Вы находитесь на странице: 1из 27

Наталья ЗЛАТИНА 

доктор экономики,конференциар МЭА 

Елена ЧИРЕШ 
аудитор "Regula de aur" S.R.L. 

№10, 11, 12, 2016 - ОТРАСЛЕВОЙ УЧЕТ


 

Наталья ЗЛАТИНА 
доктор экономики,конференциар МЭА 
 
Елена ЧИРЕШ 
аудитор "Regula de aur" S.R.L. 
 

Nr.10
Практические аспекты суммового метода учета товаров
в розничной торговле
На страницах нашего журнала неоднократно обсуждались проблемы применения суммового
метода учета товаров в рознице1. Авторы предлагаемой вниманию читателей статьи
постарались обобщить практику его применения в торговле и проанализировать возможные
пути решения назревших проблем.
 
Нормативная база и суть суммового метода учета
Сложившаяся на сегодняшний день ситуация свидетельствует об отсутствии единого подхода к
выбору метода учета поступления и реализации товаров на предприятиях розничной торговли.
Рассмотрим законодательно-нормативную базу, регламентирующую применение суммового
метода учета товаров и других материальных ценностей.
Общий порядок бухгалтерского учета товаров регулируется Законом о бухгалтерском учете № 113-
XVI от 27.04.2007 г. (далее – Закон о бухгалтерском учете). В частности, согласно ч. (5) ст. 17
данного Закона учет запасов ведется в количественном и стоимостном выражении или только в
стоимостном выражении в соответствии со стандартами бухгалтерского учета.
К нормативным документам следующего уровня относятся Национальные стандарты
бухгалтерского учета (НСБУ), утвержденные Приказом министра финансов № 118 от 06.08.2013 г.,
с изменениями и дополнениями, внесенными Приказом министра финансов № 204 от 23.12.2015 г.
Основным нормативным документом, регламентирующим учет товарных операций в розничной
торговле, является НСБУ «Запасы». В соответствии с положениями п. 10 данного стандарта, учет
запасов ведется в количественном и стоимостном выражении или только в стоимостном
выражении по единицам учета, таким как тип (сорт), партия, однородная группа запасов и др.
В учетных политиках торгового предприятия необходимо отразить применяемые им порядок и
метод учета товаров. Отметим, что право на самостоятельный выбор метода учета товаров для
торговых предприятий закреплено Законом о бухгалтерском учете 2 и НСБУ3. Как правило, решение
об использовании того или иного метода учета товаров принимается руководством торгового
предприятия исходя из конкретных условий его деятельности: объема продаж, количества
товарных запасов, ассортимента продаваемых товаров, структурного состава торгующего
предприятия и т.д. Следует подчеркнуть, что торговые предприятия в налоговых целях применяют
те же методы учета товаров, которые предусмотрены учетными политиками для финансового
учета4.
Суммовой метод учета товаров подразумевает учет поступления и выбытия товарных ценностей
только в денежном выражении по розничным (продажным) ценам. Оптимальным вариантом в
данном случае представляется использование метода розничных цен, который разрешен к
применению НСБУ «Запасы»5.
Обычно такой учет применяют в розничной торговле в случаях, когда у торгового предприятия нет
специальных средств автоматизации, позволяющих вести количественно-суммовой учет товаров.
Товары, поступающие в розничную торговлю, приходуются в день их поступления на основании
первичных документов в стоимостном выражении.
Как было отмечено выше, в розничной торговле при суммовом методе учета в качестве учетных
цен на товары применяют розничные цены. В соответствии с положениями п. 41 НСБУ «Запасы»,
метод розничных цен применяется для определения стоимости запасов с большим количеством
наименований и с быстрым передвижением, которые имеют аналогичные маржи и для которых
является нерациональным использование другого метода. При таком методе:
1) стоимость проданных запасов рассчитывается путем вычитания величины валовой маржи из
продажной цены запасов;
2) любое изменение продажной цены предполагает пересчет валовой маржи.
При суммовом методе учета реализация (выбытие) товара оформляется только кассовыми
чеками6. Несмотря на несовершенство этого метода, в нашей стране он до сих пор широко
распространен, поскольку большинство торговых предприятий не оснащены оборудованием,
обеспечивающим автоматизацию учетных операций с выделением конкретных наименований
товаров, например, на основании использования штрих-кодов.
Таким образом, даже если суммовой метод учета не позволяет получить оперативную
информацию о номенклатуре товаров, его использование позволяет руководителю оперативно
получать информацию о стоимости товаров в каждой розничной торговой точке и общей суммовой
наценке на них. Следует отметить, что с точки зрения практиков, выгоды от применения суммового
метода учета существенны, поскольку учет может вести даже начинающий бухгалтер, а сам
учетный процесс не занимает много времени.
Преимуществом суммового учета является и более оперативное и простое ведение
аналитического учета в связи с отсутствием дублирования записей и необходимости составления
оборотных ведомостей, кроме того, существенно уменьшается время, необходимое для
выявления результатов инвентаризации.
Однако для того, чтобы данные учета были достоверными и отражали реальное положение дел
торгового предприятия, необходимо соблюдение следующих обязательных условий:
► Регламентированное ценообразование – цены на все товары, а также любые их
изменения подлежат обязательной регистрации, должен иметься в наличии актуальный
на текущую дату перечень (или реестр) цен.
► Полное документирование – все операции по поступлению товаров, реализации
(выбытию, списанию) и изменению цен обязательно должны быть отражены
документально. Именно это является основой получения достоверной и оперативной
информации.
► Компетентность работников – работники должны знать, как, когда и по какой
стоимости формируются документы на движение товаров.
 
Соблюдение этих условий позволяет вести точный суммовой учет, который, в свою очередь,
предоставляет возможность получать оперативную информацию и осуществлять контроль над
поступлением денежных средств, продажей товаров и формированием итогового финансового
результата.
При использовании стоимостного метода учет ведется торговым предприятием по товарам в
целом, без разделения их по отдельным наименованиям, причем по продажной цене. Обычно
такая схема учета применяется розничными предприятиями, торгующими продуктами питания, так
как организовать учет по каждому наименованию товаров в рознице без соответствующего
оборудования крайне сложно.
Отметим, что функция контроля при применении суммового метода учета товаров сохраняется,
для чего проводится инвентаризация остатков товаров по продажной цене. Учет в рознице при
использовании суммового метода можно представить в виде следующей схемы:
 
 
Поступление товаров
В отношении розницы возникает вопрос: в каком документе отражается приход товаров в торговую
единицу? Ответ зависит от того, как на предприятии организована логистика, а именно: товар
поступает в торговую единицу непосредственно от поставщиков, или есть склад с распределением
товара по торговым точкам?
В первом случае товар приходуется на основании налоговой накладной или накладной 7,
выписанной поставщиком. Товар получает и подписывает сопроводительный документ
ответственное лицо торговой точки (как правило, продавец). Необходимо отметить, что в качестве
пункта разгрузки товара в документах должен быть указан адрес магазина, а не юридический
адрес предприятия (в случае несовпадения этих адресов). Если же в качестве места поставки
товара все же был указан юридический адрес предприятия, это легко исправить, дописав адрес
магазина в одной из двух строк налоговой накладной/накладной:
• в специально предназначенной для этого рубрике по переадресации (гр. 7 налоговой накладной
или гр. 6 накладной);
• через дробь в строке «Пункт разгрузки» (гр. 6 налоговой накладной или гр. 4 накладной).
Заверяются данные записи подписью поставщика/перевозчика и получателя.
В случае, когда товар поступает с центрального склада, документирование данной операции
зависит от адреса, по которому находится магазин. Если и у магазина и у склада адрес один и тот
же, на перемещение товаров может составляться документ произвольной формы, но в
обязательном порядке содержащий все реквизиты, предусмотренные ч. (6) ст. 19 Закона о
бухгалтерском учете. Обычно это внутренняя расходная накладная – документ, формируемый
компьютерной программой учета.
В случае, когда торговая точка находится по другому адресу, следует выписать накладную (то есть
соответствующий первичный документ строгой отчетности согласно п. с) ч. (1) ст. 20 Закона о
бухгалтерском учете и п. с) ст. 2 Инструкции о порядке заполнения накладной 8), в которой
необходимо сделать отметку «Внутреннее перемещение», при этом строку 2 «Получатель» можно
не заполнять.
Ремарка: Иногда при проверке торговой единицы, получающей товар с центрального склада,
налоговые инспекторы утверждают, что в месте торговли в обязательном порядке должна быть
именно налоговая накладная (или накладная) от поставщика. Необходимо отметить, что
законодательство такого требования не содержит9 и что налоговые инспекции не уполномочены
проверять правила ведения торговли, соблюдение прав потребителей, а также применять штрафы
за соответствующие нарушения10.
 
