1.

INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE

1.1 DEFINIÇÃO E PRINCÍPIOS DA CONTABILIDADE

Podemos definir a contabilidade como a ciência social encarregada de estudar, medir,

analisar e registrar o patrimônio das organizações, empresas e indivíduos. Esta ciência
tem como objetivo servir para tomada de decisões e controle, apresentando informação
previamente registrada de forma sistemática e útil para as diferentes partes
interessadas.

Além disso, a contabilidade tem uma técnica que produz, de forma sistemática e
ordenada, informações quantitativas muito valiosas, expressas em unidades monetárias
sobre as transações realizadas por entidades econômicas e sobre eventos econômicos
identificáveis e quantificáveis, que podem ser facilitados aos diferentes públicos
interessados.

O objetivo da contabilidade é fornecer informações em um determinado momento e

sobre os resultados obtidos ao longo de um período de tempo, o que é muito útil para
os usuários tomarem suas decisões, para o controle da gestão e para a realização de
estimativas de resultados futuros, dotando tais decisões de racionalidade e eficiência.

Em um nível mais específico, aqui estão algumas definições da contabilidade que vários
autores realizaram sobre o assunto:

- Masi V. (1962): ciência cujo objeto é o patrimônio considerado em seu aspecto

estático e dinâmico, qualitativo e quantitativo, e cujo propósito é a direção
econômica do patrimônio, que é oportuna, prudente e conveniente.

Oposta a esta definição, devemos também considerar as que não vinculam a

contabilidade a uma realidade necessariamente econômica. A mais representativa é:

- Moisés García (1965): ciência que visa a representação sistemática de qualquer

realidade delimitada de tipo quantitativo - em magnitude homogênea - seja
considerada em situação estática ou dinâmica. Fornece uma imagem simbólica-
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 quântica da realidade que tenta representar e a trajetória de sua evolução, assim
como as consequências desta evolução.

Devemos também mencionar outras definições que se concentram no papel importante

que a contabilidade desempenha como principal fonte de informação para a tomada de
decisões:

- American Accounting Association (1977): processo de identificação, medição e

comunicação de informações econômicas que permite aos seus usuários julgar
e tomar decisões.

- Ijiri Y. (1967): sistema para comunicar os eventos econômicos de uma entidade.

- Cañibano Calvo L. (1979): ciência de natureza econômica que visa produzir

informação para tornar possível o conhecimento passado, presente e futuro da
realidade econômica em termos quantitativos a todos os seus níveis
organizacionais , através da utilização de um método específico suportado por
bases suficientemente contrastadas, a fim de facilitar a adoção de decisões
financeiras externas e de planejamento e controle internos.

- Requena Rodríguez J. M. (1981): ciência empírica que, em relação a uma

unidade econômica, nos permite, a qualquer momento, o conhecimento
qualitativo e quantitativo da sua realidade econômica, com o objetivo genérico
de destacar a situação desta unidade e a sua evolução no tempo.

Como resumo, podemos citar os seguintes pontos comuns que apresentam as

definições que acabamos de exibir. Estes pontos são:

- A contabilidade prossegue, principalmente, o conhecimento e a interpretação

dos fenômenos de natureza econômica e que apresentam uma estrutura
circulatória.

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 - No que se refere ao seu aspecto formal, se ocupa em estabelecer a metodologia
mais adequada para a realização de um conhecimento da realidade econômica,
devido à incapacidade de ter um conhecimento direto através da observação.

- O seu principal objetivo é fornecer informação aos usuários interessados e dar-

lhes elementos de apreciação para a tomada de decisões.

Princípios da contabilidade

Os princípios da contabilidade são um conjunto de regras e normas gerais que servem

como um guia contábil, a fim de formular critérios sobre a mensuração do patrimônio e
sobre a informação dos elementos patrimoniais e econômicos de uma entidade. Estes
princípios constroem parâmetros para a preparação das demonstrações financeiras com
base em métodos uniformes da técnica contábil.

Estes princípios foram aprovados durante a 7ª Conferência Interamericana de

Contabilidade e a 7ª Assembleia Nacional de Graduados em Ciências Econômicas,
realizada em 1965 no Mar de Plata, na Argentina.

Um dos princípios destacados é o do jogo duplo, estabelecido por Fray Luca Pacioli em
1494 e cuja declaração está fundamentada nas seguintes premissas:

- Não há devedor sem credor e vice-versa.

- A uma ou mais contas devedoras correspondem sempre a uma ou mais contas

credoras pelo mesmo montante.

- Em qualquer momento, as somas do deve têm de ser iguais às somas do haver.

- As perdas são debitadas e os lucros são creditados.

- O patrimônio da organização é diferente do patrimônio dos seus proprietários.

- O princípio dos recursos de uma entidade é igual ao valor das ações que recaem
sobre ele.

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 - Os componentes patrimoniais e as causas dos seus resultados são representados
por meio de contas nas quais se registram notas ou se estabelecem variações do
conceito que representam.

- O saldo de uma conta é o valor monetário que ela possui em um determinado

momento. Esse saldo modifica-se cada vez que uma operação tem efeito sobre
os componentes que representa.

- As contas de ativo e despesa são devedoras, e as do passivo, ganhos e patrimônio

líquido são credoras.

- Em qualquer notação ou assento, independentemente do número de débitos e

créditos, a soma dos saldos deve ser igual.

- Para cancelar um valor previamente registrado, a conta a registrar deve ser a

que representa esse valor e o valor deve ser o mesmo previamente registrado.

- Cada conta tem duas seções: deve e haver.

Os princípios sobre os que se fundamenta a contabilidade se manifestam através dos

seguintes conceitos:

▪ Entidade: toda a informação financeira é registrada de forma separada das

informações pessoais do proprietário do negócio. Assim, uma pessoa pode ter
um negócio e, além disso, uma casa e um carro. No entanto, os registros
financeiros da empresa não devem conter informação sobre as propriedades
pessoais, já que os registros financeiros de uma empresa e os de caráter pessoal
não devem ser misturados. O mesmo acontece quando o proprietário de uma
companhia tem outras empresas. Cada entidade deve ser tratada de forma
independente.

▪ Bens econômicos: as demonstrações financeiras referem-se sempre aos bens

econômicos, isto é, aos bens tangíveis e intangíveis de empresas com valor
econômico e passíveis de serem avaliadas em termos monetários.

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▪ Unidade de medida: para poder refletir o patrimônio de uma empresa nas
demonstrações financeiras, é necessário escolher uma moeda, a fim de valorizar
os elementos patrimoniais, aplicando um preço a cada unidade. Em suma,
precisamos ter uma unidade de medida para poder colocar valor ao que
contabilizamos. O mais habitual é usar a moeda que tem curso legal no país onde
a entidade ou empresa se desenvolve. Somente os eventos econômicos são
registrados nos livros de contabilidade em termos monetários, sendo excluídos
o resto de eventos que não podem ser valorizados economicamente. O dinheiro
é usado como uma unidade de medida para apresentar as demonstrações
financeiras.

▪ Empresas em funcionamento: este princípio se refere à permanência e à

projeção da empresa no mercado, não tendo que interromper suas atividades,
mas, pelo contrário, tendo que operar indefinidamente.

▪ Avaliação ao custo: implica que os ativos de qualquer empresa devem ser

avaliados ao custo de aquisição ou produção. Neste contexto, devemos levar em
consideração que as flutuações da moeda comum não devem incidir sobre as
alterações inicialmente expressas, senão que se realizarão os ajustes necessários
à expressão numerária dos respetivos custos, como perante uma situação de
inflação, por exemplo.

Este é um princípio fundamental da contabilidade, que implica que os ativos

tenham que ser registrado ao preço pago no momento da aquisição.

▪ Período de tempo: cada empresa deve medir o resultado de sua gestão de vez
em quando devido razões administrativas, legais, fiscais e financeiras. O mais
habitual é que este período de tempo seja de doze meses, recebendo o nome de
exercício, embora possa igualmente ser chamado de período contábil, exercício
contábil ou exercício econômico.

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 O estudo sobre as demonstrações financeiras deve limitar-se a um período fiscal
curto, para obter uma melhor visão da empresa e uma tomada de decisões mais
oportuna no futuro.

▪ Objetividade: as alterações no ativo, passivo e expressão contábil do patrimônio

líquido devem ser formalmente conhecidas nos registros contábeis, para que
sejam medidas de forma objetiva e em termos monetários. É imprescindível
registrar no inventário todas as alterações realizadas, para que tenham
correspondência com a realidade, permitindo uma visão objetiva e real da
situação contábil e financeira da empresa.

▪ Prudência: diante da circunstância de ter que escolher entre dois valores, o

contador deve optar sempre pelo valor mais baixo, minimizando assim a
participação do proprietário nas operações contábeis. Este princípio pode ser
expresso com a seguinte afirmação: “contabilizar todas as perdas quando
conhecidas e os ganhos somente ao serem realizados”.

Uma má interpretação deste princípio pode conduzir a um exagero e,

consequentemente, a um mau funcionamento do princípio contábil, dando lugar
a uma apresentação incorreta da situação financeira no resultado das operações
contábeis e chegando a modificar o conceito contábil de valor. Este princípio
também pode chamar-se critério conservador.

▪ Uniformidade: os princípios gerais e as regras específicas, representados pelos

princípios de avaliação e utilizados para a formulação das demonstrações
financeiras, devem ser aplicados uniformemente de um período para outro,
permitindo uma melhor comparação das demonstrações financeiras nos
diferentes períodos de uma empresa em funcionamento.

Qualquer alteração relevante na aplicação dos princípios gerais e das regras

específicas que possam afetar a apresentação das demonstrações financeiras,
deve ser assinalada com uma nota de esclarecimento.

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 Este princípio indica que as empresas, utilizando um método para a
apresentação das demonstrações financeiras, deverão ser coerentes e atingir a
uniformidade nas informações apresentadas e exibidas nos registos contábeis
de um período para outro.

As alterações, se forem constantes em cada período, dificultarão a interpretação

e a comparação das demonstrações financeiras, mostrando também variações
notáveis nos resultados apresentados.

▪ Significação ou importância relativa: é importante que, quando se apliquem os

princípios contábeis e as regras específicas, se tenha um sentido prático, isto é,
a atenção deve-se focar apenas aos fatos ou situações relevantes. Naturalmente,
não existe nenhuma regra que determine quais fatos são importantes, assim que
a decisão recairá sobre o responsável da contabilidade, considerando aspectos
tais como a situação da companhia e o efeito relativo no ativo, passivo,
patrimônio ou no resultado das operações.

▪ Revelação suficiente: a informação contábil que apareça nas demonstrações

financeiras deve ser clara e compreensível para poder julgar e interpretar os
resultados das operações e ter uma imagem bem definida da situação da
empresa. Além disso, a informação deverá ser correta e exata.

▪ Exposição: as demonstrações financeiras devem conter todas as informações e

discriminações básicas e suplementares necessárias para uma interpretação
correta da situação financeira da empresa, assim como dos seus resultados
econômicos.

▪ Acumulado: as variações patrimoniais que devem ser consideradas para

estabelecer o resultado econômico são aquelas que competem a um exercício,
sem ter em conta a data de pagamento ou cobrança.

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1.2 O PATRIMÔNIO EMPRESARIAL

Como comentamos, a contabilidade é uma ciência empírica e, por isso, devemos ter em
conta dois aspetos: a parte teórica e a parte prática. É muito importante não entender
a contabilidade como um conjunto de cálculos, já que esta disciplina serve para fornecer
uma série de dados e informações em relação a empresa, explicando a situação atual e
ajudando-nos na tomada de decisões.

A contabilidade é, portanto, a entidade representativa que mostrará o aspecto

econômico da realidade empresarial, permitindo capturar e transmitir a sua imagem e
evolução.

Uma das informações básicas e essenciais que a contabilidade nos oferece em relação a
nossa empresa é saber o que ganhamos e perdemos, e de que maneira. Ela também
indica os elementos que compõem a empresa, o que temos e o que devemos, os nossos
investimentos e os financiamentos. A contabilidade, portanto, lida com os elementos
que, do ponto de vista econômico, integram a empresa.

Embora seu caráter seja artificial, a empresa é considerada uma entidade viva e
apresenta o mesmo desenvolvimento que uma entidade viva natural, isto é, a empresa
nasce, cresce e morre. Ao longo da sua vida se relaciona com seu ambiente, do qual
obtém certos elementos e fornece outros, desenvolvendo certos processos no seu
interior. Todas estas ações ou fenômenos produzem na empresa uma circulação de
valor, e esta corrente fica plasmada através da contabilidade.

Nesta segunda seção, estudaremos o estudo do patrimônio, que é o objeto de atenção

da contabilidade. O patrimônio é composto por uma série de elementos necessários
para que a empresa possa operar, como dinheiro, bens e maquinaria, entre outros.
Todos estes elementos compõem o que é conhecido como a estrutura econômica da
empresa (EE).

Para que essa estrutura econômica (EE) exista, a empresa precisará de uma série de
meios financeiros para sua aquisição. O que faz com que estes meios constituam o

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conjunto de fontes de financiamento ou estrutura financeira da empresa (EF). Desta
forma, podemos afirmar que o patrimônio da empresa consiste em dois elementos
principais: por um lado, os bens e os direitos, que têm valor e formam sua estrutura
econômica e, por outro lado, os meios financeiros exigidos para o seu financiamento,
ou seja, a estrutura financeira, formada pelo conjunto de obrigações da empresa, seja
com o empresário ou com terceiros.

Quanto ao patrimônio, independentemente do tipo de empresa ou organização, este

sempre estará integrado por uma série de elementos de caráter heterogêneo
suscetíveis de valorização econômica. Estes elementos devem pertencer a uma das
seguintes categorias:

- Bens ou conjuntos de fatores produtivos: podem ser classificados em bens

materiais, tais como mercadorias, prédios e máquinas, e em bens intangíveis,
tais como marcas e patentes. Estes elementos têm um valor e são utilizados para
atingir os objetivos da empresa ou para trocá-los no mercado.

- Direitos: representam situações em que a empresa está em condições de exigir

ou perceber uma contraprestação, como credor contra terceiros, tais como
direitos de pagamento contra os clientes, ações em outras empresas ou
empréstimos concedidos.

- Obrigações: refere-se às obrigações de pagamento decorrentes de situações

jurídicas em que a empresa é devedora de outros agentes econômicos por
compromissos adquiridos, tais como débitos perante fornecedores de produtos
para a atividade principal, ou credores em geral, débitos por empréstimos
obtidos, dívidas a favor da Administração Pública (impostos e Segurança Social*),
ou os montantes fornecidos pelo empresário ou sócios, que seriam as obrigações
em relação a eles.

Desta forma, o conjunto que formam os bens, direitos e obrigações compõem o

patrimônio da empresa.

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Como comentamos, o patrimônio da empresa se forma pela estrutura econômica e
financeira. A estrutura econômica consiste em todos os bens e direitos, e receberá o
nome de ATIVO, enquanto a estrutura financeira é formada pelo conjunto de obrigações
e recebe o nome do PASSIVO.

Em forma de equação seria assim:

BENS + DIREITOS = OBRIGAÇÕES

A empresa pode ter obrigações com terceiros (passivo) ou com o próprio empresário
(patrimônio líquido). Portanto, o patrimônio empresarial consiste em dois tipos de
elementos: elementos de natureza positiva (bens e direitos), e elementos de natureza
negativa (passivo ou conjunto de obrigações contra terceiros). A diferença entre eles é
a parte correspondente ao empresário, que tem o nome de patrimônio líquido.

