213.

L’AUDIT ET LES FRAUDES

NORME

« LORS DE LA PLANIFICATION ET DE LA RÉALISATION DES PROCÉDURES

D’AUDIT, AINSI QUE L’ÉVALUATION ET LA COMMUNICATION DE SES

CONCLUSIONS, L’AUDITEUR DOIT PRENDRE EN COMPTE LE RISQUE

D’ANOMALIES SIGNIFICATIVES DANS LES ÉTATS DE SYNTHÈSE PROVENANT

D’UNE FRAUDE »
01. L'AUDITEUR N'EST PAS ET NE PEUT ÊTRE TENU POUR RESPONSABLE DE LA
PRÉVENTION DES FRAUDES ET DES ERREURS. LA CONDUITE D'UN AUDIT ANNUEL
PEUT TOUTEFOIS ÊTRE CONSIDÉRÉE COMME UN MOYEN DISSUASIF.

EVALUATION DES RISQUES

02. LORS DE LA PLANIFICATION DE L'AUDIT, L'AUDITEUR DOIT ÉVALUER LE RISQUE

QU'UNE FRAUDE OU QU'UNE ERREUR CONDUISENT À DES ANOMALIES SIGNIFICATIVES
DANS LES ÉTATS DE SYNTHÈSE ET DOIT INTERROGER LA DIRECTION SUR TOUTE
FRAUDE OU ERREUR SIGNIFICATIVE QUI AURAIT ÉTÉ DÉTECTÉE.

03. OUTRE LES DÉFICIENCES DANS LA CONCEPTION DES SYSTÈMES COMPTABLE ET DE

CONTRÔLE INTERNE ET LE NON RESPECT DES CONTRÔLES INTERNES EXISTANTS, LES
CIRCONSTANCES OU ÉVÉNEMENTS SUSCEPTIBLES D'ACCROÎTRE LE RISQUE DE
FRAUDE ET/OU D'ERREUR COMPRENNENT :

 LES DOUTES QUANT À LA PROBITÉ ET LA COMPÉTENCE DE LA DIRECTION.

 LES PRESSIONS INHABITUELLES AU SEIN DE L'ENTITÉ OU SUBIES PAR L'ENTITÉ.
 LES OPÉRATIONS INHABITUELLES.
 LES DIFFICULTÉS D'OBTENTION D'ÉLÉMENTS PROBANTS.

DES EXEMPLES DE CES CIRCONSTANCES ET ÉVÉNEMENTS SONT CITÉS PLUS LOIN.

DÉTECTION

04. SUR LA BASE DE L'ÉVALUATION DES RISQUES, L'AUDITEUR DOIT DÉFINIR DES
PROCÉDURES D'AUDIT PERMETTANT D'OBTENIR UNE ASSURANCE RAISONNABLE QUE
LES ANOMALIES SIGNIFICATIVES DANS LES ÉTATS DE SYNTHÈSE PROVENANT DE
FRAUDES ET/OU D'ERREURS SERONT DÉTECTÉES.

05. POUR CE FAIRE, L'AUDITEUR RÉUNIRA SUFFISAMMENT D'ÉLÉMENTS PROBANTS

INDIQUANT QU'AUCUNE FRAUDE ET/OU ERREUR POUVANT AVOIR DES INCIDENCES
SIGNIFICATIVES SUR LES ÉTATS DE SYNTHÈSE NE S’EST PRODUITE OU QUE, SI TEL EST
LE CAS, L'EFFET DE LA FRAUDE EST PRIS EN COMPTE DANS LES ÉTATS DE SYNTHÈSE
OU BIEN QUE L'ERREUR EST CORRIGÉE. IL EST EN GÉNÉRAL PLUS FACILE DE
DÉTECTER UNE ERREUR QU'UNE FRAUDE, CAR LA FRAUDE S'ACCOMPAGNE
GÉNÉRALEMENT DE PROCÉDURES SPÉCIALEMENT CONÇUES POUR DISSIMULER SON
EXISTENCE.