Установление продажной цены
При суммовом методе товар учитывается по продажной цене. Должен ли быть оформлен какой-
либо документ, устанавливающий эту цену, и если да, то в какой форме? Согласно ч. (4) ст. 20
Закона о внутренней торговле № 231 от 23.09.2010 г. и п. 12 Положения о порядке указания цен на
товары, предлагаемые для продажи потребителям (утверждено Постановлением Правительства
№ 966 от 18.10.2010 г.), продажная цена обязательно должна быть указана на ценниках или в
списке либо в каталоге, находящемся в легко доступных для обозрения потребителей местах.
Нормативных требований к документированию факта установления цены не существует, поэтому
субъекты самостоятельно решают, каким именно будет соответствующий документ. Тем более,
что он не может быть первичным документом согласно Закону о бухгалтерском учете, так как
определение продажной цены не является экономической операцией, то есть событием, которое
изменило или может изменить активы, права и обязательства, затраты, расходы, доходы,
финансовые результаты субъекта  (ч. (1) ст. 3 Закона о бухгалтерском учете).
Продажная цена товара состоит из первоначальной стоимости и торговой наценки. Процент
торговой наценки рассчитывается от первоначальной стоимости, величина которой принимается
за 100 %. Например, если первоначальная стоимость равна 50 леям, а торговая наценка – 15
леям, то процент торговой наценки составит 30% (15 : 50 х 100 %). Используется также понятие
маржи – это тоже добавленная стоимость, которая в абсолютном выражении равна торговой
наценке (в нашем примере – 15 леев), а в процентном отношении рассчитывается обратным
счетом, то есть за 100% принимается уже цена продажи. В нашем примере маржа составляет 23%
(15 : (50 + 15) х 100%):
 
 
На практике продажная цена устанавливается по-разному. Если торговая наценка одинакова для
всех товаров/групп товаров, ее можно утвердить распорядительным документом, например,
приказом или маркетинговой инструкцией. Когда товары принимаются торговой точкой
непосредственно от поставщика и торговая наценка на них различна, продажную цену можно
указать непосредственно в приходных документах. Такой способ записи цены практики называют
«таксировкой». К этому способу у налоговых проверяющих различное отношение. Долгое время
его считали единственно правильным, даже в официальных ответах встречалось такое мнение.
Некоторые налоговики считали его обязательным, путая с требованием указывать в накладных
закупочную цену и торговую наценку по социально-значимым товарам.
Но существует и другое мнение: на приходных документах нельзя делать «посторонние» записи
под необоснованной угрозой незачета НДС или невычета расходов. Тем не менее, таксировка
прижилась и получила широкое распространение.
Когда товар поступает в магазин со склада по внутреннему документу или по накладной, то, как
правило, в нем уже указана продажная цена. Бывает и иначе: товар поступает по первоначальной
стоимости, а продажная цена формируется в соответствии с внутренними правилами,
устанавливающими надбавку к базовой стоимости – например, в виде фиксированной наценки
либо периодически меняющейся наценки по дополнительным распорядительным документам и
т.д.
Отличительной особенностью суммового метода является тот факт, что товары учитываются
только в стоимостном выражении, без количества, то есть они обезличиваются в момент их
передачи в розницу. Это значит, что на выбранном субсчете счета 217 (например,
субсчет 2172 «Товар в магазине») в принципе нет аналитического учета по наименованию товаров,
хотя его можно вести по другим критериям – например, по торговым точкам («Товар в магазине 1»,
«Товар в магазине 2» и т. д.) или в разрезе ставок НДС, если предприятие считает такую
детализацию необходимой (например, «Товар, облагаемый НДС по ставке 20%», «Товар,
облагаемый НДС по ставке 8%», «Товар, освобожденный от НДС»).
Отражение прихода товаров в магазин также зависит от того, приходят ли они от поставщика или
со склада. Поступление товара от поставщика отражается в учете проводками:
• Дт 217, Кт 521 – на покупную стоимость товаров;
• Дт 534, Кт 521 – на сумму НДС к зачету.
При ведении учета с помощью компьютерной программы чаще всего субсчет счета 217 – это
виртуальный склад, откуда товар опять же виртуально будет перемещен в торговую точку, но уже
по розничной цене.
При поступлении товаров со склада дается внутренняя проводка по счету 217: Дт 217 субсчет,
например, «Магазин № 001» (или «Магазин по ул. Мира»), Кт 217 субсчет «Склад» на
себестоимость товара.
В обоих случаях учет товаров в магазине ведется по продажной цене. Для этого дополнительно
делаются проводки по увеличению счета 217 на сумму торговой наценки. Кроме того, если
предприятие в соответствии со своими учетными политиками ведет учет товаров с отдельным
отражением НДС в продажной стоимости, то делается дополнительная проводка по увеличению
счета 217 на сумму НДС. Для этих целей используются счета 8 класса: для торговой наценки –
счет 831, счет для учета НДС отдельно утверждают в рабочем плане счетов предприятия в связи с
отсутствием специального счета в Общем плане счетов.
Пример 1. В розницу поступил товар. Предприятие – плательщик НДС ведет учет товара в
суммовом выражении, аналитику товара – в разрезе ставок НДС, использует счет  837 для
учета НДС в продажной стоимости.
 

Наименование Продажная Ставка Сумма НДС,  Покупная Торговая наценка, 


товара стоимость НДС,  леев стоимость леев
товара, леев % товара, леев
1 2 3 4 = гр. 2 / (100% + гр. 3) х гр. 3 5 6 = гр. 2 – гр. 4 – гр. 5
Молоко 95 8 7,04 80 7,96
Консервы 460 20 76,67 320 63,33
 
Поступление товаров по продажной стоимости отражается в учете следующими записями:
 

Дт Кт Сумма, леев
217 217 80
субсчет 1 «Магазин № 3»
831 7,96
субсчет 2 «Товар 8 % НДС»
837 7,04
217 217 320
субсчет 1 «Магазин № 3»
831 63,33
субсчет 2 «Товар 20% НДС»
837 76,67
 
Перемещение между торговыми единицами
Нередко возникает необходимость в перемещении товара между торговыми единицами
предприятия. Если они находятся по разным адресам, операции такого рода документируются
путем оформления накладной. При нахождении торговых точек по одному адресу выписывать
накладную необязательно, достаточно будет внутреннего документа, содержащего все
обязательные элементы.
В учете внутренние перемещения отражаются проводкой по субсчетам счета 217: Дт 217 субсчет
«Магазин № 3», Кт 217 субсчет «Магазин №7».
 
Реализация товаров
Продажа товара в розницу обычно документируется чеками контрольно-кассовой машины (ККМ),
выдаваемыми каждому клиенту. Для бухгалтерского учета используется ежедневный отчет ККМ
– Z-отчет, в котором отражается общая сумма продаж за день, а также суммы НДС в разрезе
различных ставок.
При реализации в розницу могут оформляться и другие документы:
■ квитанция строгой отчетности («bon de plată») – если применение ККМ невозможно по причине
ее неисправности или, например, в случае отключения электричества, или когда деятельность
позволяет прием денежных средств без использования ККМ11;
■ налоговая накладная (накладная) – если покупатель – юридическое лицо или физическое лицо-
предприниматель, либо если покупатель-гражданин требует этот документ.
Некоторые покупатели рассчитываются посредством банковской карточки (в торговых точках,
оснащенных POS-терминалами12), в таком случае также нужно пробить чек ККМ 13, но не в
доказательство уплаты наличными, а только для выдачи клиенту документа об оплате покупки
(оплата безналичным способом будет документально подтверждена банковской выпиской).
Интернет-торговля также является разновидностью розничной торговли. С 01.07.2016 г.
предприятия, занимающиеся этим видом деятельности, освобождены от обязательства
выписывать налоговые накладные. Однако не совсем понятно, как в таком случае субъектам
интернет-торговли применять ч. (3) ст. 117 НК, а именно когда использовать ККМ при безналичной
оплате услуг, момент которой продавцу неизвестен в силу отсутствия личного контакта с клиентом.
Также непонятно, кому вручить чек, ведь согласно правилам, он должен быть вручен
плательщику14. Вместе с тем, обязательство по применению ККМ в интернет-торговле нужно
исполнять. Закон о бухгалтерском учете предписывает составить первичный документ в момент
совершения операции, а если это невозможно – то непосредственно после ее осуществления или
после совершения события (ч. (2) ст. 19). Казалось бы, эта норма Закона поможет в решении
вопроса – применить ККМ после совершения события, а так как событием является
информирование поставщиком платежных услуг (например, банками) о поступивших деньгах, что
происходит не раньше следующего рабочего дня, то в этот следующий рабочий день будет пробит
чек ККМ. Но не все так просто: а если на следующий день по объективным причинам (отпуск,
болезнь и др.) информация не была обработана, разве срок опять продлится? А также можно ли
считать правило «следующего рабочего дня» верным, когда операция совершена на стыке
месяца/года? Например, клиент заплатил 31 декабря, разве правильно будет пробить чек 2
января? Здесь есть над чем подумать законодателям.
Отражение в учете осуществленных продаж зависит от различных факторов: количества торговых
точек, наличия статуса плательщика НДС, способа документирования продаж, периодичности
сдачи выручки. Каждое предприятие выбирает и устанавливает в учетной политике свой способ.
Например, если субъект – неплательщик НДС приходует выручку ежедневно, розничные продажи
отражаются проводкой: Дт 241, Кт 611. Плательщикам НДС лучше использовать промежуточный
счет 832 «Выручка от продажи ценностей за наличный расчет»:
• при продаже: Дт 832, Кт 611 и 534;
• при передаче выручки в кассу: Дт 241, Кт 832.
Этот способ удобен и в случае, когда выручка не сдается в кассу ежедневно. Другое его
преимущество – это возможность вести аналитический учет по счету 832 при наличии нескольких
торговых точек. Кроме того, нет необходимости выписывать два отдельных приходных кассовых
ордера (по счету 611 и по счету 534). Если же выручка инкассируется на банковский счет сразу из
торговой единицы – это отражается проводкой Дт 245, Кт 832 на основании сопроводительной
ведомости, подписанной инкассатором, с последующей записью Дт 242, Кт 245 на основании
банковской выписки15.
В розничной торговле нередко предоставляютcя скидки, чаще всего – в момент продажи. В
бухгалтерском учете они не отражаются, так как полученный доход следует учитывать за минусом
«любых снижений цен, бонусов и других торговых скидок, предоставленных продавцом» (п. 7
НСБУ «Доходы»). Необходимо ли корректировать в учете продажную стоимость товаров, по
которым будет предоставлена скидка? Проще говоря – нужно ли уменьшать сальдо по
счету 831 (837)? Ответ на данный вопрос таков: да, делать это необходимо согласно подп. 2). п. 41
НСБУ «Запасы», на основании внутренних документов.
Пример 2.  Товар с себестоимостью, равной 10 леям, облагаемый НДС по ставке 20%, был
передан в реализацию по цене, равной 24 леям:
 

Дт Кт Сумма, леев
217 217 10
субсчет «Товар в рознице, облагаемый 20% НДС»
831 10 (24 – 24 : 120 х 20 – 10)
837 4 (24 : 120 : 20)
 
Затем было принято решение об уценке товара до 18 леев:
 
Дт Кт Сумма, леев
217 831 -5 (18 : 120 х 20 + 10 - 18)
субсчет «Товар в рознице, облагаемый 20% НДС»
837 -1 (18 : 120 х 20 - 4)
 
Оплата, осуществленная покупателем через POS-терминал посредством банковской карточки,
отражается проводкой Дт 221 или 234, Кт 832 на основании информации, содержащейся в Z-
отчете (если Z-отчет не содержит таких данных, то на основании информации, хранящейся в
памяти POS-терминала). В журнале ККМ эта сумма отражается в гр. 12. При обработке банковской
выписки сумма поступивших денежных средств отражается записью Дт 242, Кт 221 или 234.
Аналитический учет по счетам 221 или 234 может быть «обезличенным», например, «физические
лица».
Если денежные средства поступили за минусом комиссии банка клиента (а не банка продавца), то
дополнительно делается проводка Дт 712, Кт 221 или 234 на сумму комиссии. Если поступившая
сумма меньше суммы, проведенной по терминалу и ККМ, торговому предприятию при отсутствии
документа на комиссию такой расход придется корректировать в годовой декларации как
документально неподтвержденный.
В розницу товар продают и экономическим агентам, которым необходимо выписывать накладную
или налоговую накладную. В учете такие операции отражаются обычным способом, усложняется
лишь составление отчета по НДС и проверка итоговых сумм дохода вследствие отражения продаж
на различных счетах. Для такой проверки существует специальная формула:
 

 
 * Оборот по Z-отчету за определенный период исчисляется как общий оборот по последнему Z-отчету периода минус этот
же показатель Z-отчета за последний день предыдущего периода.
** В данной формуле слово «накладная» подразумевает и налоговые накладные.
 
