Вы находитесь на странице: 1из 22

На правах рукописи

ФИЛЕВСКАЯ НАТАЛЬЯ АЛЕКСАНДРОВНА

ВНУТРЕННИЙ АУДИТ
В СИСТЕМЕ КОРПОРАТИВНОГО УПРАВЛЕНИЯ

специальность по 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени
кандидата экономических наук

Самара 2015
2
Работа выполнена на кафедре «Бухгалтерский учет и экономический
анализ» ФГБОУ ВО «Самарский государственный экономический
университет»

Научный руководитель - Пискунов Владимир Александрович,


доктор экономических наук, профессор
Официальные оппоненты: Васильчук Ольга Ивановна,
доктор экономических наук, профессор,
ФГБОУ ВПО «Поволжский
государственный университет сервиса»,
г. Тольятти, Самарская обл., кафедра
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»,
заведующая кафедрой

Суйц Виктор Паулевич,


доктор экономических наук, профессор,
ФГБОУ ВПО «Московский
государственный университет имени
М.В. Ломоносова», кафедра «Учет,
анализ и аудит», профессор

Ведущая организация - ФГБОУ ВПО «Ульяновский


государственный университет»,
кафедра «Бухгалтерский учет и аудит»

Защита состоится 23 июня 2015 г. в 13 ч на заседании


диссертационного совета Д 212.214.04 при ФГБОУ ВО «Самарский
государственный экономический университет» по адресу:
ул. Советской Армии, д.141, ауд.325, г. Самара, 443090

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте


http://www.sseu.ru ФГБОУ ВО «Самарский государственный
экономический университет»

Автореферат разослан « ___» _________2015 г.

Ученый секретарь
диссертационного совета Маняева Вера Александровна
3
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Появление и развитие внут-