06. DU FAIT DES LIMITES INHÉRENTES À L'AUDIT CITÉES AUPARAVANT, IL EXISTE UN

RISQUE INÉVITABLE DE NON DÉTECTION D'ANOMALIES SIGNIFICATIVES DANS LES
ÉTATS DE SYNTHÈSE DU FAIT D'UNE FRAUDE ET, DANS UNE MOINDRE MESURE, DE
NON DÉTECTION D'UNE ERREUR. LA DÉCOUVERTE D'UNE ANOMALIE SIGNIFICATIVE
DANS LES ÉTATS DE SYNTHÈSE DU FAIT D'UNE FRAUDE OU D'UNE ERREUR
CONCERNANT L'EXERCICE COUVERT PAR LE RAPPORT D'AUDIT NE SIGNIFIE PAS
FORCÉMENT QUE L'AUDITEUR N'A PAS APPLIQUÉ LES PROCÉDURES ET LES PRINCIPES
FONDAMENTAUX D'UN AUDIT. POUR LE SAVOIR, IL FAUT EXAMINER LE BIEN FONDÉ
DES PROCÉDURES D'AUDIT APPLIQUÉES DANS LES CIRCONSTANCES DONNÉES ET
L'ADÉQUATION DU RAPPORT D'AUDIT AVEC LES RÉSULTATS DE CES PROCÉDURES
D'AUDIT.
 PROCÉDURES À METTRE EN ŒUVRE EN CAS DE PRÉSOMPTION DE FRAUDE OU
D'ERREUR

07. LORSQUE LA MISE EN ŒUVRE DES PROCÉDURES D'AUDIT DÉFINIES À LA SUITE D'UNE
ÉVALUATION GÉNÉRALE DES RISQUES MET EN ÉVIDENCE LA POSSIBILITÉ D'UNE
FRAUDE OU D'UNE ERREUR, L'AUDITEUR DOIT ANALYSER SON INCIDENCE
POTENTIELLE SUR LES ÉTATS DE SYNTHÈSE. SI L'AUDITEUR ESTIME QUE LA FRAUDE
OU L'ERREUR EST SUSCEPTIBLE D'AVOIR UN EFFET SIGNIFICATIF SUR LES ÉTATS DE
SYNTHÈSE, L'AUDITEUR DOIT METTRE EN ŒUVRE DES PROCÉDURES APPROUVÉES OU
COMPLÉMENTAIRES JUGÉES NÉCESSAIRES.

RIEN NE PERMET À L'AUDITEUR DE SUPPOSER QUE LA FRAUDE OU L'ERREUR

DÉTECTÉE CONSTITUE UN CAS ISOLÉ, SAUF SI LES FAITS INDIQUENT CLAIREMENT LE
CONTRAIRE. SI NÉCESSAIRE, L'AUDITEUR ADAPTE LA NATURE, LE CALENDRIER ET
L'ÉTENDUE DES CONTRÔLES SUBSTANTIFS.

08. LA MISE EN ŒUVRE DE PROCÉDURES ADAPTÉES OU COMPLÉMENTAIRES PERMET EN

GÉNÉRAL À L'AUDITEUR DE CONFIRMER OU D'INFIRMER LA PRÉSOMPTION DE FRAUDE
OU D'ERREUR. SI LES RÉSULTATS DE CES PROCÉDURES NE PERMETTENT PAS
D'INFIRMER CETTE PRÉSOMPTION, L'AUDITEUR DOIT S'ENTRETENIR DE CETTE
QUESTION AVEC LA DIRECTION ET ÉVALUER SI LA FRAUDE OU L'ERREUR A ÉTÉ
CORRECTEMENT PRISE EN COMPTE OU CORRIGÉE DANS LES ÉTATS DE SYNTHÈSE.
L'AUDITEUR DOIT ANALYSER L'INCIDENCE ÉVENTUELLE DE LA FRAUDE ET/OU DE
L'ERREUR SUR SON RAPPORT.

