Material Didactico

TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
Fazemos parte do Claretiano - Rede de Educação

CURSOS DE EXTENSIÓN – EAD
Teoría de la Contabilidad – Prof. Ms. Carlos José Chaves (Org.), Prof. Ms. Mário Francisco Chagas
¡Hola! Soy Carlos José Chaves (Org.), licenciado en Ciencias de la

Contabilidad por ISCA – Instituto Superior de Ciencias Aplicadas.
Tengo un MBA en Contabilidad, Auditoría y Legislación Tributaria
por Fundace-USP, Ribeirão Preto. También soy un especialista en
Ciencias de la Contabilidad por UNG y tengo un Master en Ingeniería
de Producción por USP São Carlos. Actualmente, soy profesor en
los cursos de Ciencias de la Contabilidad y Recursos Humanos de
Claretiano – Facultad de Rio Claro, profesor en el posgrado del Centro
Universitario Eurípedes de Marília (Univem) y en el Senac Campinas. Además, soy
socio-propietario de la oficina CJ Chaves Contabilidade Me, dedicada a la contabilidad
y entrenamiento.
Mi nombre es Mário Francisco Chagas. Soy Licenciado en

Ciencias de la Contabilidad por la Universidad Estadual de
Londrina – UEL – y tengo la Contabilidad como profesión.
Tengo un Master en Administración, con área de concentración
en Gestión Empresarial, por Uni-FACEF, con especialización
en Finanzas, Auditoría y Recursos Humanos por INPG. Soy
Profesor desde 1986. Enseño Contabilidad Gerencial y Costos
y Contabilidad de Agronegocios en el Centro Universitario de Franca – UNI-FACEF (São
Paulo) y Auditoría, en la Facultad de Ciencias Económicas, Administrativas y Contables
de São Sebastião do Paraíso (Minas Gerais).
Carlos José Chaves
Mário Francisco Chagas (Org.)
Carla Maluf Tomazella (Traductora)
Eliana Ribas Pantoja (Traductora)
Contenido Básico de Referencia / Contenido Digital Integrador
Batatais
Claretiano
2018
© Ação Educacional Claretiana, 2017 Batatais (SP)
Todos los derechos reservados. Se prohíbe la reproducción, la transmisión total o parcial de
cualquier forma y / o cualquier medio (electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación
y distribución en la web), o el archivo en cualquier sistema de base de datos sin el permiso por
escrito del autor y de la Ação Educacional Claretiana.
Rector: Prof. Dr. Pe. Sérgio Ibanor Piva

Vice-Rector: Prof. Dr. Pe. Cláudio Roberto Fontana Bastos
Pro-Rector Administrativo: Pe. Luiz Claudemir Botteon
Pro-Rector de Extensión y Acción Comunitaria: Prof. Dr. Pe. Cláudio Roberto Fontana Bastos
Pro-Rector Académico: Prof. Ms. Luís Cláudio de Almeida
Coordinador General de EaD: Prof. Ms. Evandro Luís Ribeiro
Coordinador de Extensión Universitaria: Prof. Ms. Rafael Menari Archanjo
Traductoras: Carla Maluf Tomazella; Eliana Ribas Pantoja
CUERPO TÉCNICO EDITORIAL DEL MATERIAL DIDÁTICO MEDIACIONAL

Coordinador de Material Didáctico Mediacional: J. Alves
Preparación: Aline de Fátima Guedes • Camila Maria Nardi Matos • Carolina de Andrade
Baviera • Cátia Aparecida Ribeiro • Dandara Louise Vieira Matavelli • Elaine Aparecida de
Lima Moraes • Josiane Marchiori Martins • Lidiane Maria Magalini • Luciana A. Mani Adami
• Luciana dos Santos Sançana de Melo • Patrícia Alves Veronez Montera • Raquel Baptista
Meneses Frata • Simone Rodrigues de Oliveira
Revisión: Eduardo Henrique Marinheiro • Filipi Andrade de Deus Silveira • Rafael Antonio
Morotti • Rodrigo Ferreira Daverni • Vanessa Vergani Machado
Proyecto gráfico, diagramación y cubierta: Bruno do Carmo Bulgarelli • Joice Cristina Micai •
Lúcia Maria de Sousa Ferrão • Luis Antônio Guimarães Toloi • Raphael Fantacini de Oliveira •
Tamires Botta Murakami
Vídeo Clases: André Luís Menari Pereira • Bruna Giovanaz • Marilene Baviera • Renan de
Omote Cardoso
INFORMACIONES GENERALES
Cursos: Extensión
Título: Teoría de la Contabilidad
Versión: feb./2018
Formato: 15x21 cm
Páginas: 269 páginas
RESUMEN
CONTEÚDO INTRODUTÓRIO
1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 11
2. GLOSARIO DE CONCEPTOS.............................................................................. 12
3. DIAGRAMA DE LOS CONCEPTOS CLAVE......................................................... 19
4. REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS...................................................................... 19
5. E-REFERENCIAS................................................................................................. 20
Unidade 1 – INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD

1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 23
2. CONTENIDO BÁSICO DE REFERENCIA............................................................ 23
2.1. INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD............................ 23
2.2. ENFOQUES A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD.................................... 26
2.3. EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LA CONTABILIDAD..................................... 30
2.4. ESCUELAS DEL PENSAMIENTO CONTABLE............................................. 37
3. CONTENIDO DIGITAL INTEGRADOR................................................................ 45
3.1. TEORÍA DE LA CONTABILIDAD................................................................. 45
3.2. HISTORIA DE LA CONTABILIDAD............................................................. 46
3.3. ESCUELAS DEL PENSAMIENTO CONTABLE............................................. 46
4. CUESTIONES DE AUTOEVALUACIÓN............................................................... 47
5. CONSIDERACIONES.......................................................................................... 48
6. REFERENCIAS DIGITALES................................................................................. 49
Unidade 2 – ESTRUCTURA TEÓRICA DE LA CONTABILIDAD

1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 53
2.1. OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD .......................................................... 54
2.2. POSTULADOS, PRINCIPIOS Y CONVENCIONES...................................... 59
2.3. ESTRUCTURA CONCEPTUAL BÁSICA DE LA CONTABILIDAD DE 1986:
MODELO IPECAFI, IBRACON Y CVM........................................................ 65
2.4. ESTÁNDARES INTERNACIONALES Y EL CPC – RESOLUCIÓN CFC Nº 1.055 ...74
2.5. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD – IFRS...................... 76
2.6. MARCO CONCEPTUAL PARA LA PREPARACIÓN Y PRESENTACIÓN DE LOS
ESTADOS FINANCIEROS............................................................................ 78
2.7. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN CONTABLE.. 79
3.1. OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD........................................................... 92
3.2. POSTULADOS, PRINCIPIOS Y CONVENCIONES...................................... 93
3.3. ESTÁNDARES INTERNACIONALES Y EL CFC – RESOLUCIÓN CFC Nº 1.055....93
3.4. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD IFRS......................... 94
3.5. MARCO CONCEPTUAL PARA LA PREPARACIÓN Y PRESENTACIÓN DE LOS
ESTADOS FINANCIEROS............................................................................ 94
4. CUESTIONES DE AUTOEVALUACIÓN .............................................................. 95
Unidade 3 – CONTABILIDAD GENERAL

1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 105
2.1. CONTABILIDAD GENERAL........................................................................ 105
2.2. PATRIMONIO NETO (PN).......................................................................... 110
2.3. ECUACIONES PATRIMONIALES................................................................ 113
2.4. HECHO ECONÓMICO................................................................................ 114
2.5. CUENTA..................................................................................................... 120
2.6. LIBRO MAYOR........................................................................................... 121
2.7. ELEMENTOS DE LA CUENTA.................................................................... 125
2.8. SALDO Y CLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS............................................ 128
2.9. PLAN DE CUENTAS................................................................................... 131
2.10. GRADO O NIVEL DE ANÁLISIS DE LAS CUENTAS.................................. 133
2.11. ESTRUCTURA DEL PLAN DE CUENTAS.................................................. 138
3.1. CONTABILIDAD GENERAL........................................................................ 143
3.2. PATRIMONIO NETO (PN).......................................................................... 143
3.3. HECHO ECONÓMICO................................................................................ 144
3.4. SALDO Y CLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS............................................ 145
4. CUESTIONES DE AUTOEVALUACIÓN............................................................... 146
Unidade 4 – ESTADOS FINANCIEROS
1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 153
2.1. ESTADOS FINANCIEROS: FINALIDAD, CARACTERÍSTICAS E INFORMES.... 153
2.2. INFORMES: CONJUNTO COMPLETO DE ESTADOS FINANCIEROS......... 159
2.3. BALANCE GENERAL.................................................................................. 160
2.4. CUENTAS DE RESULTADO......................................................................... 167
2.5. ESTADO DEL FLUJO DE EFECTIVO........................................................... 174
2.6. ESTADO DE LOS CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO........................... 179
2.7. ESTADO DEL VALOR AGREGADO (DVA).................................................. 182
2.8. FORMACIÓN DE RIQUEZA....................................................................... 184
2.9. DISTRIBUCIÓN DE RIQUEZAS.................................................................. 186
2.10. LA IMPORTANCIA DEL ESTADO DEL VALOR AGREGADO (DVA).......... 188
2.11. NOTAS EXPLICATIVAS............................................................................. 188
3.1. ESTADOS FINANCIEROS: FINALIDAD, CARACTERÍSTICAS E INFORMES.... 193
3.2. INFORMES: CONJUNTO COMPLETO DE ESTADOS FINANCIEROS......... 193
3.3. CUENTAS DE RESULTADO......................................................................... 194
3.4. ESTADO DEL FLUJO DE EFECTIVO........................................................... 195
3.5. LA IMPORTANCIA DEL ESTADO DEL VALOR AGREGADO (DVA)............ 195
3.6. NOTAS EXPLICATIVAS............................................................................... 195
4. CUESTIONES AUTOEVALUATIVAS.................................................................... 196
6. E-REFERENCIAS................................................................................................. 200
Unidade 5 – CONTABILIDAD DE COSTOS

1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 205
2.1. CONTABILIDAD DE COSTOS..................................................................... 205
2.2. TIPOS DE GASTO....................................................................................... 208
2.3. DIFERENCIA ENTRE COSTO Y GASTO...................................................... 211
2.4. COSTOS, GASTOS, PRECIOS Y BENEFICIOS............................................. 212
2.5. SISTEMA DE COSTEO POR ABSORCIÓN.................................................. 222
2.6. MATERIAL DIRECTO................................................................................. 224
2.7. MANO DE OBRA....................................................................................... 230
2.8. COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN.................................................. 231
2.9. COSTO VARIABLE..................................................................................... 232
2.10. MARGEN DE CONTRIBUCIÓN................................................................ 233
2.11. PUNTO DE EQUILIBRIO.......................................................................... 236
2.12. MARGEN DE SEGURIDAD OPERATIVO.................................................. 242
2.13. GRADO DE APALANCAMIENTO OPERATIVO........................................ 244
2.14. COSTO ESTÁNDAR.................................................................................. 245
3.1. CONTABILIDAD DE COSTOS..................................................................... 247
3.2. MÉTODOS DE COSTEO............................................................................ 248
6. E-REFERENCIAS................................................................................................. 252
Unidade 6 – TÓPICOS ESPECIALES DE LA CONTABILIDAD

1. INTRODUCCIÓN................................................................................................ 257
2.1. LA PREVALENCIA DE LA ESENCIA SOBRE LA FORMA EN CONTABILIDAD.....257
3.1. PREVALENCIA DE LA ESENCIA SOBRE LA FORMA.................................. 266
6. E-REFERENCIAS................................................................................................. 268
CONTENIDO INTRODUCTORIO
Contenido
El enfoque del curso es la fundamentación científica de la
Contabilidad, evidenciando su estructura conceptual e histórica
y su evolución a lo largo del siglo. El curso abarca: principios
de contabilidad; estadística patrimonial: significado de los
grupos patrimoniales y configuración de los diferentes estados
patrimoniales; procedimientos contables básicos: las cuentas y
formas de entradas, concepto de débito y crédito y método de las
partidas doble; estados financieros; evaluación patrimonial y las
características de la información contable aplicable a los usuarios
externos e internos. El curso también presenta los conceptos
básicos necesarios para comprender y utilizar la contabilidad de
costos, además de los tópicos especiales de la contabilidad.
Bibliografía Básica
IUDÍCIBUS, S. de. Teoria da contabilidade. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
HENDRIKSEN, E.; BREDA, M. F. V. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1999.
LOPES, A. B.; MARTINS, E. Teoria de Contabilidade: uma nova abordagem. São Paulo:
Atlas, 2005.
Bibliografía Complementaria
FIPECAFI. Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades de
acordo com as normas internacionais e do CPC. São Paulo: Atlas, 2010.
9
IUDICIBUS, S.; MARION, J. C.; FARIA, A. C. Introdução à teoria da contabilidade para o

nível de graduação. São Paulo: Atlas, 2009. 5. ed.
LEMES, S.; CARVALHO, N. I. Contabilidade Internacional para graduação: texto, estudos
de casos e questões de múltipla escolha. São Paulo: Atlas, 2010.
SCHMIDT, P. História do pensamento contábil. Porto Alegre: Bookman, 2000.
STICKNEY, C. P.; WEIL, R. L. Contabilidade financeira: uma introdução aos conceitos,
métodos e usos. Tradução de José Evaristo dos Santos. São Paulo: Atlas, 2001.
Es importante saber: ––––––––––––––––––––––––––––––––

Este trabajo se divide, para fines educativos, en dos partes:
Contenido Básico de Referencia (CBR): es el referencial teórico y práctico
que se debe asimilar para la adquisición de las capacidades, habilidades y
actitudes necesarias para la práctica profesional. Por lo tanto, en el CBR, se
condensan los principales conceptos, principios, postulados, tesis, reglas,
procedimientos y el fundamento ontológico (¿qué es?) y etiológico (¿cuál es
su origen?) con relación a un campo del saber.
Contenido Digital Integrador (CDI): son contenidos preexistentes,
previamente seleccionados en las Bibliotecas Virtuales Universitarias con
convenio o puestos a disposición en sitios web académicos confiables.
Se llaman “Contenido Digital Integrador” porque son indispensables para
la profundización del Contenido Básico de Referencia. Juntos, no sólo
privilegian la convergencia de medios (videos complementarios) y la lectura
de “navegación” (hipertexto), sino también garantizan la amplitud, densidad y
profundidad de los temas estudiados. Por lo tanto, son contenidos de estudio
obligatorio, para el propósito de la evaluación.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
10 © TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
1. INTRODUCCIÓN
El curso de Teoría de la Contabilidad enfatiza la

fundamentación científica, el marco conceptual y la evolución
histórica de esta ciencia a lo largo del siglo. Presenta,
sucintamente, los conceptos básicos de contabilidad, enfatizando
los procedimientos de contabilidad, en una escala suficiente
para que se pueda interpretar, analizar y evaluar los estados
financieros.
Este material cuenta con seis unidades. La Unidad 1,
Introducción a la Teoría de la Contabilidad, presenta una visión
introductoria de la historia de la contabilidad y su evolución
a lo largo del siglo, como una herramienta para la medición y
evaluación patrimonial. La Unidad 2, Estructura Teórica de
la Contabilidad, discute el marco conceptual que apoya y
organiza la contabilidad. La Unidad 3, Contabilidad General,
presenta y discute los conceptos básicos de la contabilidad y sus
herramientas de organización, identificando los componentes y
las ecuaciones patrimoniales. La Unidad 4, Estados Financieros,
trata de los estados financieros, su importancia y aplicabilidad.
La Unidad 5, Contabilidad de Costos, presenta los contenidos
básicos necesarios para comprender qué es y cómo se utiliza
la contabilidad de costos. Finalmente, la Unidad 6, Tópicos
Especiales en Contabilidad, presenta temas específicos y
relevantes de contabilidad, como la prevalencia de la esencia
sobre la forma en contabilidad y las características cualitativas
de la información contable.
© TEORÍA DE LA CONTABILIDAD 11
2. GLOSARIO DE CONCEPTOS
El Glosario de Conceptos permite una consulta rápida y

precisa de las definiciones conceptuales, posibilitando un buen
dominio de los términos técnico-científicos utilizados en el área
de conocimiento de los temas tratados.
1) Acción: menor parte del capital de una sociedad
anónima. En el caso de las compañías de capital
abierto, las acciones se cotizan en la Bolsa de Valores.
2) Accionista: persona o entidad que es propietaria de
una parte de las acciones emitidas por una sociedad
anónima abierta o cerrada.
3) Amortización: cuenta que recibe los asientos de
disminución de los activos intangibles, por pérdida o
consumo del capital invertido.
4) Activo: es un recurso controlado por la entidad como
resultado de eventos pasados y del cual se espera que
resulten en beneficios económicos futuros para la
entidad.
5) Activos corrientes: incluye el efectivo y otros activos
que la institución pretende convertir en efectivo,
vender o consumir en aproximadamente un año, a
partir de la fecha del balance. Efectivos, inversiones
temporales en títulos financieros, cuentas por cobrar
de clientes, inventarios y pagos anticipados son los
tipos más comunes de activos corrientes.
6) Activos fijos: son los derechos que tienen como su
objeto bienes materiales destinados al mantenimiento
de las actividades de la empresa o institución o
ejercidos con esta finalidad, incluso los derivados
de operaciones que transfieren a la empresa los

beneficios, riesgos y control de estos bienes.
7) Activos intangibles: es un activo no monetario
identificable sin sustancia física.
8) Actividades operativas: son las principales actividades
generadoras de ingresos de la entidad y otras
actividades que no son de inversiones y tampoco de
financiación.
9) Actividad de inversión: son aquellas relativas a la
adquisición y a la venta de activos a largo plazo y
otras inversiones no incluidas en los equivalentes de
efectivo.
10) Actividades de financiación: son aquellas que resultan
en cambios en el tamaño y en la composición del
capital propio y en el capital de terceros de la entidad.
11) Activos no corrientes: es un grupo formado por
los recursos de carácter duradero, generalmente
mantenidos y utilizados durante varios años. Incluye
terrenos, edificios, equipos, patentes e inversiones a
largo plazo en títulos.
12) Balance general: es uno de los estados financieros más
importantes, mediante el cual se puede determinar la
situación patrimonial y financiera de una entidad en un
momento determinado. En ese estado, se demuestra
claramente el Activo, Pasivo y el Patrimonio Neto.
13) Bien: todo que se puede evaluar económicamente y
que satisface las necesidades humanas.
14) Efectivo: incluye montos en efectivo y depósitos
bancarios disponibles.
15) Efectivo y equivalente de efectivo: los equivalentes

de efectivo se mantienen con la finalidad de cumplir
los compromisos de efectivo a corto plazo y no para
inversión u otros propósitos.
16) Capital de terceros: corresponde al pasivo exigible, es
decir, los fondos obtenidos con personas y entidades
diferentes de los socios y accionistas, con fines de
aplicación en las operaciones de la institución.
17) Capital propio: equivale al patrimonio neto, siendo
la parte de los recursos invertida por los socios y
accionistas y también generada por las actividades de
la institución.
18) Capital social: es el valor, definido en contrato o
estatuto, aplicado por los socios o accionistas en las
operaciones de la institución.
19) Cuenta: registra los movimientos contables, que
pueden ser cuentas del patrimonio (para el balance
general) o cuentas de resultado (para el DRE).
20) Contabilidad: ciencia social aplicada, cuyo objeto de
estudio es el patrimonio, midiendo sus variaciones a
través del registro de actos y hechos administrativos.
21) Costo: gastos involucrados en la fabricación de un
producto, venta de mercancía o prestación de un
servicio.
22) Estados de los Cambios en el Patrimonio Neto (DMPL):
trata de las fluctuaciones que ocurrieron en las cuentas
que componen la situación neta de la institución.
23) Estados del Flujo de Efectivo (DFC): analiza las entradas
y salidas de dinero de la institución, en el ámbito
operativo, de inversiones y financiación.
24) Estado del Resultado del Año (DRE): proporciona una

medida del rendimiento operativo de una institución
durante un periodo específico. Debe presentarse en
forma deductiva, con los detalles necesarios de los
ingresos, gastos, ganancias y pérdidas, definiendo
claramente el beneficio o pérdida neta para el año y
por acción.
25) Depreciación: cuenta que recibe los asientos que
disminuyen el valor de los activos fijos, por razón de
uso, desgaste natural u obsolescencia.
26) Gastos: gastos cuyo objetivo es generar ingresos,
resultando en una disminución en el patrimonio neto
de la institución.
27) Equivalente de efectivo: son inversiones financieras
a corto plazo, de alta liquidez, que son prontamente
convertibles en monto conocido de efectivo y que
están sujetas a un riesgo insignificante de cambio en
el valor.
28) Inventario: bien destinado a la venta, siendo que su
composición puede variar dependiendo de la actividad
de la institución.
29) Agotamiento: cuenta que recibe los asientos de
disminución de activos permanentes como yacimientos
y bosques, como resultado de su exploración.
30) Año social: periodo de 12 meses en el cual, al final,
ocurre el cierre y publicación de los estados financieros.
31) Hecho contable: son hechos que causan los cambios
patrimoniales o de resultado, divididos en hechos
permutativos, modificativos o mixtos.
32) Facturación: valor de los ingresos de bienes o servicios

vendidos en un periodo específico.
33) Flujo de efectivo: son las entradas y salidas de efectivo
y equivalentes de efectivo.
34) Impuestos: valor por pagar a las entidades públicas
a partir de la práctica de un hecho generador, por
ejemplo, el Impuesto sobre la Renta que incide sobre
el beneficio calculado.
35) Inversiones: inversión de valores además de la
actividad principal de la institución, cuya intención es
generar ganancias, como acciones y obras de arte.
36) Interés: tasa de remuneración por el uso de un capital
tomado como préstamo o prestado a otra entidad.
37) Lair: es el Beneficio Antes del Impuesto sobre la Renta,
que se puede ver en el DRE como el resultado calculado
por la institución que todavía no recibió la incidencia
tributaria derivada de este hecho generador.
38) Beneficio: uno de los términos de contabilidad más
discutidos, se produce cuando los ingresos calculados
superan los gastos en una institución con fines de lucro.
39) Margen de contribución: es la medida de la
confrontación contra los costos fijos, obtenida por la
diferencia entre el precio unitario bruto y los costos
y gastos variables unitarios. Es uno de los términos
de contabilidad más presentes en el segmento de la
Contabilidad de Costos.
40) Notas explicativas: contienen información adicional
con respecto a la presentada en los estados
financieros. Las notas explicativas proporcionan
descripciones narrativas o segregadas y aberturas de
elementos divulgados en estos estados e información

sobre elementos que no se encajan en los criterios de
reconocimiento en los estados financieros.
41) Otros Resultados Integrales: incluyen elementos de
ingresos y gastos (incluyendo ajustes de reclasificación)
que no son reconocidos en las cuentas de resultado
como requerido o permitido por los Pronunciamientos,
Interpretaciones y Directrices emitidos por el CPC.
42) Pasivo: incluye, básicamente, las obligaciones por
pagar presentes en la entidad, derivadas de eventos
pasados, cuya cancelación se espera que resulte en la
salida de recursos de la entidad capaces de generar
beneficios económicos.
43) Pasivos corrientes: representa obligaciones que la
institución espera pagar dentro de un año. Los ejemplos
son: préstamos y financiación por pagar, proveedores,
salarios y contribuciones por pagar e impuestos por
pagar.
44) Pasivos no corrientes: representa todos los otros pasivos
no clasificados como corrientes. Algunos ejemplos:
provisiones para riesgos tributarios, laborales y civiles,
las provisiones para el mantenimiento y garantía de
préstamos y financiación, obligaciones garantizadas,
entre otros.
45) Patrimonio neto: se define como el interés residual
en los activos de la entidad después de deducir todos
sus pasivos en un momento determinado. Como es
un valor residual, se presenta en el balance general
teniéndose en cuenta la medición de los activos y
pasivos.
46) Pérdida: es el consumo involuntario o anormal,

que puede convertirse en costo, si este consumo se
produce por las características propias de la materia
prima que se está trabajando, o gasto, si es debido a
un factor externo.
47) Pérdidas Estimadas en Créditos de Cobro Dudoso
(PECLD): cuenta rectificadora del Activo que mide una
pérdida que proviene de clientes deudores.
48) Resultado Integral: es la mutación que ocurre en el
patrimonio neto durante un periodo de resultado
de transacciones y otros eventos que no se derivan
de transacciones con los asociados en su calidad de
propietarios.
49) Resultado para el periodo: es el total de los ingresos
menos los gastos, excepto los elementos reconocidos
como otros resultados integrales en el patrimonio
neto.
50) Ingresos: ingreso de activos que causan un aumento
en el patrimonio neto de la institución.
51) Método de lo percibido: cálculo de los resultados
teniendo en cuenta la entrada y salida de recursos
monetarios.
52) Método de devengados: los ingresos y gastos son
apropiados al periodo en función de su ocurrencia
y de la vinculación entre los gastos e ingresos,
independientemente de sus reflejos en el efectivo.
3. DIAGRAMA DE LOS CONCEPTOS CLAVE
El diagrama a continuación permite tener una visión

general de los conceptos más importantes de este estudio.
Contabilidad Estados Contabilidad Tópicos

Introducción Marco Teórico
General Financieros de Costos Especiales
Evolución Componentes Objetivos y Conceptos Esencia sobre

Objetivos Características Fundamentales la Forma
Histórica Patrimoniales
Principales Normas Hecho Principales Clasificación Características

Escuelas Internacionales Contable Conceptos de Costos Cualitativas
Plan de Balance Sistemas de

Cuentas General Costeo
Balance de Cuentas de
Verificación Resultado
Flujo de
Efectivo
Figura 1 Diagrama de los Conceptos Clave de la Teoría de la Contabilidad.
4. REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS
IUDÍCIBUS, S. de. Teoria da Contabilidade. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
______; MARION, J. C.; FARIA, A. C. Introdução à teoria da contabilidade para o nível
de graduação. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
Atlas, 2005.

