R.D.

Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto

Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Ejemplos art. 11.2.

EJEMPLO I. AMORTIZACIÓN DE UN PROYECTO DE INVESTIGACIÓN.

La empresa LORASA realiza un proyecto de investigación en tres años. Para ello incurre en los
siguientes gastos:

Año 2008 2009 2010

Personal 1.000 1.200 1.500
Compras 300 600 800

Además ha adquirido un edificio por 10.000 € (el suelo no tiene valor) que se amortiza en 50
años, y maquinaria por 5.000 € que se amortiza en 10 años. Ambos se afectan a la actividad de
investigación.

La amortización contable de estos elementos será como sigue:

Año 2008 2009 2010 2011 ...

Edificio 200 200 200 200 200
Máquina 500 500 500 500 500

Suponiendo que el proyecto cumple las condiciones establecidas por la normativa contable, la
empresa podrá activar cada año los gastos en los que haya incurrido en el proyecto para
amortizarlos posteriormente.
Podrá activar los gastos de personal y los de compras, además de las amortizaciones
correspondientes al ejercicio.
· Año 2008: 1.000+300+200+500= 2.000.
· Año 2009: 1.200+600+200+500= 2.500.
· Año 2010: 1.500+800+200+500= 3.000.
Vemos que el gasto contable correspondiente a la amortización queda incluido dentro de los
Gastos de investigación activados. Al activar los gastos de Investigación con una cuenta de
ingresos "Trabajos realizados para el inmovilizado intangible", se compensan los gastos con un
ingreso que los elimina.

La empresa debe amortizar estos gastos en el plazo de 5 años desde su activación:

· Año 2009: 2.000/5= 400 €.
· Año 2010: 2.000/5 + 2.500/5= 900 €.
· Año 2011: 2.000/5 +2.500/5 +3.000/5 = 1.500 €. Así sucesivamente.
La tabla de amortización de los gastos será la siguiente:

Año 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016

Amortiz. 400 900 1.500 1.500 1.500 1.100 600 0

Veamos ahora qué gastos puede deducir fiscalmente:

1-. El edificio lo puede deducir por partes iguales en diez años: 10.000/10= 1.000 €.
2-. La maquinaria la puede deducir íntegramente en el año de adquisición.
3-. Los gastos de investigación, los podemos amortizar íntegramente excepto en la parte que
corresponde amortizaciones de elementos afectos a la actividad de investigación.

Año 2008 2009 2010 2011 2012

Gasto
0 400 900 2.200(1) 2.200(1)
contable

Gasto fiscal

Edificio 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000

Máquina 5.000 0 0 0 0
Gastos I+D 1.300 1.800 2.300 0 0

Ajuste -7.300 -2.400 -2.400 +1.200 +1.200

(1) Corresponde a 1.500 de amortización de los gastos de desarrollo, y 700 de la amortización

de los inmovilizados afectos, que en este año no se han incorporado a gastos de investigación,
ya que al haber terminado el proyecto de investigación y desarrollo, la dotación al amortización
del edificio y de la maquinaria no se activará constituyendo un gasto para la empresa.

Vemos que activando los gastos de investigación, el gasto deducible para la empresa del
primer año es de 7.300 € (1.000+5.000+1.300).
Supongamos que no hubiera activado los gastos. En ese caso, hubiera podido deducir los
gastos de personal y compras (1.300) y la amortización libre del edificio y la maquinaria
(6.000). En total 7.300€. El sistema de libre amortización de los gastos de investigación permite
que la decisión de activar o no los gastos no afecte al importe deducible en el impuesto de
sociedades.

Supongamos que el proyecto de investigación cumple los requisitos previstos en el art. 35.1
para acogerse a la deducción por actividades de investigación y desarrollo, en este caso la
Sociedad tendrá derecho a las siguientes deducciones en la cuota:

1-. Deducción del 25% de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto. No
obstante, al exceso de los gastos sobre la media de los dos años anteriores, se le aplica un
42%:
Deducción del 2008: 42% x 2.000= 840€, el porcentaje de deducción es de un 42% debido a
que la media de los gastos en investigación de los dos años anteriores es "0".
Deducción del 2009: 25% x 1.000 + 42% x 1.500 = 880€, la media de los gastos de los dos
últimos años es de ( 2.000+0)/2= 1.000€.
Deducción del 2010: 25% x 2.250 + 42% x 750 = 877,50€, la media de los gastos de los dos
últimos años es de ( 2.000+2.500)/2=2.250€.

