ANALISE DE CUSTOS

UNIDADE 1: ORIGEM DOS CUSTOS E SUA CLASSIFICAÇAO

Classificaçao:
 Preço: é o valor determinado pelo vendedor para transferir a propriedade de um bem. No preço,
poderá estar ou não incluído custo e/ou o lucro.
 Receita: é o preço de um produto/serviço multiplicado pela quantidade vendida.
 Gasto: tem um conceito genérico e não está necessariamente ligado à produção, ou seja, um
gasto tanto pode estar ligado à aquisição de matéria prima como também à compra de um
imóvel. A figura abaixo descreve como os “gastos” são classificados

Repare que “Gastos” se dividem em custos, despesas e investimentos. Os custos estão ligados diretamente
à produção podendo ser apropriados individualmente (diretos ou indiretos) ou coletivamente (fixos e
variáveis).
As despesas são os gastos que não estão ligados diretamente com a produção e estão divididas em
“administrativas”, “vendas” e “financeiras”. O gasto investimento está relacionado com longo prazo, ou
seja, a compra de máquina é um exemplo.

Desembolso: está condicionado ao pagamento total ou parcela de um bem adquirido.

Custo: é um gasto relacionado na produção de um produto.
Despesa: é um gasto que não está relacionado com a produção.
Perda: é um gasto involuntário sem a pretensão de obter receita (ex: uma enchente que inundou o
estoque).
Doação: é um gasto voluntário sem a pretensão de obter receita.

O objetivo da classificação dos custos é limitar o número de contas em que serão feitos os lançamentos
contábeis.
 Quanto à natureza: sua principal característica é a padronização das contas. Esta padronização
impede que pessoas diferentes utilizem contas diferentes para efetuarem registros contábeis.
Exemplos:
 Produtos acabados;
 Energia elétrica;
 Encargos sociais;
 Embalagens.

 Quanto à função: Utilizando o organograma da organização, a empresa poderá direcionar e

detalhar os gastos formando centros de custos. Exemplos:

 Matéria-prima – Produção
 Propaganda – Comercialização (Publicidade)
 Gastos com alimentação – Administração
A principal referência na classificação quanto à “função” é o organograma.
A viabilidade no nível de detalhamento das funções irá depender não somente da intenção de controle de
custos da organização, mas, também, da capacidade de serem analisados. Não adianta todos os custos
serem apropriados se a empresa não possui profissionais qualificados para analisá-los. Independente dos
critérios adotados, este procedimento é fundamental para que a organização identifique quem são os
responsáveis, com o quê e o quanto está se gastando. Vale lembrar também que este procedimento
proporciona a criação dos centros de custos.

 Quanto à Contabilização:
 custos realizados são todos os custos efetivamente gastos na produção dos produtos vendidos,
tais como, matéria-prima, mão de obra, depreciações, etc.
 Custos a realizar, são todos os custos já ocorridos, mas que não fazem parte dos produtos já
vendidos, ou seja, um produto já fabricado apesar de já ter um custo (mão de obra, matéria-
prima, etc.) ele ainda não foi vendido, então este custo irá se realizar.

Esta classificação serve para identificar os custos totais divididos entre os que já foram realizados e
aqueles que ainda irão se realizar através da venda.

 Quanto à Apuração:
 Custos diretos, são aqueles custos que podem ser apropriados diretamente ao bem no momento
da sua ocorrência.
 Custos indiretos, possuem a característica de ocorrerem simultaneamente em várias atividades
ou órgãos da empresa impossibilitando mensurar o quanto cada um utilizou daquele custo.

Um procedimento adotado pela gestão é o rateio. Veja o exemplo abaixo.

A partir da soma dos custos diretos de cada atividade, o gestor encontra um valor:
Custo direto total = R$ 120,00 = 24,00 + 36,00 + 60,00
Dividindo-se o valor total dos custos diretos de cada atividade pelo valor total dos custos diretos, você
encontrará um percentual de representatividade:
20%, 30%, 50%.
Repare que, esses percentuais são a representatividade de cada atividade no valor total dos custos diretos
e serão eles os multiplicadores sobre os custos indiretos:
Atividade 1 = R$ 200,00 x 0,20 = R$ 40,00
Encontrando os valores relativos aos custos indiretos de cada atividade e, posteriormente,
Adicionando-os você encontrará o custo total. Repare que cada atividade ficará com sua parcela
proporcional aos custos indiretos por rateio. Tranquilo, não é mesmo?
Exemplo
Custo direto total = R$ 120,00 = 24,00 + 36,00 + 60,00

Custo direto por função ou atividade

Atividade 1 = R$ 24,00/120,00 = 20%
Atividade 2 = R$ 36,00/120,00 = 30%
Atividade 3 = R$ 60,00/120,00 = 50%

Custo indireto Total R$ 200,00

Atividade 1 = R$ 200,00 x 0,20 = R$ 40,00
Atividade 2 = R$ 200,00 x 0,30 = R$ 60,00
Atividade 3 = R$ 200,00 x 0,50 = R 100,00

Custo Total direto + indireto

Atividade 1 = R$ 24,00 + R$ 40,00 = R$ 64,00
Atividade 2 = R$ 36,00 + R$ 60,00 = R$ 96,00
Atividade 3 = R$ 60,00 + R$ 100,00 = R$ 160,00
Total dos custos fixos e variáveis = R$ 320,00

 Quanto à Formação: Nesta classificação, os custos e despesas são classificados em:

 Custos fixos: são aqueles que ocorrem sem variações ou com variações que não são
consequências do volume de produção (ex: conta de água, aluguel de galpão).
  Custos Variáveis: são aqueles que estão relacionados com a atividade produtiva, ou seja, eles só
irão existir se houver produção (ex: matéria-prima, mão de obra direta)