STICKNEY, W. Contabilidade financeira: uma introdução aos conceitos, métodos e
usos. Tradução de José Evaristo dos Santos. São Paulo: Atlas, 2001.
5. E-REFERENCIAS
PORTAL DE CONTABILIDAD. Glosario de términos contables. Disponible en: <http://
www.portaldecontabilidade.com.br/glossario.htm>. Acceso el: 5 feb. 2018.
UNIDAD 1
INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA
CONTABILIDAD
Objetivos
• Presentar una visión introductoria de la historia
de la Contabilidad y su evolución a lo largo de los
siglos como herramienta de medición y evaluación
patrimonial.
• Desarrollar una visión crítica sobre la relación entre
la Contabilidad y la sociedad a lo largo del tiempo.
• Entender cómo la Contabilidad se desarrolló a lo
largo de los distintos períodos históricos.
Contenidos
• Evolución histórica de la Contabilidad.
• Principales escuelas contables.
• Perspectiva de la Contabilidad y de la profesión
contable en Brasil.
•
Orientaciones para el estudio de esta unidad

Antes de iniciar el estudio de esta unidad, lea las siguientes
orientaciones:
21
UNIDAD 1 – INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
1) No se limite a este contenido; busque otras

informaciones en sitios web confiables y/o en las
referencias bibliográficas presentadas al final de
cada unidad. Recuerde que, en la modalidad de
educación a distancia, el compromiso personal
es un factor determinante para su crecimiento
intelectual.
2) Busque identificar los principales conceptos
presentados; siga la línea graduada de los asuntos
hasta poder observar la evolución del estudio de la
Historia de la Contabilidad.
3) No deje de acceder y estudiar los materiales
complementarios descritos en el Contenido Digital
Integrador.
1. INTRODUCCIÓN
Estimado alumno, conocer la historia de la Contabilidad
nos permite entender el contexto en el que esta nació y se
desarrolló, así como hace posible comprender los principales
hitos de esta ciencia e inferir sobre el futuro de la materia.
Así que, en esta unidad, presentaremos, de manera
sucinta, la evolución histórica de la Contabilidad, con el objetivo
de mostrar su importancia y evolución en la historia de la
civilización como herramienta imprescindible para la medición y
evaluación patrimonial.
¡Qué disfrute del estudio de este material!
2. CONTENIDO BÁSICO DE REFERENCIA

El Contenido Básico de Referencia presenta, con brevedad,
los temas abordados en esta unidad. Para una comprensión
integral, es necesario profundizar el estudio por medio del
Contenido Digital Integrador.
2.1. INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
Iniciaremos este tema con el siguiente cuestionamiento:

¿Por qué estudiar Teoría de la Contabilidad?
El principal objetivo del estudio de la Teoría de la
Contabilidad es obtener aportes suficientes para la aplicación
del conocimiento práctico en el proceso contable. Así que es
fundamental entender qué es una teoría.
Para Iudícibus y Lopes et al. (2004, p. 16): “Una teoría
se define como un cuerpo de conocimientos organizados
que se puede utilizar para explicar y predecir la ocurrencia de

determinados fenómenos”.
Hendriksen y Van Breda (2010, p. 32) definen la Teoría de
la Contabilidad “[...] como un conjunto coherente de principios
hipotéticos, conceptuales y pragmáticos que forman el marco
general de referencia mediante el cual se busca investigar la
naturaleza de la Contabilidad”.
A pesar de la búsqueda constante por una definición de
una teoría general para la Ciencia Contable, todavía no se ha
llegado a un modelo universal capaz de orientar el estudio de
los fenómenos contables, ya que los investigadores presentan
diferentes puntos de vista sobre el papel de la teoría contable e
incluso de los objetivos de la Contabilidad (IUDÍCIBUS; LOPES et
al., 2004).
Para Iudícibus y Marion (2000, p. 25), la enseñanza de la
Teoría de la Contabilidad permite orientar y explicar la práctica
de los asuntos más complejos, así como ayudar en la explicación
del carácter predictivo de una teoría.
Pero, al fin y al cabo, ¿qué es la Contabilidad? ¿Es una
ciencia o un arte?
De acuerdo con el American Institute of Certified Public
Accountants – AICPA (1941, p. 31), la contabilidad puede ser
definida como un: “Sistema de registrar, procesar y proporcionar
información para la administración y operación de una entidad
y para los informes que se deberán presentar sobre estas
ocurrencias” (LOPES; MARTINS, 2005, p. 112).
Fábio Besta, en su obra La Ragioneria (1880), citado por
Costa (2009. p. 6), define la contabilidad como: “[...] la ciencia
del control económico de las entidades [...]”.
Ya para Lopes de Sá (1997, p. 46): “La Contabilidad es la

ciencia que estudia los fenómenos patrimoniales, preocupándose
por las realidades, evidencias y comportamientos de estos
fenómenos, en relación a la eficacia funcional de las células
sociales”.
Hermann Júnior (1978, p. 29) define la Contabilidad como
“ciencia autónoma que tiene por objeto el estudio del patrimonio
hacendal desde el punto de vista estático y dinámico”.
Del mismo modo, Hendriksen y Breda (2010, p. 29)
describen la Contabilidad como
[...] la ciencia que se ocupa de registrar, clasificar y sintetizar, de
manera significativa y en términos monetarios, las transacciones
y eventos que son, en parte, de naturaleza financiera, y de
interpretar sus resultados.
Para Iudícibus (2008, p. 21), uno de los más importantes

teóricos del área, la Contabilidad es una
Metodología especialmente concebida para captar, registrar,
acumular, resumir e interpretar los fenómenos que afectan
a las situaciones patrimoniales, financieras y económicas de
cualquier ente, ya sea persona física, entidad sin fines de lucro,
empresa, o incluso persona de derecho público, tales como:
Provincia, Ciudad, Federación, Autarquía, etc.
Para el Conselho Federal de Contabilidade (CFC - NBC T 1),

la Contabilidad se define como ciencia social:
La contabilidad, en su condición de ciencia social, cuyo objeto
es el patrimonio, busca, por medio de la aprehensión, de la
calificación, de la clasificación, del registro, de la eventual
síntesis, del informe/estado financiero, del análisis y relato
de las mutaciones sufridas por el patrimonio de la entidad
en particular, la generación de informaciones cuantitativas y
cualitativas sobre esta, expresadas tanto en términos físicos,
como monetarios.
Hay también un conflicto en la clasificación de la

contabilidad. A pesar de, en general, ser considerada una ciencia
social, así como la economía y la administración, es común
también que se la considere una técnica o arte.
Sin embargo, independientemente de su clasificación, la
contabilidad es una técnica, arte o ciencia que adquiere cada
vez más importancia en el contexto económico contemporáneo,
en vista del crecimiento de las corporaciones, entidades e
instituciones que exigen cada vez más eficacia de los profesionales
de la Contabilidad. Estos profesionales necesitan ser capaces
de trabajar con una infinita gama de informaciones que son
necesarias para el estudio y control del patrimonio.
El video indicado en el Ítem 3.1. aborda un poco más

sobre la Teoría de la Contabilidad. En este momento, usted
debe ver el video para profundizar el asunto abordado.
2.2. ENFOQUES A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
Según Iudícibus (2015), la Teoría de la Contabilidad puede

ser encarada bajo varios enfoques (énfasis). Es improbable, sin
embargo, que sólo se pueda utilizar uno de estos enfoques para
definir todo el modelo contable.
Discutiremos ahora los principales enfoques a la teoría de
la contabilidad.
Enfoque ético
Por ese enfoque, la contabilidad debería retratar los hechos
y eventos relativos a la entidad de modo justo, no sesgado - el
famoso “fair and true view” de los anglosajones. Ese enfoque ha

influido bastante en la evolución de la materia, principalmente en
la auditoría. Sin embargo, diferentes contadores y circunstancias
distintas pueden atribuir o dar diferentes sentidos a lo que sería
justo y no sesgado (IUDÍCIBUS; MARION, 2000).
En países sin tradición inflacionaria, el coste histórico
puede ser considerado una medición exenta de sesgos (aunque
no totalmente). Ya en países con inflación, nunca se podría
aceptar eso. Se debe escoger procedimientos que, a la luz de
la realidad económica, sean los más relevantes y útiles para los
agentes decisorios; si no todos, al menos los más importantes
(IUDÍCIBUS et al., 2009).
Enfoque de comportamiento
Según ese enfoque, “[...] las informaciones contables
deberían ser planificadas y obtenidas ‘a medida’, de forma que
los usuarios reaccionaran de modo que la decisión correcta fuera
tomada” (IUDÍCIBUS et al., 2009).
Ese enfoque afecta a los campos de la Psicología, la
Sociología, la Economía y la Teoría de la Decisión. Se hace un gran
énfasis en la forma en que los informes contables se desarrollan y
se utilizan, más que a la secuencia lógica o incluso deductiva de los
principios que orientan ese sistema de información (IUDÍCIBUS
et al., 2009). En otras palabras, es preferible un procedimiento
experimental que conduzca a la toma de decisiones correctas a
un procedimiento contable lógicamente deducido que conduzca
a un comportamiento inadecuado.
Ese enfoque, aunque muy interesante, se apoya demasiado
en la evaluación de cual sería la decisión adecuada o no, frente
a varios cursos alternativos de acción. Además, es muy difícil

establecer la conexión entre el insumo informativo y la decisión
adecuada.
Enfoque macroeconómico
Ese enfoque es un caso específico de la aplicación de la
teoría del comportamiento, fijándose, sin embargo, en objetivos
económicos definidos.
De acuerdo con Iudícibus (2015 p. 9):
Durante períodos de recesión, los informes contables se
podrían elaborar obedeciendo a un conjunto de principios que
favorecieran una reanudación del proceso económico, a través
de una mayor distribución de dividendos o mayores gastos de
capital.
Iudícibus (2015, p. 9) resalta que uno de los aspectos

fundamentales de ese enfoque es: “Reportar ganancias
relativamente estables de período a período, lo que se logra a
través de políticas flexibles de depreciación y de provisiones”.
Enfoque sociológico
Ese enfoque parte de la premisa de que los informes
contables interesan no sólo a los gerentes, inversores, organismos
financiadores, etc., sino a toda la sociedad (IUDÍCIBUS et al.,
2009).
Según ese enfoque, la sociedad en general tendría
mejores informaciones sobre la entidad si, además de los
informes tradicionales, se elaborase el Estado Financiero del
Valor Añadido, en el cual se calcula el valor agregado por la
entidad sobre los factores adquiridos externamente y se

muestra cómo ese valor agregado fue distribuido para varios
factores de producción.
Ese enfoque es más claro y explica cómo la entidad generó
valor para la sociedad y cómo se distribuyó ese valor. Este estado
es mucho más completo y didáctico que el proporcionado por el
Estado/Informe de Resultados.
Enfoque sistémico
Aunque se pueda utilizar el enfoque sistémico como método
de procesamiento en los otros enfoques, este enfoque puede
considerarse distinto en el sentido de que pretende abstenerse
de prejuicios éticos, morales o sociales y, simplemente, considera
los acontecimientos societarios como insumos de un proceso
sistémico que, después de la fase de acumulación, registro,
ajustes, culmina en la edición de demostraciones e informes
contables (IUDÍCIBUS et al., 2009).
Deducción e inducción
Independientemente del enfoque o de la composición de
los enfoques elegidos para la Contabilidad, podemos utilizar dos
tipos (métodos) de razonamiento: el deductivo y el inductivo.
Según Hendriksen (2010):
El razonamiento deductivo en Contabilidad es el proceso de
iniciar con objetivos y postulados y, de estos, derivar principios
lógicos que proveen las bases para las aplicaciones prácticas
o concretas. Así, las aplicaciones prácticas se derivan de un
razonamiento lógico (IUDÍCIBUS, 2015, p. 11).
Ya el proceso deductivo:
Consiste en obtener conclusiones generalizantes a partir
de observaciones y mediciones parciales detalladas.
Muchos descubrimientos en el campo de la Física y en otras
ciencias fueron posibles por el uso del proceso inductivo. En
Contabilidad, por ejemplo, la aplicación de la inducción se haría
por la observación y el análisis de informaciones financieras
relativas a empresas y entidades (IUDÍCIBUS, 2015, p. 11-12).
Después de esta breve introducción, conoceremos ahora la

historia de la Contabilidad.
2.3. EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LA CONTABILIDAD
La Contabilidad es, tal vez, tan antigua como el origen del

Homo sapiens. Según Iudícibus (2015, p. 16),
Algunos historiadores remontan los primeros indicios objetivos
de la existencia de cuentas aproximadamente hasta 4.000
años antes de Cristo. Antes de eso, el hombre, al inventariar
el número de instrumentos de caza y pesca disponible, al
contar sus rebaños, al contar sus ánforas de bebidas, ya estaba
practicando una forma rudimentaria de Contabilidad.
Pero, fue en Mesopotamia, región situada entre los ríos

Tigris y Éufrates, que se encontraron los primeros registros
patrimoniales.
Lopes de Sá (1997, p. 16), en una obra de su autoría, relata
que
La contabilidad nació con la civilización y jamás dejará de existir
como consecuencia de ella; tal vez por eso, sus progresos casi
siempre han coincidido con aquellos que caracterizan a los de
la propia evolución del ser humano.
Para Iudícibus (2015, p. 17),

El grado de desarrollo de las teorías contables y sus prácticas
está directamente relacionado, en la mayoría de las veces, al
grado de desarrollo comercial, social e institucional de las
sociedades, ciudades o naciones.
Así, es fácil entender porque la Contabilidad tuvo su

desarrollo, como materia, en las ciudades italianas de Venecia,
Génova, Florencia, Pisa, entre otras. Estas ciudades y otras de
Europa mantenían, en la época, intensa actividad mercantil,
económica y cultural. Los comerciantes necesitaban una
contabilidad capaz de reflejar los intereses de los acreedores
y de los inversores y que era, al mismo tiempo, útil para los
consumidores y los proveedores. La sistematización de la
contabilidad estaba en camino.
Fue en este período, más precisamente en el año de
1494, que Lucas Pacioli, fraile franciscano, escribió Summa de
Arithmetica, Geometría, Proportioni et Proportionalita (un hito
para la Contabilidad), en la que consta “Tractatus de Computis et
Scripturis”, que era, principalmente, un tratado de matemáticas,
pero incluía una sección sobre el sistema de contabilización
por partidas dobles y presentaba el razonamiento en que se
basaban los registros contables, según el cual todo crédito en
una cuenta hace que surja un débito, de igual valor, en otra
cuenta.
Figura 1 Fraile Luca Pacioli.
Para Iudícibus et al. (2009, p. 18):

La obra de Pacioli no sólo sistematizó la Contabilidad, sino
también hizo posible que se escribieran nuevas obras sobre el
asunto. Es comprensible que la formalización de la Contabilidad
haya ocurrido en Italia, ya que en este período se instauró la
mercantilización, siendo las ciudades italianas los principales
puestos del comercio mundial.
Se inicia así, por largo período de dominio, lo que se ha

convenido en llamar “Escuela Italiana” (particular) y “Escuela
Europea” (general) de Contabilidad.
Veamos, a continuación, el método de las partidas dobles
definido por Luca Pacioli (1494):
Para que todo quede más claro en el cierre mencionado, es
necesario hacer esta otra comparación, a saber, sumar en una
hoja de papel todos los débitos y registrarlos al lado izquierdo,
y sumar todos los créditos y registrarlos al lado derecho, y
después se sumarán estas últimas sumas; una de las sumas
será el total de los débitos y la otra será el total de los créditos.
Ahora, si las dos sumas son iguales, o sea, una es igual que
la otra, es decir, las sumas de los débitos y de los créditos,

su conclusión será la de que su razón ha sido bien mantenida
[...] pero, si una de las sumas es más grande que la otra, hay
un error en su razón, el cual, con diligencia, será mejor que lo
encuentre con la inteligencia que Dios le dio, y con los recursos
de raciocinio que haya adquirido, y que son necesarios para el
buen comerciante [...] (ASSIS, LUPERINI, 2013, en publicación).
Aunque el método de Luca Pacioli se haya desarrollado en el

siglo XIV y divulgado en el siglo XV, la diseminación de la llamada
“escuela italiana” sólo ocurrió por toda Europa en el siglo XIX,
en un período que muchos denominaron “científico”. Es en ese
período que, tal vez por primera vez, la teoría avanza con relación
a las necesidades y las reales complejidades de las sociedades.
De acuerdo con Iudícibus (2015), esta fase también tuvo sus
exponentes máximos en Italia, que dominó el escenario contable
hasta principios del siglo XX. A partir de entonces, surgen figuras
como, entre otros, Fábio Besta, Giuseppe Cerboni y, a finales del
siglo XIX y principios del siglo XX, Gino Zappa y otros. Sus trabajos
tuvieron gran repercusión en la época y provocaron grandes
discusiones entre los adeptos de una u otra corriente.
Sin embargo, según relata Iudícibus (2015 p. 19),
[...] poco a poco, pero inexorablemente, tal vez debido a la
falta de aplicación y comprobación de algunas ideas y debido al
excesivo culto a la personalidad, el vigor de la escuela italiana
se aplaca, perdiendo sustancia e ímpetu.
Según Iudícibus (2015, p. 20), los defectos de la escuela

europea pasada están basados:
a) En la relativa falta de investigación inductiva sobre la cual
efectuar generalizaciones más eficaces;
b) En preocuparse demasiado por la comprobación de que la
Contabilidad es una ciencia, cuando lo más importante es
conocer bien las necesidades informativas de los diversos
usuarios de la información contable y construir un modelo o

sistema contable de información adecuado;
c) En el excesivo énfasis en la teoría de las cuentas, es decir, en
el uso exagerado de las partidas dobles, haciendo inviable,
en algunos casos, la flexibilidad necesaria, principalmente,
en la Contabilidad Gerencial;
d) En la falta de aplicación de muchas teorías presentadas;
e) En la decadencia del nivel de algunas de las principales
facultades superpobladas de alumnos, con profesores mal
remunerados, dando expansión más a la imaginación que a
la investigación seria de campo y de grupo.
Este conjunto de factores desfavorables se fue acentuando

a partir de 1920, con el ascenso económico y cultural de la
escuela americana.
Ascenso de la Escuela Norteamericana

El surgimiento de las grandes corporaciones
estadounidenses, principalmente a principios del siglo XX,
aliado al formidable desarrollo del mercado de capitales y al
extraordinario ritmo de desarrollo que ese país experimentó,
constituye un campo fértil para los avances de las teorías y
prácticas contables norteamericanas. No podemos olvidar,
también, que los Estados Unidos heredaron de Inglaterra una
excelente tradición en el campo de la auditoría, creando sólidas
raíces (LOPES, MARTINS, 2005).
La evolución de la Contabilidad en los Estados Unidos
se apoya, por lo tanto, en una sólida base, con las siguientes
características:
a) Gran avance y refinamiento de las instituciones económicas
y sociales;
b) El inversor medio es un hombre que desea estar

permanentemente bien informado, haciendo una presión
que no se percibe en el corto plazo, pero que es fructífera
a medio y largo plazo, sobre los elaboradores de estados
financieros, en el sentido de que sean evidenciadores de
tendencias;
c) El gobierno, las universidades y los institutos de contadores
emplean grandes cantidades de dinero para investigaciones
sobre principios contables;
d) El Instituto Americano de Contadores Públicos es una
organización actuante en materia de investigación contable,
al contrario de lo que ocurre en otros países; y
e) La creación de la Financial Accounting Standards Board
(FASB) y, desde hace muchos años, de la SEC (que
corresponde a la Comisión de Valores Mobiliarios-CMV
americana), ha propiciado grandes avances a la investigación
sobre procedimientos contables (IUDÍCIBUS, 2015, p. 19).
En las muchas teorías defendidas por autores americanos,

se destacan la claridad y la didáctica de la exposición. Parten
de una visión del conjunto de los informes propiciados por la
Contabilidad (Balance Patrimonial, especialmente) para después
bajar al nivel de detalle de los registros originarios.
Para la Escuela Americana, la Contabilidad es siempre
utilizada y presentada como algo útil para la toma de decisiones.
Esta escuela no venera a la Contabilidad en el contexto del
conocimiento humano; por medio de argumentos sólidos,
aunque lentos, esta escuela busca proporcionar al usuario
el entendimiento del significado y de la importancia de la
Contabilidad en el mundo administrativo.
Veamos algunos motivos para el ascenso de la Escuela
Norteamericana, de acuerdo con Lopes y Martins (2005):
a) Énfasis en el usuario de la información contable: la

Contabilidad se presenta como algo útil para la toma
de decisiones, evitándose la veneración demasiada a
la Contabilidad; la atención a los usuarios es el gran
objetivo.
b) Énfasis en la Contabilidad Aplicada: principalmente en
la Contabilidad Gerencial. A diferencia de los europeos,
no había una preocupación por la teoría de las cuentas,
o en querer probar que la Contabilidad es una ciencia.
c) Mucha importancia a la auditoría: como herencia
de los ingleses y transparencia para los inversores
de las Sociedades Anónimas (y otros usuarios) en los
informes contables, la auditoría es muy enfatizada.
d) Universidades en busca de calidad: grandes
cantidades de dinero destinadas a investigaciones en
el campo contable, docentes con dedicación exclusiva
y alumnos a tiempo completo valoraron la enseñanza
en los Estados Unidos.
En fin, como resalta Iudícibus (2015), podemos decir que
la Escuela Americana, a diferencia de la italiana, se preocupó
por el usuario de la información contable. Podemos afirmar,
también, teniendo como base las ideas de Iudícibus, que si los
Estados Unidos continúan en ese ritmo acelerado de desarrollo,
dando continuidad a la inversión en investigaciones a través
de sus diversos organismos (American Institute of Certified
Public Accountants (AICPA), Special Commitees, The Accounting
Research Division, The Accounting Principles Board, Financial
Accounting Standards Board (FASB), American Accounting
Association (AAA) y Security Exchange Commssion (SEC)), la
ciencia contable seguirá evolucionando, lo que beneficiará no
sólo a los Estados Unidos, sino al mundo todo.
Las lecturas indicadas en el Ítem 3.2. tratan, con más

detalles, de la historia de la Contabilidad. En este momento,
usted debe hacer estas lecturas para profundizar el asunto
abordado.
2.4. ESCUELAS DEL PENSAMIENTO CONTABLE
Con el surgimiento del Método de Partidas Dobles en el

siglo XIII o XIV y su divulgación por medio de la obra La Summa de
Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita, de Luca
Pacioli, la escuela italiana ganó gran impulso, extendiéndose por
toda Europa.
Varias corrientes de pensamiento contable se desarrollaron
dentro de la escuela italiana, siendo las más relevantes: la
contista, la personalista, la administrativa, la controlista, la
neocontista, la hacendal y la patrimonialista.
Veamos, a continuación, cada una de ellas.
Escuela Contista
Según Iudícibus et al. (2009, p. 203):
La escuela contista fue la primera escuela del pensamiento

contable y su creación fue instituida en el período de la
contabilidad moderna, precisamente en el siglo XV. El Fraile
Luca Pacioli fue el idealizador de esta escuela doctrinal al editar
su libro en 1494.
Esta escuela defendía que la Contabilidad debería

preocuparse principalmente por el proceso de teneduría de
libros por medio de las partidas dobles. No hubo alteraciones

en las teorías de la escuela contista hasta el siglo XVIII, período
conocido como la era del estancamiento contable.
Esta escuela contribuyó al surgimiento de la Teoría de las
Cinco Cuentas Generales, en 1795, creada por el francés Edmond
Dégrange, que evidenciaba los cinco principales objetos de una
transacción comercial: mercaderías, dinero, obligaciones por
cobrar, obligaciones por pagar y ganancias y pérdidas.
Según Iudícibus et al. (2009, p. 214), Dégrange formuló una
regla que ganó estatus de axioma: “cargar al que debe, abonar a
quien se debe”, es la regla dictada por el autor de la teoría de las
cinco cuentas generales.
Como las relaciones de débito y crédito son personales,
Dégrange supuso que todas las cuentas representan al
comerciante y, por lo tanto, él es “deudor” cuando recibe y
“acreedor” cuando entrega (IUDÍCIBUS et al., 2009, p. 214).
Escuela Personalista
Esta escuela se originó en Italia en 1867 con Francesco
Marchi (1867), quién afirmaba que las cuentas eran representadas
por personas: hay una persona que debe y otra que tiene que
recibir, es decir, quien recibe algo debe a alguien (corresponde
al debe) y quien entrega algo tiene que recibir de alguien
(corresponde al haber).
Según Iudícibus et al. (2009, p. 214): “Los personalistas
defendían el estudio de los aspectos de los derechos y de las
obligaciones que involucran a los propietarios de la riqueza y
todo lo que con ella se relaciona”.
Para esa escuela, cada cuenta representaba a una persona,

a quien se entregaba algo, debitando a ese individuo (cuenta) por
el objeto dejado en su poder, y acreditándole cuando lo devolvía
para la venta o el intercambio.
De acuerdo con la Teoría Personalista, para el registro de
los hechos administrativos se deberían abrir tres categorías de
cuentas:
• De los agentes signatarios: cuentas que representan
bienes materiales. Las cuentas vehículos, inmuebles,
caja y mercancías, por ejemplo, se cargan en las
entradas y se acreditan en las salidas.
• De los agentes corresponsales: cuentas que
representan derechos y obligaciones. Utilizadas
tanto para los diversos deudores como para los
diversos acreedores, por operaciones a plazos,
abriendo una cuenta inicial para cada corresponsal
(clientes x, proveedor y) que formaba parte de los
grupos colectivos de corresponsales (facturas a
recibir y facturas pendientes de pago).
• De los propietarios: cuentas que representan el
capital (registro de su patrimonio) y el haber neto,
representado por la diferencia entre las cuentas de
renta (intereses y alquileres) y las cuentas de gastos
(ordenados e impuestos).
En 1872 la Teoría Personalista fue modificada por
Giuseppe Cerboni, que la aplicó a la logismografía, que significa
“teneduría de libros”. En el diario logismográfico existen dos
cuentas fundamentales: la del propietario y la de los agentes
(consignatarios y corresponsales).
Escuela Administrativa o Lombarda

Constituida en el período de la Contabilidad Científica, en
el siglo XIX, la Escuela Administrativa o Lombarda fue ideada por
Francesco Villa (SCHMIDT, 2000). De acuerdo con Schmidt (2000,
p. 152), esa escuela cree que “la Contabilidad es la ciencia de
la administración de las entidades y su objeto de estudio son
las leyes que gobiernan las empresas”. Sin embargo, Villa no
creía que la Contabilidad fuera una ciencia, pues sus principios
y sus diversos modos de aplicación no sirven de base para tal
afirmación (SCHMIDT, 2000).
Según esa escuela, la Contabilidad no es sólo la teneduría
de libros de los hechos por medio de las cuentas; la parte técnica
es sólo una parte del trabajo contable. Por esa razón, la Escuela
Administrativa criticó a la Escuela Contista, que se preocupaba
demasiado por las cuentas de la entidad, dejando otros factores,
principalmente los relativos a la gestión empresarial, sin gran
relevancia.
La Contabilidad para esta escuela es un conjunto de los
conocimientos económicos y administrativos de la entidad. Es
importante mencionar, como relata Schmidt (2000, p. 152), “[...]
el cuánto esta escuela contribuyó a la evolución científica de la
Contabilidad, pues la retrató no sólo como una simple teneduría
de libros, sino también como instrumento de información
gerencial para la toma de decisiones de la administración “.
Escuela Controlista
Esta escuela fue preconizada por Francesco Villa en
1850 y confirmada por Fábio Besta en 1880, definiendo la
Contabilidad como la ciencia del control económico de las
haciendas. Posteriormente, la doctrina controlista fue liderada

por Amanuele Pisani, el cual explicaba la teoría por medio del
método estratigráfico, que significa “teneduría de libros por
balance”, es decir, cómo se materializaban los hechos que la
Contabilidad registra. En otras palabras, la relación entre las
cuentas y la entidad es material y no personal, como defendían
los personalistas.
Así, una cuenta sólo debe existir mientras exista también
el elemento material representado, y todo hecho administrativo
es el efecto de un movimiento de fuerzas de la riqueza.
De acuerdo con la Teoría Materialista (Controlista), las
cuentas se clasifican en dos grupos distintos:
• Cuentas integrales: representan los bienes, los
derechos y las obligaciones exigibles.
• Cuentas diferenciales: representan el Patrimonio
Neto (PN), los ingresos y los gastos.
Escuela Matemática
Clitofonte Bellini expuso, en 1910, en su Trattato Elementare
teórico-pratico di Regioneria Generale, la teoría matemática
de la cuenta. De acuerdo con él, el concepto de cuenta, en
su significado concreto, significa una entidad matemática,
evidenciando el valor de una cosa y las variaciones ocurridas.
Esta teoría admite la sustitución de débito y crédito
por los signos + (más) y - (menos), transformando la función
en operaciones aritméticas de adición y sustracción. Débito
es la cantidad positiva (+) y crédito es la cantidad negativa (-)
en relación a cada elemento del activo y a cada elemento del
pasivo.
Escuela Patrimonialista
Los patrimonialistas reconocieron que el objeto de estudio
de la Contabilidad es el patrimonio de las entidades. Así, esa
teoría fue defendida por Vicenzo Mazi, que publicó, en 1926, la
obra La Ragioneria como el scienza del Patrimonio.
La Teoría Patrimonialista tiene por finalidad el control del
patrimonio, el devengamiento de resultados y la prestación de
informaciones sobre el patrimonio y su resultado.
De acuerdo con esta teoría, cuando se crea o aumenta un
valor activo, el hecho es positivo para el patrimonio (débito);
cuando se disminuye, el hecho es negativo (crédito). Cuando se
crea o aumenta un valor pasivo, el hecho es positivo (crédito);
cuando disminuye, el hecho es negativo (débito). Cuando
se incrementa el patrimonio (ingresos), el hecho es positivo
(crédito); cuando se lo disminuye (gastos), el hecho es negativo
(débito).
Para la Teoría Patrimonialista, las cuentas se clasifican en
dos grandes grupos:
• Cuentas patrimoniales: representan el activo y el
pasivo de la entidad. Indican la existencia de bienes,
derechos y obligaciones, además del capital social,
las reservas y los beneficios acumulados.
• Cuentas de resultados: comprenden los ingresos
y los gastos, cuyas cuentas se deben cerrar en el
momento del cálculo del resultado del ejercicio
(lucro o perjuicio), que se incorporará al patrimonio
de la entidad a través de la cuenta “Ganancias o
pérdidas acumuladas”.
Escuela Hacendalista
De acuerdo con Lopes de Sá (1997, p. 32), Cerboni y
Besta fueron los primeros a dirigir sus estudios al campo de
las haciendas - término en italiano para entidad - añadiendo la
organización, la administración y el control a la parte científica
de la Contabilidad. Gino Zappa, el más importante representante
de esa escuela, fue quien unió la organización, la gestión y la
contabilidad.
Para Lopes de Sá (1997, p. 33), otro punto importante del
pensamiento de Zappa fue el “desarrollo de un sistema teórico
contable a partir del resultado”. Según Zappa, la contabilidad
debería ocuparse del informe de los hechos de la gestión y sólo
del método de registro. De acuerdo con el autor, para que ese
informe fuera posible, todos los hechos demostrados deberían
ser conocidos, pues tales hechos son fenómenos económicos
que, normalmente, forman parte de un flujo de intercambios
monetarios entre la entidad y las economías externas.
Se pueden resumir las contribuciones de esta escuela de
pensamiento de la siguiente manera:
• La teoría contable debería ser capaz de interpretar los
acontecimientos relacionados a la vida de la entidad, y
demostrar la formación del resultado y sus relaciones
con los hechos administrativos y con todo el contexto
en que se inserta la entidad;
• El resultado se considera el fenómeno económico más
importante de una entidad;
• El conocimiento y el informe/estado del resultado de
la gestión empresarial representaban los principales
objetos de la contabilidad en aquel momento (LOPES
DE SÁ, 1997, p. 34).
Escuela Neocontista o Moderna Escuela Francesa

