Вы находитесь на странице: 1из 75

3

Содержание

Введение...................................................................................................................................4
1.Понятие и порядок формирования себестоимости промышленной продукции............6
1.1 Понятие, структура, состав и классификация затрат.....................................................6
1.2 Виды себестоимости промышленной продукции........................................................14
1.3 Организация учета затрат промышленной продукции................................................16
1.4 Учет издержек по системе директ-костинг...................................................................20
2. Учет, анализ и планирование затрат на ОАО «Савушкин продукт».............................23
2.1 Характеристика предприятия ОАО «Савушкин продукт»...........................................23
2.2 Основные технико-экономические показатели.............................................................26
2.3 Учет затрат на ОАО “Савушкин продукт”. Система директ-костинг.........................31
2.4 Формирование себестоимости продукции на ОАО «Савушкин продукт».................41
2.5 Расчет инструментов маржинального анализа в системе “директ-костинг”.............50
3. Пути снижения себестоимости продукции на предприятии “Савушкин продукт”....55
3.1 Анализ факторов влияния на порог безубыточности...................................................55
3.2 Факторы и источники снижения себестоимости на предприятии “Савушкин
продукт”..................................................................................................................................59
3.3 Расчет экономического эффекта.....................................................................................64
Заключение.............................................................................................................................72
4
Введение

Затраты, издержки, себестоимость являются важнейшими экономическими


категориями. Их уровень во многом определяет величину прибыли и рентабельность
предприятия, эффективность хозяйственной деятельности. Снижение и оптимизация
затрат являются одними из основных направлений совершенствования экономической
деятельности каждого предприятия, определяющих его конкурентоспособность,
надежность и финансовую устойчивость.
Целью представленной курсовой работы является изучение теоретических основ
классификации, учета затрат и формирования себестоимости, а также рассмотрение
указанных вопросов на примере конкретного предприятия, представляющего
молокоперерабатывающую отрасль страны.
Вопросы классификации, учета издержек и формирования себестоимости в
данной курсовой работе будут рассмотрены на примере одного из наиболее успешно
функционирующих отечественных предприятий по производству молочной продукции
– ОАО “Савушкин продукт”. Отдельное внимание в курсовой работе будет уделено
ценному опыту предприятия по применению распространенного в западной системе
учета издержек метода директ-костинг.
Молокоперерабатывающая отрасль республики на сегодняшний день находится в
сложном финансовом положении, которое усугубляется относительно ограниченными
ресурсами и приводит к росту затрат на производство молочной продукции,
ухудшению качества вырабатываемой продукции и ослаблению позиций на рынке. В
этой связи проблема изучения механизмов управления издержками и себестоимостью,
применения более эффективных систем учета издержек, выявления новых источников
и факторов снижения себестоимости для молокоперерабатывающей отрасли наиболее
актуальна.
Основными задачами курсовой работы, в соответствии с сформулированной выше
целью, являются следующие:
1. Изучение теоретической информации и различного рода учебных материалов
в соответствии с направлением выбранной темы курсовой работы;
5
2. Ознакомление с предприятием, его организационно-правовой формой,
организационной структурой, юридическими реквизитами, особенностями
хозяйственной деятельности;
3. Оценка эффективности деятельности предприятия на основе базовых технико-
экономических показателей;
4. Рассмотрение используемых на предприятии вариантов классификации и
группировки текущих затрат, методов учета затрат, способов формирования
себестоимости;
5. Исследование особенностей применяемой на предприятии системы учета
усеченной себестоимости по методу директ-костинг;
6. Анализ структуры затрат на производство и реализацию продукции с целью
выявления наиболее значимых из них;
7. Поиск резервов снижения затрат, расчет экономического эффекта от
реализации выбранных мероприятий по снижению себестоимости.
6
1.Понятие и порядок формирования себестоимости промышленной продукции

1.1 Понятие, структура, состав и классификация затрат

Сведения о затратах предприятия требуются для определения способов контроля


и принятия решений по управлению оперативно-хозяйственной деятельностью
предприятия, направленной на получение максимума прибыли и обеспечение
нормального функционирования фирмы.
Цель данного раздела курсовой работы – дать наиболее полное определение
понятий “затраты” и “издержки” промышленного предприятия, рассмотреть принципы
классификации, формирования структуры и состава издержек. Следует обратить
внимание также на то, что вопрос издержек в данной курсовой работе будет
рассмотрен в рамках управленческого (аналитического) учета предприятия, а не
формального финансового (бухгалтерского) учета.
Под затратами понимается расход ресурсов на производство конкретных видов
продукции в натуральном выражении. Издержки — это денежное выражение затрат
производственных факторов (ресурсов), необходимых для осуществления пред-
приятием (фирмой) своей производственной и реализационной деятельности. На
практике для характеристики всех издержек производства за определенный период
применяют термин "затраты на производство". Аналогично многим официальным
документам и авторским публикациям термины "затраты", "расходы", "издержки
производства", "затраты на производство" в данной курсовой работе будут
употребляются в синонимичных значениях.
Классификация издержек представляет собой их объединение в однородные
группы по определенным признакам. Это необходимо для проведения анализа,
определения и учета издержек предприятия.
Для удобства восприятия, наиболее распространенные критерии классификации
затрат сведены в таблицу 1:
7
Таблица 1. Классификация затрат
Признак Группировка
1.1 производственная
1.2 обращения
1. Сфера возникновения
1.3 непроизводственная
1.4 внепроизводственная
2.1 цех
2.2 участок
2. По местам возникновения (центрам ответственности)
2.3 производство
2.4 отдел
3.1 изделие
3.2 группа изделий
3.3 заказ
3. По видам продукции
3.4 предел
3.5 работа
3.6 услуга
4.1 основные
4.2 накладные
4.3 прямые
4. По экономической роли в процессе производства
4.5 косвенные
4.6 одноэлементные
4.7 комплексные
5.1 текущие
5. По периодичности возникновения
5.2 единовременные
6.1 производственные
6. По целесообразности и эффективности расходования средств
6.2 непроизводственные
7.1 условно-переменные
7. По отношению к объему производства 7.2 условно-постоянные
7.3 смешанные
8.1 релевантные
8. По значимости для конкретного решения
8.2 нерелевантные
9.1 планируемые
9. По охвату планом (нормированию)
9.2 не планируемые
10.1 производственные
10. По участию в процессе производства
10.2 коммерческие
11.1 экономические элементы
11. По экономическому содержанию 11.2 статьи калькуляции

Рассмотрим подробнее некоторые принципы группировки, интерпретация


которых имеет практическое значение при учете и анализе издержек промышленного
предприятия.
В зависимости от сферы возникновения различают издержки:
–производственные (связанные с потребленными в процессе производства
продукции/работ/услуг природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии,
трудовых ресурсов, а также других затрат);
8
–обращения (связанные с реализацией продукции/работ/услуг);
–непроизводственные (потери, брак, рекламации, штрафы);
–внепроизводственные (коммерческие расходы, сертификация).
По местам возникновения, центрам ответственности, различают издержки:
производства, цеха, участка, службы, отдела.
По виду продукции выделяют издержки производства отдельного изделия, группы
однородных изделий; выполнения заказа, предела, работы, услуги.
По экономической роли в процессе производства:
–основные (непосредственно связанные с технологическим процессом
производства: сырье, топливо и энергия на технологические нужды; могут быть
начислены на основе первичных документов (накладных, нарядов и т.д.)
непосредственно на единицу затрат);
–накладные (связаны с обслуживанием отдельных подразделений (цехов,
участков) или организации в целом и управлением ими; при формировании и учете
себестоимости, группируются в статьи “расходы на содержание и эксплуатацию
оборудования”, “общепроизводственные” и “общехозяйственные” статьи затрат).
По способу включения в себестоимость и отнесению на единицу
продукции/работ/услуг различают затраты:
–прямые (расходы строго целевого назначения - включают в себестоимость
единицы продукции с помощью метода прямой оценки, например заработная плата
основных производственных рабочих, затраты на основные материалы);
–косвенные (связаны с работой цеха или предприятия в целом; не могут быть
начислены непосредственно на единицу продукции, и, чтобы попасть в ее
себестоимость, должны быть предварительно собраны на определенном счете и затем
расчетным путем включены в себестоимость изделия, работы, услуги и т.д.).
В зависимости от степени обобщения (детализации) выделяют затраты:
–одноэлементные (однородные по своему содержанию затраты (сырье, материалы,
топливо и энергия, заработная плата производственных рабочих);
–комплексные (включают в себя несколько элементов: расходы на освоение и
подготовку производства, общепроизводственные, общехозяйственные и др.).
9
По отношению к объему производства все затраты подразделяются на
постоянные, переменные, смешанные (условно постоянные и условно переменные).
Разделение затрат на постоянные и переменные используется при формировании
и в учете неполной (усеченной, ограниченной) себестоимости по методу директ-
костинг, а также в целях маржинального анализа, cvp-анализа. Остановимся подробнее
на приведенной классификации.
К постоянным (Зпост или FC – fixed costs) в западном учете принято относить
такие затраты, величина которых не меняется с изменением степени нагрузки
производственных мощностей или изменением объема производства (аммортизация
основного капитала, административные, управленческие, коммерчески расходы,
расходы по исследованию рынка, проценты на заемный капитал, определенные виды
заработка руководителей фирмы, затраты, возникающие в результате законодательных
или договорных отношений: договоров на лизинг, договоров о найме, законодательных
сроков подачи заявлений об увольнении, договор аренды и т.д.) В группе постоянных
затрат выделяют стартовые (необходимые для начала производства), текущие и
остаточные затраты (которые несет предприятие в случае остановки производства).
Под переменными (Зпер или VC – variable costs) понимают затраты, величина
которых изменяется с изменением степени загрузки производственных мощностей или
объемов производства.
Связь переменных, постоянных и общих затрат (текущие затраты по
использованию вовлеченных в производство ресурсов за определенный период, TC –
total costs) можно представить уравнением ТС=FC+VC и графически (см рис.1):

Рисунок 1. Динами постоянных, переменных и совокупных


издержек
10
В зависимости от процентного соотношения изменения затрат и объема
производства, переменные затраты, в свою очередь, подразделяются на
пропорциональные (обычно это материальные затраты и заработная плата основных
производственных рабочих), прогрессивные и дегрессивные. Первые изменяются в той
же степени, что и объем производства, вторые — в большей степени, третьи — в меньшей
степени. В расчете на одно изделие величина переменных издержек в связи с изменением
объема производства относительно не изменяется (см. рис. 2):

Рисунок 2. Динамика переменных издержек на единицу


изделия
К условно- постоянным
издержкам относят затраты, которые при изменении объема производства изменяются
незначительно: расход топлива на отопление, расход электроэнергии на освещение,
заработная плата административно-управленческого персонала, а также так
называемые скачкообразные издержки. Если необходимо расширять производство
возникает необходимость, например, приобретения нового оборудования. С каждым
новым приобретением постоянные издержки возрастают скачкообразно. В расчете на
единицу продукции постоянные затраты будут дегрессивными (см. рис. 3):

Рисунок 3. динамика постоянных издержек на


единицу изделия
11
Существует множество других, не характерных или малоизвестных в
отечественной системе учета затрат, принципов классификации.
Для практического использования в системе управления формированием затрат,
необходимо выделить и рассмотреть структуру с учетом экономического содержания.
По экономическому содержанию выделяют:
–элементы затрат (для составления проектной сметы затрат и отчета по затратам
на производство);
–статьи калькуляции (для кодирования себестоимости продукции и организации
аналитического учета).
Группировка по экономическим элементам лежит в основе расчетов сметы затрат
на производство продукции в целом по предприятию. Элементы затрат позволяют
оценить общий объем ресурсов, используемый в производственном процессе.
Поэлементная классификация в системе отечественного учета предусматривает
распределение затрат по следующим элементам:
–материальные затраты, за вычетом стоимости возвратных отходов (стоимость
всех видов сырья и основных материалов; услуги производственного характера;
транспортно-заготовительные расходы, покупные комплектующие изделия и
полуфабрикаты; стоимость вспомогательных материалов, которые не являются
основой готовой продукции, а используются в производственном процессе для
поддержания непрерывности технологического процесса; затраты на приобретение
всех видов топлива как на производственные цели, так и на общезаводские нужды;
стоимость всех видов покупной энергии (электрической, топливной, пара, сжатого
воздуха и т.д.), потребляемой на производственные и хозяйственные цели предприятия;
потери от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм
естественной убыли;);
–оплата труда (включает основную и дополнительную заработную плату
промышленно-производственного персонала предприятия, в том числе премии
рабочим из фонда заработной платы);
–отчисления на социальные нужды (отражаются обязательные отчисления по
установленным законодательством нормам в фонд социальной защиты населения,
государственный фонд содействия занятости от всех видов оплаты труда работников,
12
занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), независимо от
источников выплат, кроме тех, на которые страховые взносы не начисляются.);
–амортизация (учитывает амортизационные отчисления, которые рассчитываются
на основе первоначальной стоимости основного капитала как производственного, так и
непроизводственного назначения, т.е. для социально-культурных нужд, а также износ
нематериальных активов);
–прочие расходы (учитывает расходы, которые не были учтены в перечисленных
выше элементах затрат: затраты на командировки, арендную плату, гарантийный
ремонт продукции и т.п.).
При группировке затрат по статьям калькуляции, определяется состав расходов
в зависимости от:
–сферы возникновения (производственная, обращения, непроизводственная,
внепроизводственная);
–места возникновения (основное производство или вспомогательные службы).
Группировка затрат по статьям калькуляции позволяет определить конкретное
направление и место использования затрат, позволяет анализировать эффективность
использования затрат, вскрывать резервы их снижения.
Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно в
соответствии с отраслевыми особенностями. Организации пищевой промышленности,
как правило, используют типовую группировку затрат, которая содержит следующие
статьи:
–сырье, основные материалы и полуфабрикаты;
–транспортно-заготовительные расходы;
–возвратные отходы (вычитаются);
–вспомогательные материалы;
–топливо и энергия на технологические цели;
–заработная плата основных производственных рабочих;
–отчисления на социальные нужды;
–расходы на подготовку и освоение производства;
–расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования;
–общепроизводственные (цеховые) расходы
13
–общехозяйственные расходы;
–прочие производственные расходы;
–коммерческие расходы (расходы на продажу).
Калькуляционный и поэлементный расчеты себестоимости взаимосвязаны. Эта
взаимосвязь отражается на основе балансовой таблицы, в которой поэлементные
затраты распределяются по калькуляционным статьям.