реннего аудита связано с созданием и развитием акционерных обществ в
результате приватизации собственности в России. Эволюция акционер-
ного общества в постсоветской России способствовала совершенствова-
нию организационных форм контроля, в том числе служб внутреннего
аудита. В российской действительности значительна доля крупного биз-
неса, как правило, в виде корпораций, которым присущи отделение пол-
номочий управления от прав собственности, сложная организационная
структура, наличие значительной группы миноритариев, переплетение
различных экономических интересов субъектов корпоративных отноше-
ний и влияние множества консолидированных факторов. Современный
бизнес существует в быстро изменяющейся рыночной среде, в условиях
неопределенности и с наличием множества рисков, в результате чего
повышается сложность процессов корпоративного управления, и ме-
неджмент не всегда может быстро и компетентно реагировать на изме-
нения.
Усиление интереса к вопросам внутреннего аудита в системе корпо-
ративного управления обусловлено экономической ситуацией в стране 
необходимостью: создания эффективного механизма управления собст-
венностью; интеграции российских корпораций в мировое экономиче-
ское сообщество, вызванной процессом глобализации мировой экономи-
ки; обеспечения инвестиционной привлекательности российских корпо-
раций для западных инвесторов и повышения конкурентоспособности
российских корпораций на мировом рынке. Специфические особенности
развития российской экономики способствуют переосмыслению миро-
вого и отечественного опыта внутреннего аудита и его практического
внедрения в систему корпоративного управления.
Значение внутреннего аудита возросло в связи с крупными между-
народными скандалами, обнажившими проблемы контроля; необходи-
мостью своевременности и полноты раскрытия достоверной информа-
ции; невосприятием российскими компаниями современных тенденций
развития корпоративного управления; игнорированием так называемой
«социальной функции» как необходимого элемента существования ком-
паний. Современный уровень российского законодательства не соответ-
ствует общепризнанным международным стандартам в сфере корпора-
тивного управления.
4
Внутренний аудит является недооцененным инструментом в систе-
ме корпоративного управления. Формирование структур внутреннего
аудита в компаниях способствует защите интересов и безопасности соб-
ственников и менеджмента, обеспечивает защиту от ошибок и злоупот-
реблений, определяет зоны наибольшего риска и возможности устране-
ния будущих недостатков или недостач, помогает идентифицировать
слабые места и найти те принципы управления, которые были наруше-
ны. Достаточно эффективная система корпоративного управления и кон-
троля позволяет осуществлять инвестиции, в том числе частных инве-
сторов, которые, каждый по отдельности, не обладают существенными
финансовыми ресурсами. Наличие в экономическом субъекте внутрен-
него аудита становится актуальным для собственников, которые, пере-
давая бразды правления в руки профессиональных менеджеров, отходят
от непосредственного управления, концентрируясь на функциях контро-
ля и стратегического управления.
Особенно актуально значение внутреннего аудита для формирования
эффективного корпоративного управления в связи с недостаточно разра-
ботанной законодательной базой порядка урегулирования корпоративных
конфликтов и взаимодействия между собственниками (инвесторами) и
менеджментом. Таким образом, деятельность внутренних аудиторов явля-
ется дополнительным ресурсом, помогающим оптимизировать процессы
корпоративного управления, управления рисками и контроля.
Совершенствование методики внутреннего аудита в системе корпо-
ративного управления с учетом международной практики и отечествен-
ного опыта способствует устойчивому развитию, стабильности регио-
нальной экономики и, в конечном итоге, улучшению социального со-
стояния общества. Все это в целом определяет актуальность диссертаци-
онного исследования.
Степень разработанности научной проблемы. Значительный
вклад в разработку теоретических и организационно-методических ас-
пектов аудита, внутреннего контроля и аудита внесли Международный
институт внутренних аудиторов (МИВА), зарубежные специалисты:
Р. Адамс, Э.А. Аренс, В. Бринк, М. Бенис, Р. Додж, Ф.Л. Дефлиз,
Г.Р.Дженик, Д.Р. Кармайкл, Дж.К. Лоббек, Р. Меллер, Р. Монтомери,
В.М. О Рейлли, Дж. К. Робертсон и отечественные ученые-экономисты:
Н.Г. Барышников, Т.А. Битюкова, Н.Д. Бровкина, В.В. Бурцев, О.И. Ва-
сильчук, А.Н. Кизилов, Т.А. Корнеева, Н.Т. Лабынцев, М.В. Мельник,
В.А. Пискунов, В.В. Пугачев, В.И. Подольский, В.В. Рукин, С.Н. Рябу-
хин, В. В. Скобара, А.М. Сонин, Б.М. Соколов, В.П. Суйц,
Л.В. Сотникова, А.Д. Шеремет и др.
5
Вместе с тем, вопросы внутреннего аудита в системе корпоративно-
го управления недостаточно освещены в специальной научной литерату-
ре. Имеется незначительное число исследований, дающих системное
представление о внутреннем аудите в системе корпоративного управле-
ния, а создание концептуальной модели внутреннего аудита в системе
корпоративного управления и методики ее аудиторской оценки остается
одной из наименее исследованных областей экономической науки.
Вышеизложенное и недостаточная изученность темы, ее актуаль-
ность и практическая значимость заявленных проблем определили цель,
задачи и структуру исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследова-
ния  совершенствование организации внутреннего аудита в системе
корпоративного управления, отвечающего современным реалиям, спо-
собствующего повышению уровня ее функционирования и сбалансиро-
ванности экономических интересов участников корпоративного управ-
ления, на основе дальнейшего развития методики, стандартизации и
практических инструментов внутреннего аудита. Для достижения дан-
ной цели были поставлены следующие задачи исследования:
- проанализировать содержание внутреннего аудита как составной
части внутреннего контроля с позиций научных подходов и позициони-
ровать его в системе корпоративного управления;
- выявить зависимость организационных форм внутреннего аудита
от уровня развития системы корпоративного управления;
- систематизировать концептуальные основы внутреннего аудита в
системе корпоративного управления в виде схемы;
- сформировать систему критериев (по каждому из них раскрыть
подсистему показателей), характеризующих экономические интересы
основных групп участников корпоративного управления, и проанализи-
ровать их потребность в формировании качественной организации сис-
темы внутреннего аудита; усовершенствовать методику комплексной
оценки уровня функционирования анализируемого объекта проверки,
построить алгоритм ее расчета; разработать и апробировать методиче-
ский инструментарий, рекомендуемый для оптимизации проведения ау-
дита;
- усовершенствовать схему организации поэтапного проведения
внутреннего аудита в системе корпоративного управления и разработать
регламент по совершенствованию системы внутреннего аудита.
Предмет исследования  совокупность теоретических, методиче-
ских и практических проблем внутреннего аудита в системе корпора-
тивного управления.
6
Объектом исследования являются процессы создания, освоения и
применения методов и аудиторских процедур, необходимых для форми-
рования и функционирования внутреннего аудита в системе корпора-
тивного управления.
Теоретической и методологической основой исследования по-
служили труды отечественных и зарубежных ученых в области теории и
практики внутреннего контроля, финансового контроля, внешнего и
внутреннего аудита; международные и федеральные стандарты аудитор-
ской деятельности; «Международные профессиональные стандарты
внутреннего аудита» (МПСВА); ПЗ-11/2013 «Организация и осуществ-
ление экономическим субъектом внутреннего контроля»; «Принципы
корпоративного управления», разработанные организацией экономиче-
ского сотрудничества и развития; «Кодекс корпоративного поведения»;
«Программа развития ООН по корпоративной социальной ответственно-
сти»; обзор моделей и руководств COSO; «Закон Сарбейнса-Оксли»
(SOX); «Доклад Тернбулла»; «Кодекс профессиональной этики аудито-
ров»; «Национальные стандарты РФ» (ГОСТ).
В процессе решения поставленных диссертацией задач применялись
следующие методы: анализ и синтез, сравнение и обобщение, классифи-
кация, методы системного, процессного, системно-процессного и функ-
ционального подходов, методы экспертных и рейтинговых оценок, ме-
тод парных сравнений, а также виды аудиторских процедур (наблюде-
ние, опрос, анкетирование, группировки).
Совокупность используемой методологической базы позволила
обеспечить, в конечном счете, аргументированность оценок, достовер-
ность и обоснованность выводов и практических решений.
Информационноэмпирические основы исследования составили
законодательные и нормативные акты РФ, акты государственных орга-
нов Российской Федерации, обзорно-аналитические материалы, рейтин-
говые оценки: международных компаний  Standard & Poor’s, Moody's,
Fitch Ratings и GMIRatings; российских  «Эксперт РА» и «Тройка Диа-
лог»; НП «Российский институт директоров»; результаты различных на-
учнопрактических и прикладных исследований по проблемам внутрен-
него аудита в системе корпоративного управления; периодическая лите-
ратура по теме исследования; материалы научных исследований, пред-
ставленных в виде диссертаций; ресурсы интернета.
Научная новизна диссертационной работы заключается в разви-
тии теоретических, практических основ внутреннего аудита и модерни-
зации методики организации проведения аудиторской проверки, позво-
7
ляющей оптимизировать внутренний аудит в системе корпоративного
управления и повысить уровень ее функционирования. Научные резуль-
таты, выносимые на защиту, определяющие новизну проведенных ис-
следований, состоят в следующем:
- дана расширенная трактовка содержания внутреннего аудита 
составной части контроля  как системы процессов с функциональным
наполнением в виде комплекса контрольно-аналитических процедур, в
отличие от основополагающих международных документов по внутрен-
нему контролю, определяющих его как процесс;
- доказано, что создание организационных форм внутреннего ауди-
та определяется уровнем развития корпоративного управления; проана-
лизированы пять этапов эволюции корпорации в постсоветский период и
выявлено, что на каждом следующем этапе добавляются более совер-
шенные организационные формы и функции аудита. Данная взаимосвязь
определяет необходимость развития методического и практического ин-
струментария проведения внутреннего аудита согласно изменяющимся
условиям корпоративной среды;
- систематизированы в виде схемы концептуальные основы внут-
реннего аудита, которые способствуют раскрытию методических, орга-
низационных и практических аспектов аудита. Концептуальные основы
удовлетворяют требованиям стандартов МПСВА, регулирующих дея-
тельность внутренних аудиторов, и определяют направления совершен-
ствования аудита в системе корпоративного управления;
- разработана система количественных и качественных показателей,
выражающая экономические интересы и контрольные параметры групп
субъектов корпоративного управления, которая позволяет применять мето-
дику комплексной оценки уровня функционирования анализируемого объек-
та проверки с использованием метода парных сравнений; предложен и апро-
бирован инструментарий в виде комплекта рабочей документации (32 анкеты
и 14 рабочих таблиц) для проведения аудиторских процедур, что способству-
ет снижению трудоемкости расчетов в аудиторской практике и повысить
точность верификации аудитором предмета аудита;
- разработаны схема организации поэтапного проведения внутрен-
него аудита на основе алгоритма методики оценки анализируемого объ-
