Comptabilité

approfondie

Enseignant: A. BOUDIAF
Email: boudiaf83@gmail.com

Comptabilité approfondie 2017/2018

1- LES IMMOBILISATIONS

L’évaluation des immobilisations

Les immobilisations sont des éléments destinés à servir de façon

durable à l’activité de l’entreprise.

Elles ne se détruisent pas par le premier usage: elles concourent à

la production de biens ou de services pendant plusieurs exercices
et, à ce titre, figurent à l’actif du bilan. La notion de service
recouvre aussi la location à des tiers.

Les immobilisations sont évaluées lors de leur entrée dans

l’entité, mais aussi à l’inventaire. L’évaluation à l’inventaire
enclenche le processus de l’amortissement et de la dépréciation.
Les situations liées à l’entrée des immobilisations dans
l’actif:
1- Acquisition
Mode Méthode d’évaluation
d’entrée

Coût d’acquisition obtenu par addition des éléments suivants:

*le prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non
récupérables, après déduction des remises, rabais commerciaux et
escomptes de règlements.

Acquisition *tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en
place et en état de fonctionner.

* Les droits de mutation, les honoraires, les commissions et les frais

d’actes liés à l’acquisition peuvent, sur option, être rattachés au coût
d’acquisition ou comptabilisés en charges.
2- La production par l’entreprise pour elle-même:

Mode Méthode d’évaluation

d’entrée

*immobilisation corporelle: le coût de production, composé du coût

d’acquisition des matières consommées et des charges directes et
indirectes qui peuvent être raisonnablement rattachées à la production
du bien ou du service; les charges directes sont celles qui sont
affectables au coût sans calcul intermédiaire.
Production
par *immobilisations incorporelle: le coût de développement, composé de
l’entreprise toutes les dépenses nécessaires à la création, la production et la
pour elle- préparation de l’immobilisation afin qu’elle soit en mesure de
même fonctionner.
3- immobilisation reçue à titre gratuit ou par voie
d’échange:

Mode Méthode d’évaluation

d’entrée
immobilisati Valeur vénale, égale au montant qui pourrait être obtenu de sa vente,
on reçue à diminué des coûts de sortie liés à cette vente.
titre gratuit
ou par voie
d’échange.
A- les critères de distinction d’une immobilisation:

Les immobilisations regroupent les biens destinés à servir de

façon durable l’exercice de l’activité d’une entreprise. Ces
biens ne se consomment pas par le premier usage.

C’est donc au critère de la durée d’utilisation du bien que

l’on vient d’acquérir que revient l’affectation de l’élément
acheté en immobilisation ou en charge. C’est la durée qui
permet d’établir la distinction entre une immobilisation et un
stock, puisque la vocation du second est d’être transformé ou
vendu le plus vite possible.
Mais les règles comptables autorisent un régime particulier
pour les biens de faible valeur qui s’apparentent à des
immobilisations et qui peuvent être inscrits en charges.

La mise en œuvre de la conception patrimoniale du bilan

conduit également à souligner le fait que seuls les biens
appartenant à l’entreprise doivent figurer à l’actif, ceux dont
elle a l’usage, sans en posséder la propriété, ne sont pas
enregistrés en qualité d’immobilisation et ne figurent donc
pas à l’actif du bilan.
Les critères à observer pour considérer un bien en tant
qu’immobilisation:

*C’est d’abord la destination et non la nature du bien (usage

durable);

*C’est ensuite la propriété: un bien appartenant à l’entreprise

et utilisé durablement est une immobilisation. Un bien loué
même s’il est utilisé durablement ne doit pas figurer parmi
les immobilisations de l’entreprise.
B- la distinction entre immobilisation, stock et charge:
Toutes les dépenses supportées par une entreprise s’analysent en
acquisition d’immobilisation ,stocks ou charge. L’affectation
d’une opération à l’une d’entre elles peuvent s’avérer délicates

- Distinction : immobilisation et stock :

Le critère de la durée d’utilisation doit être observée pour
distinguer une immobilisation d’un stock:

*Acquisition d’un lot de pièces de rechange pour installations

techniques (les pièces sont stockés pour être utilisées comme
pièces de rechange aux immobilisations: elles sont donc à
immobiliser);
*Utilisation par une entreprise pour ses propres besoins d’un
ordinateur qui était destiné à la vente: l’ordinateur affecté aux
usages internes doit donc être immobilisé;
*Emploi d’un matériel de démonstration et d’essai. Si la durée
d’utilisation est supérieur à un an, le matériel doit être
immobilisé, dans le cas contraire le matériel fait parti des stocks.
- Distinction : immobilisation et charge :
La distinction entre investissement à immobiliser et une dépense
à inscrire en charge est claire, cependant certaines situations
peuvent prêter à confusion:
Si la dépense assure seulement le maintien du bien en bon état
d’utilisation, elle constitue en principe une charge.
Si au contraire, la dépense conduit à une augmentation de la
valeur du bien ou de sa durée probable d’utilisation, on est en
présence d’un investissement qui doit faire l’objet d’une
inscription en immobilisation.
Les biens de faible valeur:
Pour ne pas immobiliser des petits outillages, les pratiques
comptables autorisent l’inscription en charge des acquisitions
de faibles valeurs même si les biens concernés sont d’un
usage durable.
Cette tolérance a pour but de ne pas gonfler l’actif
immobilisé d’une entreprise par des immobilisations
insignifiantes.
III-Enregistrement comptable d’une entrée
d’immobilisation dans le patrimoine d’une entreprise:
1- Constatation comptable d’une entrée d’immobilisation:
a- immobilisation acquise à titre onéreux:
L’entrée d’une immobilisation doit être enregistrée à son coût
d’acquisition.
La difficulté de la détermination de ce coût provient de
l’existence de plusieurs frais accessoires susceptibles
d’accompagner une telle opération. Une distinction doit être
faite entre les frais accessoires qui font obligatoirement
partie du coût d’acquisition et ceux qui sont à exclure.
L’acquisition d’une immobilisation peut conduire l’entreprise
à supporter de nombreux frais: impôts, commissions,
honoraires, frais de transport, d’installation, de formation du
personnel, etc.
Les frais constitutifs du coût d’acquisition correspondent aux
charges directement ou indirectement liées à l’acquisition du
bien et à sa mise en état d’utilisation

(il s’agit notamment des droits de douane pour les

immobilisations importées, des taxes non récupérables, des
frais de transport, d’installation et de montage nécessaires à
la mise en service du bien. En général, tous les frais engagés
en vue de rendre le bien acquis conforme à sa destination.)
Tous les autres frais accessoires, autres que ceux cités ci-
dessus sont alors à considérer en tant que charges.

