на 1 января 2008 года данные
объекты числились в составе незавершенного строительства.
Социальная сфера:
В составе прочих основных средств по состоянию на 1 января 2008 года
числились объекты социальной сферы на сумму 1 600 тыс. рублей (остаточная
71
стоимость). Руководство ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» не ожидает
экономических выгод от использования данных объектов. В течение 2007 года
часть объектов социальной сферы выбыла по остаточной стоимости, равной
400 тыс. рублей. По состоянию на 31 декабря 2007 года остаточная стоимость
объектов социальной сферы на балансе ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
равна 1 150 тыс. рублей. Расходы на содержание данных объектов социальной
сферы превышает обычные расходы на обслуживание аналогичных объектов,
осуществляемое специализированными организациями, для которых эта
деятельность является основной.
Незавершенное строительство:
В составе незавершенного строительства находятся определенные объекты,
строительство которых было начато в 2000-2001 годах и затем приостановлено
по причине недостатка финансирования. В 2007 году руководством ОАО
«Каскад Верхневолжских ГЭС» было принято решение продолжить в будущем
строительство данных объектов и завершить работы по ним в 2008 году.
Затраты на незавершенное строительство за 2007 год составили 217 857
тыс. руб., а выбытие на счет Основных средств в течение года – 127 889 тыс.
руб.
Приобретение основных средств:
Все расчеты по приобретению основных средств осуществлялись денежными
средствами. Выручка от реализации основных средств в 2008 году составила 10
тыс. рублей.
Амортизация основных средств:
В целях налогообложения Общество руководствуется главой 25 НК РФ и
Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 года № 1 «О
классификации основных средства, включаемых в амортизационные группы».
По состоянию на 31 декабря 2007 года превышение накопленной
амортизации по данным налогового учета над накопленной амортизацией по
данным бухгалтерского учета составило 1 370 тыс. рублей, по состоянию на 31
декабря 2008 года – 1 790 тыс. рублей.
72

Сроки полезной службы по группам основных средств составляют:


Таблица 3.2.2 Сроки полезной службы по группам

Группа основных средств Средний срок полезной службы


в оценке по РСБУ в оценке по МСФО
Производство электроэнергии 71 40
Прочие 7 15
Обесценение:
Вся совокупность основных средств ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
определена как генерирующая единица для оценки возможного обесценения
основных средств. Признанный убыток от обесценения распределяется по
группам основных средств пропорционально остаточной стоимости в оценке
МСФО по состоянию на конец отчетного периода.
По состоянию на 31 декабря 2006 года сумма обесценения основных
средств составила 15 597 тыс. рублей.
По оценке руководства ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС», по
состоянию на 31 декабря 2007 года имелись признаки, указывающие на
возможное обесценение основных средств.
Кредиты банков
15 января 2006 года ОАО «ГидроОГК» выдало ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС» кредит на пополнение оборотных средств в сумме 120
млн. рублей сроком на 2,5 года. Кредит должен быть погашен 30 июня 2008
года. Проценты за пользование кредитом начисляются по состоянию на 29
декабря по ставке 8 процентов годовых и должны быть выплачены до конца
отчетного года. Среднерыночная ставка процента по аналогичным кредитам по
состоянию на 1 января 2007 года была равна 20 процентам.
Негосударственное пенсионное страхование
В соответствии с условиями коллективного договора при соблюдении
ряда условий ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС» обязуется выплачивать
работникам по достижении ими пенсионного возраста определенную сумму. По
состоянию на 31 декабря 2007 года размер пенсионных выплат оценивается в
73
сумме 17 400 рублей на 1-го человека в год.
По состоянию на 31 декабря 2006года обязательства ОАО «Каскад
Верхневолжских ГЭС» перед работниками по пенсионному обеспечению были
оценены в сумме 2 850 тыс. рублей.
Пенсионный возраст составляет 60 и 55 лет для мужчин и женщин
соответственно. Согласно статистическим данным, средняя продолжительность
жизни после выхода на пенсию равна 14 и 25 лет для мужчин и женщин
соответственно. Данная программа негосударственного пенсионного
страхования не соответствует критериям, установленным Налоговым Кодексом
Российской Федерации для принятия расходов на пенсионное обеспечение для
уменьшения налогооблагаемой базы.
Кредиторская задолженность
Сумма НДС по отгруженной, но не оплаченной продукции составила
7 378 тыс. рублей и 10 835 тыс. рублей на 31 декабря 2007 года и 31 декабря
2006 года соответственно. В бухгалтерском балансе по РСБУ данные суммы
учтены в составе прочей кредиторской задолженности.
По итогам работы за 2007 год ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
выплатило работникам вознаграждение в сумме 4 560 тыс. рублей (включая
единый социальный налог). Выплаты были полностью произведены в марте
2008 года на основании приказа о премировании, подписанного Директором.
Начисление выплат было также отражено в марте 2008 года.
В феврале 2008 года был получен счет от ОАО «Электроремонт» в
размере 40 тыс. руб. за услуги, оказанные ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»
в 2007 году. Счет был проведен в 2008 году.
Прочая информация
Расходы по страхованию в сумме 12 399 тыс. рублей включают страховые
платежи ОАО «РОСНО» по страхованию имущества. Расходы на
благотворительность составили 500 тыс. рублей.
74

3.3 Создание рабочих расчетных документов. Трансформационные


поправки

В данной главе будет проведена трансформация бухгалтерской отчетности


ОАО «Каскад Верхневолжских ГЭС»,в соответствии с методикой, описанной во
2 главе. Перевод российской финансовой отчетности общества необходим для
того, чтобы привлечь иностранных инвесторов, заинтересовать их в
предоставлении кредита, необходимого для реконструкции и замены
гидроагрегатов.
Первоначально годовая отчетность ОАО «Каскад Верхневолжских
ГЭС»,составлена в соответствии с национальными стандартами, принятыми в
России, что можно увидеть в Годовом балансе (Приложение Ж), Отчете о
прибылях и убытках (Приложение К). Для трансформации финансовой
отчетности предприятия в соответствии с международными стандартами на
основании методики, описанной в главе 2, необходимо сделать ряд
корректировок. Эти корректировки мы будем отражать в трансформационных
таблицах (Приложения М,Н,О,П,Р,С,Т,У,Ф,Х,Ц,Ч,Ш,Щ,Э).