09. L'AUDITEUR DOIT MESURER LES RÉPERCUSSIONS D'UNE FRAUDE ET/OU D'UNE
ERREUR SIGNIFICATIVE SUR LES AUTRES ASPECTS DE L'AUDIT, NOTAMMENT SUR LA
FIABILITÉ DES DÉCLARATIONS DE LA DIRECTION. DANS CE CONTEXTE, L'AUDITEUR
PROCÈDE À UNE NOUVELLE ÉVALUATION DES RISQUES ET RÉEXAMINE LA VALIDITÉ
DES DÉCLARATIONS DE LA DIRECTION, EN CAS DE FRAUDE ET/OU D'ERREUR NON
DÉTECTÉES PAR LES CONTRÔLES INTERNES OU NON MENTIONNÉES DANS LES
DÉCLARATIONS DE LA DIRECTION. LES IMPLICATIONS EN CAS DE FRAUDES ET/OU
D'ERREURS DÉTECTÉES PAR L'AUDITEUR DÉPENDENT DU LIEN ENTRE LA FRAUDE
ET/OU L'ERREUR COMMISE ET DISSIMULÉE LE CAS ÉCHÉANT, ET LES CONTRÔLES
INTERNES ET LES DIRIGEANTS OU LES EMPLOYÉS CONCERNÉS.

COMMUNICATION DES FRAUDES ET DES ERREURS

 A LA DIRECTION

10. L'AUDITEUR DOIT COMMUNIQUER À LA DIRECTION LE RÉSULTAT DE SES

INVESTIGATIONS DANS LES MEILLEURS DÉLAIS SI:

(A) L'AUDITEUR SUSPECTE L'EXISTENCE D'UNE FRAUDE, MÊME SI L'EFFET

POTENTIEL SUR LES ÉTATS DE SYNTHÈSE EST NÉGLIGEABLE ; OU

(B) UNE FRAUDE OU UNE ERREUR SIGNIFICATIVE A EFFECTIVEMENT ÉTÉ

DÉCELÉE.

11. POUR DÉTERMINER LE REPRÉSENTANT DE L'ENTITÉ QUI SERA INFORMÉ DE SES

PRÉSOMPTIONS OU DE LA DÉTECTION D'ERREURS OU DE FRAUDES, L'AUDITEUR
TIENDRA COMPTE DES CIRCONSTANCES. EN CE QUI CONCERNE LA FRAUDE,
L'AUDITEUR ÉVALUERA LA PROBABILITÉ D'IMPLICATION DE LA DIRECTION AU PLUS
HAUT NIVEAU. DANS LA PLUPART DES CAS DE FRAUDE, IL SERA NÉCESSAIRE D'EN
RENDRE COMPTE À L'ÉCHELON HIÉRARCHIQUE SUPÉRIEUR À CELUI DES PERSONNES
SUSPECTÉES. SI LA SUSPICION PORTE SUR LA DIRECTION GÉNÉRALE DE L'ENTITÉ
ELLE-MÊME, L'AUDITEUR FERA EN GÉNÉRAL APPEL À UN CONSEILLER JURIDIQUE
POUR DÉTERMINER LA PROCÉDURE À SUIVRE.
 AUX UTILISATEURS DU RAPPORT D'AUDIT DES ÉTATS DE SYNTHÈSE

12. SI L'AUDITEUR CONCLUT QUE LA FRAUDE OU L'ERREUR A DES CONSÉQUENCES

SIGNIFICATIVES SUR LES ÉTATS DE SYNTHÈSE ET QU'ELLE N'A PAS ÉTÉ
CORRECTEMENT PRISE EN COMPTE OU CORRIGÉE DANS CEUX-CI, L'AUDITEUR DOIT
EXPRIMER UNE OPINION AVEC RÉSERVE OU UNE OPINION DÉFAVORABLE.

13. SI L'ENTITÉ NE PERMET PAS À L'AUDITEUR DE RÉUNIR SUFFISAMMENT D'ÉLÉMENTS

PROBANTS POUR ÉVALUER SI UNE FRAUDE OU UNE ERREUR POUVANT AVOIR UN
EFFET SIGNIFICATIF SUR LES ÉTATS DE SYNTHÈSE S'EST PRODUITE OU A DE FORTES
CHANCES DE S'ÊTRE PRODUITE, L'AUDITEUR DOIT EXPRIMER UNE OPINION AVEC
RÉSERVE OU CONCLURE À L'IMPOSSIBILITÉ D'EXPRIMER UNE OPINION.

14. SI L'AUDITEUR N'EST PAS À MÊME DE DÉTERMINER SI UNE FRAUDE OU UNE ERREUR
S'EST PRODUITE DU FAIT DES LIMITES IMPOSÉES PAR LES CIRCONSTANCES ET NON
PAR L'ENTITÉ, L'AUDITEUR DOIT EN TIRER LES CONSÉQUENCES DANS SON RAPPORT.