 Outras classificações:

Custo marginal: é o aumento do custo total (fixo + variável) caracterizado pela produção ou venda de
mais uma unidade além do projetado. Pode-se considerar que o custo marginal se iguala aos custos
variáveis enquanto a produção estiver dentro do projetado.
Analisando o quadro abaixo, podemos compreender que o custo marginal se mantém constante e igual ao
valor do custo variável. Por outro lado, percebe-se que, quanto maior a produção/venda, mais diluído
ficarão os custos fixos e, consequentemente, o preço unitário irá diminuir cada vez mais. Teoricamente,
quanto mais você produzir, menor será seu custo final por produto, certo? Pode ser que sim, mas também
pode ser que não.
Unidades Custo Custo Custo Custo Custo Custo Custo
Produz. Fixo Variável Total Fixo Variável Total Marginal
Total Total Unitário Unitário Unitário
1 200,00 100,00 300,00 200,00 100,00 300,00 100,00
2 200,00 200,00 400,00 100,00 100,00 200,00 100,00
3 200,00 300,00 500,00 66,66 100,00 166,66 100,00

Custo histórico: é o valor original do insumo. É utilizado pela contabilidade para seus registros.

Custo de reposição: é o valor atualizado dos insumos adquiridos. Não podem ser utilizados pela
contabilidade para lançamento de seus registros. É um custo que serve como referência para tomada de
decisão.

Custo oportunidade: é um custo que não está ligado diretamente à produção, ou seja, o investimento é
direcionado para outro tipo de finalidade. Ex: investir um determinado valor no mercado financeiro em
vez de comprar mais matéria-prima ou alugar um galpão em vez de comprá-lo.

UNIDADE 2: CUSTOS NA EMPRESA MODERNA, NAS EMPRESAS COMERCIAIS E

PRESTADORAS DE SERVIÇOS

A EMPRESA MODERNA
Na evolução do capitalismo, a quantidade e variedade de produtos oferecidos aumentou de forma que os
produtos ofertados superassem a procura. Este processo desencadeou, principalmente, o aumento da
concorrência, a diminuição da padronização e vida útil dos produtos. As leis de mercado mudaram e são
determinadas, cada vez mais, pelo cliente que busca um produto de qualidade associado a preço, inovação
e diversidade. A empresa moderna se diferencia das tradicionais por meio da busca contínua de melhoria
de suas atividades, pelo combate aos desperdícios e, também, pela filosofia da qualidade total.

MELHORIA CONTINUA E ELIMINAÇAO DOS DESPERDICIOS

Conforme Bornia (2010, pag.2), “Para sobreviver no mercado moderno, a empresa moderna trabalha
continuamente para eliminar os desperdícios, entendendo-se por desperdício todo insumo consumido de
forma não eficiente e eficaz, desde materiais e produtos defeituosos até atividades desnecessárias”.

Tipos de desperdício
 Desperdícios por superprodução: é a produção acima do necessário aumentando os estoques.
Deve ser eliminado por meio do aperfeiçoamento dos processos de produção.
 Desperdícios por transporte: está relacionado com a movimentação de materiais dentro da
indústria. Para otimizá-lo, é necessário avaliar e criar condições mais favoráveis para realização
dos processos, além do uso da mecanização e automação industrial.
 Desperdícios por fabricação de produtos defeituosos: são aqueles que foram fabricados fora das
especificações de qualidade.
 Desperdícios por movimento: estão relacionados à identificação de movimentos desnecessários
das atividades e sua eliminação está na determinação de padrões de desempenho.
 Desperdícios por espera: são determinados pela ociosidade de mão de obra e equipamentos
determinados por falta de sincronia da produção e falhas não previstas no sistema produtivo.
 Desperdícios por estoque: a manutenção de estoques gera custos para sua manutenção.
1.2 Custos em empresas comerciais e prestadoras de serviço

- Custos e despesas em empresas comerciais

Assim como na indústria, os gastos nas empresas comerciais são classificados em custos, despesas e
investimentos. A principal diferença em relação às empresas industriais é que as empresas comerciais não
fabricam o produto, consequentemente, não existe o IPI (Imposto sobre produtos industrializados)
associado ao custo da mercadoria. Basicamente, o custo da mercadoria em empresas comerciais será
composto pelo valor pago aos fornecedores, os impostos associados, custos de estocagem e outros custos
agregados diretamente à compra do produto.
As despesas na área comercial podem ser divididas em:
Despesas diretas da mercadoria: são aquelas que estão associadas diretamente com a venda da
mercadoria. Ex: comissão sobre as vendas.
Despesas diretas dos departamentos: são as despesas que podem ser identificadas setorialmente. Ex:
salários da secretária, material de escritório.
Despesas indiretas dos departamentos: são todas as despesas comuns que são rateadas pelos setores
administrativo e comercial. Ex: aluguel, energia elétrica.

A gestão do custo das mercadorias e despesas, juntamente com as vendas é que irão determinar o
resultado final do negócio.

- Custos e despesas em empresas prestadoras de serviço

Os serviços realizados pelas empresas prestadoras de serviço podem ser classificados em serviços
repetitivos e serviços específicos. Uma característica da prestação de serviços que se assemelha com a
indústria está relacionada com a mão de obra. Ela possui mão de obra direta, aquela que atua diretamente
na execução do serviço e mão de obra indireta, que está relacionada com a prestação do serviço, mas não
com a execução.