La escuela neocontista, de principios del siglo XX (1914),
devolvió a la Contabilidad su objeto original: la riqueza
patrimonial; en consecuencia, trajo gran avance para el estudio
del análisis patrimonial y de los fenómenos derivados de la
gestión empresarial, surgiendo como un movimiento contrario
al personalista, defendiendo el valorismo de las cuentas
(SHCHMIDT, 2000, p. 156).
De acuerdo con Shchmidt (2000, p. 156), los neocontistas
defendían que las cuentas no se deberían abrir a personas
o entidades, ni representaban derechos y obligaciones, sino
deberían reflejar los valores de los componentes patrimoniales
sujetos a modificaciones.
Para Shchmidt (2000, p. 156), fue a partir de esa escuela
que la contabilidad asumió la atribución de poner en evidencia el
activo, el pasivo y la situación neta de las unidades económicas.
Para ello, sería necesario abrir cuentas con valores de activos
(positivas), pasivos (negativas) y diferenciales (abstractas/
situación neta).
En este sentido, las principales reglas contables pasaron a
se expresar a partir de la fórmula del balance, es decir: Activo
es igual a Pasivo más o menos la Situación Líquida (A = P +/-
SL), siendo que la disposición de las cuentas en el balance debe
basarse, para el activo, en su grado de disponibilidad y, para el
pasivo, en el de exigibilidad.
La dinámica del balance era interpretada por los
neocontistas, teniendo como bases los hechos permutativos y
modificativos, como se describe a continuación:
Dentro de lo que se denominaba dinámica contable,

se afirmaba que, en un balance, en un momento cualquiera,
la suma de las cantidades referentes al débito es igual a la
suma de las cantidades referentes al crédito, lo que equivale
a decir que a un débito corresponde siempre un crédito
de igual valor. En esta concepción, las cuentas activas se
cargan por el valor inicial y por los aumentos y se acreditan
por las disminuciones. En cuanto a las cuentas pasivas, pasa
exactamente lo contrario (SHCHMIDT, 2000, p. 156).
Se puede concluir, así, que la gran contribución de esa

escuela a la comunicación contable fue la separación entre
pasivo y situación neta (patrimonio neto), en el balance.
Antes de proseguir con sus estudios, haga la lectura

indicada en el Ítem 3.3., que trata más profundamente de las
escuelas del pensamiento contable.
3. CONTENIDO DIGITAL INTEGRADOR

El Contenido Digital Integrador representa una condición
necesaria e indispensable para que se entienda integralmente
los contenidos presentados en esta unidad.
3.1. TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
Para complementar el tema abordado en este ítem, vea el

siguiente video, que trata de la Teoría de la Contabilidad.
• IUDÍCIBUS, S. de. Teoria da Contabilidade – Parte
1. Disponible en: <https://www.youtube.com/
watch?v=msnbsAfI188>. Fecha de consulta: 8 nov.
2017.
3.2. HISTORIA DE LA CONTABILIDAD
Para obtener más información sobre la Historia de la

Contabilidad, consulte las referencias y vea los siguientes videos.
Ciertamente ellos complementarán lo que se estudió en esta
unidad referente a ese tema.
• HENDRIKSEN, E.; BREDA, M. F. V. Teoria da
Contabilidade. São Paulo: Atlas, 1999.
• IUDÍCIBUS, S. de. Teoria da contabilidade. 11. ed.
São Paulo: Atlas, 2015.
• IUDÍCIBUS, S. de; MARION, J. C. Introdução à Teoria
da Contabilidade: para o nível de graduação. São
Paulo: Atlas, 2000.
• BORGES, T. História da contabilidade.
Disponible en: <https://www.youtube.com/
watch?v=qw5wbbPwXTg>. Fecha de consulta: 8
nov. 2017.
• CONTABINISTRADOR. Como nasceu a contabilidade
e suas principais conquistas. Disponible en: <https://
www.youtube.com/watch?v=BfJ0IvyfNJc>. Fecha
de consulta: 8 nov. 2017.
3.3. ESCUELAS DEL PENSAMIENTO CONTABLE
Para conocer más profundamente las Escuelas del

Pensamiento Contable, consulte:
• SCHMIDT, P. História do Pensamento Contábil. Porto
Alegre: Bookman, 2000.
4. CUESTIONES DE AUTOEVALUACIÓN
La autoevaluación es una herramienta importante para
que Ud. pueda evaluar su aprendizaje. Si encuentra dificultades
para contestar a las siguientes preguntas, deberá revisar los
contenidos estudiados para aclarar sus dudas.
1) El objeto de la contabilidad es el patrimonio de la entidad y su campo

de aplicación son las entidades económico-administrativas, que es
como se conocen a las entidades que, para alcanzar su objetivo, ya sea
económico o social, utilizan bienes patrimoniales y necesitan un órgano
administrativo que practique actos de naturaleza económica necesarios a
sus fines (CESGRANRIO, 2010).
Este enunciado se refiere a:
a) Sociedad empresarial.
b) Entidad con fines de lucro.
c) Empresa.
d) Compañía.
e) Hacienda.
2) El objeto de la contabilidad es (FEPESE, 2010):

a) el patrimonio de las entidades.
b) el devengamiento/cálculo del resultado de las entidades.
c) la planificación contable de las entidades.
d) el control y la planificación de las entidades.
e) el suministro de información a sus usuarios en general.
3) Las áreas del conocimiento se basan en presupuestos y métodos científicos

de las diversas escuelas de pensamiento. Específicamente en el área de la
contabilidad, las escuelas de pensamiento norteamericana e italiana son
las principales corrientes en que se fundamenta la contabilidad brasileña.
Sobre estas escuelas, elija la opción correcta:
a) La italiana considera el enfoque informacional, mientras que la escuela
norteamericana confiere gran importancia a la sistematización del
plan de cuentas.
b) La norteamericana adopta la visión establecida por el neo

patrimonialismo, mientras que la escuela italiana asume como
principal foco la generación de las informaciones contables para sus
diversos usuarios.
c) La italiana prioriza las necesidades de los usuarios de la información
contable, mientras que la escuela norteamericana demuestra una
excesiva preocupación en caracterizar la contabilidad como ciencia.
d) La norteamericana considera prioritario el conocimiento de la teoría
de las cuentas, mientras que la escuela italiana enfatiza el área de
la auditoría, para garantizar más confiabilidad a las informaciones
generadas.
e) La norteamericana considera la contabilidad un proveedor de
información económica relevante para los diversos usuarios, mientras
que la escuela italiana sostiene que la contabilidad debe estudiar sólo
los eventos que afectan el patrimonio de las entidades.
Clave
1) E.
2) A.
3) E.
5. CONSIDERACIONES
A lo largo de esa unidad, tratamos de aclarar que la
evolución de la Contabilidad siempre estuvo relacionada al
desarrollo de la humanidad. Su gran marco como materia se dio
en las ciudades italianas de Venecia, Génova, Florencia y Pisa. De
esta forma, durante muchos años, la escuela italiana influenció
fuertemente la enseñanza y la práctica contable. A partir de
1920, se observó el ascenso de la escuela norteamericana, lo
que se relaciona al gran avance económico, social y académico
de los Estados Unidos.
• Para seguir tratando del asunto, en la Unidad 2

discutiremos la estructura conceptual de la Contabilidad,
que sostiene y organiza esa área.
6. REFERENCIAS DIGITALES
Figura
Figura 1 Fraile Luca Pacioli. Disponible en: <https://universodasleis.com/wp-content/
uploads/2017/10/partidas-dobradas.jpg>. Fecha de consulta: 1 dic. 2017.
Páginas web visitadas

CESGRANRIO. Fundação Cesgranrio (Centro de Seleção de Candidatos ao Ensino
Superior do Grande Rio). 2010. Disponible en: <http://www.cesgranrio.org.br/
concursos/evento.aspx?id=petrobras0210>. Fecha de consulta: 19 dic. 2017.
FEPESE 2010. Fundação de Estudos e Pesquisas Socioeconômicos. 2010. Disponible en:
<https://www.qconcursos.com/questoes-de-concursos/provas/fepese-2010-imetro-
sc-administrador>. Fecha de consulta: 19 dic. 2017.
ASSIS, E.; LUPERINI, A. E. ABC da Contabilidade Pública. A linguagem dos contadores
públicos, sem mistérios. 3 ed. s.l.: s.n., 2013.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Normas brasileiras de contabilidade:
auditoria interna: NBC TI 01 e NBC PI 01/ Conselho Federal de Contabilidade. Brasília:
Conselho Federal de Contabilidade, 2012.
COSTA, J. M. da. Contabilidade básica. São Paulo: Pearson, 2009.
HENDRIKSEN, E.; BREDA, M. F. V. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1999.
HERMANN Júnior, F. Contabilidade superior. São Paulo: Atlas, 1978
IUDÍCIBUS, S. de. Contabilidade Introdutória. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2008.
________, S. de; MARION, J. C. Introdução à teoria da contabilidade: para o nível de
graduação. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2000.
_________, S. de; MARION, J. C.; FARIA, A. C. Introdução à teoria da contabilidade para

o nível de graduação. 5. ed. São Paulo: Atlas 2009.
________, S. de. Teoria da contabilidade. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
LOPES DE SÁ, A. História Geral e das doutrinas da Contabilidade. São Paulo: Atlas,
1997.
Atlas, 2005.
UNIDAD 2
ESTRUCTURA TEÓRICA DE LA
CONTABILIDAD
Objetivos
• Discutir el marco conceptual que sostiene y organiza la
Contabilidad.
• Presentar las Normas Internacionales de Contabilidad
(IFRS).
• Comprender el Marco Conceptual para la Preparación y
Presentación de los Estados Financieros
• Identificar las características cualitativas de la
información contable-financiera.
Contenidos
• Objetivos y usuarios de la Contabilidad.
• Estructura conceptual básica de la Contabilidad: Modelo
del Instituto Brasileiro de Pesquisas Contábeis (IPECAFI),
del Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
(IBRACON) y de la Comissão de Valores Mobiliários
(CVM).
• Introducción a las normas internacionales de
contabilidad.
• Marco Conceptual para la Preparación y Presentación
de los Estados Financieros.
51
UNIDAD 2 – ESTRUCTURA TEÓRICA DE LA CONTABILIDAD
Orientaciones para el estudio de la unidad

Antes de iniciar el estudio de esta unidad, lea la siguiente
orientación:
1) Esta unidad enfatiza la fundamentación y las

implicaciones de importantes conceptos contables.
Para aprender contabilidad es necesario desarrollar
la capacidad de identificar la base conceptual de las
transacciones que la contabilidad resume y el proceso
según el cual se realiza este resumen. Sin ello, el
profesional tendrá dificultades para reconocer las
cuestiones pertinentes al encontrar una situación
nueva. Recuerde que, en la modalidad de educación
a distancia, el compromiso personal es un factor
determinante para su crecimiento intelectual.
1. INTRODUCCIÓN
Según Iudícibus (2015, p. 3): “El punto de partida para la
comprensión y el estudio de la teoría que involucra una ciencia
social como la Contabilidad es establecer sus objetivos”. Para el
autor, el objetivo básico de la Contabilidad, de forma resumida,
consiste en proporcionar informaciones económicas para los
diversos usuarios, de forma que propicien decisiones racionales.
Los inversores necesitan tomar decisiones sobre la compra, la
venta o el mantenimiento de las inversiones, mientras que los
acreedores deben discutir si van a dar crédito a la institución que
lo solicita. Además, los informes generados por la Contabilidad
tienen como objetivo demostrar la eficiencia de la administración
de la institución en el uso de los recursos.
Definidos los objetivos, los estudiosos de la Contabilidad
pasaron a buscar los medios para alcanzarlos y, de esa forma,
definieron un modelo de procedimientos contables por medio
de una estructura conceptual básica que, por supuesto, sufre
diferentes presiones, influencia de entidades reguladoras y
fuerzas políticas en cada país.
Así que, en un primer momento, vamos a presentar una
breve discusión sobre los objetivos de la contabilidad y sus
usuarios para, luego, hablar de los Postulados, Principios y
Convenciones contables en la visión de diversos investigadores
de la teoría de la contabilidad.
Posteriormente, vamos a tratar de las Normas
Internacionales de Contabilidad y del Marco Conceptual para
la Preparación y Presentación de los Estados Financieros.
Dentro del Marco Conceptual, destacaremos los objetivos del
informe contable financiero, las características cualitativas de
la información contable y los elementos representativos de la

posición patrimonial.

2.1. OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD
Según Iudícibus y Marion (2000, p. 53):

El objetivo de la contabilidad es proporcionar información
estructurada de naturaleza económica, financiera, física, de
productividad y social, a los usuarios internos y externos de la
entidad objeto de la Contabilidad.
Información estructurada, en el contexto de la Contabilidad,

significa proporcionar datos e información de forma organizada
dentro de un esquema de planificación contable en el que un
sistema de información es elaborado, puesto en funcionamiento
y periódicamente revisado.
Así, las operaciones de la entidad a la que se está aplicando
la contabilidad se estudian minuciosamente para entonces
se elaborar el plan y el manual de cuentas para el registro
sistemático de las operaciones rutinarias de la entidad, al
mismo tiempo que se definen los principales tipos de informes
que deben resultar del proceso contable (IUDÍCIBUS; MARION,
2000, p. 53).
Según el Instituto de los Auditores Independientes de Brasil

(IBRACON), citado por Iudícibus y Marion (1992, p. 57):
La Contabilidad es, objetivamente, un sistema de información y

evaluación destinado a proporcionar a sus usuarios informes y
análisis de naturaleza económica, financiera y de productividad
en relación a la entidad en cuestión.
De acuerdo con Iudícibus y Marion (1992), se puede

comprender por sistema de información un conjunto articulado
de datos, técnicas de acumulación, ajuste y elaboración de
informes que permite:
• Tratar la información de carácter repetitivo con el
máximo posible de relevancia y el mínimo de costo;
• Dar condiciones para la elaboración, mediante la
utilización de informaciones primarias contenidas
en el archivo básico, junto con técnicas derivadas
de la propia contabilidad y/o otras materias,
informes de excepción para fines específicos, en
oportunidades definidas o no.
De esta forma, es posible observar que la Contabilidad tiene
una función bastante amplia, en la medida en que es responsable
por el suministro de informaciones de carácter operacional y no
sólo financiero.
Podemos verificar, además, que la Contabilidad tiene la
función clara y objetiva de servir a las necesidades de los usuarios
(LOPES; MARTINS, 2005). El Conselho Federal de Contabilidade
(CFC) presenta una visión amplia de la Contabilidad como
ciencia dirigida a informar a sus usuarios acerca de la situación
económica, financiera y operacional de las entidades.
El Financial Accounting Standards Board - FASB (1997,
p. 32) expresó la siguiente visión acerca de los objetivos de la
Contabilidad:
La información contable y los informes financieros deben

proporcionar informaciones útiles para los actuales y futuros
inversores y acreedores y otros usuarios en la toma de
decisiones racionales sobre crédito, inversiones y similares.
Tales informaciones deben ser comprensibles para todos
aquellos que tengan una comprensión razonable de las
actividades de negocios y económicas y que estudien dichos
informes adecuadamente. Los informes financieros deben
proporcionar información para ayudar a los actuales y futuros
inversores y acreedores y otros usuarios en la verificación de las
cantidades, del tiempo y de la incertidumbre de los recibos de
caja futuros que provienen de dividendos o intereses y también
de los recibos provenientes de la venta o madurez de los títulos
y préstamos (LOPES; MARTINS, 2005, p. 112).
El American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)

publicó, en 1973, un informe del Grupo de Estudios sobre los
Objetivos de los “Estados Financieros” que dice:
La función fundamental de la contabilidad [...] ha permanecido
inalterada desde sus principios. Su propósito es proveer a
los usuarios de los estados financieros con información que
les ayude a tomar decisiones. Sin duda, ha habido cambios
sustanciales en los tipos de usuarios y en las formas de
información que han buscado. Sin embargo, esta función de
los estados financieros es fundamental y profunda. El objetivo
básico de los estados financieros es proveer información útil
para la toma de decisiones económicas (IUDÍCIBUS, 2015, p. 4).
Pero, al fin y al cabo, ¿quiénes son los usuarios de la

información contable? Veamos en el siguiente ítem.
Usuarios de la información contable

El Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
(IBRACON) (1992, p. 57) define como usuario “[...] toda persona
física o jurídica que tenga interés en la evaluación de la situación
del progreso de determinada entidad, ya sea una empresa, una

entidad sin fines de lucro o incluso el patrimonio familiar”.
El Conselho Federal de Contabilidade, por medio de la
Resolución CFC nº. 785, de 28.07.95, que aprobó las Normas
Brasileñas de Contabilidad 1, que trata de las Características
de la Información Contable, define que “[...] las informaciones
generadas por la Contabilidad deben propiciar a sus usuarios una
base segura a sus decisiones [...]”, y define usuarios “[...] como
personas físicas o jurídicas con interés en la Entidad, que se
utilizan de las informaciones contables de ésta para sus propios
fines, de forma permanente o transitoria”.
Según Iudícibus (2010), los usuarios de la información
contable se pueden subdividir en dos grupos distintos:
a) Usuarios externos: son aquellos que no tienen relación
directa con la institución, pero que, de alguna forma,
necesitan la información contable para la toma de
decisiones, como accionistas, prestamistas, entidades
gubernamentales, empleados en general, etc.
b) Usuarios internos: son todas las personas o grupos
de personas relacionadas con la entidad, vinculadas
a partir del ambiente en que se ubican y que tienen
facilidad de acceso a la información contable-
financiera, como el empresario, los administradores,
los socios, entre otros, para:
• Acompañar el desarrollo de la institución.
• Saber si la institución está generando ganancias o
pérdidas.
• Analizar los resultados obtenidos.
• Establecer las medidas adecuadas para alcanzar sus

objetivos.
Observe la Figura 1, que ilustra más claramente los diversos

usuarios de la Contabilidad.
USUARIOS DE LA CONTABILIDAD
Proveedores
Invesores Bancos
Empleados
Empresa
Sindicatos

Órganos de
Competencia
Clase
Gobiernos Otros

Figura 1 Usuarios de la Contabilidad.

Según Lopes y Martins (2005, p. 112), el Financial Accounting
Standards Board - FASB privilegia claramente al usuario externo
de la información contable. Esto ocurre por la comprensión de
que estos usuarios externos no tienen el poder de elaborar la
contabilidad de las entidades y obtener la información necesaria,

como pueden hacer los administradores.

El usuario interno, además de la información contenida
en los informes contables financieros divulgados por la entidad,
también tiene acceso a los informes más precisos y a la información


interna; por lo tanto, está en una situación privilegiada en relación

al usuario externo (LOPES; MARTINS, 2005).
Objetivos de los usuarios

El Financial Accounting Standards Board - FASB (1997)
trabaja con la idea de pronunciamientos para atender a las
demandas comunes de los usuarios. De esta forma, no se
atienden necesidades específicas. Este aspecto se constituye
en uno de los principales problemas de la normatización de
la Contabilidad, ya que existen varios usuarios con demandas
diferentes de información y con modelos de decisión
diferenciados. Las diferencias entre las demandas pueden existir
entre diferentes clases de usuarios, como, por ejemplo, entre
auditores y administradores. Pueden existir diferencias también
dentro de la misma clase de usuarios que actúan en entidades
de naturaleza distintas, como administradores de pequeñas y
grandes entidades, por ejemplo. (LOPES; MARTINS, 2005).
2.2. POSTULADOS, PRINCIPIOS Y CONVENCIONES
De acuerdo con IBRACON (1992), la necesidad de

proporcionar informaciones no sólo a administradores
y acreedores, sino también a inversores y accionistas de
organizaciones, llevó a los profesionales de la contabilidad a
plantear la necesidad de la búsqueda de principios contables.
Con la creciente complejidad de las organizaciones surgió
la necesidad de uniformar los procedimientos contables para
que tales procedimientos pudieran atender a las diferentes
demandas por informaciones de los más diversos usuarios
(IBRACON, 1992).
Para Lopes y Martins (2005, p. 109), en respuesta al

gran número de críticas acerca de la ausencia de uniformidad
en la contabilidad, el FASB (Financial Accounting Standards
Board) intentó establecer el marco general conceptual para la
contabilidad americana, ya en sus primeros pronunciamientos.
En Brasil, fue el Instituto de Contadores (IBRACON) que
inició la normatización de los principios contables, lo que ocurrió
por medio de la circular 179/172 del Banco Central de Brasil. El
esfuerzo constante del IBRACON en emitir pronunciamientos de
interés de clase resultó en la aplicación, en 1986, de un trabajo
denominado Estructura Conceptual Básica de la Contabilidad
(IUDÍCIBUS et al., 2009).
Es importante resaltar que la normatización de la
contabilidad se produjo por medio de los principios contables.
Estos principios son las reglas, generalmente aceptadas, en que
se asientan toda la estructura teórica para la contabilidad y el
análisis contable y forman la estructura teórica de la contabilidad.
Iudícibus (2004, p. 50) clasifica los Principios Fundamentales
de la Contabilidad en tres categorías básicas:
(i) postulados ambientales de la contabilidad (los propios
postulados o axiomas);
(ii) los principios contables propiamente dichos (los teoremas);
(iii) las restricciones a los principios contables fundamentales
(las convenciones).
Postulados
Para Hendriksen y Breda (1999, p. 77), los postulados son:
Poco numerosos y representan las premisas básicas, en las que
se apoyan los principios. Se derivan del ambiente económico y
político y de los modos de razonamiento y de las costumbres de

todos los segmentos de la comunidad de los negocios.
Para Iudícibus (2004, p. 50-51), los postulados son:

[...] proposición o observación de cierta realidad que puede
ser considerada no sujeta a la verificación, o axiomática [...] son
premisas o constataciones básicas, no sujetas a la verificación,
que forman el marco sobre el que reposa el desarrollo
subsecuente de la Teoría de la Contabilidad.
Principios
De acuerdo con Schmidt (2000, p. 211):
Los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados son
las normas resultantes del desarrollo de la aplicación práctica
de los principios técnicos, emanados de la contabilidad, de uso
predominante en el medio en que se aplican, proporcionando
interpretaciones uniformes de los Estados Contables.
Iudícibus, Martins y Gelbcke (2003, p. 53) definen principios

como:
[...] la respuesta de la materia contable a los postulados, [...]
buscan delimitar cómo la profesión debe posicionarse en
relación a la realidad social, económica e institucional admitida
por los postulados.
Convenciones
Las convenciones o restricciones a los principios, según
Iudícibus, Martins y Gelbcke (2003, p. 53), "[...] representan,
dentro de la dirección general de los principios, ciertos
condicionamientos de aplicación de los principios, en una u otra
situación práctica".
Reglamentaciones de los principios contables en BRASIL

La Contabilidad, en Brasil, es bastante reciente en
comparación a la historia contable de otros países. Podemos notar,
en Brasil, la presencia sobresaliente de normas gubernamentales
en la actuación de la profesión de contador.
Según Lopes y Martins (2005), los países latinos, incluyendo
Brasil, siguen la cultura del derecho romano o code law, en que
las normas y estándares contables se deben escribir y especificar
en la ley. Mediante la influencia de este sistema jurídico,
la Contabilidad se vuelve fuertemente regulada y con una
importante influencia del gobierno. En Brasil, por ejemplo, la Ley
nº 6.404/76 dicta las normas de contabilidad y de elaboración de
los estados contables. Esta ley es considerada el más importante
evento de normatización contable en Brasil y de regulación de la
Contabilidad de las Sociedades Anónimas.
En países de derecho romano, la contabilidad normalmente
se regula por el gobierno. Leyes, normas y decretos tienden a
ser la base normativa para la práctica de la contabilidad. [...] el
gobierno tiende a imponer sus intereses, que son diferentes de
los intereses de otros usuarios (LOPES; MARTINS, 2005, p. 54).
Código Comercial Brasileño de 1850

La primera reglamentación contable del país fue
presentada por el Código Comercial Brasileño establecido en el
período de la República, en el año de 1850, por el Emperador
D. Pedro II. Su objetivo era reglamentar los procedimientos
contables, imponiendo a las instituciones la teneduría de libros,
presentando los hechos patrimoniales, conforme al artículo 290
de la Ley nº 556:
Art. 290. En ninguna asociación mercantil se podrá negar
a los socios el examen de todos los libros, documentos y
correspondencia, y del estado de caja de la compañía o

sociedad, siempre que se lo requieran; a menos que se haya
establecido en el contrato o en cualquier otro título de la
institución de la sociedad, las épocas en que el mismo examen
únicamente podrá tener lugar (BRASIL, 1950).
Algunas correcciones al código de 1850 – tales como la

determinación de que fueran remitidos al gobierno documentos
contables (balances, informes de resultado y otros con plazos
establecidos) y, además, la publicación obligatoria de balances
en el Diario Oficial – se publicaron en la Ley nº 1.083 de 1860.
Según D’Auria (1948), el Código Comercial Brasileño de
1850 califica al contador como una persona que actúa en nombre
del comerciante. El autor destaca que sólo en los últimos años se
considera la profesión de contador legalmente.
A partir de los años 1960, los profesionales de la contabilidad
comenzaron a sufrir influencia de la escuela americana. Según
Lopes y Martins (2005, p. 123),
[...] en un escenario de desarrollo económico, que demandaba
un mercado más fuerte e influyente, las necesidades de los
usuarios pasaron a exigir una contabilidad más pragmática,
con una relación más significativa entre la teoría y la práctica
contable, y más orientada a las necesidades de los usuarios.
Los autores citan, también, la aparición de un gran número

de empresas de auditoría norteamericana en esa época en el
mercado brasileño.
La Resolución nº 220/1972, del Banco Central de Brasil,
así como la circular nº 179/1972 del Conselho Monetário
Nacional, establecen la expresión “Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados”, pero fue por medio de la Resolución
nº 321/1972 del Conselho Federal de Contabilidade que se
adoptó la terminología de los Principios Contables, además de

las normas de auditoría. El inciso V recomendó la utilización de
los “Principios Enunciados por Doctrinadores Consagrados”.
Ley nº 6.404/76 – Ley de las Sociedades Anónimas

En 1976, la Contabilidad brasileña pasó por grandes
modificaciones con la edición de la Ley nº 6.404, denominada
"Ley de las Sociedades Anónimas", cuyo objetivo mayor fue
estructurar el mercado brasileño de capitales.
Según Lopes y Martins (2005), la Ley nº 6.404 solidificó la
tendencia experimentada por el país de una contabilidad más
pragmática y orientada a las necesidades de sus diversos usuarios
frente al desarrollo económico y de inversiones que Brasil estaba
viviendo.
Resolución nº 530/81 del Conselho Federal de Contabilidade –

CFC
El 23 de octubre de 1981, el Conselho Federal de
Contabilidade - CFC, considerando la necesidad de fijar principios
de contabilidad, publicó la Resolución 530/81, que aprobaba
los Principios Fundamentales de Contabilidad, ya que no existía
todavía un consenso sobre ellos.
Por medio de esta resolución, Brasil se convirtió en uno de
los primeros países a reconocer oficialmente dieciséis Principios
Fundamentales de la Contabilidad, que pasaron a legitimar las
Normas Brasileñas de Contabilidad.
2.3. ESTRUCTURA CONCEPTUAL BÁSICA DE LA CONTABILIDAD

DE 1986: MODELO IPECAFI, IBRACON Y CVM.
En 1986, el Instituto Brasileiro de Pesquisas Contábeis,

Atuariais e Financeiras (IPECAFI), de los profesores de la
Universidade de São Paulo (USP), desarrolló un estudio sobre la
“Estructura Conceptual Básica de la Contabilidad”, aprobado y
publicado por el Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
(IBRACON) y adoptado por la Comissão de Valores Mobiliários
(CVM) por intermedio de la Deliberación CVM nº 29, de 5 de
febrero de 1986.
Según el IBRACON (1986):
[...] La contabilidad es, objetivamente, un sistema de
información y evaluación destinado a proporcionar a sus
usuarios informes y análisis de naturaleza económica, financiera,
física y de productividad, con relación a la entidad objeto
de contabilización. [...] elegimos como usuario preferente
lo externo a la entidad, constituidos, básicamente, por:
accionistas; prestamistas de recursos, acreedores en general e
integrantes del mercado de capitales [...] (DELIBERACIÓN CVM
nº 29/86, p. 1-2).
En el modelo desarrollado por el Instituto Brasileiro de

Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras (IPECAF), de los
profesores de la USP, a partir de los objetivos se definen los
principios, considerados como conceptos fundamentales de la
Contabilidad, en tres categorías, organizadas jerárquicamente:
postulados ambientales de la Contabilidad, principios contables
propiamente dichos y restricciones a los principios fundamentales
- convenciones. Obsérvelos en la Figura 2:
Objetivos de la
Contabilidad
Entidad
Postulados
Continuidad
Costo Histórico
como Base de Valoración
Denominador
Común Monetario
Principios
Realización de la
Entrada
Confronto Gastos
x Ingresos
Objetividad
Materialidad
Convencioes
(Restricciones a los
Principios)
Conservatismo
Consistencia

Figura 2 Conceptos fundamentales de la contabilidad.