Учет оплаты наличными, осуществленной предприятиями, вызывает некоторые сложности,
поскольку чек ККМ выдается представителю покупателя, а у продавца документального
подтверждения осуществленной сделки не остается. В такой ситуации некоторые продавцы сразу
же составляют приходный кассовый ордер (хотя деньги поступают не в кассу предприятия, а в
кассу ККМ), другие делают запись на накладной/налоговой накладной о приеме платежа
наличными.
Если торговая точка реализует товары с разными ставками НДС, возникают и другие вопросы,
связанные с оплатой наличными – например, по какой ставке выбивать чек ККМ, если покупатель
рассчитывается в несколько приемов (авансом или после осуществления поставки), ведь не
всегда есть возможность проверить ставки НДС по налоговой накладной. Ставка НДС в чеке ККМ в
таких случаях не влияет на учет НДС, поскольку начисление НДС связано с налоговой накладной.
Решение вопроса торговые точки находят индивидуально: некоторые педантично выбивают чек,
соблюдая распределение сумм в разрезе НДС, другие для простоты выбивают такие чеки по
ставке 20% и по этой же ставке вычитают НДС из общего оборота. Удобнее было бы
запрограммировать в ККМ специальную секцию, не привязанную к ставке НДС, но этого не
позволяют Технические требования к ККМ, утвержденные Постановлением Межведомственной
комиссии по ККМ № 1707 от 17.07.1998 г. Давно пора «осовременить» правила применения ККМ и
требования к кассовому чеку.
Любопытен тот факт, что в розничной торговле прижился так называемый «Товарный отчет» –
сводный документ, позволяющий определить продажную стоимость товара в торговой единице на
определенную дату по формуле:
 
 
Раньше такой документ был обязателен для использования, в настоящее время – нет16. Однако он
был удобен как для использования в операционной деятельности, так и для сверки данных по
бухгалтерскому учету. Более того, если на предприятии много торговых точек, а аналитический
учет по точкам по каким-то причинам не ведется, товарный отчет будет единственным
документом, позволяющим отслеживать имущественное состояние компании, и в таком случае его
обязательно нужно составлять.
Товарный отчет не имеет типовой формы, едина только его структура (см. формулу, приведенную
выше). Многие программы бухгалтерского учета при активации соответствующей опции
формируют товарный отчет автоматически.
 
Списание балансовой стоимости проданного товара
При реализации товара необходимо списать его балансовую стоимость на расходы. Но при
отсутствии количественного учета возникает вопрос: как ее правильно рассчитать? Для этого
исчисляется усредненный показатель – процент средней валовой маржи. Конечно, это лишь
расчетная величина, использование которой может привести к отклонению от фактической
себестоимости, но в условиях суммового метода – это единственно возможное решение.
Формула расчета процента средней валовой маржи, приведенная ниже, нормативно не
закреплена, хотя само понятие валовой маржи и концепция определения стоимости проданных
товаров предусмотрены в подп. (1) п. 41 НСБУ «Запасы».
 

 
Примечание:  В данной формуле «предварительное конечное сальдо» означает конечное сальдо
счета торговой наценки или товаров, исчисленное до списания балансовой стоимости выбывших
товаров.
Иногда используется другая формула:
 

 
Во второй формуле показатель «конечное сальдо торговой наценки» в числителе не включает в
себя сумму списания торговой наценки по выбывшим товарам, а показатель «конечное сальдо
товаров в рознице»  в знаменателе – наоборот, включает в себя сумму списания продажной
стоимости товаров в рознице («кредитовый оборот по реализации товаров»).  Исключив из
знаменателя формулы те показатели, которые в сумме дают ноль, получаем упрощенную и более
понятную бухгалтерам формулу. Эту формулу в условиях повальной автоматизации
бухгалтерского учета знает не всякий бухгалтер, ведь компьютерные программы сами производят
расчет при активации соответствующей опции (например, «Отгрузка» или «Расчет
себестоимости»).
Вышеприведенную формулу можно выразить и с помощью счетов учета, только в таком случае
вариантов ее записи может быть несколько, в зависимости от того, используется ли субъектом
счет учета НДС в продажной стоимости товаров:
 

 
Отличие этих двух формул объясняется тем, что % средней валовой маржи в первом и втором
случае применяется к разным показателям. Рассмотрим это на конкретном примере.
Пример 3.  За сентябрь 2016 года на торговом предприятии (неплательщик НДС) до расчета
себестоимости проданных товаров были зарегистрированы следующие показатели продаж:
 

Счет Начальное  Дебетовый  Кредитовый оборот Конечное 


сальдо оборот сальдо
217 (розница) 10 000 20 000   30 000
611 100 000   15 000 115 000
831 3 000   7 000 10 000
 
Процент валовой маржи, включаемый в доход, равен 33,33 % (10 000 : 30 000 х 100 %). Значит, из
суммы месячного дохода в размере 15 000 леев средняя валовая маржа составляет 5 000 леев (15
000 леев х 33,33%), а себестоимость – соответственно 10 000 леев (15 000 леев – 5 000 леев).
На сумму торговой наценки и себестоимости следует сделать следующие бухгалтерские записи:
 

Дт Кт Сумма, леев
711 217 субсчет  10 000
«Товар в рознице»
831 5 000
 
Рассмотрим пример, когда предприятие – плательщик НДС осуществляет продажу товаров,
облагаемых НДС по ставке 20% НДС, и ведет учет с использованием счета 837 (вариант 1) и без
использования счета 837 (вариант 2):
 

Вариант 1
(с выделением НДС в продажной стоимости)
 
Счет Начальное  Дебетовый  Кредитовый оборот Конечное 
сальдо оборот сальдо
217 (розница) 6 000 30 000   36 000
611 100 000   15 000 115 000
831 1 500   7 500 9 000
837 1 000   5 000 6 000
 

Вариант 2
(без выделения НДС в продажной стоимости)
 
Счет Начальное  Дебетовый  Кредитовый оборот Конечное 
сальдо оборот сальдо
217 (розница) 6 000 30 000   36 000
5344 (НДС от розничных   5 000 3 000 2 000
продаж)
611 100 000   15 000 115 000
831 2 500   12 500 15 000
 
Расчет % средней валовой маржи и определение наценки и себестоимости товаров будет
следующим:
 

Показатели Вариант 1  Вариант 2 


(с выделением НДС  (без выделения НДС 
в продажной стоимости) в продажной стоимости)
% средней валовой маржи 9000 / (36000-6000) x 100% = 30% 15000 / 36000 x 100 % = 41,667 %
Расчет НДС в продажной стоимости 15000 x 20% (ставка НДС) = 3000 -
проданных товаров (счет 837)
Расчет торговой наценки  30% x 15000 = 4500 41,667 % x (15000 + 3000) = 7500
(счет 831)
Расчет себестоимости товаров  15000-3000-4500 = 7500 15000-7500 = 7500
(счет 711)
Бухгалтерские записи Дт Кт Сумма, леев Дт Кт Сумма, леев
711 217 7 500 711 217 7 500
субсчет субсчет
831 «Товар в 4 500 831 «Товар в 7 500
рознице» рознице»
837 3 000
 
Как часто нужно осуществлять расчет себестоимости – ежедневно, ежемесячно или ежегодно? Это
каждый субъект определяет индивидуально в зависимости от потребностей пользователей
финансовой отчетности. На практике такой расчет обычно осуществляется помесячно. До
01.05.2015 г., когда были отменены обязательства по доначислению НДС при продаже товаров
ниже себестоимости, плательщикам НДС однозначно нужно было делать такой расчет не реже
одного раза в месяц для того, чтобы определить, не превышает ли оборот счета 711 оборот
счета 611. Хотя при применении суммового метода учета товаров в торговле точно определить
НДС, подлежащий доначислению, не было возможности ввиду усредненности показателя по
счету 711.
Другой вопрос: нужно ли документировать расчет себестоимости? Такие расчетные операции,
осуществляемые бухгалтерией и влияющие на расходы субъекта, по правилам Закона о
бухгалтерском учете должны документироваться. Это может быть документ свободной формы,
который будет содержать обязательные элементы: название, номер и дату, содержание операции
и подпись ответственного лица. Хорошо, если подобный документ формирует программа учета,
если нет – можно распечатать карточку счета 217 (по нужной операции), присвоить номер и дату и
подписать. Обязательно ли иметь эти документы в бумажном виде или достаточно их электронной
формы в компьютерной программе учета? Закон о бухгалтерском учете допускает электронную
форму первичных документов, имеющую такую же юридическую силу, как и документы на
бумажном носителе. Вопрос о подписи такого документа – тема для отдельного разговора, хотя,
если коротко, то согласно ч. (4) ст. 5 Закона об электронной подписи и электронном документе №
91 от 29.05.2014 г. юридические лица частного права самостоятельно устанавливают порядок
применения электронных подписей их представителями.
 