Custos diretos
Custo direto são os custos que apropriamos diretamente ao produto e que variam conforme a quantidade
produzida. Ex: Mão de obra, matéria prima.
O material direto são todos os materiais que fazem parte do produto e são divididos em:
 Matéria-prima: é todo item/produto que sofre transformação no processo de fabricação e ao ser
transferido para o processo produtivo transforma-se em custos de produção.
 Material secundário: não é o componente básico na composição do produto, mas é identificável.
Ex: botão da roupa
 Embalagens

O custo do material direto é calculado pela seguinte fórmula:

Material direto = Estoque inicial + Compras – Estoque final
Ex: EI = 100; C = 50 EF = 30
MD = 100 + 50 – 30 = 120

O exemplo reflete que meu estoque inicial estava com 100 unidades, comprei mais 50 unidades e fiquei
com um saldo de 30 unidades. Pela fórmula eu incorporei aos produtos fabricados 120 itens/produtos.

Atente que, para a composição do custo direto, eu só posso considerar as 120 unidades vendidas. É uma
fórmula simples, mas de grande utilidade porque ela irá compor o valor total do custo final da mercadoria
produzida e servirá como referência na negociação com fornecedores por meio da quantidade de estoque
mínimo determinado para o item.
Não se esqueça de que na composição dos custos diretos totais deverão ser adicionados, caso existam,
todos os gastos com transportes, seguros, armazenagem, impostos, etc.

Metodos de avaliação de estoque

Os métodos de estoque determinam o valor do item que irá compor o custo do produto.
 PEPS – Primeiro que Entra, Primeiro que Sai: neste método o valor do item obedecerá à ordem
de compra da mercadoria, ou seja, a requisição da mercadoria obedecerá à ordem de chegada.
Repare que na saída, as 30 unidades do dia 08/01 e as 10 unidades do dia 12/01 correspondem as 40
unidades do saldo inicial, ou seja, as primeiras a entrarem são as primeiras a saírem. As outras 10
unidades que saíram do dia 12/01 são referentes as 50 entradas do dia 04/01 com valor de R$12,00.

 UEPS – Último que Entra é o Primeiro que Sai: ao contrário do PEPS, o último item adquirido é
o primeiro a apropriar o custo da mercadoria

Nesta planilha as 30 unidades que saíram dia 08/01 correspondem às unidades que entraram por último,
ou seja, as que foram compradas no dia 04/01 com valor de R$12,00.

 Custo Médio: este método é também chamado de método da média ponderada ou média móvel
e baseia-se na aplicação dos custos médios. Este método é aceito pelo Fisco e é o mais usado.

Neste caso o valor das saídas é igual ao valor do custo médio calculado e especificado no campo “saldo”.

Sistema ABC de estoques

A classificação da curva ABC auxilia o gestor no gerenciamento dos estoques e, consequentemente, dos
custos de produção, venda e lucros. Este sistema parte do pressuposto de que uma quantidade de itens em
menor proporção é responsável por grande parte do valor patrimonial dos estoques numa proporção de
80/20, ou seja, 20% dos itens representam 80% do valor dos estoques. Como o valor dos estoques possui
uma divisão não uniforme pela quantidade de itens, então, elas merecem tratamento diferenciado na sua
gestão.
Os itens de estoque podem ser separados pelo giro do produto, proporção sobre o faturamento, margem
de lucro, custo do estoque, ou qualquer outro parâmetro escolhido.
O sistema ABC de estoques se divide em:
Classe A : Itens que possuem alto valor de demanda e necessitam de um controle maior.
Classe B : Itens que possuem um valor de demanda intermediário.
Classe C : Itens que possuem um valor de demanda ou consumo anual baixo.

Custos Indiretos
Custos indiretos são todos aqueles que não podemos direcionar diretamente ao produto e que dependem
do rateio para serem apropriados.
Exemplos:
 Aluguel de galpão da fábrica
 Depreciação de máquinas e equipamentos
 Energia elétrica da fábrica
 Mão de obra indireta

Departamentalização
O processo utilizado para facilitar o rateio é utilizar o organograma para segmentar a empresa em
departamentos. Esta departamentalização se divide em:
 Departamentos produtivos: são aqueles onde os itens sofrem algum tipo de transformação e seus
custos podem ser apropriados diretamente ao produto (ex: departamento de corte, departamento
de costura.)
 Departamentos de serviços: são aqueles que prestam algum tipo de serviço para a linha de
produção e, como não podem ser apropriados diretamente ao produto, necessitam de rateio, ou
seja, os custos destes departamentos devem ser transferidos para os produtos. (ex: almoxarifado,
expedição).

Custo dos Produtos Vendidos – CPV

O custo dos produtos vendidos é composto pela soma dos materiais diretos + mão de obra direta + os
custos indiretos.

CPV = MD + MOD + CI

Como vimos que a fórmula dos materiais diretos é igual a:

Material direto = Estoque inicial + Compras – Estoque final

Podemos considerar que a fórmula dos custos dos produtos vendidos é igual a:
CPV = Estoque inicial + Compras – Estoque final + MOD + CI
Etapas para apuração do CPV:
 Identificação e separação dos custos e despesas;
 Identificação e separação entre custos diretos e indiretos;
 Apropriação dos custos diretos aos produtos;
 Rateio dos custos indiretos aos produtos.

As etapas para apuração do CPV indica o “ponto de partida” do processo de construção de um sistema de
custos.
Inicialmente identificamos todos os “gastos” e os classificamos em “custo”, “despesa” e se existir, em
“investimentos”.
Lembre-se de que custo está relacionado com a produção e “despesa” está relacionada com os outros
gastos da empresa.