Son
estas tres categorías que analizaremos a continuación.

Postulados ambientales
Según Lopes y Martins (2005, p. 127):
Los postulados de la contabilidad se proponen a delimitar el
espacio de actuación de la contabilidad e imponer las situaciones
básicas en las cuales ésta se aplica. Así, se establecen las
condiciones institucionales, económicas y sociales en las que
la contabilidad se firmará como proveedora de informaciones
económicas.
Lopes y Martins (2005) resaltan que es por medio de los

postulados que se establecen las premisas orientadoras de la
teoría de la contabilidad.
Es importante señalar las consideraciones de Lopes y
Martins (2005) de que la jerarquización entre postulados y
principios podría no tener sentido en términos de aplicación
práctica para la Contabilidad, en la medida en que todos ellos
deben estar adecuadamente dimensionados. Sin embargo, los
mismos autores resaltan que al delimitar el campo de actuación
de una ciencia, la definición adecuada de sus postulados es
fundamental, pues orienta el resto del análisis, evitando que se
cometan grandes inconsistencias lógicas. En todas las ciencias
sociales, y la contabilidad no es una excepción, el correcto
establecimiento de conceptos es importante para que se pueda
caminar de forma adecuada en términos metodológicos (LOPES-
MARTINS, 2005, p. 128).
Dentro de esas ideas se presentarán los postulados de la
contabilidad.
Postulado de la Entidad
Hendriksen y Van Breda (2007, p. 104) resaltan que la “(...)
definición de la entidad contable es importante porque define
el campo de interés y delimita, así, los objetivos y actividades

posibles y los atributos correspondientes que se pueden elegir
para inclusión en los informes financieros”.
Para Lopes y Martins (2005, p. 128), este postulado establece
que la contabilidad se mantiene para las entidades y los socios;
propietarios, administradores y otros agentes no se confunden
con ellas. Según los mismos autores, las entidades pueden ser
analizadas desde el punto de vista jurídico, económico, social,
organizacional y muchos otros. Sin embargo, la contabilidad
amplía tales conceptos para caracterizar la entidad contable de
forma distinta de los aspectos antes citados. Para la contabilidad,
la entidad se refiere al grupo de recursos y personas orientadas
por los objetivos relativos a su misión como organización.
Iudícibus, Martins y Gelbcke (2008, p. 35) enuncian el
postulado de la Entidad Contable de la siguiente manera:
“La contabilidad se mantiene para las Entidades; los socios o
accionistas de éstas no se confunden, para efecto contable, con
aquellas [...]”.
Postulado de la Continuidad
Para Lopes y Martins (2005, p. 128), este postulado
considera la contabilidad como un organismo vivo que deberá
operar sus actividades por tiempo indeterminado hasta el
momento en que surjan evidencias contrarias a esa constatación.
En consecuencia, la contabilidad reconoce que, en
realidad, la institución está en operación de forma continua.
Los períodos analizados normalmente (años, meses, etc.) son
abstracciones que no tienen relación económica directa con la
vida económica de la institución. Así que el resultado económico
se forma continuamente y con plazo de duración indefinido

(LOPES; MARTINS, 2005, p. 128).
Iudícibus (2015, p. 35) presenta que el postulado ambiental
de la continuidad se anuncia simplificadamente de la siguiente
forma: “Las entidades, a efectos de contabilidad, se consideran
como emprendimientos en marcha (Going Concern), hasta que
se demuestre lo contrario”.
Según Iudícibus (2015 p. 37): “Los postulados de
continuidad y de entidad constituyen el pilar sobre el que se basa
todo el edificio de los conceptos contables”.
Principios Contables
Los Principios Contables, de acuerdo con la Estructura
Conceptual Básica de la Contabilidad, modelo IPECAFI,
representan la respuesta de la materia contable a sus postulados,
constituyéndose en su núcleo central. En ese sentido, los
principios actúan como orientadores de los procedimientos
contables ante la realidad social, económica e institucional del
ambiente delimitado por los postulados. Estos principios son:
1) El Principio del Costo como Base de Valoración se basa
en la comprensión de que el costo de adquisición de
un activo o de los insumos necesarios para fabricarlo
y ponerlo en condiciones de generar beneficios para
la entidad representa la base de valoración para la
contabilidad, expresada en términos de moneda de
poder adquisitivo constante.
2) El Principio del Denominador Común Monetario
expresa la dimensión esencialmente financiera
(evaluación monetaria) de la contabilidad, en la cual
los estados contables, sin perjuicio de los registros
detallados de naturaleza cualitativa y física, deben

expresarse en términos de moneda nacional de poder
adquisitivo de la fecha del último Balance Patrimonial.
3) El Principio de la Realización de la Entrada enuncia
que los ingresos se consideran realizados y, por lo
tanto, pasibles de registro por la contabilidad, cuando
productos o servicios producidos o prestados por la
entidad se transfieren a otra persona jurídica o física
con la anuencia de éstas y mediante pago o compromiso
de pago especificado ante la entidad productora.
4) El Principio del Confronto de los Gastos con los ingresos
y con los períodos contables pone de manifiesto que
todo gasto que se puede relacionar directamente a los
ingresos reconocidos en un determinado período debe
confrontar estos ingresos; los consumos o sacrificios
de activos realizados en determinado período que no
se pueden asociar al ingreso de este período ni a los de
los períodos futuros deberán se descargar como gasto
del período en que ocurran.
Convenciones (restricciones a los principios)

Las convenciones se refieren a algunas restricciones a la
aplicación de los principios en el sentido de delimitar, a través
de la experiencia y de la viabilidad práctica, las situaciones en
las que las elecciones deben hacerse en lo que se refiere a las
distintas opciones, normalmente existentes, para la aplicación
de los principios (LOPES; MARTINS, 2005, p. 137).
Según Iudícibus (2004), las convenciones contables
delimitan o califican mejor el tipo de comportamiento necesario
del contador frente a los amplios grados de libertad que los
postulados y principios le permiten ejercer. “Son restricciones

que representan el complemento de los postulados y principios,
delimitándoles conceptos y atribuciones” (IUDÍCIBUS; MARION,
2000, p. 121). Son normas de carácter práctico que se deben
considerar como guías. Conservatismo, consistencia, materialidad
y objetividad son las cuatro convenciones aceptadas por los
adoctrinadores.
Sobre la base de esta idea general, se presentarán las
convenciones de contabilidad, según el trabajo del IPECAFI.
Convención de la objetividad
Iudícibus et al. (2009, p. 105) afirman que, para que no
se produzca un cambio en la información contable, el contador
deberá elegir, entre varios procedimientos, el más adecuado (el
más objetivo) para describir un evento contable.
Uno de los aspectos casi siempre abordados es que los
registros contables deberán tener soporte, siempre que posible,
en documentación generada en las transacciones o evidencias
que posibiliten (además del registro) la evaluación (IUDÍCIBUS et
al., 2009).
En una situación en que no haya documentos para el soporte
de la contabilidad, se podría convocar expertos que, por medio
de informes técnicos, proporcionarían un valor objetivo para que
el contador desarrollara de manera imparcial su contabilidad. Es
importante la impersonalidad (neutralidad) del contador, pues,
cuanto más objetivo sea, más imparciales (no sesgados) serán
aquellos informes.
De acuerdo con Hendriksen (1999, p. 114):
A fin de que las mediciones contables sean lo más seguras

posible en la presentación de informaciones, relevantes para
las predicciones y tomas de decisiones de los inversores y de
otros usuarios de la información contable, los contadores deben
decidir el atributo que se medirá y, a continuación, seleccionar
un procedimiento de medición que podrá describir el atributo
adecuadamente (IUDÍCIBUS, 2015, p. 57).
De acuerdo con Iudícibus (2015), otra forma de encarar esa

restricción es en el sentido de dar evidencia a los procedimientos
utilizados. Así, el término objetividad se puede observar desde
los siguientes puntos de vista:
1) De la referencia a una documentación formal o tipo de
evidencia que soporte el registro y su evaluación;
2) De la sensibilidad del objetivo pasible de medición; y
3) De la posición de neutralidad que la contabilidad
debería mantener (IUDÍCIBUS, 2015, p. 59).
Convención del conservatismo

En esta convención, la contabilidad siempre optará, en
situaciones de decisión en la aplicación de principios, en casos
de escenarios de probabilidades razonablemente idénticas, por
aquel que resulte en menor valor para el activo y mayor valor
para los pasivos. De esta forma, la contabilidad adopta una
posición prudente.
La posición conservadora (precaución) del contador
será evidenciada en el sentido de anticipar pérdidas y nunca
anticipar ganancias. De esta forma, él no estará influenciando
a los accionistas, por ejemplo, a un optimismo que podría ser
ilusorio.
Convención de la consistencia
Una vez adoptado cierto criterio contable, dentro de
varios igualmente relevantes, no se debe cambiarlo de año a
año (o constantemente), porque, así haciéndolo, estaríamos
imposibilitando la comparación de los informes contables (a
lo largo del tiempo) y de los estudios predictivos (tendencias)
(IUDICIBUS; MARION, 2000, p. 122).
De esta forma, el preparador de los estados contables
debe preocuparse de adoptar los mejores criterios posibles para
que este no tenga que ser modificado a cada período debido a
cambios en el ambiente económico y social.
Convención de la materialidad

Según Lopes y Martins (2005, p. 132):
Esta convención busca relacionar el costo-beneficio de la
producción de la información contable, considerando siempre
los aspectos internos de la empresa para la producción de la
información en cuestión. La materialidad no puede ser fijada
por medio de criterios objetivos aplicables a todos los casos
posibles. Esta convención se diferencia de acuerdo con el
tipo de información producida y también en relación con las
características de la empresa en cuestión.
Según los mismos autores:

Es importante evitar la confusión entre materialidad y relevancia,
en la medida en que la primera se refiere a los importes
considerados, mientras que la segunda está relacionada a los
aspectos relativos al proceso decisorio de forma cualitativa.
Esta distinción es importante, pues algunas informaciones
pueden ser inmateriales y, aun así, relevantes (LOPES; MARTINS
2005, p. 132).
Este es el caso de un pequeño error en el proceso de

asignación de costos a un cierto producto, pues, si los errores
son muy pequeños, pero constantes, pueden ser relevantes, a
pesar de ser inmateriales, porque pueden revelar un problema
en el sistema de costeo que se utiliza en la institución (LOPES;
MARTINS, 2005).
2.4. ESTÁNDARES INTERNACIONALES Y EL CPC – RESOLUCIÓN

CFC Nº 1.055
A través de la Resolución CFC nº 1.055 de 7 de octubre de

2005, el Conselho Federal de Contabilidade (CFC) creó el Comitê
de Pronunciamentos Contábeis (CPC).
Este comité tiene como objetivos el estudio, la preparación
y la emisión de pronunciamientos técnicos sobre procedimientos
de contabilidad con el fin de armonizar la práctica de la
contabilidad en Brasil a los estándares internacionales.
Los Pronunciamientos Contables del CPC,
[...] se basan en los International Financial Reporting Standards
(IFRS), pero, además de esos estándares, también utilizan los
conocimientos de la Associação Brasileira de Companhias
Abertas (ABRASCA), de la Fundação Instituto de Pesquisas
Contábeis, Atuariais e Financeiras (FIPECAFI), de la Associação
dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de
Capitais (Apimec), del Instituto dos Auditores Independentes do
Brasil (Ibracon), de la Bolsa de Valores de São Paulo (Bovespa) y
del Conselho Federal de Contabilidade (CFC) (RESOLUCIÓN CFC
nº 1.055, de 7 de octubre de 2005).
El Comitê tiene la misión de buscar más transparencia

en las informaciones contables para reducir los costos de los
estados financieros de las instituciones, la centralización y la
uniformidad de la producción de procedimientos contables, con

el objetivo de establecer, a medio plazo, un conjunto único de
normas para aplicación en el país, en convergencia a las normas
internacionales y aprobadas por todos los órganos reguladores y
de clase en el país.
Se invitan a participar en las reuniones del CPC
representantes de la Comissão de Valores Mobiliários (CVM),
Secretaria da Receita Federal (SRF), Banco Central (BACEN)
y Superintendência de Seguros Privados (SUSEP), debiendo
homologarse los pronunciamientos emitidos por el CPC en el
marco de cada uno de estos órganos reguladores para aplicación
de los mismos (BARBOSA; DIAS; PINHEIRO, 2009).
Ley nº 11.638/2007, Ley nº 11.941/2009 y Deliberación CVM nº

539/2008
El proceso de convergencia a las Normas Internacionales
de Contabilidad (IFRS) en Brasil tuvo inicio con la aprobación
de la Ley nº 11.638, el 28 de diciembre de 2007, que promovió
importantes cambios en la Ley nº 6.404/1976 (Ley de Sociedades
por Acciones), cambios que fueron complementados por medio
de la Medida Provisional nº 449, del 3 de diciembre de 2008,
convertida en la Ley Nº 11.941, del 27 de mayo de 2009.
La aprobación de la Ley nº 11.638/07 fue un importante hito
para la nueva Contabilidad brasileña, propiciando condiciones
reales para la convergencia a las Normas Internacionales de
Contabilidad.
De acuerdo con la FIPECAFI (2010, p. 20):
Esta ley, modificando la de nº 6.404/76, la Ley de las S.A, fue
el gran cambio que propició condiciones para la convergencia
a las normas internacionales de contabilidad. El texto legal
no sólo determinó esa convergencia como produjo cambios

en la Ley que impedían la adopción de varias de esas normas
internacionales. Además, se hizo expresa mención a la figura
del CPC y lo más fundamental de todo, se determinó, de forma
enfática, la segregación entre contabilidad para fines de Estados
Contables y Contabilidad para Fines Fiscales.
La adopción de las Normas Internacionales de Contabilidad

(IFRS)
[...] incorporó diversas innovaciones a la Contabilidad brasileña
con el propósito de producir estados financieros más útiles a
los inversores y a los demás usuarios externos en sus procesos
de asignación de recursos. Este nuevo ordenamiento, derivado
de la adopción de las normas internacionales de contabilidad
(IFRS), pretende mejorar la infraestructura informacional del
mercado de capitales nacional, reduciendo las asimetrías (CVM,
n. 37, 2011).
Muchos conceptos presentados por las IFRSs no son

necesariamente inéditos para la doctrina contable brasileña,
pero ciertamente traen novedad a la práctica profesional de
muchos contadores y al ambiente contable de las compañías.
En este contexto, se está rompiendo un paradigma cultural
desde hace mucho tiempo presente en nuestro ambiente
económico-financiero, según el cual los eventos económicos
eran interpretados y, consecuentemente, registrados y medidos
predominantemente conforme a su forma jurídica (CVM, 2011).
2.5. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD – IFRS
Con el surgimiento de la Ley nº 11.638/07 y la decisión

por la convergencia de la Contabilidad brasileña a las Normas
Internacionales de Contabilidad (IFRS), emitidas por el IASB,
el CPC adoptó íntegramente el documento de ese órgano
denominado Framework for the Preparation and Presentation

of Financial Statements y emitió su Pronunciamiento Conceptual
Básico: Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de
los Estados Financieros.
Según el FIPECAFI (2010), las normas internacionales
tienen algunas características básicas:
a) Se basan mucho más en principios que en reglas.
b) Se basan en la prevalencia de la esencia sobre la forma.
c) Consideran mucho más importantes los conceptos de
control, de obtención de beneficios y de no ocurrencia
en riesgos que la propiedad jurídica para registro de
activos, pasivos, ingresos y gastos.
d) La contabilidad pasa a ser de toda la empresa, no sólo
del contador.
El 14 de marzo de 2008, la CVM, por medio de la Deliberación
nº 539/2008, aprobó el Pronunciamiento Conceptual Básico del
CPC – Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de
los Estados Financieros – y revocó la estructura consagrada en
la Deliberación CVM nº 29, de 1986. El CFC, por acto propio,
también aprobó la nueva estructura del CPC, proveniente del
IFRS (IUDÍCIBUS, 2015).
Según Iudícibus (2015), este pronunciamiento establece
las bases para la presentación de las informaciones contables
necesarias a los inversores en el proceso de toma de decisiones
involucrando negociaciones con valores mobiliarios y coloca
mucho énfasis en los usuarios y sus necesidades y en los objetivos
de los estados contables. A diferencia de la Estructura del IPECAFI,
ese pronunciamiento crea los llamados Presupuestos Básicos,
que se desdoblan en apenas dos: Régimen de Competencia y
Continuidad. No trata más de postulados y principios.
A continuación, pone mucho énfasis en las características

cualitativas de los estados contables, entre ellas, con destaque,
la Primacía de la Esencia sobre la Forma. También aborda los
elementos de los estados contables, definiendo activo, pasivo,
patrimonio neto, desempeño, ingresos, gastos y ajustes para el
mantenimiento del capital.
2.6. MARCO CONCEPTUAL PARA LA PREPARACIÓN Y PRESEN�

TACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
Este marco establece los conceptos que fundamentan la

elaboración y la presentación de estados contables destinados a
usuarios externos en general, teniendo en cuenta sus finalidades
distintas y necesidades diversas.
El objetivo del Informe Contable-Financiero de Propósito
General, conforme consta en el párrafo OB2 del Marco Conceptual
para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros,
[...] es proporcionar información contable-financiera sobre
la entidad que informa (reporting entity) que sea útil a los
inversores existentes y, en potencial, a los acreedores por
préstamos y a otros acreedores, en el momento de la toma
de decisiones relacionada con el suministro de recursos a la
entidad.
Como sabemos, los inversores necesitan tomar

decisiones sobre la compra, venta o mantenimiento de
inversiones, y los acreedores, a su vez, necesitan decidir si van
a proporcionar crédito o no a la entidad que lo solicita. Para
ello, necesitan evaluar la capacidad de la entidad para generar
flujos de caja futuros, así como sus incertidumbres, para
su toma de decisión. De este modo, los informes contables
financieros deben ayudar a los usuarios en sus previsiones
sobre la generación futura de flujos de caja de la entidad que

informa (OB3 del CPC_00_R1).
Es importante entender que el objetivo no es proveer la capacidad

de generación de flujos de caja, sino dar informaciones que
sirvan de insumos en los modelos de decisión de los usuarios al
realizar sus previsiones individuales.
Además, según consta en el párrafo OB4 del Marco

Conceptual, otro importante objetivo de los informes contables
financieros es presentar la eficiencia y la efectividad de la
administración de la entidad, así como de su consejo, en cumplir
con sus responsabilidades en el uso de los recursos (OB4 del
CPC_00_R1).
Sin embargo, tenemos que estar atentos al hecho de que
los informes contables financieros no proporcionan ni pueden
proporcionar toda la información que necesitan los usuarios.
Por esta razón, siempre debemos considerar las informaciones
pertinentes obtenidas de otras fuentes, como, por ejemplo,
condiciones económicas generales, situaciones políticas,
perspectivas y panoramas del sector industrial y de la empresa
(OB6 del CPC_00_R1).
2.7. CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LA INFORMACIÓN

CONTABLE
De acuerdo con el CPC_00_R1 – Marco Conceptual para

la Preparación y Presentación de los Estados Financieros, en su
párrafo QC1, para que la información contable financiera sea útil
a los inversores, es necesario que tenga características capaces
de influenciar la decisión de sus usuarios. Estas características

son las características cualitativas, que pueden dividirse en dos
grupos: las fundamentales y las de mejora (QC5).
Estas características garantizan que la información contable
financiera sea relevante y represente de modo fidedigno lo
que se propone representar. La utilidad de la información
financiera se mejora si es comparable, verificable, oportuna y
comprensible. (QC4 del CPC_00_R1).
Las características cualitativas fundamentales siempre

deben existir concomitantemente, sin que se pueda ignorar o
despreciar ninguna de ellas. Son ellas: relevancia y representación
fidedigna.
Veamos, a continuación, cada una de ellas.
Relevancia
Sobre el tema, haremos referencia a los párrafos QC6 a
QC10 del Marco Conceptual, a continuación.
Según el párrafo QC6 del Marco Conceptual, “[...]
información contable financiera relevante es aquella capaz de
influir en las decisiones que puedan ser tomadas por los usuarios,
especialmente si tiene valor predictivo, confirmatorio o ambos”
(QC6 del CPC_00_R1).
Según el párrafo (QC8):
La información financiera no necesita ser una predicción o una
previsión para tener valor predictivo. La información financiera
con valor predictivo es empleada por los usuarios para llevar a
cabo sus propias predicciones.
Así, su objetivo no es proporcionar previsiones sobre

el flujo de caja futuro ni sobre el valor de la institución, sino
proporcionar datos para que se los averigüen.
La información que tiene valor predictivo habitualmente
también tiene valor confirmatorio. Por ejemplo, la información
de ingresos de actividades ordinarias para el ejercicio corriente,
que puede ser utilizada como base para la predicción de ingresos
de actividades ordinarias en ejercicios futuros, puede también
compararse con predicciones de ingresos de actividades
ordinarias para el ejercicio actual que se realizaron en ejercicios
pasados. Los resultados de esas comparaciones pueden ayudar
a (QC10 del CPC_00_R1).
Según el Financial Accounting Standards Board – FASB, la

relevancia de la información contable está relacionada con las
decisiones que se están tomando. Es relevante la información
que afecta y hace diferencia en el proceso decisorio. Para ello, la
información debe poseer poder predictivo, ayudar en el control
de las actividades realizadas y aún ser oportuna desde el punto
de vista temporal (LOPES; MARTINS, 2005, p 112).
Materialidad
La materialidad no es, por sí sola, una característica cualitativa
fundamental, sino una especificidad de la relevancia. La
información es material si su omisión o su divulgación
distorsionada puede influir en las decisiones de los usuarios.
En otras palabras, la materialidad es un aspecto específico de la
relevancia basada en la naturaleza o en la magnitud, o en ambas,
de los elementos del informe contable financiero.
La evaluación de la relevancia de una información no puede
estar exclusivamente relacionada a su materialidad, a la
magnitud del número referente a esa información, pero debe
considerar su naturaleza y contenido informacional (QC11 del
CPC_00_R1).
La magnitud de un número puede no ser grande, pero

su naturaleza puede traer relevantes entendimientos, como se
muestra a continuación:
Una entidad cualquiera tenía una deuda de $25 millones de
dólares en los últimos tres años. Sin embargo, esta deuda se
ha pagado con éxito y sólo hay un saldo pendiente de $10.000.
Este saldo negativo, considerando el total del pasivo de la
entidad, puede representar un 1% o menos, por lo tanto,
consistiendo en un valor material irrisorio, pudiéndose incluso
agruparlo en una cuenta de “otros pasivos”. Sin embargo, la
entidad puede entender que la divulgación de ese número
inmaterial pone énfasis en una relevante información de que la
entidad logró pagar su deuda. Por lo tanto, a pesar de inmaterial,
es una información relevante (FIPECAFI, 2013, p. 13).
Representación fiel
Para que una información sea útil, esta debe, además de
ser relevante, representar de forma fidedigna las transacciones
y, consecuentemente, la estructura patrimonial financiera y de
desempeño de la entidad. Para que se alcance este carácter
fidedigno, es necesario considerar la esencia económica de los
hechos representados, y no su forma jurídica (QC15 y 16 del
CPC_00_R1).
Como se indica en el párrafo QC12 a 16 del Marco
Conceptual:
Para ser fiel, la representación de la realidad retratada necesita
ser completa, neutral y libre de errores. Para que sea completa,
toda la información necesaria para que el usuario comprenda
el fenómeno retratado, incluyendo todas las descripciones y
explicaciones necesarias, deben estar presentes. La información
neutral no significa información sin propósito o sin influencia
sobre el comportamiento de los usuarios, significa que la
información no tiene sesgos en su selección o presentación. Por
fin, un retrato de la realidad económica libre de errores significa

inexistencia de errores u omisiones en la información, así como
en su proceso de obtención, que puedan llevar a su distorsión
y, por lo tanto, hacer que la información no represente a la
realidad de modo fidedigno (QC12 a 16 del CPC_00_R1).
Para la FIPECAFI (2013, p. 13),
Representación fiel no significa exactitud en todos los aspectos.

Un retrato de la realidad económica libre de errores significa
que no hay errores u omisiones en la descripción del fenómeno
retratado, y que el proceso utilizado para producir la información
presentada se ha seleccionado y aplicado sin errores.
Aplicación de las características cualitativas fundamentales

Para ser útil, es fundamentalmente importante que la
información sea concomitantemente relevante y represente de
forma fidedigna la realidad reportada (QC17).
El proceso usualmente más eficiente y más efectivo para la
aplicación de las características cualitativas fundamentales ha
sido sugerido por el marco conceptual:
Identificar el fenómeno económico que tiene el potencial de ser
útil a los usuarios.
Identificar el tipo de información sobre el fenómeno que
sería más relevante si se encontrara disponible y pudiera ser
representada fielmente.
Determinar si la información está disponible y puede ser
representada de modo fidedigno.
Si la información no está disponible y/o no se puede
representarla de modo fidedigno, identificar la segunda
información más relevante, volviendo al paso 2 (QC18).
Veamos, ahora, las características cualitativas de mejora.
Características cualitativas de mejora