2-. Deducción del 8% de las inversiones en inmovilizado material o inmaterial, excluidos los
inmuebles o terrenos afectos exclusivamente a actividades de investigación y desarrollo, será
el 8% del coste de adquisición de la máquina:
Deducción del 2008 = 8% x 5.000 = 400€.
El primer ejercicio, la empresa contabiliza la adquisición de la maquinaria y el edificio.

_____________________ ________________________
10.000Construcciones
5.000Maquinaria aTesorería 15.000
_____________________ ________________________

Contabiliza los gastos.

_____________________ ________________________
1.000Gastos de personal
300Compras aTesorería 1.300
_____________________ ________________________

Amortiza la construcción y la maquinaria.

_____________________ ______________________________
700Amortización Inmovilizado
Material aAmortización acumulada
de Inmovilizado Material 700
_____________________ ______________________________

Activa los gastos de investigación.

_____________________ ______________________________
2.000Investigación aTrabajos realizados para
el inmovilizado intangible 2.000
_____________________ ______________________________

Por último, hemos visto que en este ejercicio se han generado diferencias temporarias
imponibles entre el resultado contable y la base imponible del impuesto. La empresa debe
registrar una deuda frente a la Hacienda Pública por 7.300 x 30%= 2.190€.

___________________________ ______________________________
2.1906301. Impuesto diferido a479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles 2.190
___________________________ ______________________________

En el segundo ejercicio, la empresa contabiliza la amortización del inmovilizado material, los

gastos de personal y las compras, activa los gastos, y comienza a amortizar los gastos de
investigación.

_____________________ ________________________
1.200Gastos de personal
600Compras aTesorería 1.800
_____________________ ________________________

Amortiza la construcción y la maquinaria.

 _____________________ ______________________________
700Amortización Inmovilizado
Material aAmortización acumulada
de Inmovilizado Material 700
_____________________ ______________________________

Activa los gastos de investigación.

_____________________ ______________________________
2.500Investigación aTrabajos realizados para
el inmovilizado intangible 2.500
_____________________ ______________________________

Amortiza los gastos de investigación.

_____________________ ______________________________
400Amortización Inmovilizado
Intangible aAmortización acumulada
de Inmovilizado Intangible 400
_____________________ ______________________________

En este ejercicio, la empresa tiene una diferencia temporaria imponible de 2.400 €, por lo que
debe registrar una deuda frente a la Hacienda Pública de 2.400 x 0' 30= 720 €.

___________________________ ______________________________
7206301. Impuesto diferido a479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles 720
___________________________ ______________________________

Respecto a las deducciones, suponen un ajuste permanente negativo del resultado contable al
registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable: Norma de registro y valoración número 6.a del P.G.C.

EJEMPLO II. AMORTIZACIÓN DE UN PROYECTO DE DESARROLLO.

La empresa LORASA realiza un proyecto de desarrollo en tres años. Para ello incurre en los
siguientes gastos:

Año 2008 2009 2010

Personal 1.000 1.200 1.500
Compras 300 600 800

Además ha adquirido un edificio por 10.000€ (el suelo no tiene valor) que se amortiza en 50
años, y maquinaria por 5.000€ que se amortiza en 10 años. Ambos se afectan a la actividad de
desarrollo.

La amortización contable de estos elementos será como sigue:

Año 2008 2009 2010 ...