Teoria na Prática
Este exercício resolvido foi extraído do livro do Crepaldi (2009, p.123-124- Adaptado). O exercício tem
como objetivo demonstrar a composição e formação do Custo do produto vendido.
Dados do empresa “Vâmo que vâmo”:

Receita de vendas: 180.000,00

MOD (mão de obra direta) 50.000,00
MDI (mão de obra indireta) 37.000,00
Salário dos vendedores 6.000,00
Salário dos administradores 4.000,00
Depreciação dos equipamentos 1.800,00
Depreciação dos móveis do escritório 400,00
Seguros 1.000,00
Energia elétrica da fábrica 1.000,00
Compra de matéria-prima 40.000,00

Estoque de matéria-prima:
Inicial: 20.000,00 Final: 16.000,00

1ª etapa: identificar o que é custo e o que é despesa:

MOD (mão de obra direta) Custo

MDI (mão de obra indireta) Custo
Salário dos vendedores Despesa
Salário dos administradores Despesa
Depreciação dos equipamentos de produção Custo
Depreciação dos móveis do escritório Despesa
Seguros de equipamentos de produção Custo
Energia elétrica da fábrica Custo
Obs:
Salário dos vendedores é despesa fixa e “comissão” dos vendedores é despesa variável. Esta diferenciação
é para separar o que está relacionado diretamente com a produção (custos) e o todos os outros gastos que
não estão relacionados com a produção (despesa).

2ª Etapa: Separar os custos diretos dos indiretos

MOD (mão de obra direta) 50.000,00 Custo Direto

MDI (mão de obra indireta) 37.000,00 Custo Indireto
Depreciação dos equipamentos de produção 1.800,00 Custo Indireto
Seguros de equipamentos de produção 1.000,00 Custo Indireto
Energia elétrica da fábrica 1.000,00 Custo Indireto

Para calcular o material direto gasto, utilizamos a fórmula:

Material direto = Estoque inicial + Compras – Estoque final
Material direto = 20.000,00 + 40.000,00 – 16.000,00 = 44.000,00
Para calcular o CPV, utilizamos a fórmula:
CPV = Estoque inicial + Compras – Estoque final + MOD + CI
CPV = 44.000,00 + 50.000,00 + 40.800,00 = 136.800,00

Caro aluno, este exercício foi adaptado para que você visualize, de forma bem simples, como elaborar um
custo para seus produtos. Inicialmente, será necessário que os custos indiretos sejam rateados pelos
produtos e os critérios de rateamento irão depender do segmento em que você atua.
Caso seja uma indústria, você não poderá considerar os itens de matéria-prima que estão em produção e
não estão disponíveis para a venda, ou seja, os itens já foram requisitados, mas como o produto não está
pronto e disponível para a venda, então, estes custos não podem compor o CPV. Desta forma, no CPV,
este valor deve ser subtraído, correto? No caso do “comércio”, como não há a produção, este processo
torna-se mais simples, porque você já compra o produto pronto para a revenda. E serviços? Como
funcionam? Não é tão simples como no comércio, mas também não é complicado como na indústria. O
segmento de serviços possui características únicas que comporão o CPV, ou seja, irá depender muito da
demanda, da qualidade do serviço do diferencial e, como cita o artigo recomendado, do “objeto” do
serviço prestado. Lembre-se de que, independente do segmento, os critérios de rateio adotados irão
depender de vários fatores tais como: a representatividade de cada produto no faturamento e no lucro da
empresa, da concorrência, dos fornecedores, da demanda e outros características individuais que estão
agregadas ao produto.

UNIDADE 3: CUSTEIO POR ABSORÇAO INTEGRAL E CUSTEIO DIRETO OU VARIAVEL

A apuração de custos numa organização pode ser efetuada com objetivos fiscais e contábeis e/ou para
subsidiar a empresa na tomada de decisões.
Quando a organização utiliza o sistema de Custeio por Absorção Integral, ela está o usando uma
metodologia mais rígida e padronizada e que irá atender os objetivos da contabilidade e fiscais.
Por outro lado, quando a organização necessita de uma flexibilidade maior na apuração dos custos para
apoiar a tomada de decisão, ela poderá usar outros métodos tais como: custeio direto, custo-padrão ou o
ABC.

-Custeio por absorção integral

Conforme Santos (2010, pag. 155), “O custeio por absorção integral é o método de apuração de custos
usado pela Contabilidade de Custos para apuração do resultado contábil. Baseia-se na aplicação dos
princípios contábeis e obedece ao estabelecido na legislação societária e fiscal”.
A principal característica do método de custeio por absorção integral está fundamentada na proposta de
que, para atender as exigências fiscais e os preceitos da contabilidade, todos os custos fixos e variáveis
são apropriados ao produto.
O critério para apuração dos custos pode ser feito da seguinte forma:
 Separam-se os gastos em custos, despesas e investimentos.
 As despesas não irão compor o CPV (custo dos produtos vendidos), mas irão estar na
Demonstração do Resultado do Exercício (D.R.E.).
 Os custos, tanto os fixos como também os variáveis, devem ser divididos em diretos e indiretos.
- Custeio variável ou direto
É o método de custeio em que são considerados somente os custos e despesas variáveis para apuração do
CPV - Custo dos Produtos Vendidos. Se o custeio por absorção possui uma estrutura para que ele possa
atender as disposições legais, o custeio variável é estruturado para auxiliar a gestão da empresa
principalmente por meio da margem de contribuição.
O que é margem de contribuição?
MC = PV – (CV + DV)
MC = Margem de contribuição
PV = Preço de venda
CV = Custos Variáveis
DV = Despesas variáveis

Os produtos, ao serem fabricados /vendidos, geram custos e despesas variáveis tais como comissões,
frete, seguros, etc., ou seja, no processo de produção e venda existe tanto custos como despesas variáveis.
A margem de contribuição é o valor correspondente ao que “sobra” do preço de venda depois de
excluídas todas as despesas e custos. Esta margem de contribuição será a parte do preço que irá pagar
todos os custos fixos que, ainda, não foram pagos.