Las características cualitativas de mejora pueden definirse
como atributos de la información contable financiera con el fin
de garantizar la existencia de las características fundamentales y
mejorar la información. En casos específicos, se las puede eliminar
momentáneamente, si necesario, para garantizar la existencia de
las características fundamentales (QC19 del CPC_00_R1).
Las características cualitativas de mejora son:
comparabilidad, verificabilidad, oportunidad y comprensibilidad.
A continuación, trataremos de cada una de ellas.
Comparabilidad
De acuerdo con el QC21 del CPC_00_R1:
La comparabilidad es la característica cualitativa que permite a
los usuarios identificar y comprender similitudes y diferencias
entre partidas. A diferencia de otras características cualitativas,
la comparabilidad no está relacionada con una única partida.
Una comparación requiere al menos dos partidas.
Considerando las necesidades de los usuarios en cuanto a

la toma de decisiones como, por ejemplo, comprar o vender una
inversión, o incluso invertir en una entidad u otra, la información
será más útil si es posible compararla con información similar
sobre otras entidades y sobre la misma entidad para otro período.
Es importante resaltar, además, que:
La información sobre una entidad que informa es más útil si
puede ser comparada con información similar sobre otras
entidades y con información similar sobre la misma entidad
para otro periodo u otra fecha. (QC20 del CPC_00_R1).
Es importante destacar que ni siempre es posible llevar a

cabo la comparabilidad.
Verificabilidad
De acuerdo con el párrafo QC 19:
Verificabilidad significa que observadores independientes
diferentes debidamente informados podrían alcanzar un
acuerdo, aunque no necesariamente completo, de que una
descripción particular es una representación fiel (QC19 del
CPC_00_R1).
La verificación de la información se puede hacer de dos

formas:
• Directa: por medio, por ejemplo, de recuento de
efectivo u observación de documentos.
• Indirecta: por medio de la comprobación de los
datos de entrada de un modelo, fórmulas u otra
técnica, recalculando el resultado utilizando la misma
metodología
Oportunidad
Según el QC29: “Oportunidad significa que los responsables
de la toma de decisiones dispongan a tiempo de información, de
forma que ésta tenga la capacidad de influir en sus decisiones”.
Generalmente, cuanto más antigua es la información, menor
es su utilidad. Sin embargo, cierta información puede continuar
siendo oportuna durante bastante tiempo después del cierre
de un periodo sobre el que se informa debido a que, por
ejemplo, algunos usuarios pueden necesitar identificar y
evaluar tendencias. (QC29 del CPC_00_R1).
Comprensibilidad
Para que una información sea comprensible, debemos
clasificarla, caracterizarla y presentarla con claridad y concisión.
Aunque algunos fenómenos sean complejos, generando gran

dificultad de comprensión, eso no significa que no se deba
divulgarlos.
Conforme resalta el párrafo QC32: “Los informes financieros
se preparan para usuarios que tienen un conocimiento razonable
de las actividades económicas, y que revisan y analizan la
información con diligencia”.
Hipótesis subyacente
Continuidad
De acuerdo con el párrafo 4.1 del Marco Conceptual, los
estados financieros se preparan normalmente bajo el supuesto
de que una entidad está en funcionamiento y continuará su
actividad dentro del futuro previsible. Por lo tanto, se supone
que la entidad no tiene la intención ni la necesidad de liquidar
o recortar de forma importante la escala de sus operaciones.
En consecuencia, la contabilidad reconoce que, en realidad,
la entidad está en operación de forma continua. Los períodos
analizados normalmente (años, meses) son abstracciones que
no tienen relación económica con la vida económica de la
entidad. Así, el resultado económico se forma continuamente y
con plazo de duración indeterminado (LOPES MARTINS, 2005).
La hipótesis de continuidad también se conoce como “negocio

en marcha” o “going concern”.
Elementos de los estados financieros

Para mejor reflejar los efectos patrimoniales y financieros
de las transacciones, los estados financieros se dividen en grandes
categorías, denominadas de estados financieros, de acuerdo con
sus características económicas (Ítem 4.2 del CPC_00_R1).
Elementos representativos de la situación patrimonial e

financiera
Según el párrafo 4.2 del Marco Conceptual, los elementos
relacionados directamente con la medida de la situación financiera
en el balance son los activos, los pasivos y el patrimonio.
Activos
Según el ítem 4.4 del CPC_00_R1, activo se define como:
[…] un recurso controlado por la entidad como resultado de
sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el
futuro, beneficios económicos.
Es importante resaltar la importancia de la consideración

de los beneficios futuros de la organización y de la figura del
control en la definición de los activos. Este entendimiento es
bastante diferente de la caracterización tradicional de los bienes
directos de una organización. En este contexto, la visión de
activo está más orientada al aspecto económico y no sólo a las
características jurídicas (LOPES; MARTINS, 2005, p. 118).
Según el ítem 4.2 del CPC_00_R1, el beneficio económico
futuro de un activo consiste en el potencial del mismo para
contribuir, directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y de
otros equivalentes al efectivo de la entidad o bien en la capacidad
para reducir pagos en el futuro. Los beneficios económicos
futuros incorporados a un activo pueden llegar a la entidad por

diferentes vías. Por ejemplo, un activo puede ser:
a) utilizado aisladamente, o en combinación con otros
activos, en la producción de bienes y servicios a vender
por la entidad;
b) intercambiado por otros activos;
c) utilizado para satisfacer un pasivo; o
d) distribuido a los propietarios de la entidad.
Según el ítem 4.11 del CPC_00_R1, muchos activos, como
por ejemplo las propiedades, son elementos tangibles. Sin
embargo, la tangibilidad no es esencial para la existencia del
activo. Así las patentes y los derechos de autor, por ejemplo,
tienen la cualidad de activos si se espera que produzcan
beneficios económicos futuros para la entidad y son, además,
controlados por ella.
Conforme consta en el ítem 4.12 del CPC_00_R1:
Algunos activos, como por ejemplo las cuentas por cobrar y
los terrenos, están asociados con derechos legales, incluido el
derecho de propiedad. Sin embargo, una partida determinada
podría incluso cumplir la definición de activo cuando no se
tenga control legal sobre ella. Por ejemplo, los conocimientos
tecnológicos (know-how), producto de actividades de desarrollo
llevadas a cabo por la entidad, pueden cumplir la definición de
activo cuando, aunque se guarden en secreto sin patentar, la
entidad controle los beneficios económicos que se esperan de
ellos. (4.12 del CPC_00_R1).
Pasivo
Según el ítem 4.2 del CPC_00_R1: “Un pasivo es una
obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados,
al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera

desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos”.
Una obligación es un compromiso de entregar activos
para la quita de la obligación o de realizar una determinada
tarea de cierta manera. Las obligaciones pueden se clasificar
como legalmente exigibles, como consecuencia de un contrato
o de un mandato, pudiendo, también, derivarse de políticas
específicas de la entidad, como, por ejemplo, conceder garantías
extendidas y más allá de los plazos legales exigidos (ítem 4.15 del
CPC_00_R1).
De acuerdo con el ítem 4.16 del Marco Conceptual, hay
que distinguir entre una obligación presente y un encargo o
compromiso para el futuro: la decisión de adquirir activos en el
futuro no da lugar, por sí misma, al nacimiento de un pasivo.
Así, la obligación surge sólo cuando se ha recibido el activo
o la entidad suscribe un acuerdo irrevocable para adquirir el bien
o servicio.
Los pasivos proceden de transacciones u otros sucesos ocurridos
en el pasado. Así, por ejemplo, la adquisición de bienes y el uso
de servicios dan lugar a las cuentas por pagar (a menos que
el pago se haya anticipado o se haya hecho al contado), y la
recepción de un préstamo bancario da lugar a la obligación de
reembolsar la cantidad prestada.
De acuerdo con el ítem 4.17, la cancelación de un pasivo

actual puede llevarse a cabo a través de:
a) pago de efectivo;
b) transferencia de otros activos;
c) prestación de servicios;
d) sustitución de ese pasivo por otra deuda; o
e) conversión del pasivo en patrimonio.
También según el ítem 4.17, un pasivo también puede

cancelarse por la renuncia o la pérdida de los derechos por parte
del acreedor.
Patrimonio Neto
Según el ítem 4.2 del CPC_00_R1: “Patrimonio es la parte
residual de los activos de la entidad, una vez deducidos todos sus
pasivos”.
Como el Patrimonio Neto es un valor residual, se lo presenta
en el balance patrimonial, teniendo en cuenta la medición de los
activos y pasivos. Es importante resaltar que el patrimonio neto
no representa el valor de una entidad o el valor por el cual se la
debe negociar. Si eso ocurriera, sería sólo una mera casualidad
(ítem 4.22 del CPC_00_R1).
Elementos representativos del rendimiento

De acuerdo con el ítem 4.24:
El resultado es a menudo usado como una medida del
rendimiento en la actividad de la entidad, o bien es la base de
otras evaluaciones, tales como el rendimiento de las inversiones
o las ganancias por acción. Los elementos relacionados
directamente con la medida de la ganancia son los ingresos y
los gastos.
Generalmente se separan los ítems de ingresos y gastos

que surgen en el curso de las actividades usuales de la entidad y
de aquellos que no surgen. Esta distinción se hace considerando
que el origen de un ítem es relevante para la evaluación de la
capacidad que tiene la entidad de generar efectivo o equivalente
de caja.
Ingresos
Se define los ingresos en el ítem 4.25 como
[...] incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo
largo del periodo contable, en forma de entradas o incrementos
de valor de los activos, o bien como decrementos de los pasivos,
que dan como resultado aumentos del patrimonio, y no están
relacionados con las aportaciones de los propietarios a este
patrimonio.
La definición de ingreso incluye tanto los ingresos

propiamente dichos como las ganancias. El ingreso surge en el
curso de las actividades ordinarias de la entidad, las ganancias
representan otros ítems que también se encuadran en la
definición de ingreso, pero que pueden o no surgir en el curso de
las actividades ordinarias y son inesperados y eventuales (ítems
4.27 y 4.28 del CPC_00_R1).
Gastos
De acuerdo con el ítem 4.25:
Gastos son los decrementos en los beneficios económicos,
producidos a lo largo del periodo contable, en forma de salidas
o disminuciones del valor de los activos, o bien por la generación
o aumento de los pasivos que dan como resultado decrementos
en el patrimonio, y no están relacionados con las distribuciones
realizadas a los propietarios de este patrimonio.
Los gastos y las pérdidas tienen la misma relación que

los ingresos y las ganancias. Gastos surgen en el curso de las
actividades ordinarias de la entidad, como costo de las ventas,
salarios y depreciación. Las pérdidas son inesperadas, como, por
ejemplo, las que resultan de siniestros tales como el fuego o las
inundaciones (ítems 4.33 a 4.35 del CPC_00_R1).
La definición de gastos también incluye las pérdidas no

realizadas, por ejemplo aquéllas que surgen por el efecto que
tienen los incrementos en la tasa de cambio de una determinada
divisa sobre los préstamos tomados por la entidad en esa
moneda.

Para profundizar el tema estudiado, consulte las referencias
de los siguientes ítems:
3.1. OBJETIVOS DE LA CONTABILIDAD
Para saber más sobre los objetivos de la contabilidad, se

puede acceder a:
• YOUTUBE. Normas Contábeis: o impacto das normas
contábeis na internacionalização das empresas e o
CPC. Disponible en: <https://www.youtube.com/
watch?v=k8TARGPUyQg>. Fecha de consulta: 7 dic.
2017.
• YOUTUBE. Características Qualitativas: CPC 00.
Disponible en: <https://www.youtube.com/
watch?v=JDLLNqa0CHI>. Fecha de consulta: 7 dic. 2017.
• DCC. Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade X
Resoluções do CFC. Disponible en : <http://www.dcc.
uem.br/enfoque/new/enfoque/data/1189164758.
doc>. Fecha de consulta: 7 dic. 2017.
3.2. POSTULADOS, PRINCIPIOS Y CONVENCIONES
Para profundizar sus conocimientos sobre los postulados,

principios y convenciones, puede acceder a los contenidos que
se presentan a continuación:
• CFC – Conselho Federal de contabilidade. Resolução
750/1993. Dispõe sobre os princípios fundamentais
de contabilidade (PFC). Disponible en: <http://
www1.cfc.org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.
aspx?codigo=1981/000530>. Fecha de consulta: 7 dic.
2017.
• CFC – Conselho Federal de contabilidade. Resolução
2016/NBCTSPEC. Disponible en: <http://www1.cfc.
org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?codigo=2016/
NBCTSPEC>. Fecha de consulta: 7 dic. 2017.
• YOUTUBE. Princípos de contabilidade. Diponible en:
<https://www.youtube.com/watch?v=7RqTIZhyylA>.
Fecha de consulta: 7 dic. 2017.
3.3. ESTÁNDARES INTERNACIONALES Y EL CFC – RESOLUCIÓN

CFC Nº 1.055
Para saber más sobre ese asunto, se puede acceder a las

siguientes páginas web:
• BLB Brasil. Contabilidade Internacional: entenda
mais sobre isso. Disponible en: <http://portal.
blbbrasilescoladenegocios.com.br/contabilidade-internacional/>.
3.4. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD IFRS
Conozca más sobre las Normas Internacionales de

Contabilidad consultando:
• PORTAL BLB. Contabilidade Internacionnal: entenda
mais sobre isso. Disponible en: <http://portal.
blbbrasilescoladenegocios.com.br/contabilidade-
internacional/>. Fecha de consulta: 8 dic. 2017.
• YOUTUBE. Normas Contábeis: o impacto das Normas
Contábeis na internacionalização das empresas e
o CPC. Disponible en: <https://www.youtube.com/
watch?v=k8TARGPUyQg>. Fecha de consulta: 8 dic.
2017.
3.5. MARCO CONCEPTUAL PARA LA PREPARACIÓN Y PRESEN�

TACIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
Para saber más sobre ese asunto, se puede acceder a las

siguientes páginas web:
• YOUTUBE. Características Qualitativas – CPC
00. Disponible en: <https://www.youtube.com/
watch?v=JDLLNqa0CHI>. Fecha de consulta: 8 dic. 2017.
• CPC. Comitê de Pronunciamentos Contábeis –
Pronunciamento Conceitual Básico (R1) Estrutura
Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório
Contábil-Financeiro. Disponible en: <http://www.cpc.
org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/
Pronunciamento?Id=80>. Fecha de consulta: 8 dic.
2017.
• MOMENTO DE ESTUDAR. Contabilidade – Estrutura

Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório
Contábil-Financeiro – CPC 00. Disponible en: <http://
momentodeestudar.com.br/resumo-contabilidade-
estrutura-conceitual-elaboracao-divulgacao-relatorio-
contabil-financeiro-cpc-00/>. Fecha de consulta: 8 dic.
2017.
1) La contabilidad tiene como principal objetivo (CESP/UNB, 2017):
a) Suministro de información que proporcione a sus más diversos
usuarios – ya sean internos o externos – utilidad en el proceso de toma
de decisiones
b) Elaboración de guías de tributos a fin de mantener la entidad de
conformidad con los dictámenes legales.
c) Elaboración de estados financieros que atiendan a las finalidades
específicas de determinado grupo de usuarios.
d) Evaluación de la capacidad de las entidades comerciales para cumplir
con sus obligaciones financieras.
e) Medición de bienes patrimoniales para elaborar correctamente los
estados financieros.
2) Asocie las columnas relacionando las características cualitativas de la

información contable a sus conceptos (IFB/BA, 2017).
Características:
1- Relevancia
2- Representación fiel
3- Comparabilidad
4- Verificabilidad
5- Oportunidad
6- Comprensibilidad
Conceptos
( ) Establece que las informaciones contables deben representar la
realidad económica y ser completas, neutrales y libres de error.
( ) Significa que diferentes observadores, conscientes e independientes,
pueden llegar a un consenso, aunque no siempre en un completo acuerdo,
en cuanto al retrato de una realidad económica en particular consistir en
una representación fiel.
( ) Significa proporcionar información disponible a los tomadores de
decisión a tiempo para poder influenciarlos.
( ) Representa una característica cualitativa que permite a los usuarios
identificar y comprender las similitudes de los ítems y las diferencias entre
ellos.
( ) Corresponde a una característica que exige la clasificación, la
caracterización y la presentación de la información con claridad y concisión.
( ) Indica la característica de la información de ser capaz de influir en
la toma de decisión de los diversos usuarios externos.
La secuencia correcta de esa asociación es:
a) 1, 2, 3, 6, 5, 4.
b) 1, 3, 2, 4, 6, 5.
c) 2, 4, 5, 3, 6, 1.
d) 2, 4, 6, 1, 3, 5.
e) 3, 2, 1, 4, 5, 6.
3) De acuerdo con lo definido en la Resolución CFC n. 750/1993, es correcto

afirmar que (ESAF, 2016):
a) El Principio de la Oportunidad exige tiempo e integridad en los registros
de las variaciones ocurridas en el patrimonio de una entidad, aunque
hayan dudas acerca del valor correcto involucrado.
b) El Principio de la Continuidad presupone que la entidad continuará

operando indefinidamente, aunque la previsión de cierre de sus
actividades esté definida en su estatuto o contrato social.
c) El Principio del Registro por el Valor Original impone que los
componentes del patrimonio sean inicialmente registrados en sus
valores originales, respetándose el mantenimiento de las monedas
adoptadas.
d) La creación de cuentas rectificadoras del activo debe respetar el
Principio del Conservatismo.
e) El Principio de la Competencia se relaciona solamente a las cuentas
del activo.
4) Reconoce el Patrimonio como objeto de la Contabilidad y afirma

la autonomía patrimonial, la necesidad de la diferenciación de un
Patrimonio particular en el universo de los patrimonios existentes,
independientemente de pertenecer a una persona, un conjunto de
personas, una sociedad o institución de cualquier naturaleza o propósito,
con o sin fines de lucro. En consecuencia, en ese sentido, el patrimonio
no se confunde con aquellos de sus socios o propietarios, en el caso de
sociedad o institución. Este texto hace referencia al Principio Contable de
la (VUNESP, 2013):
a) a) Prudancia.
b) b) Entidad.
c) c) Competencia.
d) d) Atualización monetaria.
e) e) Registro por el valor original.
5) Uno de los principios de la contabilidad determina la adopción del

menor valor para los componentes del activo y del mayor para los del
pasivo, siempre que se presenten alternativas igualmente válidas para la
cuantificación de las mutaciones patrimoniales que alteren el patrimonio
neto. A este principio se denomina (FUNDAÇÃO DOM CINTRA, 2014):
a) Prudencia.
b) Competencia.
c) Entidad.
d) Continuidad.
e) Oportunidad.
Clave
1) A.
2) C.
3) A.
4) B.
5) A.
5. CONSIDERACIONES
A lo largo de esta unidad, buscamos presentar algunos
aspectos sobre el objetivo de la Contabilidad, sus usuarios y sus
características cualitativas, así como la Estructura Teórica de la
Contabilidad, con sus postulados, principios y convenciones.
Tratamos también de las Normas Internacionales de la Contabilidad
y del Marco Conceptual para Preparación y Presentación de los
Estados Financieros. Dentro del Marco Conceptual, destacamos
los objetivos del estado contable financiero, las características
cualitativas de la información contable y los elementos
representativos de la situación patrimonial.
Antes de pasar a la siguiente unidad, es importante
reflexionar sobre los constantes cambios de nuestra sociedad post-
industrial y sus influencias sobre la alineación de la Contabilidad
a los nuevos propósitos y necesidades de los usuarios actuales.
El proceso de cambio continuo en la reglamentación y normas
contables refuerza el aspecto dinámico de la Contabilidad en
reflejar adecuadamente los negocios generados, actuando
como herramienta capaz de proporcionar al mercado un análisis
económico y financiero de la sociedad en cualquier momento.
Para el ejercicio pleno de la profesión, es fundamental

conocer y comprender la estructura conceptual que rige
la profesión del contador, porque de ella derivan todos los
procedimientos y sobre ella se asienta toda la elaboración de
los estados contables que se utilizará para la toma de decisión y
análisis de rendimiento.
En la próxima unidad, vamos a presentar y discutir los
conceptos básicos de la contabilidad y sus herramientas de
organización, identificando los componentes y la ecuación
patrimonial, los hechos contables, las cuentas y el plan de
cuentas y, finalmente, el balance de verificación.
Figura
Figura 1 Usuários da Contabilidade. Disponible en: <https://ativosunacont.wordpress.
com/analise-de-dados/>. Fecha de consulta: 7 dic. 2017.
Sítios web
BRASIL. Código Comercial - Lei 556/50 | Lei nº 556, de 25 de junho de 1850. Disponible
en: <https://presrepublica.jusbrasil.com.br/legislacao/91562/codigo-comercial-lei-
556-50#art-290>. Fecha de consulta: 10 nov. 2017.
______. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, dispõe sobre as Sociedades por
Ações. Disponible en: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L6404consol.htm>. Fecha
de consulta: 19 dic. 2017.
CESPE. UNB. Centro de Seleção e de Promoção de Eventos. Disponible en: <https://
www.qconcursos.com>. Fecha de consulta: 19 dic. 2017.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). Resolução n. 750 de 1993 do CFC.
Disponible en: <www.portaldecontabilidade.com.br/nbc/res750.htm>. Fecha de
consulta: 19 dic. 2017.
______. Resolução n. 1055, de 7 de outubro de 2005. Disponible en: <www.

portaldecontabilidade.com.br/legislacao/cfc1055.htm>. Fecha de consulta: 19 dic.
2017.
______. Resolução n. 1.282/10. Disponible en: <www.normaslegais.com.br/legislacao/
respcaocfc1282_2010.htm>. Fecha de consulta: 19 dic. 2017.
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC). Pronunciamento Conceitual Básico.
CPC_00_R1, QC1. Publicado en 15 de diciembre de 2011. Diponible en: <portalcfc.org.
br/wordpress/wpcontent/uploads/2013/.../cpc_pronunciamentos_2011.pdf>. Fecha
ESAF. 2016. Disponible en: <https://www.qconcursos.com>. Fecha de consulta: 19 dic.
2017.
FUNDAÇÃO DOM CINTRA. Fundação Cultural Dom Manoel Pedro da Cunha Cintra. UCP.
Universidade Católica de Petrópolis. 2014. Disponible en: <https://www.qconcursos.
com >. Fecha de consulta: 19 dic. 2017.
IFB/BA. Disponible en: <rotadosconcursos.com.br>. Fecha de consulta: 19 dic. 2017.
VUNESP. 2013. Disponible en: <https://www.qconcursos.com>. Fecha de consulta: 19
dic. 2017.
BARBOSA, J. E. N.; DIAS, W. O; PINHEIRO, L. E. T. Impacto da Convergência para as IFRS
na Análise Financeira: um estudo em empresas brasileiras de capital aberto. Revista
Contabilidade Vista & Revista, Belo Horizonte, v. 20, n. 4, p. 131-153, 2009.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). Resolução n. 785 Brasília: CFC, 1995.
D’AURIA, F. Primeiros princípios de contabilidade pura. São Paulo: Universidade de São
Paulo, 1948.
ESAF. Escola de Administração Fazendária. Ministério da Fazenda. Brasil, 2016.
FIPECAFI. Manual de contabilidade societária: aplicavel a todas as sociedades de
acordo com as normas internacionais e do CPC. São Paulo: Atlas, 2010.
________. Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades de
acordo com as normas internacionais e do CPC. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2013.
HENRIKSEN, E.; BREDA, M. F. V. Teoria da Contabilidade. Tradução de Antonio Zoratto
Sanvincente. São Paulo: Atlas, 1999.

_________ Teoria da Contabilidade. 5. ed. Tradução de Antonio Zoratto Sanvincente

IBRACON – Instituto Brasileiro de Contadores. Princípios Contábeis. 2. ed. São Paulo:
Atlas, 1992.
IUDÍCIBUS, S. de. Teoria da Contabilidade. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2004.
________. Teoria da Contabilidade. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
________. Teoria da Contabilidade. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
LEMES, S.; CARVALHO, N. I. Contabilidade Internacional para graduação: texto, estudos
de casos e questões de múltipla escolha. São Paulo: Atlas, 2010.
_______; MARION, J. C. Introdução à teoria da contabilidade para o nível de graduação.
São Paulo: Atlas, 2000
________; MARION, J. C.; FARIA, A. C. Introdução à teoria da contabilidade para o nível
de graduação. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
________; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de contabilidade das sociedades por
ações. São Paulo: Atlas, 2003.
LOPES, A. B.; MARTINS, E. Teoria da Contabilidade: uma nova abordagem. São Paulo:
Atlas, 2005.
SCHMIDT, Paulo. História do pensamento contábil. Porto Alegre: Bookman, 2000.
VUNESP. Fundação para o Vestibular da Universidade Estadual Paulista, 2013.
_______. Fundação para o Vestibular da Universidade Estadual Paulista, 2017

© TEORÍA DE LA CONTABILIDAD
UNIDAD 3
CONTABILIDAD GENERAL
Objetivos
• Presentar y discutir los conceptos básicos de la
Contabilidad y de sus herramientas de organización.
• Identificar los componentes y las ecuaciones
patrimoniales.
• Reconocer los conceptos de hecho económico, cuenta,
plan de cuentas y balance.
Contenidos
• Definición de Contabilidad y de sus componentes
patrimoniales.
• Hecho económico: definición y ejemplos.
• Cuenta y plan de cuentas: definición, elementos de la
cuenta, saldo, clasificación y organización.
• Qué es un balance de comprobación y su utilidad en el
día a día de la práctica contable.
Orientaciones para el estudio de la unidad

1) Antes de comenzar el estudio de esta unidad, lea las
siguientes instrucciones:
2) Para un mejor aprovechamiento de los asuntos
presentados, le sugerimos que consulte las obras
103
UNIDAD 3 – CONTABILIDAD GENERAL
contenidas en las referencias bibliográficas presentadas

al final de esta unidad.
3) No deje de acceder y estudiar los materiales
Integrador.

1. INTRODUCCIÓN
El objetivo de esta unidad es aplicar los conceptos básicos
de contabilidad general. Vamos a presentar las definiciones
de hecho económico, cuenta contable (sus elementos, saldo y
clasificación), plan de cuentas y balance.
Así, le ayudaremos a entender, suficientemente, el
proceso contable, para que pueda interpretarlo y analizarlo
adecuadamente.

2.1. CONTABILIDAD GENERAL
¿Qué es Contabilidad?
Muchos estudiosos de la Teoría Contable, entre ellos
Iudícibus, Marion y Faria (2009) y Lopes de Sá (2010), definen
la Contabilidad como una Ciencia Social que tiene por finalidad
analizar, interpretar y registrar todos los eventos que afectan al
patrimonio de una entidad.
La finalidad de la Contabilidad es la comprensión, la
cuantificación, la clasificación, el registro, el estado y el análisis
de las alteraciones sufridas por el patrimonio de la entidad,

así como la producción y sistematización de informaciones

cuantitativas y cualitativas sobre el patrimonio.
Su principal objetivo es garantizar el control de ese
patrimonio e informar a sus administradores, sus propietarios
y demás usuarios de las informaciones necesarias a la
administración, sobre el estado patrimonial y el resultado de las
actividades desarrolladas por la entidad para alcanzar sus fines.
Según Iudícibus (2015), la Contabilidad utiliza diversas
técnicas para alcanzar sus objetivos:
• Teneduría de Libros: forma propia de esa ciencia
de registrar las operaciones patrimoniales.
• Estados Financieros: estados expositivos que
reúnen los hechos económicos con la finalidad de
obtener más informaciones.
• Análisis de balances: técnica para descomponer,
comparar e interpretar el contenido de los estados
financieros, proporcionando información analítica,
cuya utilidad va más allá del administrador.
¿Cuál es el objeto de la Contabilidad?

Históricamente, el ser humano emplea la Contabilidad
desde el surgimiento de la propiedad, del sistema de intercambio,
del dinero y del comercio. Su objetivo principal era controlar los
bienes que le pertenecían y las operaciones que realizaba.
Esta necesidad de control de los bienes hizo que la
Contabilidad evolucionara, adaptándose a cada época.
Al conjunto de bienes que tiene una persona o entidad,
desde la ropa hasta el coche o la casa, se da el nombre de

patrimonio. El patrimonio es el principal objeto de interés

de la Contabilidad, que trata no sólo de los elementos que lo
componen, sino también de las modificaciones por las que el
patrimonio naturalmente sufre.
De acuerdo con Marion (2015), el patrimonio es el conjunto
de bienes que pertenecen a una persona o entidad. Se compone,
también, de importes por recibir (o dinero por recibir). En
Contabilidad, estos importes por recibir se denominan derechos
por recibir o, simplemente, derechos.
Sin embargo, relacionándose sólo bienes y derechos, no se puede
identificar la verdadera situación de una persona o entidad. Es
necesario evidenciar las obligaciones (deudas) referentes a los
bienes y derechos. Por ejemplo, si usted dice que tiene como
patrimonio un apartamento y no hace referencia a la deuda con
el agente financiador (en caso de haber sido adquirido a través
de un sistema de crédito), su información es incompleta y poco
esclarecedora (MARION, 2015, n. p.).
De este modo, en Contabilidad, el patrimonio significa el

conjunto de bienes y derechos pertenecientes a una persona o
entidad y también sus obligaciones pendientes de pago.
Patrimonio de una Persona o Entidad
Bienes y Derechos Obligaciones (pendientes de pago)
Bienes: derechos y obligaciones

Desde el punto de vista de la Contabilidad, es importante
caracterizar algunos componentes del Patrimonio. Veamos a
continuación.

Bienes
Según Marion (2015), se entiende por bienes cosas
útiles, capaces de satisfacer las necesidades de personas y de
instituciones.
Si los bienes tienen forma física, son palpables, se
denominan bienes tangibles, por ejemplo: vehículos, inmuebles,
stock de mercancías, dinero (disponible), mobiliario y utensilios,
etc.
Los bienes inmateriales, es decir, no palpables, que no
constituyen realidad física, se denominan bienes intangibles.
Por lo general, las marcas constituyen un bien significativo para
las empresas (ejemplo: Coca-Cola, Bradesco) y las patentes de
invención, derechos de autor y establecimientos comerciales son
ejemplos de bienes intangibles (MARION, 2015).
De acuerdo con Silva (2008), los bienes se pueden clasificar
en:
• Bienes muebles: bienes que pueden trasladarse de un
lugar a otro, manteniendo la integridad del bien y del
lugar, es decir, objetos concretos, palpables y físicos, que
no están anclados al suelo (SILVA 2008). Ejemplo: dinero
(disponible), vehículo, mobiliario, utensilio, maquinaria,
existencias, animales (que tienen movimiento propio).
• Bienes inmuebles: son bienes que no se pueden retirar
de su lugar natural (anclados al suelo o subsuelo) sin
ocasionar destrucción o daño, es decir, aquellos que,
para desplazarlos, se tendrán que destruir total o
parcialmente (SILVA 2008). Ejemplo: árbol, edificio,
terreno, construcción.

Derechos
Según Marion (2015), en Contabilidad, se entiende
por derecho o derecho por recibir el poder de exigir algo.
Forma parte de los derechos, por ejemplo, el importe que una
institución recibirá como consecuencia de una venta a plazo. El
comprador ya ha recogido la mercancía; pero todavía no la ha
pagado. Entonces, la institución tiene el derecho de recibir el
importe correspondiente a la mercancía vendida. Este derecho
se denomina factura por cobrar.
Ejemplos: factura por cobrar, salario por cobrar, alquiler
por cobrar, cuenta por cobrar, título por cobrar.
Obligaciones
De acuerdo con Marion (2015), obligaciones son deudas
con otras personas o instituciones. En Contabilidad, tales deudas
se denominan obligaciones exigibles, es decir, compromisos que
se reclamarán, exigiéndose el pago antes de su vencimiento.
En el caso de un préstamo bancario, el deudor debe al
banco (préstamos a pagar). Si la deuda no se liquida en la fecha
de vencimiento, el banco exigirá su pago.
Cuando se compra un bien a plazo, se lo integra al
patrimonio a partir del momento en que el proveedor lo entrega.
Sin embargo, la institución pasa a tener una obligación con el
proveedor, representada por una factura pendiente de pago
equivalente al precio del bien. Así, por un lado, hay el aumento
del activo (bien) de la institución y, por otro, el aumento de su
pasivo (obligación) (STICKNEY & WEIL, 2001).