Le plan comptable prévoit cependant un traitement spécial

pour ces charges, ceci sur option de l’entreprise. Ce
traitement est réservé à certaines charges particulières qui
accompagnent l’acquisition de l’immobilisation.

Les droits de mutation, honoraires ou commission et frais

d’actes peuvent être immobilisés dans le compte 2121: frais
d’acquisition d’immobilisation, cela afin de les étaler sur
plusieurs exercices.
Lorsque cette solution est choisie par l’entreprise, la
répartition de ces charges s’effectuera sur une durée
maximale de 5 ans.

Lorsqu’une immobilisation est acquise à crédit, ou fait

l’objet d’un financement par le moyen d’un emprunt
contracté par l’entreprise, les intérêts supportés ne peuvent
pas être inclus dans le coût de l’immobilisation concernée.
Ils ne peuvent pas non plus figurer parmi les frais
d’acquisition d’immobilisation, mais ils font partie des
charges financières de l’exercice où ils doivent se rattacher.
Application :
Le 02/12/2016 l’entreprise A envoie le chèque d’acompte N°
65 pour commander un ordinateur (1600 DH) et un logiciel
(2000 DH) à l’entreprise B.
Le 15/12/2016, l’entreprise B livre à l’entreprise A
l’ordinateur (4000 DH) et le logiciel (5000 DH) commandés
le 02/12/2016, ainsi qu’un lot de clés USB (300 DH).
L’entreprise B envoie la facture N° 239 en y mentionnant les
acomptes versés à la commande et aussi la TVA au taux
normal
T.A.F: passer les écritures nécessaires.
Exemple:
Au courant de l’exercice N, l’entreprise INDUS a acquis une machine
industrielle auprès d’un fournisseur marocain.
Le 23/02/N, elle a reçu la facture suivante:

Matériel (prix HT) 600.000,00

Remise 5% 30.000,00
Net commercial 570.000,00
TVA 20% 114.000,00
Total (TTC) 684.000,00
A crédit payable sur deux ans.
Les frais de transport et le montage ont été pris en compte par le fournisseur,
par contre les travaux évalués à 50.000 DH ont été effectués par le personnel
de l’entreprise pour l’installation du nouveau matériel.
Des honoraires d’un montant de 18.000,00 DH (HT) ont été réglés à un
ingénieur consulté pour un conseil au titre de cette opération. Ces derniers ne
sont pas pris en considération dans le coût d’acquisition de la machine en
question.
Exercice 1:
L’entreprise INFO a acquiert le 20/02/2017 un ensemble
d’ordinateurs (Montant brut 30000 DH (HT)), remise 3%,
frais de port 200 DH (HT), frais d’installation 300 DH (HT)
(Facture N° 23 du fournisseur DENO).
T.A.F: Passer l’écriture nécessaire.

Exercice 2:
L’entreprise INFO a acheté chez un autre fournisseur:
- Le 04/02/2017, un camion d’une valeur de 40000 DH (HT)
(facture N° 24);
-Le 12/02/2017, un véhicule de tourisme d’une valeur de
18000 DH (HT) (facture N° 25)
Taux de TVA 20%
T.A.F: Passer les écritures nécessaires.
b- Production d’immobilisation par l’entreprise pour elle
même:

Il n’est pas rare qu’une entreprise produise pour elle-même

une immobilisation dont elle a besoin.

La production d’une immobilisation conduit l’entreprise à

supporter un certain montant de charges variées: matière,
main d’œuvre, énergie, etc.
Les charges qui doivent être incluses dans le coût de
l’immobilisation sont:
*Les charges directes (les matières et la main d’œuvre);
*Les charges indirectes (il faut se référer au processus de
fabrication).

Cependant, le plan comptable exclut du coût de production

les frais de recherche et développement, les charges
d’administration générale et les charges financières
(exception faite des intérêts intercalaires de préfinancement
d’une immobilisation).
-Lorsque la production de l’immobilisation concernée est
terminée, il convient d’enregistrer le coût de cette dernière au
débit du compte convenable (compte de la classe 2);

-Lorsque la production n’est pas encore terminée à la clôture

de l’exercice, un compte d’immobilisation en cours est
débité.

La contrepartie est enregistrée au crédit du compte 714*

immobilisation ….produites par l’entreprise pour elle-
même.

Si une fraction d’intérêts est intégrée au coût du bien produit,

le compte 7397 transferts de charges financières sera
crédité.
Sur le plan fiscal, la production d’immobilisation par
l’entreprise constitue une livraison à soi même, passible de la
TVA, mais dans la mesure où elle peut être récupérée par
l’entreprise .

Exemple:
La société A a construit en 2017 un bâtiment à usage d’un
hangar de stockage, amortissable sur 20 ans linéairement.
L’achèvement du chantier et la mise en service du magasin
construit a été constaté le 01/09/2017.
Le coût de la production se compose de:
*Matière et fourniture: 232000 DH
*Charge de personnel: 242000 DH
*Autres charges d’exploitation: 95200 DH
*Intérêts intercalaires: 132800 DH
c- Autres modalités d’acquisition des immobilisations:

En plus des modalités d’acquisition à titre onéreux et de la

production des immobilisations qui sont les plus fréquentes on
peut envisager, les apports en nature, les échanges et l’obtention
gratuite des immobilisations.