- Margem de contribuição como ferramenta de gestão

A margem de contribuição proporciona uma importante ferramenta de apoio para a gestão financeira e
análise de custos. Dentre várias utilidades, podemos identificar:
 Quais os produtos mais lucrativos;
 Quais os produtos que podem ter as vendas incentivadas, reduzidas ou excluídas;
 Quais os produtos que proporcionam maior rentabilidade;
 Qual a melhor política de preços;
 Qual o nível mínimo de atividades para a rentabilidade de um negócio;
 A melhor política de negociação com o cliente através de parcelamento e descontos

- A Lucratividade é a relação entre o lucro líquido e a receita total.

E qual o percentual ideal de lucratividade de uma empresa?
A resposta irá depender de vários fatores, tais como o segmento em que ela atua, da concorrência, quais
os produtos que ela comercializa, etc
Ex:
Lucro líquido: 12,00 Receita Total: 100,00
12,00/100 = 0,12 ou 12%

Este resultado significa que, a cada 100,00 faturados, eu terei um “lucro” de 12,00.
Nesse exemplo, o meu índice de lucratividade é de 12%.

-A Rentabilidade é uma relação entre o lucro líquido e o investimento feito. É uma variável que mostra
ao investidor a velocidade de retorno do capital investido.

Ex: Investi 22. 500.00 numa aplicação por um ano e tive um lucro líquido de R$ 2 850,00, qual foi o
índice de rentabilidade? 22.500,00/2.850,00 = 0,1267 ou 12,67% a.a.
Este índice serve para calcular quanto tempo vou levar para repor o capital investido. É só dividir
100/12,67 que é = 7,89 meses, ou seja, o tempo para ter retorno do capital investido será de 7,89 meses.
Neste exemplo, é um investimento com boa rentabilidade.

-Ponto de equilibrio
Essa ferramenta é extremamente importante para a gestão organizacional, pois ela determina “quando” a
empresa não está tendo nem lucro e nem prejuízo, ou seja, é o ponto em que as vendas atingem um ponto
suficiente para pagar todos os custos e despesas fixas. É o ponto em que o montante da margem de
contribuição dos produtos vendidos se iguala a todas os custos e despesas fixas de um determinado
período.
- Pontos de equilíbrio contábil, econômico e financeiro

 Ponto de equilíbrio contábil é aquele em que todos os custos e despesas fixas são cobertas pela
margem de contribuição. Neste tipo de PE, é considerada a depreciação e não são incluídos custo
de oportunidade e também juros relativos a empréstimos.

 Ponto de equilíbrio econômico: este tipo se diferencia do contábil porque ele considera que a
margem de contribuição deverá cobrir também o custo de oportunidade.

 Ponto de equilíbrio financeiro: no PEF não estão incluídos os custos com depreciação, mas são
considerados os custos e despesas fixas e outros custos que não foram necessariamente
incluídos, como, por exemplo, amortização de empréstimos.

- Vantagens e desvantagens do custeio por absorção e do custeio variável

A principal vantagem do custeio por absorção está na premissa de atender os requisitos legais e a
contabilidade. O procedimento de apropriar aos produtos todos os custos diretos e indiretos, independente
de serem fixos ou variáveis, desencadeia principalmente duas desvantagens:
 Subjetividade no rateio dos custos fixos entre os produtos. Qual o critério adequado?
 Indução ao aumento da produção para reduzir o custo dos produtos e, consequentemente, aumento nos
estoques.
A principal desvantagem do custeio variável está no crescimento da proporção dos custos fixos na
estrutura dos custos das empresas ocasionado,, principalmente, pelo crescente investimento em
tecnologia.
Como o custeio variável não apropria os custos fixos aos produtos, podemos afirmar que ele auxilia:
 Na definição do preço de venda;
 Na identificação dos produtos mais rentáveis;
 Na definição de produzir conforme a demanda.

TEORIA NA PRATICA
Vamos considerar que a empresa “Vende de Tudo” fabrica e vende 10 unidades/mês do produto “X” e
apresentou os seguintes dados:
 Preço de venda: R$ 8.000,00
 Custos e despesas variáveis: R$ 4.000,00 (não se esqueça de que esses custos são aqueles que só
existem na produção/venda: matéria-prima, comissões, fretes, etc.)
 Custos e despesas fixas mensais: R$ 20.000,00

Agora vamos calcular a margem de contribuição e o lucro operacional para as 10 unidades vendidas:
Receita bruta de vendas: R$ 80.000,00 (8.000 x 10)
( - ) Custos e despesas variáveis: R$ 40.000,00 (4.000 x 10)
( = ) Margem de contribuição R$ 40.000,00
( - ) Custos e Despesas fixas R$ 20.000,00
( = ) Lucro Operacional R$ 20.000,00
Vimos até aqui que a margem de contribuição das 10 unidades vendidas conseguiu pagar todos os custos
fixos e ainda sobrou, como lucro operacional, o valor de R$ 20.000,00. Agora vamos ao passo seguinte
que é calcular o ponto de equilíbrio:

O resultado de cinco unidades quer dizer que somente quando a empresa atingir este ponto é que ela terá
conseguido pagar todos seus custos fixos, ou seja, somente a partir da sexta unidade vendida é que ela
terá lucro. O próximo passo é montar uma tabela representando o ponto de equilíbrio:
Quantidade Custos/Desp. Custos/Desp. Total de Receita Resultado
Vendida Fixas Variáveis Custos/Desp. Total
0 20.000 0,00 20.000 0,00 (20.000)
1 20.000 4.000 24.000 8.000 (16.000)
2 20.000 8.000 28.000 16.000 (12.000)
3 20.000 12.000 32.000 24.000 (8.000)
4 20.000 16.000 36.000 32.000 (4.000)
5 20.000 20.000 40.000 40.000 0,00
6 20.000 24.000 44.000 48.000 4.000
7 20.000 28.000 48.000 56.000 8.000
8 20.000 32.000 52.000 64.000 12.000
9 20.000 36.000 56.000 72.000 16.000
10 20.000 40.000 60.000 80.000 20.000
Caro(a) aluno(a), repare que, até a quinta unidade vendida, não houve lucro operacional, ou seja, a
margem de contribuição nas vendas das cinco primeiras unidades foram para “cobrir” os custos fixos.
Somente a partir da sexta unidade vendida é que podemos afirmar que houve lucro.