екта проверки и регламент по оптимизации системы внутреннего аудита,
что соответствует современным реалиям и позволяет модернизировать
внутрифирменные стандарты и нормативные аудиторские документы.
Определены направления совершенствования внутреннего аудита в сис-
теме корпоративного управления, что, в конечном итоге, будет способ-
ствовать повышению ее уровня функционирования.
8
Теоретическая и практическая значимость диссертации. Полу-
ченные в результате проведенного исследования выводы и предложения
направлены на развитие теоретических, методических и практических
аспектов внутреннего аудита в системе корпоративного управления.
Основные научные результаты и рекомендации диссертационного ис-
следования могут применяться в деятельности саморегулируемых аудитор-
ских ассоциаций, аудиторских фирм, аудиторов, служб внутреннего контроля
и аудита; при оказании практической помощи при формировании плана про-
ведения аудиторской проверки. Авторские разработки могут быть использо-
ваны при совершенствовании внутрифирменных стандартов аудиторскими
организациями и аудиторами, инструментария для проведения аудиторских
процедур и программного обеспечения для автоматизации аудита.
Соответствие диссертации Паспорту научной специальности.
Область исследования соответствует требованиям «Положения о поряд-
ке присуждения ученых степеней», предъявляемым к диссертациям по
специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» (область ис-
следований: п. 3.1. «Исходные парадигмы, базовые концепции, осново-
полагающие принципы, постулаты и правила аудита, контроля и реви-
зии», п. 3.2. «Теоретические и методологические основы и целевые ус-
тановки аудита, контроля и ревизии», п. 3.3. «Методология разработки
программ аудита и плана проверок», п. 3.8. «Регулирование и стандарти-
зация правил ведения аудита, контроля и ревизии», п. 3.9. «Развитие ме-
тодологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии»).
Апробация и реализация результатов исследования. Основные
положения исследования обсуждались и получили одобрение на между-
народных и всероссийских научно-практических конференциях, прохо-
дивших в г. Пензе (2008 г., 2014 г.), г. Иркутске (2009 г.), г. Ульяновске
(2009-2014 гг.), г. Иваново (2014 г.), г. Самаре (2015г.) Предложенные
результаты использовались в учебном процессе в ФГБОУ ВПО «Улья-
новский государственный технический университет» по дисциплинам
«Внутренний аудит», «Внутренний аудит в банках» и в Негосударствен-
ном учреждении дополнительного образования  Центр повышения ква-
лификации «Стратегия» (г. Тольятти, Самарская обл.), при проведении
тренинг-курсов, семинаров обучения и программ консультирования в
рамках повышения квалификации аудиторов, работников служб внут-
реннего контроля и аудита. Полученные результаты исследования вне-
дрены и используются в деятельности аудиторской саморегулируемой
ассоциации  Некоммерческое Партнерство «Аудиторская Ассоциация
Содружество» (г. Москва), аудиторских фирм: ООО «Статус» (г. Улья-
новск), ООО «СЦентр-Аудит» (пгт. Октябрьский, Московская обл.),
9
ООО «Аудит-Право» (г. Тольятти, Самарская обл.), ООО «Аудиторская
Фирма Константа» (г. Самара) и коммерческих организаций: ОАО «АБС
ЗЭиМ Автоматизация» (г. Чебоксары), ЗАО «Бизнес Инвест» (г. Улья-
новск), ООО «Фирма «Зеленая Аптека Садовода» (г. Москва),
ООО «Морис» (г. Москва).
Публикации. Основное содержание научных исследований отра-
жено в восемнадцати научных работах общим объемом 12,45 п.л. (автор-
ских  11,81 п.л.), в том числе девять общим объемом 5,15 п.л. (автор-
ских  4,66 п.л.) в изданиях, определенных перечнем ВАК.
Структура и содержание работы. Диссертационная работа объе-
мом 232 страницы состоит из введения и заключения, трех глав, списка
литературы, включающего 197 наименований, 8 приложений, содержит
22 таблицы, 7 рисунков и 32 анкеты.
Во введении обоснована актуальность темы исследования, дана ха-
рактеристика уровня ее разработанности, сформулированы цели и зада-
чи, определены предмет и объект исследования, методологическая база,
обоснованы научно-теоретическая и практическая значимость работы и
указаны элементы научной новизны.
В первой главе «Теоретические основы внутреннего аудита в
системе корпоративного управления» рассмотрены подходы к выяв-
лению сущности внутреннего аудита как составной части внутреннего
контроля, раскрыто содержание внутреннего аудита в соответствии с
МПСВА, дано определение внутреннего аудита в системе корпоративно-
го управления с позиции функционального подхода, представлены ос-
новные группы субъектов корпоративного управления, определены их
экономические интересы и контролируемые параметры, прослежено
развитие организационных форм аудита в экономическом субъекте и
выявлена зависимость их от уровня корпоративного управления.
Во второй главе «Генезис развития концептуальных основ внут-
реннего аудита в системе корпоративного управления» раскрыто со-
держание концептуальных основ внутреннего аудита в системе корпора-
тивного управления: базисные положения, принципы, цели и задачи,
разработана система критериев и показателей в функциональном и орга-
низационном аспектах по группам субъектов корпоративного управле-
ния, предложен алгоритм комплексной оценки уровня функционирова-
ния анализируемого объекта аудита, представлена схема процесса про-
ведения внутреннего аудита в системе корпоративного управления.
В третьей главе «Основные направления совершенствования
внутреннего аудита в системе корпоративного управления» пред-
ставлены основные элементы организационно-экономического механиз-
10
ма внутреннего аудита и раскрыто содержание аудиторских процедур по
основным направлениям оптимизации внутреннего аудита в системе
корпоративного управления.
В заключении представлены основные выводы, полученные в ре-
зультате проведенного исследования.