BENS + DIREITOS – OBRIGAÇÕES = PATRIMÔNIO LÍQUIDO

O patrimônio líquido pertence ao proprietário da empresa, que poderá ser uma pessoa
física ou jurídica. De modo que, para fins contábeis, será igual ao montante
correspondente ao patrimônio obtido através da fórmula: bens + direitos - obrigações.

Em termos contábeis, os bens e direitos constituem o ativo, enquanto as obrigações

constituem o passivo. Este último, juntamente com o patrimônio líquido, constitui as
fontes de financiamento da empresa. Dessa forma:

ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Esta é a equação fundamental do patrimônio.

Na primeira parte desta equação, o ativo representa o conjunto de elementos que a

empresa utilizará para o desenvolvimento de sua atividade e que tem valor como
mercadorias para seu uso ou para trocar, constituindo a estrutura econômica. Na
segunda parte da equação, o passivo e o patrimônio líquido refere-se à forma de
financiar os investimentos, podendo ser através de recursos fornecidos por terceiros

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(passivos) em que há uma obrigação de retorno, ou pelos proprietários da empresa
(patrimônio líquido). Desta forma, o passivo e os ativos líquidos constituem as fontes de
financiamento, fornecendo informação sobre a origem dos recursos ou meios
financeiros disponíveis da empresa para investimentos, constituindo a estrutura
financeira.

1.2.1 Estrutura econômica

A estrutura econômica se refere aos investimentos, ao capital em funcionamento e ao

destino dos recursos financeiros.

Cada empresa, para seu funcionamento normal, precisa adquirir e manter ativos. Estes
ativos são chamados de estrutura econômica e se dividem em dois grupos: ativo fixo (ou
não circulante) e ativo circulante.

- Ativo fixo: também chamado ativo não circulante, representa os investimentos

a longo prazo da empresa, tais como edifícios ou máquinas. Em outras palavras,
refere-se aos investimentos que permanecerão vinculados à empresa por um
longo período.

- Ativo circulante: refere-se aos investimentos a curto prazo, tais como as

existências ou matérias-primas. Estes elementos estão ligados ao ciclo de
exploração da empresa, ou seja, aqueles elementos que são necessários para
iniciar os investimentos de caráter permanente.

Vamos conhecer estes elemento de forma mais aprofundada:

▪ Ativo fixo

Formado por elementos ou ativos que permanecem na empresa por um longo período
de tempo, geralmente mais de um ano, como prédios ou maquinaria, e que determinam
a capacidade ou dimensão produtiva da empresa ou organização.

O ativo não circulante também pode ser chamado de imobilizado, uma vez que constitui
a parte mais sólida da empresa, sendo representado por elementos que garantem sua

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subsistência. É por isso que é necessário que estes elementos sejam financiados pelos
recursos permanentes, isto é, pelos fundos que constituem o patrimônio líquido e o
passivo fixo (exigível a longo prazo).

Dentro do ativo fixo diferenciamos as seguintes magnitudes: imobilizado material,

imobilizado intangível e investimentos a longo prazo em instrumentos de patrimônio.

Imobilizado material

Está formado pelos ativos físicos, tanto bens móveis como imóveis, que sejam
necessários para o desenvolvimento da atividade produtiva da empresa e que estejam
destinados à venda no decurso normal das operações. Os elementos que compõem o
imobilizado material têm valor de realização e são de natureza tangível. Aqui,
encontramos as máquinas e os elementos de transporte e de construções, entre outros.

Imobilizado intangível

São os direitos sujeitos de avaliação econômica para a atividade produtiva e não

destinados para a venda no curso normal das operações, incluindo itens como marcas
comerciais e patentes ou direitos de transferência.

Investimentos a longo prazo em instrumentos de patrimônio

São investimentos em ativos de natureza financeira, representativos de direitos de

propriedade ou de crédito sobre outras unidades econômicas. Estes investimentos
tendem a ter como principal objetivo controlar outras empresas, a fim de ampliar a área
de negócios e diversificar o risco, por exemplo. Aqui, encontramos elementos como as
participações a longo prazo, investimentos financeiros a longo prazo em instrumentos
de patrimônio, empréstimos a longo prazo e etc.

▪ Ativo circulante

Os elementos que compõem o ativo circulante são habitualmente elementos

consumidos em um período de tempo relativamente curto. Estamos falando de

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elementos ou ativos susceptíveis que se tornam numerário num período inferior a um
ano, tais como existências ou matérias-primas.

Desta forma, o ativo circulante é composto por aqueles elementos que são renovados
uma ou várias vezes durante o exercício econômico, pelo qual devem ser financiados
por capitais com um curto prazo de retorno, isto é, por fundos pertencentes ao passivo
circulante.

Por causa do seu caráter, são elementos que passam por mudanças contínuas pela
própria atividade da empresa, como os ativos adquiridos para sua posterior venda,
matérias-primas utilizadas para a elaboração de um produto ou direitos de cobrança
pelas vendas a crédito ou o dinheiro em numerário.

Formam o ativo circulante:

- Ativos que a empresa espera vender, consumir ou realizar no decorrer do ciclo

operacional normal que, por regra geral, não excederá um ano.

- Ativos cuja maturidade, alienação ou realização se espera que ocorra a curto

prazo.

- Ativos financeiros classificados como detidos para negociar.

- O tesouro, formado pelo dinheiro e contas bancárias.

- Outros ativos líquidos equivalentes.

O ativo circulante é aquele que representa o investimento em bens de exploração que,

como dissemos, permanecem na empresa por um curto período de tempo, inferior a
um ano. Também constituído pelos direitos, bens ou créditos líquidos ou que podem ser
convertidos em numerário e um período inferior a um ano.

Para diferenciá-los, tomaremos como referência o ciclo de exploração (tempo em que a

empresa completa sua capacidade produtiva; compra, fabricação, venda e cobrança),
embora para fins práticos o período utilizado é o anual.

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Ao estudar e analisar o ativo circulante de uma empresa, o mais comum é dividi-lo em
duas massas patrimoniais: disponível e realizável, que poderá ser certo ou condicionado.

Disponível

Esta primeira massa patrimonial integra todos os elementos patrimoniais que consistem
em dinheiro de disposição imediata. Desta forma, o disponível é integrado pelo dinheiro
e os ativos líquidos equivalentes, por exemplo, o dinheiro na caixa e os depósitos de
disposição imediata em bancos ou instituições financeiras.

Realizável

O realizável divide-se em dois grupos: realizável certo e realizável condicionado.

O realizável certo está integrado por elementos cuja transformação em dinheiro não
depende do processo de produção, como as taxas de cobrança. Por sua vez, o realizável
condicionado é composto de elementos que requerem do processo de produção para a
conversão em dinheiro, como as matérias-primas.

- Realizável certo

São elementos do realizável certo:

- Cliente: recolhe os saldos a favor da empresa como consequência das vendas a

crédito por operações próprias da atividade principal.

- Devedores: recolhe os saldos em favor da empresa, consequência das vendas a

crédito por operações que não constituem a atividade principal. Por exemplo, as
dívidas a favor da empresa pelo aluguel a terceiros de um local, desde que essa
não seja a sua atividade principal.

- Efeitos comerciais a cobrar: recolhe os créditos com os clientes formalizados em

efeitos de dinheiro aceites. Tornam-se dinheiro ou outros ativos financeiros a
partir da data de validade. Os efeitos a cobrar são os documentos comerciais em

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 que o sacador ou a empresa ordena o sacado ou o cliente a pagar o titular do
efeito (tomador) uma certa quantia de dinheiro em um local e data concretas.

O título do valor principal é a nota promissória, um documento que incorpora o

direito de cobrança em si mesmo, pelo que é possível transmitir o direito de
cobrança sem esperar à própria maturidade. Ou seja, pode ser usado como meio
de pagamento, para atribuir ou transferir os direitos de cobrança a um terceiro,
para o desconto em uma entidade financeira ou para receber o montante
adiantado sem esperar à maturidade.

- Créditos que concede a empresa e investimentos a curto prazo em instrumentos

de patrimônio: são os investimentos que a empresa realiza com o objetivo de
obter juros e rendimento do dinheiro excedente ou para diversificar o risco. Os
investimentos a curto prazo em outras empresas, empréstimos a curto prazo e
investimentos financeiros temporários também estão incluídos.

- Realizável condicionado

O realizável condicionado está integrado por esses elementos de caráter patrimonial do

ativo cuja conversão em dinheiro precisa da mediação do processo produtivo.

Estes elementos são:

- Existências: são os bens que a companhia adquire com a finalidade de vendê-los

ou transformá-los e vendê-los mais tarde no curso normal da exploração. São
existências as mercadorias, matérias-primas, produtos acabados e
semiacabados.

- Despesas por natureza: os fornecimentos ou serviços destinados a serem

consumidos ou necessários para a realização da produção de bens ou prestação
de serviços. Algumas destas despesas são o abastecimento de eletricidade, água
ou telefone, aluguel ou prêmios de seguro.

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1.2.2 Estrutura financeira

O fato de adquirir os bens ou elementos que compõem o ativo ou a estrutura econômica

de uma empresa implica que temos que ter recursos financeiros para esse efeito. Estes
recursos financeiros compõem a estrutura financeira da empresa.

Tal estrutura reflete as diferentes fontes de recursos financeiros que foram utilizadas
para fazer investimentos no ativo.

Portanto:

A estrutura financeira (patrimônio líquido e passivo) representa o capital financeiro

da empresa, suas obrigações e dívidas.

Podemos dividir as contas que conformam a estrutura financeira em dois grandes

grupos: os recursos permanentes e o passivo circulante.

▪ Recursos permanentes

Compostos por dois elementos: o patrimônio líquido e o passivo não circulante.

O patrimônio líquido reúne os recursos próprios da empresa, que são o capital, as

reservas e os resultados do exercício.

O passivo não circulante está formado pelos recursos financeiros com exigibilidade a
longo prazo, geralmente a mais de um ano.

▪ Passivo circulante

O passivo circulante está composto pelos recursos financeiros com exigibilidade a curto
prazo, geralmente a menos de um ano.

A estrutura financeira de qualquer empresa recolhe os diferentes recursos financeiros

que em um determinado momento estão sendo usados. Em outras palavras, recolhe
todas as dívidas e obrigações da empresa, classificando-as de acordo com a sua origem,

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internas ou externas, próprias ou alheias, e dependendo do prazo será a curto ou longo
prazo.

Recursos financeiros

É importante conhecer, de forma sucinta, as diferentes fontes de financiamento que a

empresa pode ter, tanto internamente como externamente.

- Recursos de financiamento interno

Os recursos do financiamento interno são todos os recursos que a empresa gerou no

desenvolvimento de sua própria atividade. Estes recursos são chamados de
autofinanciamento, e podem se dividir nas seguintes categorias:

- Autofinanciamento de manutenção: refere-se aos lucros retidos para manter a

capacidade produtiva da empresa. Está composto de diferentes doações,
realizadas para as provisões e amortizações.

- Autofinanciamento de enriquecimento: refere-se aos lucros retidos para

empreender novos investimentos que conduzam ao crescimento da empresa.
Está composto das reservas.

- Recursos de financiamento externo

São recursos que foram gerados pela própria atividade empresarial e podem ser
divididos nas seguintes categorias:

- Recursos próprios: são fornecidos pelos proprietários da empresa, formando o

capital social.

- Recursos alheios: são fornecidos por pessoas, físicas ou jurídicas, diferentes dos
proprietários. E podem ser:

o Recursos alheios a longo prazo: o prazo de exigibilidade é superior a um

ano.

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 o Recursos alheios a curto prazo: o prazo de exigibilidade é igual ou inferior
a um ano.

Os recursos alheios a longo prazo são:

- Empréstimos e créditos bancários: nas operações de empréstimo, o banco dá

uma certa quantia de dinheiro para a empresa, que deve devolver, juntamente
com seus juros correspondentes, em um determinado momento. Nas operações
de crédito, o banco disponibiliza um montante máximo de dinheiro, que pode
estar disponível de acordo com as necessidades financeiras da empresa a
qualquer momento, e deve-se pagar apenas os juros correspondentes ao
montante arranjado.

- Leasing: o leasing, locação ou arrendamento financeiro é uma operação com

contrato pelo qual o locador aluga um bem a uma empresa por meio do
pagamento de uma quota previamente estipulada. Quando o contrato conclui,
pode-se optar por comprar o bem, devolvê-lo ou realizar um novo contrato
sobre ele.

- Emissão de títulos ou empréstimos: refere-se a um empréstimo dividido em

pequenas partes ou obrigações, distribuídos entre diferentes credores.

Os recursos alheios a curto prazo podem ser:

- Créditos comerciais: é um financiamento espontâneo concedido pelos

fornecedores quando o pagamento das compras é acordado em 30, 60 ou 90
dias após a sua recepção.

- Financiamento bancário: operações de empréstimos e créditos a curto prazo que

apresentam as mesmas caraterísticas que os empréstimos e créditos a longo
prazo. Porém, devemos incluir a operação de desconto comercial, pela qual uma
instituição financeira disponibiliza ao seu cliente o importe de um ou vários
efeitos comerciais antes do seu vencimento, prévia dedução de uma série de
gastos.

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 - Factoring: é uma operação pela qual uma empresa vende, antes da maturidade,
um crédito concedido aos seus clientes a uma sociedade de factoring, que o
cobrará. Com esta operação a empresa obtém liquidez e evita o trabalho
administrativo de cobrança de uma venda adiada.

Como acabamos de ver, compõem o patrimônio de uma empresa duas estruturas: a

estrutura econômica e a estrutura financeira. Portanto, o equilíbrio entre os
investimentos e o financiamento é de grande importância.

Para evitar o risco de insolvência, ou seja, não ter fundos para cumprir os pagamentos
no vencimento, é importante que haja certa correspondência entre a liquidez do ativo
e a exigibilidade do passivo.

Por esta razão, é aconselhável que os investimentos a longo prazo (ativo fixo) sejam
financiados com recursos permanentes (patrimônio líquido e passivo fixo). Isto significa
que deve haver uma relação entre o tempo de permanência do ativo e o período em
que se deve devolver os fundos utilizados para o financiamento, ou seja, deve haver um
equilíbrio entre os investimentos e o seu financiamento.

No entanto, às vezes, isso não é possível. Assim, diante de uma possível discrepância
entre a taxa de cobrança gerada pelo ativo circulante e o ritmo de pagamentos
decorrentes da exigibilidade do passivo circulante, é aconselhável ter um fundo de
segurança, também chamado capital de giro.

É melhor para qualquer empresa que o ativo circulante seja superior ao passivo
circulante, o que implica que o que deve ser cobrado antes de um ano seja maior do que
todos os pagamentos que devem ser feitos durante esse ano.

Naturalmente, se a nossa empresa financia todos o ativo circulante com passivo

circulante, qualquer atraso no fluxo de caixa, como o não pagamento dos clientes ou a
perda de estoque, causaria uma situação comprometida pela dificuldade em cumprir
com os compromissos com os credores. É precisamente por esta razão que é importante
ter um capital de giro ideal, já que ajudará a alcançar e manter o equilíbrio financeiro.