1.2 Виды себестоимости промышленной продукции

Большое значение для управления издержками с целью их минимизации имеет


систематическое определение и анализ структуры затрат. Определение структуры затрат
связано с понятием себестоимости промышленной продукции.
Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку
используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов,
сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов,
трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
Под структурой себестоимости понимаются ее состав по элементам или статьям
калькуляции и их доля в полной себестоимости.
Структуру себестоимости продукции характеризуют следующие показатели;
–доля отдельного элемента или статьи в полной себестоимости;
–соотношение между постоянными и переменными, прямыми и косвенными
затратами.
Структуру издержек предприятия формируют различные факторы: технический
уровень и форма организации производства, его размещение, характер
изготавливаемой продукции и перерабатываемых материально-сырьевых ресурсов,
условия снабжения, особенности реализации продукции и др. Эти факторы влияют
на структуру себестоимости многопланово.
Структура издержек предприятия в различных отраслях промышленности
неодинакова. В зависимости от удельного веса отдельных видов затрат в издержках
предприятия выделяют следующие группы производств (и соответствующие им
виды себестоимости):
14
–трудоемкие (наибольший удельный вес занимают затраты на оплату труда);
–материалоемкие (наибольший удельный вес занимают материальные затраты);
–энерго- и топливоемкие (наибольший удельный вес занимают расходы на
энергию и топливо);
–фондоемкие (наибольший удельный вес занимает амортизация);
–смешанные (наибольший удельный вес в издержках занимают материальные
затраты и оплата труда).
В зависимости от места возникновения затрат в хозяйственной деятельности
предприятия различают технологическую, цеховую, фабрично-заводскую, или
производственную и полную себестоимость.
Технологическая себестоимость – сумма затрат на осуществление
технологических процессов изготовления изделия без учета покупных деталей и
узлов. Технологическая себестоимость изделия включает:
–заработную плату производственных рабочих с начислениями;
–затраты на материалы, энергию, техническое обслуживание, ремонт и
амортизацию оборудования;
–стоимость инструмента и приспособлений.
Под цеховой себестоимостью понимаются затраты цеха на изготовление
выпущенной продукции.. Цеховая себестоимость (услуг) может определяться также
для участка, смены и бригады.
Фабрично-заводская (производственная) себестоимость — это сумма
производственных затрат цеха и общезаводских расходов.
Полная себестоимость промышленной продукции складывается из затрат на
производство и реализацию продукции, т.е. это сумма фабрично-заводской
себестоимости и внепроизводственных расходов (стоимость тары, приобретенной на
стороне, отчисления сбытовым организациям в соответствии с установленными
нормами и договорами, сумма коммерческих расходов). Учитываются и
непроизводственные расходы (потери от брака, недостача и порча материалов и
готовой продукции).
Пример формирования технологической, цеховой, производственной и полной
себестоимости приведен в таблице 2:
15
Таблица 2. Расчет технологической, производственной и полной себестоимости

Сумма затрат, На 1 руб ТП, Уд. вес в


Статьи затрат, руб. тыс. руб. руб. с/с,%
1)сырье, основные материалы и полуфабрикаты; 40 542 0,34 36,9
2) транспортно-заготовительные расходы; 9 661 0,08 8,8
3) возвратные отходы (вычитаются); 4 521 0,04 4,1
4) вспомогательные материалы; 22 712 0,19 20,7
5) топливо и энергия на технологические цели; 3 216 0,03 2,9
6) заработная плата осн. произв. рабочих; 1 792 0,01 1,6
7) отчисления на социальные нужды; 645 0,01 0,6
I. Технологическая себестоимость
(п.1+п.2-п.3+п.4+п.5+п.6+п.7) 74 047 0,61 67,4
8) расходы на подг-ку и освоение производства; 321 0,00 0,3
9) расходы по эксплуатации производственных
машин и оборудования; 110 0,00 0,1
10) общепроизводственные (цеховые) расходы; 20 891 0,17 19,0
II. Цеховая себестоимость
(технологическая с/с+п.8+п.9+п.10) 95 369 0,79 86,8
11) общехозяйственные расходы; 11 710 0,10 10,7
12) прочие производственные расходы; 1 401 0,01 1,3
13) коммерческие расходы (расходы на продажу); 1 342 0,01 1,2
III. Производственная себестоимость (цеховая
с/с+п.11+п.12) 108 480 0,90 98,8
IV. Полная себестоимость (производственная
с/с+п.13) 109 822 0,91 100,0
Товарная продукция в действующих ценах 120 664 X X

В зависимости от степени готовности продукции и ее реализации различают


себестоимость валовой, товарной, отгруженной и реализованной продукции.
В зависимости от количества продукции - себестоимость единицы продукции,
всего объема выпущенной продукции.
В зависимости от полноты включения текущих расходов в себестоимость
объекта калькулирования - полную фактическую себестоимость и сокращенную
(усеченную) себестоимость.
В зависимости от оперативности формирования себестоимости - фактическую
или нормативную, плановую.
Плановая (нормативная) себестоимость отражает максимально допустимую
величину затрат и включает только те затраты, которые при данном уровне техники и
организации производства являются для предприятия необходимыми. Она
рассчитывается по прогрессивным плановым нормам использования активной части
16
основного капитала, трудовых затрат, расхода материальных и энергетических
ресурсов.
Расчетная себестоимость используется при технико-экономических расчетах по
обоснованию проектов внедрения достижений научно-технического прогресса.
Отчетная себестоимость определяет степень выполнения плановых заданий по
снижению себестоимости на основе сопоставления плановых затрат с фактическими.
Превышение отчетной себестоимости над плановой наблюдается при ухудшении
работы предприятия.
Для некоторых отраслей определяется также среднеотраслевая себестоимость –
представляет собой средневзвешенную величину и характеризует средние затраты на
единицу продукции по отрасли.

1.3 Организация учета затрат промышленной продукции

До настоящего времени классификация способов учета производственных затрат


является объектом дискуссии. В отраслевых положениях и инструкциях по
планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции можно выделить
три основных метода управленческого учета затрат на производстве — котловой
(встречается крайне редко), позаказный и попередельный (попроцессный). В
экономической литературе имеются и другие варианты — авторы работ добавляют или
комбинируют разные методы.
К управленческим методам учета затрат относят absorption costing, direct-costing,
также учет по нормативной себестоимости (standart-costing) и многие другие.
В отечественной системе управленческого учета чаще всего рассчитывается,
анализируется и планируется полная себестоимость производимой продукции.
Полная себестоимость (absorption costing) рассчитывается с учетом всех понесенных
предприятием затрат. При использовании метода полного распределения затрат на
себестоимость единицы продукции относятся как переменные, так и постоянные
затраты.
В зарубежной практике рассчитывается также усеченная себестоимость (direct
costing), которая предполагает отнесение на себестоимость единицы продукции
17
только переменных затрат. Постоянная часть общепроизводственных затрат, а также
коммерческие и общехозяйственные расходы списываются на уменьшение выручки в
конце отчетного периода без распределения на выпущенную продукцию.
Обратим внимание на то, управленческие методы учета не являются
альтернативными для котлового, позаказного и попередельного (попроцессоного)
способов — каждый из них служит самостоятельной характеристикой процесса
калькулирования, что дает возможность применения на практике одной из их
комбинаций:
–позаказное калькулирование полной фактической себестоимости продукции;
–позаказное калькулирование полной нормативной себестоимости продукции
(стандарт-кост);
–позаказное калькулирование неполной фактической себестоимости продукции
(директ-костинг);
–позаказное калькулирование неполной нормативной себестоимости продукции
(директ-костинг и стандарт-кост);
–попередельное (попроцессное) калькулирование полной фактической
себестоимости продукции;
–попередельное (попроцессное) калькулирование полной нормативной
себестоимости продукции (стандарт-кост);
–попередельное (попроцессное) калькулирование неполной фактической
себестоимости продукции (директ-костинг);
–попередельное (попроцессное) калькулирование неполной нормативной
себестоимости продукции (директ-костинг и стандарт-кост).
В основе деления способов производственного учета затрат лежит различие в
выборе объекта калькулирования, что определяется особенностями технологических
процессов производства продукции. Под объектом калькулирования мы понимаем тот
объект, для которого необходимо исчислить фактическую себестоимость: некий
продукт организации в целом, ее подразделений, технологических фаз, переходов,
стадий, переделов и т.д. Например, для машиностроения — это деталь, для
металлургии — некоторое количество чугуна или стали определенной марки
(например, тонна), для общественного питания — блюдо. Для молочной отрасли
18
промышленности таким объектом является некоторое количество конечного продукта
определенного технологического процесса производства (например, тонна
кисломолочных продуктов: сметаны, кефира, ряженки и т.д.).
Выбор объекта калькулирования является одним из важнейших вопросов учетной
политики организации, поскольку от его решения зависит не только деление затрат на
прямые и косвенные, но и построение всей системы аналитического учета.
Выбор объекта калькулирования определяет и выбор калькуляционной единицы (в
чем измеряется количество объектов калькулирования). В качестве таковых
используются: натуральные единицы — штуки, метры, киловатт-часы и др.; условно-
натуральные единицы (обезличенные и укрупненные) — 100 пар обуви определенного
вида (зимних женских сапог), кубический метр железобетонных изделий, станко-
комплект и др.; условные (приведенные) единицы — спирт крепости 100 градусов,
вода полностью дистиллированная и др.; стоимостные единицы — 1000 руб.
консультационных услуг (аудиторы), 1000 руб. приобретенных ценных бумаг или
дохода от перепродажи ценных бумаг (профессиональные участники рынка ценных
бумаг) и др.; единицы работ — тонно-километр перевезенного груза; единицы времени
— машино-час, человеко-час; эксплуатационные единицы — мощность,
производительность, параметры продукции (поток воздуха определенной мощности).
Отличие котлового, позаказного и попередельного способов учета затрат и
калькулирования заключается в том, что в первом случае объектом калькулирования
признается все производство в целом, во втором — продукт (изделие), а в третьем —
процесс (участок, отрезок технологии). Соответственно этому и затраты
распределяются либо по продуктам (изделиям), либо по процессам (переделам), либо
не распределяются вообще. Отсюда становится понятным, что способ
калькулирования себестоимости продукции не может быть решением, применимым
исключительно к политике ведения бухгалтерского учета. Напротив, каждый из этих
способов является логическим продолжением способа организации производства,
оперативного (диспетчерского) учета и документооборота в каждой конкретной
организации.
19
Для перерабатывающих отраслей промышленности, в том числе пищевой
промышленности наиболее характерна организация учета затрат попередельным
(попроцессным) способом.
Способ получил название попередельного (попроцессного) в связи с тем, что
объектом калькулирования выступает передел или некоторый процесс. При этом под
переделом (процессом) понимается законченная часть технологического процесса,
которая завершается выпуском промежуточного или окончательного продукта
(полуфабриката или готового изделия).
Попередельная (попроцессная) калькуляция затрат характерна для производств,
где изделия переходят от одного подразделения (процесса) к другому, пока изделие не
будет изготовлено полностью. Каждое производственное подразделение осуществляет
какую-либо часть общего процесса производства и передает изделие после этой
операции в следующее подразделение, где оно обрабатывается на следующей
операции. После завершения производства изделие отправляется на склад готовой
продукции. Классическими примерами попередельного производства являются
химическая промышленность, нефтепереработка, металлургия, текстильная,
цементная, лакокрасочная, пищевая, мукомольная, целлюлозно-бумажная, стекольная
промышленность.
Параллельно процессу производства (от передела к переделу) идет и процесс
накопления затрат (путем суммирования затрат по каждому переделу, на котором
побывало изделие). Поэтому принципиальной особенностью попередельного метода
является формирование объема затрат по каждому завершенному процессу (переделу)
или за промежуток времени. Для организации раздельного учета на счете учета затрат
по каждому процессу (переделу) открывается отдельный субсчет.
Материальные затраты на производство единицы продукции передела
определяется как результат деления накопленной за период времени или за время
выполнения процесса (передела) суммы затрат на количество единиц продукции,
изготовленной за рассматриваемый период времени или на рассматриваемом процессе
(переделе).
В качестве объекта калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так
и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов,
20
выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки,
однородности назначения и т.д. При этом расходы могут учитываться по цеху
(переделу, фазе, стадии) в целом, а себестоимость отдельных видов продукции,
включенных в калькуляционную группу, — исчисляться с помощью экономически
обоснованных методов.

1.4 Учет издержек по системе директ-костинг

Одним из альтернативных по отношению к традиционному отечественному


подходу к калькулированию и управленческому учету себестоимости является метод
учета неполной себестоимости, в западной терминологии более известный как “direct
costing”.
Директ-костинг представляет собой систему управленческого учета, контроля и
анализа данных о затратах, результатах хозяйственной деятельности предприятия в
разрезе управляемых объектов в целях принятия обоснованных и эффективных
управленческих решений, в конечном итоге позволяющий управлять себестоимостью
товаров и услуг.
Достоинства директ-костинга:
–создает информационную базу для проведения cvp-анализа (“анализ взаимосвязи
себестоимость-объем-прибыль”);
–оценка прибыли при применении за определенный период не изменяется под
влиянием постоянных накладных расходов при изменении остатков товарно-
материальных запасов;
–особое внимание уделяется влиянию постоянных расходов на прибыль, так как
общая сумма этих затрат показывается единым блоком в отчете о доходах;
–показатели разных уровней сумм покрытия обеспечивают соответствующую
оценку изделий, территорий реализации, групп покупателей и др.;
–калькуляция себестоимости по переменным издержкам помогает избежать
капитализации постоянных накладных расходов в неликвидных запасах.
Информация, получаемая в системе директ-костинга, позволяет проводить
маржинальный (c-v-p) анализ, цель которого установить, что произойдет с
21
финансовыми результатами, если определенный уровень производительности или
объем производства изменится.
Основные показатели и ключевые понятия метода:
–маржинальный доход (удельная сумма покрытия):

Удельная _ сумма _ покрытия( руб.)  Цена _ ед. _ изделия ( руб.)  Затраты _ переменные _ ед.( руб.);

–точка безубыточности:

Затраты _ постоянные ( руб .)


ТочкаБезуб ыточночти (шт.)  ;
Цена _ ед. _ изделия ( руб .)  Затраты _ переменные _ ед.( руб .)

Точка безубыточности характеризует величину объема продаж, при которой


предприятие будет в состоянии покрыть свои издержки, не получая прибыли. Точка
безубыточности показывает, на сколько можно снизить объем продаж, прежде чем будет
достигнута точка безубыточности.

ТочкаБезубыточночти ( руб.)  ТочкаБезубыточности(шт.)  Цена _ ед. _ изделя ( руб .);

ТочкаБезуб ыточночти ( руб.)  Затраты _ постоянные( руб.) 


;
 ТочкаБезуб ыточности(шт..)  Затраты _ переменные _ ед.( руб.);

Затраты _ постоянные ( руб.)


ТочкаБезуб ыточночти ( руб.)  ;
Коэф . _ вклада _ на _ покрытие

–вклад на покрытие (валовая маржа):

Вклад_ на _ покрытие( руб.)  Выручка _ от _ реализации Затраты_ переменные.;

Вклад на покрытие – это часть выручки, остающаяся на покрытие постоянных затрат


и образование прибыли. Увеличение вклада на покрытие выгодно предприятию, так как
возрастает возможность повышения прибыли. В точке безубыточности вклад на покрытие
равен постоянным затратам.
–коэффициент вклада на покрытие:

Цена _ ед. _ изделия ( руб.)  Затраты _ переменные _ ед.( руб.)


Коэф. _ вкдлада _ на _ покрытие(%)  ;
Цена _ ед. _ изделия ( руб.)
22
Отражает вклад каждого продукта в покрытие постоянных издержек предприятия. При
невысоком уровне рентабельности продукта и высоком уровне коэффициента вклада на
покрытие необходимо повысить объем продаж данного продукта.
–операционный рычаг:
Маржинальный _ доход( руб.)
Операционный _ рычаг(%)  ;
Прибыль( руб.)

Показывает на сколько % изменится прибыль при изменении выручки от продажи


товара на 1%. Этот показатель связан с уровнем предпринимательского риска: чем выше
операционный рычаг, тем выше риск.
–запас финансовой прочности:

Выручка ( руб .)  ТочкаБезуб ыточности ( руб .)


Запас _ финансовой _ прочности (%)  ;
Выручка ( руб .)