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ


ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Дана расширенная трактовка содержания внутреннего ауди-


та как составной части внутреннего контроля, отвечающая между-
народным стандартам, дающая возможность более глубокого и де-
тального определения аудиторской проверки, с позиций функцио-
нального и системно-процессного подходов.
В результате проведенного исследования определена сущность внутрен-
него контроля с позиций четырех подходов: системного, процессного, сис-
темно-процессного и функционального. Комитет Спонсорских организаций
Комиссии Трэдуэя (СОSO), Комитет по Международной аудиторской прак-
тике при международной федерации бухгалтеров определяют внутренний
контроль как процесс. Эта же точка зрения отражена в Информации Мини-
стерства Финансов РФ (ПЗ-11/2013). В работе сформулирована дефиниция
«внутренний контроль» с позиций системно-процессного подхода: внутрен-
ний контроль - это система процессов по повышению вероятности (сниже-
нию рисков) того, что установленные цели компании будут достигнуты. От-
личие данного определения от приведенных в международных и российских
нормативно-законодательных актах и научной литературе состоит в том, что
в последних рассматривается внутренний контроль или как система, или как
процесс; в то же время, внутренний контроль представляет собой систему
процессов, которые вытекают один из другого и осуществляются одновре-
менно и непрерывно. В данном определении отражена роль внутреннего кон-
троля в повышении результативности экономического субъекта через сниже-
ние рисков.
Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита
(далее  МПСВА) определяют внутренний аудит с точки зрения функ-
ционального подхода по трем направлениям: в части контроля, в части
управления рисками и в части корпоративного управления. На основе
стандартов МПСВА сформулировано определение: внутренний аудит 
это комплекс контрольно-аналитических процедур по независимой, объ-
ективной оценке и верификации объекта аудита в целях предоставления
11
достоверной и своевременной информации субъектам корпоративных
отношений, способствующей повышению эффективности процессов
управления рисками, внутреннего контроля и корпоративного управле-
ния. Дефиниция уточняет деятельность внутреннего аудита как ком-
плекса контрольно-аналитических процедур и определяет цели и на-
правления их достижений. Раскрытие экономической сущности внут-
реннего контроля и аудита позволило рассмотреть их место и роль не
только в деятельности экономического субъекта, но и в системе корпо-
ративного управления.
В российских публикациях, как правило, отсутствуют различия в
сущности понятий «управление корпорацией» и «корпоративное управ-
ление». Прежде всего, акцентируется внимание на деятельность управ-
ленческого менеджмента, недостаточно раскрывается значимость обще-
го собрания акционеров, совета директоров и других субъектов. В рабо-
те данная проблема находит решение.
В целях разграничения понятий «управление корпорацией» и «кор-
поративное управление» выявлены их сущностные характеристики.
Управление корпорацией - это, в основном, деятельность управления
(общего собрания, совета директоров, исполнительного руководства) по
осуществлению руководства экономическим субъектом. Корпоративное
управление - это система взаимодействия широкого круга лиц (субъек-
тов корпоративного управления) по всем аспектам деятельности эконо-
мического субъекта. Участники корпоративного управления могут быть
как внешние, так и внутренние. К первой группе относятся государст-
венные органы власти и контролирующие органы, инвесторы, покупате-
ли, поставщики, население близлежащей территории; ко второй - акцио-
неры, менеджмент высшего и среднего звена и персонал. Данные субъ-
екты связаны между собой системой организационно-экономических,
правовых и социальных отношений, при этом у каждой группы субъек-
тов свои интересы. В большинстве случаев доминирующая группа субъ-
ектов корпоративного управления осуществляет корпоративный кон-
троль над деятельностью корпорации в своих экономических интересах
в ущерб менее защищенных групп.
В работе раскрыта зависимость создания органов внутреннего кон-
троля и аудита от уровня корпоративного управления, целей приобрете-
ния акций и основных групп акционеров. Выявлены экономические ин-
тересы и контролируемые параметры основных групп субъектов. Сфор-
мулировано авторского определение: корпоративное управление  это
система организационно-экономических, правовых и социальных отно-
шений между его субъектами, направленная на баланс их интересов по-
12
средством внутренних и внешних механизмов для достижения корпора-
тивных целей как в краткосрочном и среднесрочном периодах, так и в
стратегической перспективе.
Представлены современные концепции корпоративного управления:
концепция агентских отношений, менеджерская концепция, концепция
стратегического управления и теория социальной ответственности. В
данном определении, в соответствии с концепцией стратегического
управления, добавлены цели стратегического характера и, в соответст-
вии с концепцией социальной ответственности бизнеса, включены соци-
альные отношения.
Основополагающий документ, характеризующий объект аудита, 
«Кодекс корпоративного управления ОЭСР». Именно на основе его со-
держания разработаны критерии и показатели для оценки уровня функ-
ционирования системы корпоративного управления.
Сформулировано определение внутреннего аудита системы корпо-
ративного управления как одного из направлений внутреннего аудита 
это комплекс контрольноаналитических процедур по независимой,
объективной оценке и верификации соответствия основных компонентов
корпоративных отношений и их эффективности установленным крите-
риям на основе действующего законодательства, внешних и внутренних
регламентов (стандартов) и существующей практики с учетом социаль-
ной ответственности бизнеса.
В данном определении: во-первых, уточнена деятельность аудита
корпоративного управления как комплекса контрольно-аналитических