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1.3 A CONTABILIDADE FINANCEIRA

1.3.1 Marco conceitual da contabilidade financeira

Na seção anterior, dissemos que a contabilidade é uma ciência social, ou seja, uma
ciência não-exata e como não há uma única maneira de capturar a realidade, podem
existir alguns problemas. É por isso que uma série de órgãos reguladores criaram
diferentes normas e diretrizes que os usuários devem seguir para a elaboração e análise
da informação contábil, garantindo assim um consenso em relação a conceitos,
qualidades básicas da informação, critérios de reconhecimento e de valorização dos
diferentes elementos, para que sejam compreendidos por todos os usuários.

Todo este conjunto de normas e diretrizes tem o nome de marcos conceituais e tem,
como objetivo, fornecer uma base teórica consistente para a elaboração de regras e
normas que devem governar a prática contábil. O objetivo destes marcos conceituais é
fornecer um maior rigor científico e metodológico ao processo de emissão de normas
contábeis, de modo que não sejam arbitrárias, mas que derivem dos objetivos e
propósitos estabelecidos para a contabilidade.

Gabás (1991) define o marco conceitual como “uma teoria contábil de caráter geral que
expõe uma estruturação lógica-dedutiva do conhecimento contábil e define uma
orientação básica para o organismo responsável de elaborar normas contábeis de
obrigado cumprimento”.

A partir desta definição, podemos extrair dois pontos fundamentais:

Em primeiro lugar, podemos destacar a aplicação de uma racionalidade lógica-dedutiva

na formulação de normas contábeis, isto é, a partir de alguns conceitos básicos que
servem de apoio ao pensamento da disciplina contábil, podemos obter regras aplicáveis
na prática.

Em segundo lugar, a referência ao marco conceitual é um instrumento ao serviço do

organismo que realiza a normalização. Isto serve de orientação na formulação de novas
normas contábeis ou na revisão das existentes, fornecendo aos profissionais da

Página 25
contabilidade e auditoria de fundamentos e elementos de apreciação para o exercício
da sua atividade profissional.

É importante que o marco conceitual responda aos seguintes elementos:

- Definir os objetivos básicos da informação contábil.

- Estabelecer quais qualidades devem reunir a informação contábil para cumprir

com os objetivos definidos previamente.

- Propor um esquema estruturado de princípios básicos de contabilidade,

coordenado com a identificação das demonstrações financeiras, elementos
integrais e padrões gerais de reconhecimento e mensuração.

- Conceber um mecanismo de coordenação entre as normas contábeis e as

qualidades e objetivos da informação contábil para determinar qual é a melhor
alternativa de todas as possíveis, a fim de alcançar os objetivos estabelecidos.

Os marcos conceituais podem ser considerados a partir de uma dupla perspectiva: como
um processo e como um produto. Como processo, se olharmos para o raciocínio lógico
e dedutivo seguido na metodologia de trabalho; e como um produto se atendermos ao
resultado obtido uma vez aplicada a metodologia refletida de maneira formal em um
documento ou conjunto de documentos que formam o marco conceitual propriamente
dito.

Assim, a estrutura que forma os marcos conceituais consiste nos seguintes elementos:

- Estrutura conceitual básica:

o Objetivos;

o Caraterísticas qualitativas da informação contábil;

o Hipóteses básicas contábeis e princípios básicos contábeis.

- Componentes conceituais operacionais:

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 o Demonstrações contábeis;

o Elementos das demonstrações contábeis;

o Critérios de reconhecimento contábil;

o Critérios de medição contábil.

- Normas contábeis:

o Regulamentação contábil de caráter específico.

1.3.2 A informação financeira

Em termos de definição, a informação financeira refere-se à informação quantitativa

expressa de forma econômica e que provém de contabilidade. É um conjunto de dados
obtidos através das atividades financeiras ou econômicas de uma organização, que
revela a relação dos direitos e obrigações de uma empresa em um período ou data
específica. Seu objetivo principal é mostrar o desempenho de uma empresa para uma
tomada de decisão correta e efetiva.

O primeiro elemento que devemos ter em conta ao elaborar a informação financeira é

escolher a perspectiva de observação do sujeito contábil ou empresa.

Algumas das teorias existentes são:

- Teoria do proprietário: desde a perspectiva dos proprietários do capital, nesta

teoria elabora-se a informação financeira para que os administradores mostrem
aos proprietários a situação da empresa. A proteção do patrimônio é uma
prioridade. Neste caso, a informação recolhe os elementos patrimoniais do
ponto de vista da forma como o proprietário é afetado pela atividade
desenvolvida pela empresa, de modo que reflete o aumento ou diminuição do
seu patrimônio, seus direitos e obrigações, ou se o risco varia, por exemplo.

- Teoria da entidade: considera que o sujeito contábil é a unidade econômica

responsável pela gestão de um conjunto de recursos financeiros,

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 independentemente da sua origem e propriedade. A empresa é considerada
como uma entidade autônoma que gera recursos. Ao contrário da anterior
teoria, esta abordagem não considera apenas os proprietários do patrimônio
líquido, mas também todos aqueles que fornecem financiamento e outros
usuários interessados em conhecer o patrimônio da empresa, seu
desenvolvimento e evolução. Com base nesta teoria, as demonstrações
financeiras devem fornecer informação para avaliar e processar a situação atual
e futura da empresa. Esta abordagem centra-se mais na capacidade do
patrimônio em gerar rendimentos e tesouraria no futuro e assegurar a sua
permanência no tempo, que no próprio patrimônio atual. Dessa forma, não
tenta proteger o patrimônio, mas o mercado com o qual a empresa se relaciona,
fornecendo informações suficientes para poder tomar suas decisões.

Afinal é preciso decidir se o foco vai incidir sobre a visão do proprietário ou se vai se
concentrar na entidade.

Uma vez verificada a abordagem da informação financeira, determinaremos seus

objetivos e usuários, ou seja, determinaremos o que buscamos com a elaboração da
informação financeira da empresa, assim como seus destinatários.

Tal tarefa precisa ser realizada em conjunto, porque, dependendo dos usuários da nossa
informação financeira, os objetivos serão diferentes. Estes objetivos podem ser a
prestação de contas, a tomada de decisões, alcançar o bem-estar social, ou uma
alocação ideal dos recursos. São áreas muito diversificadas, desde sistemas contábeis
até modelos de política contábil com fins de política geral.

Os objetivos estão, ao mesmo tempo, vinculados às condições do ambiente, de acordo

com o caráter social da ciência da contabilidade. Portanto, é necessário, antes de definir
os objetivos de forma concreta, especificar o ambiente em que a informação contábil
tem de ser elaborada.

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Ressaltamos uma vez mais que os objetivos estão intimamente vinculados aos usuários
da informação contábil, já que esses objetivos devem ser definidos de acordo com as
necessidades informativas dos usuários.

A classificação de usuários se estabelece de acordo com as suas necessidades

informativas. A classificação mais comum é aquela que diferencia os usuários internos
(que têm alguma capacidade de controlar o sistema de informação contábil e executam
tarefas de planejamento, gerenciamento e controle da atividade desenvolvida pela
entidade) e usuários externos (que têm um mais limitada e não podem estabelecer
critérios para a elaboração da informação financeira).

Vejamos a seguinte tabela com os usuários da informação contábil, considerando a

relação existente com esta informação.

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 - Gerência e direção
USUÁRIOS Com funções de
planejamento e - Comando intermediários
INTERNOS controle
- Conselhos de Administração

- Proprietário, acionista e
investidores potenciais

Fornecedores de - Força de trabalho

recursos - Credores não comerciais e

entidades de crédito

- Credores por operações de tráfego

- Organismos de regulação fiscal,

contábil, do mercado de valores e
da autoridade monetária

USUÁRIOS - Sindicatos patronais

EXTERNOS - Sociedades e agências de valores

Receptores de bens e
- Governo, comunidades autônomas
serviços. Interesses
ou regionais e corporações locais
indiretos
- Associações profissionais, centros
estatísticos, públicos e privados

- Legisladores e partidos políticos

- Clientes, consumidores e público

em geral

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 Com funções de
- Auditores
controle da informação

Sobre as necessidades de informação dos diferentes utilizadores, podemos determinar

as seguintes:

- Diretivos, administradores e gestores das empresas: a informação tem um

objetivo de controle. Serve para conhecer a situação atual da empresa, analisar
as mudanças e introduzir as correções apropriadas.

- Proprietários: estão interessados na rentabilidade e valor dos seus

investimentos financeiros e na gestão realizada pelos administradores.

- Credores e bancos: estão interessados na liquidez, rentabilidade e solvência,

para conhecer o risco das operações realizadas com a empresa.

- Administração: está interessada nos resultados, na base de liquidação tributária

e na situação econômico-financeira para estudos macroeconômicos.

- Outros usuários: neste grupo podemos incluir potenciais investidores,

trabalhadores, clientes, analistas financeiros, ONGs e outros grupos de interesse,
que requerem informação, cada um com objetivos específicos.

▪ Requisitos da informação financeira

Ao estabelecer os objetivos e finalidade da informação financeira, deve-se estabelecer

os requisitos ou caraterísticas de tipo qualitativo que deve ter essa informação, a fim de
garantir a sua utilidade para todos os usuários.

Entre os diferentes requisitos existentes, destacamos:

- Relevância: capacidade da informação em fornecer dados adequados para a

tomada de decisões. Em outras palavras, implica a apresentação de informação

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 útil no momento da tomada de uma decisão econômica, mostrando e prevendo
as consequências de eventos passados, presentes e futuros, assim como
confirmar ou corrigir avaliações anteriores.

- Fiabilidade: implica garantir que a informação apresentada representa

fielmente a situação da empresa e é objetiva, ou seja, é uma informação neutral
e livre de erros materiais.

- Integridade: a informação será íntegra quando contiver, de forma completa,

todos os dados que podem influenciar na tomada de decisões, sem qualquer
omissão de informação significativa.

- Comparabilidade: os usuários podem comparar as demonstrações financeiras

ao longo do tempo, para identificar as tendências da situação financeira ou do
desempenho da empresa, contrastando situações e rentabilidade de diferentes
empresas.

- Clareza: implica que os usuários das contas anuais, com base no conhecimento
razoável das atividades econômicas, da contabilidade e das finanças
empresariais, possam compreender esta informação e avaliá-la de maneira
conveniente para os seus respectivos interesses.

Além destes cinco requisitos, é interessante acrescentar um sexto, que surge como
resultado final da aplicação destes requisitos e princípios contábeis. Este requisito é a
representação fiel.

1.3.3 Princípios e conceitos fundamentais

Os princípios contábeis que figuram no Plano Geral de Contabilidade são:

- Princípio de empresa em andamento

Estabelece que as demonstrações financeiras são geralmente preparadas supondo que

a empresa está operacional e continuará suas atividades dentro do futuro previsível.

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Assim, se considera que a empresa não tem intenção ou necessidade de liquidar ou
limitar o nível de atividade desenvolvida, considerando desta forma a sua continuidade.

Dessa forma, quando uma empresa está em processo de encerramento, terá que
comunicar a não aplicação deste princípio, porque só é aplicável para empresas que
continuarão a desenvolver sua atividade.

As principais caraterísticas deste conceito são:

- A gestão de uma empresa deve manter-se por um longo período de tempo.

- O objetivo principal deste princípio é que a empresa em uma situação de

incerteza possa aplicar os princípios apropriados para evitar finalizar suas
atividades econômicas.

A importância deste princípio reside no fato de que gera a oportunidade para a empresa
se esforçar para se manter ativa dentro do âmbito econômico, implicando a avaliação
de todas as opções possíveis que possa tomar com o fim de continuar realizando sua
principal atividade, mesmo diante de situações difíceis.

Em termos práticos, uma empresa que luta e tenta encontrar uma solução para uma
situação de crise, age de acordo com o princípio de empresa em andamento. Pelo
contrário, se decide cessar sua atividade sem tentar encontrar uma solução para essa
crise, não respeitará este princípio.

- Princípio de acumulação

O critério de acumulação nos indica que a imposição temporária de rendimentos e

despesas se realiza de acordo com a corrente real que estas despesas e rendimentos
representam, e não de acordo com o momento em que se produza a corrente monetária
ou financeira derivada.

Considera-se que as despesas de uma empresa serão acumuladas quando a entidade

tiver cumprido o processo de consumo de produtos ou serviços. Em algumas ocasiões,

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será necessário estimar o montante das despesas. Nestes casos, deverá ser calculado de
acordo com o requisito de fiabilidade.

Os rendimentos para serem reconhecidos devem estar realizados, ou seja, deve ter
ocorrido o fato econômico que determina a corrente real. Ao mesmo tempo, deve ter
havido uma contraprestação ou um direito a ela.

Os efeitos das transações ou fatos econômicos são registrados quando ocorrem, não
quando se paga ou recebe o dinheiro ou seu equivalente da transação. Assim, quando
ocorrem, se registram as despesas e os rendimentos, independentemente da data do
seu pagamento ou cobrança.

Para entender melhor este princípio, vejamos alguns exemplos:

- Somos proprietários de uma empresa de venda de veículos de transporte. No

mês de dezembro do ano 1, fizemos uma venda importante de 5 caminhões, mas
o cliente não nos paga até o ano 2. Apesar disso, a venda deverá ser contabilizada
este ano (1) porque é quando se produz.

- Com o objetivo de ser mais conhecidos, contratamos uma agência de publicidade

para realizar uma campanha de marketing. Estes serviços foram fornecidos
durante o mês de novembro do ano 1, quando foi emitida a correspondente
fatura. No entanto, o contrato assinado entre a empresa e a agência de
publicidade estabelece que o pagamento será efetuado no prazo de três meses
a contar da emissão dessa fatura, ou seja, no mês de fevereiro do ano 2. Apesar
disso, o princípio de acumulação estabelece que o registro das transações está
de acordo com a corrente real de bens e serviços, independentemente do
momento em que a cobrança ou o seu pagamento ocorre. Por conseguinte, o
registo contábil da contratação deste serviço de publicidade deverá ser efetuado
no ano 1 e não no momento do pagamento, ou seja, em fevereiro do ano 2.

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 - Princípio de uniformidade

Implica que, uma vez adotado um critério, um princípio ou um padrão de contabilidade,

dentro das alternativas permitidas, deve-se manter todo o tempo e aplicado
uniformemente, sem variação de um período para outro, para poder interpretar
comparativamente as diferentes demonstrações financeiras da empresa, permitindo
tomar as decisões corretas de acordo com as mudanças refletidas por tais
demonstrações.

Caso estes pressupostos variem, poderá alterar-se o critério adotado anteriormente.

Neste caso, estas circunstâncias serão registadas na memória das contas anuais,
indicando a incidência quantitativa e qualitativa da variação.

A importância deste princípio reside na possibilidade de comparar diferentes

demonstrações financeiras. Desta forma, se em cada exercício mudamos os nossos
critérios de análise das demonstrações financeiras, dificilmente podemos fazer uma
comparação entre exercícios e uma avaliação do funcionamento da nossa empresa,
porque em cada exercício teremos uma avaliação de aspetos diferentes.

- Princípio de prudência

É importante ser prudente nas estimativas e avaliações realizadas em condições de

incerteza, o que implica um certo grau de precaução, já que as estimativas são feitas em
situações de incerteza, de modo que os ativos ou os rendimentos não sejam
sobrevalorizados e que as despesas ou obrigações não sejam subestimadas.