Ejemplos: salario por pagar, alquiler por pagar, cuenta por

pagar, proveedor o factura por pagar (referente a la compra de
mercancía a plazo), impuesto por pagar.
Las lecturas indicadas en el ítem 3.1. tratan de la
Contabilidad General. En este momento, usted debe hacer
estas lecturas para profundizar el asunto abordado.
2.2. PATRIMONIO NETO (PN)
Generalmente suponemos que es muy grande el patrimonio

de una gran empresa. Hay la posibilidad, sin embargo, de que
nuestra suposición esté equivocada, pues, como ya hemos visto,
el patrimonio implica también obligaciones. La empresa puede
estar al borde de la quiebra o totalmente endeudada, aunque los
números de su patrimonio estén elevados. Por lo tanto, podemos
concluir que el patrimonio por sí solo no mide la efectiva riqueza
de una empresa o institución.
Así, es necesario conocer la riqueza neta de la persona
o entidad: se suman los bienes y derechos y, de ese total, se
sustraen las obligaciones; el resultado es la riqueza neta, es decir,
la parte que queda del patrimonio para la persona o institución.
A la riqueza neta se denomina patrimonio neto.
La situación patrimonial neta representa lo que, de hecho,
tiene la entidad. Es decir, su riqueza efectiva, lo que le queda
después de liquidar todas sus deudas (MARION, 2015).
El patrimonio neto se representa por la ecuación:
Patrimonio Neto = Bienes + Derechos – Obligaciones

Por ejemplo, si la institución tiene un conjunto de

bienes y derechos correspondiente a $100.000,00 y de deudas
(obligaciones) correspondiente a $40.000,00, su patrimonio
neto será de $60.000,00.
Veamos a continuación cómo se demuestra el estado del
patrimonio. En la representación abajo, se registra los Bienes y
Derechos a la izquierda y las Obligaciones y el Patrimonio Neto
a la derecha.
Patrimonio

Bienes y Derechos Obligaciones
R$ 100.000,00 R$ 40.000,00

Patrimonio Neto
R$ 60.000,00

Total: R$ 100.000,00 Total: R$100.000,00
Balance Patrimonial
El balance, uno de los tres principales estados financieros,
representa una “fotografía” de las inversiones de una empresa o
institución (el activo) y de las financiaciones de esas inversiones
(el pasivo y el patrimonio neto) en una fecha específica y refleja
la siguiente igualdad:
Activo = Pasivo + Patrimonio Neto

El balance está representado gráficamente por dos

columnas: la del lado izquierdo denominada de Activo y la del
lado derecho de Pasivo. Recordando que es una mera convención
denominar la columna de la izquierda de Activo y la de la derecha
de Pasivo (MARION 2015).
Veamos, a continuación, la representación gráfica del
balance:
BALANCE PATRIMONIAL
Activo Pasivo
Bienes Obligaciones
• Máquinas • Proveedores
• Vehículos • Salarios pendientes de pago
• Existencias • Préstamos bancarios
• Dinero (disponible) • Impuestos pendientes de pago
Derechos Patrimonio
• Títulos por recibir • Capital
• Depósitos en bancos
Fuente: adaptado de Marion (2015).

Figura 1 Balance Patrimonial.
Activo
De acuerdo con Stickeney y Weil (2001), en Contabilidad,
el conjunto de bienes y derechos controlados por la empresa o
institución (cuyo derecho de uso es de posesión de la empresa
o institución), con capacidad o potencial para proporcionarle
beneficios económicos futuros, se consideran activos.
Pasivo
El pasivo corresponde a las obligaciones exigibles; es decir,
el pasivo de la empresa o institución resulta del hecho de que

la empresa ha recibido beneficios (caja, stocks), por los cuales

tiene que pagar cierta cantidad en determinada fecha futura
(STICKENEY; WEIL, 2001).
Patrimonio Neto
Es el valor residual de los activos de la institución después
de la deducción de todos sus pasivos (STICKENEY & WEIL, 2001).
En este momento, Ud. debe hacer las lecturas indicadas

en el Ítem 3.2 para profundizar el asunto abordado.
2.3. ECUACIONES PATRIMONIALES
El estado patrimonial de una institución puede presentarse

de diferentes maneras en la ecuación patrimonial:
Cuadro 1 Configuraciones del estado patrimonial.

Activo = Pasivo + Patrimonio Neto Revela una situación de normalidad en
la empresa, pues el conjunto de bienes
y derechos supera el de las obligaciones
(hay PN positivo). Indica la existencia de
riqueza propia.
Activo = Patrimonio Neto (Pasivo = 0) Revela la inexistencia de deuda. Por lo

tanto, todo el activo pertenece a los
socios.
Activos = Pasivos (PN = 0) Revela la inexistencia de capital propio, lo

que significa que el activo de la empresa
fue totalmente financiado con recursos
de terceros. Es un estado de alerta. Es
una situación nula o compensada.

Activo + Patrimonio Neto = Pasivo Revela que la empresa se encuentra en

estado de insolvencia; una parte de las
obligaciones no será liquidada, aunque la
empresa venda todo su activo. Es decir, el
activo no es suficiente para liquidar todas
las deudas. Para eliminar el déficit, se debe
aumentar el PN con el aumento de capital
por parte de sus propietarios. Esta es una
situación denominada Patrimonio Neto
Negativo. Es una situación desfavorable,
negativa o deficitaria.
Fuente: adaptado de Iudícibus (2010).
En resumen, los bienes, los derechos y las obligaciones

consisten en componentes del patrimonio.
2.4. HECHO ECONÓMICO
Toda institución practica actos considerados administrativos.

Estos hechos pueden o no interferir en su patrimonio, ya sea en
su aspecto cualitativo, ya sea en el cuantitativo. Ejemplo:
• Compra de un equipo para la producción: ese hecho
interfiere en el patrimonio, pues la institución ha
adquirido un bien.
• Presentación de una cotización de precios de sus
productos en una competencia pública: ese hecho no
altera el patrimonio, pues la institución sólo manifestó
una intención de tomar parte en una competencia
pública.
Los hechos que interfieren en la composición del patrimonio
o la alteran se llaman hechos económicos o contables. Sólo estos
hechos interesan a la Contabilidad.

El hecho económico es, por lo tanto, el elemento dinámico

del patrimonio. Todo lo que la institución necesita para realizar
sus actividades está representado por un conjunto de hechos
económicos. Los hechos económicos se clasifican en tres grupos:
hechos económicos permutativos (cualitativos), hechos económicos
modificativos (o cuantitativos) y hechos económicos mixtos (o
compuestos). Veamos a continuación sobre cada uno de ellos.
Hecho económico permutativo o cualitativo

Son los hechos que sólo producen un cambio en los
componentes patrimoniales (cuentas) del activo y/o del pasivo,
o solamente del patrimonio neto, sin que haya aumento o
disminución de ese patrimonio.
Ejemplos:
1) Compra de un ordenador al contado en $2.000:
La compra del ordenador aumenta el activo

El pago al contado disminuye el activo – Caja
+ A (2.000) = - A (2.000)
2) Compra a crédito de mercancías para reventa

correspondiente a $ 100,00:
+ A (100) = + P (100)
3) Pago en efectivo de una deuda de $150 al proveedor:

- A (150) = - P (150)
4) Aumento del capital social en $200, con

aprovechamiento de reservas:
- PN (200) = + PN (200)

Hecho económico modificativo o cuantitativo

Es el hecho que produce variación en el patrimonio neto
en importancia igual a la que alteró el Activo o Pasivo y puede
ser:
• Aumentativo, o positivo, cuando produce el aumento
del patrimonio neto (+PN).
• Diminutivo, o negativo, cuando produce la disminución
del patrimonio neto (-PN).
Ejemplos:
1) Ingreso correspondiente a $30 como corrección
monetaria del valor invertido en fondo de inversión:
+ A (30) = + PN (30)
2) Prescripción de parte de la deuda al acreedor
correspondiente a $70:
- P (70) = + PN (70)
3) Pago de salarios correspondientes a $125:
- A (125) = - PN (125)
4) Registro por el régimen de competencia del alquiler
del mes de diciembre, correspondiente a $175, no
pagado:
+ P (175) = - PN (175)
Hecho económico mixto

Es el hecho que cambia los componentes patrimoniales
y, al mismo tiempo, altera el Patrimonio Neto para más o para
menos y puede ser:

• Aumentativo, o positivo, cuando produce el aumento

del patrimonio neto (+ PN).
• Diminutivo o negativo, cuando produce disminución del
patrimonio neto (– PN).
Ejemplos:
1) Venta de mercancías con lucro: adquiridas por $100 y
vendidas al contado por $ 120:
+ A (120) > - A (100) = + PN (20)
2) Pago de la deuda al proveedor, con aprovechamiento

del descuento financiero (pago anticipado):
• Valor de la deuda: $ 350.
• Descuento para pago anticipado: $ 10.
- P (350) > - A (340) = + PN (10)

3) Pago de la deuda al proveedor con incrementos legales:
• Deuda inscripta: $ 70.

• Incrementos legales: $ 10.
- A (80) > - P (70) = - PN (10)
4) Préstamo recibido del Banco XY, con descuento

anticipado de intereses:
• Valor del préstamo: $ 200.
• ( - ) intereses anticipados: $ 20.
• Neto por recibir: $ 180.
+ PN (200) > + A (180) = - PN (20)

El hecho económico y el documento

La contabilidad registra todos los hechos económicos
de la institución. Para ello, es fundamental que el hecho esté
representado por un documento. Todo hecho económico debe
tener un documento que lo compruebe.
Sin embargo, algunos hechos económicos no generan
un documento en el momento en que se realizan. El contador
entonces deberá crear un comprobante para demostrar la
base que dio origen al hecho económico. Ejemplo: cuando el
contable registra la depreciación de las máquinas y equipos que
la institución posee, él debe hacer una serie de cálculos que
se archivarán en mapas, enseñando el camino adoptado para
llegar a los valores de depreciación contabilizados (memoria
de cálculo). Después de los registros, todos los documentos se
deben archivar de forma que, en cualquier momento, puedan
comprobar los hechos.
Método de las partidas dobles

Como ya hemos dicho, un hecho económico siempre
produce al menos dos alteraciones en el patrimonio de la
institución. Para registrar estos cambios, la contabilidad utiliza
un método propio, del que trataremos a continuación. Para
entender mejor el significado de débito (debe) y crédito (haber),
supongamos el siguiente hecho económico: la institución compra
un camión por $50.000,00 y lo paga en efectivo. En ese hecho
económico, la institución cambió un bien (dinero) por otro bien
(camión). La institución aplicó sus recursos en la compra de un
vehículo. El origen de los recursos utilizados para el pago fue el
dinero que había disponible.

Compra Pago
El vehículo que la institución El dinero que la institución utilizó

compró y que pasa a formar parte para la compra del camión.
de su patrimonio. Indica la inversión Indica el origen de los recursos:
de los recursos: $50.000,00 $50.000,00
Hecho económico: compra de un camión en efectivo
Debe (Débito) Haber (Crédito)
Inversión de recursos Origen de recursos

Vehículo $50.000,00 Dinero $50.000,00
El método de las partidas dobles, universalmente utilizado

por la contabilidad, se fundamenta en el débito y en el crédito y
establece que:
1) Para un único hecho económico hay, obligatoriamente,
un débito y un crédito.
2) Para cada débito hay uno o más créditos de igual valor.
3) Para cada crédito hay uno o más débitos de igual valor.
4) No hay débito(s) sin crédito(s) correspondiente(s).
En este momento, Ud. debe hacer las lecturas indicadas

en el Ítem 3.3 para profundizar el asunto abordado.

2.5. CUENTA
Cada uno de los elementos que componen el patrimonio y

el resultado de las operaciones representan una serie de tipos de
transacciones que la Contabilidad debe registrar. Así, tenemos
hechos económicos que involucran movimiento de: activo,
pasivo, patrimonio neto, gastos e ingresos.
Los grupos de activo, pasivo, patrimonio neto, gasto e
ingresos son genéricos. En cada uno de ellos hay varias especies
de transacciones específicas.
Ahora bien, si cada una de las transacciones mencionadas
representa un hecho económico de naturaleza distinta,
consecuentemente cada uno de ellos se debe registrar de forma
individual, utilizándose un título específico. Por ejemplo, el
dinero disponible se representará por la cuenta “caja”.
Veamos, a continuación, ejemplos de cuentas que
representan hechos individuales:
Hecho Económico Nombre de la Cuenta
Compra de una máquina Máquinas y equipos
Depósito en cuentas corrientes Banco cuenta corriente – Banco X
Compra de mercancías para reventa Stock de mercancías para reventa
Ingresos financieros – intereses

Ingresos por intereses
activos
Una vez que se cree la cuenta, todas las transacciones de

naturaleza similar que la institución realice se deberán registrar
en esta cuenta. Por lo tanto:

• la compra de una nueva máquina se deberá registrar en

la cuenta "Máquinas y equipos".
• nuevos depósitos o emisiones de cheques del Banco X se
deberán registrar en la cuenta “Banco cuenta corriente
– Banco X”.
• las compras de mercancías para reventa se deberán
registrar en “Stock de mercancías para reventa”.
Se puede, también, representar diversos elementos de
características similares en una misma cuenta, que recibirá
el nombre que mejor represente los elementos agrupados
(IUDÍCIBUS et al., 2010, p. 38). Esto ocurre mucho en la práctica.
Ejemplo:
a) El conjunto formado por silla, mesa, ordenador,
impresora, etc. se puede registrar en una sola cuenta
bajo el nombre “Mobiliario y utensilios”.
b) El conjunto de pequeños gastos, que no se necesitan
discriminar, se puede denominar “Gastos diversos” o
“Gastos generales”.
c) Diversos valores por recibir, sin necesidad de
representación aislada, se pueden registrar en la
cuenta “Valores por recibir” o “Cuentas por recibir”.
d) Diversos valores por pagar, sin necesidad de
representación aislada, se pueden registrar en la
cuenta “Valores por pagar” o “Cuentas por pagar”.
2.6. LIBRO MAYOR
De acuerdo con Iudícibus et al. (2010, p. 38):

En el pasado, las cuentas se registraban en las páginas de un
libro llamado “Libro Mayor”. Después se pasó a registrarlas en

hojas o fichas sueltas. Hoy están en la memoria del ordenador.

Sin embargo, en su conjunto, cuando mantenidas en un libro, o
archivo, o en una memoria, reciben la denominación de “Mayor”.
Lo importante es que cada cuenta mantenga el registro de la
historia del movimiento del componente del activo, del pasivo o
del patrimonio neto a que se refiere.
El libro Mayor es sólo un libro auxiliar. No está exigido por

ley y, por eso, no obedece a las formalidades legales a las que
está sujeto el Libro Diario. Su propósito específico es controlar
individualmente cada una de las cuentas utilizadas por la
empresa o entidad. El Mayor proporciona información sobre
el movimiento de débito, de crédito y el correspondiente saldo
deudor o acreedor.
Balance de comprobación y saldos

El balance de comprobación y saldos deriva del Mayor,
siendo una versión simplificada, un recurso didáctico del
Mayor. Es un recurso que ayuda a entender la mecánica de
los asientos contables. En el lado izquierdo de la plantilla
se contabilizan los débitos (debe - saldos deudores), y en
el lado derecho se contabilizan los créditos (haber - saldos
acreedores), quedando el nombre de la cuenta en la parte
superior de la “T”.
La cuenta T, descrita anteriormente, funciona como un
elemento gráfico muy útil en la representación de cada hoja del
Libro Mayor.
Veamos, a continuación, un modelo simplificado de una
representación gráfica del Mayor:

Fecha Histórico Debe Haber Saldo D/C
NOMBRE DE LA CUENTA
Debe Haber
Saldo deudor Saldo acreedor
Así, de un lado de la T se registran los aumentos y, del

otro, las disminuciones. La naturaleza de la cuenta es lo que
determina qué lado se debe utilizar para aumentos y qué lado se
debe utilizar para disminuciones.
Cuentas del activo

Los elementos que componen el “activo” figuran en el lado
izquierdo de la T. En coherencia, las cuentas de activo (bienes y
derechos) siempre deben presentar saldos deudores, es decir,
del lado izquierdo.
Para Iudícibus et al. (2010, p. 40):
Conviene señalar que una institución puede poseer o no bienes
y derechos. No existen bienes negativos y tampoco derechos
negativos; por lo tanto, las cuentas de activo tienen saldo deudor
o nulo. Para que una cuenta de activo (bienes y derechos) tenga
saldo deudor, es necesario que los aumentos y las disminuciones
producidos en esta cuenta sean así registrados.

Cualquier Cuenta del Activo
Debe Haber
$ Aumentos $ Disminución
Cuentas del Pasivo

Según Iudícibus et al. (2010, p. 41):
Como las cuentas del pasivo aparecen siempre en el lado derecho
del balance (y por lo tanto tendrán siempre saldo acreedor), debe
suceder con ellas lo contrario de lo que ocurre con las del activo.
Así, los aumentos y disminuciones del pasivo (obligaciones) se
registrarán de la siguiente manera:
Cualquier Cuenta del Pasivo
Debe Haber
$ Disminución $ Aumento
Cuentas del patrimonio neto

Como el patrimonio neto positivo está en el lado derecho
del balance, el funcionamiento de sus cuentas será igual al del
pasivo (IUDÍCIBUS et al., 2010, p. 41).
Cualquier Cuenta del Patrimonio Neto
Debe Haber
$ Disminución $ Aumento

Cuando:
• una institución posee o no bienes y derechos, no existen
bienes negativos y tampoco derechos negativos. Por lo
tanto, las cuentas de activo tienen saldo deudor o nulo;
• una institución tiene o no obligaciones, no hay deudas
negativas. Por lo tanto, las cuentas de pasivo tienen
saldo acreedor o nulo;
• Sin embargo:
• el patrimonio neto [activo (-) pasivo] puede ser positivo,
nulo o negativo.
Resumiendo los mecanismos citados anteriormente,

podemos decir que:
Cuadro 2 - Resumen del Mecanismo de Débito y Crédito.

Se registra:
CUENTAS
Débito (debe) Crédito (haber)
De Para Para
Activo Aumentar Disminuir
Pasivo Disminuir Aumentar
Patrimonio Neto Disminuir Aumentar
2.7. ELEMENTOS DE LA CUENTA
Crear una cuenta o decidir qué cuentas se utilizarán para

registrar un hecho económico requiere un buen juicio y un
examen preciso de cada situación.

Observe los ejemplos y el razonamiento utilizado para

analizar el hecho económico y seleccionar las cuentas.
Ejemplo 1
Hecho económico: la institución compró mercancías para
revender por $ 600,00 y las pagó al contado y en efectivo.
Razonamiento: ¿Dónde se invirtió el recurso? Se lo invirtió
en la compra de mercancías para reventa. ¿Cuál es el origen del
recurso que se invirtió en la compra de mercancías? El recurso
usado fue el dinero que estaba disponible en caja. El origen, por
lo tanto, es la caja.
Conclusión:
Inversión = débito = stock de mercancías
Origen = crédito = dinero de la Caja
Nombre de la cuenta: comprar mercancía para reventa es

una práctica común a una institución comercial. Esta mercancía
queda en el stock de mercancías para que luego se la venda. La
práctica de comprar mercancías es constante y específica. Así,
el mejor nombre para representarla sería: stock de mercancías.
Ejemplo 2
Hecho económico: la institución compró mercancías a
crédito por $500,00 para revender, así que debe al proveedor de
las mercancías.
Razonamiento: ¿Dónde se invirtió el recurso? Se lo
invirtió en la compra de mercancías para reventa. ¿Cuál es el

origen del recurso que se invirtió en la compra de mercancías?

Crédito concedido por el proveedor. La institución recibió las
mercancías, pero no ha pagado al proveedor, así que todavía
debe el importe correspondiente a las mercancías al proveedor,
que está financiando la compra.
Conclusión:
Inversión = débito = compra de mercancías
Origen = crédito = proveedor
Nombre de la cuenta: comprar mercancía, como sabemos,
será registrado en stock de mercancías. Si la institución suele
comprar a crédito, existirán varios proveedores. Así, ese hecho
económico ocurrirá innumerables veces. Podemos, por lo tanto,
asignar a la cuenta el nombre de “proveedores de mercancías”.
Ejemplo 3
Hecho económico: la institución abrió una cuenta en el
Banco de Brasil con un depósito inicial en efectivo correspondiente
a $ 100,00.
Razonamiento: ¿Dónde se invirtió el recurso? Se lo utilizó
para el depósito en cuenta corriente en el Banco de Brasil. ¿Cuál
es el origen del recurso que se utilizó en el depósito en cuenta
corriente en el Banco de Brasil? El origen es el dinero que estaba
disponible en la caja de la institución.
Conclusión:
Inversión = débito = depósito en cuenta corriente en el
Banco de Brasil.
Origen = crédito = dinero de la caja de la institución

Nombre de la cuenta: una institución abre una cuenta

en un Banco para facilitar su trabajo y tener más seguridad.
Se la utilizará constantemente con nuevos depósitos, retiradas
y traspasos. El Banco de Brasil representa el dinero que tiene
guardado la institución. Por lo tanto, podremos atribuir a la
cuenta el nombre del Banco, porque es el que mejor se relaciona
con las prácticas de depositar o emitir cheques: “Banco de Brasil
- cuenta corriente”.
2.8. SALDO Y CLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS
Saldo de las cuentas

El saldo de una cuenta es la diferencia numérica entre
los débitos y los créditos. Una cuenta puede presentar: saldo
deudor, saldo acreedor y saldo nulo.
• Saldo deudor: cuando la suma de los débitos es mayor
que la suma de los créditos.
• Saldo acreedor: cuando la suma de los créditos es
mayor que la suma de los débitos.
La existencia de un saldo deudor o de un saldo acreedor
depende únicamente del tipo y de la naturaleza del hecho
económico que la cuenta representa. Por ejemplo: la cuenta
Caja, que representa el dinero disponible en la caja de la
institución, sólo puede presentar dos tipos de saldo: deudor o
nulo. En ninguna hipótesis presentará saldo acreedor, porque,
si colocamos $100,00 en la caja, será imposible retirar $150,00.
Como máximo retiraremos los mismos $100,00.
Una cuenta, de acuerdo con la naturaleza del hecho
económico representado, tiene sólo un tipo de saldo: deudor o

acreedor. No puede presentar ora un saldo deudor, ora un saldo

acreedor.
Excepciones: una cuenta puede presentar tanto saldo
deudor como acreedor sólo en carácter transitorio. Por ejemplo,
la cuenta “Banco X - cuenta corriente”. Por naturaleza, esta
cuenta deberá tener siempre saldo deudor, es decir, la suma
de los débitos/depósitos es mayor que la suma de los créditos/
retirada, pues la institución no podrá retirar del banco más de
lo que ha depositado. Sin embargo, cuando el banco confía en
una institución, puede permitir que la institución disponga de
fondos que excedan del importe de la provisión efectuada al
banco, hasta un valor límite previamente establecido y durante
determinado plazo. En esa situación, el saldo de esa cuenta
podrá quedar momentáneamente acreedor, representando
una obligación de la institución, debiendo figurar en el pasivo
corriente del balance.
SALDO DE LAS CUENTAS
SALDO DEUDOR SALDO ACREEDOR
Inversión de Recursos Origen de Recursos
Clasificación de las cuentas

Las cuentas se clasifican en dos grandes grupos: las cuentas
patrimoniales y las cuentas de resultado. Las cuentas de cada
grupo tienen finalidades específicas:
• Cuentas patrimoniales: registran los hechos económicos
relativos al patrimonio: bienes, derechos, obligaciones y
patrimonio neto.
• Cuentas de resultado: registran los hechos económicos
relativos a los ingresos y gastos.

Cuentas Patrimoniales
Son aquellas cuentas que representan los movimientos
de los hechos económicos que involucran el patrimonio de la
Material: Teoría de la Contabilidad
institución, es decir,Curso: Extensión en Gestión Contable Financiera
bienes, derechos, obligaciones y patrimonio
neto. Se dividen en dos grandes grupos: activo y pasivo.
Versión: Feb./2018
BALANCE PATRIMONIAL
Activo Pasivo
Obligaciones con terceros
Acreedores
Bienes y Derechos controlados =
Patrimonio Neto
por la entidad

Obligaciones con la empresa
Propietarios/Accionistas

Cuentas de resultados
Las cuentas de ese grupo representan la dinámica
operativa
de la institución y sirven para determinar el resultado
obtenido en un ejercicio. Este resultado, ganancias o pérdidas, se

incorporará al patrimonio por la cuenta “pérdidas acumuladas”
(cuando
el resultado es negativo) o “reserva de ganancias”
(cuando el resultado es positivo). Se dividen en dos grupos:

ingresos y gastos.
• Cuentas de ingresos: representan la entrada de
elementos en el activo, en forma de dinero o derechos
por recibir, correspondiendo normalmente a la venta de
mercancías o productos, o a la prestación de servicios.
Un ingreso también puede derivarse de intereses
sobre depósitos bancarios o títulos, de alquileres u
otros orígenes. Tienen por naturaleza saldo acreedor.


Ejemplos: ventas de mercancías, intereses obtenidos,

descuentos obtenidos.
• Cuentas de gastos: representan el consumo de bienes
y servicios que, directa o indirectamente, ayudan
a producir un ingreso. Disminuyendo el activo o
aumentando el pasivo, un gasto se realiza con el fin de
obtener un ingreso.
Durante el ejercicio, todos los gastos e ingresos de la
institución se registran en las cuentas de “resultado operativo
Curso: Extensión en Gestión Contable Financiera
(gastos e ingresos)”. Al cierre Versión: Feb./2018
del ejercicio, los saldos de esas
cuentas se cierran, y el resultado se transfiere a la cuenta
“resultado del del
“resultado ejercicio (ganancias
ejercicio (ganancias o o pérdidas)”,
pérdidas)”, que figura
que figura
provisionalmente en el patrimonio neto. El estado de resultados
provisionalmente en el patrimonio neto. El estado de resultados
del ejercicio se detallará
del ejercicio en en
se detallará la la
Unidad
Unidad 4 4 (“Estados
(“Estados contables
contables o o
financieros”).
financieros”).
CUENTAS DE RESULTADO
SALDO DEUDOR SALDO ACREEDOR
INGRESOS
Gastos Entrada de elementos para el
Consumo de bienes y servicios activo, en forma de dinero o
derechos por recibir
2. 9. PLAN DE CUENTAS
2.9. PLAN DE CUENTAS
¿Qué es el plan de cuentas?
¿Qué es elUna
plande
delas
cuentas?
herramientas más importantes para llevar a
Una de las herramientas más importantes para llevar a
cabo los registros contables es el plan de cuentas.
cabo los registros
El plan contables
de cuentas esdebe
el plan de cuentas.
elaborarse en función de las
necesidades de la institución y del tipo de actividad que esta
pretende ejercer (industria, comercio, prestación de servicios,
etc.). Es fundamental que las cuentas creadas reflejen con
exactitud la situación del patrimonio y de las operaciones que se
realizarán. Por eso, cada institución tiene un plan de cuentas
propio.
El plan de cuentas debe elaborarse en función de las

necesidades de la institución y del tipo de actividad que esta
pretende ejercer (industria, comercio, prestación de servicios,
etc.). Es fundamental que las cuentas creadas reflejen con
exactitud la situación del patrimonio y de las operaciones que
se realizarán. Por eso, cada institución tiene un plan de cuentas
propio.
La estructura del plan de cuentas cumple ciertas
convenciones y disposiciones de la legislación contable.
Básicamente, la estructura coincide con la clasificación de las
cuentas: cuentas patrimoniales (activo, pasivo, patrimonio neto)
y cuentas de resultados (ingresos y gastos).
Cuentas analíticas y cuentas sintéticas

En el plan de cuentas encontramos dos categorías de
cuentas: analíticas y sintéticas. Supongamos la siguiente
situación:
Una entidad tiene dos cuentas corrientes en bancos
diferentes: una en el Banco ABC y la otra en el Banco XYZ.
Para controlar las operaciones en estos dos bancos, la
contabilidad deberá tener una cuenta que represente el “Banco
ABC - cuenta corriente” y una cuenta que represente el “Banco
XYZ - cuenta corriente”.
Por su naturaleza, podrá existir, además, una cuenta que
informe de inmediato el total de saldo disponible en los bancos
en que la entidad tiene cuenta corriente. Así, la entidad tiene
control del saldo de las cuentas individuales en cada banco, y
del saldo global, es decir, la suma del saldo del Banco ABC y
del Banco XYZ, representando el total de la disponibilidad en

“Bancos - cuenta corriente”. Tenemos entonces dos cuentas

analíticas (Banco ABC y Banco XYZ - cuenta corriente) y una
cuenta sintética (Bancos - cuenta corriente).
• Cuentas analíticas: son aquellas que la contabilidad
crea según sus necesidades de control y en las cuales
los hechos contables se registran con todos los detalles.
• Cuentas sintéticas: son las que tienen la función de
sintetizar. No reproducen el hecho contable, sólo
resumen el movimiento ocurrido en las cuentas
analíticas que forman parte del grupo.
La contabilidad debe tener control tanto del movimiento
general de las cuentas de un grupo como del movimiento
individual de cada una de ellas. En las cuentas individuales, el
hecho económico se informa con todos sus detalles.
En el movimiento general no hay necesidad de detalles,
basta el resumen de las cuentas de un grupo. Se utiliza la
expresión "movimiento del día" o "movimiento del mês"
conforme la contabilidad se lleve a cabo por registros diarios o
mensuales, respectivamente.
2.10. GRADO O NIVEL DE ANÁLISIS DE LAS CUENTAS
Además de la distinción entre cuentas analíticas y cuentas

sintéticas, existen en el plan de cuentas los niveles o grados de
cuentas.
En el ejemplo anterior, tenemos dos grados de cuentas:
una de primer grado y dos de segundo grado.