Исходные данные- Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2007 года,


составленный с учетом требований РСБУ и отчет о прибылях и убытках на
конец отчетного периода 31 декабря 2007 года.
1. Реклассификация статей баланса: анализируем баланс Общества на
предмет соответствия требованиям, предъявляемым российской системой
бухгалтерского учета (Приложение Ж. )
2. Производим перегруппировку статей баланса составленного по
правилам РСБУ в статьи баланса по МСФО соответствии с МСФО1 –
«Представление финансовой отчетности» - (Приложение З) и (Приложение И).
75

Переклассификация отчета о прибылях и убытках


1. Анализируем Отчет о прибылях и убытках Общества на предмет
соответствия требованиям, предъявляемым российской системой
бухгалтерского учета (Приложение К)
2. Производим перегруппировку статей Отчета о прибылях и убытках
составленного по правилам РСБУ в статьи Отчета о прибылях и убытках по
МСФО в соответствии с МСФО1 – «Представление финансовой отчетности»
(Приложение Л)
3. Производим детальную расшифровку реализации и себестоимости
реализованной продукции по РСБУ в целях выявления статей затрат не
принимаемых в МСФО в связи с разными подходами в оценке (Приложение М)
4. Производим детальную расшифровку прочих доходов и прочих
расходов по РСБУ в целях выявления статей затрат не принимаемых в МСФО в
связи с разными подходами в оценке (Приложение Н)
Определение поправок и формирование проводок к дебиторской
задолженности (МСФО 36 – Обесценение активов)
1. Производим детальный анализ дебиторской задолженности
Общества по состоянию на начало и конец отчетного года с разбивкой по
крупнейшим покупателям и прочим покупателям в отраслевом разрезе
(Приложение О). Средний процент неплатежей и дополнительный отраслевой
риск приняты для расчетов исходя из статистических наблюдений Общества.
Для определения справедливой стоимости дебиторской задолженности потоки
денежных средств дисконтированы по ставке годовой инфляции - 16%.
2. На основании (Приложения О), с произведенными в них расчетами
создания резерва и разниц исторической и справедливой стоимостью
дебиторской задолженности формируем сводные поправки в отчетность по
принципам МСФО (Приложение П). В результате поправок дебиторская
задолженность отраженная на начало года снизилась на 44 285 тыс. рублей и
составила 103 969 тыс. рублей. По состоянию на 31.12.2007 года дебиторская
76
задолженность в результате поправок также снизилась (459 тыс. рублей) и
составила 608 575 тыс. рублей.
Определение поправок и формирование проводок по кредиту полученному
от ГидроОГК (МСФО 23 – Затраты по займам)
1. Производим анализ всех обязательств Общества по кредитам на
начало и на конец года в разрезе контрагентов, основных долгов и процентов по
кредитам (Приложение Р)
2. В связи с тем, что Обществом получен кредит, процентная ставка
(8%) по которому значительно ниже среднерыночной ставки процента (20%) по
аналогичным кредитам производим оценку справедливой стоимости
обязательства. На разницу между справедливой стоимостью обязательства и
исторической стоимостью обязательства делаем поправки на начало и на конец
года.(Приложение С)
Определение поправок и формирование проводок по основным средствам
(МСФО 16 – Основные средства)
1. Производим детальный анализ основных средств Общества и
амортизации за 2007 год по данным бухгалтерского учета. Расшифровка
основных средств рассматривается в разрезе основных групп ОС на начало
года, поступления и выбытия в течении года и остаток на конец 2007 года.
(Приложение Т)
2. Соответствие рассматриваемых групп основных средств по РСБУ и
МСФО приведено в Приложении У .
3. Интерпретация движения основных средств из РСБУ в МСФО
приведена в Приложение Ф. В этой же таблице произведены расчеты поправок
по ОС – переоценка, экономическое устаревание, различий сроков службы,
списания объектов социальной сферы.
4. Составление сводного списка оправок по основным средствам
(Приложение Х ):
- Приведение стоимости ОС на начало года по РСБУ к стоимости по
МСФО (без учета переоценки)
77
- Приведение накопленной амортизации на начало года по РСБУ к
стоимости по МСФО (без учета переоценки)
- Корректировка амортизационных отчислений за отчетный период
вследствие различных сроков службы ОС в оценке РСБУ и МСФО
- Обесценение стоимости основных средств (начисление резерва на
экономическое устаревание)
- Сторнирование переоценки основных средств произведенное по
РСБУ
- Переквалификация основных средств в соответствии с МСФО
- Списание объектов социальной сферы
Определение поправок и формирование проводок по пенсионным
обязательствам (МСФО 26 – Учет и отчетность по программам пенсионного
обеспечения (пенсионным планам)).
1. Производим анализ структуры кадрового состава Общества в
разрезе полов и возрастных групп. Вероятность выхода на пенсию работников
Общества определена эмпирическим путем исходя из возрастных групп
работников. (Приложение Ц)
2. Производим расчет пенсионных обязательств Общества по
состоянию на 31.12.2007 года исходя из ставки дисконтирования 5%, средней
пенсии 17,4 тыс. рублей в год, средней продолжительности жизни после выхода
на пенсию у мужчин – 14 лет и у женщин – 24 года. На рассчитанную сумму
обязательств делаем поправку (Приложение Ч )
Определение поправок и формирование проводок по уставному и
резервному капиталу (МСФО 39 – Финансовые инструменты: признание и
оценка)
1. Производим анализ уставного и резервного капитала по суммам и
срокам образования. С момента образования Уставного капитала инфляция
составила 2,1 и резервного капитала – 2,0. Исходя из этих данных производится
расчет поправок на инфляцию по уставному и резервному капиталам.
(Приложение Ш)
78
Определение поправок и формирование проводок по налогу на прибыль (МСФО
12 – Налоги на прибыль)
1. Определяем балансовую стоимость всех активов и обязательств
2. Рассчитываем налоговую базу активов и обязательств
3. Рассчитываем временную разницу путем вычитания налоговой базы из
балансовой стоимости.
4. Определяем отложенное налоговое обязательство ОНО( складываем все
положительные временные разницы и умножаем на ставку налога на
прибыль)
5. Определяем отложенный налоговый актив ОНА (складываем все
отрицательные временные разницы и умножаем на ставку налога на
прибыль)
6. Рассчитываем чистое ОНО и ОНА ( путем сложения)
7. Рассчитываем отложенный налог, который подлежит отнесению на счет
собственного капитала.
8. Исходя из всех различий в признании расходов в РСБУ и МСФО,
выразившееся в проведенных поправках описанных выше, производится
классификация разниц на временные и постоянные. (Приложение Щ).
9. Исходя из всех произведенных поправок производится расчет
отложенного налога и поправок по нему в 2007 году. (Приложение Э)
Составление Баланса и Отчета о прибылях и убытках по МСФО на 31.12.2007
года (МСФО 1 – Представление финансовой отчетности)
1. Согласно всех произведенных ранее поправок отчетности по РСБУ
осуществляем трансформацию Баланса по МСФО. Процесс
трансформации сводится к заполнению сводной таблицы поправок по
статьям баланса по РСБУ приведенного к формату МСФО. (Приложение
Ю)
2. Исходя, из всех произведенных ранее поправок отчетности по РСБУ
осуществляем трансформацию Отчета о прибылях и убытках по МСФО.
Процесс трансформации сводится к заполнению сводной таблицы
79
поправок по статьям Отчета о прибылях и убытках по РСБУ
приведенного к формату МСФО. (Приложение Я)
Трансформацию российской отчетности автор проводил, используя
электронные таблицы Microsoft Excel. Это оказался достаточно трудоемкий
процесс. Наличие специального программного обеспечения мог бы
существенно его облегчить. К сожалению, стандарты учета в России, и
Международные стандарты финансовой отчетности в настоящее время
находятся в постоянном изменении, поэтому разработчики программного
обеспечения неохотно занимаются решением настоящей проблемы,
следовательно выбранный автором инструментарий вполне себя оправдал.
80

Заключение

На основании вышеизложенного можно сделать следующие выводы:


1. Для формирования достоверного мнения заинтересованного
пользователя российские компании должны предоставлять отчетность,
составленную и сгруппированную в соответствии с общепринятыми
международными принципами. Поскольку в настоящее время международные и
российские стандарты ведения учета и составления отчетности существенно
отличаются, использовать российскую бухгалтерскую отчетность для
информирования иностранного партнера невозможно.
2. В настоящее время в мире существует три основные модели
бухгалтерского учета: британо-американская, континентальная и
южноамериканская. Каждая страна имеет особенности, оказывающие влияние
на принципы ведения бухгалтерского учета, однако общей тенденцией развития
учета в большинстве стран является стремление к унификации. Унификацией
бухгалтерского учета занимаются Комитет по международным стандартам
финансовой отчетности и другие организации.
3. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это
обобщённая практика учёта наиболее развитых учётных систем в мире -
американской и европейской. С момента введения первого стандарта
финансовой отчетности в 1974 г. МСФО постоянно дополнялись новыми
стандартами. В дополнение к стандартам Постоянный Комитет по
интерпретациям разрабатывает интерпретации МСФО, которые разъясняют
отдельные положения стандартов и регулируют вопросы бухгалтерского учёта
там, где отсутствуют соответствующие стандарты.
4. Различия между российскими и международными стандартами учета
являются как концептуальными, которые касаются основополагающих
принципов бухгалтерского учета, так и методическими, которые связаны с
порядком формирования отдельных показателей финансовой отчетности.
Устранение этих расхождений является одной из задач реформы бухгалтерского
81
учета в Российской Федерации. В настоящее время, однако, проблема
несоответствия показателей российской отчетности и финансовой отчетности
созданной по МСФО, все еще актуальна.
5. Для создания финансовой отчетности, сформированной в соответствии
с МСФО на основании данных российского бухгалтерского учета, может
использоваться трансформация или конверсия. Процессы трансформации и
конверсии одинаковы по процедурам и состоят из семи основных этапов,
начиная от анализа данных российского учета и отчетности, составления
корректировочных и реклассификационных проводок и заканчивая
формированием показателей финансовой отчетности.
6. Процесс трансформации российской бухгалтерской отчетности в
финансовую отчетность начинается с анализа пробного баланса. Расхождения,
вызванные различиями российской и международной системы учета,
элиминируются с помощью корректировочных проводок. Для переноса
остатков на счета нового плана счетов, созданного с учетом МСФО,
используются реклассификационные проводки. Результатом корректировочных
и реклассификационных проводок является пробный баланс компании, в
котором счета, обороты и остатки полностью соответствуют МСФО. Основные
формы финансовой отчетности баланс и отчет о прибылях и убытка создаются
путем переноса и группировки остатков из пробного баланса.
В работе автор столкнулся с рядом проблем. К сожалению, сама
трансформация отчетности в настоящий момент еще не совершенна и
испытывает сложности. При трансформации российской отчетности в
соответствии с МСФО пришлось сделать многочисленное количество
корректировок, что усложняет проблему трансформации.
Для успешного перехода российского бухгалтерского учета на принятую в
международной практике систему учета необходимо, на мой взгляд, в первую
очередь скорректировать приоритетность интересов потребителей учетной
информации. Ведь вся бухгалтерская информация должна быть реально
направлена на удовлетворение потребностей в ней пользователей как первого
82
уровня, так и других, заинтересованных в выявлении реального финансового
состояния организации, а лишь затем - контролирующих органов и государства.
Но становится понятным, что достижения этой цели невозможно без
упорядочения существующей налоговой системы, снижения “налогового
пресса”, непомерное давление которого давно уже превратило большинство
предприятий в вечных должников государству. Также необходимо изменить
требования к качеству бухгалтерской информации, максимально приблизив их к
требованиям международных стандартов: существующая, еще до недавнего
времени, система представления учетной информации не позволяет принимать
ни управленческих, ни инвестиционных решений. Существующие различия в
системе учета не дают полной информации о финансовом состоянии
предприятия. Возможно, некоторые изменения помогут более четко отражать
финансовые показатели.
Для приведения российского Отчета о прибылях и убытках к
соответствию требованиям МСБУ необходимо в корне изменить
методологические подходы к формированию доходов и расходов организации, о
чем уже упоминалось во 2 главе данной работы. Согласно требованиям
международных стандартов Отчет о прибылях и убытках показывает только
такую прибыль, которая была фактически зарегистрирована и реализована в
текущем учетном периоде, поэтому основываясь на принципах международных
стандартов зарубежные компании показывают в отчете свое реальное
финансовое положение, чего нельзя сказать о российских организациях.
Использование в нашей стране упрощенного подхода к проблемам учета
налоговых платежей, не предусматривающего признание отложенных налогов,
было оправдано в условиях перехода к рыночным условиям хозяйствования. В
связи с реформированием правил исчисления и уплаты налогов в 90-х годах
предприятия допускали множество ошибок при расчетах с бюджетом.
Применение учетных методик, не предусматривающих расчетные и
вероятностных оценок отдельных фактов хозяйственной жизни, связано с
неготовностью бухгалтеров определять налоговые требования и обязательства,
83
относящиеся к будущим отчетным периодам, из-за постоянного изменения
законодательной базы. В настоящее время оценка предстоящих платежей в
бюджет и сумм возмещения из бюджета является первичной работой
бухгалтерии. А дополнительная оперативная информация о состоянии расчетов
с бюджетом все больше интересует инвесторов и кредиторов. Использование
концептуальных подходов международных стандартов, в частности МСФО 12,
позволит адекватно отразить в учете налоговые обязательства и требования
применительно к российскому налоговому законодательству.
Еще одна проблема, возникающая в соответствии с переходом на
международные стандарты финансовой отчетности заключается в следующем:
проведение огромного количества корректировок в процессе трансформации
затрудняет сам процесс трансформации отчетности. Поэтому традиционная
проблема для современных отечественных компаний - организация
параллельного бухгалтерского учета в соответствии с российскими и
международными стандартами. В настоящее время на практике используются
три метода, такие как параллельное ведение российского и международного
учета, трансформация (перекладка) финансовой отчетности и трансляция
данных, позволяющие получать отчетность в международных стандартах.
Параллельное ведение российского и международного учета на предприятии
представляется наиболее привлекательным методом с позиции точности
данных. Однако он обладает и некоторыми недостатками: высокая стоимость,
что увеличит затраты предприятия на ведение учета, а также постепенное
расхождение данных российского и западного учета, несравнимость в рамках
предприятия. Трансформация отчетности требует особой квалификации и
внимательности, а также представляет собой достаточно трудоемкий процесс,
что практически невозможно в рамках крупного предприятия. Переход к
автоматизированной трансляции данных для ведения параллельного учета в
различных стандартах особенно актуален для предприятия с большими
объемами операций за период. Поэтому, в настоящее время получение
84
финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами
становится насущной проблемой для многих российских предприятий.
В связи с реформированием системы нормативного регулирования
бухгалтерского учета в России представляет интерес сравнительный анализ
российских нормативных документов и международных стандартов
финансовой отчетности, регулирующих порядок отражения в учете налоговых
платежей, что поможет российским бухгалтерам получить представление о
предстоящих существенных изменениях учетных правил.
В заключение важно отметить, что в случае полного перехода России на
МСФО будет являться важным шагом в процессе построения взаимного
доверия между Россией и международным сообществом. Увеличение
корпоративной прозрачности будет означать, что инвестиции станут менее
рискованными для инвесторов, а значит, более дешевыми. Очевидно, что ни
один национальный финансовый рынок не сможет нормально развиваться в
отрыве от международного. Пожалуй, главный вывод по первым итогам
реформирования российской системы бухгалтерского учёта – наличие
определённых положительных результатов. Тем не менее, реформа будет
реально закончена лишь, когда каждый бухгалтер будет профессионально
владеть основами МСФО, а руководители компаний - действительно
заинтересованы в предоставлении достоверной и объективной информации.
Это означает, что более активно должна вестись работа по повышению
квалификации бухгалтеров. Хочется надеяться, что российские предприятия
будут разговаривать на одном языке с международным бизнесом и
рассматриваться на внешних рынках в качестве равноправных партнёров, что
позволит в полной мере использовать широкие возможности, предлагаемые
международными рынками капитала.
Таким образом, предстоит ещё много сделать для того, чтобы Россия
полностью перешла на международную практику учёта. Важно, чтобы
необходимость перехода была осознана как на уровне властей, так и среди
бизнеса и бухгалтерского сообщества.
85
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Налоговый Кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000г. №117-ФЗ, в ред. от