Показывает сколько % снижения выручки предприятие может выдержать без


серьезной угрозы эффективности своей деятельности.
–результативность продукта:

Результативность_ продуктаX (%)  Коэф. _ вклада _ на _ покрытиеX(%)  Уд. _ вес _ вырукиX ( руб.);
Исходным пунктом внедрения системы директ-костинга является классификация
издержек на постоянные и переменные. Как показывают исследования, это наиболее
проблематичный момент в методике, поскольку на практике, когда бухгалтерия
организована на основе учета затрат по элементам и статьям калькуляции, достаточно
трудно выделить переменную часть себестоимости. Это обусловлено тем, что однородная
при классификации по элементам бухгалтерская информация содержит в себе несколько
смешанных категорий затрат, различающихся степенью переменности. В экономической
литературе выделяют следующие методы разделения смешанных затрат на постоянную и
переменную части: экономико-математические методы (метод высшей и низшей точек;
метод корреляции или графический метод, метод наименьших квадратов или
регрессионный анализ); графический способ изучения зависимости между объемом
производства и себестоимостью продукции, дополненный аналитическим расчетом
величины постоянных и переменных затрат; метод экспертных оценок; инженерный
(аналитический) метод.
23
Наиболее точным из всех приведенных выше, считается аналитический метод.
Распределение издержек осуществляется путем отнесения отдельных элементов статей
затрат и их составляющих к абсолютно переменным или постоянным. Этот метод, к
сожалению, в нашей стране еще не получил широкого распространения, так как он
требует реорганизации системы бухгалтерского учета.
На практике наиболее популярным из перечисленных, является метод наименьших
квадратов (регрессионный анализ). Анализ производится в разрезе смешанных статей
затрат при помощи стандартных функций MSOffice Excel.
24
2. Учет, анализ и планирование затрат на ОАО «Савушкин продукт»

2.1 Характеристика предприятия ОАО «Савушкин продукт»

ОАО «Савушкин продукт» переименовано из открытого акционерного общества


«Брестский молочный комбинат», создано на основании приказа управления по
разгосударствлению и приватизации госимущества Брестского облисполкома
"Брестоблгосимущество" от 31.10.1994г.
Общество является коммерческой организацией – юридическим лицом.
Как юридическое лицо Общество:
- имеет уставной капитал, является собственником определенного имущества.
- имеет собственные реквизиты в виде названия (фирменное название Общества,
полное - Открытое акционерное общество «Савушкин продукт», а также печать (в
центре печати расположено изображение товарного знака «Савушкин продукт»),
собственную эмблему, штампы, индивидуальный номер налогоплательщика, счет в
банке, фирменный бланк, специальные платежные документы, юридический адрес
(Республика Беларусь,224028, г. Брест, ул. Янки Купалы, 108).
- в хозяйственных сделках выступает от собственного имени;
- имеет право приобретать имущество.
- обладает внутренним организационным единством, имеет собственное
руководство (директор, главный бухгалтер).
- несет имущественную, экономическую и моральную ответственность за
принятые решения и действия, имеет самостоятельный баланс и смету.
- защищает собственные экономические и другие интересы в суде, имеет право
обращаться за поддержкой в правоохранительные органы.
По степени ориентации на доход или прибыль, ОАО «Савушкин продукт»
является прибыльным (коммерческим) предприятием. Основной целью предприятия,
согласно его уставу, является получение прибыли и ее максимизация.
По форме собственности «Савушкин продукт» является частным предприятием, т.
к. в соответствии с классификацией, принятой в Беларуси, уже сам факт присутствия
частного капитала в уставном фонде предприятия (1 - 2%) достаточен для отнесения
такого предприятия к частному сектору национальной экономики. Акционерами
25
«Савушкина продукта» являются 55 его поставщиков-колхозов (Жабинковский,
Малоритский, Березовский, Брестский и др.) – до декабря 2006 года их совокупная
доля составляла 33,5%. Государству принадлежало 3,5%, менеджменту завода – 11,4%,
еще 20% - предприятию по производству рыбных пресервов «Санта Бремор».
Остальные акции были распределены между множеством юридических и частных
лиц:17% принадлежало трудовому коллективу, 21% - предприятию “Санта Бремор”,
остальные 24, 3% - частным лицам.
Предприятие стремится консолидировать свои действия с другими партнерами,
так как за счет совместных усилий удается значительно уменьшить издержки,
связанные с производством и реализацией продукции. Примером вертикальной
интеграции является участие ОАО «Савушкин продукт» в уставном фонде
предприятия “Cанта Бремор” в развемере 19%. Примером горизонтальной интеграции
является присоединение к ОАО «Савушкин продукт» сельскохозяйственного
кооператива «Олтуш» и ОАО «Каменецкий сыродельный завод». Интеграция может
также проходить как слияние и как поглощение. В данном конкретном случае имело
место поглощение вышеназванных предприятий. Кооператив «Олтуш» взят на баланс
ОАО «Савушкин продукт» на правах цеха, “Каменецкий сыродельный завод”
трансформировано в обычное структурное подразделение на правах дочернего
предприятия. На сегодняшний день ОАО «Савушкин продукт» косвенно принимает все
стратегические решения, связанные с развитием присоединенных предприятий.
Необходимым представляется также добавить, что предприятие "Савушкин продукт"
имеет десять филиалов в различных городах республики.
ОСУ ОАО «Савушкин продукт» спроектирована по линейно-функциональному
признаку (см. Приложение10).
Предприятие "Савушкин продукт" представляет молочную отрасль страны.
Молочный комбинат считается одним из градообразующих предприятий города Брета.
Завод выпускает более 200 наименований продукции. В объемном выражении почти
60% занимает производство сухого молока и масла, 40% приходится на кисломолочные
продукты: молоко, кефир, ряженку, сметану, творог, йогурты и т. д. Кроме того,
компания выпускает сыр и соки, но пока в незначительных объемах. На экспорт уходит
30% продукции, из которых 80% приходится на российский рынок. На белорусском
26
рынке компания занимает 7% в объемном выражении. На российском рынке, по
собственным оценкам,– не более 1%.
По уровню технического развития – это современное предприятие, использующее
новейшую технику, современные технологии переработки молока, производства
упаковочной тары. Сегодня в портфеле компании не меньше 10 брэндов из
производимых более 200 наименований молочной и соковой продукции. ОАО
«Савушкин продукт» – это также и экспортоориентированное предприятие. Продукция
предприятия успешно реализуется на российском рынке, поставляется во многие
страны СНГ (Казахстан, Армению, Азербайджан, Украину.). В целом доля московского
региона составляет более 50% всего экспорта компании. Также налажена линия
экспорта сухого молока и других долгохранящихся молочных продуктов в отдаленные
регионы Российской Федерации. За 10 месяцев 2006 годы предприятие экспортировало
продукции на сумму более 24 млн. USD (на 60,3% больше аналогичного периода 2005
г.).
В арсенале предприятия есть сертификаты соответствия международным
стандартам качества серии ИСО-9000, экологическим стандартам ИСО-14001, на
предприятии внедрена система менеджмента качества – “Анализ Рисков и Контроль
Критических Точек (ХАССП)”. С 2006 г. ОАО «Савушкин продукт» приступил к
освоению серии стандартов Системы менеджмента профессиональной безопасности и
здоровья OHSAS 18000.
С учетом степени концентрации производства, «Савушкин продукт» – это самый
крупный в республике по объемам переработки молока комбинат, по многим
показателям занимающий положение «национального чемпиона». Важнейший
показатель, характеризующий объемы хозяйственной деятельности предприятия –
выход товарной продукции из 1 т сырья, – составляет 639 тыс. руб., в то время как
среднеотраслевой уровень этого показателя составлял на конец 2006 года 493 тыс. руб.
Постоянное обновление оборудования и применение современных технологий
позволило предприятию из единицы сырья получать продукции на 30% больше, чем в
среднем по республике.
27
2.2 Основные технико-экономические показатели

Для того чтобы оценить эффективность деятельности ОАО «Савушкин продукт»


за рассматриваемый период, проведем экспресс-анализ основных технико-
экономических показателей исходя из данных Приложения 1.
Обратим внимание на следующие показатели:
Показатель 1 – Переработка молока.
В конце 2006 года предприятие переработало 265,8 тыс. тонн молока, что
составляет 116 % к уровню 2005 года. Значительное увеличение объемов переработки
сырья и, соответственно, выработки готовой молочной продукции указывает на
наличие положительной тенденции развития хозяйственной деятельности
предприятия, что может быть обусловлено, например, увеличением
платежеспособного спроса на товары, успешным освоением новых рынков сбыта,
эффективным использованием резервов снижения себестоимости продукции..
Показатель 3 – Валюта баланса.
Данные Приложения1 указывают на увеличение в абсолютном выражении валюты
бухгалтерского баланса. Прирост валюты баланса составляет 89%. Увеличение
валюты бухгалтерского баланса за отчетный период подтверждает наличие
положительной тенденции расширения хозяйственного оборота предприятия.
Показатель 4 – Основные средства.
С одной стороны, увеличение стоимости основных средств может указывать на
рост условно-постоянных затрат (амортизация, содержание и ремонт оборудования, и
др.). Увеличение постоянных затрат вынуждает предприятие к полному и
интенсивному использованию производственных мощностей, увеличению сбыта в
целях распределения этих затрат на больший объем продукции для возможного
снижения себестоимости.
С другой стороны, увеличение стоимости основных средств также может
указывать процесс активного обновления основных средств на предприятии за счет
закупки нового современного оборудования, покупки или аренды дополнительных
производственных помещений.
Для получения достоверных выводов необходимо обратимся к данным
бухгалтерского баланса и раздела3 формы 5(“Приложение к бухгалтерскому балансу”)
28
и оценим движение (выбытие, ввод новых основных средств), а также эффективность
использования основных средств, рассчитав показатели фондоотдачи, фондоемкости и
фондовооруженности (см. таб.3):
Таблица 3. Показатели эффективности использования основных средств
Показатели эффективности использования основных Год (период)
средств на начало на конец
Фондоотдача основных средств, руб./руб. 2,01 2,89
Фондоемкость основных средств, руб./руб. 0,50 0,35
Фондовооруженность основных средств руб./чел. 42,62 62,87

Фондоотдача показывает, сколько рублей товарной продукции получено с каждого


рубля, вложенного в основные фонды:

Товарная _ продукция , млн. руб.


ФО 
Стоимость _ основных _ средств , млн. руб. ;

Фондоемкость показывает, сколько затрачивается средств на производство одного


рубля товарной продукции:

Стоимость _ основных _ средств , млн. руб .


ФЕ 
Товарная _ продукция , млн. руб. ;

Фондовооруженность показывает величину основных фондов, приходящуюся на


одного работника, характеризует техническую вооруженность персонала предприятия:

Стоимость _ основных _ средств , млн. руб .


ФВ 
Численност ь _ производст венно  промышленн ого _ персонала , чел. .

Несмотря на то, что стоимость основных средств за исследуемый период


увеличилась почти на 48%, анализ показателей фондоотдачи и фондоемкости
основных средств выявил положительную тенденцию увеличения эффективности их
использования. Значительное увеличение стоимости основных средств на предприятии
связано с активным процессом модернизации оборудования. Обновление основных
средств обусловило также повышение уровня технической вооруженности персонала.
29
Показатель 5 – Нематериальные активы.
Увеличение вложений в нематериальные активы говорит об инвестиционной
направленности бизнеса предприятия.
Показатель 6 – Оборотные активы.
Рост оборотных активов предприятия может свидетельствовать о позитивном
изменении баланса. Увеличение доли оборотных средств в структуре имущества
свидетельствует о формировании достаточно мобильной структуры активов,
способствующей ускорению оборачиваемости средств предприятия.
Оценим эффективность использования оборотных средств с помощью
показателей оборачиваемости по выручке, прибыли и себестоимости и длительности
полного оборота:
Выручка _ от _ реализации, млн. руб.
КОвыпучка 
Оборотные _ средства , млн. руб. ,

Число _ дней _ в _ отчетном _ периоде Оборотные_ средства, млн. руб.


ДО 
Товарная _ продукция, млн. руб. ,

Прибыль, млн. руб.


КОприбыль 
Оборотные _ средства , млн. руб. ,

Себестоимость, млн. руб.


КОс / с 
Оборотные _ средства, млн. руб.

Таблица 4. Показатели эффективности использования оборотного капитала


Показатели эффективности использования оборотного Год (период)
капитала на начало на конец
Коэффициент оборачиваемости по выручке от реализации 5,35 5,46
Коэффициент оборачиваемости по прибыли
0,20 0,15
(рентабельность оборотного капитала)
Коэффициент оборачиваемости по с/с 4,94 5,33
Длительность оборота 67,3 66,0

Негативным моментом является снижение рентабельности оборотного капитала.


Показатель 7 – Запасы и затраты.
30
Для определения положительного либо отрицательного влияния увеличения
стоимости запасов, необходимо знать также изменение показателя длительности
оборота запасов.
В нашем случае стоимость запасов увеличились, а длительность оборота запасов
снизилась:

Число_ дней _ в _ отчетном _ периоде Затраты_ и _ запасы, млн.руб.


ДО 
Товарная _ продукция, млн.руб.

Таблица 5. Длительность оборота запасов на начало и на конец отчетного периода


Год (период)
Показатель на начало на конец
Длительность оборота, дней 17,72 16,83
Такое соотношение является негативным фактором.
Положительной тенденцией является опережение темпов роста объемов
реализованной продукции (1,66) по отношению к темпам роста стоимости
запасов(1,24).
Эффективность использования запасов характеризует показатель материалоотдачи
с 1 руб. израсходованных средств:

Товарная _ продукция, млн. руб.


МО 
Стоимость_ израсходованных _ материалов _ и _ сырья, млн. руб.

Рассчитаем показатель материалоотдачи, определив стоимость израсходованных


материалов по строке 211 бухгалтерского баланса:
Таблица 6. Динамика показателя материалоотдачи
Год (период)
Показатель на начало на конец
Материалоотдача, руб./руб. 20,32 21,39

Таким образом, эффективность использования материальных ресурсов за


отчетный период возросла. С 1 рубля израсходованных материалов было получено
31
товарной продукции на 21,39 рублей, что на 1,07 рубля больше, чем за предыдущий
период.
Показатель 8 – Источники собственных средств.
Значительное опережение темпов роста заемного капитала по сравнению с
темпами роста собственного (1,62 и 2,06 соответственно)свидетельствует о снижении
финансовой устойчивости и независимости предприятия.
Показатель 9 – Расчеты.
Раздел бухгалтерского баланса, отражающий величину заемных средств. С
финансовой точки зрения увеличение доли заемных средств в структуре баланса
означает снижение финансовой неустойчивости предприятия:

Заемные _ средства ( млн. руб.)


Кфинан совой _ неустойчивости 
Источники _ собственных _ средств( млн. руб.) ;

Таблица 7. Динамика коэффициента финансовой устойчивости предприятия


Год (период)
Показатель
на начало на конец
Коэффициент финансовой неустойчивости 1,19 1,51

На конец отчетного периода значение коэффициента финансовой неустойчивости


превышало рекомендуемые в мировой практике стандарты (0.25 – 0.7) на 81%.
Капитальные вложения на предприятии финансируются большей частью из заемных
средств, политика по привлечению внешних инвесторов пока не безуспешна.
Показатель 10 – Выручка от реализации, товаров, продукции, работ, услуг.
Анализ данного показателя проводится в сравнении с показателем 11 –
«Себестоимость».
Опережение темпов роста себестоимости производства по сравнению с темпами
роста выручки от реализации молочной продукции (126 и 114% соответственно)
является негативной характеристикой эффективности деятельности фабрики. В таких
условиях анализ себестоимости продукции и поиск резервов ее снижения имеет
первоочередное значение.
32
Показатель 11 позволяет также рассчитать затраты на 1000 рублей товарной
продукции:
Себестоимость, млн. руб .
Затр _ на1000 руб.   1000( руб.)
Товарная _ продукция, млн. руб.

Затраты на 1000 рублей товарной продукции составили на конец периода 678


рублей. Для сравнения, затраты на 1000 рублей товарной продукции на начало периода
составляли 700 рублей:
Таблица 8. Затраты на 1000 руб. товарной продукции на начало и на конец отчетного периода
Год (период)
Показатель на начало на конец
Затраты на 1000 руб. товарной продукции 924,94 977,56

Показатели 12-16 являются результативными показателями хозяйственной


деятельности. Основная производственная деятельность предприятия была
прибыльной, основной доход предприятие получает от реализации молочной
продукции. За исследуемый период предприятию удалось увеличить прибыль на 56%.
Рентабельность продукции на конец отчетного периода также возросла на 5,4 %:

Прибыль _ от _ реализац., млн. руб. 5 295,12


Rна _ начало _ года    0,066( руб. / руб.)
Себестоимость, млн. руб 80 498,88

Прибыль _ от _ реализац., млн. руб . 7 258,598


Rна _ конец _ года    0,12( руб . / руб .)
Себестоимость, млн. руб 181 825,32

Наличие нераспределенной прибыли свидетельствует о возможности пополнения


оборотных средств для ведения нормальной хозяйственной деятельности.
Для того чтобы адекватно оценить эффективность деятельности предприятия,
важно знать, получало предприятие прибыль или убыток, с каждого рубля, вложенного
в активы. Степень доходности вложений в имущество и эффективность использования
активов определим исходя из значения рентабельности активов (капитала):
ЧистаяПрибыль, млн. руб. Прибыль _ за _ отч _ период  Налоги _ и _ сборы
Rа   
СовокупныеАктивы, млн. руб СовокупныеАктивы
8 428,67  2299,86
  0,0765( руб. / руб.)
80092,26
33
Полученное значение рентабельности < 0.3, что позволяет оценить в целом
эффективность использования имущества как низкую.