Edificio 200 200 200 200 200
Máquina 500 500 500 500 500

Suponiendo que el proyecto cumple las condiciones establecidas por la normativa contable, la
empresa podrá activar cada año los gastos en los que haya incurrido en el proyecto para
amortizarlos posteriormente.
Podrá activar los gastos de personal y los de compras, además de las amortizaciones
correspondientes al ejercicio.
· Año 2008: 1.000+300+200+500= 2.000.
· Año 2009: 1.200+600+200+500= 2.500.
· Año 2010: 1.500+800+200+500= 3.000.
Vemos que el gasto contable correspondiente a la amortización queda incluido dentro de los
Gastos de desarrollo activados. Al activar los gastos de investigación con una cuenta de
ingresos, "Trabajos realizados para el inmovilizado inmaterial ", se compensan los gastos con
un ingreso que los elimina.

La empresa debe amortizar estos gastos en el plazo de 5 años desde el final del proyecto de
desarrollo:
Año 2011: 7.500/5= 1.500€.

La tabla de amortización de los gastos será la siguiente:

Año 2011 2012 2013 2014 2015

Amortiz. 1.500 1.500 1.500 1.500 1.500

Veamos ahora qué gastos puede deducir fiscalmente:

1-. El edificio lo puede deducir por partes iguales en diez años: 10.000/10= 1.000€.
2-. La maquinaria la puede deducir íntegramente en el año de adquisición.
3-. Los gastos de investigación, los podemos amortizar íntegramente excepto en la parte que
corresponde amortizaciones de elementos afectos a la actividad de investigación.

Año 2008 2009 2010 2011 2012

Gasto
0 0 0 2.200(1) 2.200(1)
contable

Gasto fiscal
Edificio 1.000 1.000 1.000 1.000 1.000
Máquina 5.000 0 0 0 0
Gastos I+D 1.300 1.800 2.300 0 0

Ajuste -7.300 -2.800 -3.300 +1.200 +1.200

(1) Corresponde a 1.500 de amortización de los gastos de desarrollo, y 700 de la amortización

de los inmovilizados afectos, que en este año no se han incorporado a gastos de desarrollo, ya
que al haber terminado el proyecto de investigación y desarrollo, la dotación al amortización del
edificio y de la maquinaria no se activarán constituyendo un gasto para la empresa.

Vemos que activando los gastos de desarrollo, el gasto deducible para la empresa del primer
año es de 7.300 € (1.000+5.000+1.300).
Supongamos que no hubiera activado los gastos. En ese caso, hubiera podido deducir los
gastos de personal y compras (1.300) y la amortización libre del edificio y la maquinaria
(6.000). En total 7.300€. El sistema de libre amortización de los gastos de desarrollo permite a
la empresa, que la decisión de activar o no los gastos, no afecte al importe deducible en el
impuesto de sociedades.

Supongamos que el proyecto de desarrollo cumple los requisitos previstos en el art. 35.1 para
acogerse a la deducción por actividades de investigación y desarrollo, en este caso la Sociedad
tendrá derecho a las siguientes deducciones en la cuota:

1-. Deducción del 25% de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto. No
obstante, al exceso de los gastos sobre la media de los dos años anteriores, se le aplica un
42%:
Deducción del 2008: 42% x 2.000= 840€, el porcentaje de deducción es de un 42% debido a
que la media de los gastos en investigación de los dos años anteriores es "0".
Deducción del 2009: 25% x 1.000 + 42% x 1.500 = 880€, la media de los gastos de los dos
últimos años es de (2.000+0)/2= 1.000€.
Deducción del 2010: 25% x 2.250 + 42% x 750 = 877,50€, la media de los gastos de los dos
últimos años es de (2.000+2.500)/2=2.250€.

2-. Deducción del 8% de las inversiones en inmovilizado material o inmaterial,

excluidos los inmuebles o terrenos afectos exclusivamente a actividades de
investigación y desarrollo, será el 8% del coste de adquisición de la máquina:
Deducción del 2008 = 8% x 5.000 = 400€.

El primer ejercicio, la empresa contabiliza la adquisición de la maquinaria y el edificio.

_____________________ ________________________
10.000Construcciones
5.000Maquinaria aTesorería 15.000
_____________________ ________________________

Contabiliza los gastos.

 _____________________ ________________________
1.000Gastos de personal
300Compras aTesorería 1.300
_____________________ ________________________

Amortiza la construcción y la maquinaria.