процедур; во-вторых, уточнена цель проведения аудита  это независи-
мая оценка эффективности и верификация соответствия основных ком-
понентов корпоративного управления установленным критериям; в-
третьих, раскрыты регламентирующие документы по установленным
критериям (действующее законодательство, внешние и внутренние стан-
дарты и существующая практика корпоративного управления); в-
четвертых, выделена значимость аудита социальной ответственности
бизнеса.
Таким образом, раскрыта экономическая сущность внутреннего ау-
дита как составной части контроля, который является инструментом по-
мощи органам управления в формировании баланса экономических ин-
тересов основных групп субъектов корпоративного управления в целях
устойчивого развития корпорации.
2. Доказано, что создание организационных форм внутреннего
контроля и аудита определяется уровнем развития корпоративного
управления, проанализированы пять этапов эволюции корпорации
13
в постсоветский период и выявлено, что на каждом следующем эта-
пе добавляются более совершенные организационные формы и
функции аудита.
Для более глубокого понимания сущности, целей и задач внутрен-
него аудита необходимо рассматривать его не как единовременно свер-
шившийся факт, а как результат развития акционерных обществ и по-
степенного усложнения контроля за их деятельностью в России. В усло-
виях развития акционерного общества организационные формы контро-
ля и аудита адаптируются к экономической среде общества и уровню
развития корпоративного управления в экономических субъектах.
В постсоветстком периоде можно выделить пять этапов создания и
совершенствования организационных форм контроля и аудита: на пер-
вом этапе (1992-1994 гг.) осуществлялся структурно-функциональный
контроль, оставшийся от плановой экономики; на втором этапе (1995-
1998 гг.) избирались ревизионные комиссии (ФЗ «Об ОАО» № 208-ФЗ
от 26 декабря 1995г.), подотчетные акционерам, осуществляли деятель-
ность контрольно-ревизионные службы; на третьем этапе (1999-2001 гг.)
возникла необходимость в создании служб внутреннего контроля; на
четвертом этапе (2002-2005 гг.) формировались комитеты по аудиту при
совете директоров и специализированные службы внутреннего аудита и
контроля; на пятом этапе (2006 г. - по настоящее время) происходит ин-
тенсивное развитие служб внутреннего контроля и аудита, осуществ-
ляющих свою деятельность в соответствии с поставленными целями и
задачами.
С ростом экономических субъектов и усложнением процессов
управления высшее руководство физически не в состоянии проконтро-
лировать все процессы при существующей системе контроля. Это при-
водит к кризису контроля, что, в свою очередь, инициирует руководство
к созданию независимого органа внутреннего аудита путем выделения
его из системы внутреннего контроля. Без развитой системы корпора-
тивного управления в ней нет места внутреннему аудиту, а без качест-
венного внутреннего аудита не может быть эффективной системы кор-
поративного управления - эти два взаимосвязанных элемента дополняют
друг друга, являясь частями единого целого.
Таким образом, развитие современной корпоративной среды и соот-
ветствующая адаптация организационных форм аудита к изменениям в
ней вызывают необходимость реформирования теоретических, методи-
ческих и практических разработок (стандартов и нормативов), регули-
рующих внутренний аудит в системе корпоративного управления.
3. Систематизированы в виде схемы концептуальные основы
внутреннего аудита, которые способствуют раскрытию методиче-
14
ских, организационных и практических аспектов внутреннего ауди-
та. Концептуальные основы удовлетворяют требованиям междуна-
родных стандартов, регулирующих деятельность внутренних ауди-
торов, и определяют направления совершенствования аудита в сис-
теме корпоративного управления.
В результате проведенного исследования была предложена концеп-
туальная схема внутреннего аудита в системе корпоративного управле-
ния, состоящая из основополагающих элементов: базовых положений
современной теории внутреннего аудита корпоративного управления,
общих, специфических и этических принципов, иерархии целей и задач
(программы аудита), методов (рейтинговые и экспертные оценки, срав-
нительный и финансовый анализ) и инструментария в виде рабочей до-
кументации (анкеты, тесты, рабочие таблицы), стандартов и нормативов
(критерии и показатели), механизма реализации задач, возможностей и
результатов проведения внутреннего аудита корпоративного управления
(отчеты, выводы и рекомендации аудитора).
Основой концепции внутреннего аудита является постановка его
целей, подчиняющихся целям корпоративного управления, которые, в
свою очередь, подчиняются целям экономического субъекта (Рисунок 1).
Разработка целей внутреннего аудита, с одной стороны, осуществ-
ляется в соответствии с базовыми положениями и принципами ее кон-
цепции; с другой стороны - с учетом реализации принципов корпоратив-
ного управления. Принципы формирования и реализации предложенной
концепции внутреннего аудита дополнены, в отличие от других авторов,
специфическими принципами и добавлена группа общих принципов.
Реализация поставленных целей и задач осуществляется через тесно
взаимодействующие и взаимодополняющие элементы организационно-
экономического механизма внутреннего аудита - контрольной среды, оценки
рисков, информации, контрольных процедур, регламентации и мониторинга.
В целях совершенствования направления внутреннего аудита раскрыто
содержание, место и роль каждого компонента данного организационно-
экономического механизма внутреннего аудита и предложено включить рег-
ламентацию, кроме общепринятых элементов (методика COSO, ПЗ-11/2013,
Положения Банка России № 242-П). Данный компонент механизма включает
систему: нормативных документов, регулирующих деятельность экономиче-
ского субъекта; стандартов деятельности контролируемых органов, нормати-
вов, критериев и показателей по предмету аудита.
Концептуальные основы внутреннего аудита, с учетом стратегиче-
ских моментов функционирования разрабатываются и регламентируют-
ся конкретно для каждого экономического субъекта.
15