2.3 Учет затрат на ОАО “Савушкин продукт”. Система директ-костинг

Для проведения управленческого анализа затрат требуется очень подробный учет


затрат. Основные отчеты, формируемые ежемесячно, ежеквартально, ежегодно и за ряд
лет предполагают расчет себестоимости продукции в разрезе элементов, статей затрат,
калькулирование себестоимости продукции конкретного вида. К таковым документам
относятся: смета использования сырья и основных материалов; смета транспортно-
заготовительных расходов; смета использования вспомогательных материалов; смета
расходов вспомогательных производств; смета по труду основных производственных
рабочих; смета расходов по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; смета
общепроизводственных расходов; смета общехозяйственных расходов; смета
коммерческих расходов; сметы подразделений, в том числе производственных
участков, расходы участков в разрезе статей затрат; калькуляции себестоимости
конкретного вида продукции (см. Прил. 2-5); смета затрат на производство продукции
в целом по предприятию, расходы на производство в разрезе статей (см. Приложение 6
и 7).
Для составления калькуляций используется расчетно-аналитический метод,
основанный на нормативном расчете однородных затрат и косвенном распределении
комплексных статей затрат. Объектом калькулирования выступает номенклатурный вид
продукции. Например, отдельно калькулируется себестоимость напитков йогуртных
“Актив стиль ” c наполнителем яблоко-груша и с наполнителем ананас-апельсин.
Измеритель объекта калькулирования (калькуляционная единица) – 1 тонна продукции.
Учет затрат организован по методу определения фактической себестоимости.
Величина фактических затрат отчетного периода определяется по формуле:
Затратыфактич . ( руб.)  Фактически _ использованные _ ресурсы( руб.)  Цена _ ед. _ ресурса ( руб.) В

управленческом учете в ОАО «Савушкин продукт»используются модель


попередельного учета затрат, что обусловлено технологическими особенностями
производства молочных продуктов. Попередельный метод реализован в виде
34
бесполуфабрикатного варианта. В общем виде алгоритм учета затрат представлен на
рис. 5:

Рисунок 4. Система учета издержек на ОАО "Савушкин продукт"

Выбор попередельного метода учета затрат полностью обоснован, что


объясняется однородностью технологического процесса производства молочной
продукции. В производстве продукции задействован один цех, в котором
функционирует несколько участков (см. ОСУ): приемно-аппаратный участок; участки
по производству продукции); участок розлива и упаковки “жидкой” продукции.
В управленческом учете на предприятии пределами считаются производственные
процессы, а точнее линии по производству и упаковке молочной.
В конце каждого отчетного периода (ежемесячно, ежеквартально, ежегодно, за ряд
лет) составляются сметы затрат участков, отражающие всю сумму расходов каждого
участка в разрезе экономических элементов и по статьям затрат, также составляются
35
калькуляции по видам продукции. В процессе разработки сметы затрат на
производство продукции по всему предприятию применяется сводный метод –
суммирование смет всех центров затрат.
Прямые статьи затрат (сырье и материалы, заработная плата, вспомогательные
материалы, покупные полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели)
учитываются по каждому участку основного и вспомогательного производства, а
косвенные — по цеху, производству, предприятию в целом с последующим
распределением сначала между участками непосредственного производства, а затем
между определенными видами продукции согласно принятым базам распределения.
Сметы затрат составляются в разрезе элементов затрат, определенных нормативными
документами (см. Приложение 6, 9).
Перечень статей калькуляции определяется на предприятии самостоятельно, в
период с 2003 по 2006 год несколько раз изменялся.
В статью «Сырье и основные материалы» на предприятии включаются:
– затраты на сырье, которые образуют основу изготавливаемой продукции
при ее изготовлении (натуральное молоко, сыворотка, сливки, творог, сметана и др.);
– затраты на основные материалы, которые непосредственно входят в состав
продукции или являются необходимыми компонентами ее изготовления (сахар,
ароматизаторы, лимонная кислота, ванилин и др.);
– % за кредит перед поставщиками сырья и основных материалов.
Из стоимости сырья и основных материалов вычитается стоимость возвратных
отходов внутрипроизводственного потребления (остатки сырья, образовавшиеся в
процессе превращения исходного сырья в готовую продукцию, изменившие при этом
свой химический состав и утратившие полностью или частично потребительские
свойства исходного сырья или используемые не по прямому назначению). На
предприятии “Савушкин продукт” возвратные отходы благодаря применению
прогрессивных технологий и современного оборудования сведены к минимуму, и по
этой причине их стоимость отдельной статьей не отражается. При калькулировании
себестоимости единицы конкретного вида продукции расходы по “статье сырье и
материалы” включаются согласно нормам расхода, ценам на сырье, основные и
вспомогательные материалы.
36
До 2005 в номенклатуре калькуляционных статей присутствовали "Покупные
изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних
предприятий и организаций". В статью включались затраты:
– на покупные изделия и полуфабрикаты, используемые на производство
готовой продукции (сыр незрелый, полученный от других предприятий для
последующего дозревания, творог, полученный с других предприятий и
используемый для производства сырково - творожных изделий др.);
– на оплату услуг производственного характера (по выполнению отдельных
операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов), оказываемых
сторонними предприятиями и организациями, которые могут быть прямо отнесены на
себестоимость отдельных видов продукции.
На сегодняшний день покупные полуфабрикаты для производства продукции не
используются.
В статью «Транспортно - заготовительные расходы» (ТЗР) включаются
все транспортные расходы, связанные с закупками молока и молочных продуктов.
ТРЗ распределяются между видами продукции пропорционально стоимости
израсходованного сырья (молоко базисной жирности).
В статью «Вспомогательные материалы» включаются затраты на материалы,
которые, не являясь составной частью вырабатываемой продукции, используются
как необходимые компоненты при изготовлении продукции для обеспечения
нормального технологического процесса и для упаковки готовой продукции. На
предприятии к вспомогательным материалам относят, например, различные фильтры,
химикаты производственные, ферменты, дезинфицирующие и моющие средства,
инвентарь, упаковочные материалы, тару однократного использования. Упаковка
готовой продукции осуществляется непосредственно на производственном участке
еще до ее поступления на склад. По этой причине тара и тарные материалы
учитываются в составе статьи “Вспомогательные материалы”, а не “Коммерческие
расходы”.
Стоимость смазочных масел до 2006 года на предприятии учитывалась в составе
расходов на содержание и эксплуатацию оборудования по статье
"Общепроизводственные расходы" (кроме расходов на текущий и капитальный
37
ремонт). С 2006 года расходы на содержание и эксплуатацию оборудования выделены в
отдельную статью (см. Приложение 2-5).
При калькулировании себестоимости единицы продукции распределяются
пропорционально экономически обоснованной базы – стоимости израсходованного
участками производства сырья.
В статью «Топливо и энергия на технологические цели» включаются затраты на
приобретаемые со стороны электроэнергию, топливо (природный газ), воду.
Теплоэнергия, пар, сжатый воздух и холод вырабатываются предприятием
самостоятельно и отдельной статьей в номенклатуре калькуляционных статей не
отражаются.
При калькулировании себестоимости распределяются пропорционально
экономически обоснованной базы – стоимости израсходованного участками
производства сырья.
В совокупности перечисленные статьи затрат включаются в элемент
«материальные затраты».
По статье «Расходы на оплату труда производственных рабочих» отражаются
выплаты заработной платы, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных
ставок и должностных окладов, устанавливаемых в зависимости от результатов труда,
его количества и качества, стимулирующих и компенсирующих выплат, иных условий
оплаты труда в соответствии с применяемыми на предприятии формами оплаты труда.
Обратим внимание на то, что при калькулировании себестоимости заработная
плата основных производственных рабочих, обслуживающих приемно-аппаратный
участок и участок розлива распределяется между участками непосредственного
производства молочной продукции.
В статье «Отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные
отчисления по установленным законодательством нормам в фонд социальной защиты
населения, государственный фонд содействия занятости от всех видов оплаты труда
работников, занятых в производстве соответствующей продукции (в размере 36%).
Кроме того, в эту статью включается задолженность предприятия перед налоговыми
органами по социальным выплатам в ФСЗН.
38
В статью «Общепроизводственные расходы» включают: затраты по оплате
труда аппарата управления цеха с отчислениями на социальные нужды;
амортизационные отчисления и затраты на содержание, текущий, средний и
капитальный ремонт производственного и подъемно – транспортного оборудования,
зданий, сооружений и инвентаря общепроизводственного назначения, затраты на
опыты, исследования, рационализацию и изобретательство цехового характера;
затраты на мероприятия по охране труда и другие расходы по содержанию
производственных помещений, связанные с управлением и обслуживанием
производства.
Общепроизводственные расходы распределяются между различными видами
продукции пропорционально затратам на сырье (молоко базисной жирности и др.).
В статью «Общехозяйственные расходы» относят затраты, связанные с
управлением предприятием и организацией производства в целом: расходы по оплате
труда персонала заводоуправления с отчислениями на социальные нужды, расходы
на командировки и подъемные при перемещении сотрудников, на служебные
разъезды и содержание легкового транспорта, канцелярские, типографские, почтово-
телеграфные и телефонные расходы, амортизацию, содержание в исправном
состоянии всех основных средств, текущий, средний и капитальный ремонт зданий
и инвентаря общезаводского назначения, сооружений, износ по нематериальным
активам.
Затраты по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий,
а также по повышению качества продукции, связанные с проведением научно -
исследовательских, опытно - конструкторских работ, созданием новых видов сырья
и материалов, переоснащением производства, в себестоимость продукции не
включаются.
Общехозяйственные расходы между различными видами продукции
распределяются пропорционально затратам на сырье (молоко базисной жирности).
Потери от внутреннего брака продукции независимо от места его обнаружения
относятся на цехи, по вине которых допущен брак. Потери от брака продукции
основного производства, произошедшие по вине цехов вспомогательного
производства или отделов предприятия, относятся на затраты цеха основного
39
производства, в котором обнаружен брак, с выделением в учете этих затрат как не
зависящих от данного цеха.
«Прочие производственные расходы» – расходы сертификации и стандартизации
продукции.
По статье «Коммерческие расходы» («Внепроизводственные расходы»)
планируются и учитываются следующие расходы на сбыт продукции: хранение,
погрузка и транспортировка до пункта, обусловленного договором (кроме тех
случаев, когда они возмещаются покупателями сверх цены на продукцию), реклама,
включая участие в выставках, ярмарках, стоимость образцов товаров, проведение
дегустаций, рекламных акций и другие аналогичные затраты.
Коммерческие расходы включают в себестоимость отдельных видов продукции
пропорционально их производственной себестоимости.
На предприятии «Савушкин продукт» распределение коммерческих расходов
является проблемным вопросом. На сегодняшний день в качестве базы распределения
взят показатель чистой прибыли.
Процесс управленческого учета производственных затрат полностью
автоматизирован и осуществляется с помощью применения программных продуктов
“1c: Предприятие”, “1c: Бухгалтерия”.
Как уже упоминалось ранее, в целях повышения эффективности аналитического
учета затрат и получения дополнительной информации при подготовке
управленческих решений (анализа ассортимента продукции, ценовой политики) на
ОАО «Савушкин продукт» организован также учет себестоимости по методу директ-
костинг.
Обратим внимание на то, что основная цель применения метода на предприятии –
это определение величины переменных и постоянных затрат для последующего
проведения операционного анализа соотношения величины затрат, объема
реализованной продукции и величины полученной прибыли. Политика
ценообразования на предприятии базируется на расчете полной, а не усеченной
себестоимости. Практика показывает, что без расчета полной себестоимости не
обойтись в тех случаях, когда принятие решения об объемах выпуска продукции или
об отпускных ценах требует учета загрузки оборудования.
40
Для большинства видов продукции на предприятии рассчитано соотношение
постоянной и переменной части затрат в структуре полной себестоимости. Выделение
переменной части основывается на данных бухгалтерского учета (сметы подразделений).
На практике наиболее популярным методом выделения переменной и постоянной части в
составе калькуляционных статей, является метод наименьших квадратов (регрессионный
анализ). Эффективность и точность метода была проверена на примере классификации
издержек на производство сыра «Брестского» на ОАО «Савушкин продукт»за 1-е
полугодие 20010 года (см. Приложение 5).
Согласно рассмотренному алгоритму расчета себестоимости молочной продукции,
прямыми переменными затратами в структуре себестоимости являются статьи:
– сырье и материалы;
– вспомогательные материалы;
– расходы на оплату труда;
– социальное страхование прямого труда(отчисления);
Результат аналитического выделения постоянной и переменной части затрат в
себестоимости сыра “Брестского” приведен в таблице:
Регрессионный анализ будем проводить по косвенным статьям затрат. Исходные
данные для регрессионного анализа представлены в таблице 9:
Таблица 9. Исходные данные для регрессионного анализа по продукту сыр «Брестский»
V Транспортные
производства, расходы, тыс. РСЭО, тыс. Общепроизв., Общехоз., Внепроизв.,
период тонн руб. руб. тыс. руб. тыс. руб. тыс. руб.
январь 5,375 1 663 642 13 642 596 7017831,409 3 422 638 10 835
февраль 5,980 1 850 899 15 178 181 7807745,455 3 807 884 12 054
март 6,655 2 059 822 16 891 471 8688818,497 4 238 080 13 415
апрель 7,240 2 240 889 16 891 471 9569889,368 4 668 313 14 775
май 6,645 2 056 725 16 756 266 10451026,98 5 098 550 16 136
июнь 6,925 2 143 391 16 735 655 11331371,57 5 528 780 17 497

Процесс расчета величины постоянных и переменных издержек с помощью


регрессии показан в таблице 10:
Таблица 10. Процесс выделения переменной и постоянной части в составе косвенных затрат по
продукту сыр «Брестский»
Ставка (удельный вес) Переменные затраты в составе
Статья
переменных затрат, % смешанных, руб.
Транспортно-заготовительные расходы 0,00000323 574,4826262
РСЭО 0,00000048 85,63315768
Общепроизводственные 0,00000034 60,00855882
41
Общехозяйственные 0,00000069 122,8843387
Внепроизводственные 0,00021851 38853,15245
Итого переменные затраты в составе
0,00022325 39 696
смешанных:

Результат распределения затрат показал, что величина удельного веса постоянных


затрат полученная в результате регрессионного анализа и рассчитанная на предприятии
путем сложения постоянных и переменных составляющих от дифференциации в
отдельности каждого из элементов затрат практически совпадает: 0,344 и 0,357
соответственно. При всем том, аналитический метод дает более точную оценку. Метод
наименьших квадратов действительно вполне применим на практике и позволяет
проводить дифференциацию быстро, однако, с низкой степенью точности.
Результаты регрессионного анализа для других продуктов представлены в таблице
11, 12, 13:

Таблица 11. результаты регрессионного анализа по продукту масло 82,5%


Результат регрессионного анализа по продукту масло 82,5%
Уд. вес переменных затрат с себестоимости масла, % 0,8978
Уд. вес постоянных затрат с себестоимости масла, % 0,1022
Результат аналитического метода, применяемого на предприятии
Уд. вес переменных затрат с себестоимости масла, % 0,902609182
Уд. вес постоянных затрат с себестоимости масла, % 0,097390818

Таблица 12. Результаты регрессионного анализа по продукту сметана 15%


Результат регрессионного анализа по продукту сметана 15%
Уд. вес переменных затрат с себестоимости сметаны , % 0,7086
Уд. вес постоянных затрат с себестоимости сметаны , % 0,2914
Результат аналитического метода, применяемого на предприятии
Уд. вес переменных затрат с себестоимости сметаны , % 0,7975
Уд. вес постоянных затрат с себестоимости сметаны , % 0,2025

Таблица 13. Результаты регрессионного анализа по продукту творог 2%


Результат регрессионного анализа по продукту творог 2%
Уд. вес переменных затрат с себестоимости творога , % 0,7081
Уд. вес постоянных затрат с себестоимости творога , % 0,2919
Результат аналитического метода, применяемого на предприятии
Уд. вес переменных затрат с себестоимости творога , % 0,5756
Уд. вес постоянных затрат с себестоимости творога , % 0,4244
Приведенный расчет еще раз доказывает, что установить метод универсальной для
всех предприятий классификации затрат невозможно. Зависимость отдельных затрат от
объема производства в различных отраслях промышленности неодинакова. Установление
точного характера поведения затрат в соответствии с технологической и конструкторской
42
спецификой производства может быть реализовано только при помощи аналитического
метода.

2.4 Формирование себестоимости продукции на ОАО «Савушкин продукт»

Для того, чтобы получить более четкое представление о том, как метод
попередельного учета затрат реализован на ОАО “Савушкин продукт”, рассмотрим
предельно упрощенный пример формирования себестоимости масла за отчетный
период – месяц.
Масло производится в цехе выработки масла и сухих молочных продуктов. Сухое
молоко завод делает в основном на заказ – в частности, для компаний Nestle, Mars и
Danone. В зимние месяцы сухое молоко на участке практически не производится.
Для облегчения понимания процесса формирования себестоимости масла,
допустим, что в феврале 2005 года производство на участке было сосредоточено на
выпуске только 4-х видов масла:
Таблица 14. данные о производстве масла по участку выработки масла и сухих молочных продуктов
Вид продукции Произведено, тыс. тонн
Масло "Сладко-сливочное" несоленое 82,5% 38,10
Масло "Любительское" сладко-сливочное несоленое78% 35,40
Масло сливочное "Берестье" домашнее 75% 12,20
Масло "Крестьянское" сладко-сливочное несоленое72,5% 18,00

Этап формирования себестоимости 1. Документирование и учет прямых затрат.