30.12.2008г..
2. Федеральный закон от 21.11.96г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в ред.
от 30.11.06г.
3. Приказ Минфина РФ от 29.07.98г. №34н «Об утверждении положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», в ред.
от 26.03.07г. №26н.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организаций»
(ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина 06.10.2008г. №106н.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-
производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное Приказом
Минфина 09.06.2001г. №44н, в ред. от 26.03.07г. №26н.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ
6/01), утвержденное Приказом Минфина 30.03.2001г. №26н, в ред. от
27.11.2006г. №156н.
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов»
(ПБУ 14/07), утвержденное Приказом Минфина 27.12.2007г. №153н.
8. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений»
(ПБУ 21/2008), утвержденное Приказом Минфина 06.10.2008г. №106н.
9. Грюнинг Х. Ван, Коэн М. Международные стандарты финансовой
отчетности. Практическое руководство. На рус. и англ. Яз. 2-е изд., испр.
И доп._ М.: Издательство «Весь Мир» 2004.- 336с.
10.ПрайсвотерхаусКупер. Консолидированная отчетность, подготовленная в
соответствии с МСФО .
11.ПрайсвотерхаусКупер. Диплом АССА, Подготовка финансовой
отсчетности по МСФО. Учебное пособие. Accoutancy Tuition Centre LTD
2004.- 3528 с.
86
12.ATC INTERNATIONAL. Диплом по международной финансовой
отчетности программа на русском языке). Курс лекций. Accoutancy
Tuition Centre LTD 2006.- 3604 с.
13.Умрихин С.А., Ильина Ю.В. Международные стандарты финансовой
отчетности: российская практика применения.: Учебное пособие.– М.:
ГроссМедиа, 2007.
14.И. Аверчев "Подготовка международной финансовой отчетности
российскими предприятиями и банками". - М.: Вершина, 2005. - с. 560
15.Аганбегян А.Г. Экономика России на перепутье // ЭКО. 2007. №9. С. 3 -
29.
16.Барсукова И.В. Некоторые проблемы организации учета и контроля
деятельности организации. В кн.: Сборник научных трудов.
Бухгалтерский учет и аудит. М.: Компания Спутник+, 2007. С. 118 - 128.
17.Беликов И., Вербицкий В. Корпоративное управление, его стандарты и их
внедрение // Общество и экономика. 2005. №№10, 11. С. 113 - 139.
18.Белоусов Р. Экономика России в обозримом будущем // Экономист. 2007.
№7. С. 3 - 11.
19.Бомол У.Дж., Блайндер А.С. Экономикс. Принципы и политика: Учебник /
Пер. с англ. В.Н. Егорова; под. ред. проф. А.Г. Грязновой. М.: ЮНИТИ-
ДАНА, 2004.
20.Быстров О.Ф. Инвестиционные рейтинги сложных экономических
систем: теория, технология расчета, практика. М.: Изд-во МГОУ, 2007.
21.Введение в институциональную экономику: Учеб. пособие / Под ред. Д.С.
Львова. М.: «Экономика», 2005.
22.Гетьман В.Г. Закон «Сарбейнса-Оксли 2002 г.» - важный инструмент,
используемый в США в борьбе с мошенничеством в финансовой
отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2006. №7(91). С. 9 -
20.
23.Губанов С. Системный выбор России (к итогам 2006 г.) // Вопросы
экономики. 2007. №4. С. 3 - 22.
87
24.История мировой экономики: Учебник для вузов / Под ред. Г.Б. Поляка,
А.Н. Марковой. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.
25.Козельцева Е.А. Бухгалтерский учет во Франции в условиях перехода на
международные стандарты // Вестник Московского университета. Серия
6. Экономика. 2007. №1. С. 70 - 87.
26.Кучуков Р. Проблемы конкурентоспособного развития // Экономист. 2007.
№8. С. 25 - 37.
27.Молоток Я.В. Консерватизм как основной принцип бухгалтерского учета
Германии // Бухгалтерский учет. 1999. №8. С. 105 - 110.
28.Пятов М.Л., Смирнова И.А., Генералова Н.В. МСФО и их роль в
экономической жизни общества // Бух. 1С. 2006. №7. С. 48 - 51.
29.Соколов Я.В. МСФО в России: их настоящее и будущее // Бухгалтерский
учет. 2007. №8. С. 57 - 60.
30.Солоненко А.А., Панащенко Н.К. Проблемы перехода российских
организаций на МСФО // Финансы. 2005. №2. С. 13 - 16.
31.Солоненко А.А., Панащенко Н.К. Национальные системы бухгалтерского
учета и отчетности: причины различий и пути их устранения // Финансы.
2005. №6. С. 19 - 21.
32.Фейгин Г.Ф. Глобализация экономики: перспективы развития
национальных хозяйственных систем. Монография. СПб.: «Инфо-да»,
2007.
33.VI Международный форум бухгалтеров и аудиторов // Международный
бухгалтерский учет. 2005. №7(79). С. 3 - 6.
34.Поленова С.Н. Проблемы перехода российских организаций на МСФО. //
Международный бухгалтерский учет.– 2008.– №9.
35.Шешукова Т.Г. Методологические и практические аспекты формирования
отчетности по МСФО. //
36.htt:// IFRS.SU/ Практика МСФО
37.htt:// GAAP.ru
38.htt:// www.PWC/con.ru
88
Приложение А
Перечень стандартов МСФО (IFRS) и МСБУ (IAS)
МСФО (IFRS):
МСФО (IFRS) 1: Первое применение
МСФО (IFRS) 2: Выплаты, основанные на акциях
MСФО (IFRS) 3: Объединение бизнеса
МСФО (IFRS) 4: Договоры страхования
МСФО (IFRS) 5 Внеоборотные активы.
МСФО (IFRS) 6: Разработка и оценка минеральных ресурсов
МСФО (IFRS) 7: Финансовые инструменты
МСФО (IFRS) 8: Операционные сегменты

МСФО (IAS):

МСФО (IAS) 1: Представление финансовой отчетности.