-L’apport en nature d’immobilisations:

À l’occasion de la constitution de sociétés, d’augmentation du

capital, de fusion… certains apports d’associés peuvent être
représentés par des immobilisations, elles s’inscrivent au bilan de
la société pour leurs valeurs notifiées sur l’acte juridique établi à
cette occasion.
-l’acquisition par voie d’échange:

C’est une opération rare, mais envisageable, en effet un bien peut

être acquis en échange d’un autre.

L’opération est alors double portant à la fois sur une acquisition et

une cession d’immobilisation.

Le plan comptable précise que le bien est enregistré à la valeur

vénale de celui des deux lots dont l’estimation est la plus sûre.
-l’acquisition d’immobilisation à titre gratuit :

La valeur à retenir pour les biens reçus gratuitement est la valeur

vénale, c’est-à-dire celle représentée par le prix qui aurait
décaissé l’entreprise pour se procurer le bien en question.

L’entreprise bénéficiaire d’une telle opération doit comptabiliser

en contrepartie un produit non courant, imposable en matière
d’impôt sur le résultat, sauf pour le cas où le bien est financé par
une subvention d’investissement où l’imposition est fractionnée
soit sur la durée d’amortissement, soit par étalement sur 5 ans.
2- Acquisition d’immobilisation et assujettissement à TVA:

La TVA afférente aux immobilisations d’une entreprise est

normalement déductible, lorsque celles-ci concourent à la réalisation
d’opérations situées dans le champ d’application de la TVA.
Ce principe comporte toutefois des exceptions. Ainsi la TVA des
voitures utilitaires de tourisme est expressément refusée en
récupération. Elles se comptabilisent TTC.
A- Assujetti total:
L’entreprise qui ne réalise que des opérations taxables ou exonérées a
le droit de récupérer entièrement la TVA ayant grevé le prix
d’acquisition de ses immobilisations.
B- Assujetti partiel:
Sont qualifiées d’assujettis partiels, les personnes soumises à la TVA et
qui réalisent simultanément des opérations taxables et d’autres qui ne le
sont pas puisqu’elles sont hors champ d’application de la TVA
Règles fiscales à observer:
La TVA qui a grevé les biens affectés exclusivement à des
opérations placés hors champ d’application de la TVA est non
déductible. Elle s’incorpore par conséquent au prix d’acquisition
(valeur d’origine: TTC);

La TVA qui a grevé les biens affectés exclusivement à des

opérations placées dans le champ d’application de la TVA est
intégralement déductible (la valeur d’origine ne comprend donc
que le coût hors taxe);

La TVA qui a grevé les biens affectés concurremment à des

opérations taxables et d’autres situées en dehors du champ
d’application de la TVA, n’est déductible qu’en proportion d’un
pourcentage de récupération appelé: Prorata de déduction.
Exemple:

Une entreprise est assujettie partiellement à la TVA, son prorata

de déduction pour l’exercice N est de 82%. Au courant de N, elle
s’est procurée un micro-ordinateur de bureau facturé par le
vendeur comme suit:

Prix (HT) : 12.000 DH

TVA (20%): 2.400 DH
Total (TTC) payé par chèque bancaire: 14400

T.A.F: Passer les écritures nécessaires.

* Le Prorata:

Chiffre d’affaires TTC des opérations taxables

Chiffre d’affaires TTC des opérations taxables + CA sans droit de
déduction et hors champs d’application de la TVA

Les opérations hors Prorata:

*Dividendes;
*Intérêts des comptes bloqués et des obligations;
*Produits de cession des immobilisations;
*Indemnités d’assurance
*Jetons de présence;
*Subventions d’investissement
NB: pour les subventions d’exploitation et d’équilibre l’accessoire
suit le principal.
Exemple:
La Société X a réalisé les opérations suivantes au titre de
l’exercice N:

-CA local: 7.000.000 DH (HT)

-CA à l’export: 3.000.000 DH (HT)
-Location nue: 1.500.000 DH
-Dividendes: 300.000 DH
-Redevances de brevet: 120.000 DH (HT)
- Produits de cession des immobilisations: 290.000 DH
Taux de TVA 20%

T.A.F: calculer le Prorata.

Exemple:
La Société « Aïcha » est spécialisée dans la production et la
commercialisation des biens agroalimentaires (confiture, conserve de
tomates, etc.) et dans la commercialisation des biens de première
nécessité. Au titre de l’exercice N cette société a réalisé les opérations
suivantes:

-Ventes des produits finis au Maroc: 5.000.000 DH (HT)

-Ventes des produits finis à l’étranger: 2.000.000 DH (HT)
-Ventes des biens de 1ère nécessité: 1.400.000 DH (HT)
-Location meublée: 200.000 DH (HT)
-Indemnité d’assurance: 140.000 DH (HT)
- Subvention d’investissement: 300.000 DH (HT)
-Subvention d’équilibre: 150.000 DH (HT) (destinée à subventionner
les biens de première nécessité.
Taux de TVA 20%
T.A.F: calculer le Prorata.
* L’entreprise est tenue de régulariser la TVA précédemment
déduite sur cinq (5) exercices successifs en procédant soit à une
récupération supplémentaire de la TVA (si le Prorata augmente de
5% par rapport au prorata de base), soit à un reversement de la
TVA (au cas où le Prorata connait une baisse de 5% par rapport à
celui de départ).

* Les régularisations opérées ne changent pas la valeur d’origine

initialement comptabilisée, mais s’enregistrent en tant que
produits ou charges non courants.
** L’entreprise doit suivre chaque immobilisation (affectée de
façon commune) su 5 exercices successifs.