Известно, что в цех приемки молока за рассматриваемый период поступило 2
169,7 тонн молока. Предположим, что цена 1 тонны молока базисной жирности (34%)
высшего и первого сортов была рассчитана по методу средневзвешенных цен (в
зависимости от сортности поступившего молока) и составила 398 248 руб.
Потребность комбината в электроэнергии и воде удовлетворяется от городских
сетей. Источником тепловой энергии является собственная котельная, мощность
которой по теплу – 26 Гкал/час, по пару – 40 т./ час, по холоду – 4 Гкал/час. По этой
причине расходы на теплоэнергию не отражаются отдельной статьей в номенклатуре
калькуляционных статей. Для производства пара, холода и теплоэнергии используется
топливо – природный газ. Газ закупается в соответствии с установленными в
республике Беларусь тарифами на газ для промышленных предприятий (в феврале
43
3
цена 1000 м газа составляла 72 долл.). Стоимость топлива распределяется между
отдельными видами продукции в соответствии с разработанными на предприятии
коэффициентами в зависимости от объемов расхода пара, холода и теплоэнергии на
производство конкретного вида продукции.
Заработная плата основных производственных рабочих также является прямой
статьей и рассчитывается на основе применяемой на предприятии сдельно-
прогрессивной системы оплаты труда.
Этап формирования себестоимости 2. Группировка прямых затрат по пределам
(участкам), распределение прямых затрат по видам продукции внутри каждого предела
(участка).
Из приемно-апартного участка сырье поступает на линию производства масла.
На предприятии разработаны методики расчета норм расхода молока-сырья при
производстве всех видов цельномолочной продукции с учетом годового объема
переработки молока. Допустим, что расход сырья на производство 1 тонны каждого
вида масла в соответствии с установленными на предприятии нормами составит:
(Предположительная норма расхода сырья на производство 1 тонны масла, тыс. тонн):
Таблица 15. расход молока базисной жироности на производства масла
Расход молока базисной жирности на производство 1 тонны масла 82,5%, тонн 23
Расход молока базисной жирности на производство 1 тонны масла78%, тонн 21
Расход молока базисной жирности на производство 1 тонны масла 75%, тонн 20
Расход молока базисной жирности на производство 1 тонны масла 72,5%, тонн 17

Рассчитаем затраты сырья на производство каждого вида масла по формуле:

Затраты _ сырья _ факт.( руб.)  Норма _ расхода _ молока (тонн)  Цена1тонны( руб.)

Так, например, затраты сырья на производство 1 тонны масла

82,5%рассчитываются как : 23 (тонн.) × 398 248 (руб.) = 9 159 704 (руб.)


Результат расчета для всех видов масла представлен в таблице 16:
Таблица 16. Затраты сырья на производство 1 тонны масла, руб.
Затраты сырья на производство
Вид продукции
1 тонны масла, руб.
Масло "Сладко-сливочное" несоленое 82,5% 9 159 704
Масло "Любительское" сладко-сливочное несоленое78% 8 363 208
Масло сливочное "Берестье" домашнее 75% 7 964 960
Масло "Крестьянское" сладко-сливочное несоленое72,5% 6 770 216
44

С учетом объемов выработки масла за рассматриваемый период, совокупные


затраты на производство каждого вида продукции составили (Затраты на производство
1 тонны масла × Объем производства масла):
Таблица 17. Совокупные затраты по статье «сырье и материалы»
Затраты сырья на производство масла 82,5%, руб. 348 984 722
Затраты сырья на производство масла78%, руб. 296 057 563
Затраты сырья на производство масла 75%, руб. 97 172 512
Затраты сырья на производство масла 72,5%, руб. 121 863 888

Аналогичным образом рассчитывается расход основных (сливки, жиры, соль,


стабилизатор и др.) и вспомогательных материалов (упаковочные материалы, тара,
моющие и дезинфицирующие средства, различного рода фильтры и др.) на
производство каждого вида масла с учетом разработанных норм расхода основных и
вспомогательных материалов на производство 1 тонны масла.
На предприятии разработаны методы определения норм расхода основных
материалов, которые служат основанием при распределении материальных ресурсов
по видам молочной продукции. Нормы расхода основных и вспомогательных
материалов устанавливаются индивидуально в зависимости от конкретных
проводимых технологических операций, применяемого оборудования, организации
труда и условий производства.
Для формирования калькуляций управленческий учет использует готовые данные
бухгалтерского учета. Допустим, что затраты основных материалов каждого вида
масла за отчетный период составили:
Таблица 18. Затраты основных материалов
Затраты осн. материалов на производство масла 82,5%, тыс. т. 350 240 566,90
Затраты осн. материалов на производство масла 82,5%, тыс. т. 280 192 521,56
Затраты осн. материалов на производство масла 82,5%, тыс. т. 240 169 331,09
Затраты осн. материалов на производство масла 82,5%, тыс. т. 232 990 311,24

Для простоты предположим, что предприятие регулярно расплачивалось с


поставщиками сырья и основных материалов для производства масла собственными
наличными денежными средствами.
Таблица 19. Затраты вспомогательных материалов
Затраты вспом. материалов на производство масла 82,5%, руб. 723959
45
Затраты вспом. материалов на производство масла 82,5%, руб. 716 623
Затраты вспом. материалов на производство масла 82,5%, руб. 659 256
Затраты вспом. материалов на производство масла 82,5%, руб. 681105

Обратим внимание на то, что стоимость вспомогательных материалов


рассчитывается как для участка (линии) производства продукции, так и для участка
(линии) упаковки готовой продукции. Затраты на сырье, основные и вспомогательные
материалы участка производства продукции включаются в ее себестоимость и
“передаются” на участок упаковки продукции. Затем совокупные затраты
определяются простым суммированием смет затрат первого и второго участка (линий
производства и упаковки). В этом и заключается суть попередельного метода учета
затрат.
Величина возвратных расходов также определяется исходя из норм потерь сырья
при производстве цельномолочной продукции на предприятиях молочной продукции.
Стоимость возвратных отходов определяют, умножая стоимость единицы отхода на
то количество их, которое получается при производстве единицы готового продукта.
Таблица 20. Стоимость возвратных отходов
Стоимость возвр. отходов, полученных при произв-тве масла 82,5%, руб. 159 634
Стоимость возвр. отходов, полученных при производстве масла 78%, руб. 202 547
Стоимость возвр. отходов, полученных при производстве масла 75%, руб. 189 399
Стоимость возвр. отходов, полученных при произв-тве масла 72,5%, руб. 122 567

Совокупный расход сырья и материалов рассчитаем по формуле:

Стоимость _ сырья _ и _ мат  ов( руб.)  Стоимость _ сырья( руб.)  Стоимость _ мат  ов( руб.) 
 Стоимость _ возвратных _ отходов( руб.)

В результате получаем:

Таблица 21. Итого по статье «сырье и материалы»


Итого сырье и материалы (масло 82,5%), руб. 699 065 655,30
Итого сырье и материалы (масло 78,5%), руб. 576 047 537,76
Итого сырье и материалы (масло 75%), руб. 337 152 444,09
Итого сырье и материалы (масло 72,5%), руб. 354 731 632,24
Итого сырье и материалы участка выработки масла и сухих молочных 1 966 997 269,39
46
продуктов, руб.

Данные бухгалтерского учета позволяют составить подробную смету затрат всех


наименований использованных в процессе производства продукции
сырья и материалов, учесть потери сырья на всех стадиях производства.
Далее рассчитаем затраты вспомогательных производств (стоимость
израсходованных на технологические цели топлива и энергии).
Затраты на топливо и электрическую энергию, а также водопотребление на
производства 1 тонны продукции определяются на основе действующей на
предприятии “Инструкции по нормированию расхода тепловой и электрической
энергии, воды из водохозяйственной системы на производство цельномолочной
продукции”. Цена единицы ресурса определяется исходя из установленных
законодательством цен и тарифов. Для расчета воспользуемся тарифами на топливо
(пар) и водоснабжение, а также средневзвешенными ценами на электроэнергию,
действовавшими на территории брестской области до 1 января 2006 года: стоимость
1м3 воды – 16 278 руб., 1 м3 топлива (пар) – 154 152 руб., 1 кВт. ч. – 78,9 руб..
Затраты ресурсов на производство масла определенного вида определим по
формуле:

Затраты _ ресурса _ на _ производство _ масла _ вида _ X (тыс. руб.)  Норма _ расхода _


ресурса _ на _ производство _ 1тонны _ масла _ видаX ( м3 , кВт.ч.)  Цена _ ед. _ ресурса ( руб.) 
 Объем _ производства _ масла(тонн.)

Нормы расходы топлива и энергии на технологические цели считаются на


предприятии коммерческой тайной и не подлежат разглашению. По этой причине в
качестве норм расхода были взяты условные ориентировочные коэффициенты, которые
в методике расчета отражены не будут (принятые в качестве норм расхода
коэффициенты основаны на открытой для доступа информации по аналогичным
предприятиям молочной отрасли Российской Федерации):
47
«Израсходовано» = Норма расхода топлива и энергии на производство 1 тонны
масла × Объем производства масла, тонн

Таблица 22. Расчет стоимости топлива и энергии на технологические цели, руб.


Израсходовано воды для производства масла 82,5%, м3 1 866,90
Израсходовано воды для производства масла 78%, м3 1 628,40
Израсходовано воды для производства масла 75%, м3 512,40
Израсходовано воды для производства масла 72,5%, м3 720,00
Израсходовано топлива для производства масла 82,5%, м3 58,29
Израсходовано топлива для производства масла 78%, м3 52,39
Израсходовано топлива для производства масла 75%, м3 17,69
Израсходовано топлива для производства масла 72,5%, м3 25,20
Израсходовано электроэнергии для производства масла 82,5%, Квт.ч. 25 831,80
Израсходовано электроэнергии для производства масла 78%, Квт.ч. 23 434,80
Израсходовано электроэнергии для производства масла 75%, Квт.ч. 8 052,00
Израсходовано электроэнергии для производства масла 72,5%, Квт.ч. 11 826,00
Затраты воды на производство масла 82,5%, руб. 30 389 398,20
Затраты воды на производство масла78%, руб. 26 507 095,20
Затраты воды на производство масла 75%, руб. 8 340 847,20
Затраты воды на производство масла 72,5%, руб. 11 720 160,00
Затраты топлива на производство масла 82,5%, руб. 2521347,129
Затраты топлива на производство масла78%, руб. 2266111,176
Затраты топлива на производство масла 75%, руб. 765145,57
Затраты топлива на производство масла 72,5%, руб. 1089975,6
Затраты электроэнергии на производство масла 82,5%, руб. 1117302845
Затраты электроэнергии на производство масла78%, руб. 1013625404
Затраты электроэнергии на производство масла 75%, руб. 348273156
Затраты электроэнергии на производство масла 72,5%, руб. 511509978
Итого топливо и энергия (масло 82,5%), руб. 1 150 213 590,73
Итого топливо и энергия (масло 78,5%), руб. 1 042 398 610,78
Итого топливо и энергия (масло 75%), руб. 357 379 148,77
Итого топливо и энергия (масло 72,5%), руб. 524 320 113,60
Итого топливо и энергия на производство масла, руб. 3 074 311 463,88

Данные бухгалтерского учета позволяют составить подробную смету затрат всех


вспомогательных подразделений, в которую включают заработную плату персонала
вспомогательных подразделений, амортизацию зданий и оборудования и др.
Следующая прямая статья затрат – это “оплата труда основных производственных
рабочих”. Затраты на оплату труда исчисляются по каждому цеху в соответствии с
принятой системой оплаты труда (на предприятии используется сдельно-премиальная
форма оплаты труда). Допустим, расходы на оплату труда основных производственных
48
рабочих, обслуживающих оборудование по производству масла и сухих молочных
продуктов составили:
Таблица 23. Заработная плата основных производственных рабочих по участку производства
Заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование по производству масла
3 055 298
82,5%, руб.
Заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование по производству масла 78%,
1 364 003
руб.
Заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование по производству масла
1 608 148
7,5%, руб.
Заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование по производству масла
2 252 733
72,5%, руб.

Расходы на оплату труда основных производственных рабочих, обслуживающих


упаковочное оборудование составили:
Таблица 24. Заработная плата основных производственных рабочих по участку упаковки
Заработная плата рабочих, обслуживающих упаковочное оборудование масла 82,5%, р. 3 135 240
Заработная плата рабочих, обслуживающих упаковочное оборудование масла 78%, р. 1 608 117
Заработная плата рабочих, обслуживающих упаковочное оборудование масла 7,5%, р. 1 530 633
Заработная плата рабочих, обслуживающих упаковочное оборудование масла 72,5%, р. 3 210 043

Тогда совокупные затраты по статье “оплата труда основных производственных


рабочих” составят (на практике определяются путем суммирования смет по участку
производства и упаковки продукции):
Таблица 25. Итого по статье «заработная плата основных производственных рабочих»
Заработная плата основных производственных рабочих (масла 82,5%), руб. 6 190 539,08
Заработная плата основных производственных рабочих (масла 78%), руб. 2 972 120,39
Заработная плата основных производственных рабочих (масла 75%), руб. 3 138 781,34
Заработная плата основных производственных рабочих (масла 72,5%), руб. 5 462 775,79
Итого заработная плата основных производственных рабочих, руб. 17 764 216,60

По каждому участку на предприятии составляются смета в разрезе элементов


затрат, которая включает материальные затраты (стоимость сырья, основных и
вспомогательных материалов, стоимость возвратных отходов, топлива, энергии, воды
из водохозяйственной системы, а также транспортно-заготовительные расходы),
амортизацию зданий и оборудования, расходы на оплату труда рабочих с
отчислениями в фонд социальной защиты населения и др.
Этап формирования себестоимости 3. Документирование и учет затрат,
включаемых в косвенные расходы.
К косвенным расходам на предприятии относят следующие статьи затрат:
49
1. Транспортно-заготовительные расходы.
Транспортно-заготовительные расходы распределяются по участкам и между
видами продукции пропорционально экономически обоснованной базы– стоимости
израсходованного на производство каждого вида продукции сырья (молока базовой
жирности):

ТЗРучастка_масла и__ сухи _мол._продуктов(руб.)Уд.вес._стоимости_ зрасход ван ог _на


_участке_сырьяВсего_ТЗР(руб.);
ТЗР_масла_видаX ТЗРучастка_масла и__ сухи _мол._продуктов(руб.)Уд.вес._стоимости
израсход ван ог на__ производство_масла_видаX_сырья(руб.);
По данным бухгалтерского учета ежемесячно составляется смета транспортно-

заготовительных расходов в разрезе элементов затрат.

2. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (распределяются


аналогично ТЗР);
3. Общепроизводственные расходы (распределяются аналогично ТЗР);
4. Общехозяйственные расходы (распределяются аналогично ТЗР);
5. Внепроиводственные расходы.
Базой распределения внепроизводственных расходов между видами продукции
служит показатель чистой прибыли (прибыль, полученная в предыдущем периоде за
вычетом налогов):
50
Внероизводственные _ расходы __ на _ масло _ видаX  Внепроизводственные _ расходы( руб.)
 Уд.вес. _ чистой _ прибыли_ масла _ вида _ X _ в _ чистой _ прибыли_ прошлого_ периода( руб.)