Este princípio também não permite a subestimação deliberada de ativos ou

rendimentos, nem a sobrevalorização consciente das obrigações e despesas.

Ao mesmo tempo, inclui que salvo indicação em contrário, apenas os benefícios obtidos
na data de encerramento do exercício serão contabilizados. Caso contrário, todos os
riscos deverão ser tidos em conta, com origem no exercício ou outro anterior, logo que
sejam conhecidos, ainda que só sejam conhecidos entre a data de encerramento das
contas anuais e a data em que estas se formulem. Em ambos os casos, as informações

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serão preenchidas na memória, sem prejuízo do seu reflexo, quando tenham sido
gerados um passivo e uma despesa, em outros documentos que façam parte das contas
anuais.

- Princípio de não compensação

Salvo disposição em contrário da norma, não será possível compensar os ativos e

passivos ou as despesas e os rendimentos, e serão avaliados separadamente os
elementos que formam as contas anuais.

A principal caraterística deste princípio é que todas as contas devem ser representadas
com a sua natureza básica, isto é, com o seu saldo real no momento determinado. Só
desta forma se cumprirá o objetivo do princípio de compensação, uma vez que a
situação financeira será refletida tal e como é, sem que seus resultados e as
demonstrações das contas sejam parcialmente alterados.

Basicamente, a questão é apresentar as contas e os resultados como são, de forma real

e transparente.

Por exemplo, vamos imaginar que a nossa empresa tem no balanço um saldo
determinado na conta de fornecedores. Este saldo indica montantes pendentes de
pagamento por compras ou serviços recebidos, totalizando 4.000€. Além disso, também
tem saldos em sua conta de clientes, o que implica a existência de quantidades
pendentes de cobrança por vendas ou prestações de serviço, no valor de 5.000€.

Com base nesta situação, o princípio da não compensação implica que não podemos
compensar estes saldos pendentes. Assim, se temos um saldo de 4.000€ pendentes de
pagamento e um saldo de 5.000€ pendentes de cobrança, compensando um montante
com outro, teríamos um saldo de pagamentos a zero e um saldo de cobranças de 1.000€
a nosso favor. No entanto, isso seria distorcer a realidade contábil da empresa, devido
ao fato de ter faturas de pagamentos sem saldar, ainda que o montante em cobranças
seja maior. Assim, devemos nos limitar a realidade e não fazer este tipo de
compensações que distorcem a realidade contábil.

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 - Princípio de importância relativa

Este último princípio estabelece que será admitida a não aplicação estrita de alguns dos
princípios e critérios contábeis quando a importância relativa, em termos quantitativos
ou qualitativos, da variação que este fato produza seja pouco significativa e, portanto,
não altere a expressão da imagem fiel.

1.4 AS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS

Demonstrações financeiras são o conjunto de documentos informativos que configuram

a saída do processo de informação contábil externa. Estes documentos resumem os
fatos econômicos e as transações ocorridas ao longo de um período de tempo
determinado, assim como a situação resultante de tais operações, após o tempo
estabelecido.

As demonstrações financeiras também são chamadas demonstrações contábeis e

formam parte das contas anuais.

1.4.1 O conceito de capital

Na elaboração das demonstrações financeiras da nossa empresa, um elemento

importante a ter em conta é a escolha do conceito de capital que vamos adotar. Além
disso, uma vez definido, é essencial, no momento de julgar o desempenho da empresa
e sua visibilidade no futuro, conhecer sua evolução. Por isso teremos que analisar a
capacidade de manutenção de capital da empresa.

Para tal avaliação será necessário definir o rendimento gerado. Neste caso, geralmente
diferencia-se entre a riqueza ou o patrimônio, por um lado, e a entrada ou rendimento,
por outro.

Para este fim, é interessante a definição de Hicks (1968) sobre a entrada, entendida
como o rendimento gerado. Este autor define este conceito como “o valor máximo que
uma pessoa pode consumir durante uma semana e encontrar-se no final desta em uma
situação tão boa como a que tinha no início da mesma.”

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Seguindo esta definição, com o cálculo de cobrança ou renda gerada, basicamente o que
interessa é ter uma idéia de quanto podemos gastar sem empobrecimento, de modo
que possamos agir e consumir de forma responsável e prudente.

Este conceito foi adotado por Fernández Pirla (1977) para definir o lucro da empresa,
sob o suposto de manutenção do capital. Para isso, o autor estabelece que o lucro estará
sujeito a uma série de condições que limitam a sua distribuição, a fim de evitar a
descapitalização ou empobrecimento da unidade econômica e a sua capacidade de
ação.

As condições que estabelece Fernández Pirla são:

- Manutenção da possibilidade de obtenção de lucros reais análogos em exercícios

seguintes.

- Manutenção da capacidade de serviço da empresa.

- Manutenção do valor de liquidação do capital da empresa em termos reais.

Desta forma, trata-se de alcançar uma gestão correta da unidade econômica da

empresa, implicando que os rendimentos gerados durante o curso da atividade
econômica devem garantir a continuidade da empresa e a geração de lucros, além de
preservar o capital investido pelos acionistas, livre do efeito da inflação. Quando estas
condições foram cobertas, os rendimentos restantes passam a ser um benefício a
repartir entre os proprietários.

Consequentemente, a manutenção do capital está diretamente ligada aos dois

elementos seguintes:

- Prestar contas aos proprietários sobre a gestão realizada com os recursos

financiados pela organização.

- A determinação do lucro alcançado pela empresa, com o objetivo de avaliar as

possibilidades de retribuição aos proprietários.

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1.4.2 Elementos das demonstrações financeiras

Os elementos que compõem as demonstrações financeiras dependem dos objetivos da

informação financeira, assim como do capital e da sua manutenção.

A nível geral, estes elementos se classificam em dois tipos:

- Aqueles elementos vinculados com a situação econômico-financeira, que

formam o balance patrimonial  ativos, passivos e patrimônio líquido.

- Os elementos relacionados com a atividade  despesas, rendimentos e

resultados.

Embora durante a primeira parte deste tema já tenhamos apresentado a definição

destes elementos, os relembraremos resumidamente, para que sirva como um lembrete
do aprendido.

- Ativo: refere-se ao conjunto de bens, direitos e outros recursos controlados

economicamente pela empresa como resultado de eventos passados, dos quais
se espera obter rendimentos econômicos no futuro.

A noção de propriedade não está relacionada com o conceito de ativo, mas sim
com a noção de controle. Embora os conceitos de controle e propriedade muitas
vezes estejam juntos, neste caso, o peso cai sobre o controle. Desse modo, um
elemento sobre o qual se exerce controle mas não possui propriedade, será
considerado como ativo, mas não será se se possui em propriedade e não se
exerce controle.

Devemos lembrar que os elementos obsoletos que no futuro não gerem lucros
ou vantagens econômicas serão considerados ativos. Vinculado a isto, é
importante destacar que o capital humano não é um ativo da empresa porque,
embora contribua para gerar fluxos de caixa, não há um sistema fiável que o
atribuir um valor.

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 Finalmente, além dos elementos básicos que definem o ativo (o controle pela
entidade, a probabilidade de rendimentos futuros e ser o resultado de
transações passadas), é importante mencionar outros elementos que
apresentam uma série de caraterísticas não essenciais do ativo, como a forma
de obtenção (compra, fabricação ou doação), tangibilidade dos elementos e
propriedade legal (própria, em leasing ou aluguel e em cessão).

Os ativos da empresa são as construções, maquinaria, imóveis, estoques e

direitos de cobrança, entre outros.

- Passivo: são as obrigações circulantes decorrentes de transações ou eventos

passados, que cuja extinção a empresa espera liberar recursos ou prestar
serviços que possam produzir rendimentos econômicos no futuro (pagamento
em dinheiro ou em espécie). Também estão incluídas as provisões.

A forma mais comum de gerar passivos é pela aquisição de bens e serviços,

através do financiamento de terceiros ou pela transformação de outros passivos.

Os passivos da empresa são os fundos próprios e as dívidas que a empresa têm

contra terceiros, tais como fornecedores, bancos ou outros credores.

- Patrimônio líquido: é parte residual dos ativos da entidade, pertencentes aos

seus proprietários, uma vez deduzidos todos os passivos. Inclui também as
contribuições efetuadas no momento da sua constituição ou subsequente pelos
seus sócios ou proprietários, que não tenham a consideração de passivos, assim
como os resultados acumulados ou outras variações que o afetam.

Como vemos, esta definição está intimamente ligada à valorização que tenha
sido feita dos ativos e passivos. Esta é a origem das possíveis variações de valor
que ocorrem em ativos ou passivos, que implicarão variações no patrimônio
líquido. Trataremos estas variações quando falarmos sobre os rendimentos e as
despesas.

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- Rendimentos: é quando se produz um incremento de recursos na empresa,
sempre que o montante possa ser determinado de forma confiável. Desta forma,
reconhecer um rendimento implica, simultaneamente, o reconhecimento ou o
aumento de um ativo ou a aparição ou diminuição de uma responsabilidade e,
por vezes, o reconhecimento de uma despesa.

Os rendimentos são definidos de acordo com o efeito sobre o patrimônio da

empresa. O Plano Geral de Contabilidade define-o como um aumento no
patrimônio líquido da empresa durante o exercício, em forma de entrada ou
aumentos de valor dos ativos, a partir da redução dos passivos, sempre que não
se originem por contribuições monetárias ou em espécie dos sócios ou
proprietários.

Em relação ao rendimento, devemos considerar os seguintes tipos de ganhos:

o Ganhos realizados: estes ganhos estão constituídos pelos rendimentos

realizados por uma atividade da empresa, como a entrega de
mercadorias numa operação de venda ou pela prestação de serviço.

São constituídos pelas receitas ordinárias, que surgem no exercício tanto

das atividades comuns da empresa, tais como vendas, juros e aluguel,
como pelos lucros derivados de atividades não ordinárias.

o Ganhos não realizados: são ganhos que não foram materializados, tais
como a venda de mercadorias a serem cobradas ou as operações
cobradas antecipadamente em que a atividade ainda não foi efetuada.

- Despesas: definem-se como a diminuição do patrimônio líquido da empresa

durante o exercício, seja pela saída ou diminuição do valor dos ativos, seja pelo
reconhecimento ou aumento de valor do passivo, sempre que não tenham sua
origem em distribuições monetárias ou em espécie aos sócios ou proprietários.
O reconhecimento de uma despesa se deve a uma diminuição dos recursos da
empresa, desde que o montante possa ser valorizado ou facilmente estimado.

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 Assim, reconhecer uma despesa implica a diminuição ou o desaparecimento do
valor de um ativo, um aumento do valor de um passivo e, por vezes, o
reconhecimento de uma renda ou rubrica de patrimônio líquido.

Em relação às despesas, temos que considerar as despesas da atividade

ordinária, incluindo o custo das vendas e os salários, por exemplo, e as perdas
realizadas, relacionadas com a diminuição dos benefícios econômicos da mesma
natureza que os custos da atividade ordinária e que podem surgir, por exemplo,
pela venda de um ativo não circulante ou mesmo por um acidente, entre outros
motivos.

Além disso, devemos considerar também as perdas não realizadas. As ligadas a

alterações de valor de certos elementos patrimoniais, como acontece com os
rendimentos não realizados, são imputadas diretamente ao patrimônio líquido
e não figuram na conta de ganhos e perdas, e outras não realizadas.

- Resultados: formados pelos rendimentos realizados, ou seja, as receitas do

exercício econômico, seja de atividades ordinárias ou ganhos, menos as
despesas, realizadas e não realizadas.

Além de apresentar os elementos que compõem as demonstrações financeiras, é

importante salientar que os marcos conceituais estabelecem uma série de condições
que devem estar em conformidade com esses elementos, a fim de incorporá-los nas
demonstrações financeiras. Estas condições são conhecidas como critérios de registro
ou reconhecimento contábil. Derivam do cumprimento das caraterísticas básicas da
informação, isto é, da relevância e fiabilidade, e no caso dos rendimentos e das
despesas, da aplicação do princípio de acumulação e, sempre que oportuno, da
correlação entre rendimentos e despesas.

Os critérios de registro ou de reconhecimento contábil definem-se como o processo

através do qual se incorporam ao balanço, a conta de ganhos e perdas ou a declaração
de mutações no patrimônio líquido, os diferentes elementos que compõem as contas
anuais, de acordo com as disposições das regras de registro relativas a cada um deles.

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As condições para esse reconhecimento são:

- As expetativas para a realização de recursos que representam os elementos

possíveis das demonstrações financeiras devem ser verdadeiras ou garantir que
ocorram com um grau razoável de probabilidade.

- A rubrica deve ter um custo ou valor que possa ser mensurado de forma fiável.

Estes critérios são estabelecidos em harmonia com as qualidades de relevância e

fiabilidade, tendo em conta a incerteza que caracteriza o ambiente em que as unidades
econômicas operam.

Esse reconhecimento exige a atribuição de um montante monetário ao elemento em

questão, pelo que é necessário estabelecer os critérios de avaliação a utilizar.

Critérios de avaliação

Os principais critérios de avaliação são:

- Preço ou custo histórico: O custo histórico de um ativo refere-se ao seu preço de

aquisição ou custo de produção. O preço de aquisição é o montante em
numerário e outras rubricas equivalentes pagas ou pendentes, mais o valor
razoável das outras contraprestações comprometidas no momento da aquisição,
que sejam necessárias para o funcionamento do ativo em condições ideais.
Portanto, o preço de aquisição é aquele que aparece na fatura, juntamente com
todas as despesas adicionais necessárias até que as mercadorias chegam às
nossas instalações ou estão em condição de começar a operar. O custo de
produção inclui o preço de compra das matérias-primas e outros materiais de
consumo, o preço dos fatores de produção diretamente atribuíveis ao ativo e a
fração correspondente dos custos de produção indiretamente relacionados com
o ativo, na medida em que se relacionam com o período de produção,
construção ou fabricação e se baseiem no nível de utilização da capacidade
normal de trabalho dos meios de produção. Desta forma, o custo de produção
se forma pelo preço da aquisição das matérias-primas, os custos diretamente

Página 43
 imputáveis e a parte razoável dos custos indiretamente atribuíveis às
mercadorias quando a empresa produz o seu produto ou constrói seu próprio
imobilizado.

O custo histórico de um passivo refere-se ao valor que corresponde à

contraprestação recebida em troca de incorrer na dívida.

- Valor razoável: refere-se ao montante pelo qual um ativo pode ser adquirido ou
um passivo pode ser liquidado, entre as partes interessadas e devidamente
informadas, que façam uma transação em condições de independência mútua.

Não será considerado como valor razoável aquele resultante de uma transação
forçada, urgente ou em consequência de uma situação ou liquidação
involuntária.

Em geral, este valor será calculado com referência a um valor de mercado fiável.
Neste sentido, o preço cotado em um mercado ativo será a melhor referência do
valor razoável. Consideramos mercados ativos aqueles onde existem as
seguintes condições:

o Os bens ou serviços trocados no mercado são homogêneos.

o A qualquer momento encontramos compradores e vendedores para um

determinado bem ou serviço.

o Os preços dos bens ou serviços são conhecidos e facilmente acessíveis ao

público e refletem as transações efetivas, atuais e regularmente
produzidas no mercado.