МСФО (IAS) 2: Запасы
МСФО (IAS) 7: Отчеты о движении денежных средств.
МСФО (IAS) 8: Учетная политика, изменение учетных оценок и ошибки.
МСФО (IAS) 10: События после отчетной даты
МСФО (IAS) 11: Учет договоров на строительство
МСФО (IAS) 12: Налоги на прибыль
MСФО (IAS) 16: Основные средства
МСФО (IAS) 17: Аренда
МСФО (IAS) 18: Выручка
МСФО (IAS) 19: Вознаграждение работникам
МСФО (IAS) 20: Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о
государственной помощи
МСФО (IAS) 21: Влияние изменений валютных курсов
МСФО (IAS) 23: Затраты по займам
МСФО (IAS) 24: Информация о связанных сторонах
МСФО (IAS) 26: Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения
МСФО (IAS) 27: Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность
МСФО (IAS) 28: Учет инвестиций в ассоциированные компании
МСФО (IAS) 31: Участие в совместной деятельности
МСФО (IAS) 29: Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции
МСФО (IAS) 32: Финансовые инструменты: раскрытие и представление
информации
МСФО (IAS) 33: Прибыль на акцию
МСФО (IAS) 34: Промежуточная финансовая отчетность
89

МСФО (IAS) 36: Обесценение активов


МСФО (IAS) 37: Резервы, условные обязательства и условные активы
МСФО (IAS) 38: Нематериальные активы
МСФО (IAS) 39: Финансовые инструменты: признание и оценка
90
Приложение Б
Основные различия между РСБУ и МСФО
Принципы и
МСФО РСБУ
допущения
Непрерывность Предполагается, что у Не все предприятия реально применяют
деятельности предприятия нет ни принцип непрерывности при подготовке
предприятия намерений, ни необходимости финансовых отчетов: часть из них - на
прекращать или существенно грани банкротства, другие не могут
сокращать свою деятельность гарантировать стабильность деятельности
в обозримом будущем. предприятий в будущем. Кроме того,
отрицательная финансовое представление
компании делается по причине
налогообложения.
Постоянство Учетная политика Отчетность ведется в соответствии с
учетной политики предприятия не подвергается действующими законодательными
каким либо изменениям без положениями и нормами, которые
явной необходимости. постоянно меняются. В отчетности не
отражаются влияния изменений в учетной
политике.
Метод начислений Доходы (расходы) Доходы и расходы предприятия не всегда
предприятия относятся на тот относятся на те периоды, в которые они
период, в который они реально имели место. Например: РСБУ не
фактически были получены позволяет оценивать расходы, не
(понесены) подтвержденные документально,
несмотря на то, что экономические
выгоды, связанные с такими расходами,
были уже получены.
Существенность В отчетность включаются Перечень статей отчетности определяется
только учетные позиции, Министерством финансов РФ. Процедуры
которые могут повлиять на учета некоторых несущественных
принятие решений элементов сложны и обременительны для
системы бухгалтерского учета.
Преобладание Результаты операций и сделок Отражение операций и сделок
сущности над отражаются в соответствии с подчиняется нормативным требованиям,
формой реальным положением вещей таким образом, форма доминирует над
содержанием
Осмотрительность Предпринимаются все Принцип осмотрительности соблюдается
(консерватизм) необходимые меры для снятия не везде. Например: принцип оценки по
неопределенности, во наименьшей из себестоимости или
избежание завышения активов рыночной стоимости редко используется
или доходов и занижения в российской практике бухгалтерского
обязательств и расходов учета или не создаются резервы на
моральное устаревание ТМЗ

Приложение В

Общие различия между МСФО и РСБУ

МСФО РСБУ
91
Бухгалтерский баланс Статьи бухгалтерского баланса Стоимость некоторых активов в
оцениваются по правилу бухгалтерском балансе завышена за
наименьшего из двух показателей счет капитализации расходов периода
- первоначальной и рыночной и в связи с отсутствием оценочных
стоимости резервов (резерв на морально-
устаревшие ТМЗ, резерв на
безнадежные долги).
Отчет о прибыли и Все затраты и убытки Несмотря на то, что с 1995
убытках предприятия относящиеся к предприятиям следует при
отчетному периоду признаются в определении финансового результата
отчете о прибылях и убытках как учитывать все фактические затраты
расходы. независимо от лимитов
установленных для определения
налогооблагаемой базы по налогу на
прибыль, многие предприятия
продолжают учитывать расходы
сверх установленных лимитов как
прямое уменьшение капитала. Тем
самым стремление предприятий
упростить процедуру расчета налога
на прибыль искажает реальные
финансовые результаты предприятия.
Отчет о движении Отчет дает пользователям Отчет о движении денежных средств
денежных средств финансовой отчетности основу по РСБУ разделяет денежные потоки
для оценки способности по источнику и использованию, а не
компании создавать денежные по типу деятельности, что серьезно
средства и для оценки затрудняет анализ деятельности
потребности в использовании компании. Для составления отчета
денежных средств. Можно используется прямой метод, и в
использовать прямой или отчете отражают денежные средства,
косвенный метод. которые в действительности были
переведены на счета компаний.
Финансовая Предприятия должны Концепция корректировок на
отчетность в корректировать свои финансовые инфляцию и выражения результатов в
условиях отчеты, отражая в них изменения валюте со стабильной покупательной
гиперинфляции покупательной стоимости денег. способностью отсутствует. В
Стандарт применим для любого результате этого финансовые отчеты
предприятия, которое составляет на начало и конец периода не могут
финансовые отчеты в валюте быть сопоставимы.
страны с гиперинфляционной
экономикой.
Консолидированная Различные способы Существующие правила используют
отчетность консолидации: объединение принципы похожие на МСБУ, но они
активов, метод являются лишь рекомендациями. На
пропорциональной практике надежность
консолидации, метод полной консолидированной отчетности,
консолидации, метод учета по подготовленной высоко
долевому участию, метод учета интегрированными компаниями,
по себестоимости. очень низка.
Раскрытие по Если одна из сторон может Необходимо раскрывать операции со
связанным сторонам контролировать другую сторону связанными сторонами, если
92
или оказывать значительное неверное представление этих
влияние на нее в принятии операций может привести к
решений, необходимо все сделки неверному отражению отчетов
между сторонами подлежат компании.
раскрытию.
Основные средства Основные средства оцениваются Основные средства оцениваются по
по первоначальной стоимости, первоначальной стоимости.
однако допускается Компании имеет право не чаще
систематическая переоценка ОС одного раза в год проводить
до справедливой стоимости. переоценку основных средств путем
Признается любое индексации или путем прямого
долговременное падение пересчета по документально
справедливой стоимости. подтвержденным рыночным ценам.
Существует стоимостное
ограничение на отнесение имущества
к ОС.
Износ Износ начисляется на ОС и Износ на ОС начисляется на
нематериальные активы в основании справочных данных
течении срока полезного отраженных в Единых нормах
использования активов в амортизационных отчислений. На
соответствии в учетной выбор метода начисления износа
политикой предприятия. оказывает влияние методика расчета
Оставшийся срок полезного в соответствии с налогооблагаемой
использования периодически базой, а не срок полезного
пересматривается. использования. Нормы износа
обычно установлены ниже норм
МСБУ. Ускоренный износ разрешен,
но используется редко.
Нематериальные Жилье (квартиры) не включается Жилье (квартиры) включается в
активы в состав нематериальных состав нематериальных активов.
активов. Гудвилл (цена Понятие "гудвилл" не определено
компании) является отдельной
категорией нематериальных
активов.
Инвестиции Краткосрочные инвестиции Финансовые вложения принимаются
учитываются по рыночной к учету в сумме фактических затрат
стоимости или по наименьшему для инвестора. Переоценка
из двух значений: себестоимости краткосрочных инвестиций - ценных
и рыночной стоимости. бумаг котирующихся на бирже по
Долгосрочные инвестиции рыночной стоимости разрешается
учитываются по себестоимости, только профессиональным
по переоцененной стоимости или участникам рынка ценных бумаг.
, в случае рыночных долевых Вложения в акции предприятий,
ценных бумаг, по меньшему из имеющие рыночную котировку,
двух значений себестоимости и отражаются на конец года по
рыночной стоимости, рыночной стоимости, если последняя
определенным по методу ниже учетной стоимости.
портфеля инвестиций.
Запасы Запасами считаются активы в В дополнение к запасам
форме сырья и материалов, определенным в соответствии с
предназначенные для МСБУ, запасами признается часть
93
использования в имущества, используемая для
производственном процессе, управленческих нужд и малоценные
активы, находящиеся в процессе и быстроизнашивающиеся предметы,
производства или категория которых отсутствует в
предназначенные для продажи в МСБУ. Организации торговли
ходе нормальной деятельности. относят часть расходов периода на
Расходы по реализации и затраты нереализованные товарные остатки,
на хранение списываются в завышая тем самым активы
периоде их возникновения не предприятия
увеличивая стоимости
незавершенного производства.
Учет курсовой Все активы и обязательства Денежные статьи зарубежной
разницы зарубежной компании компании пересчитываются по
пересчитываются по конечному конечному курсу. Неденежные статьи
курсу. Курсовая разница в пересчитываются по историческому
результате пересчета отчетных курсу. Курсовая разница подлежит
показателей зарубежного зачислению на финансовые
филиала классифицируется как результаты отчитывающейся
собственный капитал до компании в составе
ликвидации или реализации внереализационных доходов или
зарубежного филиала в расходов.
отчетности отчитывающейся
компании.
Резервы Создание резервов на сумму Не является обязательным. Компании
нынешних обязательств по могут создавать резервы на
прошлым событиям, если безнадежные долги, моральное
возможен отток ресурсов. старение запасов и уменьшение
справедливой стоимости активов.
Однако компании редко используют
на практике эту возможность по
причине отсутствия налоговых льгот.
Неденежные сделки Активы, полученные в результате Активы, полученные в результате не
(бартер) не денежных операций, денежных операций, учитываются по
учитываются по справедливой балансовой стоимости.
стоимости оказанных услуг или
полученных активов.
Отложенные Отражается налоговый эффект от Не требуется
налоговые платежу временных различий между
учетной прибылью и
налогооблагаемой прибылью.
Необходимо признание активов в
виде отложенных налоговых
требований, если возможно
возмещение.
Научные Расходы на исследования Расходы на исследования могут быть
исследования признаются в момент появления. капитализированы
Расходы на исследования могут
быть капитализированы при
соблюдении определенных
условий (будущие выгоды и
текущие издержки можно
94
измерить с высокой степенью
надежности).
95
ПРИЛОЖЕНИЕ Г