Этап формирования себестоимости 4. Распределение косвенных затрат по


пределам.
Как было уже сказано выше, косвенные статьи затрат, за исключением
внепроизводственных, распределяются по участкам и между конкретными видами
продукции пропорционально стоимости израсходованного сырья (в столбце итого –
косвенные расходы по участку производства молока и сухих молочных продуктов,
предварительно распределенные между участками пропорционально стоимости сырья,
руб.):
Таблица 26. Распределение косвенных статей затрат по стоимости сырья
Итого по
Масло Масло Масло Масло данным
Статьи затрат
82,5% 78% 75% 72,5% бухгалтерского
учета, руб.
Транспортно-заготовит-е расходы, руб. 607874 189566 151653 227479 1176572
Расходы на содержание оборудования,
856276 705593 412974 434506 1285282
руб.
Общепроизводственные затраты, руб. 926712 763634 446944 470248 1391007
Общехозяйственные затраты, руб. 4849 3995 2338 2460 7278
База распределения - удельный вес
стоимости сырья на производство масла
0,40 0,34 0,11 0,14 1
каждого вида в общей стоимости
израсходованного по участку сырья

Внепроизводственные затраты распределим пропорционально показателю чистой


прибыли (в столбце итого – внепроизводственные расходы в целом по предприятию,
база распределения – удельный вес чистой прибыли, полученной от реализации
каждого вида масла в общей чистой прибыли предприятия за предыдущий месяц,
руб.):
Таблица 27. Распределение коммерческих расходов по уровню чистой прибыли, полученной в предыдущем периоде
Итого по
Масло Масло Масло Масло
Статьи затрат данным бухг-го
82,5% 78% 75% 72,5%
учета, руб.
Коммерч. расходы 200383 77937 41417 127063 369369500
База распределения - удельный вес
чистой прибыли, получено от каждого
0,000543 0,000211 0,000112 0,000344 1
вида масла в общей чистой прибыли
предприятия за прошлый период
51

Этап формирования себестоимости 5. Определение себестоимости выпуска


передела (готовой продукции).
Результаты расчета стоимости израсходованных ресурсов аккумулируются в
системе управленческого учета затрат. На основе полученной информации
составляется смета в разрезе элементов затрат по всему участку, калькуляция по
каждому виду продукции (см. Приложение 2-5). Производственная себестоимость в
рассмотренном примере рассчитывается последовательным суммированием статей 1-9.
Полная себестоимость определяется как сумма производственной себестоимости и
коммерческих расходов на производство продукции.

2.4Расчет инструментов маржинального анализа в системе “директ-костинг”

Логичным завершением трудоемкого процесса учета издержек по системе директ-


костинг является формирование на основе полученной информации маржинальных
показателей. Толкование маржинальных показателей, необходимых для анализа
доходности продаж товаров и оптимальности ассортимента - задача достаточно
сложная, потому что затраты рассматриваются в ином ракурсе по сравнению с
бухгалтерским учетом. К тому же может потребоваться составление разных планов
продаж (производственной программы) и сопоставление их эффективности. Особую
сложность этот процесс представляет в условиях многономенклатурной структуры
ассортимента. Поэтому для проведения расчетов на предприятии “Савушкин продукт”
используются специализированные программы, в частности – «1С:Финансовое
планирование», входящая в состав системы «1С:Предприятие». Она позволяет решать
задачи составления и контроля исполнения бюджетов и экономического анализа,
провести анализ последствий влияния принятия тех или иных управленческих
решений на общую прибыльность предприятия и детализировать его до отдельных
проектов и видов продукции. Данные анализа можно использовать, в частности, и для
выбора более эффективной ассортиментной политики. Например, сравнив
маржинальный доход на рубль реализации, приносимый разными видами продукции,
можно принять решения, направленные на расширение производства/сбыта тех
товарных позиций, которые приносят более высокую маржу, и снять с производства те
52
виды продукции, у которых маржинальный доход отрицателен. При этом оценки
продаж отдельных товаров по приносимому ими маржинальному доходу не дадут
сделать скоропалительные выводы о неэффективности тех или иных товарных
позиций, которые могли бы сложиться при оценке их прибыльности, вычисляемой при
распределении постоянных затрат пропорционально выручке от реализации.
Рассмотрим процесс формирования и интерпретации маржинальных показателей
на примере анализа выручки, себестоимости, постоянных и переменных издержек
предприятия “Савушкин продукт” на производство масла, творога, сметаны и сыра за
первое полугодие 2006 года (см. Приложение 2-5).
Для удобства все необходимые для анализа показатели сгруппированы в таблицу:
Таблица 28. Основные необходимые для маржинального анализа показатели
Масло "Сладко- Творог"Савушкин Сыр "Экстра-
Сметана
сливочное"82,5%, хуторок"1%, Гауда" 45%,
15%, 0,23 кг.
0,2кг. 0,25кг. кг.
№ Показатель I-е полугодие I-е полугодие I-е полугодие I-е полугодие
2006 2006 2006 2006
Сумма затрат, Сумма затрат, Сумма Сумма затрат,
руб. руб. затрат, руб. руб.
1. Полн. с/с, руб. 5 882 895 992 190 810 578 3 020 883 223 516 567 893
Товарн. продукция
2. (выр-ка от реализ.), 5 905 919 547 185 182 535 2 180 952 897 521 498 557
руб.
Переменн. затраты,
3. 5 309 955 940 109 821 287 2 409 188 453 364 208 002
руб.
Переменн. затраты на
4. тонну произв. 18 079 445 2 948 176 4 964 045 9 381 968
продукции, руб.
Постоянн. затраты,
5. 572 940 053 80 989 290 611 694 770 152 359 891
руб.
Объем реализац.
6. фактически в нат. 293,70 37,25 485,33 38,82
выражении, тонн
Цена тонны
7. 20 108 594 4 971 265 4 493 774 13 433 760
продукции, руб.

На основе таблицы рассчитаем для каждого вида продукции величину


маржинального дохода, точку безубыточности в натуральном и стоимостном
выражении, вклад на покрытие, коэффициент вклада на покрытие, эффект
операционного рыча, запас финансовой прочности, а также классические показатели
прибыльности и рентабельности продукции. Результаты расчета представлены в
таблице 29:
53

Таблица 29. Маржинальные показатели прибыльности


Масло "Сладко- Творог"Саву- Сыр "Экстра-
Сметана 15%,
сливочное"82,5%, шкин х-ок" Гауда" 45%,
0,23 кг.
0,2кг. 2%, 0,25кг. кг.
№ Показатель I-е полугодие I-е полугодие I-е полугодие I-е полугодие
2006 г. 2006 г. 2006 г. 2006 г.
Сумма затрат, Сумма Сумма затрат, Сумма затрат,
руб. затрат, руб. руб. руб.
1. Маржинальн. доход, руб. 2 029 149 2 023 089 -470 271 4 051 792
2. Точка безубыт-ти, тонн 282,35 40,03 0 37,60
3. Точка безубыт-ти, руб. 5 677 759 204 199 012 126 0 505 150 887
4. Вклад на покрытие, руб. 595 963 607 75 361 247 0 157 290 555
5. Коэфф. вклада на покр, % 10 41 0 30
6. Операционный рычаг, % 9 -36 0 82
7. Запас финн. прочности, % 4 -7 0 3
8. Прибыль, руб. 23 023 555 -5 628 043 0 4 930 664
9. Рент-ть прод-та,% 0,4 -2,9 0 1,0

Обратим внимание на то, что показатели, выбранные в данной курсовой работе


для анализа – это далеко не весь арсенал используемых в маржинальном анализе
показателей. Основными из них являются точка безубыточности, вклад на покрытие,
операционный рычаг и запас финансовой прочности.
Точка безубыточности в натуральном выражении указывает на тот объем
производства и реализации продукции, при котором предприятие будет в состоянии
покрыть свои издержки, не получая при этом прибыли. Разность между фактическим
объемом продаж и точкой безубыточности – есть зона безопасности продукта. Так, к
примеру, при фактическом объеме выпуска зона безопасности для продукта для
продукта масло “сладко-сливочное, 82,5%” – 4%; для продукта сыр “экстра-гауда,
45%” – 3%. Продукт творог “Савушкин хуторок, 2%” находится за пределами зоны
безубыточности. Для того, чтобы выручка от реализации творога покрывала текущие
издержки на его производство, необходимо в следующем полугодии увеличить объем
продаж как минимум на 7,5%. Маржинальный доход по продукту “сметана 15%”
показывает, что выручка, полученная с единицы продукта не покрывает даже величину
переменных издержек, поэтому дальнейший анализ показателей эффективности по
продукту не имеет смысла.
54
Вклад на покрытие (маржинальный доход по всему объему произведенной
продукции) представляет величину выручки, которая используется для покрытия
постоянных затрат и формирование прибыли. Выручка, полученная от реализации
масла и сыра позволяет полностью покрыть постоянные издержки, однако на
образование прибыли остается не более 1% выручки. Выручка, полученная от
реализации творога только на 93% покрывает постоянные издержки на его
производство.
Более четко обосновать управленческие решения о сокращении или расширении
производства невыгодного или малоэффективного продукта позволяет коэффициент
вклада на покрытие. Коэффициент вклада на покрытие отражает вклад каждого
продукта в покрытие постоянных издержек. При невысоком уровне рентабельности
продукта и высоком уровне коэффициента вклада на покрытие необходимо повысить
объем продаж данного продукта. Так, в рассматриваемом нами случае неправильно было
бы отказаться от производства неприбыльного творога или малоприбыльных масла и
сыра. Такое решение, во-первых, оказало бы отрицательное влияние на показатели
эффективности продаж других продуктов в ассортименте (изменение структуры
себестоимости в сторону увеличения доли постоянных издержек), а во-вторых, в целом
результат такого решения оказался бы мене эффективным в сравнении с решением о
поиске резервов снижения себестоимости неприбыльных/малоприбыльных товаров и
новых рынков сбыта молочной продукции.
Величина операционного рычага указывает на сколько процентов изменится
прибыль при изменении выручки на 1%. При изменении выручки на 1% прибыль от
реализации продукта “масло 82,5%” увеличиться на 9%. Увеличение выручки от
реализации продукта “творог 2%” на 1% обусловит сокращение убытка от его реализации
на 36%. Наибольший эффект от увеличения выручки предприятие может получить по
продукту “сыр 45%”. С другой стороны это наиболее проблемный продукт с точки зрения
поиска резервов снижения себестоимости или увеличения объемов сбыта. Обратим
внимание на то, что для продуктов “масло 82,5%” “сыр 45%” сформированные на основе
маржинального анализа выводы полностью подтверждаются и показателями
классического анализа эффективности – прибыльности и рентабельности продукта.
55
Запас финансовой прочности показывает, что предприятие может выдержать
серьезной угрозы эффективности 4% снижения выручки по продукту “масло 82,5%” и 3%
по продукту “творог 2%”.
Большое показательное значение имеет также совместный анализ ассортимента
продукции, позволяющий определить результативность каждого продукта в
ассортименте. Для оценки результативности каждого из рассматриваемых продуктов
построим вспомогательную таблицу:
Таблица 30. Анализ оптимальности структуры ассортимента на основе показателя результативности
Перемен. Уд. вес
Цена
затраты на Объем Коэфф-т выручки в Результа-
тонны
Продукт тонну реализации вклада на общей тивность
продукции,
продукции, , тонн покрытие выручке по продукта
руб.
руб. ассортименту
Масло 82,5%, 18 079 445 20 108 594 293,70 0,1009 0,6716 0,0678
Творог 2%, 2 948 176 4 971 265 37,25 0,4070 0,0211 0,0086
Сметана 15%, 4 964 045 4 493 774 485,33 -0,1046 0,2480 -0,0260
Сыр 45% 9 381 968 13 433 760 38,82 0,3016 0,0593 0,0179
Итого по ассорт-
ту, руб. 35 373 635 43 007 393 855,10 0,7048 1 0,0683

Наибольшую результативность в рамках данного ассортимента приносит продукт


“масло 82,5%”, наименьшую – продукт “творог 2%”. Отрицательную результативность
имеет продукт “сметана15%”. Анализ ассортимента в целом предполагает также оценку
вклада каждого продукта в формирование выручки в целом по ассортименту:
Таблица 31. Анализ оптимальности структуры ассортимента на основе вклада каждого продукта
в формирование выручки
Вклад на Уд. вес Уд. вес Вклад в
Переменные
Продукт Выручка, руб. пок-е (ВнП), ВнП в приб. в формир.
затраты, руб.
руб. выручке выручке выручки
Масло 82,5%, 5 905 919 547 5 309 955 940 595 963 607 0,068 0,003 0,07
Творог 2%, 185 182 535 109 821 287 75 361 247 0,009 -0,001 0,01
Сметана 15%, 2 180 952 897 2 409 188 453 -228 235 556 -0,026 -0,096 -0,12
Сыр 45% 521 498 557 364 208 002 157 290 555 0,018 0,001 0,02
Итого по
ассорт-ту, руб. 8 793 553 536 8 193 173 681 600 379 854 0,068 -0,093 -0,02

Оценку вклада в формирование выручки получаем простым суммированием


удельных весов вклада на покрытие и прибыли от реализации каждого продукта в общей
выручке по ассортименту. Получили, что наибольший вклад в формирование выручки
приносит продукт “масло 82%”. Небольшой вклад в формирование выручки приносит
также продукт “творог 2%”. Если формально руководствоваться полученными оценками
56
прибыльности, то можно сделать вывод о том, что продажи творога нужно сворачивать.
Однако налицо очевидные противоречия такого вывода: творог участвует в
формировании выручки и приносит некоторую долю маржинального дохода.
57
3. Пути снижения себестоимости продукции на ОАО «Савушкин продукт»

3.1 Анализ факторов влияния на порог безубыточности

Для выявления основных факторов влияния на точку безубыточности и порог


рентабельности, воспользуемся результатами проведенного в предыдущем разделе
курсовой работы маржинального анализа.
В процессе анализа эффективности продаж продуктов “масло 82,5%”, “творог2%”,
“сметана15%” и “сыр 45%” было выявлено, что наименьшую эффективность
предприятию приносят диетические молочные продукты сметана и творог. На основании
анализа также были сделаны выводы о том, что решение о полном отказе от производства
и реализации убыточных продуктов малоэффективно по сравнению с попыткой
исследовать резервы снижения себестоимости продуктов и стимулировать сбыт
продуктов.
Например, одним из оптимизирующих ассортимент продукции решений может
служить решение о снятии с производства малоэффективного продукта “творога 2%” и
убыточного продукта “сметана 15%” c последующим замещением их на продукты
“творог 1%” и “сметана 12%”. Данные диетические молочные продукты ориентированы
на сегмент потребителей, активно следящих за своим здоровьем и питанием, поэтому
снижение жирности в данном случае не повлияет на отношение потребителей к
диетическим продуктам и не приведет к снижению объемов сбыта.
Производство “творога 1%” на 7,31 % менее материалоемкое и на 5,19 % менее
энергоемкое по сравнению с производством творога 2% (выводы об экономии затрат
сделаны на основе реальных смет затрат на производство творога1%, введенного в
производство во втором полугодии 2006 года). Снижение по другим статьям расходов
составит:
Вспомогательные материалы – 1,204%;
Транспортно-заготовительные расходы – 4,44%;
Содержание и эксплуатация оборудования – 1,8%;
Общепроизводственные расходы – 2,8%;
Общехозяйственные расходы – 2,59%.
58
Экономия по косвенным статьям обусловлена уменьшением удельного веса сырья в
структуре себестоимости продуктов, стоимость которого используется в качестве базы
распределения косвенных расходов. Обратим внимание на то, что вместе с уменьшением
удельного веса статей косвенных расходов по творогу в структуре ассортимента,
происходит снижение также и входящих в состав косвенных расходов условных
постоянных затрат.
Производство “сметаны 12%” на 12,64% менее материалоёмкое и на 11,72 % менее
энергоемкое по сравнению с производством сметаны 15% (выводы об экономии затрат
сделаны на основе реальных смет затрат на производство сметаны 12%, введенной в
производство во втором полугодии 2006 года). Снижение по другим статьям расходов
составит:
Вспомогательные материалы – 1,97%;
Транспортно-заготовительные расходы – 1,12%;
Содержание и эксплуатация оборудования – 0,98%;
Общепроизводственные расходы – 6,91%;
Общехозяйственные расходы – 9,44%.
С учетом размера возможной экономии по всем статьям затрат, данные для
дальнейшего анализа изменятся следующим образом (см. Приложение):
Таблица 32. Основные необходимые для маржинального анализа показатели
Творог"Савушкин х-ок"1%, 0,25кг. Сметана 15%, 0,23 кг.
№ Показатель I-е полугодие 2006 I-е полугодие 2006
Сумма затрат, руб. Сумма затрат, руб.
1. Полн. с/с, руб. 184 900 813 2 811 389 489
Товарн. продукция (выр-ка от
2. 185 182 535 2 180 952 897
реализ.), руб.
3. Переменн. затраты, руб. 106 428 741 2 242 161 552
Переменн. затраты на тонну
4. 2 857 103 4 619 892
произв. продукции, руб.
5. Постоянн. затраты, руб. 78 472 073 569 227 937
Объем реализац. фактически в
6. 37,25 485,33
нат. выражении, тонн
7. Цена тонны продукции, руб. 4 971 265 4 493 774

В целом переменные издержки на производство творога снизились на 3 392 546 руб.


(3,089%), сметаны – на (6,9%).