- Valor de capitalização: é um método de desconto de fluxo de caixa e aplicável à

valorização de bens que produzem um rendimento. O valor do bem é obtido
através da aplicação desta técnica de valorização, capitalizando o rendimento
que gerará esse bem durante o tempo em questão. Por exemplo, o valor de

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 capitalização de uma plantação de árvores frutíferas seria a soma do valor de
todas as colheitas das plantações até o final de sua vida produtiva.

- Avaliação pericial: utilizada quando é difícil ou pouco objetivo avaliar um bem.

Se faz necessária a intervenção de um perito. Este critério é muito utilizado na
compra de obras de arte ou valorização de imóveis.

- Valor líquido realizável: é o montante que pode ser obtido pela alienação de um
ativo no mercado no decurso normal da atividade, deduzindo os custos
estimados necessários para a sua realização ou, no caso das matérias-primas e
produtos em curso, os custos estimados necessários para completar a sua
produção, construção ou fabricação.

Em relação a este critério, os ativos são valorizados pela quantidade de

tesouraria e outras rubricas líquidas que poderiam ser obtidas no momento atual
pela venda não forçada desses ativos. Por sua vez, os passivos são avaliados
pelos valores de resgate, ou seja, pelas quantias de tesouraria ou outras rubricas
líquidas que se espera que possam satisfazer no presente momento as
obrigações de pagamento no decurso normal da atividade.

- Valor atual: refere-se ao montante dos fluxos de caixa a receber ou pagar no

curso normal do negócio, segundo se trate de um ativo ou passivo
respectivamente, atualizados a um tipo de desconto adequado. Este valor
obtém-se através da aplicação de uma técnica de avaliação que consiste na
atualização financeira do valor do bem, quando sua maturidade seja posterior à
data em que nos encontramos. Este critério é geralmente aplicado a direitos ou
obrigações que serão efetivos ao longo do tempo.

- Valor em uso: é um tipo de avaliação que surge como resultado da aplicação da

técnica de avaliação da atualização de fluxos. Assim, o valor em uso de um ativo
ou de uma unidade geradora de caixa é o valor atual dos fluxos de caixa futuros
esperados, através do seu uso no curso normal do negócio, atualizado para uma

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 taxa de desconto adequada. Por exemplo, o valor em uso de uma máquina é a
sua capacidade de produção sem nenhum desgaste.

- Custos de venda: são os custos incrementais diretamente atribuíveis à venda de

um ativo em que a empresa não teria incorrido se não tivesse tomado a decisão
de venda. Ficam excluídas as despesas financeiras e os impostos sobre lucros,
embora seja necessário incluir as despesas legais necessárias para poder
transferir a propriedade do ativo e as comissões de vendas.

- Custo amortizado: é o montante da avaliação inicial de um ativo ou passivo

financeiro. Não devemos incluir os reembolsos do principal que tenha ocorrido,
mas somar ou subtrair, em função do caso, a parte imputável na conta de ganhos
e perdas, utilizando o método de juros efetivo, da diferença entre o montante
inicial e o valor de reembolso no vencimento. No caso dos ativos financeiros, é
preciso subtrair qualquer redução do valor por deterioração reconhecida, seja
diretamente através de uma diminuição do montante do ativo ou por meio de
uma conta corretiva do seu valor.

- Custos de transação atribuíveis a um ativo ou passivo financeiro: refere-se aos

custos incrementais diretamente atribuíveis à compra, emissão, alienação ou
outra forma de disposição de um ativo financeiro ou a emissão de um passivo
financeiro, em que a empresa não teria incorrido se não tivesse realizado a
transação.

Estes custos incluem as taxas e comissões pagas a agentes, assessores e

intermediários, impostos e outros direitos atribuíveis à transação. Excluem-se os
prêmios ou descontos obtidos na compra ou emissão, as despesas financeiras,
os custos de manutenção e despesas administrativas internas.

- Valor contábil ou em livros: é o montante líquido pelo qual um ativo ou passivo

é registrado no balanço, uma vez deduzidas, no caso dos ativos, sua amortização
acumulada e qualquer correção acumulada de avaliação por deterioração que
tenha sido registrada.

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 - Valor residual: é o montante que a empresa estima que poderia obter no
momento presente pela venda ou outra forma de disposição, uma vez deduzidos
os custos estimados para sua realização, tendo em conta que o ativo tenha
atingido a antiguidade e outras condições esperadas no final de sua vida.
Portanto, o valor residual de um bem é o valor que tem o elemento uma vez que
está totalmente amortizado, ou seja, no final do seu ciclo de vida.

- Valor de reposição: refere-se ao que vai custar o bem quando seja reabastecido.
Para os ativos define-se como a montante de tesouraria e outras rubricas
líquidas que devem ser pagas se adquiríssemos atualmente o mesmo ativo que
anteriormente possuíamos ou outro equivalente. Pela sua parte, os passivos são
valorizados pelo montante de tesouraria e outras rubricas líquidas que seriam
necessárias para pagar a obrigação no momento presente.

1.5 O PROCESSO CONTÁBIL

O principal objetivo da contabilidade é capturar, processar e transmitir a informação

apropriada para o processo de tomada de decisões no campo empresarial ou
organizacional. Para isso é necessário realizar o que é conhecido como processo
contábil.

Em termos gerais, a contabilidade realiza este processo de tratamento e elaboração de

informação da seguinte forma:

- Se obtém informação da empresa sobre a que se realizará uma série de

operações, como a captação, simbolização, mensuração, avaliação,
representação, coordenação e agregação que permite obter as demonstrações
financeiras, que contêm, cada uma, informações sobre os diferentes aspectos
que compõem a realidade econômica da empresa.

- A informação extraída das demonstrações financeiras é analisada e interpretada,

a fim de obter conclusões sólidas que nos ajudem a tomar decisões.

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 - Para que a informação obtida mostre uma imagem verdadeira e completa da
empresa e sua situação econômica, será necessário realizar tarefas de
verificação e consolidação.

Existem dois tipos de instrumentos para obter esta informação:

- Elementos conceituais para capturar e representar cada um dos elementos reais

chamados contas e outros elementos conceituais chamados demonstrações
contábeis ou financeiras que recolhem, de forma sintética, o conjunto de
elementos que formam o patrimônio, ou mostram a riqueza e a renda gerada,
ou as variações do tesouro ou de outros elementos patrimoniais.

- Elementos materiais, como livros, fichas ou equipamentos informáticos, que

permitem realizar essa representação.

Em outras palavras, a contabilidade exige instrumentos conceituais e materiais para

realizar a representação da realidade.

A conta

A conta é um dos instrumentos através dos quais a contabilidade pode cumprir seus
objetivos, que são mostrar a situação da unidade econômica, especificamente de cada
um dos elementos patrimoniais que compõem a empresa, assim como a sua evolução
ao longo do tempo.

Na conta temos que distinguir três funções:

- Função de classificar: possibilitar diferenciar alguns elementos dos outros. Cada

conta agrupa e representa elementos reais homogêneos que constituem uma
classe de equivalência.

- Função histórica: refere-se ao fato de que a conta capta toda a fenomenologia

que causa o desenvolvimento da gestão como consequência das diferentes
transações econômicas que afetam o elemento em questão. Todo o processo do
elemento em questão, durante o período considerado, é registrado na conta.

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 - Função numérica: através da conta, capturamos todas as variações, positivas e
negativas (deve e haver) do elemento, atingindo, por diferença entre estes, um
número (saldo) representativo do estado do elemento em questão em um
determinado momento.

Além dessas três funções, no processo contábil a conta cumpre uma importante função
de mensuração e valorização, e facilita o desenvolvimento das funções de
representação e agregação.

A função representativa da conta manifesta-se principalmente pela individualização dos

diferentes objetos econômicos, reais e financeiros que estão ligados a uma unidade
econômica, bem como as variações que experimentam como consequência das
transações em que estão envolvidas. Assim, a representação de cada um dos elementos
que compõem a empresa se realiza por meio do que conhecemos como conta.

Com relação a função de agregação, a conta pode ser conceituada como agregado. Isto
é, os objetos econômicos são adicionados com base em critérios de homogeneidade
econômica, em classes de equivalências e são representados e classificados por contas.
Essa função conceitualmente simboliza um conjunto de magnitudes reais, permitindo a
representação de um mundo complexo através de esquemas de fácil interpretação e
captura. Une o múltiplo e complicado que compõe a empresa em uma única entidade
simplificadora.

Por regra geral, as contas podem agrupar-se em:

- Contas representativas de elementos patrimoniais do ativo.

- Contas representativas de elementos patrimoniais do passivo e patrimônio

líquido.

A representação da conta se realiza de forma esquemática através de um T que

simboliza um livro aberto no qual, por consenso, o Deve aparece à esquerda e o Haver
à direita. Em termos econômicos, debitar é fazer anotar no Deve da conta, enquanto
creditar se anota no Haver. Os débitos e pagamentos feitos nas contas surgem das

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variações que os elementos patrimoniais experimentam como consequência das
operações econômicas realizadas. Este método de escrituração chama-se método das
rubricas dobradas.

DEVE HAVER

(Debitar) (Creditar)

As contas são recolhidas no Livro Razão, em que cada folha corresponde a uma conta
que representa um elemento patrimonial, seja do ativo, passivo ou patrimônio líquido.
Nas contas se registram os dados que vêm das operações econômicas, de acordo com
um critério convencional. Cada operação é representada por um registro contábil.

X Conta A a Conta B X

Como podemos ver, em cada operação ou transação precisamos usar pelo menos duas
contas. No exemplo, a escrituração que corresponde a conta A seria um débito, ou seja,
faríamos uma anotação no Deve e a escrituração da conta B seria um crédito, ou seja,
uma anotação no Haver.

Sobre as contas, devemos também destacar a representação analítica, expressada da

seguinte forma: D (deve) – H (haver) = S (saldo). O saldo é a diferença entre o Deve e o
Haver, de modo que o saldo de uma conta pode ser:

- Saldo devedor: Deve > Haver

- Saldo credor: Deve < Haver

- Saldo nulo: Deve = Haver

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Como veremos, saldar uma conta significa conseguir um saldo nulo. Para tanto, faremos
uma anotação no lado com um montante inferior por valor da diferença, ou seja, do
saldo. Esta operação, como regra geral, será feita no final do exercício econômico.

Assim, para uma conta que tem as seguintes caraterísticas:

CONTA

DEVE HAVER

100 75
150

250 75

175

A conta tem um saldo devedor de: 250 – 75 = 175. Neste caso, para sua liquidação,
devemos fazer uma escrituração no Haver por montante de 175, a fim de obter um saldo
nulo.

Isto é:

CONTA

DEVE HAVER

100 75
150

250 75

175 175

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A utilização ou funcionamento das contas baseia-se nos seguintes princípios ou leis:

- Lei de desagregação: qualquer conta pode ser dividida em outras subsidiárias.

Por exemplo, poderíamos dividir a conta “Caixa” em duas subcontas; “caixa,
euros” e “caixa moeda estrangeira”, e ao mesmo tempo, a última conta poderia
ser dividida em outras subcontas, tais como “caixa, dólares”, “caixa, reais”,
“caixa coroas norueguesas”, entre outras moedas.

- Lei de integração: esta lei está relacionada com a anterior e refere-se ao fato de
que as contas podem ser integradas em outras de nível superior, chamadas
representativas. Por exemplo, Cliente A, Cliente B, podem unir-se em uma única
conta genérica chamada Clientes.

- Lei de conexão: implica que cada conta pode interagir com uma conta ou mais e
também com ela mesma.

- Lei de eliminação: implica que quando uma conta intervém com o sinal diferente
na mesma operação, pode ser eliminada. A escrituração habitual fundamenta-
se nesta lei. Por exemplo:

10 Mercadoria a Líquido 10

10 Líquido a Caixa 10

Se aplicarmos a lei de eliminação, o registro estaria representado da seguinte forma:

10 Mercadorias a Caixa 10

É importante comentar que esta é uma das leis mais controversas, porque pode
ocasionar uma perda de informação. Por esta razão, é utilizada em poucos casos na
prática empresarial. O caso mais comum ocorre na venda de mercadorias em
numerário.

Antes de continuar a estudar sobre o ciclo contábil, é interessante fazer um breve

parêntese sobre os fatos econômicos e contábeis.

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Os atos ou operações que podem ocorrer na atividade econômica são de natureza muito
diversa. Quando tais atos ou operações têm consequências econômicas, recebem o
nome de fatos econômicos. No entanto, essas operações nem sempre afetam o
patrimônio empresarial, como será o caso da elaboração de um orçamento, o pedido de
uma oferta para a aquisição de um bem ou serviço ou a contratação de um empregado,
entre outros. Estas operações não têm significação contábil. Pelo contrário, quando os
fatos econômicos afetam de uma forma quantitativa ou qualitativa ao patrimônio,
surgem os chamados fatos contábeis, que devem ser conhecidos e registrados pela
contabilidade, a fim de informar sobre eles e revelar o seu impacto no patrimônio
empresarial.

Desta forma, podemos definir os fatos contábeis como esses eventos, jurídicos ou
econômicos, que são susceptíveis de serem representados de forma responsável porque
afetam ou podem afetar o patrimônio da empresa. O fato contábil é qualquer
movimento ou alteração patrimonial que será representada posteriormente através da
contabilidade. Estes fatos podem afetar o equilíbrio patrimonial.

Podemos dividir os fatos contábeis em três tipos:

- Permutativos: são aqueles que não originam variações quantitativas mas

qualitativas no patrimônio líquido.

Imaginemos que nossa empresa adquire máquinas, pagando em dinheiro através do

banco:

Máquinas a Banco

Neste caso, a nossa empresa não vai valer nem mais nem menos pela realização destas
operações, já que simplesmente redimiu um ativo que tinha (bancos) por outro
(máquinas).

No entanto, imaginemos que as máquinas que adquirimos não tenham sido pagas:

Máquinas a Fornecedores de imobilizado

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Neste caso, adquirimos um ativo mas em vez de pagar a maquinaria em dinheiro,
contraímos uma dívida pelo mesmo valor. Aqui, o valor patrimonial da nossa empresa
também não aumenta nem diminui.

- Modificativos: são aqueles que originam variações quantitativas no patrimônio

líquido.

Imaginemos que os sócios que compõem a nossa empresa decidem contribuir com uma
quantidade de dinheiro em um determinado momento:

Bancos a Capital social

Graças a esta contribuição, o valor do patrimônio da empresa aumenta, sofrendo uma

mudança.

Outro exemplo de um fato contábil modificativo se produz quando a nossa empresa

contrata um serviço de publicidade:

Publicidade a Bancos

Neste caso, acontece uma diminuição do nosso ativos, sem que isso implique o aumento
de outro ativo ou a diminuição de outro passivo.

- Mistos: são aqueles fatos que são simultaneamente permutativos e

modificativos.

Nossa companhia decidiu vender a maquinaria que adquiriu anteriormente.

Inicialmente a comprou pelo valor de 2.000€ e agora a vende por 2.500€:

2.000 Bancos a Maquinaria 2.500

a Lucros 500

Neste exemplo, vemos que, por um lado, há uma mudança entre os ativos (bancos e
maquinaria) e, por outro, há um aumento de valor no patrimônio da empresa, uma vez
que esta mudança implica um lucro.

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Uma vez definidos os fatos contábeis, vamos analisar como são registrados pela
contabilidade. O método de escrituração mais usado é o de rubricas dobradas.