UNIDADE 4: CUSTO PADRAO E CUSTEIO ABC (Activity Based Costing) - Técnicas de análise
de custos

- Custo padrão
É o custo planejado, ou seja, consiste na comparação dos custos efetivos com os dos custos estabelecidos
como padrão. Ele não deve ser considerado como custo ideal ou estimado porque o custo estimado é
menos elaborado e parte do princípio de que os custos de períodos anteriores podem ser ajustados para
períodos futuros e o custo ideal é o resultado de uma produção a ser realizada nas melhores condições
possíveis.
O custo-padrão é aquele que é possível alcançar, pois leva em consideração as imperfeições nas
condições ambientais, empresariais e de mercado.
Suas principais finalidades são:
 Estabelecer um padrão de comportamento dos custos;
 Servir como instrumento de controle, permitindo o acompanhamento da eficiência produtiva e
operacional da empresa e seus departamentos;
 Servir como referência de comparação com os custos efetivos;
 Facilitar o acompanhamento orçamentário;
 Auxiliar na formação do preço de venda;
 Reduzir custos;
 Auxiliar o acompanhamento das metas de custos estabelecidos.

Na elaboração do custo-padrão, são utilizados padrões físicos e monetários. Nos padrões físicos, são
utilizados estudos técnicos desenvolvidos pelas áreas de engenharia, produção, operação e logística e a
área contábil-financeira é a responsável pelos padrões monetários.
Conforme Santos (2010, pág. 159), “A utilização de padrões monetários e, consequentemente, do próprio
sistema de custo-padrão exige estabilidade da moeda. Em ambiente de inflação alta, a necessidade de
atualização monetária constante dos padrões monetários torna problemática a utilização de um sistema de
custo-padrão”.

- Custo ABC
Segundo Santos (2010, pág. 152), “Essa inversão representativa entre os custos indiretos e a mão de obra
direta tem impacto significativo nos custos dos produtos quando se considera que os custos indiretos são
apropriados por meio de rateio”.
Como os métodos tradicionais de custeio já não mais satisfaziam as necessidades informacionais dos
gestores, pesquisadores e estudiosos desenvolveram novas técnicas para a gestão de custos.
Uma destas técnicas é o custeio ABC (activity-based costing) ou custeio por atividades que tem como
principal característica alocar com mais precisão os custos indiretos entre os produtos e serviços.

- Conceitos utilizados no sistema ABC

Para sua metodologia de cálculo o sistema ABC utiliza os seguintes conceitos:
 Processo: são as atividades necessárias para a fabricação de um produto ou serviço.

Ex: Venda de uma viagem de turismo

 Atividades: são todas as tarefas necessárias para a realização de um processo e que consomem
recursos da empresa.

Ex: Venda de uma viagem de turismo: divulgação do serviço, recepção do cliente, comunicação com a
operadora, emissão de documentos de reserva, etc.
 Recursos: são os insumos utilizados para que as atividades sejam cumpridas

Ex: matéria-prima, salários.

 Direcionadores de recursos: são aqueles que representam o consumo de recursos de uma atividade.
 Direcionadores de atividade: é o critério utilizado para associar as atividades aos produtos ou serviços.

- Etapas de implantação do sistema de custeio ABC

A apuração de custos pelo sistema ABC compreende duas etapas básicas:
 Alocação dos custos às atividades;
 Alocação das atividades aos produtos ou serviços.

Como roteiro de implantação do sistema ABC, podemos identificar as seguintes etapas:

Etapa 1: Identificação dos processos existentes na empresa.
A partir dos processos identificaremos quais as atividades contidas nele.
Etapa 2: Definição das atividades em que será baseado o custeio.
A definição das atividades que irão ser custeadas irá depender do seu grau de detalhamento e importância.
Etapa 3: Atribuição dos custos às atividades definidas.

O critério de atribuição de custos deve ser feito na seguinte ordem:

 Apropriação direta quando for possível identificar o recurso com uma atividade específica.
 Por rastreamento por meio de direcionadores que indicam a melhor relação entre a atividade e o
recurso.
 Por rateio quando não houver condições de apropriação direta ou por rastreamento.

Etapa 4: Apuração do custo das atividades.

O custo da atividade será a soma dos custos dos recursos consumidos.

-Vantagens e desvantagens do custeio ABC

As atividades podem ser divididas em três categorias básicas:

 Atividades que agregam valor ao processo: são aquelas indispensáveis e também que têm valor para o
cliente.
 Atividades que não agregam valor ao processo: são aquelas que são indispensáveis ao negócio da
organização. Ex: back-up de arquivos
 Atividades que não agregam valor e são dispensáveis. Ex: retrabalhos
Após a identificação e classificação das atividades, a grande vantagem do sistema ABC é dar mais
atenção àquelas atividades que geram valor para o cliente e eliminar as atividades que aumentam o valor
do custo do produto.
A principal desvantagem do ABC é que, neste método, assim como no custeio por absorção, os custos
fixos não recebem tratamento destacado.