На основе таблицы рассчитаем для творога и сметаны новые значения величины


маржинального дохода, точки безубыточности в натуральном и стоимостном
59
выражении, вклада на покрытие, коэффициента вклада на покрытие, эффекта
операционного рыча, запаса финансовой прочности, а также классических показателей
прибыльности и рентабельности. Результаты расчета представлены в таблице:
Таблица 33. Результат расчета маржинальных показателей после мероприятия по снижению
жирности диетических продуктов
Творог "Савушкин хуторок" Сметана
Результаты Результаты Результаты
Результаты
маржинальн. маржинальн. маржинальн.
маржинальн.
№ Показатель анализа до анализа после анализа до
анализа после
мероприятия мероприятия мероприятия
мероприятия
(2%жирности (1%жирности (15%жирности
(12%жирности)
) ) )
1. Маржинальн. доход, руб. 2 023 089 2 114 163 -470 271 -126 118
2. Точка безубыт-ти, тонн 40,03 37,12 0 0
3. Точка безубыт-ти, руб. 199 012 126 184 520 092 0 0
4. Вклад на покрытие, руб. 75 361 247 78 753 794 0 0
5. Коэфф. вклада на покр, % 41 43 0 0
6. Операционный рычаг, % -36 750 0 0
7. Запас финн. прочности, % -7 0 0 0
8. Прибыль, руб. -5 628 043 281 721 0 0
9. Рент-ть прод-та,% -2,9 0,2 0 0

Полученные результаты показывают, что эффект от проведенного мероприятия по


снижению жирности диетических творога и сметаны (и, как следствие, снижения
уровня переменных затрат) оказал в различной степени положительное влияние как на
эффективность продаж творога, так и на снижение убыточности продаж сметаны.
Уменьшение жирности производимого творога позволило бы предприятию преодолеть
порог безубыточности; возможная выручка в таком случае покрыла бы величину как
переменных, так и постоянных затрат, прибыль при этом составила бы 281 721 руб.
Предположим, что маркетинговой службе предприятия за счет различных
мероприятий по стимулированию сбыта диетической сметаны удастся увеличить
объем продаж в целом за второе полугодие 2006 года на 12%. Величина показателей
эффективности продаж в таком изменится следующим образом:
Таблица 34. Результат расчета маржинальных показателей после мероприятий по
стимулированию сбыта
Сметана
Результаты маржинального Результаты маржинального
№ Показатель
анализа до мероприятия анализа после мероприятия
(объем продаж - 485,33 тонн) (объем продаж – 543,57 тонн)
1. Маржинальн. доход, руб. -126 118 -112 606
2. Точка безубыт-ти, тонн 0
3. Точка безубыт-ти, руб. 0 0
60
4. Вклад на покрытие, руб. 0 0
5. Коэфф. вклада на покр, % 0 0
6. Операционный рычаг, % 0 0
7. Запас финн. прочности, % 0 0
8. Прибыль, руб. 0 0
9. Рент-ть прод-та,% 0 0

Данные таблицы показывают, что увеличение объемов продаж сметаны могло бы


оказать положительное влияние на сокращение убытка от реализации сметаны, однако 12
% увеличение объемов сбыта является недостаточным для того, чтобы предприятие могло
безубыточно производить диетическую сметану. Обратим внимание на то, что для
демонстврации эффекта от увеличения объемов сбыта в данном случае выбран не
совсем удачный пример. В случае отрицательной величины маржинального дохода
одного увеличения объемов продаж недостаточно для сокращения убытков и
получения прибыли, что связано со скачкообразным характером поведения постоянных
затрат, которые при определенном уровне загрузки производственных мощностей
возрастают пропорционально объему производства.
Еще один немаловажный фактор, оказывающий значительное влияние на уровень
безубыточности – это цена товара. Предположим, что в целях покрытия убытков от
реализации диетической сметаны, предприятие “Савушкин продукт” решает увеличить
цену продукта. Допустим, что увеличение цены за пол года составит 18% (в среднем по
3% каждый месяц). В таком cлучае получаем:
Таблица 35. Результат расчета маржинальных показателей после мероприятия по повышению
цены единицы продукции
Сметана
Результаты маржинального Результаты маржинального
№ Показатель
анализа до мероприятия анализа до мероприятия
(цена1 тонны - 4 493 774руб.) (цена1 тонны - 4 493 774руб.)
-112 606
1. Маржинальн. доход, руб. -126 118
2. Точка безубыт-ти, тонн 0
3. Точка безубыт-ти, руб. 0 0
4. Вклад на покрытие, руб. 0 0
5. Коэфф. вклада на покр, % 0 0
6. Операционный рычаг, % 0 0
7. Запас финн. прочности, % 0 0
8. Прибыль, руб. 0 0
9. Рент-ть прод-та,% 0 0
61
Увеличение цены оказало положительное влияние на сокращение убытка от
реализации сметаны, однако оказалось недостаточным для того, чтобы вывести
предприятие на порог безубыточности по данному продукту.
На основе приведенных расчетов представляется возможным сделать вывод о
влиянии изменения величины постоянных и переменных издержек в структуре
себестоимости продукта, а также влияние изменения уровня продаж и цены на точку
безубыточности и на другие инструменты маржинального анализа. Анализ факторов
влияния представлен в таблице:
Таблица 36. Анализ факторов влияния на точку безубыточности
Фактор Изменение фактора Точка безубыточности
Влияние
Увеличение Возрастает Отрицательное
Переменные затраты
Снижение Снижается Положительное
Увеличение Возрастает Отрицательное
Постоянные затраты
Снижение Снижается Положительное
Увеличение Снижается Положительное
Объем продаж
Снижение Возрастает Отрицательное
Увеличение Снижается Положительное
Цена реализации
Снижение Возрастает Отрицательное

3.2 Факторы и источники снижения себестоимости на предприятии “Савушкин


продукт”

При планировании себестоимости продукции предусматривается возможное ее


снижение и достижение в результате этого оптимального уровня затрат на
производство. Для выявления источников снижения себестоимости, необходимо для
начала проанализировать ее структуру, обратив внимание на те статьи, которые имеют
наибольший вес в структуре себестоимости.
Анализ структуры и динамики себестоимости продукции предприятия “Савушкин
продукт” показал, что наибольший удельный вес в структуре себестоимости
продукции занимают материальные затраты, в частности сырье и основные
материалы. Темпы роста издержек данной статьи составляют: 2004/2003 – 1,8;
2005/2004 – 1, 19; 2006/2005 – 1,27.

Рисунок 5. .Динаммика издержек предприятия "Савушкин продукт" за 2003-2006 годы


62

Рисунок 6. Динамика материальныз затрат

Динамика удельного веса элементов материальных затрат показана на рис.:

Рисунок 6. Динамика материальных затрат в структуре издержек


предприятия «Савушкин продукт» за 2006-2009 годы

В структуре материальных затрат наибольший удельный вес имеют затраты на


сырье, основные и вспомогательные и материалы, затем идут транспортно-
заготовительные расходы, затем топливо и энергия на технологические цели.
“Сырье и основные материалы” - основная статья расходов молочного комбината
“Савушкин продукт”, что ставит предприятие в полную зависимость от поставщиков.
На рис. показана ориентировочная динамика поставок сырья, производства и спроса
на молочную продукцию предприятия “Савушкин продукт” за 2010 год:
63

Рисунок 7. Динамика поставок сырья, объемов производства и спроса на продукции

Ситуация на графике говорит о том, что предприятию необходимо поставить


вопрос о закупках сырья на первый план, постоянно искать новых поставщиков
молочной продукции, материально поддерживать существующих, приобретать
собственные хозяйства по производству молочного сырья, исследовать рынок,
внимательно следить за ценами на молоко и его производными.
Анализ структуры себестоимости указывает на то, что первоочередными и
наиболее значимыми источниками снижения себестоимости являются:
1. Снижение материалоемкости продукции;
2. Снижение энергоемкости продукции.
Другие источники снижения себестоиомости включают:
1. Снижение затрат на оплату труда;
2. Сокращение затрат на управление и обслуживание производства;
3. Экономия внепроизводственных расходов;
4. Ликвидация непроизводственных потерь и расходов.
Основные факторы снижения себестоимости в таком случае предусматривают:
1. Рациональное и экономное применение материальных ресурсов, применение
ресурсосьерегающих технологий;
2. Улучшение организации труда;
3. Повышение качества продукции;
64
4. Совершенствование системы стимулирования и мотивации персонала.
Возможные мероприятия по снижению себестоимости молочной продукции с
учетом вышеперечисленных источников и факторов снижения себестоимости
включают:
– пересмотрение в свою пользу условия существующих договоров поставки;
– замену используемых основных и вспомогательных материалов на более
дешевые;
– рассмотрение возможности изменения технологии в сторону удешевления;
– помощь поставщикам, по возможности, снизить затраты;
– рассмотрение варианта самостоятельного производства основных и
вспомогательных материалов или сырья;
– исследование, насколько бережно относятся к материалам исполнители,
установление премий за экономию;
– рассмотрение возможности использования новых ресурсо- и
энергосберегающих материалов и технологий;
– пересмотрение политики учета сырья и материалов в том числе и с целью
минимизации налоговых платежей;
– внедрение стандартов системы менеджмента качества, как в целях освоения
новых и расширения существующих рынков сбыта, так и в целях снижения
финансовых издержек, связанных с выпуском некачественной продукции;
– анализ расходов по ремонту и обслуживанию оборудования (что выгоднее –
обращаться к сторонним организациям, или ремонтировать самостоятельно);
– всестороннее рассмотрение вариантов интеграции или дезинтеграции (снизить
затраты за счет вертикальной интеграции с поставщиками и клиентами либо за счет
горизонтальной интеграции с другими производителями);
– анализ рекламного бюджета, концентрация его на наиболее эффективных
направлениях рекламы.
В 2010 году предпринятые предприятием меры по снижению себестоимости
предусматривали:
1. Техническое перевооружение творожного участка, покупка шведской линии по
производству кварков “Вестфалия”;
65
2. Покупка новой линии упаковочного оборудования для напитков на основе
молока и сыворотки;
3. Получение международного сертификата серии стандартов системы
менеджмента профессиональной безопасности и здоровья OHSAS 18001;
4. Получение международного экологического сертификата на соответствие
требованиям ИСО 14001-2004;
5. Инвестирование средств в научно-исследовательские работы по разработке и
внедрению проектов полностью безотходного производства.
6. Поддержка хозяйств-поставщиков сырья – реконструкция ферм и техническое
перевооружение, реализация специальной программы кормления скота, продажа в
рассрочку холодильного оборудования.
Отметим также, что существенной проблемой брестского молочного завода на
сегодняшний день является неполная загрузка производственных мощностей
вследствие, во-первых, сезонности спроса, во-вторых – дефицита сырья (см. рис.).
Сегодня предприятие получает большую долю прибыли только за счет так называемых
продуктов “локомотивов” – творог “Савушкин-хуторок” нормальной жирности, творог
“101-зерно”, в том числе с фруктово-ягодными наполнителями, молоко, сыр.
Убыточными остаются диетические продукты, йогуртная продукция и кисломолочные
напитки, масло для сегмента премиум, сметана. Однако многие из малоэффективных
или убыточных видов продукции в ассортименте предприятия занимают значительную
долю в покрытии переменных издержек, приносят некоторый вклад в формирование
выручки, имеют в структуре себестоимости значительную долю постоянных затрат,
которые, в случае отказа от производства этой продукции будут распределены между
остальными видами прибыльной продукции. Поэтому наилучшим управленческим
решением касательно малоэффективных видов продукции, помимо поиска резервов
снижения уровня переменных и постоянных затрат, может быть увеличение объемов
сбыта, как это было продемонстрировано в предыдущем разделе курсовой работы. В
этих целях предприятие делает попытки проникнуть на европейский рынок молочной
продукции, также усилить свои позиции на рынке СНГ и, главным образом,
Российской Федерации. Чтобы проникнуть на российский рынок, белорусский
молокозавод «Савушкин продукт»:
66
– использует только цельное молоко: сельское хозяйство в Белоруссии
субсидируется, и дефицита сырья нет;
– разработал уникальное позиционирование: «инновационные продукты со
славянским акцентом»;
– производит для крупных ритейлеров товары private label, чтобы получить
выгодные условия для входа в сети;

3.3 Расчет экономического эффекта

Мероприятие 1. Покупка нового оборудования по производству кварков.


Начиная с декабря 2006 года 75% акций предприятия “Cавушкин продукт”
принадлежат брестскому рыбному производителю «Санта Бремор». В начале 2007 года
основной акционер предоставил предприятию беспроцентный кредит на
модернизацию оборудования. Покупка нового оборудования обусловила снижение
норм расхода и потерь сырья, основных и вспомогательных материалов, также
снижение норм расхода топлива и энергии на технологические цели. Точные значения
норм расхода на предприятии считаются коммерческой тайной и разглашению не
подлежат. Известно, что новое оборудование позволило снизить расход сырья на
производство 1 тонны продукции за счет сокращения потерь на 7,44%, также снизить
расход электроэнергии на переработку 1 тонны сырья – в 4 раза, топлива на
технологические цели – в 1,5 раз. Норма расхода воды до модернизации линии
производственного оборудования составляла в среднем – 1,5 тонны воды (1,5 м 3) на
тонну переработки молока, новая норма расхода составила – 0,55 тонн воды на тонну
молока.
Экономию от внедрения нового оборудования рассчитаем для продукта кварк
"Творожок нежный" обезжиренный.
В мае 2006 года предприятием было произведено 10,73 тонн кварка “ Творожок
нежный". обезжиренный. Расход сырья (молока базисной жирности) на производство
кварка составил 13, 1814 тонн.
Цена на 1 тонну молока базисной жирности в мае 2006 года составила 686 890
млн. руб.
67
В 1 тонне молока базисной жирности содержится: углеводов – 47 кг., жиров – 340
кг., белков – 320 кг. Стоимость 1 кг. углеводов – 1867 руб. Следовательно, стоимость
углеводов в 1 тонне молока – 1867 × 47= 87 740 руб. Стоимость жиров и белков
определяется следующим образом:
686 890 – 87 740 = 599 150 руб.
Стоимость жиров = 599 150/2= 299 575 руб.
Стоимость белков = 599 150/2= 299 575 руб.
В 1 тонне молока базисной жирности содержится: жира – 360 кг., белка – 320 кг.
Следовательно, получаем:
Стоимость 1 г. углеводов в 1 тонне молока базисной жирности – 1867/1000 = 1,87
руб.
Стоимость 1 г. жиров в 1 тонне молока базисной жирности – 299 575/360/1000 =
0,83 руб.
Стоимость 1 г. белков в 1 тонне молока базисной жирности – 299 575/320/1000 =
0,94 руб.
В 1 тонне обезжиренного молока, используемого для производства кварка
содержится: 6700 г. углеводов, 120 000 г. белков и 3300 г. жиров. Следовательно,
стоимость 1 тонны сырья на производство кварка обезжиренного в мае 2006 года
составляла:
6 700 × 1,87 + 3 300 × 0,83 + 120 000 × 0,94 = 121 329 руб.
Допустим, с учетом инфляции(индекс цен производителей промышленной
продукции для промежуточных товаров в мае 2007 составил 101,9% к маю 2006 года),
прогнозируемая стоимость 1 тонны сырья на производство кварка обезжиренного в мае
2007 года составила: 123 700 руб.
Норма расхода сырья на производство 1 тонны кварка до модернизации
оборудования составляла– 6,95 тонн молока.
Стоимость сырья на производство 1 тонны кварка до модернизации оборудования
в мае 2006 года составляла – 6,9545 × 121 329 = 843 783 руб.
Стоимость сырья на производство 10, 73 тонн кварка в мае 2006 составляла:
843 783 × 10,73 = 9 054 174 руб.
68
Норма расхода сырья на производство 1 тонны кварка после модернизации
оборудования составила – 6,9545 × (1- 0,0744) = 6,437 тонны молока.
Прогнозируемая стоимость сырья на производство 1 тонны кварка после
модернизации оборудования в мае 2007 года составит – 6,437 × 123 700 = 796 257 руб.
Прогнозируемая стоимость сырья на производство 10, 73 тонн кварка в мае 2007
после внедрения нового оборудования составит: 796 257 × 10,73 = 8 543 838 руб.
Экономию по сырью от внедрения нового оборудования рассчитаем по формуле:

 Нр _ сырьястарое _ оборудован ие (тонн)  Цена _1_ тонны _ сырьямай2006( руб.) 