(продолжение следует)

1
  См. статьи Т. Гриник в журнале «Contabilitate  şi  audit» № 5 за 2012 год и № 5 за 2014 год.
 
2
  Согласно ч. (1) ст. 16 Закона о бухгалтерском учете субъект, за исключением публичных
учреждений, разрабатывает учетные политики самостоятельно на основе настоящего
Закона и стандартов бухгалтерского учета. В ч. (3) данной статьи предусмотрено, что
разработка учетных политик состоит в выборе метода из числа предложенных в каждом
стандарте бухгалтерского учета, обоснования выбранного метода с учетом особенностей
деятельности субъекта и принятия этого метода в качестве основы для ведения
бухгалтерского учета и составления финансовых отчетов.
 
3
  В соответствии с п. 7 НСБУ «Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках,
ошибки и последующие события»  учетные политики выбираются субъектом на основе
системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, которая предусматривает
разные варианты признания, оценки и учета элементов (объектов) бухгалтерского учета
(например, метод начисления амортизации долгосрочных активов, метод текущей оценки
запасов, метод признания доходов от оказания услуг).
 
4
  Согласно ч. (3) ст. 46 НК методы учета товарно-материальных запасов применяются
налогоплательщиком в соответствии с Национальными стандартами бухгалтерского учета
и МСФО.
 
5
  Согласно положениям п. 39 НСБУ «Запасы» в соответствии с учетными политиками, в
зависимости от специфики деятельности, для оценки запасов в течение отчетного периода
субъект может использовать один из следующих методов: 1) метод нормативных затрат;
2)  метод розничных цен.
 
6
  Контрольно-кассовые машины должны обеспечивать печать и выдачу кассового чека, все
названия и буквенные сокращения в котором выполнены на государственном языке и который
содержит: название; место нахождения и фискальный код предприятия; идентификационный
(заводской) номер ККМ; регистрационный номер ККМ, присвоенный налоговым инспектором;
порядковый номер кассового чека; наименование каждого товара (услуги); стоимость и код
ставки налога на добавленную стоимость каждого товара (услуги); количество (если
количество не равняется единице) и цену товара (услуги); общую стоимость всех
приобретенных товаров (оказанных услуг); дату и время выдачи кассового чека (п. 3.1.
Постановления Межведомственной комиссии по контрольно-кассовым машинам № 1707 от
17.07.1998 г.).
 
7
  Налоговая накладная выписывается поставщиком – плательщиком НДС на облагаемый НДС
товар (ст. 117 НК). Накладная выписывается неплательщиком НДС, либо при продаже
освобожденного от НДС товара независимо от статуса плательщика НДС (п. 1 Инструкции о
порядке учета, выдачи, хранения и использования типовых форм первичных документов
строгой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства № 294 от 17.03.1998 г.)
 
8
  Утверждена Приказом Министерства финансов № 47 от 31.03.2010 г.
 
9
  Закон о внутренней торговле № 231 от 23.09.2010 г. в ч. (1) ст. 21 устанавливает правила в
отношении документов, подтверждающих соответствие товаров действующим техническим
регламентам,  а Закон о защите прав потребителей № 105 от 13.03.2003 г. в ч. (6) ст. 6
запрещает продажу товаров без документов о происхождении,  если это предусмотрено
законодательством.
 
  Согласно статьям 400 и 403 Кодекса о правонарушениях (КП) такие полномочия
10

предоставлены полиции и таможенным органам, а само нарушение установлено в ст. 265 КП.
Но и здесь следует отметить, что нарушением является продажа товаров без
доказательств его происхождения, если наличие таких доказательств является
обязательным в соответствии с законом.
 
  Приложение к Положению о применении контрольно-кассовых машин при осуществлении
11

наличных денежных расчетов, утвержденному Постановлением № 474 от 28.04.1998 г. (далее -


Постановление № 474) (приложение № 5).
 
  Обязательство по установке POS-терминалов установлено в ст. 71 Закона о
12

предпринимательстве и предприятиях № 845 от 03.01.1992 г., а санкции за нарушение этого


обязательства – в ч. (51) ст. 10 этого же Закона.
 
  Часть (3) статьи 117 НК и пункт 5 Положения о применении контрольно-кассовых машин при
13

осуществлении наличных денежных расчетов, утвержденного Постановлением № 474.


 
  Пункт 4 Положения о применении контрольно-кассовых машин при осуществлении наличных
14

денежных расчетов, утвержденного Постановлением № 474 (приложение № 5).


 
  Существует практика отражения инкассации всей выручки, включая суммы, переданные
15

инкассаторам, на счете 241, с последующим отражением передачи денег из кассы в банк.


Считаем такой способ неверным, так как фактически не имела места сдача в кассу денег,
переданных инкассатору.
 
  Составление товарного отчета до 08.11.2007 г. было предусмотрено Основными правилами
16

розничной торговли и деятельности в сфере общественного питания для субъектов


пpедпpинимательства на теppитоpии Республики Молдова, утвержденными Постановлением
Правительства № 49 от 24.01.1994 г. Данные Правила утратили силу 08.12.2011 г., с
принятием Особых правил осуществления розничной торговли, утвержденных
Постановлением Правительства № 931 от 08.12.2011 г. Новые Правила также не требуют
оформления товарного отчета, а предполагают лишь составление документов в
соответствии с Законом о бухгалтерском учете и Постановлением № 474.
Nr.11
Практические аспекты суммового метода учета
товаров в розничной торговле

Возврат товара
Документальное оформление возврата товара физическими лицами в рознице вызывает
множество вопросов. Кто-то считает, что возврат нужно оформлять пакетом документов,
содержащим заявление от покупателя, приходную накладную, расходный кассовый ордер, акт о
возвращенных покупателю деньгах по возвращенному чеку, кто-то этот пакет пытается дополнить
и другими записями и документами – например, регистрацией возврата в книге жалоб (?) и
приложением копии паспорта покупателя. Законодательно установлен только один обязательный
документ – акт о денежных суммах, возвращенных покупателям (клиентам) по возвращенным
товарам и кассовым чекам 1.  В соответствии с инструкцией, к этому акту следует приложить чек на
возвращенный покупателем товар, а сумму выданных ему денег указать и в акте, и в гр. 11
журнала ККМ. При этом не важно, когда клиент вернул товар – непосредственно в день покупки
или позже. В отсутствие других законодательных требований этим документом можно и
ограничиться, если деньги покупателю выдаются из ящика ККМ и для внутренних целей учета не
нужна дополнительная информация.
По гражданско-правовой сути возврат товара является расторжением сделки купли-продажи
(полностью или частично), то есть стороны возвращают друг другу полученное ими (покупатель –
товар, продавец – деньги), поэтому и документирование соответствующее: аннулируется ранее
оформленный документ. А поскольку в розничной торговле гражданам в основном выдаются
только чеки ККМ, возврат товара также оформляется возвратом чека ККМ.
Если же деньги выдаются не из ящика ККМ, а из кассы предприятия, то по общим правилам
ведения кассовых операций необходимо оформить расходный кассовый ордер (РКО), в котором
указываются данные документа, удостоверяющего личность покупателя. В таком случае
желательно составить внутренний документ на возврат товара. Чек ККМ, возвращенный
покупателем, остается приложить либо к РКО либо к документу на возврат товара. Последний
способ не всегда удобен для клиента, ведь не каждый имеет при себе удостоверение личности.
Что касается заявления от покупателя, отметим, что законодательством его составление не
предусмотрено, да и неэтично требовать такой документ у покупателя, неудовлетворенного
покупкой, а просить еще и копию паспорта – тем более незаконно.
Бывает, что предприятию розничной торговли возвращают товар, на стоимость которого при
покупке корпоративному клиенту была выписана налоговая накладная. Способ оформления такого
возврата с 1 июля 2016 года предусмотрен в ч. (12) ст. 117 1 НК: выписывается налоговая
накладная со знаком «минус». Впрочем, такой способ существовал и ранее: сообщение
Министерства финансов № 26/20.07.2000 г. (МО 116/14.09.2000 г.) предписывало покупателю
составить акт о возврате и накладную, а поставщику – налоговую накладную со знаком «минус».
Что касается акта о возврате, то его составление не предусмотрено Законом о бухгалтерском
учете, а вот составление накладной от имени покупателя объясняется ст. 20 Закона, содержащей
требование о выписке документа строгой отчетности типовой формы при перевозке активов за
пределы субъекта. Если же продажа была осуществлена по простой накладной, то кроме
оформления накладной покупателя на возврат, другие документы не составляются.
Отражение в учете товара, возвращенного розничным покупателем, зависит от места выдачи ему
денег (из ящика ККМ или кассы предприятия), способа отражения продажи в учете, от периода
возврата и от учетных политик. Концептуально, при возврате товара в году осуществления
поставки сторнируются (или даются обратные) проводки по продаже: получение дохода,
начисление НДС, списание себестоимости. Например, при применении для учета продаж счета
832, возврат товара можно отразить проводкой: Дт 832; Кт 611, 534 (сторно), а возврат денег –
проводкой Дт 832, Кт 241. Что касается себестоимости товара, то если его списание уже было
произведено, оно сторнируется проводкой Дт 711, Кт 217 (сторно). При возврате товара в торговую
точку также сторнируются и записи по торговой наценке и НДС: Дт 831, 837; Кт 217 (сторно), если
же товар бракованный и будет списан, эти проводки не составляются.
Многие предпочитают при возврате товара использовать вспомогательный счет 833 «Возврат и
снижение цен проданных ценностей», удобство которого состоит в предоставлении информации
об объемах и периодичности возвратов. Например, если предприятие использует для учета
розницы счет 832, то при возврате вместо него можно использовать счет 833: Дт 611 и 534, Кт 833;
Дт 833, Кт 241. Товар приходуется сторнированием проводки Дт 711, Кт 217, если до момента
возврата он уже был списан. При необходимости, к счету 833 можно открыть необходимые
аналитические субсчета (вид товара, данные клиента, торговая точка и др.).
Если товар возвращается по истечении календарного года поставки, тогда доходы и
себестоимость уже не корректируются, а товар по себестоимости приходуется на счет 217 в
корреспонденции с кредитом счета учета дебиторской задолженности, а сумма превышения цены
над себестоимостью относится на расходы (Дт 217, Кт 221; Дт 712, Кт 221). Этот способ
предусмотрен в п. 22 НСБУ «Дебиторская задолженность и финансовые инвестиции», правда, в
нем не отражен способ учета розничных продаж в случае, когда продажа не проводится через
счета дебиторской задолженности, а используются, например, счета 832 или 241. В таком случае
тем более целесообразно использование счета 833, играющего роль счета учета «дебиторской
задолженности»:
♦ Дт 217, Кт 833 (на сумму себестоимости);
♦ Дт 712, Кт 833 (на сумму торговой наценки);
♦ Дт 833, Кт 534 (сторно на сумму НДС);
♦ Дт 833, Кт 241 (возврат денег).
Что касается способа определения торговой наценки по возвращенному товару, то он ничем не
регламентирован. На практике используют два способа: фактической или средней торговой
наценки. При небольшом документообороте фактическую сумму торговой наценки можно
установить, найдя документ с торговой наценкой по этому конкретному товару. Средняя торговая
наценка – это сумма наценки, исчисленная по аналогии с ее расчетом при списании
себестоимости проданного товара.
Пример 4.  Клиент розничного магазина 30 сентября купил саморезы на сумму, равную 200
леям, а 3 октября вернул их, получив деньги из кассы предприятия. Данные по приходу товара,
продаже и возврату приведены ниже.
Поступление товара (для простоты расчетов предположим, что остатков товара на начало
периода не было, а субъект является неплательщиком НДС):
 