- Analise de custos vertical e horizontal

A análise de custos consiste em comparar e interpretar os dados de custos apurados. Segundo Santos
(2010, pág. 169), “a apuração de custos informa quanto custou produzir determinado produto ou serviço.
Pela análise de custos é possível saber se o custo apurado está elevado ou não e, ainda, obter justificativa
de qualquer desvio em relação ao esperado”.

ANALISE VERTICAL
Na análise vertical, o total dos custos é dividido em parcelas de participação e estas parcelas são
referências de comparação entre o que foi orçado e realizado.
Item Valor orçado % Valor Apurado %
Material 136,00 60,18 144,00 60,00
Mão de obra 42,00 18,58 48,00 20,00
Administração 20,00 8,85 16,00 6,70
Embalagem 12,00 5,31 8,00 3,30
Outros 16,00 7,08 24,00 10,00
Total 226,00 100 240,00 100,00
interpretando e analisando a planilha acima podemos constatar que, nas participações “verticais” dos
itens, ocorreu aumento de participação nos itens “mão de obra” e “outros” e os itens “material”,
“administração” e “embalagens” tiveram sua participação reduzida sobre os totais. Os itens devem ser
avaliados individualmente no contexto geral e “nunca” isoladamente.
Vamos analisar como exemplo o item “Material”. Apesar de ter diminuída sua participação sobre os totais
orçados e projetados de 60,18% para 60,00%, ele teve um aumento de 5,88%, de 136 do valor orçado
para 144 do valor apurado.
Agora vamos analisar individualmente o item “mão de obra”. Podemos afirmar que este item obteve um
aumento de 14,28% passando 42 de valor orçado para 48. Sua participação sobre o total aumentou de
18,58% para 20%.
ANALISE HORIZONTAL
Segundo Santos, (2010, pág. 170), “A análise horizontal avalia a evolução temporal dos custos com o
objetivo de identificar tendências e anormalidades”. Ele acrescenta, ainda, que “Uma das dificuldades
para interpretação dos dados de custo é estabelecer um valor-base adequado, quando o custo em análise
apresenta flutuações significativas no período”. A análise horizontal dos custos é feita normalmente uma
vez por ano e, como os custos podem apresentar grandes variações, é importante que se estabeleça um
valor-base que servirá de referência para os períodos futuros.
2008 2009 % 2010 % 2011 %
Vendas 10.000,0 12.000,00 20 11.000,00 10,00 13.500,00 35,00
0
CPV 3.000,00 3.600,00 20 3.450,00 15,00 3.900,00 30,00
a planilha acima é um exemplo de uma análise horizontal de vendas e do CPV – Custo de Produtos
Vendidos da empresa X. A escolha da data-base é muito importante porque ele será o balizador das
análises. Nesse caso específico, os valores para vendas e do CPV de 2008 foram escolhidos para serem
referência de análise.
A análise horizontal proporciona condições de visualizar a evolução histórica de qualquer item
isoladamente ou em conjunto com outras variáveis. Repare que, na planilha acima, podemos concluir que
o CPV obteve um crescimento superior ao das vendas no ano de 2010, mas em compensação, no ano de
2011, o crescimento das vendas foi maior do que o CPV.

UNIDADE 5: ANALISE E FORMAÇAO DE PREÇOS DE VENDA

Segundo Megliorini (2007, pág. 174 a 175), “o preço está sujeito a aspectos que fogem ao controle da
empresa, como as regulamentações governamentais, o avanço tecnológico, a obsolescência, a mudança de
gosto do consumidor, os preços da concorrência, entre outros. Assim, decidir o preço de um produto
envolve muito mais que simplesmente efetuar cálculos”.

-Abordagens sobre a formaçao do preço

Para determinar o preço, utilizando como parâmetro o custo, podemos definir a fórmula seguinte:
Preço = Custo + Lucro

Atualmente sabemos que o grande sinalizador de preços é o “mercado”, ou seja, o consumidor é que irá
ditar quanto ele está disposto a pagar. Desta forma, a empresa deverá avaliar se o lucro gerado pelo preço
determinado pelo mercado irá remunerar adequadamente o investimento realizado.
Partindo deste parâmetro, podemos dizer que a fórmula de preço será:
Preço – Lucro = Custo

Está fórmula é o balizador principal da teoria econômica que pressupõe que quem determina o preço dos
produtos e serviços é o mercado por meio da lei de oferta e procura. Diante disso, podemos concluir que o
mercado é o elemento fundamental na formação de custos e despesas, ou seja, a partir do preço máximo
sugerido pelo mercado, a empresa identifica quanto quer ter de lucro e o que sobrar será o custo que a
empresa pode ter. Este custo é denominado “custo meta”.
Exemplo:
Preço determinado pelo mercado: R$ 200,00
(-) Margem de lucro desejada: (R$ 20,00)
Custo meta: R$ 180,00

Apesar de terem pontos em comum, lucro e margem de contribuição não são a mesma coisa.
 No D.R.E. (Demonstração do Resultado do Exercício), o lucro é divido em:
 Lucro Bruto = receita de vendas (sem impostos) – custo de produção
 Lucro operacional = lucro bruto – despesas operacionais
 Lucro líquido

Margem de contribuição: é a parte do preço do produto que irá cobrir os custos e despesas fixas.
Sob o ponto de vista da administração, vimos que as empresas determinam o preço de seus produtos e
serviços pelo mercado e/ou pelo cálculo econômico.
Estas duas visões são limitadas se considerarmos que existem outros fatores de natureza mercadológica e
financeira que devem ser considerados para determinarmos uma administração estratégica de preços:
 Preço de curto prazo: é aquele que atende um objetivo imediato sem desconsiderar os objetivos de
longo prazo.
Ex: o lançamento de um produto com preços reduzidos para, posteriormente, serem elevados até o
patamar desejado.
 Preço de longo prazo: é um preço médio praticado para todo o ciclo de vida do produto ou serviço. O
preço de longo prazo é vinculado tanto ao ciclo de vida do produto como, também, à vida útil do
investimento. No planejamento, espera-se que o ciclo de vida do produto ultrapasse o ciclo de vida do
investimento.