Primer grado Bancos – cuenta corriente (cuenta sintética)
Segundo grado Banco ABC – cuenta corriente (cuenta analítica)
Segundo grado Banco XYZ – cuenta corriente (cuenta analítica)
El grado de una cuenta representa su colocación con

relación a las demás cuentas del plan.
Cualquiera que sea el número de grados establecidos en
el plan de cuentas, las cuentas del último grado serán siempre
cuentas analíticas, y las cuentas de grados anteriores siempre
serán cuentas sintéticas. Así, siVersión: Feb./2018
en un grupo hay tres grados de
cuentas,cuentas, la cuenta analítica será de tercer grado. Las demás, es
la cuenta analítica será de tercer grado. Las demás,
es decir,decir,
las las
de de
segundo
segundo y y primer
primer grados,
grados, serán serán sintéticas.
sintéticas. Si hay Si
hay cuatro
cuatro grados, la cuenta analítica será de cuarto grado; las las
grados, la cuenta analítica será de cuarto grado;
demás (de tercer,
demás segundo
(de tercer, segundo y primer
y primer grados) serán
grados) serán sintéticas.
sintéticas.
Esquemáticamente tenemos:
Esquemáticamente tenemos:

Sintéticas
Analíticas

3º. grado

2º. grado

3º. grado

1º. grado

3º. grado
2º. grado
4º. grado

4º. grado

3º. grado
4º. grado

2º. grado
4º. grado

3º. grado 4º. grado
1º. grado

4º. grado

3 º. grado
4º. grado

2º. grado

4º. grado

3º. grado
4º. grado

Fuente: adaptado de Benedetti (1990).
Figura 2 Distinción de cuentas por grados.
Figura 2 Distinción de cuentas por grados.
La distinción de las cuentas por grados es importante para
visualizar la composición de los grupos y subgrupos del activo,
134 pasivo, gastos e ingresos. Posibilita, también,
© elaborar estados
financieros por grado de cuentas. Dependiendo de la finalidad,
el contador puede elaborar un balance sólo con las cuentas de
La distinción de las cuentas por grados es importante para

visualizar la composición de los grupos y subgrupos del activo,
pasivo, gastos e ingresos. Posibilita, también, elaborar estados
financieros por grado de cuentas. Dependiendo de la finalidad,
el contador puede elaborar un balance sólo con las cuentas de
segundo grado, por ejemplo.
Versión: Feb./2018
Código numérico
Código numérico
Para facilitar la utilización del plan de cuentas, se asigna a
cada cuenta un código numérico que figura a la izquierda de su
Para facilitar la utilización del plan de cuentas, se asigna a
nombre.
cada cuenta un código numérico que figura a la izquierda de su
nombre.
El código numérico de las cuentas tiene una relación
El código numérico de las cuentas tiene una relación
directa con la estructura del plan de cuentas y los grados de las
directa con la estructura del plan de cuentas y los grados de las
cuentas. Se puede identificar a qué grupo la cuenta pertenece
cuentas. Se puede identificar a qué grupo la cuenta pertenece
sólosólo por su código.
por su código.
El El
sistema
sistema utilizado
utilizado para la codificación
para la codificaciónes esel elsistema
sistema
decimal. Para un plan de cuentas con cinco grados tenemos:
decimal. Para un plan de cuentas con cinco grados tenemos:
Código: 0.0.0.0.00

5º grado (analítica)

4º grado (sintética)



Figura 3 Código numérico.
Figura 3 Código numérico.

Observe que la constitución del número de código en

función de los grados comienza de la izquierda a la directa, es
decir, el primer número representa una cuenta de primer grado, 135
el segundo, una cuenta de 2º grado, y así sucesivamente. La
última es siempre la cuenta analítica.
Observe que la constitución del número de código en

función de los grados comienza de la izquierda a la directa, es
decir, el primer número representa una cuenta de primer grado,
el segundo, una cuenta de 2º grado, y así sucesivamente. La
última es siempre la cuenta analítica.
El plan de cuentas tiene la estructura básica de los dos
principales estados financieros: estado patrimonial y estado del
resultado del ejercicio. Ambos se dividen en dos grandes grupos:
• Activo y pasivo (cuentas patrimoniales).
• Gastos e ingresos (cuentas de resultado operacional).
Vamos a establecer los códigos para esos cuatro primeros
grupos del plan de cuentas, que constituyen cuentas de primer
grado:
Código Nombre
1 Activo
2 Pasivo
3 Ingresos
4 Gastos
Estos números indican de inmediato a qué grupo pertenece

la cuenta. Una cuenta cuyo código comienza con el número 1
pertenece al grupo del activo; con 2, al grupo del pasivo y así
sucesivamente.
Cada uno de estos grupos tiene subdivisiones. Tomemos
como ejemplo el activo, que está compuesto por los siguientes
grupos: corriente y no corriente. Su codificación será:

Código Nombre
1 Activo
1.1 Corriente
1.2 No corriente
A su vez, cada uno de estos grupos también presenta

subdivisiones. Tomemos el grupo del corriente, cuya composición
es:
Código Nombre
1 Activo
1.1 Corriente
1.1.1 Caja y equivalente de caja
1.1.2 Realizable de corto plazo
1.1.3 Stocks
1.1.4 Gastos anticipados

Figura 4 Grupo del corriente.
Como ejemplo, observe un esquema del activo corriente,

en el que se distinguen las cuentas analíticas y sintéticas, los
grados y los códigos.

Figura 4 Grupo del corriente.
Como ejemplo, observe un esquema del activo corriente,
en el que se distinguen las cuentas analíticas y sintéticas, los
grados y los códigos.
Sintéticas
Analíticas

1111 1111.01

Caja
Bienes Numerarios
(5 o grado)
(4 o grado)
1111.02

Cheque por cobrar

(5 o grado)

1 _____ 11 _____ 111 1112
1112.01

Activo Corriente Caja Depósitos
Banco ABC
(1o grado) (2 o grado) Equivalente Bancarios al
(5 o grado)
De Caja contado
1112.02
(3 o grado) (4 o grado)
Banco XYZ

(5 o grado)

1113
1113.01
Títulos y valores
Inversiones en el
Inmobiliarios
Mercado Abierto
(4 o grado)


Figura 5 Distinción de las cuentas analíticas y sintéticas.
En principio, los grupos hasta el cuarto dígito del código

son poco flexibles. Representan un modelo adoptado por todas
las entidades y se fundamentan en una disposición legal.
A partir de este modelo convencional, cada entidad puede
crear cuántos grados y cuentas considere conveniente, con
el objetivo de mejorar el nivel de información. Esto requiere
un buen conocimiento en contabilidad y legislación, a fin de
establecer criterios que aseguren el registro adecuado de ciertos
hechos financieros.
2.11. ESTRUCTURA DEL PLAN DE CUENTAS
En este ítem, presentaremos las principales divisiones

de los grupos del activo y pasivo y de ingresos y gastos y sus

Versión: Feb./2018
significados. Como ya hemos explicado, estos grupos y subgrupos
son relativamente fijos y constituyen el “esqueleto” de cualquier
plan de cuentas.
PLAN DE CUENTAS (según la Ley 11.638/2008)
1 ACTIVO
1.1 CORRIENTE
1.1.1 CAJA Y EQUIVALENTE DE CAJA
1.1.2.1 Banco
1.2 ACTIVO NO CORRIENTE
1.2.1 DERECHOS REALIZABLES A LARGO PLAZO
1.2.1.1 Títulos por Recibir de Terceros
1.2.2. INVERSIÓN
1.2.2.1 Participaciones Permanentes en Otras Empresas
1.2.3 INMOVILIZADO
1.2.3.1 Bienes y Derechos en Uso
1.2.4 INTANGIBLE
1.2.4.1 Fondo de Comercio
2. PASIVO
2.1 CORRIENTE
2.1.1 OBLIGACIONES EXIGIBLES A CORTO PLAZO
2.1.1.1 Proveedores
2.2 PASIVO NO CORRIENTE
2.2.1 OBLIGACIONES EXIGIBLES A LARGO PLAZO
2.2.1.1 Préstamos y Financiaciones

2.3 PATRIMONIO NETO
2.3.1 CAPITAL
2.3.1.1 Capital Social
3 INGRESOS
3.1 INGRESOS OPERACIONALES
3.1.1 Ingreso Bruto con Ventas
3.1.1.1 Ventas de Productos de Fabricación Propia
4 COSTOS Y GASTOS
4.1 COSTOS
4.1.1 Costo de los Productos Vendidos
4.1.1.1 Stock Inical de Productos en Producicón

4.2 GASTOS
4.2.1 Gastos Operacionales ‐ Comerciales
4.2.1.1 Gastos Ordinarios Comerciales

4.2.2 Gastos Operacionales ‐ Administrativos
4.2.2.1 Gastos Ordinarios Administrativos

4.2.3 Gastos Operacionales ‐ Financieros
4.2.3.1 Intereses y Descuentos

5 CUENTAS DE CIERRE DEL BALANCE

Figura 6 Estructura del Plan de Cuentas.

Balance de verificación
Periódicamente (diariamente, semanalmente, mensualmente),
los responsables de la Contabilidad deben verificar si los registros
contables realizados en el período están correctos.
Una técnica bastante utilizada para alcanzar tal objetivo es
el balance de verificación. Este instrumento, aunque de gran
utilidad, no detectará, sin embargo, toda la amplitud de errores
que puedan existir en los registros contables (MARION, 1998 p.
128).
Según Marion (1998, p. 123), “[...] el balance de verificación

no se presta exclusivamente para detectar errores de registros
contables, es también un importante instrumento para la toma
de decisiones “.
El balance de verificación se basa en el método de las partidas
dobles: “no hay débito(s) sin crédito(s) correspondiente(s)”.
De este modo, si, por un lado, sumamos todos los débitos y,
por otro, todos los créditos, deberemos tener el mismo total.
Así, verificamos si los registros a débito y crédito se realizaron
adecuadamente (MARION, 1998, p. 126). Si la suma de los débitos
(o saldos deudores) no es igual a la suma de los créditos (o saldos
acreedores), hay indicios claros de que los registros contables
no están correctos (primero debemos revisar con atención si no
hubo error en la suma de las columnas del balance).
En el caso de error, el contador deberá averiguar dónde
se encuentra la inadecuación. No siempre es una tarea fácil,
pues este es un trabajo de investigación junto a los registros
contables que ya se han llevado a cabo. Es importante destacar
que, habiendo diferencia en el balance, no se debe proseguir el
trabajo contable (MARION, 1998).

Podemos comprender claramente que, cuanto mayor

sea el período entre un balance y otro, más difícil será localizar
cualquier error en los registros contables.
Observe, a continuación, un ejemplo de balance de
verificación del tipo más sencillo, de sólo dos columnas:
Cia. XYZ – Balance de Veriicación en 31/12/XX
SALDOS
CUENTAS
Deudores Acreedores

Figura 7 Ejemplo de Balance de verificación.
Los balances más complejos pueden proporcionar datos

de interés para el usuario. "Así, el balance denominado seis
columnas presenta los saldos del balance anterior, el movimiento
de débitos y de créditos del ejercicio y, finalmente, los saldos
actuales" (IUDÍCIBUS et al., 2010, p. 53).
Observe un ejemplo de balance de verificación más
complejo, de seis columnas:

Cia. XYZ – Balance de Veriicación en 31/12/XX

Balance anterior Movimiento del Ejercicio Balance actual
CUENTAS SALDOS SALDOS ACTUALES
Débito Crédito
Deudores Acreedores Deudores Acreedores

Figura 8 Ejemplo de Balance de verificación complejo.
Balance como instrumento de decisión

Según Marion (1998, p. 132):
Debido a la inconveniencia de llevarse a cabo balances en
períodos más cortos (normalmente se lleva a cabo el balance
una vez al año), el balance de verificación se ha convertido
en un poderoso instrumento de base de decisiones. Así, a
través de balances de verificación mensuales, por ejemplo, la
administración de la empresa o institución tendrá un resumen
de todas las operaciones, así como de todos los saldos existentes
al final del ejercicio. Así, el poder decisorio conocerá el resultado
financiero y económico de la empresa al final de determinado
período sin la necesidad de estructurar un balance.


Para profundizar el tema estudiado, consulte las referencias

de los siguientes ítems:
3.1. CONTABILIDAD GENERAL
Para saber más sobre Contabilidad General, le

recomendamos que lea los siguientes artículos:
• UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA.
Departamento de Ciências Contábeis. Contabilidade
gerencial estratégica: uma abordagem teórica.
Disponible en: <dvl.ccn.ufsc.br/congresso/arquivos_
artigos/artigos/557/20090816163455.pdf>. Fecha de
• COTRIN, A. M.; SANTOS, A. L. dos; ZOTTE JUNIOR, L.
A evolução da contabilidade e o mercado de trabalho
para o contabilista. Revista Conteúdo. Capivari, v.2, n.1,
jan./jul. 2012. Disponible en: <www.conteudo.org.br/
index.php/conteudo/article/download/70/63>. Fecha
• UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA.
Departamento de Ciências Contábeis. Análise da
utilidade da contabilidade no exercício da profissão do
administrador e do economista: percepção dos discentes
dos cursos de administração. Disponible en: <dvl.ccn.
ufsc.br/congresso/anais/3CCF/20090729220119.pdf>.
Fecha de consulta: 24 enero. 2018.
3.2. PATRIMONIO NETO (PN)
Para saber más sobre los temas abordados en el Ítem 2.2,

le recomendamos que lea los siguientes artículos:

• GERGULL, A. W. Uma reflexão acerca do núcleo

fundamental da teoria contábil. Cad. estud. São
Paulo, n.15, Jan./June 1997. Disponible en: <www.
scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid
=S1413-92511997000100002>. Fecha de consulta: 20
dic. 2017.
• SZUSTER, N.; SZUSTER, F. R.; SZUSTER, F. R. Contabilidade:
atuais desafios e alternativa para seu melhor
desempenho. Rev. contab. finanç., São Paulo , v. 16, n.
38, p. 20-30, Aug. 2005. Disponible en: <http://www.
scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid=S1519-
70772005000200003&lng=en&nrm=iso>. Fecha de
• SIBI. Portal de Revistas. Ativos intangíveis e o
desempenho empresarial. R. Cont. Fin. – USP, São Paulo,
n. 40, p. 7 – 24, enero/abril 2006 Disponible en: <www.
revistas.usp.br/rcf/article/viewFile/34174/36906>.
Fecha de consulta: 24 enero 2018.
3.3. HECHO ECONÓMICO
Para saber más sobre Hecho Económico, le recomendamos

que lea los siguientes artículos:
• CRC-CE. Contabilidade das pequenas e médias
empresas. Boletim informativo on-line, n. 6, fev./2010.
Disponible en: <www.crc-ce.org.br/crcnovo/home.
php?st=listinfo&info_id=323>. Fecha de consulta: 24
enero 2018.
• FERNANDES, T. M. da C. B. M. Ativo e sua mensuração. Cad.
estud., São Paulo , n. 18, p. 01-12, Aug. 1998. Disponible

en: <http://www.scielo.br/scielo.php?script=sci_
arttext&pid=S1413-92511998000200002&lng=en&nrm
=iso>. Fecha de consulta: 24 enero 2018.
• COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS.
Pronunciamento técnico CPC 25. Disponible en: <static.
cpc.mediagroup.com.br/Documentos/304_CPC_25_
rev%2006.pdf>. Fecha de consulta: 24 enero 2018.
• COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS.
Pronunciamento técnico CPC 26 (R1). Disponible en:
<static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/312_
CPC_26_R1_rev%2006.pdf>. Fecha de consulta: 24 jan.
2018.
3.4. SALDO Y CLASIFICACIÓN DE LAS CUENTAS
Para saber más sobre saldos y clasificación de cuentas, se

puede consultar los enlaces a continuación:
• GERGULL, A. W. Uma reflexão acerca do núcleo

fundamental da teoria contábil. Cad. estud.,
São Paulo, n.15, Jan./June 1997. Disponible en:
<www.scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid
=S1413-92511997000100002>. Fecha de consulta: 20
dic. 2017.
• SZUSTER, N.; SZUSTER, F. R.; SZUSTER, F. R. Contabilidade:
atuais desafios e alternativa para seu melhor
desempenho. Rev. contab. finanç., São Paulo, v. 16, n.
38, p. 20-30, Aug. 2005. Disponible en: <http://www.
scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid=S1519-

70772005000200003&lng=en&nrm=iso>. Fecha de
• SIBI. Portal de Revistas. Ativos intangíveis e o
desempenho empresarial. R. Cont. Fin. – USP, São Paulo,
n. 40, p. 7-24, Jan./Abr. 2006. Disponible en: <www.
revistas.usp.br/rcf/article/viewFile/34174/36906>.
Fecha de consulta: 24 jan. 2018.
1) ¿Cuál de las siguientes alternativas indica el correcto funcionamiento del
mecanismo del débito y del crédito en las cuentas de patrimonio neto?
a) Los aumentos se registran como créditos, y las disminuciones, como
débitos.
b) Los aumentos se registran como débitos, e las disminuciones, como
créditos.
c) Las pérdidas se registran como créditos, y las ganancias, como débitos.
d) Todo lo que entra debita, todo lo que sale, abona.
e) No hay débito sin crédito correspondiente.
2) Las fuentes del patrimonio neto son:

a) las inversiones de los propietarios y los dividendos pagados.
b) el capital inicial, las nuevas inversiones de los propietarios y los
dividendos pagados.
c) las inversiones de los propietarios y los lucros no distribuidos.
d) el capital inicial, los lucros no distribuidos y los dividendos pagados.
e) los lucros distribuidos y los dividendos pagados.

3) Los balances de verificación son útiles porque:

a) Permiten verificar la corrección matemática de las cuentas del Mayor.
b) Relacionan todas las cuentas utilizadas con los respectivos saldos.
c) Evidencian los errores de registros de las operaciones.
d) Evidencian los errores de debitar e abonar una cuenta en lugar de otra.
e) Evidencian una disminución del pasivo y aumento del activo.
4) El registro de débito en la cuenta “Mobiliario y utensilios” se efectúa para

reflejar:
a) una disminución del pasivo.
b) un aumento del pasivo.
c) un aumento del activo.
d) una disminución del activo.
e) un aumento del pasivo y una disminución del activo.
5) El saldo de la cuenta está determinado por:

a) la suma de los valores debitados.
b) la suma de los valores abonados.
c) el valor del último registro.
d) la diferencia entre los valores debitados y abonados.
e) la contracción de una deuda.
6) Una institución tiene pasivo negativo cuando:

a) su índice de liquidez seca es menor que uno.
b) presente una mala situación financiera.
c) su activo es menor que el pasivo.
d) el inmovilizado es menor que el exigible.
e) su activo es mayor que el pasivo.
7) Sobre el concepto de la estructura y de la finalidad de un plan de cuentas,

elija la alternativa correcta.
a) Está formado por un conjunto de cuentas que se definen mientras se
desarrolla el registro contable.
b) Su estructura permite obtener la información necesaria para la
elaboración de los estados financieros.

c) El hecho de que cada entidad contable elabora su propio plan de

cuentas perjudica la estandarización de los procedimientos contables.
d) Para conferir confiabilidad al plan de cuentas, su estructura debe ser
rígida y no permitir la inclusión o exclusión de cuentas.
e) Presenta la relación completa de todas las cuentas contables
independientemente de que las utilice o no la entidad.
8) En contabilidad, todos los hechos provenientes de documentos fiscales

que producen alteraciones en el patrimonio de la institución deben tener
registro contable.
Son hechos pasibles de registro por la contabilidad los siguientes, EXCEPTO:
a) préstamo bancario
b) extorno de rendimiento financiero
c) venta de mercancía
d) firma de contrato por la institución como fiadora de un socio
e) provisión para pago de obligaciones laborales
Clave
1) a.
2) c.
3) a.
4) a.
5) a.
6) c.
7) b.
8) d.
5. CONSIDERACIONES
Estimado estudiante, en esta unidad nuestro foco fue
presentar y discutir los conceptos básicos de la contabilidad –
componentes y ecuaciones patrimoniales, y sus herramientas de
organización – hecho contable, cuentas financieras, planes de
cuentas y balance de verificación.

De esta forma, usted pudo comprender los conceptos

generales de Contabilidad, aquellos más introductorios, para
atender a las necesidades del inicio de sus estudios en el área,
familiarizándose con los términos técnicos y el análisis de la
rutina de los servicios contables. Así, podremos llegar al balance,
presentado y discutido a lo largo de la próxima unidad (“Estados
Contables”).
Sítios web
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento técnico CPC 25.
Disponible en: <static.cpc.mediagroup.com.br/Documentos/304_CPC_25_rev%2006.
pdf>. Fecha de consulta: 24 enero 2018.
______. Pronunciamento técnico CPC 26 (R1). Disponible en: <static.cpc.mediagroup.
com.br/Documentos/312_CPC_26_R1_rev%2006.pdf>. Fecha de consulta: 24 enero
2018.
COTRIN, A. M.; SANTOS, A. L. dos; ZOTTE JUNIOR, L. A evolução da contabilidade
e o mercado de trabalho para o contabilista. Revista Conteúdo, Capivari, v.2, n.1,
jan./jul. 2012. Disponible en: <www.conteudo.org.br/index.php/conteudo/article/
download/70/63>. Fecha: 20 dic. 2017.
CRC-CE. Contabilidade das pequenas e médias empresas. Boletim informativo
on-line, n. 6, fev/2010. Disponible en: <www.crc-ce.org.br/crcnovo/home.
php?st=listinfo&info_id=323>. Fecha de consulta: 24 enero 2018.
FERNANDES, T. M. da C. B. M. Ativo e sua mensuração. Cad. estud., São Paulo, n. 18,
p. 01-12, Aug. 1998. Disponible en: <http://www.scielo.br/scielo.php?script=sci_
arttext&pid=S1413-92511998000200002&lng=en&nrm=iso>. Fecha de consulta: 24
enero 2018.
FUNDAÇÃO INSTITUTO DE PESQUISAS CONTÁBEIS, ATUARIAIS E FINANCEIRAS.
Homepage. Disponible en: <www.fipecafi.org> Fecha de consulta: 3 dic. 2017.
GERGULL, A. W. Uma reflexão acerca do núcleo fundamental da teoria contábil.
Cad. estud., São Paulo, n.15, Jan./June 1997. Disponible en: <www.scielo.br/scielo.
php?script=sci_arttext&pid=S1413-92511997000100002>. Fecha de consulta: 20 dic.
2017.

PLANALTO. Governo Federal. Lei nº 11.941/2009. Seção II – Demonstrações Financeiras.

Disponible en: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/
l11941.htm>. Fecha de consulta: 20 dic. 2017.
PORTAL DA CONTABILIDADE. Homepage. Disponible en: <http://www.
portaldecontabilidade.com.br/>. Fecha de consulta: 20 dic. 2017.
SÓ CONTABILIDADE. Homepage. Disponible en: <www.socontabilidade.com.br>.
SZUSTER, N.; SZUSTER, F. R. Contabilidade: atuais desafios e alternativa para seu
melhor desempenho. Rev. contab. finanç., São Paulo, v. 16, n. 38, p. 20-30, Aug. 2005.
Disponible en: <http://www.scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid=S1519-
70772005000200003&lng=en&nrm=iso>. Fecha de consulta: 20 dic. 2017.
UNIVERSIDADE FEDERAL DE SANTA CATARINA. Departamento de Ciências Contábeis.
Contabilidade gerencial estratégica: uma abordagem teórica. Disponible en: <dvl.ccn.
ufsc.br/congresso/arquivos_artigos/artigos/557/20090816163455.pdf>. Fefcha de
______. ______. Análise da utilidade da contabilidade no exercício da profissão do
administrador e do economista: percepção dos discentes dos cursos de administração.
Disponible en: <dvl.ccn.ufsc.br/congresso/anais/3CCF/20090729220119.pdf>. Fecha
de consulta: 24 enero 2018.
IUDÍCIBUS, S. (coord.) Contabilidade Introdutória. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
______. Teoria da Contabilidade. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
IUDÍCIBUS, S.; MARION, J. C.; DE FARIA, A. C. Introdução à teoria da contabilidade para
o nível de graduação. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
MARION, J. C. Contabilidade básica. 7. ed. São Paulo: Atlas, 1998.
__________. Contabilidade básica. 14. ed. São Paulo: Atlas, 2015
MARTINS, E. et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
SÁ, A. L. de. Teoria da Contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010.
SILVA, de P. E. Dicionário Jurídico Conciso. 1. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2008.

UNIDAD 4
ESTADOS FINANCIEROS
Objetivos
• Conocer y comprender el propósito de los estados
financieros.
• Identificar el conjunto completo de estados financieros.
• Reconocer las características generales de los estados
financieros.
• Definir y comprender la importancia y la aplicabilidad
de los estados financieros.
• Comprender el objetivo del CPC 26 (R1).
Contenidos
• Objetivos y características de los estados financieros
definidos por las normas internacionales de contabilidad
y por la legislación corporativa.
• Presentar y discutir los principales conceptos y aspectos
de cada uno de los estados financieros.
Orientación para el estudio de la unidad

Antes de iniciar el estudio de esta unidad, por favor lea las
instrucciones a continuación:
151
UNIDAD 4 – PLANIFICACIÓN Y CONTROL FINANCIERO
1) Frente a la complejidad del tema, en esta unidad,

tratamos de trabajar los aspectos más fundamentales
y los principales fundamentos y conceptos de los
estados financieros. Pero, para conocer el tema
adecuadamente y con la profundidad que se espera
del profesional de contabilidad, es importante que Ud.
lea y estudie los materiales indicados en el Contenido
Digital Integrador y en las referencias bibliográficas
presentadas al final de la unidad.

1. INTRODUCCIÓN
Esta unidad presentará los principales conceptos y aspectos

de los estados financieros. Estos estados (presentados a través
de informes, como veremos a continuación) son fundamentales
para las entidades, sus profesionales y analistas, ya que informan
la situación del patrimonio de la institución, sus variaciones a lo
largo de un periodo, la generación de efectivo y los resultados
calculados, datos utilizados en la toma de decisiones. La función
de los estados financieros es transformar una variedad de datos
financieros en información de naturaleza de gestión.
El Contenido Básico de Referencia presenta, sucintamente,

los temas tratados en esta unidad. Para su plena comprensión,
es necesario profundizarse en el estudio del Contenido Digital
Integrador.
2.1. ESTADOS FINANCIEROS: FINALIDAD, CARACTERÍSTICAS E

INFORMES
Los estados financieros son una representación monetaria

estructurada de la posición patrimonial y financiera en una fecha
específica y de las transacciones realizadas por una entidad en el
periodo terminado en esa fecha.
Finalidad de los estados financieros

Los estados financieros de uso general proporcionan
información sobre la posición patrimonial y financiera, el

resultado de sus operaciones y el flujo financiero de una entidad,

que son útiles para una amplia gama de usuarios en la toma
de decisiones. Los estados financieros también reflejan los
resultados de la gestión, por la administración de los recursos
que le son confiados. Con esta finalidad, los estados financieros
proporcionan información sobre los siguientes aspectos de una
entidad: activos; pasivos; patrimonio neto; ingresos, gastos,
incluyendo ganancias y pérdidas; flujo financiero (flujo de
efectivo).
Estos datos, junto con la información expresada en notas
explicativas, posibilitan que los usuarios de los estados financieros
puedan prever no sólo los flujos de efectivos futuros de la
entidad, pero cuándo y a qué grado de seguridad se producirán.
Características generales
Los estados financieros deben representar correctamente
la posición financiera y patrimonial, el rendimiento y los flujos de
efectivo de la entidad. Deben representar fielmente los efectos
de las transacciones y otros eventos y condiciones, según las
definiciones de del marco conceptual.
Continuidad operativa
A partir de la preparación de los estados financieros, la
gestión debe evaluar la capacidad de la entidad para continuar
en operación en el futuro previsible.
Los estados financieros deben prepararse sobre el presupuesto
de la continuidad, excepto si la administración tiene la intención
de liquidar la entidad o cesar sus negocios, o si no tiene una
alternativa realista sino la discontinuidad de sus actividades (CPC
26, R1, ítem 25).