Таблица соответствия МСФО и РСБУ

Номер
Название российского Номер
российского Название МСФО
стандарта МСФО
стандарта
МСФО 32; «Финансовые
ПБУ 19/02 «Учет финансовых инструменты: раскрытие и
вложений» предоставление
информации»

«Финансовые
МСФО 39; инструменты: признание и
оценка»

«Финансовые
МСФО инструменты: раскрытие
(IFRS) 7 информации»
КИМФО «Переоценка встроенных
(IFRIC) 9 производных финансовых
инструментов»
МСФО 38 «Нематериальные активы»
ПБУ 17/02 «Учет расходов на
научно-
исследовательские,
опытно-конструкторские ПКИ 32 «Нематериальные активы –
и технологические затраты на вэбсайт»
работы»
МСФО 12 «Налоги на прибыль»
ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу
на прибыль» ПКИ 21 «Налоги на прибыль:
Возмещаемость
переоцененных
неамортизируемых
долгосрочных активов»

«Налоги на прибыль:
Изменения налогового
ПКИ 25 статуса компании или ее
акционеров»

ПБУ 16/02 «Информация по МСФО «Необоротные активы,


96

Номер
Название российского Номер
российского Название МСФО
стандарта МСФО
стандарта

прекращаемой (IFRS) 5 предназначенные для


деятельности» продажи и прекращенная
деятельность»

ПБУ 8/01 «Условные факты МСФО 37 «Резервы, условные


хозяйственной обязательства и условные
деятельности»; активы»
МСФО 23;
ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов «Затраты по займам»
и затрат по их
обслуживанию»

ПБУ 5/01 «Учет материально- МСФО 2 «Запасы»


производственных
запасов»
МСФО 16 «Основные средства»
ПБУ 6/01 «Учет основных средств»
КИМФО «Изменения в
(IFRIC) 1 существующих
обязательствах по
восстановлению
окружающей среды и тому
подобных обязательствах»
МСФО 20 «Учет правительственных
ПБУ 13/2000 «Учет государственной субсидий и раскрытие
помощи» информации о
правительственной
помощи»

«Правительственная
помощь»
ПКИ 10
«Соглашения о
КИМФО предоставлении публичных
(IFRIC) 12 услуг с государством»

«Правительственная
помощь»
ПКИ 10
«Соглашения о
ПКИ 29
предоставлении публичных
97

Номер
Название российского Номер
российского Название МСФО
стандарта МСФО
стандарта

услуг с государством:
раскрытие информации»

ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных МСФО 38 «Нематериальные активы»


активов»

ПБУ 12/2000 «Информация по МСФО «Операционные сегменты»


сегментам» (IFRS) 8
МСФО 24 «Раскрытие информации о
ПБУ 11/2000 «Информация об связанных сторонах»
аффилированных лицах»
«Консолидированная и
МСФО 27 индивидуальная
финансовая отчетность»

«Консолидация – компании
специального назначения»
ПКИ 12 «Инвестиции в
ассоциированные
компании»
МСФО 28 «Доли в совместных
предприятиях»;

«Совместно
МСФО 31
контролируемые компании
– неденежные вклады со
стороны
ПКИ 13 предпринимателей»;

«Доли участия в
кооперативах и других
подобных компаниях»

КИМФО «Объединения бизнесов»


(IFRIC) 2

МСФО
(IFRS) 3 «МСФО 2: Операции с
акциями в пределах
98

Номер
Название российского Номер
российского Название МСФО
стандарта МСФО
стандарта

КИМФО Группы или с


(IFRIC) 11 казначейскими акциями»
МСФО 21 «Влияние изменений
ПБУ 3/2000 «Учет активов и валютных курсов»
обязательств, стоимость
которых выражена в «Введение Евро»
иностранной валюте» ПКИ 7

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская МСФО 1 «Представление


отчетность организации» финансовой отчетности»
нет соответствия, однако
ПБУ 10/99 «Расходы организации» частично рассматриваются
в:

МСФО 1 «Представление
финансовой отчетности»

«Выручка»
МСФО 18
«Программы повышения
КИМФО лояльности покупателей»
(IFRIC) 13
нет соответствия, однако
ПБУ 9/99 «Доходы организации» частично рассматриваются
в:

МСФО 1 «Представление
финансовой отчетности»

«Выручка»
МСФО 18
«Выручка – бартерные
ПКИ 31 сделки включающие
услуги по рекламе»
МСФО 1; «Представление
ПБУ 1/98 «Учетная политика финансовой отчетности»;
организации»
«Учетная политика,
МСФО 8 изменения в бухгалтерских
оценках и ошибки»
99

Номер
Название российского Номер
российского Название МСФО
стандарта МСФО
стандарта

ПБУ 7/98 «События после отчетной МСФО 10 «События после отчетной


даты» даты»

ПБУ 2/94 «Учет договоров МСФО 11 «Договоры подряда»


(контрактов) на
капитальное
строительство»
Федеральный «О бухгалтерском учете»;
Закон 129ФЗ; МСФО 1 «Представление
финансовой отчетности»
Приказ МФ
РФ от «Об утверждении
29.07.98 № Положения по ведению
34-н бухгалтерского учета и
отчетности»

нет аналога МСФО 29 «Финансовая отчетность в


условиях гиперинфляции»
МСФО 36 «Обесценение активов»
нет аналога
КИМФО «Промежуточная
(IFRIC) 10 финансовая отчетность и
обесценение»

нет аналога МСФО «Первое применение


(IFRS) 1 МСФО»
МСФО «Платежи с
нет аналога (IFRS) 2 использованием акций»

КИМФО «Сфера применения


(IFRIC) 8 МСФО 2»

нет аналога МСФО «Договоры страхования»


(IFRS) 4

нет аналога МСФО «Разведка и оценка


(IFRS) 6 полезных ископаемых»
МСФО 17 «Аренда»
нет аналога
КИМФО «Определение того,
(IFRIC) 4 содержит ли договор
100

Номер
Название российского Номер
российского Название МСФО
стандарта МСФО
стандарта

элементы финансового
лизинга»
ПКИ 15
«Операционный лизинг –
поощрения
лизингополучателям»

«Определение сущности
ПКИ 27 сделок, имеющих
юридическую форму
финансового лизинга»

нет аналога МСФО 40 «Инвестиционная


собственность»

нет аналога МСФО 41 «Сельское хозяйство»

нет аналога МСФО 26 «Учет и отчетность


пенсионных фондов»

нет аналога МСФО 33 «Прибыль на акцию»


МСФО 19 «Вознаграждения
нет аналога сотрудников»
КИМФО
(IFRIC) 14 «МСФО 19: Границы
активов пенсионных
планов с установленными
выплатами, минимальные
требования к
фондированию планов, а
также их взаимосвязь»
101
102
ПИЛОЖЕНИЕ Д

Выписка из учетной политики по МСФО ОАО «Каскад


Верхневолжских ГЭС».