Наименование Продажная стоимость Покупная стоимость Торговая наценка, Справочно:
товара товара, леев товара, леев леев  % торговой наценки по товару, применяемый
к продажной стоимости
1 2 3 4 = гр. 2 – гр.3 5 = гр. 4 : гр. 2 x100%
Саморезы 3 000 2 500 500 16,67 %
Дюбели 1 500 1 200 300 20 %
Итого 4 500 3 700 800 17,78 %
 
Отражение прихода товара по продажной стоимости:
Дт Кт Сумма, леев
217 217 Субсчет «Склад» 3 700
Субсчет «Товар в рознице»
831 800
 
В сентябре был продан товар на общую сумму 500 леев. Процент средней наценки равен 17,78% (800 : 4 500
х 100%). Значит, в сумме месячного дохода в 500 леев средняя торговая наценка составляет 88,9 лея (500
леев х 17,78%), а себестоимость, соответственно, 411,1 лея (500 леев – 88,9 лея). На эти суммы сделаны
записи:
Дт Кт Сумма, леев

832 611 500


711 217 411,1
831 субсчет «Товар в рознице» 88,9
 
1. Отражение возврата саморезов по способу фактической торговой наценки:
Дт Кт Сумма, леев

832 611 -200

711 217 субсчет «Склад» -166,67 (200 : 3 000 х 2 500)

832 241 200


 
2. Отражение возврата саморезов по способу средней торговой наценки:
Дт Кт Сумма, леев
832 611 -200
711 217 субсчет «Склад» -164,44 (200 – 200 х 17,78 %)
832 241 200
 
Из двух рассмотренных вариантов второй предпочтительнее, поскольку списание товара
производилось по среднему проценту торговой наценки и логично отражать возврат товара по той
же схеме.
 
Ошибочно пробитые суммы по ККМ
На практике случаются ошибки при наборе вручную сумм на ККМ – выбитая сумма может быть
меньше или больше нужной. Если сумма меньше, то ситуация поправима: на остаток суммы можно
дополнительно пробить еще один чек. Если же сумма больше, единственное, что остается сделать
– пробить правильный чек и выдать его покупателю, а ошибочный аннулировать. Правда,
процедура аннулирования ошибочного чека не прописана в нормативных актах, поэтому
приходится руководствоваться аналогичной нормой - Положением № 2407 и оформлять  акт о
денежных суммах, возвращенных покупателям (клиентам) по возвращенным товарам и
кассовым чекам. Акт составляется таким же образом, как и в ситуации с возвратом денег, а вот
запись в журнале ККМ – иначе. Нет оснований делать запись в гр. 11 ЖККМ о возврате денег
покупателю, поэтому ошибочно пробитая сумма просто не включается в общий оборот (гр. 3) и в
обороты в разрезе разных ставок НДС (графы 4–9). Бухгалтерские записи по ошибочным суммам
также не составляются.
 
Списание себестоимости негодного товара
Бывает, что товар в рознице не может быть продан, так как он поврежден при выкладке на
витрины либо просрочен. В таких случаях необходимо составить документ, констатирующий этот
факт (акт о повреждении, о порче, или об истечении срока годности), и на его основании списать
товар. Списание должно быть утверждено уполномоченным лицом. При списании закрываются
счета класса 8 по торговой наценке и НДС, а себестоимость товара относится на расходы (расчет
аналогичен списанию товара при продаже):
♦ Дт 831, Кт 217 (на сумму торговой наценки);
♦ Дт 837, Кт 217 (на сумму НДС в продажной стоимости);
♦ Дт 714, Кт 217 (на сумму балансовой стоимости).
Нужно ли рассчитать и отнести на расходы ранее зачтенный НДС согласно ч. (4) ст. 102 НК от
балансовой стоимости списанного товара? Специалисты утверждают, что не на все потери
следует начислять НДС, ведь в  ч. (4) ст. 102 НК говорится о «сверхнормативных потерях,
предусмотренных законодательством». Однако законодательство не разъясняет, какие именно
потери относятся к сверхнормативным, можно ли утвердить перечень потерь внутренним
нормативным актом? В судебной практике был прецедент, когда экономический агент выиграл в
суде спор по схожему вопросу о зачете НДС от потерь и в отношении товара2. На практике нередко
налоговики относят к таким потерям только производственные (см. ответ в ОБНП 28.21.50 на
вопрос по МБП.
Восстановление ранее зачтенного НДС от суммы списанного товара, который по расчетам
предприятия следует отразить на расчеты с бюджетом, отражается проводкой:
♦ Дт 534, Кт выбранный счет класса 8 (сторно на сумму НДС);
♦ Дт 713, Кт выбранный счет класса 8 (на сумму НДС)3.
Данная запись должна быть отражена в регистре покупок со знаком «минус», а сумму НДС следует
указать в гр. 13 Декларации TVA 12, так как согласно инструкции по ее заполнению именно в гр. 13
отражаются суммы НДС, подпадающие под действие норм ст. 102 НК.
Согласно общепринятой практике балансовая стоимость списанного товара и ранее зачтенный
НДС по итогам года не вычитаются в налоговых целях при составлении Декларации VEN-12, хотя
сложно отрицать необходимость наличия товара в торговой точке, а его просрочка – вполне
обычное дело, особенно во времена экономического кризиса. Некоторые экономические агенты
находят выход из этой ситуации – продают такой товар по символической цене. Выгода от такой
сделки очевидна: балансовая стоимость вычитается, потому что товар был не списан, а продан,
также не возникает проблем с НДС. Как в суммовом учете отразить товар по продажной стоимости
ниже себестоимости, читайте в разделе «Уценка и дооценка товара».
 
Устранение недостатков или замена товара по гарантии
После продажи товара с гарантией покупатель может обнаружить в нем какие-либо недостатки и
потребовать исполнения гарантийных обязательств. В таком случае продавец должен устранить
за свой счет недостатки либо заменить товар.
Документальное оформление получения гарантийного товара для устранения недостатков
законодательно не установлено, при этом нужно исходить из того, что право собственности на
товар остается за покупателем. Поэтому предприятие может самостоятельно установить нужные
документы – например, акт приемки гарантийного товара с недостатками, акт внутренней
экспертизы, акт передачи товара после устранения недостатков. К таким документам нужно
приложить представленный покупателем гарантийный талон (или его копию). Если товар вернул
корпоративный клиент, тогда приемка-передача должна осуществляться на основании бланка
строгой отчетности (накладной).
Получение гарантийного товара для ремонта в учете следует отразить на забалансовом счете
(например, счет 915) в количественном и суммовом выражении (стоимость товара будет отражена
в чеке или в другом документе, представленном покупателем), а расходы по ремонту отнести на
расходы по реализации: Дт 712; Кт 211, 521, 531 и т.д.
Если нет возможности устранить недостатки, товар может быть заменен. Является ли эта замена
новой поставкой с одновременным возвратом товара? Иначе говоря, влияет ли такая операция на
начисление НДС и должна ли она документироваться аналогично поставке товара? Ответ следует
из ст. 768 ГК: «когда вместо устранения недостатков продавец поставляет вещь без
недостатков, он может потребовать от покупателя возврата вещи с недостатками в
соответствии с правилами о последствиях расторжения договора обратной силой». НК
также устанавливает, что передача права собственности на товар является облагаемой поставкой
(а при передаче нового товара взамен негодного передается и право собственности на него), а
возврат товара корректирует ранее осуществленную поставку (п. 3) ст. 93, п. b) ч. (1) ст. 98 НК). С
этой позиции закона замену товара нужно документировать выпиской двух налоговых накладных –
одной со знаком «минус» на возврат товара (ч. (12) ст. 1171 НК) и одной со знаком «плюс» на
замененный товар (ч. (1) ст. 117 НК). Но такое документирование оправдано в случаях, когда
первичная поставка сопровождалась выпиской налоговой накладной. Все же в рамках розничной
торговли выписка налоговой накладной не обязательна, но НК не уточняет, это правило
распространяется только на продажу или и на замену товара по гарантии. Данную операцию
можно было бы по аналогии оформить составлением того же документа, как и при возврате
товаров (то есть актом возврата денежных средств), но ведь фактически деньги не возвращаются.
Если предположить, что к акту возврата нужно приложить чек, то какой документ останется у
покупателя? Считаем, что вопрос документирования в такой ситуации нужно регламентировать
законодательно, а в рамках действующих норм безопаснее выписать две налоговые накладные.
При замене по гарантии отражается приход возвращенного товара только по сумме, аналогично
способу, рассмотренному в разделе «Возврат товара». Выдача другого товара будет отражена
аналогично продаже.
 