O método das rubricas dobradas surge como uma evolução natural da rubrica simples,
um método que recolhe as variações de um elemento patrimonial particular, como pode
ser o dinheiro, através do elemento conceitual correspondente, que é a conta Caixa,
sem contemplar mais que a evolução deste elemento, ou seja, os débitos ou entradas
de dinheiro e os créditos ou saídas, mas sem ter em conta a origem das cobranças ou o
destino dos pagamentos.

A fim de enriquecer a informação da rubrica simples, usamos as rubricas dobradas, que

tem em conta que qualquer variação na composição ou valor do patrimônio afeta
simultaneamente a duas magnitudes. A contabilidade, ao registrar os fatos, procura
neles e representa o duplo aspecto de causa e efeito.

O uso das rubricas dobradas fundamenta-se na identidade contábil:

ATIVO – PASSIVO = PATRIMÔNIO LÍQUIDO

ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO

A soma da estrutura econômica deve sempre coincidir com a soma da estrutura

financeira e qualquer entrada dupla deve preservar essa identidade.

A base conceitual do método das rubricas dobradas chama-se princípio de dualidade,

que é uma maneira de compreender os fatos contábeis segundo o qual, em cada fato
contábil, há sempre dois componentes patrimoniais entre os que existe uma relação de
causa-efeito, que é precisamente aquela que a contabilidade propõe divulgar ou
registrar. Em todos os fatos contábeis existe uma origem de fundos ou financiamento e
uma aplicação destes fundos ou investimento. Consequentemente, em cada fato
contábil, sempre é possível detectar um duplo ângulo, de modo que seu registro
contempla esse aspecto duplo da causa e do efeito.

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A maneira de registrar os fatos contábeis é através da escrituração contábil feita no livro
diário e que apresenta a seguinte forma:

↑A ↓L o ↓P Conta A a Conta B ↓A ↑L o ↑P

A = Ativo

P = Passivo

N = Patrimônio líquido

Assim, se ocorrer uma entrada, também existirá uma saída e vice-versa. Por exemplo,
se adquirimos bens, obteremos uma entrada desses bens, mas ao mesmo tempo
teremos uma saída de dinheiro. Se, pelo contrário, vendemos nossos produtos,
obteremos uma saída de produtos e uma entrada de dinheiro.

No momento de registrar os fatos contábeis, seguiremos o seguinte critério:

- Os incrementos monetários ou de valor das contas de ativo são registrados por

meio de anotações no lado esquerdo das contas (débitos), no Deve, e as
diminuições no lado direito das contas (créditos) no Haver.

- Os aumentos monetários ou de valor das contas de passivo e patrimônio líquido

são registrados por meio de anotações no lado direito das contas (créditos), no
Haver e as diminuições no lado esquerdo (débitos), no Deve.

Cada conta é representada em um fólio no Livro Razão e exibe o valor do item em um

determinado momento no tempo.

- Para as contas de ativo (bens ou direitos), todos os incrementos devem ser

registrados no Deve e as diminuições no Haver.

- Para as contas do passivo e patrimônio líquido, todos os incrementos serão

apontados no Haver e as diminuições no Deve.

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1.5.1 O ciclo contábil

Devemos ter em conta as seguintes três fases:

- Fase de início.

- Registro dos fatos contábeis.

- Encerramento do exercício.

▪ Fase de início

Em qualquer empresa, seja ou não nova, a contabilidade ou o processo contábil começa

com uma contagem de todos os elementos, ativos, passivos e patrimônios que possui.
Tudo isso aparece no documento chamado inventário.

Assim, o inventário é definido como a relação detalhada e mensurada do conjunto de

bens, direitos e obrigações que constituem o patrimônio da empresa em um
determinado momento.

Por meio do inventário, podemos determinar a medida da situação líquida da empresa,

que surge como consequência da diferença entre o conjunto de bens e direitos (a
substância empresarial) e o conjunto de obrigações com terceiros. No inventário deve
aparecer a descrição de todos os elementos que integram a estrutura econômica da
empresa, assim como as fontes de financiamento que compõem a estrutura financeira.

É importante diferenciar o inventário do balanço. Como já estudamos, o inventário

recolhe de forma detalhada cada elemento que forma a estrutura da empresa,
enquanto o balanço não os descreve.

Exemplo:

Inventário:

10 kg de trigo a 10 u.m./kg 200 u.m.

30 kg de cevada a 10 u.m./kg 150 u.m.

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Balanço:

Mercadorias 350 u.m.

Inventário:

Cadeira cor X modelo Y 10 u.m.

Mesa color T modelo X 5 u.m.

Balanço:

Mobília 15 u.m.

Por outro lado, o balanço resulta imprescindível para conhecer o patrimônio e a

situação financeira da empresa, permitindo saber se a empresa tem ou não equilíbrio
financeiro. O balanço oferece informações como:

- A situação da empresa em um momento determinado e como vai evoluindo ao

longo do tempo.

- Seu potencial econômico e a capacidade operacional.

- Seu grau de equilíbrio financeiro ou solvência, ou seja, sua capacidade em

cumprir as obrigações de pagamento, de um ponto de vista estático.

Quanto aos tipos de balanços que devemos ter em conta, aqui apresentaremos os
seguintes:

- Balancete de verificação: surge como resultado do cálculo das diferenças entre

o total do Deve e do Haver de cada uma das contas com movimentos em um
período determinado. Apresenta uma relação detalhada de todas as contas que
influenciaram no processo de registro, acrescentando todas as anotações feitas
no Deve e no Haver.

- Balanço (ou Livro Registro) de inventário: se obtém depois de efetuar as

operações correspondentes a acumulação e regularização. Nele aparecem todas

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 as contas que apresentam um saldo, mas sem ordenar as massas patrimoniais.
Os elementos patrimoniais são mostrados em duas colunas: uma para a
estrutura econômica e outra para a estrutura financeira.

- Balanço patrimonial: representa a situação integral da empresa e é obtido

classificando e ordenando as contas recolhidas no balanço anterior em massas
patrimoniais.

Cada empresa deverá incluir no balanço os conteúdos necessários para refletir

sua situação econômica e financeira. No entanto, existe uma série de conteúdos
mínimos exigidos pelo Plano Geral de Contabilidade. Estes são:

o Imobilizado material.

o Investimentos imobiliários.

o Imobilizado intangível.

o Locações e outras operações de natureza similar.

o Instrumentos financeiros: ativos e passivos financeiros.

o Ativos não circulantes mantidos para a venda.

o Existências.

o Devedores comerciais e contas a cobrar.

o Numerário e outros meios líquidos equivalentes.

o Credores comerciais e contas a pagar.

o Provisões e contingências.

o Passivos vinculados com ativos não circulantes mantidos para a venda.

o Passivos e ativos por impostos diferidos.

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 o Patrimônio líquido.

Em relação a estes elementos, devemos diferenciar entre aqueles que fazem parte do
ativo, passivo e patrimônio líquido.

Dentro do ativo devemos considerar os seguintes elementos:

- Imobilizado material: é o equipamento permanente para o desenvolvimento da

atividade. São elementos que permanecerão na empresa permanentemente e
que possuem uma natureza tangível. Entre eles encontramos os terrenos e os
bens naturais, as construções, as instalações técnicas, a maquinaria, as
ferramentas, a mobília, o equipamento para processos de informação, os
elementos de transporte e os bens de arrendamento financeiro ou leasing.

- Imobilizado intangível: são os direitos susceptíveis a valorização econômica.

Trata-se de ativos identificáveis e não monetários de natureza intangível que a
empresa controla. Estes elementos incluem: despesas de investigação e
desenvolvimento, concessões administrativas, propriedade industrial, fundo de
comércio, direitos de transferência e aplicações informáticas.

- Investimentos a longo prazo em instrumentos de patrimônio: são os ativos que

dão direitos em si e de forma direta para receber dinheiro ou outros meios
líquidos equivalentes. São elementos que não estão relacionados com a
atividade de exploração, mas com a gestão financeira da empresa, por isso são
de natureza financeira. Estão agrupados sob o termo genérico de investimentos
financeiros.

- Existências: são os ativos destinados a venda no decurso normal das operações

de exploração ou estão no processo de produção para serem vendidos ou são
materiais ou suprimentos destinados a serem consumidos no processo de
produção de bens e prestações de serviços. Portanto, encontramos as
mercadorias, produtos acabados e em andamento, produtos semiacabados,
matérias-primas, combustível e material de escritório.

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 - Devedores comerciais e contas a receber: expressam o direito da empresa de
exigir um compromisso ou obrigação, geralmente como resultado de créditos
comerciais concebidos. Aqui temos que considerar clientes, devedores, os
efeitos comerciais a receber e créditos para o pessoal.

- Dinheiro e outros meios líquidos equivalentes: aqui figuram basicamente o

numerário e os investimentos a curto prazo de alta liquidez que recolhem
investimentos financeiros transformados em espécie, com uma maturidade não
superior a três meses a contar desde a data da aquisição.

Em relação ao passivo, temos que considerar:

- Credores comerciais: neste primeiro grupo, consideramos os fornecedores,

efeitos comerciais a pagar, credores e remunerações pendentes de pagamento.

- Provisões e contingências: referem-se a esses fatos que se originaram antes do

encerramento do exercício, mas cujo resultado final depende de certos
acontecimentos futuros e incertos. Trata-se de fatos sobre os quais existe
incerteza em relação ao montante final ou à data de vencimento.

- Passivos financeiros: são as dívidas assumidas com entidades financeiras ou

outras empresas por causa de empréstimos concedidos à entidade, os títulos de
dívida emitidos pela empresa e passivos decorrentes de contratos ou
instrumentos derivados. Alguns dos elementos considerados passivos
financeiros são as obrigações simples, as dívidas a curto e a longo prazo com as
instituições de crédito, as dívidas por efeitos descontados e as cauções recebidas
a curto e a longo prazo.

Os últimos elementos a incluir no balanço são aqueles que correspondem ao patrimônio

líquido, que se refere à parte residual dos ativos da entidade, pertencentes aos seus
proprietários depois de deduzidos todos os passivos.

As suas funções básicas são financiar a estrutura permanente ou o ativo não circulante
e uma parte razoável do seu ativo circulante e servir de garantia contra terceiros. O

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patrimônio líquido está formado pelos fundos próprios, os ajustes por mudanças de
valor e as subvenções, doações e legados recebidos.

Quando tivermos feito o inventário e os balanços iniciais, teremos os valores de

elementos de ativo, passivo e patrimônio líquido. A partir daí, procederemos à
elaboração da escrituração, com o registro de abertura no Livro Diário e a abertura do
Livro Razão.

Devemos registrar no Deve todos os valores iniciais de todas as contas com saldo
devedor que correspondem aos elementos ativos e, por outro lado, no Haver todos os
valores iniciais das contas com saldo credor que correspondem aos elementos do
passivo e patrimônio líquido.

▪ Registro de fatos contábeis

Conforme a empresa produz os fatos contábeis, estes devem ser transferidos para os
livros Diário e Razão, fazendo as entradas correspondentes.

Para realizar este trabalho, é necessário a realização prévia de uma análise pré-contábil.
A fim de compreender melhor este processo, mostramos a seguinte folha de raciocínio
contábil básico:

Elemento Tipo de Massa Variação Escrituração Quantidade

elemento
Elemento Bem, direito Ativo, passivo Aumento ou Deve ou Montante
patrimonial ou obrigação ou patrimônio diminuição Haver
líquido

Com a informação obtida deste raciocínio e aplicando o método das rubricas dobradas,
realizamos no Livro Diário os registros contábeis que correspondem às diferentes
transações da empresa. Depois, esta informação será transferida para o Livro Razão.

Para verificar se o processo de registro foi bem sucedido, submetemos a informação a

um controle que garanta a sua integridade. Assim, o primeiro controle a que vamos

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submeter a informação é aquele que se realiza com o balancete de verificação, que deve
mostrar os mesmos resultados nos saldos dos devedores e credores. O balancete de
verificação estará conciliado quando o Deve e o Haver somem a mesma quantidade e
quando as colunas de saldos devedores e credores também somem a mesma
quantidade. Esta premissa é necessária para que o processo de registro seja correto,
embora não seja condição suficiente, já que podem ocorrer erros ou omissões sem
serem detectados na contabilização dos fatos.

Alguns exemplos de registro dos fatos contábeis são:

- Compra a crédito mercadorias por 10 u.m.

10 Mercadorias a Fornecedores 10

- Pagamento em numerário aos credores 20 u.m.

20 Credores a Caixa 20

- Cobrança 25 u.m. de clientes

25 Caixa a Clientes 25

Acabamos de ver como seria o registro no Livro Diário. Cada uma de estas entradas tem
a correspondente anotação no Livro Razão.

Desta forma:

CAIXA

DEVE HAVER

25 20

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MERCADORIAS

10

FORNECEDORES

10

CREDORES

20

CLIENTES

25

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 ▪ Encerramento do exercício

Finalmente, depois de registrar os fatos contábeis do período correspondente,

realizaremos o encerramento do exercício. Da mesma forma que para a abertura
tivemos que seguir uma série de fases ou estágios, para o fechamento do exercício de
contabilidade teremos que fazer o mesmo.

Basicamente, o que vamos fazer é fechar o Livro Diário com o lançamento de

encerramento, trasladar este lançamento ao Livro Razão (de maneira que as contas
fechem) e, finalmente, fazer um balanço final do exercício.

O lançamento de encerramento se realiza com a informação contida no Livro Razão, em

que encontramos algumas contas com saldo devedor e outras com saldo credor que
colocaremos, de modo que fechem, como segue:

Contas a saldo credor a Contas a saldo devedor

Quando tivermos elaborado este lançamento, teremos que transferir a informação para
o Livro Razão, para liquidar todas as contas e realizar o balanço final do exercício. O
lançamento de encerramento contém contas de ativo com saldo, geralmente, devedor
e contas de passivo e patrimônio líquido com saldo, geralmente, credor.

No final do ciclo, todas as contas do Livro Razão serão liquidadas e a informação sobre
os diferentes elementos será recolhida no balanço final e na conta de ganhos e perdas,
juntamente com as outras demonstrações contábeis.

Entre as operações que faremos durante a fase de encerramento do exercício,

distinguiremos entre as operações necessárias para obter o resultado periódico e as que
afetam o balanço. O resultado periódico, também chamado de resultado do exercício, é
obtido calculando a diferença entre as receitas periódicas e as despesas necessárias para
obter esse rendimento. Para conseguir o resultado periódico serão necessárias as
operações de regularização de contas especulativas, correções de avaliação e
acumulação de rendimentos e despesas. No final do exercício, será igualmente
necessário realizar as operações de reclassificação das contas que afetem o balanço.

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Regularização de contas especulativas

As contas especulativas são essas contas que, além de registrar as variações do

elemento a que se referem, incorporam resultados em seus movimentos.

Se utilizarmos o procedimento especulativo no momento de registrar as transações, a

informação contida nos saldos das contas não serão representativas da situação
patrimonial do elemento. Assim, o processo de regularização consistirá em garantir que
os saldos das contas especulativas sejam novamente representativos da situação do
elemento patrimonial em questão.

Nas contas realizadas pelo processo especulativo, as diferentes operações são cobradas
a preço de custo e são pagas a preço de venda, por isso misturam uma parte integral e
outra diferencial. A questão é separar ambos aspectos, deixando na conta apenas a
parte integral e levando a parte diferencial a uma conta de caráter diferencial (resultado
da exploração).