** La variation du prorata se calcule toujours par la comparaison

du prorata de fin d’exercice au prorata appliqué précédemment
lors de l’acquisition de l’immobilisation:

TVA (facture) X variation du prorata

5

Exemple:
Variation du Prorata:
Fin N: prorata 90%
Fin N+1: prorata 76%
Fin N+2: prorata 83%
Exemple 1:
Le 01/09/2006 on a acquit une machine industrielle pour 150000 DH
(HT), le paiement a été effectué par voie bancaire.
•Le prorata applicable en 2006 est de 80 %;
•Le prorata applicable en 2007 est de 92 %;
•Le prorata applicable en 2008 est de 73 %;
•Le prorata applicable en 2009 est de 84 %;
•Le prorata applicable en 2010 est de 65 %;
•Le prorata applicable en 2011 est de 87 %;
•Le prorata applicable en 2012 est de 90 %;

Taux de tva 20%.

TAF:
1- passer l’écriture liée à l’acquisition de l’immobilisation.
2-Régulariser la TVA.
Exemple 2:

Le 05/07/2009 on a acquit une machine de production pour 230000 DH

(HT),
•Le prorata applicable en 2009 est de 75 %;
•Le prorata applicable en 2010 est de 79 %;
•Le prorata applicable en 2011 est de 69 %;
•Le prorata applicable en 2012 est de 82 %;
•Le prorata applicable en 2013 est de 67 %;
•Le prorata applicable en 2014 est de 92 %;
•Le prorata applicable en 2015 est de 88 %;

Taux de TVA 20%.

TAF:
1- Calculer la TVA récupérable en 2009;
2- Régulariser la TVA.
Acquisition des immobilisations par crédit-bail:

Le contrat de crédit-bail constitue une opération de location résultant d’une

promesse de vente du bien au locataire à l’expiration de la période de
location.

Les immobilisations acquises par crédit-bail n’apparaissent pas sur le bilan du

locataire, puisque le plan comptable marocain respecte l’approche
patrimoniale du bilan.

-Au départ du contrat de crédit-bail, le locataire est exigé de payer une

garantie enregistrée comme suit:

2486 Dépôt et cautionnement versés X

5141 Banque X
-A la fin de chaque terme, le locataire paie une redevance leasing
en appliquant la TVA. Pour les redevances leasing liées aux
voitures de tourisme la TVA n’est pas récupérable.
6132 Redevances Crédit-bail HT

34552 TVA récupérable / charges TVA

5141 Banque TTC

** Levée de l’option d’achat :

Lorsque le contrat du crédit-bail comporte l’option d’achat de

l’immobilisation concernée, l’entreprise l’ayant acquis constate alors l’entrée
de cette dernière dans son actif:

2…. Immobilisation Prix convenu

2486 Dépôt et cautionnement versés Garantie

5141 Banque Soulte

Exemple 1:

Le 1er octobre N la société « TME » lève l’option d’un

contrat de crédit-bail qui concerne une machine de
production.

Montant de l’option: 100.000 DH;

-Dépôt de garantie versé au départ du contrat: 15.000 DH;

-Chèque pour la soulte: 85.000 DH

Exemple 2:

Le 1er septembre N la société « MEXI » lève l’option d’un

contrat de crédit-bail qui concerne une machine industrielle.

Montant de l’option: 122.000 DH;

-Dépôt de garantie versé au départ du contrat: 17.000 DH;

-Chèque pour la soulte: 105.000 DH

La machine sera amortie au taux linéaire de 10%.

Exemple 3:

L’entreprise « JOBS » a loué un véhicule utilitaire, pour ce

faire elle paie des redevances de crédit-bail périodiques. Le
montant du loyer payé chaque fois est de 7500 DHS (HT).
Taux de TVA est de 20 %.
Le paiement se fait par chèque bancaire.

T.A.F:
Passer l’écriture nécessaire.
Exemple 4:

L’entreprise « CHINO » a loué un pick-up, en contrepartie de

cette location elle paie des loyers de leasing. La redevance
payée périodiquement est de 8240 DHS (HT).
Taux de TVA est de 20 %.
Le paiement se fait par chèque bancaire.

T.A.F:
Passer l’écriture nécessaire.
Acquisition d’une immobilisation dont le prix est exprimé en
devises:

Lorsque une entreprise acquiert une immobilisation auprès d’un

fournisseur étranger, la facture reçue est libellée en devises. Dans
cette situation, le coût de l’immobilisation est converti en dirhams
au cours du jour de l’opération.

C’est cette valeur qui servira de base aux amortissements quelque

soient les variations des parités monétaires par la suite.

Les écarts entre le cours initial et les cours des échéances de

règlement constituent des gains ou des pertes de change pour
l’entreprise.
Exemple 1:

Le 01/07/N, l’entreprise « DIMATI » a importé une machine de production

facturée par le l’entreprise allemande « DEUTCHTECH » au prix de 456000
Euros, payable à 30 jours.
Les frais d’importation sont de 182400 DHS payés par des chèques bancaires.
Le cours de l’Euro le jours de dédouanement est :
1 Euro = 10.092 DHS
L’entreprise a obtenu la suspension de la TVA auprès de la douane.
Le 03/08/N, un virement bancaire a été effectué à l’entreprise
« DEUTCHTECH », l’avis de débit suivant est parvenu à l’entreprise:
*Montant viré à la banque de « DEUTCHTECH »:
456000 x 10,108 = 4609248;
*Commission : 4320;
*TVA / Commission 10% = 432.

T.A.F: passer les écritures nécessaires.

Exemple 2:

Le 02/05/N, l’entreprise « CARTOUN » a acquis une machine auprès

du fournisseur Italien «MILANOSA » au prix de 557000 Euros,
payable à 60 jours.
Les frais d’importation sont de 175300 DHS payés par chèque
bancaire.
Le cours de l’Euro le jours de dédouanement est :
1 Euro = 10.084 DHS
L’entreprise est dispensée de la TVA de la part des services de la
douane.
Le 05/07/N, un virement bancaire a été effectué à l’entreprise
«MILANOSA », l’avis de débit suivant est parvenu à l’entreprise:
*Montant viré à la banque de «MILANOSA»:
557000 x 10,064 = 5605648;
*Commission : 4560;
*TVA / Commission 10%.