Учет возвратной тары
Возвратная тара – это получаемая розничной торговой единицей тара, которая подлежит возврату
поставщику, то есть право собственности на нее не передается. Такой тарой могут быть ящики,
коробки, бочки, бутыли, поддоны и т.д. Учет такой тары должен вестись на забалансовых счетах,
например, на счете 914 в единицах измерения, указанных в первичных документах (обычно в
количестве и сумме, но бывает и только в количестве). Получается, что суммовой принцип учета,
то есть без количества, на возвратную тару не распространяется, потому что она не является
активом предприятия и подлежит возврату.
Интересен вопрос о документировании передачи возвратной тары. До настоящего времени
передача права собственности на имущество документируется, по общему правилу, налоговой
накладной, а передача без права собственности – накладной. Из этого следует, что возвратную
тару поставщик должен передать по накладной. Однако на практике бывает, что такую тару
вписывают в налоговую накладную наряду с продаваемым товаром. При этом поставщики
ссылаются на Сообщение ГГНИ № 19/02.04.2002 г. (МО 53/16.04.2002 г.), в котором указывается,
что при поставке товаров, упакованных в тару многократного использования
(многооборотную), на которую установлены залоговые цены и существует соглашение об
обязательном ее возврате, в облагаемую стоимость товаров стоимость тары не
включается. Данные по этой таре – количество и ее стоимость – отдельной строкой
отражаются в выписываемой налоговой накладной. Указанное сообщение ГГНИ устарело и
противоречит действующему законодательству, а именно пунктам 3) и 6) ст. 93, ч. (1) ст. 117 НК и
п. 1 Инструкции о порядке учета, выдачи, хранения и использования типовых форм первичных
документов строгой отчетности (ПП № 294/17.03.1998 г.). Если на практике такие случаи бывают,
необходимо указать поставщику на положения закона и потребовать изменить документы –
выписать отдельную накладную на возвратную тару. Иногда такой способ отражения возвратной
тары в налоговой накладной является хитростью поставщика: многие невнимательные покупатели
на основании налоговой накладной приходуют тару на баланс, отражая обязательство перед
поставщиком.
(Окончание следует...)

1
  Приложение 2 к Положению о порядке эксплуатации контрольно-кассовых машин с фискальной
памятью, утвержденному Межведомственной комиссией по контрольно-кассовым машинам №
2407 от 24.07.1998 г.   (МО 109–110/ 10.12.1998 г.).
 
2
  http://jurisprudenta.csj.md/search_col_civil.php?id=19800.
 
3
  На практике используют и другой способ отражения: Дт 713,   Кт 534.
 
 
Nr.12
Практические аспекты суммового метода учета товаров
в розничной торговле (окончание)
Кроме возвратной тары, поставщики могут передавать в пользование розничным торговым точкам
и другие вещи (например, холодильники для напитков, стеллажи, оборудование для розлива пива
и т.д.). Документирование и отражение такого имущества в учете осуществляется аналогично
операциям с возвратной тарой, если договорами предусмотрен правовой режим пользования
имуществом, а не передача права собственности.
 
Общие положения об инвентаризации товаров в рознице
Необходимость проведения торговыми предприятиями инвентаризаций, их периодичность и
правила оформления установлены законодательными и нормативными документами.
Инвентаризация товаров проводится в обычных случаях (конец года, порча товаров и т.д.), при
смене продавцов (если ответственность не бригадная), а также по решению руководителя
предприятия (например, при необходимости уценки или дооценки товара), при регистрации
субъекта в качестве плательщика НДС (если впоследствии учет будет вестись с использованием
счета 837) и в  других случаях, предусмотренных действующим законодательством.
Инвентаризация товаров имеет особенности, которые зависят от того, как учитываются товары у
материально ответственных лиц (МОЛ) и в целом по торговой единице. На предприятиях
розничной торговли, учитывающих товары по продажным ценам в суммовом выражении,
инвентаризацию следует проводить при каждой передаче смены продавцом, поскольку только
инвентаризация позволяет отследить остатки товара по МОЛ. Однако ее можно избежать,
заключив со всеми продавцами договор бригадной ответственности.
 
Документирование инвентаризации
Частое проведение инвентаризации не способствует тщательному выполнению всех ее
процедурных требований, в частности, получению декларации от продавца до начала
инвентаризации. Впрочем, судебная практика показывает, что отсутствие декларации не мешает
признать материальную ответственность работника1.
Для отражения результатов инвентаризации товаров на предприятиях розничной торговли
предназначена  форма ИНВ-3 «Инвентаризационная опись товарно-материальных запасов
(стоимостная)»2. Отметим, что типовые бланки инвентаризационных описей могут быть изменены
исходя из специфики деятельности и требований каждого субъекта 3. Данное право благоприятно
для розничной торговли, поскольку форма ИНВ-3 не приспособлена для отражения результатов
инвентаризации товаров при суммовом учете. Дело в том, что инвентаризация в любом случае
проводится путем количественного подсчета и измерения запасов. А форма ИНВ-3 не содержит
колонки для отражения количества товаров, в ней предусмотрена лишь колонка для
первоначальной стоимости товаров, однако на момент проведения инвентаризации эта стоимость
уже заменена продажной стоимостью. Поэтому предприятия по своему усмотрению
разрабатывают бланк инвентаризационной описи для розничных торговых точек, в котором
количество товара умножается на его продажную цену и выводится суммарная продажная
стоимость товаров.
Инвентаризационная опись служит для  установления суммовых недостач и излишков в
инвентаризируемом участке и в случае приема-передачи товарно-материальных запасов
составляется в трех экземплярах: один – для МОЛ, принимающего магазин, второй – для МОЛ,
передающего магазин, и третий – для членов инвентаризационной комиссии. При ведении
суммового учета  сумму остатков товаров по данным бухгалтерского учета указывают в
инвентаризационной описи только по итоговой строке. Следовательно, только по итоговой сумме
выводят недостачу или излишек товаров.
Естественно, что данных по бухгалтерскому учету в разрезе каждого наименования товаров нет,
поэтому общая сумма фактических остатков сравнивается с суммой остатка товаров по учетным
данным, содержащимся в оборотной ведомости или в ведомости остатков, в регистрах по счету
217 «Товары» и в товарном отчете (если таковой составляется).
Расхождения между результатами инвентаризации и данными бухгалтерского учета вносятся в
Регистр сверки результатов инвентаризации (форма ИНВ-11). Впрочем, при инвентаризациях,
проводимых в течение года, можно обойтись и без ИНВ-11, ведь это сводный регистр для
инвентаризации всех активов и задолженности, а при инвентаризации в рознице проверяется
только товар. По завершении инвентаризации протокол инвентаризационной комиссии,
инвентаризационные описи, расчеты и прочие документы передаются руководителю предприятия
для информирования и принятия решений.
 
Особенности инвентаризации, не оговоренные в законодательстве
По общим правилам излишки товаров, выявленные при проведении инвентаризации, оцениваются
по справедливой стоимости на дату их выявления4, недостачи и потери от порчи товаров – по
балансовой стоимости (фактической себестоимости, первоначальной стоимости, чистой стоимости
реализации), а частично поврежденные ценности – по фактической сумме потери, установленной
инвентаризационной комиссией или независимыми экспертами5. Также разрешается взаимозачет
недостач излишками в одном и том же отчетном периоде, у одного и того же МОЛ, на одном и том
же участке и по одному и тому же наименованию товара. Но в силу «котловой» сути суммового
учета нет возможности оценить излишки товаров по справедливой стоимости, определить
конкретный недостающий товар (например, для того, чтобы работник возместил его идентичным
товаром), осуществить взаимозачет излишков недостачей по той причине, что в результате
инвентаризации при суммовом учете возможен лишь один результат – либо излишек, либо
недостача в целом по торговой точке. Отметим, что все эти моменты объективны и не позволяют
придерживаться норм Положения о порядке проведения инвентаризации. А в отсутствие
установленных методов для учета излишков и недостач в суммовой рознице придется разработать
свои собственные (ч. (4) ст. 16 Закона о бухгалтерском учете). Например, излишки можно отразить
в учете следующим образом:
■ Дт 217, Кт 612 на сумму излишка за минусом средней валовой маржи;
и
■ Дт 217, Кт 831 на сумму средней валовой маржи6.
Недостачи:
■ Дт 714, Кт 217 на сумму недостачи за минусом средней валовой маржи;
и
■ Дт 831, Кт 217 на сумму средней валовой маржи.
Определить сумму снятия НДС с зачета возможно только расчетным путем от общей суммы
недостач. При применении НДС по разным ставкам безопаснее применить ставку в размере 20%.
Что касается поврежденных ценностей, то хотя себестоимость данного товара и обезличена, она
может быть восстановлена по первичным документам, и тогда уменьшение стоимости товара
отразится проводкой Дт 714, Кт 217 на фактическую сумму потери. При этом нужно будет
уменьшить торговую наценку пропорционально средней валовой марже: Дт 831, Кт 217.
 