Política de preços: são as diretrizes que regulam quais são e em que condições os preços serão praticados
no curto e longo prazo. A formulação da política ou estratégia de preços tem como intenção atender os
objetivos mercadológicos, mas nem sempre ele está subordinado aos objetivos financeiros de longo prazo
que são obter retorno do capital investido.
Ex: Uma empresa, visando obter uma fatia maior de mercado, pode praticar uma política de preços
reduzida para determinado produto.
Principais tipos de políticas de preço:
 Preço de penetração

É o preço utilizado para facilitar a entrada de um produto ou serviço num determinado mercado. As
perdas provocadas pelo baixo preço devem ser consideradas na avaliação econômica preliminar.
 Preço-nata

É o preço de um produto ou serviço com características diferenciadas que lhe permitam praticar um valor
mais alto na fase inicial do seu lançamento até que apareçam outros concorrentes que forcem sua redução
a preços de mercado. Este procedimento deve ser considerado, também, na avaliação econômica
preliminar.
 Preço promocional

É a redução de preços em determinadas circunstâncias durante curto período de tempo. Ele não é
considerado na avaliação econômica preliminar e pode ser usado para minimizar perdas imprevistas.
 Perdas em situação de capacidade ociosa

As empresas podem ter dois tipos de capacidade ociosa:

 Normal: são aquelas que ocorrem por variações naturais de demanda provocadas por estações do ano,
dias da semana ou horários. Nesse caso, são adotadas políticas permanentes de preços reduzidos.

Ex: Preços diferenciados em cinema para cada dia e horário.

Eventual: são aquelas reduções passageiras e não previsíveis provocadas por fatores externos. Essa perda
não é contemplada na avaliação econômica preliminar e os descontos só serão calculados quando a
situação ocorrer.

 Preços para venda financiada

Toda empresa deve embutir no preço uma parcela de custo que corresponda ao risco de perda por
inadimplência e alteração na taxa de juros.

Técnicas de formação de preço

As técnicas de formação de preço irão variar conforme o tamanho da empresa, do setor em que ela está
inserida e das condições de mercado. Independente disso, em todas as circunstâncias, o fator custo será
um referencial para se determinar o preço de venda.

Métodos práticos
Muitas empresas utilizam o “método prático” para determinar o preço de seus produtos e serviços. Este
método utiliza principalmente o aspecto empírico, os preços praticados pela concorrência e o poder
intuitivo como balizadores. Esse procedimento, apesar de ser “teoricamente” seguro e mais “barato”, é
muito limitado e arriscado.
O risco de se determinar o preço desta forma condiciona o gestor para uma capacidade limitada em
identificar e analisar quais são as reais causas de possíveis alterações comportamentais de mercado e,
consequentemente, dos resultados da empresa.
Antes de optar por este tipo de método, lembre-se de que a gestão implica numa base instalada de
conhecimento, processos, capacidade analítica e planejamento.
Margem sobre custo unitário total
Este critério é utilizado para alcançar uma margem de lucro sobre o custo do produto. A fórmula para
cálculo do preço será igual a:
PV = Ctu (1 + Ml) : (1 – Ev)

Onde:
PV = Preço de venda a vista
Ev = encargos sobre o preço de venda
Ctu = custo unitário total
Ml = Margem de lucro sobre o custo total unitário
Exemplo:
Ctu = 300,00 Ml = 32% Ev = 26%
PV = Ctu (1+ Ml) : (1 – Ev)
PV = 300 ( 1 + 0,32 ) : ( 1 – 0,26 ) = PV = 535,13

Margem de lucro sobre o preço de venda

Nesse método, o lucro é calculado sobre o preço de venda. A fórmula para o cálculo é igual a:
PV = Ctu : ( 1- Ev – Ml)

Onde:
PV: preço de venda a vista
Ev: encargos sobre o preço
Ctu: custo unitário total
Ml: margem de lucro sobre o preço
Exemplo:
Ctu = 64,00 Ev = 22% Ml = 8%
PV = Ctu ; ( 1 – Ev – Ml )
PV = 64,00 ; ( 1 – 0,22 – 0,08 ) = PV = 91,43

Mark-up
Mark-up é uma margem expressa na forma percentual utilizada como índice divisor do custo do produto
para encontrar o preço de venda.

Composição do mark-up
Para compor o mark-up será necessário determinar:
 As relações percentuais das despesas administrativas com as vendas e com o preço de venda.

O percentual de lucro.

 As alíquotas dos impostos que incidirão sobre o preço praticado.

para identificar as relações percentuais das despesas administrativas e com vendas com o preço, você
poderá coletar os dados das despesas administrativas constantes na D.R.E. (Demonstração do Resultado
do Exercício) e dividi-lo com a receita de vendas. O mesmo você poderá fazer com as despesas de vendas
Assim, para cálculo do mark-up, teremos:
Receita de Vendas = 100%
Alíquotas dos impostos incidentes sobre o preço:
 ICMS............................................18,0%
 PIS................................................0,65%
 Cofins...........................................3,0%
 Comissão sobre vendas..............2,0%
 Despesas de vendas....................5,0%
 Despesas administrativas............7,0%
 Lucro..............................................20,0%
 Total de taxas e impostos + margem de lucro = 55,65%

O mark-up será: (100% – 55,65%)/100 = 0,4435