Операции в иностранной валюте


Операции в иностранной валюте пересчитаны в по обменному курсу на дату
совершения операции. Денежные активы и обязательства, выраженные в
иностранной валюте, пересчитаны в по обменному курсу на дату отчетности.
Курсовые разницы, возникшие при пересчете, включены в отчет о прибылях и
убытках.
Основные средства
Основные средства учитываются за вычетом амортизации и убытков от
обесценения.
Объекты незавершенного строительства учитываются по фактическим затратам
за вычетом убытков от обесценения.
Расходы по займам, которые непосредственно относятся к приобретению,
строительству или изготовлению квалифицируемых активов, включаются в
стоимость этих активов.
Если объект основных средств включает несколько составляющих с
различными сроками полезного использования, то эти составляющие
учитываются как самостоятельные объекты основных средств.
Объекты основных средств, приобретенные в рамках финансовой аренды
(лизинга), отражаются в размере, соответствующем наименьшей из двух
величин: справедливой стоимости или текущей суммы минимальных арендных
платежей на момент начала аренды, за вычетом накопленного износа и сумм
убытка от обесценения.
Расходы, связанные с заменой компонента объекта основных средств, который
учитывается отдельно, включая расходы на техническую проверку и
капитальный ремонт, капитализируются. Прочие последующие расходы
капитализируются только в том случае, если они приводят к увеличению
будущей экономической выгоды от использования данного объекта основных
средств. Все остальные расходы относятся на финансовые результаты того
103
периода, в котором они были произведены.
Проводятся периодические переоценки, таким образом, текущая стоимость
основных средств существенным образом не отличается от их справедливой
стоимости.
Переоценка проводилась при помощи независимых оценщиков.
Увеличение стоимости основных средств при переоценке включается в отчет об
изменениях капитала как резерв по переоценке, за исключением случаев, когда
это увеличение покрывает ранее признанное в отчете о прибылях и убытках
уменьшение стоимости конкретного объекта. Уменьшение стоимости при
переоценке включается в отчет о прибылях и убытках, кроме случаев, когда
уменьшение находится в пределах предыдущего увеличения стоимости того же
основного средства, отраженного в отчете об изменениях капитала.
Расходы на исследования, проводимые с целью исследования новых научных и
технических решений, отражаются в отчете о прибылях и убытках по мере их
осуществления.
"Расходы на опытно-конструкторские работы, в рамках которых результаты
применяются для разработки плана или проекта производства новых или
модернизации существующих продуктов или процессов, капитализируются в
том случае, если подобный продукт или процесс технически и экономически
обоснованы, и у ОАО "Каскад Верхневолжских ГЭС" достаточно ресурсов для
завершения разработок. Капитализируемые расходы включают стоимость
материалов, прямые трудовые затраты и соответствующие накладные расходы.
Прочие расходы на опытно-конструкторские разработки относятся на
финансовый результат в том периоде, когда они понесены. Капитализированные
расходы на опытно-конструкторские разработки учитываются по себестоимости
за вычетом накопленной амортизации и убытка от обесценения.
Запасы
Запасы учитываются по наименьшей из двух величин - по стоимости
приобретения или по цене возможной реализации.
Обесценение активов
Балансовая оценка активов, за исключением товарно-материальных запасов и
активов по отложенному налогу, пересматривается на каждую отчетную дату на
предмет выявления их обесценения. В случае выявления фактов обесценения
104
производится оценка возмещаемой суммы активов. Возмещаемая сумма
нематериальных активов, не находящихся в использовании, определяется
каждый раз на дату составления бухгалтерского баланса. Обесценение активов
признается в том случае, если их балансовая стоимость или стоимость их части,
генерирующей денежные потоки, превышает возмещаемую сумму. Убытки от
обесценения относятся на финансовые результаты.
Убыток от обесценения актива, подвергавшегося переоценке, отражается в
отчете об изменениях в капитале в пределах сумм прироста стоимости этого
актива при переоценке. Остальная сумма убытка от обесценения относится на
финансовые результаты.
Возмещаемая сумма долгосрочных инвестиций и дебиторской задолженности
Группы рассчитывается как сумма ожидаемых будущих поступлений денежных
средств, дисконтированных по реальной действующей ставке, применяемой к
данному активу.
Возмещаемая сумма прочих активов определяется по наибольшей из двух
величин: чистой цене возможной реализации или потребительской стоимости.
При определении потребительской стоимости ожидаемые будущие потоки
денежных средств дисконтируются с применением дисконтной ставки до
вычета налогов, что отражает текущую рыночную оценку временной стоимости
денег и рисков, присущих данному активу. Для активов, не генерирующих
потоки денежных средств, не зависимых от потоков денежных средств,
генерируемых другими активами, возмещаемая сумма определяется для всей
группы активов, генерирующих денежные средства, к которой относится
данный актив.
Убыток от обесценения ценных бумаг, удерживаемых до срока погашения, или
дебиторской задолженности сторнируется в том случае, если после отражения
убытка произошло событие, повлекшее за собой последующие увеличение
возмещаемой суммы.
Убыток от обесценения прочих активов сторнируется в том случае, если
произошли изменения в оценках, использованных при определении
возмещаемой суммы.
Убыток от обесценения сторнируется только таким образом, чтобы балансовая
105
стоимость актива не превышала суммы, которая была бы определена (за
вычетом амортизации) в том случае, если бы убыток от обесценения не
признавался.
Акционерный капитал
Обыкновенные акции и привилегированные акции, не подлежащие выкупу,
дивиденды на которые выплачиваются по решению Совета директоров,
отражаются в составе собственного капитала. Прочие акции, включая
привилегированные акции, подлежащие обязательному выкупу, отражаются в
составе обязательств. Часть конвертируемых облигаций на сумму, равную
опциону на конвертацию, заключенному при выпуске облигаций, отражается в
составе капитала.
Собственные акции, выкупленные у акционеров
В случае, когда Филиал ОАО "Каскад Верхневолжских ГЭС" приобретает
акции, до этого отраженные в составе акционерного капитала, выплаченная
сумма, включающая затраты, прямо относимые на операцию, отражается как
изменение в собственном капитале. Выкупленные акции классифицируются как
собственные акции выкупленные у акционеров и отражаются как уменьшение
капитала до тех пор, пока они не будут аннулированы. Если эти акции в
дальнейшем реализуются или перевыпускаются, все полученные суммы
отражаются в составе капитала. Собственные акции, выкупленные у
акционеров, учитываются по средневзвешенной стоимости. Прибыли (убытки)
от операций с собственными акциями, выкупленными у акционеров,
признаются в отчете об изменениях в капитале, за вычетом относящихся к этим
операциям расходов и налогов.
Дивиденды
Дивиденды отражаются как обязательства в том периоде, в котором они
объявлены.
Займы и кредиты
Займы и кредиты первоначально отражаются по справедливой стоимости,
которая определяется с использованием рыночных процентных ставок по
подобным долговым обязательствам, если она существенно отличается от
ставки по полученному займу, или как ставка по этим займам, за вычетом
106
расходов. Далее кредиты и займы отражаются по амортизированной стоимости,
с отражением разницы между номинальной стоимостью и стоимостью
погашения в отчете о прибылях и убытках как проценты к уплате в течение
всего периода действия кредита или займа, с учетом эффективной ставки
процента.
Резервы предстоящих расходов и платежей
Обязательства по пенсионным планам
Обязательства по осуществлению взносов в соответствии с пенсионными
планами с фиксированными суммами взносов отражаются как расходы в отчете
о прибылях и убытках по мере возникновения. В ходе обычной деятельности л
ОАО "Каскад Верхневолжских ГЭС" уплачивает взносы в Пенсионный фонд
Российской Федерации за своих работников. Обязательные платежи по
государственному пенсионному плану, который может определен как
пенсионный план с установленными взносами, включаются в состав
операционных расходов по мере их возникновения как расходы на оплату труда.
Сумма чистых обязательств в соответствии с пенсионной программой с
установленными выплатами и планом выплат пособий по болезни
рассчитывается отдельно по каждому плану с установленными выплатами.
Расчет производится путем оценки будущей величины выплат, заработанных
работником в ходе работы в текущем и предыдущем периодах. Эта величина
дисконтируется для отражения текущей стоимости и отражается за вычетом
справедливой стоимости активов пенсионного плана. Ставка дисконтирования
эквивалентна доходу по государственным облигациям, сроки погашения
которых близки срокам выполнения обязательств Группы. Расчеты
осуществляются ежегодно квалифицированным специалистом, с применением
метода оценки по зачету прогнозируемой учетной единицы пенсии. Любые
актуарные прибыли или убытки, возникающие в результате расчета
обязательств по пенсионному плану, отражаются в полном объеме в отчете о
прибылях и убытках за текущий год.
Отложенные налоги
Отложенные налоговые активы и обязательства рассчитываются в отношении
временных разниц по балансовому методу учета обязательств. Отложенные
107
налоговые актив и обязательства отражены в отношении всех временных
разниц, возникших между налоговой базой активов и обязательств и их текущей
оценкой для целей финансовой отчетности. Отложенный налоговый актив
отражается только в случае, когда существует вероятность получения в будущем
налогооблагаемой прибыли, достаточной для покрытия отложенных налоговых
активов, или покрытия существующих отложенных налоговых обязательств.
Отложенные налоговые активы и обязательства оцениваются в соответствии со
ставками налога, которые предположительно будут применяться в период
погашения этих активов или обязательств, исходя из нормативных актов по
налогам, которые действуют на отчетную дату.
Кредиторская задолженность
Кредиторская задолженность отражается по первоначальной стоимости.
Признание выручки
Выручка от продажи для целей составления финансовой отчетности признается
в момент передачи товаров и перехода права собственности (выполнения работ,
оказания услуг) и отражается в отчетности за вычетом налога на добавленную
стоимость (НДС), акцизов и других аналогичных обязательных платежей.
Выручка определяется по справедливой стоимости вознаграждения,
полученного или подлежащего получению. Если не представляется возможным
достоверно оценить справедливую стоимость полученного вознаграждения, то
выручка оценивается по справедливой стоимости проданных товаров, работ или
услуг.
Выручка от сдачи имущества в аренду отражается в отчете о прибылях и
убытках линейным методом на протяжении всего срока аренды. Сумма
сопутствующих вознаграждений по аренде рассматривается как неотъемлемая
часть общего дохода от аренды.
Договоры подряда
Договор подряда - это контракт, специально предусматривающий строительство
сооружение объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или
взаимозависимы по их конструкции, технологии и функциям, или по их
конечному назначению или использованию.
Если результат договора подряда не может быть надежно оценен, доход по
контракту признается исходя из текущей стоимости выполненных работ при
108
условии, что существует высокая вероятность получения соответствующей
суммы. Когда результат договора подряда может быть надежно оценен, доходы
и затраты по нему должны признаваться в качестве доходов и расходов,
соответственно, путем ссылки на степень выполнения работ по договору
подряда на отчетную дату (метод процента выполнения).
109
110

ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА (ВКР) ИГА_049_СТД

Выпускная квалификационная работа состоит из страниц

- основная часть страниц


кол-во страниц без учета приложений

- приложения страниц
кол-во страниц в приложении

Основная часть работы содержит: графиков - рисунков - таблиц -

Список информационных источников содержит всего - ссылок. Из них:

Вид ссылки Кол-во %

На учебную литературу

На периодическую печать

На научные исследования

На правовые акты

На Интернет источники

На литературу последних трех лет издания

Работа выполнена мной совершенно самостоятельно. Все использованные в работе


материалы и концепции из опубликованной научной литературы и других источников
имеют ссылки на них.

Студент Фадеева Жанна Борисовна


Ф.И.О. подпись дата