T.A.F: passer les écritures nécessaires.

*Si la dette se maintient encore au passif du bilan à la date de
clôture de l’exercice, l’entreprise procède à son actualisation
pour déterminer les écarts de conversions.

-Pour les pertes de change probables, deux écritures sont à

constater:

• la 1ère se fait afin d’actualiser la dette et la constatation de

l’écart de conversion correspondant dans le but d’assurer une
image fidèle des comptes;
• la 2ème s’effectue dans l’objectif de constater la provision à
constituer pour la perte de change probable.

En cas de gains de change latents, l’entreprise se contente

d’actualiser sa dette par la constatation de l’écart de
conversion, le principe de prudence n’autorise pas
l’enregistrement des produits qui sont simplement probables.
2- LES OPERATIONS EN DEVISES:
I- Trois situations à distinguer:
La loi comptable exige que les opérations comptables des
entreprises doivent être enregistrées en monnaie nationale.

Quand les créances et les dettes libellées en monnaies étrangères,

la loi comptable impose de suivre une procédure compte tenu des
variations de ces monnaies et de leur impact sur le résultat de
l’entreprise.

Il faut distinguer plusieurs situations selon que l’opération est

faite au comptant, à crédit avec paiement avant la date de clôture
de l’exercice ou après la date de sa clôture.
a- Achat (ou vente) au comptant:

Les créances et les dettes libellées en monnaies étrangères

doivent être converties en monnaie nationale, le dirham, sur la
base du cours du jour de l’opération.

Cette date pourrait être la date de la facture, celle de l’accord des

parties pour la transaction ou encore celle liée à l’avance donnée
aux fournisseurs.
b- Achat (ou vente) à crédit durant l’exercice:

L’enregistrement comptable à la naissance de l’opération s’effectue en

convertissant les devises en monnaie locale.

S’il y a un laps de temps entre le règlement et la naissance de la dette

(ou de la créance) libellée en monnaie nationale, la valeur de la devise
par rapport à notre monnaie a dû varier en plus ou moins.

Le comptable de l’entreprise doit, de ce fait, solder la créance (ou la

dette) enregistrée précédemment par l’intermédiaire de la banque et
passer la différence de change (cours initial – cours de règlement)
soit:
*En gain de change (compte n° 733) en cas de bénéfice de change;
*En perte de change (compte n° 633) en cas de perte de change.
c- Achat (ou vente) à crédit sur 2 exercices:

Pour ce 3ème cas, l’achat (ou la vente) avec l’étranger a lieu par
exemple au cours de l’exercice N alors que le règlement s’est fait
pendant l’exercice N+1.

En comparant la valeur d’entrée (ou valeur historique) avec la

valeur actuelle calculée en fonction du nouveau cours de la
devise, il se dégage un gain latent de change ou une perte latente
de change.
En appliquant le principe de prudence et en cas de pertes de
change probables, le comptable doit constater une provision pour
pertes de change (en utilisant le compte 1516 si les échéances
sont supérieures à un an et le compte 4506 s’elles sont
inférieures à un an).

Inversement et en cas de gains de change probables (c’est-à-dire qui

ne sont pas encore réalisés), le comptable de l’entreprise se contente
d’actualiser sa dette (ou la créance) sans avoir droit d’enregistrer les
produits correspondants.
II- Comptabilisation des devises:
Pour parvenir à la réalité des dettes et des créances libellées en devises,
on utilise les comptes d’écarts de conversion Actif ou Passif.

Actif Passif

Actif immobilisé (Classe 2) Financement permanent (Classe 1)

27 Ecart de conversion actif 17 Ecart de conversion passif

2710 Diminution créances 1710 Augmentation créances

2720 Augmentation dettes 1720 Diminution dettes
Actif circulant hors trésorerie (Classe 3) Passif circulant hors trésorerie (Classe 4)

37 Ecart de conversion actif 47 Ecart de conversion passif

3701 Diminution créances 4701 Augmentation créances

3702 Augmentation dettes 4702 Diminution dettes

Si Moins value latente Si Plus value latente

Ces réajustements de comptes (17, 27, 37 et 47) effectués à la fin
de l’exercice, dans le cadre de l’image fidèle, doivent toutefois
être annulés en début de l’exercice suivant par la technique de la
contrepassation, comme, d’ailleurs la plupart des comptes de la
régularisation.

Lors du paiement, on compare le cours de départ (et non pas le

cours de fin d’exercice) avec le cours de règlement (donc on
dégage soit un gain de change (compte n° 733) ou une perte de
change (compte n° 633)).

En cas d’existence d’une couverture de change, on ne peut pas

constituer une provision (compte 639) que pour la partie de la
perte latente de change non couverte par l’assurance.
Exemple 1:
Une entreprise a réalisé en année N les opérations suivantes en devises:
•Le 15 octobre N: Achat à crédit par facture n° 556 auprès d’un fournisseur
français, M. François, des marchandises pour 100000 euros au cours de 11,60
DH l’euro. Le règlement est prévu pour le 15 février N+1.
•Le 20 octobre N: Vente à crédit par facture n° 87 à un client allemand, M.
Frank, des marchandises pour 150000 dollars au cours de 7,50 DH le dollar.
Le règlement est prévu pour le 10 mars N+1.
T.A.F:
1- Passer les écritures comptables d’achat et de vente à la date des
opérations;
2- Passer les écritures en fin d’exercice sachant que le cours de devises au
31 décembre N est: 11,80 DH pour l’euro et 08,00 DH pour le dollar;
3- Passer les écritures de régularisation à leur date;
4- Passer les écritures de règlement par la CIH sachant que le cours des
devises à la date de paiement est: 12,00 DH pour l’euro et 07,40 DH pour
le dollar.
Exemple 2:
Une entreprise a réalisé en année N les opérations suivantes :
•Le 10 juillet N: Achat à crédit par facture n° 672 à un fournisseur espagnol,
M. Guerrero, des marchandises pour 200000 euros au cours de 11,30 DH
l’euro. Le règlement est prévu pour le 5 janvier N+1.
•Le 29 juillet N: Vente à crédit par facture n° 101 à un client anglais, M.
Richard, des marchandises pour 125000 livres sterling au cours de 17,50 DH
la livre. Le règlement est prévu pour le 20 février N+1.
T.A.F:
1- Passer les écritures comptables d’achat et de vente à la date des
opérations;
2- Passer les écritures en fin d’exercice sachant que le cours des devises
au 31 décembre N est de: 11,50 DH pour l’euro et 18 DH pour la livre;
3- Passer les écritures de régularisation à leur date;
4- Passer les écritures de règlement, par la BMCE, sachant que le cours des
devises à la date de paiement est: 12,00 DH pour l’euro et 16,50 DH pour la
Livre.
3- LES SUBVENTIONS:

Les subventions sont des aides financières accordés aux

entreprises par l’Etat ou les collectivités locales. Trois types de
subventions peuvent être distinguées: subvention d’exploitation,
subvention d’investissement et subvention d’équilibre.

I- Subvention d’exploitation:

La subvention d’exploitation permet à l’entreprise:

*De compenser l’insuffisance de certains produits d’exploitation;
*De faire face à certaines charges d’exploitation.
-La comptabilisation de la subvention d’exploitation:

La subvention d’exploitation est considérée comme un produit

d’exploitation soumis à l’impôt.

Lorsque la subvention est reçue par l’entreprise:

-On débite la trésorerie: Banque (5141) ou caisse (5161);

-On crédite le compte:
- Subvention d’exploitation (7161)
ou le compte:
-Subvention d’exploitation sur exercice antérieur (7168).

En cas de promesse, on peut enregistrer le compte subvention à

recevoir ( 3451) qui sera soldé par le débit du compte de trésorerie.
II- Subvention d’équilibre:

La subvention d’équilibre est accordée à l’entreprise:

- Dont le résultat aurait été déficitaire sans cette subvention;
- Pour assurer leur équilibre.

La comptabilisation de la subvention d’équilibre:

La subvention d’équilibre est considérée comme un produit non courant soumis à

l’impôt. Le moment de la réception de cette subvention l’entreprise doit:

- Débiter la trésorerie (banque ou caisse);

- Créditer le compte subvention d’équilibre (7561) ou le compte subvention
d’équilibre sur exercice antérieur (7568).

Comme pour la subvention d’exploitation , il est possible de transiter en cas de

promesse par le compte subvention à recevoir 3451, ce compte sera soldé par le
compte de trésorerie (banque ou caisse).
III- Subvention d’investissement:

La subvention d’investissement permet à l’entreprise:

*De financer les investissement (qui sont souvent lourds);
*De financer les activités à long terme.

La comptabilisation de la subvention d’investissement:

La subvention d’investissement n’est pas considérée directement

comme un produit d’exploitation. En fait, on crédite un compte
du passif : subvention d’investissement 1311. Il utile de noter
que cette subvention est soumise à l’impôt.
Puisque la subvention d’investissement est considérée comme
étant une subvention lourde qui est étalée sur plusieurs exercices,
le législateur a décidé de soumettre à l’impôt chaque année une
cote part sur sa durée d’utilisation.

On distingue trois phases:

1- Notification de la subvention: on débite le compte subvention à

recevoir (3451) et on crédite le compte subvention d’investissement
(1311);
2- Libération de la subvention: on débite le compte trésorerie (5141
ou 5161) et on crédite le compte subvention à recevoir (3451);
3- Imposition progressive de la subvention: on débite le compte
subvention inscrite au compte de résultat (1319) et on crédite le
compte reprise sur subvention d’investissement (7577).
Si l’immobilisation est amortissable, on distingue 2 cas

a- si la subvention couvre la totalité de l’immobilisation:

On reprend dans le compte 7577 la totalité de la dotation aux
amortissement (DEA) relative à l’immobilisation concernée.

b- si la subvention couvre une partie de l’immobilisation:

On reprend dans le compte 7577 le rapport:

DEA x Subvention / immobilisation

Exercice 1:

Une entreprise a reçu l’accord de la commune pour l’octroi d’une

subvention d’investissement le 30 septembre 2017 de 200.000 DH pour
l’achat d’un manège pour enfants pour un parc de jeux à installer à un
quartier. La subvention ne sera encaissée que le 1er février 2018 par un
virement bancaire.

La société achète le matériel au prix de 500.000 DH HT (TVA 20%)

(facture N° 645) le 2 mars 2018 avec règlement le 30 mai 2018 par
chèque N° 52.

La société décide de l’amortir en linéaire sur 10 ans à partir de sa date

d’exploitation qui est le 15 avril 2018.

T.A.F:
Présenter les écritures comptables de 2017et de 2018.
Exercice 2:
Une entreprise a reçu le 30 octobre N l’accord de la collectivité locale pour
l’octroi de trois subventions:
-Subvention d’investissement de 200.000 DH à inscrire sur le budget de
l’année N et ce, par souci d’intérêt public et de tarif de vente préférentiel aux
habitants de ladite collectivité pour l’achat d’un matériel. Ce dernier a été
acheté le 15 mai N+1 pour 300.000 DH (HT), TVA 20%, payé par chèque,
amortissable sur 10 ans;
-Subvention d’équilibre de 100.000 DH à inscrire également sur le budget de
l’année N et ce, pour permettre l’équilibre du budget de ladite entreprise et
assurer sa pérennité;
-Subvention d’exploitation de 80.000 DH à inscrire aussi sur le budget de
l’année N.
Les subventions seront encaissées par virement le 20 mai N+1
T.A.F:
1- Présenter les écritures de promesse de subvention en année N;
2- Passer les écritures de paiement desdites subventions en année N+1;
3- Comptabiliser l’achat du matériel et son amortissement.
4- LA COMPTABILISATION DE L’IMPOT SUR LE
RESULTAT:

On distingue deux types de comptabilisation:

- La comptabilisation des acomptes;
- La comptabilisation de la cotisation minimale ou l’impôt sur le
résultat.

a) La comptabilisation des acomptes:

- Le code général des impôts (CGI) prévoit que les entreprises,

soumises à l’IS, sont tenues au versement de quatre acomptes
dont chacun est égale à 25% du montant de l’impôt dû (ou de la
cotisation minimale) au titre du dernier exercice clos.
Ces versements doivent être effectués spontanément avant
l’expiration des 3ème, 6ème, 9ème et 12ème mois suivant la date
d’ouverture de l’exercice en cours.