Естественная убыль
Потери в пределах норм естественной убыли возникают на всех стадиях обращения товаров: это
потери, образующиеся в результате усушки, утруски, раскрошки, разлива и т.д., то есть
уменьшение веса или объема товаров вследствие изменения их физико-химических качеств7.
Утвержденные нормы8 являются предельными и применяются для списания с
МОЛ фактических сумм недостач, выявленных при инвентаризации товаров. При суммовом
учете аналитический учет товаров по видам не ведется. Поэтому для применения норм
естественной убыли по товарам необходимо определить обороты по их реализации. При ведении
суммового учета на розничных предприятиях это возможно только в случае выборки конкретных
товаров на основании первичных документов по их поступлению и реализации. В отсутствие
информации об оборотах исчислить естественную убыль в суммовой рознице невозможно.
Расчет общей суммы потерь товаров в пределах норм естественной убыли за
межинвентаризационный период осуществляется в следующем порядке:
► Сопоставляются учетные и фактические остатки товаров по конкретному МОЛ (бригаде) и
определяется результат инвентаризации (недостача или излишек товаров).
► В случае обнаружения недостачи на основании первичных документов, отражающих наличие,
поступление, списание (передачу) товаров и фактический остаток товаров, определяется
стоимость каждого реализованного в розницу за межинвентаризационный период товара, по
которому установлены нормы естественной убыли.
► Сумма нормируемых товарных потерь по данному виду товара определяется путем умножения
стоимости товара, реализованного в розницу за межинвентаризационный период, на норму
естественной убыли.
► Общая сумма естественной убыли по всем товарам определяется путем суммирования
определенных расчетным путем потерь по товарам, по которым установлены нормы естественной
убыли.
► Сравниваются суммы выявленной недостачи и рассчитанной естественной убыли, и
определяется размер потерь, списываемых в пределах установленных норм.
Оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период необходимо
определить расчетным путем, применив при этом показатели товарного баланса:
 

 
Откуда:
 

 
Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период и
умножив его на норму естественной убыли, получаем сумму естественной убыли по данному
товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, определяем общую сумму
естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.
Необходимо отметить, что общая сумма естественной убыли по товарам, реализованным за
межинвентаризационный период в пределах норм (ЕУ), может быть рассчитана также следующим
образом:
 

 
Потери товаров в пределах норм естественной убыли отражают в учете следующей записью: Дт
7129, Кт 217, а списание торговой надбавки, приходящейся на недостающие товары в пределах
норм, – проводкой Дт 831, Кт 217.
Вычет расходов, относящихся к естественной убыли, согласно ч. (13) ст. 24 НК разрешается в
пределах, ежегодно утверждаемых руководителями предприятий. Кроме того, данные расходы
приравниваются к необходимым, понесенным предприятием в целях осуществления
предпринимательской деятельности (ч. (1) ст. 24 НК).
Возникает еще один вопрос: нужно ли по недостачам товаров в пределах норм естественной
убыли восстанавливать сумму НДС, если ранее сумма налога была принята к зачету? Из
требований ст. 102 НК косвенно вытекает, что такой необходимости нет, поскольку потери товаров
в пределах норм естественной убыли являются нормируемыми товарными потерями10.
 
Недостачи и потери сверх естественной убыли
В бухгалтерском учете недостачи и ненормируемые потери товаров отражаются как
одновременное увеличение текущих расходов: Дт 7144 «Расходы по недостачам и потерям от
порчи долгосрочных и оборотных активов» и уменьшение балансовой стоимости соответствующих
товаров, Кт 217. Так как товары учитываются по продажным ценам, то составляется
дополнительная бухгалтерская запись на списание торговой надбавки, приходящейся на
недостающие товары: Дт 831, Кт 217.
Отметим, что нормы естественной убыли применяются лишь к товарам, проданным за отчетный
период, независимо от срока их хранения в розничном торговом предприятии.
Недостачи товаров сверх норм естественной убыли, а также потери от повреждения товаров,
выявленные в результате проведения инвентаризации, возмещаются виновными лицами в
соответствии с трудовым законодательством.
Недостача товаров в пределах установленных норм естественной убыли списывается с МОЛ по
тем ценам, по которым товары были оприходованы. Отнесение же товарных потерь сверх
установленных норм на виновных лиц производится исходя из цен, действующих в
соответствующем населенном пункте на день причинения ущерба согласно статистическим
данным11.
Возмещение виновными лицами недостачи отражается как одновременное увеличение
дебиторской задолженности и текущих доходов: Дт 2262 «Дебиторская задолженность по
возмещению материального ущерба», Кт 6123 «Доходы от возмещения материального ущерба».
Особенностью инвентаризации в розничной торговле является тот факт, что в случае
коллективной ответственности возместить недостачу должны все лица, с которыми заключен
договор коллективной (бригадной) материальной ответственности. Следует отметить, что типовой
договор о полной коллективной (бригадной) материальной ответственности не содержит
положений о том, каким образом сумма ущерба, подлежащая возмещению, должна
распределяться между членами коллектива (бригады)12. Вместе с тем, согласно положениям ТК,
при добровольном возмещении материального ущерба степень вины каждого члена коллектива
(бригады) определяется по соглашению, заключенному между всеми членами коллектива
(бригады) и работодателем. Например, недостача может распределяться между МОЛ (членами
бригады) пропорционально отработанному времени в межинвентаризационный период.
Если МОЛ не согласно добровольно возместить причиненный ущерб, взыскание осуществляется в
судебном порядке. При установлении судебной инстанцией материального ущерба степень вины
каждого члена коллектива (бригады) определяется судом13.
В соответствии с положениями п. 32 НСБУ «Дебиторская задолженность и финансовые
инвестиции» предприятия, принимая во внимание уровень существенности, могут предусмотреть в
учетных политиках отражение суммы материального ущерба, подлежащей возмещению в будущих
периодах, как доходов будущих периодов: Дт 2262 «Дебиторская задолженность по возмещению
материального ущерба», Кт 5352 «Прочие текущие доходы будущих периодов», с последующим
списанием на текущие доходы: Дт 5352  «Прочие текущие доходы будущих периодов»,
Кт 6123 «Доходы от возмещения материального ущерба».
Следует отметить, что при удержании из заработной платы суммы причиненного ущерба
необходимо руководствоваться положениями ст. 149 ТК, согласно которой за работником должно
быть сохранено 80% заработной платы, а в некоторых случаях, предусмотренных законом, – не
менее 50%. Виновное лицо обязано возместить ущерб от недостачи и порчи имущества в полном
размере только в случае, если оно несет полную материальную ответственность 14, в остальных
случаях с виновного лица можно удержать сумму, не превышающую его среднемесячную
заработную плату15.
 
Последующая оценка товаров
На практике, вне зависимости от метода учета товаров, возможны ситуации, когда стоимость
товарных запасов может стать ниже их себестоимости в результате физического повреждения и
морального старения товаров или падения рыночных цен на них. Вариантом выхода из данной
ситуации является уменьшение стоимости товара до чистой стоимости реализации (ЧСР), ведь
отражать запасы в бухгалтерском учете и финансовой отчетности мы можем по наименьшей из
двух оценок: первоначальной стоимости или ЧСР. В соответствии с п. 44 НСБУ «Запасы»
последующая оценка товаров проводится на отчетную дату с учетом метода текущей оценки,
применяемого субъектом в течение отчетного периода. Согласно основному правилу оценки
запасов, на отчетную дату  запасы оцениваются по наименьшей сумме между балансовой
стоимостью16  и ЧСР17. Нужно отметить, что ЧСР не должна включать в себя НДС.
Товары могут оцениваться по ЧСР, если она ниже, чем их балансовая стоимость, а именно в
случае повреждения или частичной порчи товаров, их частичного или полного морального
старения, снижения продажной цены, увеличения возможных расходов по реализации товаров и
т.д.
Для определения наименьшей величины из первоначальной стоимости и ЧСР товарно-
материальных запасов используются следующие методы:
1) метод категорий (элементов) запасов, при котором наименьшая сумма из балансовой
стоимости и ЧСР устанавливается по каждому элементу запасов;
2) метод однородных групп запасов, при котором наименьшая сумма из балансовой стоимости и
ЧСР устанавливается по каждой однородной группе запасов;
3) метод общего объема запасов, при котором устанавливается наименьшая сумма из
балансовой стоимости и ЧСР всех запасов субъекта.
 
Как было отмечено, при применении суммового метода учета детальный учет товаров в течение
отчетного периода не ведется. Поэтому ни один из предложенных методов практически не может
быть использован для определения ЧСР. В силу своеобразности суммового метода невозможно
определить, что меньше – ЧСР или балансовая стоимость.
Вместе с тем одним из способов «справиться» с залежалым товаром является уменьшение его
стоимости до ЧСР. Но это возможно лишь в случае наличия аналитического учета товаров или
осуществления частичной выборки конкретных товаров или группы товаров на основании
первичных документов, отражающих их поступление и выбытие. Информацию о выбытии товаров
можно получить расчетным путем по результатам инвентаризации (поступление минус остатки по
данному товару) или по лентам ККМ. Соответственно, если торговое предприятие приняло
решение о применении ЧСР, для правильного уменьшения стоимости товаров необходимо:
1) подготовить решение (приказ) руководителя о выявлении соответствующих товаров;
2) составить перечень соответствующих товаров;
3) отнести сумму снижения стоимости товаров на расходы отчетного периода  проводкой:
18

Дт 7146  «Расходы от оценки запасов по чистой стоимости реализации», Кт 217«Товары».


Отметим, что до определения суммы снижения стоимости необходимо определить балансовую
стоимость товаров, которые будут оценены по ЧСР, соответственно по среднему проценту
определяется торговая наценка, которая списывается проводкой Дт 831, Кт 217. В последующем
стоимость данных товаров доводится до ЧСР (Дт 714, Кт 217), определяется и начисляется новая
торговая наценка (Дт 217, Кт 831).
В целях налогообложения указанные расходы не признаются к вычету19. При оценке товаров по
ЧСР не возникает необходимости в восстановлении НДС. Во-первых, зачет разрешен ч. (1) ст. 102
НК20, во-вторых, отсутствует объект обложения НДС согласно ч. (1) ст. 95 НК21, и таким образом
применение налога невозможно. Если же переоцененные товары будут реализованы, сумма НДС,
подлежащая уплате, будет определяться в соответствии со ст. 97 НК.
В случае применения ЧСР за каждый последующий отчетный период проводится новая оценка
ЧСР22. Если ЧСР товаров, которые ранее были уценены и остаются активами на дату баланса, в
дальнейшем увеличивается, то на сумму увеличения ЧСР в пределах первоначальной стоимости
признается текущий доход, который отражается проводкой Дт 217, Кт 612.
 