_____________________ ______________________________
700Amortización Inmovilizado
Material aAmortización acumulada
de Inmovilizado Material 700
_____________________ ______________________________

Activa los gastos de investigación.

_____________________ ______________________________
2.000Investigación aTrabajos realizados para
el inmovilizado inmaterial 2.000
_____________________ ______________________________

Por último, hemos visto que en este ejercicio se han generado diferencias temporarias
imponibles entre el resultado contable y la base imponible del impuesto. La empresa debe
registrar una deuda frente a la Hacienda Pública por 7.300 x 30%= 2.190€.

___________________________ ______________________________
2.190 6301. Impuesto diferido a 479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles 2.190
___________________________ ______________________________

En el segundo ejercicio, la empresa contabiliza la amortización del inmovilizado material, los

gastos de personal y las compras y activa los gastos.

_____________________ ________________________
1.200Gastos de personal
600Compras aTesorería 1.800
_____________________ ________________________

Amortiza la construcción y la maquinaria.

_____________________ ______________________________
700Amortización Inmovilizado
Material aAmortización acumulada
de Inmovilizado Material 700
_____________________ ______________________________

Activa los gastos de investigación.

 _____________________ ______________________________
2.500Investigación aTrabajos realizados para
el inmovilizado inmaterial 2.500
_____________________ ______________________________

En este ejercicio, la empresa tiene una diferencia temporal negativa de 2.800€, por lo que debe
registrar una deuda frente a la Hacienda Pública de 2.800 x 0' 30=840€.

___________________________ ______________________________
840 6301. Impuesto diferido a 479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles 840
___________________________ ______________________________

Respecto a las deducciones, suponen un ajuste permanente negativo del resultado contable al
registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable: Norma de registro y valoración número 6.a del P.G.C.

EJEMPLO III. BIENES AFECTOS A ACTIVIDADES DE INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO.

La empresa LORASA realiza un proyecto de desarrollo en tres años. Para ello incurre en los
siguientes gastos:

Año 2008 2009 2010

Personal 1.000 1.200 1.500
Compras 300 600 800

Además ha adquirido un edificio por 10.000€ (el suelo no tiene valor) que se amortiza en 50
años, y maquinaria por 5.000 € que se amortiza en 10 años. Ambos se afectan a la actividad de
desarrollo.

La amortización contable de estos elementos será como sigue:

Año 2008 2009 2010 2011 ...

Edificio 200 200 200 200 200
Máquina 500 500 500 500 500

El 31 de diciembre de cada año, la empresa ha comprobado que no puede activar los gastos
de desarrollo porque la viabilidad económica del proyecto no está asegurada.
Sin embargo, la maquinaria y el edificio están afectos a un proyecto de desarrollo, por lo que la
empresa puede amortizarlos de acuerdo a las ventajas establecidas en el Texto refundido de la
Ley del Impuesto de Sociedades.
1-. El edificio lo puede deducir por partes iguales en diez años: 10.000/10= 1.000€.
2-. La maquinaria la puede deducir íntegramente en el año de adquisición.
importe deducible en el impuesto de sociedades.

Año 2008 2009 2010 a 2017 2018

Amort.
700(1) 700 700 200(3)
Contable
Gasto fiscal 6.000(2) 1.000 1.000 0(4)
Diferencia -5.300 -300 -300 +200

(1) Corresponden 200 al edificio y 500 a la maquinaria.

(2) Corresponden 1.000 al edificio y 5.000 a la maquinaria.
(3) Corresponden al edificio, porque la maquinaria está totalmente amortizada.
(4) No se amortiza nada porque ya han finalizado los diez años de imputación del edificio.

En 2019 la empresa vende el edificio por 12.000 €. En ese momento la empresa ya ha llevado
a gasto deducible los 10.000 € del valor de adquisición. Sin embargo sólo ha imputado en la
cuenta de pérdidas y ganancias la amortización contable de 11 años (200x11= 2.200).
La normativa fiscal le obliga a incluir en la base imponible la parte de valor del bien que ha
disfrutado de libre amortización y no ha sido imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias.
10.000-2.200= 7.800 €.