Nonobstant, une société peut ne pas verser tous les acomptes si

elle estime que ceux qu’elle a déjà versés sont supérieurs à
l’impôt qui sera dû à la fin de l’exercice en cours, ce compte tenu
de la baisse de son activité.

Au niveau des écritures comptables, l’entreprise doit:

- Débiter le compte: acompte sur impôts (3453);
- Créditer le compte de trésorerie: compte banque (5141) ou
compte caisse (5161).
b- La comptabilisation de l’impôt:

En ce qui concerne l’impôt sur le résultat (IS), il est toujours

enregistré au 31 décembre de l’exercice antérieur, même si on le
calcule en mars de l’exercice suivant.

On se trouve toujours dans deux situations:

1- Si l’impôt est supérieur aux acomptes versés, on passe

l’écriture comptable suivante:
•On débite le compte impôt sur les bénéfices (6701) ou le
compte imposition minimale (6705);
•On crédite le compte Etat impôt sur le résultat (4453) et le
compte acomptes sur impôt (3453) (ceci pour solde).
1- Si l’impôt est inférieur aux acomptes versés, on passe
l’écriture comptable suivante:

•On débite le compte impôt sur les bénéfices (6701) ou le

compte imposition minimale (6705);

•On crédite:
*Le compte acomptes sur impôt (3453) (ce dans la mesure où il
n’y a rien à payer au titre de reliquat de l’impôt);
Exercice 1:

Une société a déterminé en mars N un impôt sur les sociétés (IS)

de 180.000 DH au titre de l’exercice N-1.
Le 30 mars N+1, l’impôt sur les sociétés (IS) de l’exercice N
dégagé par l’exploitation est de 210.000 DH.

T.A.F:
1- Passer les écritures comptables des acomptes en N payés
par chèque (N° 56, 90, 112 et 132).
2- Passer les écritures de régularisation du solde de l’IS et des
nouveaux acomptes de l’exercice N+1.
Exercice 2:

Une société a vu une baisse de son activité en N à tel point que le

chiffre d’affaires a baissé de prés de 40.000.000 DH en N-1 à
30.000.000 DH en N, pour un impôt sur les sociétés, calculé en
mars N+1, d’à peine 120.000 DH.
Les acomptes payés en N sont de 49.000 DH chacun payé à sa
date.

T.A.F:
1- Passer les écritures de régularisation du solde de l’IS en N;
2- Passer les écritures comptables des acomptes en N+1.
Variation des stocks
1- Principes:

La variation des stocks a une grande importance sur le résultat

comptable ou fiscal des entreprises.

En fait, l’augmentation ou la diminution du stock final par rapport

au stock initial augmente ou diminue le résultat soumis à l’impôt
sur les sociétés (IS).

Aussi, il est nécessaires de bien maîtriser la technique de

variations des stocks pour pouvoir calculer l’impôt à payer (IS) et
établir sans problème le compte de produit et de charges (CPC).
Pour ce faire, il faut distinguer 5 types de stocks:

311 stocks de marchandises;

312 stocks de matières, fournitures consommables et

emballages;

313 stocks de produits en cours;

314 stocks de produits intermédiaires et produits résiduels;

315 stocks de produits finis.

2- l’inventaire physique:

Après avoir fait l’inventaire physique des stocks conformément à

la loi qui en fait une obligation au moins une fois par an et
valorisé au coût d’achat pour les biens achetés et le coût de
production pour les biens produits.

L’entreprise doit:
-Annuler le stock initial par le débit de variation de stock;
-Et constater le stock final par le crédit de variation des stocks.
3- comptabilisation des variations de stocks:

A l’instar du compte « achats », la variation des stocks de

marchandises et celle des stocks de matières, fournitures et
emballages sont classées avec les charges:
- Le compte 6114 pour la variation des stocks de marchandises;
-Le compte 6124 pour celle des stocks de matières, fournitures et
emballages.

Inversement, la variation des stocks de produits finis, …. Sont

classées avec les produits.
Pour chaque stock on trouve sa variation:
Compte des stocks Compte de variation des stocks

311 stocks de marchandises 6114 Variation stocks de marchandises

312 stocks de matières, fournitures 6124 Variation stocks de matières,

consommables et emballages fournitures….

313 stocks de produits en cours 71311 Variation stocks de produits en

cours

314 stocks de produits intermédiaires et 71322Variation stocks de produits

produits résiduels intermédiaires..

315 stocks de produits finis 71321 Variation stocks de produits finis

Ainsi, les comptes de variations enregistrent à leur débit les
stocks initiaux et à leurs crédits les stocks finaux. Il s’en suit des
soldes qu’il faudrait bien maîtriser pour pouvoir établir le CPC.
On distingue les comptes de variation assimilés à des charges et
ceux assimilés à des produits.

1- Pour les comptes de variation assimilés à des charges classés

avec elles, en l’occurrence les comptes 6114 et 6124:
-Les soldes débiteurs s’ajoutent aux charges;
-Les soldes créditeurs se retranchent des charges.