Уценка и дооценка товара
Хотя балансовая стоимость обычно является самой приемлемой основой для оценки товаров, в
некоторых случаях, и в первую очередь для соблюдения правил бухгалтерского учета23, запасы
отражаются в финансовой отчетности по наименьшей сумме между балансовой стоимостью и
ЧСР. Однако на практике возникает необходимость пересмотра стоимости товаров и в течение
отчетного года, до составления финансовой отчетности. Случается, что купленный ранее товар не
удается реализовать (например, при моральном устаревании, понижении рыночных цен, полной
или частичной утрате первоначальных свойств).
Одна из особенностей суммового метода учета состоит в том, что факт изменения продажной
цены товара следует отразить в учете, в отличие от количественно-суммового учета товаров, при
котором как бы ни менялась продажная цена, в учете это не отражается до момента фактической
продажи. На практике цены пересматриваются как в сторону уменьшения (уценка), так и в сторону
увеличения (дооценка). Уценка может производиться как в пределах торговой надбавки, так и на
большую сумму, когда товар продается ниже себестоимости.
Особенностью процедуры уценки (или дооценки) товара является необходимость проведения
инвентаризации, так как только она в условиях суммового учета дает фактические данные по
остаткам товаров. При дооценке товара на сумму увеличения продажной стоимости кредитуются
счета 831 и 837. При уценке в пределах первоначальной стоимости товара эти счета
соответственно дебетуются.
Уценка товара ниже первоначальной стоимости при суммовом учете проблематична, так как о
наценке уже не может идти речь, более того, для правильного расчета себестоимости товаров
нужно уменьшить счет 217, а как это сделать – НСБУ не поясняют. Некоторые специалисты
рекомендуют обнулять торговую наценку (уменьшать ее в пределах суммы НДС от новой
продажной цены), а разницу между первоначальной стоимостью товара и продажной ценой
относить на счет 714. Такой способ может иметь место, но у него есть два недостатка. Во-первых,
в рамках НК такой расход не может считаться понесенным (ч. (1) ст. 24), так как суммовой учет не
позволяет достоверно отследить момент продажи. Чтобы такой расход вычитать, необходимо
дополнительно вести учет продаж уцененного товара, что в рамках суммового учета достаточно
сложно. Во-вторых, этот способ не совсем отвечает требованиям НСБУ «Запасы», допускающего
применение суммового метода в случае, когда торговая наценка на разные товары аналогична.
Можно ли считать нулевую наценку аналогичной ненулевой? Аналогичный (similar) – схожий,
поэтому остается надеяться, что предусмотрев в учетных политиках наценку в размере от 0 (или
от размера НДС) до определенной суммы, можно придать законность данному способу.
Во избежание корректировок в Декларации VEN 12, решить вопрос с уценкой товара ниже
себестоимости можно и по-другому. Для этого необходимо обнулить торговую наценку, уменьшить
НДС в продажной стоимости в пределах суммы НДС от новой продажной цены, а сниженную
стоимость товара до его продажи отразить проводкой Дт 833, Кт 217, после продажи – Дт 711, Кт
833. Этот способ позволит вычитать стоимость товара, но придется дополнительно вести учет
самого товара, чтобы в нужное время отнести сумму снижения цен на счет 711. Иначе говоря,
придется дополнительно заниматься учетом в разрезе товаров (то есть аналитическим учетом).
Пример 5. В розницу среди прочего товара поступило молоко по общей стоимости партии –
80 леев, установлена торговая наценка – 7,96 леев, НДС в продажной стоимости – 7,04 лея. У
молока истекал срок годности, и всю партию продали за 10 леев при продажной стоимости 95
леев. Для правильного расчета себестоимости необходимо уценить молоко до 10 леев:
 

Дт Кт Сумма, леев
217 831 – 7,96
(сторно всей суммы 
торговой наценки)
837 – 6,3 (10 : 108 х 8-7,04)
833 217 70,74 (80-10 : 108 х 100)
 
При продаже молока закроется счет 833: Дт 711, Кт 833 – на 70,74 лея. Как отследить продажу
молока? Нужен дополнительный учет продажи уцененного товара в специальном регистре
(например, простыми записями в тетради), проверить правильность которого можно
соответствующими чеками ленты ККМ.
Если счет 833 согласно аналитическим данным не закроется на конец года, тогда предприятию
следует принять решение: либо отнести его сальдо на счет 714 (в рамках процедуры по ЧСР),
либо на конец года закрыть на счет 217 с тем, чтобы в начале года снова его восстановить.
Если ниже себестоимости уцениваются все товары, то для того, чтобы и в дальнейшем
использовать суммовой учет, придется применить процедуру ЧСР, то есть списать «лишнюю»
разницу на счет 714 (предварительно закрыв счета 831 и 837), а затем определить сумму НДС в
продажной стоимости (счет 837).
Способ отражения уценки следует закрепить в учетной политике по принципу «самостоятельно
разработанного», так как в отсутствие прямых или аналогичных норм в НСБУ и в других
нормативных актах это разрешено Законом о бухгалтерском учете.
 
Выводы
Суммовой метод учета товаров в рознице применяется на многих малых и средних торговых
предприятиях, поскольку является наиболее простым и понятным, а также позволяет оперативно
получать информацию о сумме товаров в каждой розничной торговой точке и общей суммовой
наценке на них. Кроме того, учетный процесс при данном методе не занимает много времени, не
требует ведения аналитического учета товаров и применения сложных способов учета,
соответственно нет необходимости в высокооплачиваемых специалистах и в дорогостоящих
компьютерных программах.
Вместе с тем серьезно осложняет ведение суммового учета необходимость проведения частых
инвентаризаций, позволяющих отследить остатки товара по МОЛ.
Следует отметить, что данный метод учета практически не регламентируется нормативными
документами. С одной стороны, это открывает большие возможности для торговых предприятий
по разработке собственных методов и приемов, а с другой стороны, нередко ставит в тупик
специалистов по бухгалтерскому учету. Добавляет хлопот бухгалтерам и недостаточное
нормативное регулирование документирования операций в рознице, особенно в специфических
ситуациях (возврат товара физическим лицом, ошибочное отражение сумм по ККМ, замена
товаров по гарантии и др.). В некоторых случаях учет операций по суммовому принципу вообще
невозможен (например, оприходование излишков в разрезе наименований товаров, взаимозачет
товаров при пересортице и др.), в других – чрезвычайно затруднителен (последующая оценка по
ЧСР, уценка товаров ниже себестоимости и др.). Вместе с тем у суммового метода учета есть свои
перспективы развития, обусловленные его значимостью для субъектов малого бизнеса, коими
является большинство предприятий нашей страны. В последнее время замечена тенденция
применения этого метода не только розничными, но и оптовыми торговыми предприятиями. Это не
идет вразрез с законодательными требованиями, хотя традиционно в оптовой торговле
используется количественно-суммовой учет.

1
  http://jurisprudenta.csj.md/search_col_civil.php?id=20506
2
  Пункт 57 Положения о порядке проведения инвентаризации   (утверждено ПМФ №
60/29.05.2012 г.) (далее – Положение).
 
3
  Пункт 23 Положения.
 
4
  Пункт 80 Положения.
 
5
  Пункт 81 Положения.
 
6
  Способ расчета средней валовой маржи был рассмотрен в журнале „Contabilitate şi audit” № 10
за 2016 год.
 
7
  Нормы естественной убыли продовольственных и непродовольственных товаров для
предприятий торговли разработаны Департаментом торговли Республики Молдова и
утверждены Постановлением   «Об утверждении норм естественной убыли
продовольственных и непродовольственных товаров в предприятиях торговли для всех форм
собственности в Республике Молдова и инструкции по их применению» № 22/03.09.1996 г.
 
8
  Согласно ч. (13) ст. 24 НК вычет остатков, отходов и естественной убыли разрешается в
пределах, ежегодно утверждаемых руководителями предприятий.
 
9
  Применение счета 712 осуществляется на основании п. 16 приложения 2 к НСБУ «Расходы» и
примечания * к приложению, согласно которому перечень расходов на реализацию
устанавливается субъектом исходя из особенностей своей деятельности и включается в
учетные политики субъекта.
 
  Уплаченная или подлежащая уплате сумма НДС на приобретаемые товарно-материальные
10

ценности, услуги, не использованные для осуществления предпринимательской деятельности,


на приобретаемые товарно-материальные ценности, которые в процессе
предпринимательской деятельности были похищены или представляют
собой  сверхнормативные потери, предусмотренные законодательством, а также на
стоимость списанных основных средств, не подвергшихся износу, не подлежит зачету и
относится на затраты или расходы периода (ч. (4) ст. 102 НК).
 
11
  Часть (3) ст. 341 Трудового Кодекса (ТК).
 
12
  Приложение 4 к ПП № 449/29.04.2004 г.
 
13
  Часть (4) статьи 340 ТК.
 
14
  Статья 337 ТК.
 
15
  Статья 336 ТК.
 
  Балансовая стоимость определяется путем применения одного из методов текущей оценки,
16

предусмотренных пунктами 33 и 39 НСБУ «Запасы».


 
  Чистая стоимость реализации  – оцененная продажная цена запасов, уменьшенная на
17

оцененные расходы по завершению (комплектованию) и оцененные расходы по продаже (подп. 3)


п. 5 НСБУ «Запасы»).
 
18
  Пункт 49 НСБУ «Запасы».
 
  Согласно ч. (1) ст. 24 НК вычитаются только понесенные расходы, кроме того, согласно ч.
19

(18) этой же статьи, не разрешается вычет сумм от переоценки и обесценения основных


средств и других активов.
 
  Субъектам налогообложения, зарегистрированным в качестве плательщиков НДС, при
20

уплате НДС в бюджет разрешается зачет уплаченной или подлежащей уплате поставщикам –
плательщикам НДС суммы НДС на товарно-материальные ценности, услуги, приобретаемые
(в том числе передаваемые при реализации договора комиссии) для осуществления облагаемых
поставок в процессе предпринимательской деятельности (ч. (1) ст. 102 НК).
 
  Пункт а) части (1) статьи 95 НК предусматривает, что объектом налогообложения
21

является поставка товаров, услуг субъектами налогообложения, являющаяся результатом их


предпринимательской деятельности в Республике Молдова.
 
  За каждый последующий отчетный период проводится новая оценка ЧСР. Если в предыдущем
22

периоде запасы были оценены в балансе по ЧСР и остаются в остатках на конец отчетного
периода по той же стоимости, а обстоятельства изменились, и ЧСР увеличилась, эти запасы
оцениваются по наименьшей сумме из себестоимости и пересмотренной ЧСР. Полученная
разница в пределах первоначальной стоимости отражается как одновременное увеличение
запасов и текущих доходов (п. 50 НСБУ «Запасы»).
 
23
  Статья 44 НСБУ «Запасы».