 AUX INSTANCES RÉGLEMENTAIRES OU DE TUTELLE

15. LE SECRET PROFESSIONNEL AUQUEL EST ASTREINT L'AUDITEUR EMPÊCHERA EN

GÉNÉRAL TOUTE COMMUNICATION D'UNE FRAUDE OU D'UNE ERREUR À UN TIERS.
TOUTEFOIS, DANS CERTAINES CIRCONSTANCES, LE DEVOIR DE CONFIDENTIALITÉ
CÈDE LE PAS À LA RÉGLEMENTATION, À LA LOI OU AUX TRIBUNAUX. DANS CE CAS,
L'AUDITEUR PEUT AVOIR RECOURS À UNE CONSULTATION JURIDIQUE, COMPTE TENU
DE SA RESPONSABILITÉ VIS-À-VIS DE L'INTÉRÊT PUBLIC.

INTERRUPTION DE LA MISSION

16. L'AUDITEUR PEUT CONCLURE À LA NÉCESSITÉ D'INTERROMPRE SA MISSION SI

L'ENTITÉ NE PREND PAS LES MESURES JUGÉES NÉCESSAIRES POUR REMÉDIER À LA
FRAUDE, MÊME SI CETTE DERNIÈRE N'A PAS DE CONSÉQUENCE SIGNIFICATIVE SUR
LES ÉTATS DE SYNTHÈSE. LES FACTEURS QUE L'AUDITEUR CONSIDÉRERA POUR TIRER
SA CONCLUSION SONT : L'IMPLICATION DE LA DIRECTION DE L'ENTITÉ AU PLUS HAUT
NIVEAU, SUSCEPTIBLE DE NUIRE À LA FIABILITÉ DE SES DÉCLARATIONS, ET LES
CONSÉQUENCES QU'AURAIT SUR L'AUDITEUR LA POURSUITE DE SA MISSION AU SEIN
DE L'ENTITÉ. L'AUDITEUR AURA GÉNÉRALEMENT RECOURS À UNE CONSULTATION
JURIDIQUE POUR PRENDRE SA DÉCISION.

EXEMPLES DE CIRCONSTANCES OU D'ÉVÉNEMENTS AUGMENTANT LE RISQUE DE

FRAUDE OU D'ERREUR

QUESTIONS CONCERNANT L'INTÉGRITÉ OU LA COMPÉTENCE DE LA DIRECTION

DIRECTION ENTRE LES MAINS D'UNE SEULE PERSONNE (OU UN PETIT GROUPE DE
PERSONNES), SANS COMITÉ OU CONSEIL DE SURVEILLANCE.

- SOCIÉTÉ DONT LA STRUCTURE COMPLEXE NE SEMBLE PAS JUSTIFIÉE ;

- DÉFICIENCES MAJEURES DU CONTRÔLE INTERNE SYSTÉMATIQUEMENT

NÉGLIGÉES, ALORS QU'ELLES POURRAIENT ÊTRE CORRIGÉES ;

- TAUX DE ROTATION ÉLEVÉ DES RESPONSABLES COMPTABLES ET FINANCIERS ;

- SOUS EFFECTIFS CHRONIQUES ET IMPORTANTS DU SERVICE COMPTABLE ;

- CHANGEMENTS FRÉQUENTS DE CONSEILS JURIDIQUES OU D'AUDITEURS.

PRESSIONS INHABITUELLES AU SEIN DE L'ENTITÉ OU SUBIES PAR L'ENTITÉ

 - LE SECTEUR EST EN RÉCESSION ET LE NOMBRE DE FAILLITES AUGMENTE ;

- EXPANSION TROP RAPIDE ;

- LE FONDS DE ROULEMENT EST INSUFFISANT DU FAIT DE LA BAISSE DES

RÉSULTATS OU D’UNE EXPANSION TROP RAPIDE ;

- LA QUALITÉ DES REVENUS SE DÉTÉRIORE, PAR EXEMPLE PAR DES RISQUES

TROP ÉLEVÉS PRIS EN MATIÈRE DE VENTES À CRÉDIT, PAR UN CHANGEMENT
DES PRATIQUES COMMERCIALES OU LA SÉLECTION DE POLITIQUES D'ARRÊTÉ
DES COMPTES QUI PERMETTENT DE GONFLER LES REVENUS ;