Vejamos o seguinte exemplo:

MERCADORIAS

Ep V

Onde:

Ep = existências iniciais

C = compras

V = vendas

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Por meio do procedimento especulativo, só poderemos obter as existências finais (E f)
de forma extra contábil, isto é, por meio da contagem física das existências que
permanecem no armazém.

Assim, se quisermos calcular o resultado do exercício, teremos que subtrair dos

rendimentos periódicos (RP) as despesas periódicas relacionadas a esse rendimento
(DIP). Para este elemento seria:

R = RP – DIP = V – C + Ef – EP = (H – D) + Ef

Onde DIP = Ep + C - Ef

Para realizar o cálculo das DIP, precisamos ter a contagem física das existências, com o
objetivo de saber quais são as existências finais, já que o saldo da conta de mercadorias
não tem correspondência com a realidade.

Os lançamentos que teremos que realizar no Livro Diário antes do lançamento de

encerramento serão:

- Se o resultado for positivo:

Mercadorias a Resultado de exploração

Desta maneira a conta correspondente terá sido regularizada.

- Se o resultado for negativo:

Resultado de exploração a Mercadorias

Desta maneira a conta correspondente terá sido regularizada.

Correções de avaliação

No momento de fechar o exercício é necessário corrigir o valor dos elementos que

sofreram perda de valor durante o exercício.

Quanto a essas correções, estudaremos as perdas reais e as amortizações.

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 - Perdas reais

Os elementos patrimoniais da empresa estão constantemente sujeitos a certos riscos: o

imobilizado pode danificar-se ou os clientes podem não pagar suas dívidas, entre outros.
Situações como estas provocam que os elementos patrimoniais percam valor, de modo
que quando esse valor é irrecuperável, devemos proceder à sua correção e subsequente
reconhecimento contábil da perda ocorrida.

No caso de ativos não circulantes utilizaremos a conta de resultado atípico, com saldo
devedor no caso de perdas e saldo credor no caso de lucros.

A atribuição das perdas reais pode ser feita no final do exercício, desde que não tenha
sido feita no momento do seu conhecimento.

Por exemplo, no caso de uma insolvência definitiva de um cliente de cobrança duvidosa,

o lançamento seria o seguinte:

Perdas de créditos comerciais incobráveis a Cliente de cobrança duvidosa

- Amortizações

As amortizações são o reflexo contábil da depreciação ou perda de valor a que

determinados elementos da empresa estão sujeitos. Estes elementos são
habitualmente ativos fixos não circulantes, tanto tangíveis como intangíveis.

Esta perda de valor é o resultado de três causas principais:

- O desgaste produzido no elemento do ativo não circulante devido ao

desempenho da sua função na companhia, chamado de depreciação funcional.
Exemplo: uma van usada diariamente para fazer a distribuição de nossos
produtos sofre desgaste natural.

- O envelhecimento como resultado da passagem do tempo, fazendo com que o

elemento perca qualidades e, consequentemente, valor. Este desgaste é

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 chamado de envelhecimento ou depreciação física. Exemplo: uma van que
estacionamos na garagem sem utilizar perde valor conforme o tempo passa.

- A aparição no mercado de novas técnicas pode causar uma redução na eficiência

de um elemento com a consequente perda de valor dos elementos de capital
utilizados com elas. Devemos também considerar as variações na demanda
devido a mudanças na moda e nos gostos ou a falta de uso de um determinado
produto ou serviço, que são substituídos por outros. Esta perda de valor recebe
o nome de obsolescência, envelhecimento ou depreciação econômica. Exemplo:
a maquinaria que temos em nossas instalações tornou-se obsoleta pela aparição
de máquinas mais rápidas e com menos consumo.

Antes de ver os métodos de amortização, é importante comentar que existem alguns

elementos que não são amortizáveis, como os terrenos, já que não sofrem depreciação,
desgaste ou obsolescência.

Quando se trata de amortizar os elementos, temos dois métodos: o direto e o indireto.

- Método de amortização direto

Após quantificar a depreciação, a redução de valor se realiza diretamente sobre a conta

do ativo não circulante do elemento patrimonial depreciado.

Para fazer a escrituração contábil se realiza um débito na conta Amortização do

imobilizado material ou naquela que corresponda a cada elemento, que é a conta de
despesas, incrementando-se a conta de ativo representativa do elemento que
experimenta a perda de valor.

Exemplo: nossa empresa contabiliza 10 u.m. no conceito de amortização de seus

edifícios. A anotação no Livro Diário seria a seguinte:

10 Amortização do imobilizado material a Construções 10

No Livro Razão seria representado da seguinte forma:

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AMORTIZAÇÃO DO IMOBILIZADO MATERIAL CONSTRUÇÕES

10 100 10

A conta de Amortização do imobilizado material representa a perda de valor dos

edifícios e é considerada a parte que se aplica ao processo de produção.

No final de cada exercício contábil, essa conta deve ser liquidada. Para liquidar a conta
deve ser compensada com um débito no resultado do exercício.

10 Resultado do exercício a amortização do imobilizado material 10

AMORTIZAÇÃO DO IMOBILIZADO MATERIAL RESULTADO DO EXERCÍCIO

10 10 10

CONSTRUÇÕES

100 10

90

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A conta Construções será paga no lançamento de encerramento do exercício, pelo
montante resultante de subtrair a amortização ao valor inicial, neste caso 90 u.m.

Com este procedimento há uma perda de informação, porque não é possível conhecer
o valor de aquisição do edifício ou o montante amortizado até esse período, de modo
que o elemento patrimonial aparece pelo seu valor contábil.

Para poder salvar estas limitações, usaremos o procedimento indireto.

- Método de amortização indireto

Com este método, a conta de despesa que representa a depreciação do elemento é

também a conta de Amortização do imobilizado material. No entanto, a conta a pagar
neste caso será a conta Amortização acumulada do imobilizado material, que indicará o
montante amortizado até ao momento.

O registro contábil no Livro Diário será a seguinte:

10 Amortização do a Amortização acumulada 10

imobilizado material do imobilizado material

A conta Amortização acumulada do imobilizado material é uma conta de correção do

ativo, com um esquema de funcionamento semelhante às contas de passivo ou
patrimônio líquido.

Esta conta inclui o montante das amortizações que serão produzidas periodicamente no
elemento patrimonial depreciado. Cada ano o valor depreciado é adicionado de modo
que a qualquer momento o seu saldo pode ser consultado e conhecer o montante. Neste
caso, o valor contábil do elemento patrimonial sujeito à amortização deve ser dado pela
diferença entre o saldo da conta de ativo (Construções, Mercadorias, etc.) e a conta
Amortização acumulada do imobilizado material.

A conta de Amortização acumulada permanecerá na contabilidade até que o bem esteja

totalmente amortizado, sempre que permaneça na empresa. A conta tem um saldo

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credor e é uma conta compensatória ou corretiva do ativo. A informação se utiliza para
determinar o montante do imobilizado que deve aparecer no balanço. Nele, o
imobilizado deve figurar sem amortizações, isto é, pela diferença entre o preço de
aquisição e a amortização acumulada até ao momento. As informações sobre
amortizações acumuladas são recolhidas em outro estado contábil: a memória.

CONSTRUÇÕES AMORTIZAÇÃO ACUMULADA

DO IMOBILIZADO MATERIAL

100

10

Como no caso precedente, o saldo da conta Amortização do imobilizado material se

contrapõe com a de Resultado do exercício.

10 Resultado a Amortização do imobilizado material 10

Como no caso anterior, o edifício tem um valor de 90 u.m. mas com este método
mantemos a informação do valor de aquisição e do montante que foi depreciado até
agora.

Este montante recebe o nome do valor contábil (VC) ou valor pendente de amortizar.

VC = Valor inicial (V0) – Amortização acumulada (AA) = 100 – 10 = 90

O valor contábil não tem que coincidir com o valor que a construção tem no mercado.

No ano seguinte, teremos que refazer o lançamento, recolhendo a depreciação

correspondente.

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Na conta Amortização acumulada faremos anotações a cada ano pelo montante da
depreciação, o que implicará um aumento gradual do seu saldo até que o bem seja
amortizado completamente. Assim, quando a amortização acumulada for igual ao valor
amortizável do bem, o elemento patrimonial será cancelado e eliminado da
contabilidade.

O lançamento a realizar será o seguinte:

100 Amortização acumulada a Construções 100

do imobilizado material

Desta forma, as contas de Construções e Amortização acumulada do imobilizado

material desaparecerão da contabilidade, uma vez que serão liquidadas.

Tendo visto os dois métodos de amortização, estudaremos os sistemas de amortização.

Como levantado, os elementos patrimoniais perdem valor enquanto são utilizados, seja
devido ao desgaste, envelhecimento ou obsolescência. Esta perda de valor pode ocorrer
de várias maneiras; existem elementos patrimoniais que se depreciam nos primeiros
momentos da sua vida e lentamente no final, e vice-versa. Também pode haver uma
perda de valor uniforme ao longo da sua vida econômica.

A contabilidade visa refletir nos livros da empresa o valor real dos seus elementos
patrimoniais no longo do tempo, cumprindo com a sua representação econômica. Para
tal, será necessário procurar a formulação mais adequada para o cálculo da depreciação
sofrida pelos ativos não circulantes.

Aqui apresentaremos os diferentes sistemas de amortização que devemos considerar,

embora antes seja interessante definir os conceitos que vão ser tratados. Estes são:

- Valor inicial (V0): refere-se ao preço de custo ou aquisição ou valor na origem do

elemento patrimonial a ser amortizado.

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 - Valor residual (Vr): é o valor que um elemento patrimonial tem depois de
cumprir a sua vida econômica, isto é, uma vez que seu processo da amortização
tenha terminado. Esta denominação refere-se igualmente ao valor do elemento
patrimonial no final de cada período, após ter sido efetuada a amortização
correspondente a esse período. Assim, podemos falar sobre o valor residual do
ano 2XX1, 2XX2, etc. Para cada um desses anos, também se pode chamar valor
contábil e valor pendente de amortizar.

- Porcentagem de amortização: refere-se ao coeficiente expresso na forma de

tanto por cento, por mil, tanto por um, etc., por exercício ou unidade de tempo
em que se realize a depreciação.

- Base de amortização: também chamada valor amortizável. É a quantidade ou

valor sobre o que se aplica o coeficiente de amortização a fim de obter a taxa de
amortização.

- Taxa de amortização: expressão monetária do consumo do elemento

patrimonial a depreciar.

- Tempo de amortização: é também a vida útil, ou seja, os anos ou exercícios que

dura o processo de amortização.

- Período de amortização: refere-se a cada um dos elementos temporários

integrados no tempo da amortização. Deste modo, o período de amortização
pode ser anual, semestral, trimestral, etc.

Os sistemas de amortização podem ser financeiros e não financeiros.

- Sistemas de amortização não financeiros: trata-se de uma série de sistemas de

amortização que não levam em conta o desempenho financeiro obtido com os
recursos que são produzidos como resultado da amortização. Os sistemas de
amortização não financeiros são:

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 o Linear ou quotas constantes: estes sistemas consistem em amortizar em
todos os exercícios ou, em geral, em cada período de amortização, um
montante fixo e igual do valor amortizável.

o Em função do nível de atividade: este sistema é utilizado para aqueles

imobilizados em que a depreciação está intimamente ligada ao nível de
atividade. Esta depreciação se expressa em função da utilização ou
duração do bem, medido em unidades produzidas, horas de trabalho ou
de funcionamento, quilômetros percorridos, ou qualquer outra unidade
de medida em que possa expressar sua atividade e consumo.

o Porcentagem fixa de amortização sobre o valor inicial variável: implica

determinar a porcentagem que periodicamente se aplicará sobre o valor
pendente de amortização no início de cada exercício.

o Números dígitos: refere-se à distribuição do valor amortizável. É preciso

dividir esse valor pela soma de dígitos (para cada ano de vida útil do
elemento é atribuído um dígito), dando origem à razão. O montante
correspondente a cada quota é obtido multiplicando a razão por um
dígito em ordem crescente ou decrescente, dependendo de se
escolhemos um sistema de amortização crescente ou decrescente,
respectivamente.

o Em progressão aritmética e geométrica: a variação das quotas anuais de

amortização se calcula de acordo com a lei de formação de uma
progressão aritmética ou geométrica.

- Sistemas de amortização financeiros: estes sistemas de amortização têm em

conta o rendimento obtido como consequência do investimento dos fundos
provenientes da amortização. Estes são:

o Simples: levam em conta o desempenho, mas pressupõem que apenas

se recupera o valor amortizável no final da vida útil.

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 o Compostos: consideram o desempenho e reconstroem o valor
amortizável capitalizado do momento, isto é, levam em consideração os
juros gerados pelo investimento dos fundos que vêm da amortização.

Regularização de rendimentos e despesas

A nível contábil, as empresas estão obrigadas a atribuir a cada período ou exercício

financeiro os rendimentos e despesas que lhes correspondem efetivamente,
independentemente da corrente financeira derivada, ou seja, sem considerar o
momento em que sejam cobrados os rendimentos e pagas as despesas.

O principal objetivo da regularização contábil consiste em determinar as quantidades

das diferentes magnitudes de rendimentos e despesas correspondentes ao ano em
curso. O resultado da empresa será obtido pela diferença entre os fluxos de
rendimentos e de despesas que correspondam ao período.

Vamos encontrar alguns rendimentos e despesas que, embora tenham ocorrido no

exercício, não correspondem ao mesmo ou vice-versa, de modo que, a fim de delimitar
essas magnitudes, se realiza a regularização.

Para realizar um processo de regularização, devemos seguir os seguintes passos:

- Detectar no Livro Razão as contas econômicas, distinguindo-as das contas

financeiras.

- Separar as contas econômicas referentes aos rendimentos (prestação de bens e

serviços) das relativas às despesas (aquisição de bens e serviços).

- Para cada rendimento e despesa, distinguir a parte que pertence ao exercício

(despesas e rendimentos periódicos) da parte que pertence a outros exercícios,
independentemente de terem ou não ocorrido nesse período. A magnitude do
período (entendida como o pagamento ou a cobrança, isto é, as contas
financeiras) é aquela que acontece nesse período e deve registrar-se quando se
produz, independentemente de ser o rendimento ou a despesa corresponde ao

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 período em questão. A magnitude periódica (entendida como a despesa ou
rendimento, isto é, as contas econômicas) deverá ser atribuída conforme o
princípio de acumulação ao período correspondente, independentemente de se
for pago ou cobrado nesse período.

Exemplo: Nossa empresa contraiu uma apólice de seguro anual em 1 de outubro

de 2XX1 por valor de 12.000 u.m. As despesas do período seriam 12.000 u.m. e
as despesas periódicas corresponderiam ao exercício. Ou seja, seria a parte que
já foi consumida, isto é, a parte correspondente aos meses de outubro,
novembro e dezembro do ano 2XX1. Portanto, a despesa periódica seria:

12.000/12 = 1.000 x 3 = 3.000 u.m.

O resto da despesa da apólice (9.000 u.m.) corresponderá ao exercício 2XX2.

- Quando calcularmos os montantes atribuídos ao período, prosseguiremos com

a elaboração da conta de resultados. Para fazer isso, realizamos o seguinte
lançamento duplo com as despesas e receitas periódicas:

Resultado do exercício a Despesas periódicas

Rendimentos periódicos a Resultado do exercício

Reclassificação de contas

Finalmente, a última operação que temos que considerar no encerramento do exercício

é a reclassificação de contas.