Supongamos que el proyecto de investigación y desarrollo cumple los requisitos previstos en el

art. 35.1 para acogerse a la deducción por actividades de investigación y desarrollo, en este
caso la Sociedad tendrá derecho a las siguientes deducciones en la cuota:

1-. Deducción del 25% de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto. No
obstante, al exceso de los gastos sobre la media de los dos años anteriores, se le aplica un
42%:
Deducción del 2008: 42% x 2.000= 840€, el porcentaje de deducción es de un 42% debido a
que la media de los gastos en investigación de los dos años anteriores es "0".
Deducción del 2009: 25% x 1.000 + 42% x 1.500 = 880€, la media de los gastos de los dos
últimos años es de (2.000+0)/2= 1.000€.
Deducción del 2010: 25% x 2.250 + 42% x 750 = 877,50€, la media de los gastos de los dos
últimos años es de (2.000+2.500)/2=2.250€.

2-. Deducción del 8% de las inversiones en inmovilizado material o inmaterial, excluidos los
inmuebles o terrenos afectos exclusivamente a actividades de investigación y desarrollo, será
el 8% del coste de adquisición de la máquina:
Deducción del 2008 = 8% x 5.000 = 400€.

El primer ejercicio, la empresa contabiliza la adquisición de la maquinaria y el edificio.

_____________________ ________________________
10.000Construcciones
5.000Maquinaria aTesorería 15.000
_____________________ ________________________

Contabiliza los gastos.

 _____________________ ________________________
1.000Gastos de personal
300Compras aTesorería 1.300
_____________________ ________________________

Amortiza la construcción y la maquinaria.

_____________________ ______________________________
700Amortización Inmovilizado
Material aAmortización acumulada
de Inmovilizado Material 700
_____________________ ______________________________

No activa los gastos de investigación porque no cumple los requisitos establecidos en la

normativa contable.

Por último, hemos visto que en este ejercicio se han generado diferencias temporales
negativas entre el resultado contable y la base imponible del impuesto. La empresa debe
registrar una deuda frente a la Hacienda Pública por 5.300 x 30%= 1.590 €.

___________________________ ______________________________
1.590 6301. Impuesto diferido a 479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles 1.590
___________________________ ______________________________

En el segundo ejercicio, la empresa contabiliza la amortización del inmovilizado material y los

gastos de personal y las compras.

_____________________ ________________________
1.200Gastos de personal
600Compras aTesorería 1.800
_____________________ ________________________

Amortiza la construcción y la maquinaria.

_____________________ ______________________________
700Amortización Inmovilizado
Material aAmortización acumulada
de Inmovilizado Material 700
_____________________ ______________________________

En este ejercicio, la empresa tiene una diferencia temporal negativa de 2.800 €, por lo que
debe registrar una deuda frente a la Hacienda Pública de 300 x 0' 30= 90 €.

___________________________ ______________________________
90 6301. Impuesto diferido a 479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles 90
 ___________________________ ______________________________

En 2019 vende el edificio por 12.000€.

_____________________ ______________________________
12.000Bancos
2.200Amortización acumulada
de Inmovilizado Material aConstrucciones 10.000
aBeneficio en la enajenación
de inmovilizado material 4.200
_____________________ ______________________________

Existe una diferencia temporal positiva correspondiente a los 7.800 € que se han incluido en la
base imponible correspondientes a la parte de valor del edificio que disfrutó de libre
amortización y no se imputó en la cuenta de pérdidas y ganancias. Por ello revierten las
deudas frente a la Hacienda Pública. 7.800 x 0' 3= 2.340.

___________________________ ______________________________
2.340 479. Pasivos por diferencias
temporarias imponibles a 6301. Impuesto diferido 2.340
___________________________ ______________________________

Respecto a las deducciones, suponen un ajuste permanente negativo del resultado contable al
registrar el gasto por el impuesto.

Normativa contable: Norma de registro y valoración número 6.a del P.G.C