- FACE À UNE OFFRE PUBLIQUE D'ACHAT, À UN RACHAT OU À UN AUTRE

ÉVÉNEMENT, L'ENTITÉ DOIT CONTINUELLEMENT AUGMENTER SES RÉSULTATS
POUR SOUTENIR LE COURS DE SES ACTIONS ;

- L'ENTITÉ A INVESTI MASSIVEMENT DANS UN SECTEUR OU UNE LIGNE DE

PRODUITS CONNUS POUR ÊTRE VOLATILES ;

- L'ENTITÉ EST FORTEMENT DÉPENDANTE D'UN OU DE PLUSIEURS PRODUITS OU

CLIENTS ;

- LES DIRECTEURS SUBISSENT DES PRESSIONS FINANCIÈRES ;

- LE SERVICE COMPTABLE SUBIT DES PRESSIONS POUR ÉTABLIR LES ÉTATS DE

SYNTHÈSE DANS DES DÉLAIS ANORMALEMENT COURTS.

OPÉRATIONS INHABITUELLES

- OPÉRATIONS INHABITUELLES, SURTOUT EN FIN D'ANNÉE, AYANT UN IMPACT

SIGNIFICATIF SUR LES RÉSULTATS.

- OPÉRATIONS OU TRAITEMENTS COMPTABLES COMPLEXES.

- TRANSACTIONS AVEC DES PARTIES LIÉES.

- PAIEMENTS DE SERVICES (PAR EXEMPLE À DES AVOCATS, CONSULTANTS OU

AGENTS) QUI SEMBLENT EXCESSIFS PAR RAPPORT AUX PRESTATIONS FOURNIES.

DIFFICULTÉS POUR RÉUNIR SUFFISAMMENT D'ÉLÉMENTS PROBANTS

. DOCUMENTS COMPTABLES INADAPTÉS, PAR EXEMPLE : FICHIERS INCOMPLETS,

ÉCRITURES DE RÉGULARISATION EN NOMBRE IMPORTANT, OPÉRATIONS NON
COMPTABILISÉES SELON LES PROCÉDURES NORMALES ET SOLDES DES COMPTES
COLLECTIFS NON SUPPORTÉS PAR LES BALANCES AUXILIAIRES.

. DOCUMENTATION DES TRANSACTIONS INADÉQUATE, PAR EXEMPLE : ABSENCE

D'AUTORISATION VALIDE, JUSTIFICATIFS NON DISPONIBLES ET ALTÉRATION DES
DOCUMENTS (CES PROBLÈMES DE DOCUMENTATION SONT D'AUTANT PLUS GRAVES
QU'ILS CONCERNENT DES OPÉRATIONS IMPORTANTES OU INHABITUELLES).

. ECARTS EXCESSIFS ENTRE LES SOLDES COMPTABLES ET LES CONFIRMATIONS DES

TIERS, ÉLÉMENTS PROBANTS CONTRADICTOIRES ET ÉVOLUTIONS INEXPLICABLES DES
RATIOS D'EXPLOITATION.

. RÉPONSES ÉVASIVES OU FANTAISISTES DE LA DIRECTION AUX DEMANDES DE

L'AUDITEUR.
 CERTAINS FACTEURS SPÉCIFIQUES À L'ENVIRONNEMENT INFORMATIQUE SE RAPPORTANT
AUX CONDITIONS ET ÉVÉNEMENTS DÉCRITS CI-DESSUS COMPRENNENT :

. L'IMPOSSIBILITÉ D'EXTRAIRE DES INFORMATIONS DES FICHIERS INFORMATIQUES DU

FAIT DU MANQUE DE DOCUMENTATION OU D'UNE DOCUMENTATION PÉRIMÉE DU
CONTENU DES ENREGISTREMENTS OU DES PROGRAMMES.

. UN GRAND NOMBRE DE MODIFICATIONS DES PROGRAMMES NE SONT PAS

DOCUMENTÉES, APPROUVÉES OU TESTÉES.

. L'INCOHÉRENCE DANS LE RAPPROCHEMENT ENTRE LES TRANSACTIONS

INFORMATIQUES ET LES BASES DE DONNÉES D'UNE PART, ET LA COMPTABILITÉ
GÉNÉRALE D'AUTRE PART.