2- Pour les comptes de variation assimilés à des produits et

classés avec eux, à savoir les comptes 71311, 71322 et 71321.
-Les soldes créditeurs s’ajoutent aux produits;
-Les soldes débiteurs se retranchent des produits.
Exercice 1:

Une société vous présente ses comptes suivants au 31 décembre N:

-Charge de personnel: 1250000;
-Achat de marchandises: 1560000;
-Achat de matières premières: 1350000;
-Autres charges d’exploitation: 550000;
-Ventes de marchandises: 4550000;
-Ventes de produits finis: 5450000.
Nature des stocks Stock initial Stock final
Marchandises 990000 1595000
Matières premières 885000 315000
Produits intermédiaires 765000 1255000
Produits finis 1590000 720000

1- Passer les écritures des stocks au 31/12/N;

2- Présenter le CPC.
Exercice 2:

Une autre société vous présente sa situation au 31 décembre N:

-Charge de personnel: 230000;
-Achat de marchandises: 580000;
-Achat de matières premières: 390000;
-Autres charges d’exploitation: 250000;
-Ventes de marchandises: 1350000;
-Ventes de produits finis: 480000.
Nature des stocks Stock initial Stock final
Marchandises 1190000 565000
Matières premières 565000 785000
Produits en cours 165000 255000
Produits finis 940000 790000

1- Passer les écritures des stocks au 31/12/N;

2- Présenter le CPC.
5- LA COMPTABILISATION DES CONTRATS A TERME:
a) Définition des contrats:
Selon le code général de normalisation comptable, le contrat à terme
est le contrat portant sur la réalisation d’un bien, d’un service ou d’un
ensemble de biens ou de services dont l’exécution s’étale sur plusieurs
exercice.
Les entreprises concernées par ces dispositions sont celles de
constructions, de grand travaux et ouvrages publics en général.

b) Principe des contrats à terme:

Ce sont des contrats qui engagent une entreprise sur la réalisation d’un
bien ou d’un service, dont l’exécution s’étale sur une période de plus
d’un an.
Ce contrat, sur 2 ans par exemple, va dégager ce qui suit:
*Une perte la première année, ceci est dû aux charges supportées;
*Un profit important la deuxième année qui est dû à
l’enregistrement du produit des ventes.
En vertu du principe de prudence, les produits latents ne sont pas pris
en compte. Par exception, le plan comptable marocain autorise la prise
en compte du bénéfice partiel selon l’avancement des travaux lors de
l’exécution des contrats à long terme (plus d’un an), ceci selon les
conditions suivantes:

1- la réalisation et l’exécution s’étale sur plusieurs exercices;

2- la perte future et probable doit être provisionnée dès l’accord des
parties;
3- le bénéfice probable doit être estimé avec une sécurité suffisante;
4- aucun risque ne doit exister quant à l’exécution des obligations.
Trois méthodes sont utilisées pour comptabiliser les contrats à
long terme:

1- La méthode « à l’achèvement des travaux »:

Cette méthode consiste à constater le résultat dégagé au moment

de l’exécution intégral du contrat, ce qui veut dire à la fin de ce
dernier. C’est le moment où le produit est définitivement acquis
par l’entreprise.

Donc le résultat est nul lors des premiers exercices. Le résultat

global est constaté lors de la dernière année (celle de la livraison
du produit ou du service).
2- La méthode du « bénéfice à l’avancement des travaux » :
Cette méthode consiste à constater pour chaque exercice un
bénéfice net partiel selon la formule suivante:

Bénéfice global x Coût des travaux réalisés à la clôture des comptes

Coût total estimé du produit ou du service

3- La méthode « à l’avancement des travaux »:

Cette méthode consiste à constater pour chaque exercice
l’ensemble des produits et l’ensemble des charges en déterminant
ce qui est appelé les situations méritées.

Prix facturé x coût des travaux réalisés

coût total estimé
Exercice 1:
Une entreprise contracte au cours de l’année N avec l’un de ses clients
un contrat pour le construction d’un complexe immobilier, qui doit être
achevé et livré début octobre N+2.
Le contrat stipule ce qui suit:
- Montant du contrat 22 500 000 DH;
- Coût global estimé 18 750 000 DH;
-Acomptes à recevoir:
• 6 000 000 DH le 1/8/N;
• 7 500 000 DH le 1/8/N+1;
• Le reliquat à la livraison, fixée au 1/10/N+2.
Sachant que la situation des coûts relative à chacun des exercices est
de:
• 8 625 000 DH pour l’exercice N;
• 9 000 000 DH pour l’exercice N+1;
•1 125 000 DH pour l’exercice N+2.

T.A.F: Passer les écritures comptables selon les trois méthodes de

comptabilisation des contrats à terme.
Exercice 2:
Une entreprise de bâtiments a obtenu en 2014 un marché pour la construction d’un
lycée sur 30 mois avec début des travaux le 1er novembre 2014 et la remise du projet
le 30 avril 2017.
Compte tenu du type de matériaux de construction exigé par le ministère, le cahier
des charges a prévu l’éventuelle facturation d’une révision de prix de 5% lors de la
réception définitive le 30 avril 2017, ceci dès que les indicateurs aient dépassé le seuil
fixé dans le cahier des charges. Le prix de vente convenu est de 3.500.000 DH HT
avec en plus éventuellement ladite révision de prix de 5% par facture n° 680.
Quant au coût prévisionnel du projet tel que dégagé par l’appel d’offre, il s’élève à
2.800.000 DH HT (TVA 20%) sur la base des prévisions suivantes: 200.000 HT en
2014, 1.000.000 HT en 2015, 900.000 HT en 2016 et 700.000 HT en 2017.
Conformément au cahier des charges, l’entreprise va recevoir trois décomptes
provisoires (avances) le 31 décembre de chaque année soit 100.000 en 2014, 800.000
en 2015, 700.000 en 2016. Le reste de la facture est réglée après réception définitive
le 30/04/2017.
T.A.F:
Passer les écritures de chacune des 4 années suivant la 1ère méthode des contrats
à long terme (méthode à l’achèvement des travaux).