Экономиясырье   
  Нр _ сырья ( тонн )  Цена _ 1 _ тонны _ сырья ( руб . ) 
 новое _ оборудован ие май2007 
 Объем _ производствамай2006  (6,9545121329  6,437 123700) 10,73  (843783  796257) 10,73 
 4752610,73  509954 руб.
Рецептура производства кварка предусматривает добавление около 60
различных материалов. Экономия по статье материалы рассчитывается по каждому
материалу отдельно с учетом изменения норм расхода аналогично расчету экономии по
сырью. По причине трудоемкости процесса в данной курсовой работе мы не будем
рассчитывать экономию по каждому виду основных и вспомогательных материалов.
Для расчета эффекта от внедрения оборудования воспользуемся готовыми данными:
прогнозируемая на предприятии величина снижения расхода основных материалов –
3,79%, вспомогательных материалов – 2,41%.
В мае 2006 года стоимость основных материалов составляла 2 240 850 руб.,
возвратных отходов – 77 681, % за кредит – 91 985, вспомогательных материалов –
674 945 руб. Итог по элементу материальных затрат “сырье и основные материалы” в
мае 2006 года:
9 054 174 + 2 240 850 + 77 681 + 91 985 = 11 464 690 руб. (см. Приложение).
69
Прогнозируемые расходы по элементу материальных затрат “сырье и основные
материалы” с учетом инфляции цен на промышленную продукцию (101,9%) в мае 2007
года составят:
8 543 838 + 2 240 850 ×1,019×(1-0,0379) + 77 681 + 91 985 = 8 543 838 + 2 196 884
+ 77 681 + 91 985 = 10 910 388 руб.
Таким образом, планируемая экономия в результате внедрения прогрессивного
оборудования по элементу материальных затрат “сырье и основные материалы” в мае
2007 года составит 4, 83% или 554 302 руб.
Прогнозируемые расходы по элементу материальных затрат “вспомогательные
материалы” с учетом инфляции цен на промышленную продукцию (101,9%) в мае 2007
года составят:
2 682 070×1,019×(1-0,0142) = 2 667 163 руб.
Экономию по элементу материальных затрат “топливо и энергия на
технологические цели” рассчитаем исходя из ориентировочных норм затрат,
действовавших на предприятии в мае 2006 года до модернизации оборудования:
Норма расхода воды до модернизации оборудования составляла 1,33954 тонн воды
на тонну готовой продукции. Стоимость 1м3 воды – 16 278 руб.
Норма расхода воды после модернизации оборудования составила 0,41123 тонны
воды на тонну готовой продукции. Стоимость 1м 3 воды в мае 2007 года составила –
16 587 руб.
Экономия по элементу материальных затрат “вода из водохозяйственной системы”
составит:
70

 Нр _ водыстарое_ оборудование(тонн, м3)  Цена _1_ тонны _ водымай2006( руб.) 


Экономиявода   
  Нр _ воды ( тонн, м 3
)  Цена _ 1 _ тонны _ воды ( руб . ) 
 новое _ оборудование май2007 
 Объем _ переработки _ сырьямай2006  ( ,1 33954 16278  0,51123 16587) 13,1814  (21805  8480) 13,1814 
 1332513,1814  175642 руб.
Таким образом, прогнозируемые расходы по элементу материальных затрат “ вода из
водохозяйственной системы” после внедрения прогрессивного оборудования в мае
2007 года составят 39% или 287 422 – 175 642 =111 780 руб.
Так как нормы расхода на топливо и электроэнергию считаются на предприятии
коммерческой тайной, рассчитаем экономию по элементам материальных затрат
“топливо” и “электроэнергия”, с помощью условных обозначений: норма расхода
топлива на переработку 1 тонны сырья до модернизации оборудования- Нрт (т.), норма
расхода электроэнергии на переработку 1 тонны сырья до модернизации оборудования-
Нрэл (кВт.ч.).
Норма расхода топлива до модернизации оборудования составляла 1,34 т. пара на
тонну готовой продукции. Стоимость 1м3 воды – 16 278 руб.
Норма расхода воды после модернизации оборудования составила 0,4 тонны воды
на тонну готовой продукции. Стоимость 1м3 воды в мае 2007 года составила – 16 587
руб.
Для расчета воспользуемся следующими тарифами: стоимость., 1 т. топлива (пар)
– 43 253 руб., 1 кВт. ч. электроэнергии – 78,9 руб.. С учетом инфляции стоимость 1 т.
топлива (пар) в мае 2007 года составила 43 576 руб., 1 кВт. ч. электроэнергии – 105,1
руб..
% экономии по элементу материальных затрат “топливо на технологически цели”
рассчитаем по формуле:
71
 0,67  Нртстарое _ оборудование (т.)  Ценамай 2007 ( руб.)  Объем _ переработки _ сырьямай 2006 
Экономия вода     100%
 Нрт ( т.)  Цена ( руб .)  Объем _ переработки _ сырья 
 старое _ оборудование май 2006 май 2006 
0,67  Ценамай 2007 ( руб.) 0,67  43576 29196
 100%   100%  100%   100%  100%   100%  100%  32,5%
Ценамай 2006( руб.) 43253 43253
Планируемая экономия в результате внедрения прогрессивного оборудования по
элементу материальных затрат “ топливо на технологические цели ” в мае 2007 года
составит 32,5% или 37 313 руб. (0,325× 114809 руб. – см. Приложение).
Прогнозируемые расходы по элементу материальных затрат “топливо на
технологические цели” в мае 2007 года составят:
114809-37 313 = 77 496 руб.
% экономии по элементу материальных затрат “электроэнергия” рассчитаем по
формуле:
 0,25  Нрэстарое _ оборудование (т.)  Ценамай 2007( руб.)  Объем _ переработки _ сырьямай2006 
Экономия вода     100% 
 Нрэ 
 старое _ оборудование ( т.)  Ценамай 2006( руб.)  Объем _ переработки _ сырьямай 2006 
0,25  Ценамай 2007( руб.) 0,25  105,1 26,275
100%   100%  100%   100%  100%   100%  100%  66,7%
Ценамай2006( руб.) 78,9 78,9
Планируемая экономия в результате внедрения прогрессивного оборудования по
элементу материальных затрат “ электроэнергия ” в мае 2007 года составит 66,7% или
173375,31 руб. (0,667 × 259933 руб. – см. Приложение).
Прогнозируемые расходы по элементу материальных затрат “электроэнергия” в
мае 2007 года составят:
259933-173375= 86 558 руб.
Для того, чтобы сформировать себестоимость и оценить эффективность
мероприятия, рассчитаем также новое значение по элементу амортизация. Расчет
произведем с использованием линейного метода. Сумма амортизации внедренного
оборудования на начало 2007 года составила:
Первонач . _ ст  ть _ оборудован ия( руб )  Норма _ аморт.(%)
Ам  
100%
(Ст  ть _ приобретен ия  Затраты _ на _ транспорти ровку _ и _ монтаж )  Норма _ аморт.
 
100%
(10940000000  150600000)  15 11090600  15
   1633590000( руб.)
100% 100
72
Новое оборудование задействовано в производстве не только кварков, но и
творожных десертов с различными фруктовыми наполнителями (всего 25
наименований). Базой распределения амортизационных отчислений в составе расходов
на содержание и эксплуатацию оборудования является стоимость сырья. В
соответствии с удельным весом сырья, используемого в производстве обезжиренного
кварка, амортизационные отчисления по оборудованию для кварка составят 18 974 279
руб. в год, 131766 руб. в месяц. Общая сумма начисленной амортизации составит –
21 374 280 руб в год, 1 781 190 руб. в месяц.
Расчет прогнозируемой себестоимости продукции после модернизации
оборудования при условии неизменности остальных элементов и статей затрат
приведен в таблице:
Таблица 37. Прогнозируемая себестоимость кварка "Творожок нежный"
Кварк "Творожок нежный" обезжир.
Затраты на 1 Уд. вес элемента в
Сумма, руб. руб. ТП, руб. себ-сти,%
Код затрат

Наименование элемента затрат


Материальные затраты
100 услуги производственного характера 612 315 3,05
101 сырье и основные материалы 10 910 388 54,56 57,09
102 транспортно-заготовительные расходы 755 446 3,6 3,76
103 вспомогательные материалы 2 667 163 12,76 13,36
104 топливо 77 496 0,55 0,57
105 электроэнергия 86 558 1,24 1,29
107 потери в пределах норм убыли 0 0
109 плата за воду из водохоз.системы 111 780 1,37 1,43
Итого 16 176 683 76,99 80,55
200 Расходы на оплату труда 881 138 4,19 4,39
300 Отчисления на социальные нужды 329 113 1,57 1,64
400 Аммортизация основных средств 1 781 190 5,11 5,34
500 Прочие производственные расходы
501 налоги и внебюджетные фонды 65 729 0,31 0,33
502 %% по ссудам, векселям, займам 358 095 1,7 1,78
503 арендная плата 278 670 1,33 1,39
504 вневедомственная сторожевая охрана 36 280 0,17 0,18
505 выплаты льготных пенсий 0 0
506 сертификация продукции 407 0 0
507 консультац.информационные услуги -19 028 -0,09 -0,09
508 услуги банков 68 267 0,32 0,34
510 аудиторские услуги 0 0
511 износ нематериальных активов 656 0 0
512 расходы на связь 27 718 0,13 0,14
513 расходы на рекламу 713 055 3,39 3,55
514 услуги по сопровожд.программ 2 255 0,01 0,01
516 подготовка кадров 2 762 0,01 0,01
520 расходы связ со сбытом 16 662 0,08 0,08
518 охрана труда и ТБ (спецпитание) 6 486 0,03 0,03
73
522 расходы по управлению производ-м 25 126 0,12 0,13
523 страхование,регистрация а\транспорта 217 0 0
526 фин.помощь селу 39 447 0,19 0,2
527 фин.хоккейного клуба
Итого прочие 1 622 806 7,72 8,08
Производственная себестоимость 19 122 336 95,58 100
Полная себестоимость 19 835 391 95,58 100
Товарная продукция в действующих ценах 21 012 062 - -

Прогнозируемая экономия себестоимости кварка “Творожок нежный”


обезжиренного в результате технического перевооружения составит 247 209 руб. или
1,23%.
Мероприятие 2. Покупка новой линии упаковочного оборудования для напитков
на основе молока и сыворотки.
Эффект от покупки нового упаковочного оборудования заключается в снижении
налога на картонную упаковку (установлен в размере 10% стоимости упаковочной
тары). Эффект экономии достигается несмотря на то, что производство упаковки типа
Lean Pack в 1,0982 раз более дорогостоящее, по сравнению с производством
аналогичной картонной упаковки. Совокупная экономия по стоимости
вспомогательного материала (упаковки) и налога на упаковку может быть рассчитана
исходя из соотношения:
 1,072  Ст  ть _ карт . _ уп  ки  Vппроизв. 
Экономия  100%     100% 
 Ст  ть _ карт . _ уп  ки  Vппроиз.  0,1  Ст  ть _ карт . _ уп  ки  Vппроиз. 
1,072  Ст  ть _ карт . _ уп  ки  Vппроиз. 1,0982
 100%   100%  100%   100%  0,16%
Ст  ть _ карт . _ уп  ки  Vппроиз  (1  0,1) 1,1

Мероприятие 3. Получение международного сертификата серии стандартов


системы менеджмента профессиональной безопасности и здоровья OHSAS 18001;
Эффект от внедрения стандарта профессиональной безопасности заключается в
снижении расходов по элементу затрат – “прочие затраты” – “охрана труда”,
уменьшении вероятности несчастных случаев на производстве.
Мероприятие 4. Получение международного экологического сертификата на
соответствие требованиям ИСО 14001-2004;
Эффект от внедрения стандарта ИСО 14001-2004 заключается в:
- экономии средств за счет улучшения управления организацией;
- увеличении оценочной стоимости основных фондов организации;
74
- экономии энергии и ресурсов за счет более эффективного управления ими;
- снижении страховых взносов;
- снижении опасности возникновения аварий и чрезвычайных ситуаций на
предприятии.
Мероприятие 5. Инвестирование средств в научно-исследовательские работы по
разработке и внедрению проектов полностью безотходного производства.
На сегодняшний день применяемое на предприятии высоко технологичное
оборудование позволило максимально снизить величину возвратных отходов. Однако
особенности технологического процесса производства молочных продуктов не
позволяют добиться совершенно безотходного выпуска продукции. Например, при
изготовлении творога молоко разделяется на молочный белок и сыворотку, которая
считается вторсырьем. Некоторая часть сыворотки используется при производстве
различного рода молочных напитков. Сегодня на заводе ведутся исследования с целью
разделения получаемой сыворотки на порошок для кормления скота и воду для
промывки заводского оборудования.
Мероприятие 6. Поддержка хозяйств-поставщиков сырья – реконструкция ферм и
техническое перевооружение, реализация специальной программы кормления скота,
продажа в рассрочку холодильного оборудования.
Поддержка сельхозпроизводителей позволила в некоторой степени сгладить в
2007 году сезонность спроса, лизинг холодильного оборудования повысил качество
поставляемого на предприятие сырья, снизил потери сырья в летний период на 38%.
75
Заключение

В результате выполнения курсовой работы мы получили достаточно полное


представление о понятиях “затраты”, “издержки” и “себестоимость” промышленного
предприятия, рассмотрели принципы и методы классификации и учета издержек,
формирования себестоимости продукции на примере конкретного предприятия и еще
раз убедились, что себестоимость – это важнейший показатель, характеризующий
технико-экономический уровень организации и определяющий его
конкурентоспособность.
Первый раздел курсовой работы сосредоточен на обобщении полученной на
основе изучения различных учебных материалов теоретической информации.
Во втором разделе курсовой работы вопрос учета затрат и формирования
себестоимости был рассмотрен в соответствии с отраслевыми особенностями на
примере молочного комбината “Савушкин продукт”.
Для того, чтобы оценить эффективность деятельности предприятия за отчетный
период, в курсовой работе был проведен экспресс-анализ основных технико-
экономических показателей деятельности, в результате которого были выявлены как
положительные, так и негативные моменты в деятельности молочного комбината.
Капитальные вложения на предприятии финансируются большей частью из
заемных средств, политика по привлечению внешних инвесторов пока не безуспешна.
В конце отчетного 2006 гола наблюдалось опережение темпов роста
себестоимости производства по сравнению с темпами роста выручки от реализации
молочной продукции (126 и 114% соответственно). В таких условиях анализ
себестоимости продукции и поиск резервов ее снижения на предприятии имеет
первоочередное значение.
Во втором разделе курсовой работы были также рассмотрены применяемые на
ОАО «Савушкин продукт»системы и механизмы учета затрат. На предприятии
используется традиционный для перерабатывающих отраслей попередельный метод
учета затрат в сочетании с альтернативной системой управленческого учета усеченной
себестоимости (директ-костинг). Метод директ-костинг используется только в целях
повышения эффективности аналитического учета затрат и получения дополнительной
76
информации при подготовке управленческих решений и проведения маржинального
анализа. Один из разделов курсовой работы посвящен толкованию маржинальных
показателей, необходимых для анализа доходности продаж товаров и оптимальности
ассортимента и обоснованию на основе результатов анализа различного рода
управленческих решений.
Последние главы курсовой работы сосредоточены на анализе структуры и
динамики себестоимости продукции предприятия “Савушкин продукт”, поиске
первоочередных и наиболее значимых источников снижения себестоимости,
предложении возможных мероприятий по снижению себестоимости и расчету
экономического эффекта.
Список использованных источников

1. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. Мн.:


000 «Новое знание», 2002;
2. Горфинкель В. Я. Экономика предприятия, М.:Юнити, 2003;
3. Адаменкова С.И., Бухгалтерский и налоговый учет,.финансовый
анализ и контроль Мн.: ООО “Элайда”, 2006;
4. Пелих А.С. Экономика предприятия и отрасли промышленности.
Ростов-на -Дону: Феникс, 2001;
5. Зайцев Н..Л. Экономика промышленного предприятия. М.: Инфра-М,
2007;
6. Семенов В.М. Экономика предприятия. СПб.: Питер, 2005;
7. Грузинов В.П. Экономика предприятия. М.: Юнити, 2002;
8. Ильина А.И. Экономика предприятия. М.: ООО “Новое знание”, 2003;
9. Хрипач В..Я. Экономика предприятия. Мн.: Эконономпресс, 2000;
10. Грищенко О.В. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной
деятельности предприятия. Таганрог: Финансы и статистика, 2004;
11. Справочник экономиста №5 (23) май 2005;
12. Журнал Главный Бухгалтер,
13. Волкова О.И..Экономика предприятия., М: 1999;