Корпорация Корпоративное управление


Генеральная цель  устойчивое Генеральная цель  баланс
развитие корпорации корпоративных интересов

Внутренний аудит
Цель  предоставление объективной и своевременной информации
для совершенствования управления

Внутренний аудит Внутренний аудит Внутренний аудит


управления рисками эффективности внут- системы корпоративно-
Цель  предоставление реннего контроля го управления

Принципы (стандарты) корпоративного


Принципы (стандарты) внутреннего

информации для совер- Цель  предоставление Цель  предоставление


шенствования управле- информация для совершен- информации для совершен-
ния рисками ствования внутреннего ствования системы корпора-
контроля
тивного управления

управления
аудита

Составление программы аудита (карты задач) по поставленным


целям

Критерии и показатели выполнения аудиторских задач

Механизм реализации задач внутреннего аудита

Аудиторская оценка достижения поставленных целей

Результат выполнения задач и поставленных целей 


предоставление выводов или рекомендаций аудитора по резуль-
татам проверки

Мониторинг

Рисунок 1 - Концептуальная схема внутреннего аудита


16
Аудит осуществляется путем проведения взвешенной и согласован-
ной оценки уровня функционирования системы корпоративного управ-
ления экономического субъекта и сопоставления ее фактической оценки
с уровнем оптимизационной (эталонной) модели. Таким образом, пред-
ложенная концептуальная схема внутреннего аудита в системе корпора-
тивного управления на основе международных стандартов позволит ус-
танавливать внутрифирменные стандарты и повысить качество аудита
путем составления программы аудита и алгоритма его проведения.
4. Разработана система критериев и показателей в финансовом
и организационном аспектах, выражающая экономические интере-
сы и контрольные параметры групп субъектов корпоративного
управления, и позволяющая применять методику комплексной
оценки уровня функционирования анализируемого объекта провер-
ки с использованием метода парных сравнений, и построен алго-
ритм ее применения.
На основе выявленных экономических интересов участников кор-
поративного управления и вида их участия в деятельности экономиче-
ского субъекта разработана система критериев и показателей в финансо-
вом и организационном аспектах по группам участников (мажоритарные
и миноритарные собственники, менеджеры высшего и среднего звена,
персонал, инвесторы, поставщики, покупатели, налоговые органы). Так,
для группы менеджмента высшего звена основными критериями в орга-
низационном аспекте являются: соблюдение и защита прав субъектов,
полнота требований к основным фигурантам системы корпоративного
управления, информационная прозрачность, результативность органов
внутреннего контроля и аудита, социальная ответственность и другие
(Таблица 1).
Каждый из критериев определяется набором показателей, имеющих:
во-первых, ограничение; во-вторых, неодинаковую значимость для рас-
сматриваемого критерия. Оценка каждого показателя и его значимость
осуществляются аудитором на основе утверждений (вопросов) анкети-
рования по трехбалльной системе. Предложен инструментарий в виде
комплекта рабочей документации (32 анкеты и 14 рабочих таблиц) для
осуществления аналитических процедур, который позволяет совершен-
ствовать внутрифирменные стандарты и эффективно осуществлять про-
цесс проведения аудита.
В результате проведенного исследования разработан алгоритм ау-
диторской оценки уровня функционирования системы корпоративного
управления, который можно представить следующими этапами: опреде-
ляется доля группы субъектов, оказывающих наибольшее влияние на
17
Таблица 1 - Система критериев, необходимых для проведения
внутреннего аудита системы корпоративного управления и оценки уровня
ее функционирования (менеджмент высшего звена)
Участники Критерии Показатели
Соблюдение и Концентрация прав собственности и влияние собст-
защита прав венников, прозрачность структуры капитала, со-
субъектов. блюдение порядка эмиссии, минимизация возмож-
ных рисков непрерывности деятельности корпора-
ции, возможного факта слияния, поглощения и вы-
купа долговым финансированием, нарушение по-
рядка проведения эмиссии акций, возможного вы-
вода активов, соблюдение дивидендной политики.
Полнота требо- Рациональность структуры Совета директоров,
ваний к основ- роль, его результативность и размер вознагражде-
ным фигурантам. ния, эффективность деятельности корпоративного
секретаря, исполнительного руководства и менедж-
мента.
Менеджмент Информационная Доступность, качество и содержание раскрываемой
высшего прозрачность. финансовой, нефинансовой и оперативной инфор-
звена мации, своевременность и степень полноты раскры-
тия для менеджмента.
Результативность Деятельность контрольно-ревизионной комиссии,
органов внутрен- комитета по аудиту, службы внутреннего аудита.
него контроля и
аудита.
Социальная ответственность экономического субъекта и наличие про-
грамм по охране окружающей среды и снижению негативного воздейст-
вия на нее со стороны корпорации.
Лидерство кор- Место корпорации на рынке, узнаваемость продукта
порации. и бренда, деловой имидж.
Качество инициатив в области корпоративного управления.
Эффективность принимаемых управленческих решений.
Степень отклонения от бюджетов и планов корпорации.
уровень функционирования системы корпоративного управления, с ис-
пользованием метода парных сравнений, который позволяет определить
вектор приоритетов и вектор значимости субъектов; для группы субъек-
тов с доминирующим влиянием на уровень функционирования системы
корпоративного управления, в результате применения метода парных
сравнений, определяются наиболее значимые группы критериев с уче-
том весовых значений, которые включаются в выборку; для каждого
значимого критерия определяется система показателей, их оценка и вес;
рассчитываются частные показатели по выбранным критериям как сред-
невзвешенная арифметическая величина показателей, определяющих
данный критерий; рассчитывается интегральный показатель как средне-
18
Поставленные
цели
Изучение Определение доли Расчет вектора при-
контрольной влияния субъектов оритетов и вектора,
среды на уровень системы нормализованного к
Выбор критериев и показателей корпоративного единице
субъектов, оказывающих наибольшее управления
влияние на уровень системы корпора-
тивного управления