O objetivo é deixar as contas com seus verdadeiros valores e significado, porque às vezes
durante o exercício podem existir erros na alocação de conceitos ou montantes, ou
podem variar as circunstâncias que afetam determinadas rubricas.

Por exemplo, se utilizarmos o ano como critério para diferenciar o longo prazo do curto
prazo para as dívidas, no caso de termos um empréstimo de dois anos (a longo prazo),
quando o primeiro ano tiver decorrido, só faltará um ano para o vencimento da dívida,

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sendo necessário alterar a dívida do longo prazo para curto prazo. Isto seria através do
seguinte lançamento:

Dívidas a longo prazo a Dívidas a curto prazo

com entidades de crédito com entidades de crédito

Desta forma, reduzimos a dívida a longo prazo e aumentamos o endividamento a curto

prazo.

Finalmente, quando tivermos feitas as operações de encerramento, teremos a

informação que nos permitirá a elaboração dos resultados contábeis que resumirão a
situação da empresa até o final do ano.

Os documentos que sairão do encerramento do exercício são: o balanço patrimonial, a

conta de ganhos e perdas ou demonstração de resultado do exercício (DRE), a
demonstração das mutações do patrimônio líquidos (DMPL), a demonstração dos fluxos
de caixa (DFC) e a memória. Aqui nos concentramos na conta de ganhos e perdas ou
DRE. No entanto, no último capítulo, abordaremos amplamente sobre os outros
documentos.

Conta de ganhos e perdas ou DRE

Quando falamos sobre o resultado obtido pela empresa é interessante salientar que o
resultado real obtido só pode ser conhecido de forma exata no final da sua vida, já que
naquele momento não existem riscos, os compromissos foram cumpridos e deixou de
ser necessário garantir a manutenção do capital. Este resultado recebe o nome de
resultado total e se obtém calculando a diferença entre o valor investido no momento
em que a empresa foi constituída e o valor de fechamento, ou seja, o valor resultante
de subtrair os recursos necessários para o cancelamento de dívidas existentes aos
fundos obtidos com a venda dos nossos produtos ou serviços.

No entanto, é evidente que as empresas precisam determinar os seus resultados de

forma regular, para conhecer sua situação e que esta informação ajude na tomada de

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decisões. Para isso, teremos QUE elaborar o resultado periódico. Este resultado não só
servirá para tomar decisões e estabelecer objetivos estratégicos, como para informar os
investidores ou credores do funcionamento da empresa, fixar a remuneração aos
acionistas, conhecer o potencial da entidade e criar novas linhas de negócios. Além
disso, por razões fiscais, as empresas devem apresentar o resultado do exercício às
diferentes administrações públicas, geralmente de forma anual, para estabelecer os
impostos que devem pagar.

Podemos estabelecer que o resultado periódico, também chamado de resultado do

exercício, se refere a um exercício econômico ou a uma fração de vida da empresa,
geralmente anual.

O cálculo do resultado requer a adoção de certas hipóteses para poder reconhecer e

atribuir despesas e rendimentos aos diferentes exercícios.

De acordo com o regulamento espanhol, o resultado do exercício contábil é calculado

comparando os rendimentos e as despesas. Isto implica que, na determinação do
resultado, se utiliza o fluxo real de rendimentos e despesas, ou seja, o direito de
cobrança e a obrigação de pagamento. Por outro lado, é importante notar que o
resultado obtido é equivalente ao aumento ou diminuição do patrimônio líquido por
todos os conceitos, com exceção das relações com os proprietários. Portanto, não serão
refletidos os rendimentos e despesas atribuídas diretamente ao patrimônio líquido e
que sejam recolhidas na demonstração de mutações do patrimônio líquido, já que não
afetarão o cálculo do resultado.

Com base nisso, podemos calcular o resultado periódico usando dois métodos:

- Método estático: obtemos o resultado em comparação entre duas situações

patrimoniais líquidas consecutivas no tempo, considerando que a eficiência do
capital da empresa e sua capacidade produtiva permanecem inalteradas. Assim,
o resultado periódico é obtido pela diferença entre o valor líquido patrimonial
no final do exercício e o valor no início do período financeiro.

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 Desta forma, a situação líquida inicial é representada pela seguinte fórmula:

N0 = A0 – P0

Enquanto a situação líquida final se representa:

N1 = A1 – P1

Sendo A o valor dos ativos e P o valor dos passivos.

Assim, o resultado periódico será calculado de acordo com a seguinte fórmula:

R = N1 - N0 = (A1 – P1) – (A0 – P0) = (A1 – A0) – (P1 – P0)

É importante comentar que, no caso de durante o período financeiro haver

variações no capital fornecido pelos sócios da empresa, as novas contribuições
serão subtraídas da fórmula anterior ou adicionadas as retiradas de fundos
realizadas pelos sócios.

Este método é pouco utilizado porque exige a apresentação da informação sobre

o resultado do período com uma identificação clara dos fluxos de rendimentos e
despesas, tanto por exigência legal como pela sua maior capacidade informativa.

- Método dinâmico: por meio deste método calcula-se o resultado estabelecendo

a diferença entre os rendimentos e as despesas necessárias para obter tais
rendimentos correspondentes a um exercício contábil. O resultado que obtemos
deve coincidir com a variação líquida produzida no patrimônio líquido durante
este período, ou seja, com o que obtivemos ao calculá-lo pelo método estático.

Sendo que: R = rendimentos periódicos – despesas necessárias para obter esses

rendimentos.

Desta forma, resulta necessária a regularização dos rendimentos e das despesas,

e que exista uma clara relação de causa-efeito entre eles.

Este é o método de cálculo adotado pela legislação espanhola.

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 ▪ Rendimentos e despesas

Como sabemos, a nível empresarial o rendimento é uma entrada de dinheiro, enquanto

uma despesa é uma saída.

É importante diferenciar entre os rendimentos das operações ordinárias e os

rendimentos que surgiram em consequência de transações ou de eventos atípicos. Isto
pode ajudar-nos no processo de tomada de decisões, já que é muito importante saber
se os resultados obtidos vêm da atividade ordinária da empresa ou, pelo contrário, da
venda de instalações ou de outras propriedades. Se os resultados vêm da atividade
principal da empresa, teremos garantida a continuidade da atividade empresarial.

Os rendimentos são avaliados geralmente pelo valor atual no momento da venda dos
ativos, que podem ser bens ou serviços, ou passivos relacionados com os próprios
rendimentos. Consequentemente, este valor tem vários significados de acordo com as
condições de venda:

- Quando o pagamento é em numerário, o rendimento coincide com o valor

recebido.

- Quando for concedido um adiamento, o rendimento será o equivalente em

numerário dos ativos a receber, excluindo os juros que foram incorporados na
transação. Em virtude disso, os retornos, descontos comerciais e qualquer outro
tipo de redução no preço de venda devem aparecer na conta de ganhos e perdas,
reduzindo os rendimentos a que se referem e não ser refletidos como despesas.

- Quando a cobrança for efetuada em espécie, o cálculo do rendimento se

realizará através da avaliação da contraprestação recebida.

Com relação as despesas, podemos assinalar as seguintes caraterísticas:

- São expressões de fatos monetários que derivam do uso de bens e serviços no

processo de geração de rendimentos da empresa.

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 - Para que o uso de bens e serviços seja considerado despesa, deve supor um
custo para a entidade, ou seja, se exclui bens e serviços recebidos gratuitamente.

- Considera-se uma despesa nos casos em que o bem ou o serviço empregado

contribuíram à geração do rendimento. Caso contrário, receberá o nome da
perda.

No momento de reconhecer os custos, temos três princípios básicos:

- Identificação de uma relação causa-efeito: qualquer transação econômica gera,

simultaneamente, lucros e despesas. Por exemplo, quando vendemos
mercadoria, antes de gerar o rendimento dessa venda, temos que enfrentar a
despesa de adquirir esta mercadoria para, mais tarde, poder vendê-la. Este
princípio não pode ser considerado um princípio de aplicação generalizada, já
que não é possível estabelecer uma relação de causa-efeito para todas as
rubricas da empresa, como por exemplo no caso do salário do diretor geral.

- Atribuição temporária: devemos atribuir a cada exercício financeiro os

rendimentos associados aos ativos utilizados e também a parte proporcional do
custo dos ativos mencionados. Um exemplo seria o custo dos ativos não
circulantes; das amortizações.

- Reconhecimento imediato: nas situações em que as despesas não podem

relacionar-se com um rendimento específico, mas que seja necessário atribuir os
custos a esses rendimentos para que se materializem no mesmo exercício,
teremos que reconhecê-los no período em que ocorram. Um exemplo são as
despesas de publicidade, cujo rendimento ou benefício não entrará na empresa
por um tempo e de forma periódica.

Agora estudaremos os diferentes tipos de resultados que podemos obter na nossa

empresa e como classificá-los corretamente.

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Classificação de resultados

Além dos dois tipos de resultados que apresentamos (o resultado total e o resultado
periódico ou do exercício), podemos estabelecer classificações complementares que
nos ajudarão na tomada de decisões estratégicas.

Como regra geral, diz-se que o resultado periódico de uma empresa pode ocorrer de
três fontes diferentes. Estas são:

- Atividades específicas que constituem o objeto principal da exploração da

empresa.

- Atividades regulares mas de caráter acessório à principal.

- Atividades esporádicas ou ocasionais e, portanto, de caráter irregular.

Dependendo disso, podemos separar os diferentes tipos de resultados:

- Resultados ordinários: têm caráter regular, cíclico e repetitivo. Recolhem os

resultados provenientes da atividade principal da empresa (resultado de
exploração) e das atividades realizadas de forma regular, embora não
constituam a sua atividade principal, já que o seu caráter é acessório, ou seja,
apresentam resultados alheios à exploração.

- Resultados atípicos: são resultados de caráter ocasional, irregulares e que

ocorrem esporadicamente, sendo impossível identificar uma frequência
constante de aparição. Habitualmente recolhem os ganhos e perdas causados
por ações pouco comuns, tais como as operações com ativos não circulantes ou
devido a uma catástrofe natural.

Por outro lado, de acordo com a natureza dos fluxos com os quais as operações estão
ligadas, os resultados podem ser:

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 - Resultado de exploração ou operativo: corresponde aos fluxos reais de bens e
serviços na entidade, provenientes do desenvolvimento da atividade principal
que a empresa realiza.

- Resultado financeiro: é o resultado associado aos fluxos financeiros derivados

da gestão de capitais e investimentos da empresa.

A soma dos resultados operacionais e alheios à exploração, incluindo os resultados

financeiros, originam os resultados ordinários.

Dependendo de se a apresentação dos resultados é antes ou depois dos impostos,

podemos ter dois tipos de resultados:

- Resultado antes de impostos: refere-se ao resultado ao qual ainda não foi

descontado o montante dos impostos. Importante para tomar decisões,
independentemente da política fiscal que pode alterar as taxas de imposto.
Quando este resultado for negativo, ou seja, representar perdas, a empresa não
terá que pagar impostos e coincidirá com o resultado líquido do exercício. Se o
resultado for positivo, existirá uma detração fiscal.

- Resultado após impostos ou resultado do exercício: refere-se ao resultado uma

vez considerados todos os rendimentos e despesas.

O Plano Geral de Contabilidade espanhol faz a seguinte classificação dos tipos de

resultados:

- Resultado operacional: inclui despesas e rendimentos relacionados com a

exploração, alheios à exploração que não tenham caráter financeiro e os
atípicos.

- Resultado financeiro: se estabelece por meio da diferença entre os rendimentos

e as despesas de caráter financeiro.

- Resultado antes de impostos: se obtém pela agregação do resultado operacional

e do resultado financeiro.

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 - Resultado do exercício proveniente de operações continuadas: obtido pela
diferença entre o resultado antes de impostos e o imposto sobre lucros.

- Resultado do exercício proveniente de operações interrompidas: inclui os

resultados após impostos das operações interrompidas. Considera-se uma
atividade interrompida quando, por exemplo, extravia-se uma linha de negócio
ou uma área geográfica de atividade que possa ser considerada isoladas do resto,
ou seja, uma sociedade subsidiária adquirida pela sua subsequente venda.

Como informação complementar aos tipos de resultados, vamos ver a classificação dos
elementos que formam os rendimentos e as despesas.

Rendimentos

Tendo em conta a ligação entre os rendimentos e as atividades ordinárias da empresa,

devemos considerar:

- Rendimentos ordinários: são os rendimentos de caráter regular, cíclico ou

repetitivo e que estão ligados, quer aos fluxos reais de entrega de bens e
serviços, quer aos fluxos financeiros derivados da gestão dos capitais ou
investimentos da empresa.

- Rendimentos atípicos: são aqueles rendimentos não recorrentes nem

provenientes das atividades ordinárias da empresa.

Considerando a natureza das operações que dão origem aos rendimentos, podem
classificar-se em:

- Rendimentos por venda de bens objeto do tráfego da empresa: são aqueles

rendimentos que derivam da venda de bens, incluindo a entrega de elementos
objeto do tráfego da empresa em troca de uma contraprestação.

- Rendimentos por prestação de serviços: são aqueles que derivam das operações
caraterísticas do objeto econômico da exploração da empresa, quando esta se

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 dedica a prestar um serviço a outras empresas ou a indivíduos em troca de uma
remuneração.

- Rendimentos derivados do uso ou transferência do capital: refere-se às

contrapartes ou aos preços obtidos pela transferência de utilização ou gozo de
um bem, salvo se for gratuita. Os rendimentos mais caraterísticos deste tipo são
os provenientes da remuneração de capitais financeiros cedidos pela empresa.

- Rendimento por subvenções: definimos as subvenções como transferências de

recursos ou outros benefícios recebidos de entidades públicas ou particulares de
forma gratuita.

- Outros rendimentos: outros rendimentos não incluídos nas categorias

precedentes.

Despesas

Considerando a vinculação das despesas com as atividades da empresa, podemos

distinguir entre:

- Despesas ordinárias: de natureza regular, cíclica ou repetitiva e que estão

ligadas aos fluxos reais de consumo de bens ou serviços ou aos fluxos financeiros
derivados dos recursos da empresa.

- Despesas atípicas: não habituais ou recorrentes. Têm origem principalmente na

alienação de imobilizados ou devido a catástrofes naturais.

Em relação a natureza das despesas, podemos distinguir:

- Despesas por abastecimento de bens armazenáveis de ciclo curto: são bens

armazenados de ciclo curto as mercadorias, matérias-primas, produtos e resto
de aprovisionamentos armazenáveis, como materiais auxiliares, embalagens,
empacotamento, material de escritório, entre outros.

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- Despesas por serviços externos e outros conceitos: incluem os custos dos fatores
de produção adquiridos de outras empresas, diferentes dos suprimentos, que
derivam das próprias atividades operacionais da empresa. Exemplo: reparação
de maquinaria.

- Despesas financeiras: derivam da utilização pela empresa de capital financeiro

externo, durante um determinado período de tempo, independentemente da
forma legal da transferência desse capital (empréstimos ou créditos bancários,
empréstimo mutuário, leasing ou outros) e do tipo de contraprestação
estabelecida, seja em dinheiro ou qualquer forma. Em qualquer caso, os
dividendos ou lucros distribuídos pela empresa que constituem remunerações
dos proprietários do capital não são incorporados como despesas, mas como
distribuição dos resultados.

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