Составление программы аудита

Сбор информации по элемен- Рабочие документы:


там выборки (выбранным анкеты и тесты
критериям и показателям)

Оценка влияния выбранных Заполнение рабочих


критериев на уровень системы документов
корпоративного управления

Ранжирование каждого вы-


Шкала оценки бранного критерия по шкале
оценки уровня системы корпо- Расчет средних
ративного управления значений по каж-
дому критерию и
Группировка критериев (эле- интегрального
ментов выборки) по уровню Сводная таблица показателя систе-
системы корпоративного мы корпоративно-
управления го управления

Таблица Соизмерение достигнутых


отклонений результатов с ожидаемыми
результатами

Предоставление информации
(выводов или рекомендаций)
аудитора
Рисунок 2 - Алгоритм аудиторской оценки уровня функционирования
системы корпоративного управления
взвешенная арифметическая величина уровня функционирования систе-
мы корпоративного управления на основе частных показателей и их зна-
чимости; сравниваются достигнутые результаты с ожидаемыми; форми-
руются выводы и рекомендации по повышению уровня функционирова-
ния системы корпоративного управления.
19
Апробация данной методики осуществлена в четырех аудиторских
фирмах. Проведенные расчеты показали, что наибольшее влияние на уро-
вень функционирования системы корпоративного управления оказывает
менеджмент (36%). Для данного субъекта наибольший риск генерирует
недостаточно развитая система внутреннего контроля и аудита (50%). По
данному критерию были заполнены анкеты и рассчитан интегральный
показатель с учетом весового значения каждого вопроса анкеты.
Таким образом, разработан и предложен алгоритм аудиторской
оценки на основе авторской методики аудиторской оценки предмета
проверки с расчетом интегрального показателя по широкому спектру
критериев и показателей для целей совершенствования аудита, способ-
ствующий снижению трудоемкости и повышению точности оценки для
предоставления гарантий субъектам (Рисунок 2).
Данная методика позволяет учесть интересы и снизить риски основ-
ных групп субъектов и может по существу применяться на всех стадиях
проведения проверки службами внутреннего аудита, а также аудитор-
скими организациями.
5. Разработаны схема организации поэтапного проведения
внутреннего аудита и регламент по оптимизации системы внутрен-
него аудита, что соответствует современным реалиям и позволяет
модернизировать стандарты и нормативные аудиторские докумен-
ты.
В результате проведенного исследования на основе алгоритма ауди-
торской оценки системы корпоративного управления разработан процесс
проведения аудита, направленный на предупреждение конфликта между
целями и экономическими интересами различных групп участников, что
будет способствовать формированию устойчивой оптимальной модели
корпоративной структуры с учетом согласованности интересов субъек-
тов корпоративного управления. На основании разработанного автором
регламента определены направления совершенствования внутреннего
аудита, что, в конечном итоге, будет способствовать повышению уровня
функционирования системы корпоративного управления.
Таким образом, в результате выполненного исследования на основе
развития методики, стандартизации и практических инструментов реше-
на актуальная проблема по совершенствованию организации внутренне-
го аудита, отвечающего современным реалиям, способствующего повы-
шению уровня функционирования системы корпоративного управления
и сбалансированности экономических интересов участников корпора-
тивных отношений.
20
III. ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ
ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ
1. Филевская, Н.А. Внутренний аудит как результат развития корпоратив-
ного управления [Текст] / Н.А. Филевская, Н. П. Абаева // Вестник Университе-
та (Государственный университет управления).  2008. - №2 (12). - С. 125-128. -
0,5 / 0,25 печ. л.
2. Филевская, Н.А. Развитие организационных форм внутреннего контро-
ля в условиях эволюции акционерного общества [Текст] / Н.А. Филевская //
Вестник Самарского государственного экономического университета. - 2008. -
№11(49). - С. 112-116. - 0,62 печ. л.
3. Филевская, Н.А. Внутренний контроль и аудит как система [Текст] /
Н.А. Филевская // Вестник Университета (Государственный университет управ-
ления).  2008. - №16 (26). - С. 402-406. - 0,75 печ. л.
4. Филевская, Н.А. Аудит непрерывности деятельности компании [Текст]/
Н.А. Филевская // Вестник Самарского государственного экономического уни-
верситета. - 2013. - №11(109). - С. 96-99. - 0,35 печ. л.
5. Филевская, Н.А. Процесс проведения аудита корпоративных отноше-
ний [Текст] / Н.А. Филевская // Известия высших учебных заведений. Экономи-
ка, финансы и управление производством. - 2014. - №1(19). - С. 59-62. - 0,44
печ.л.
6. Филевская, Н.А. Методы оценки эффективности корпоративных отно-
шений во внутреннем аудите [Текст] / Н.А. Филевская // Аудит и финансовый
анализ. - 2014. - № 2. - С. 208-213. - 0,52 печ. л.
7. Филевская, Н.А. Внутренний аудит выполнения решений действующе-
го законодательства, принципов и существующей практики корпоративного
управления [Текст] / Н.А. Филевская // Вестник Самарского государственного
экономического университета. - 2014. - №3(113). - С. 24-29. - 0,91 печ. л.
8. Филевская, Н.А. Совершенствование экономическим субъектом эле-
ментов механизма внутреннего контроля с применением ПЗ-11/2013 г. [Текст] /
Н.А. Филевская // Аудит и финансовый анализ. - 2014. - № 3. - С. 238-241. - 0,58
печ. л.
9. Филевская, Н.А. Целеполагание как принцип внутреннего аудита в сис-
теме корпоративного управления [Текст] / Н.П. Абаева, Н.А. Филевская // Из-
вестия высших учебных заведений. Экономика, финансы и управление произ-
водством. 2014. №3(21). - С. 40-43. - 0,48 / 0,24 печ. л.
10. Филевская, Н.А. Процесс внутреннего аудита корпоративного управле-
ния [Текст] / Н.А. Филевская ; под ред. Н.П. Абаевой.  Ульяновск: УлГТУ,
2014.  78 с. - 4,94 печ. л.
11. Филевская, Н.А. Функции внутреннего контроля и аудита в системе
корпоративного управления [Текст] / Н.А. Филевская // Финансовые механизмы
и проблемы экономики: сборник научных трудов / под редакцией Н.П. Абаевой.
- Ульяновск: УлГТУ, 2008. - С. 74-77. - 0,25 печ. л.
21
12. Филевская, Н.А. Информационное поле внутреннего контроля и аудита
в компании [Текст] / Н.А. Филевская // Финансовые механизмы и проблемы
экономики: сборник научных трудов / под редакцией Н.П. Абаевой. - Улья-
новск: УлГТУ, 2008. - С. 77-81. - 0,32 печ. л.
13. Филевская, Н.А. Становление и развитие внутреннего аудита в системе
управления компанией [Текст] / Н.А. Филевская // Бухгалтерский учет, аудит и
налоги: основы, теория, практика: сборник статей V Всероссийской научно-
практической конференции. - Пенза: РИО ПГСХА, 2008. - С. 138-141. - 0,25 печ. л.
14. Филевская, Н.А. Аудит качества корпоративного управления с исполь-
зованием рейтинговых оценок [Текст] / Н.А. Филевская // Современное состоя-
ние и перспективы развития бухгалтерского учета, экономического анализа и
аудита: материалы всерос. науч.- практ. конф., г. Иркутск, 22 апреля 2009 г. /
под науч. ред. Е.М. Сорокиной. - Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2009. - С. 310-318. -
0,44 печ. л.
15. Филевская, Н.А. Внутренний контроль и аудит как инструменты повы-
шения качества корпоративного управления [Текст] / Н.П. Абаева, Н.А. Филев-
ская // Корпоративное управление: проблемы и практика. Сборник научных
трудов. - Ульяновск: УлГТУ, 2009. - С. 5-9. - 0,31 / 0,16 печ. л.
16. Филевская, Н.А. Принципы внутреннего аудита эффективности корпо-
ративных отношений [Текст] / Н.А. Филевская // Вузовская наука в современ-
ных условиях: сборник материалов 47-й научно-технической конференции (28
января - 2 февраля 2013 года). В 3 ч. Ч. 3. - Ульяновск: УлГТУ, 2013. - С. 178-
181. - 0,25 печ. л.
17. Филевская, Н.А. Внутренний аудит внешних механизмов корпоратив-
ных отношений [Текст] / Н.А. Филевская // Бухгалтерский учет, анализ, аудит и
налогообложение: проблемы и перспективы: сборник статей II Всероссийской
научно-практической конференции / МНИЦ ПГСХА. - Пенза: РИО ПГСХА,
2014. - С. 147 - 150. - 0,23 печ. л.
18. Филевская, Н.А. Внутренний аудит результативности деятельности со-
вета директоров [Текст] / Н.А. Филевская // Экономика России в условиях ВТО:
проблемы и перспективы. Всероссийская научно-практическая конференция
(г. Ульяновск, 28 марта 2014 г.): сборник научных трудов. - Ульяновск : УлГТУ,
2014.  С. 65-69. - 0,31 печ. л.
22

Подписано в печать 17.04.2015 г.


Формат 60х84/16. Бум. писч. бел. Печать оперативная.
Гарнитура «Times New Roman». Объем 1,0 печ. л.
Тираж 120 экз. Заказ №
Отпечатано в типографии ФГБОУ ВО «СГЭУ».
443090, г. Самара, ул. Советской Армии, 141.