Al realizar la evaluación, cuando la administración está

consciente de incertidumbres relevantes relacionadas con
eventos o condiciones que puedan lanzar dudas significativas
sobre la capacidad de la entidad para continuar operando en el
futuro previsible, estas incertidumbres deben divulgarse junto
con las bases que regularon los estados financieros y la razón por
qué no se presupone la continuidad de la entidad (CPC 26, R1,
ítem 25).
Método de devengados
La entidad debe preparar sus estados financieros, excepto
el estado de los flujos de efectivo, utilizando el método de
devengados.
Cuando se utiliza el método de devengados, los elementos
se reconocen como activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos
y gastos (los elementos de los estados financieros) de acuerdo
con las definiciones y los criterios de reconocimiento para
estos elementos contenidos en el “Marco conceptual para la
preparación y divulgación del informe contable-financiero”.
Método de devengados–––––––––––––––––––––––––––––––
Los ingresos y gastos son apropiados al periodo en función de su ocurrencia y de
la vinculación entre los gastos e ingresos, independientemente de sus reflejos
en el efectivo. La Ley de Sociedades por Acciones no admite excepciones.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Materialidad y agregación
En los estados financieros, la entidad debe presentar, por
separado, cada clase material de elementos similares, según su
naturaleza y función. La entidad debe presentar, por separado,

los elementos de naturaleza o función diferente, excepto si son

inmateriales.
Como los estados financieros resultan del procesamiento de
grandes cantidades de transacciones u otros eventos que se agregan
en clases según su naturaleza o función. La fase final del proceso de
agregación y clasificación es la presentación de datos condensados
y clasificados que forman elementos de los estados financieros.
Si un elemento no es individualmente material, se debe agregar
a otros elementos, ya sea en los estados financieros, ya sea en
las notas explicativas. Un elemento puede no ser suficientemente
material para justificar su presentación individualizada en los
estados financieros, pero puede ser suficientemente material para
presentarse de manera individualizada en las notas explicativas.
No es necesario proporcionar una divulgación requerida si la
información no es material.
Compensación de valores
No se compensarán activos y pasivos o ingresos y gastos,
excepto si exigido o permitido por un pronunciamiento técnico,
interpretación o directriz del CPC. Esto porque, según la norma,
las compensaciones dificultan el análisis de los usuarios, excepto
cuando la compensación refleja la esencia de la transacción.
La medición de los activos netos de provisiones relacionadas,
como por ejemplo, provisiones de obsolescencia de inventarios
o provisiones de créditos de cobro dudoso en las cuentas por
cobrar de clientes, no se consideran compensación.
Frecuencia de presentación de los estados financieros

Anualmente, como mínimo, se debe presentar un
conjunto completo de estados financieros. Si existir cambio en la

periodicidad de los informes, se debe divulgar la razón del cambio,

subrayando el hecho de que los resultados presentados en ambos
estados no son totalmente comparables. Para las instituciones
de capital abierto y cotizadas en bolsa de valores, los estados
financieros deben prepararse trimestralmente – llamados
"Información Trimestral" (ITRs) – y anualmente, de manera
más completa – llamados "Estados Financieros Estandarizados
(DFPs)". Como los ITRs son más simplificados, las normas
internacionales de contabilidad emitieron el pronunciamiento
IAS 34 (CPC 21), que detalla cómo se debe prepararlos.
Información comparativa
La entidad deberá divulgar la información comparativa con
el periodo anterior para todas las cifras de importes presentados
en los estados financieros del periodo actual, excepto si los
CPCs lo permiten o lo exigen de otra manera. La entidad debe,
para divulgar la información comparativa, presentar al menos
dos balances generales y dos de cada uno de los otros estados
financieros, así como las respectivas notas explicativas. Cuando
existir cambio en la presentación o clasificación de los elementos
de los estados financieros, será necesario reclasificar los valores
comparativos, a menos que sea impracticable.
Consistencia de la presentación
De acuerdo con el CPC 26, R1, ítem 45, se mantendrán
la presentación y la clasificación de los ítems de los estados
financieros de un periodo a otro, según la norma, excepto si:
• es evidente, después de un cambio significativo en la
naturaleza de las operaciones de la entidad o una revisión
de sus estados financieros, que otra presentación o

clasificación sería más apropiada, teniendo en cuenta

los criterios para la selección y aplicación de las políticas
de contabilidad en la IAS 8 (CPC 23 – Políticas de
Contabilidad, Cambios de Estimación y Rectificación de
Error); o
• si un Pronunciamiento exigir un cambio en la
presentación.
Identificación de los Estados Financieros

De acuerdo con el CPC 26, R1, ítem 49, todos estados
financieros deben presentar la siguiente información de
identificación:
Nombre de la Empresa Nombre y tipo de Empresa
Redondeo Moneda
Figura 1 Modelo para publicación de los Estados Financieros y Evidencias.
a) El nombre de la entidad que reporta u otros medios de

identificación y cualquier cambio de esta información
desde el final del periodo del informe interior.
b) Si los estados financieros son de una entidad individual
o de un grupo de entidades (es decir, de la entidad
consolidada).

c) La fecha del final del periodo del informe o del periodo

cubierto por el conjunto de estados financieros o notas
explicativas.
d) La moneda de presentación, tal como se define en la
IAS 21 (CPC 02).
e) El nivel de redondeo utilizado en la presentación de
cifras en los estados financieros.
2.2. INFORMES: CONJUNTO COMPLETO DE ESTADOS FINAN�

CIEROS
El CPC 26 (R1) define el conjunto completo de estados

financieros, incluyendo los siguientes informes:
1) Balance general al final del periodo (BP).
2) Cuentas de resultado del periodo (DRE).
3) Estado del resultado integral del periodo (DRA).
4) Estados de los cambios en el patrimonio neto del
periodo (DMPL).
5) Estados del flujo de efectivo del periodo (DFC).
6) Estado del valor agregado del periodo (DVA).
7) Notas explicativas, incluyendo un resumen de las
principales políticas de contabilidad y otra información
detallada (NE).
Es importante destacar que el CPC 26 (R1) incluye el
Estado del Valor Agregado en el conjunto completo de estados
financieros. Este informe puede ser exigido legalmente o por
cualquier organismo regulador. Se recomienda su presentación
voluntariamente, pero este informe no se exige por las normas
internacionales.

Versión: Feb./2018
2. 3. BALANCE GENERAL
2.3. BALANCE GENERAL
El balance general es uno de los estados financieros más
importantes. A través de él, se verifica la situación patrimonial y
El balance general es uno de los estados financieros más
financiera
importantes. de una
A través deentidad en un momento
él, se verifica la situacióndeterminado.
patrimonialEn el
estado presentado a continuación, se demuestra claramente los
y financiera de una entidad en un momento determinado. En
activos, pasivos y el patrimonio neto.
el estado presentado a continuación (Figura 2), se demuestra
claramente los activos, pasivos y el patrimonio neto.
Figura 2 Balances Generales Consolidados.
Figura 2 Balances Generales Consolidados.

Activo
La resolución No. 1.121/08, que aprobó la NBC T1 (Marco
Activo
Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados

Financieros) define el activo como: "Un recurso controlado por la

entidad como resultado de eventos pasados y del cual se espera
que resulten en beneficios económicos futuros para la entidad."
La institución puede, por ejemplo, utilizar el efectivo para
comprar inventarios o equipo, vender inventario a sus clientes
por un monto tal que genere beneficio o utilizar equipos para la
fabricación de productos que espera vender a los clientes.
Aunque la definición de activo mencione que es un
recurso controlado, la esencia del activo es que tal recurso debe
proporcionar beneficios económicos futuros. Si tales beneficios
económicos no existen, el activo tampoco existe.
Los beneficios económicos futuros incorporados a un activo
pueden fluir a la entidad de varias maneras. Por ejemplo, si: a)
el activo se usa aisladamente o en conjunto con otros activos en
la producción de bienes o en la prestación de servicios que se
venderán por la entidad; b) intercambiado por otros activos; c)
usado para cancelar un pasivo; o d) distribuido a los propietarios
de la entidad.
Muchos activos, como elementos de activos fijos, tienen
forma física. Sin embargo, la forma física no es esencial para
que un activo exista. Las patentes y los derechos de autor se
consideran activos de una entidad o institución si se espera
de ellos beneficios económicos futuros y que sean por ella
controlados.
Al determinar la existencia del activo, el derecho de
propiedad no es esencial para su reconocimiento. Un activo
resultante de un contrato de arrendamiento financiero (leasing
financiero) que se contabiliza por el arrendatario, aunque el
título permanezca con el arrendador, es un ejemplo clásico de

esencia sobre la forma en la aplicación de las nuevas normas de

contabilidad.
Todos los elementos componentes del activo se encuentran
descritos por convención al lado izquierdo del balance general.
El balance general clasifica el activo en activos corrientes y no
corrientes.
Activos Corrientes
Activos corrientes incluye el efectivo y otros activos que
la institución pretende convertir en efectivo, vender o consumir
en aproximadamente un año a partir de la fecha del balance.
Efectivos, inversiones temporales en títulos financieros, cuentas
por cobrar de clientes, inventarios y pagos anticipados son los
tipos más comunes de activos corrientes.
En los términos del CPC 26 (R1), el activo debe clasificarse
como corriente cuando cumple, alternativamente, cualquiera de
los siguientes criterios:
1) Se espera que sea pagado, o se pretende que se venda
o consuma en el curso normal del ciclo operativo de la
entidad.
2) Se mantiene esencialmente con el propósito de ser
negociado.
3) Se espera que se pague hasta doce meses después de
la fecha del balance.
4) Es efectivo o equivalente de efectivo (como se define
en el CPC 03 DFC), excepto si su intercambio o uso
para la cancelación de pasivo se encuentre prohibida
durante al menos doce meses después de la fecha del
balance.

Cabe señalar que todos los otros activos deben clasificarse

como no corrientes.
Activos No Corrientes
El activo no corriente es un grupo formado por los recursos
de carácter duradero, generalmente mantenido y utilizado
durante varios años. Incluye terrenos, edificios, equipos, patentes
e inversiones a largo plazo en títulos.
En los términos del CPC 26 (R1), la expresión "no corriente"
incluye activos tangibles, intangibles y activos financieros de
carácter de largo plazo. Los activos no corrientes deben dividirse
en pagables a largo plazo, inversiones, activos fijos y activos
intangibles.
También se clasifican como no corrientes los activos que
en el ciclo operativo (tiempo entre la adquisición de los activos
para el procesamiento y su pago en efectivo o sus equivalentes)
no sean claramente identificables. En estos casos, se presupone
que su duración sea superior a 12 meses.
Pasivo
El pasivo comprende, básicamente, las obligaciones por
pagar presentes en la entidad, derivadas de eventos pasados,
cuya cancelación se espera que resulte en la salida de recursos
de la entidad capaces de generar beneficios económicos.
Según Stickney y Weil (2001), el pasivo de una institución
son los derechos que sus acreedores tienen sobre el activo. Por
ejemplo, la institución compró inventario de sus proveedores y
todavía no pagó una parte del valor adquirido. Como resultado,
estos acreedores aplicaron recurso en la institución y, por lo

tanto, tienen derecho a una parte de sus activos (inventarios). Los

derechos de los acreedores – el pasivo de la institución – resultan
del hecho de que la institución previamente recibió (efectivos,
inventarios, servicios de mano de obra) por los cuales todavía
tiene que pagar un cierto monto en una fecha determinada.
Tales obligaciones constituyen un deber o responsabilidad
de entregar activos para cancelar la obligación o realizar una tarea
determinada de una cierta manera. Estas obligaciones pueden
ser legales o no formalizadas. La obligación legal tiene fuerza de
ley como consecuencia de contrato o exigencia estatutaria. La
obligación no formalizada (constructiva) proviene de prácticas
usuales de negocios, usos y costumbres y del deseo de mantener
buenas relaciones comerciales o actuar de manera equitativa,
tales como garantías extendidas más allá de los plazos legales
establecidos.
El ítem 4.2 del CPC_00_R1 señala que hay una distinción
entre obligación presente y compromiso futuro: la decisión de
adquirir activos en el futuro no da lugar, en sí misma, a una
obligación presente. La obligación surge sólo cuando un activo se
entrega o la entidad ingresa en acuerdo irrevocable para adquirir
el activo.
Otra característica clave de los pasivos es que resultan
de transacciones u otros eventos pasados. Así, por ejemplo,
la adquisición de bienes, el uso de servicios y la recepción de
préstamos resultan en obligaciones que deben respetarse en el
vencimiento (ítem 4.2 del CPC_00_R1). La cancelación de una
obligación presente puede ocurrir a través de:
a) Pago en efectivo.
b) Transferencia de otros activos.
c) Prestación de servicios.

d) Sustitución de una obligación por otra.

e) Conversión de la obligación en elemento del patrimonio
neto.
f) La obligación también puede extinguirse por la
renuncia del acreedor o la pérdida de sus derechos.
Todos los elementos componentes del pasivo se describen
al lado derecho del balance general. Así como para el activo, el
balance general también clasifica el pasivo en activos corrientes
y no corrientes.
Pasivos Corrientes
El pasivo corriente representa obligaciones que la
institución espera pagar dentro de un año. Los ejemplos son:
préstamos y financiación por pagar, proveedores, salarios y
contribuciones por pagar e impuestos por pagar.
Pasivos No Corrientes
El pasivo no corriente representa todos los otros pasivos
no clasificados como corrientes. Algunos ejemplos: provisiones
para riesgos tributarios, laborales y civiles, las provisiones para el
mantenimiento y garantía, préstamos y financiación, obligaciones
garantizadas.
Patrimonio Neto
Según el CPC 00 R1 (2011), patrimonio neto es el interés
residual en los activos de la entidad después de deducir todos
sus pasivos, en un momento determinado. Como es un valor
residual, se presenta en el balance general teniéndose en cuenta
la medición de los activos y pasivos.

Para Stickney y Weil (2001), el patrimonio neto es el

derecho que sus propietarios tienen sobre el activo de la
institución. A diferencia del caso de los acreedores, el derecho
de los propietarios es un derecho residual, es decir, derecho al
activo de la institución excedente a lo que es necesario para
cumplir con los derechos de los acreedores.
Igualdad entre activo y pasivo más el patrimonio neto

La institución invierte en algún lugar cada unidad monetaria
que recibe de los proveedores. El balance general, por lo tanto,
ve los mismos recursos bajo dos puntos de vista: como una
relación de activos de la institución y como una relación de las
partes (acreedores y propietarios) que proporcionaron el capital
y que, por lo tanto, tienen derecho sobre los activos.
Activo Pasivo + Patrimonio Neto
Inversión Financiación
Balance General

Activo Pasivo
Obligaciones
Bienes y Derechos Acreedores
controlados por la entidad
Patrimonio Neto
Propietarios
Figura 3 Representación de la Ecuación Fundamental de la Contabilidad.

El hecho de que el total del activo es igual al total del pasivo

más el patrimonio neto no constituye ningún misterio, ya que
ambos representan ópticas de un mismo fenómeno económico,
la inversión realizada en la institución. Mientras que el pasivo
más el patrimonio neto representan los orígenes de los recursos
(de donde vinieron), el activo representa la inversión de estos
recursos (donde fueron utilizados).
Estudiamos en el punto anterior el principal informe de
contabilidad: el balance general. Por orden de importancia,
estudiaremos ahora las "cuentas de resultados del año", que
muestran la ganancia o pérdida generada en el periodo.
2.4. CUENTAS DE RESULTADO
Las cuentas de resultado son el segundo principal estado

financiero contable. Mide el rendimiento operativo de una
institución, durante un periodo específico.
Concepto de beneficio neto, ingresos y gastos

Generar beneficio con las operaciones es el principal
objetivo de la mayoría de las instituciones. Las cuentas de
resultado informan el éxito de la empresa en alcanzar ese
objetivo, para determinado periodo, reportando sus fuentes y
valores de ingresos, además de la naturaleza y los valores de los
gastos. El superávit de ingresos sobre los gastos constituye el
beneficio del periodo.
Los ingresos miden la entrada de activos (o reducción de
pasivo) derivados de la venta de bienes y prestación de servicios
a los clientes.

Los gastos son la medida de la salida de activos (o

aumento de los pasivos) utilizados en la generación de ingresos.
El costo de los productos vendidos (un gasto) mide los costos
de los inventarios vendidos a los clientes. Los gastos de ventas
miden los pagos realizados (o las promesas de pago realizadas),
relacionados con los servicios de marketing recibidos por la
empresa durante el año. Para cada gasto, un activo se reduce o
un pasivo se aumenta.
La institución se esfuerza para generar las entradas de
activos derivadas de los ingresos que sean superiores a las
salidas de activos correspondientes a los gastos necesarios para
la generación de ingresos. El beneficio neto (resultado neto)
indica lo que la empresa obtuvo (los ingresos) relativamente a los
esfuerzos dependidos (los gastos) en sus operaciones. Cuando
los gastos exceden los ingresos en un periodo determinado, la
empresa tiene una pérdida neta.
Forma de presentación
La Ley No. 6.404/76 define el contenido de las cuentas
de resultado del año, que deben presentarse en la forma
deductiva, con los detalles necesarios de los ingresos, gastos,
ganancias y pérdidas. La ganancia o pérdida neta del año debe
definirse claramente y por acción, sin confundirse con la cuenta
de beneficios acumuladas, donde se distribuye y se asigna el
resultado (FIPECAFI, 2010).
El pronunciamiento técnico CPC 26 – Presentación de
las Cuentas de Resultado – aprobado por la Deliberación CVM
No. 595/09 y por la Resolución CFC No. 1.185/09 (que se volvió
obligatoria para todas las sociedades), determina la adopción
de dos estados: el estado del resultado del año y el estado del

Versión: Feb./2018
obligatoria para todas las sociedades), determina la adopción de
resultado integral. La entidad deberá divulgar todos los ingresos
dos estados: el estado
y gastos reconocidos en eldel resultado
periodo del año y el estado del
alternativamente:
resultado integral. La entidad deberá divulgar todos los ingresos
• En un único estado, denominado "Estado del Resultado
y gastos reconocidos en el periodo alternativamente:
Integral", que incluye el "Estado del Resultado del
 En un
Periodo". único del
Después estado, denominado
beneficio (pérdida)"Estado
neto del
del
Resultado Integral”, que incluye el “Estado del
periodo, se presentan los “Otros Resultados Integrales”,
Resultado del Periodo”. Después del beneficio
finalizando con el “Resultado Integral Total”; o
(pérdida) neto del periodo, se presentan los “Otros
• En dosResultados
estados: un Integrales”,
"Estado del Resultado
finalizando del Periodo"
con el
y un “Resultado Integral Total”; o
segundo, denominado "Estado del Resultado
Integral", siendo que este se inicia con el beneficio
 En dos estados: un “Estado del Resultado del
(pérdida) neto y del
Periodo” un periodo,
segundo, agregándose los "Otros
denominado “Estado del
Resultados Integrales" y finalizando con el "Resultado
Resultado Integral”, siendo que este se inicia con el
Integral Total". (pérdida) neto del periodo, agregándose
beneficio
los “Otros Resultados Integrales” y finalizando con
el “Resultado Integral Total”.

Figura 4 Estado del Resultado del Año.

Versión: Feb./2018
Figura 4 Estado del Resultado del Año.
Figura 5 Estado del Resultado Integral.

Figura 5 Estado del Resultado Integral.
El estado del resultado integral deberá abarcar los valores

de los siguientes elementos divulgados por línea:
El estado del resultado integral deberá abarcar los valores
1) ingreso;
de los siguientes elementos divulgados por línea:
2) costos financieros;
1) ingreso;
3) parte de los resultados de empresas asociadas y joint
2) costos financieros;
ventures contabilizados por el método de equivalencia
3) parte de los resultados de empresas asociadas y
patrimonial;
joint ventures contabilizados por el método de
4) un monto único incluyendo el resultado después
equivalencia patrimonial;
de4)impuestos de operaciones discontinuadas y el
un monto único incluyendo el resultado después de
resultado después
impuestos de deoperaciones
impuestos sobre la mensuración
discontinuadas y el
al valor justo netodespués
resultado de los costos de ventas osobre
de impuestos sobre lala
cancelación de activos
mensuración de operaciones
al valor discontinuadas;
justo neto de los costos de
ventas o sobre la
5) ganancia o pérdida del periodo; cancelación de activos de
operaciones discontinuadas;
6) cada componente de otros resultados integrales;
5) ganancia o pérdida del periodo;
7) parte de otros resultados integrales de empresas
6) cada componente de otros resultados integrales;
asociadas y joint ventures contabilizados por el método
de equivalencia patrimonial;
8) resultado integral total.
La entidad también, independientemente de optar por un
único estado o por dos estados separados, deberá divulgar:

• el resultado del periodo atribuible a los accionistas no

controladores y a los accionistas controladores;
• el resultado integral total atribuible a los accionistas no
controladores y a los accionistas controladores.
Las entidades deberán presentar líneas, títulos y subtotales
adicionales cuando tal presentación sea relevante para la
comprensión del desempeño de la entidad.
Ningún beneficio o gasto deberá presentarse como ítem
extraordinario, ni en el estado del resultado integral, ni en
el estado del resultado del periodo separado, ni en las notas
explicativas.
En el estado del resultado integral o en las notas explicativas,
la entidad debe divulgar el valor del efecto tributario sobre cada
componente de los otros resultados integrales, incluyendo los
ajustes de reclasificación. Estos ajustes de reclasificación se
refieren a los valores transferidos al beneficio o pérdida del
periodo en que fueron clasificados en otros resultados integrales,
en el periodo actual o anterior.
La entidad debe divulgar, por separado, en la demostración
de resultados integrales o en las notas explicativas, la naturaleza y
el valor de los elementos de ingresos y gastos que sean materiales.
Algunas circunstancias que dan lugar a esta divulgación por
separado incluyen:
1) Ajustes de los inventarios a su valor pagable neto o de
los elementos del activo fijo a su valor recuperable, así
como las respectivas reversiones.
2) Restructuraciones de actividades y las reversiones de
cualquier provisión para tal finalidad.

3) Cancelación de elementos del movilizado y de

inversiones.
4) Operaciones discontinuadas.
5) Liquidación de un litigio.
6) Otras reversiones de provisiones.
Beneficio Neto
La ley define claramente, a través del estado del resultado
del año, el concepto de beneficio neto, establecidos los criterios
de clasificación de determinados gastos.
De hecho, la ganancia o pérdida neta calculada en este
estado es lo que se puede llamar de beneficio a los accionistas,
porque, además de los elementos normales, ya se deducen como
gastos el impuesto sobre la renta y las participaciones sobre
los beneficios a otros que no sean los accionistas, de manera
que el beneficio neto demostrado es el valor final agregado
al patrimonio neto de la institución que, en última instancia,
pertenece a los accionistas, o se distribuye como dividendo.
Clasificación
El resultado está subdividido en algunos tópicos como:
beneficio neto, beneficio operativo, participaciones en el
resultado, impuestos y participaciones sobre el beneficio y el
resultado neto, y resultado de las operaciones discontinuadas.
Con relación a la presentación de los gastos en el estado
del resultado del año del periodo, el CPC 26 faculta a la entidad la
clasificación basada en la naturaleza de los gastos o en su función
en la entidad.

Los gastos deberán presentarse segregados según su

naturaleza o su función en la entidad, dependiendo, en esa
elección, de la información que sea confiable y más relevante.
Sin embargo, la entidad que clasificar los gastos por función
deberá divulgar la información adicional sobre la naturaleza de
los gastos, incluyendo los gastos de depreciación, amortización y
de beneficios de los empleados.
La legislación brasileña – Ley de las Sociedades por Acciones
– exige la clasificación del Estado de Resultado del Ejercicio por
función.
Un ejemplo de clasificación según la naturaleza de los
gastos es como sigue:
DRE por naturaleza de gastos
Ingresos de venta y prestación de servicios

Otros Ingresos
Total de Ingresos
Variación en los inventarios de productos terminados y en elaboración
Materia prima y materiales consumidos
Gastos con beneecios de empleados
Gastos de depreciación y amortización
Otros Gastos
Total de Gastos
Resultado antes de los impuestos
Impuestos
Beneecio (Pérdida) del Año
El método de clasificación de los gastos por función puede

ofrecer información más relevante a los usuarios que según

la naturaleza de los gastos, pero puede requerir asignaciones

arbitrarias e implicar juicios significativos. Un ejemplo de
clasificación según la función de los gastos es como sigue:
DRE por función

Ingresos de venta y prestación de servicios
Costos de mercancías (servicios) vendidos (prestados)
Beneecio Bruto
Otros ingresos
Costos de distribución
Gastos comerciales
Gastos administrativos
Otros Gastos
Resultado antes de los impuestos
Impuestos
Beneecio (Pérdida) del Año
Finalizando el estado del resultado del año, seguimos

al estado del flujo de efectivo, considerado por los usuarios y
analistas el tercer más importante del "conjunto" de estados.
2.5. ESTADO DEL FLUJO DE EFECTIVO
El tercer estado financiero principal es el Estado del flujo

de efectivo (DFC). Ese estado informa los flujos de efectivo
asociados a las actividades operativas, de inversión y de
financiación, para un periodo determinado.
El Estado del Flujo de Efectivo (DFC), hasta la fecha de
publicación de la Ley 11.638/07, no era obligatorio en Brasil,

excepto en los casos específicos, como en instituciones de

energía eléctrica (por el requisito de ANNEL) e instituciones
participantes del Nuevo Mercado (por requisitos de BOVESPA).
Sin embargo, Ibracon, a través de la NPC 20, de abril de 1999,
y la propia Comisión Brasileña de Valores Mobiliarios (CVM)
recomendaban que tal estado se presentase como información
complementaria.
En diciembre de 2007, la legislación corporativa brasileña
vigente (Ley 6.404/76) fue modificada por la Ley 11.638/07, que
obligó la preparación del Estado de Flujos de Efectivo (DFC) en
sustitución al Estado de Orígenes y Aplicación de los Recursos
(DOAR). Sin embargo, no trató de su forma de presentación en
detalle.
La principal justificación para tal sustitución sería seguir
una tendencia internacional y suplir, más eficazmente, las
necesidades de analistas de mercado e inversionistas.
Para establecer reglas de cómo las entidades deben
preparar y divulgar el DFC, el Comité de Pronunciamientos
Contables (CPC) emitió el pronunciamiento técnico CPC 03
(Estado de los Flujos de Efectivo), que fue aprobado por la CVM,
a través de la Deliberación No. 54/08 y por el Consejo Federal
de Contabilidad (CFC), Banco Central, a través de la Resolución
del Consejo Monetario Nacional No. 1.125/08 y No. 3.604/08.
Las dos últimas líneas del Estado de Flujo de Efectivo
informan el saldo de efectivo al inicio y al final del año. Las
otras líneas muestran las entradas y salidas de efectivo durante
el año, que explican el cambio del saldo en cuestión. Así, el

Estado de Flujo de Efectivo informa un flujo, mientras que el

Balance general informa una posición (es decir, un balance en
un momento determinado).
Versión: Feb./2018

Figura 6 Estado de Flujo de Efectivo. Método Indirecto.

Figura 6 Estado de Flujo de Efectivo. Método Indirecto.
Clasificación de efectivo: actividades operativas, de inversión y
de financiación.
Actividades operativas
Clasificación de efectivo: actividades operativas, de inversión y

de financiación.
Actividades operativas
El flujo de efectivo de la actividad operativa proporciona
información útil para la generación de efectivo, pagos de
dividendos e inversiones sin captaciones de fuentes externas.
Puede presentarse de dos maneras:
• Por el método directo, que divulga las principales
categorías de cobros y pagos en bruto de efectivo; o
• Por el método indirecto, que concilia el beneficio neto y
el efectivo generado por las operaciones.
Para divulgación de sus actividades operativas, la
institución puede optar por el método directo o indirecto. Sin
embargo, si se opta por el método directo, necesitará poner en
notas explicativas el método indirecto. Por esto, lo más común es
que las instituciones presenten el estado de los flujos de efectivo
por el método indirecto.
Algunos eventos considerados flujos de efectivos
operativos:
1) Cobros de efectivo procedentes de la venta de bienes y
prestación de servicios;
2) Cobros de efectivo procedentes de royalties,
honorarios, comisiones y otros ingresos;
3) Pagos en efectivo por la adquisición de bienes y
servicios;
4) Pagos en efectivo a los empleados y en su nombre.

Actividad de Inversión
Las actividades de inversión se relacionan normalmente
con la adquisición de nuevos activos a largo plazo (no corriente).
Activos fijos particularmente representan una salida de efectivo
importante, continuamente realizada por las instituciones, ya
que necesitan adquirir nuevos activos (de largo plazo), para
reemplazar los actuales, depreciados por el uso y para crecer.
Parte del efectivo necesario para estas adquisiciones se obtiene
de la venta de activos fijos, activos intangibles y otros activos de
largo plazo existentes. Estas entradas de efectivo, sin embargo,
raramente cubren el costo total de las nuevas adquisiciones.
Instituciones que no se encuentran en crecimiento rápido
generalmente financian estas nuevas adquisiciones con el flujo
operativo; el crecimiento rápido, sin embargo, generalmente
exige financiación a través del lanzamiento de nuevas obligaciones
garantizadas o acciones.
Actividad de financiación.
Las actividades de financiación se refieren normalmente
a los préstamos de acreedores e inversionistas a la entidad.
Por estos flujos logramos predecir las demandas de flujos de
efectivos por los proveedores de capital a la entidad, así como la
capacidad que la institución tiene, utilizando recursos externos,
para financiar las actividades operativas y de financiación. Las
instituciones obtienen efectivo a través del lanzamiento de
bono de deuda vía emisión de letras hipotecarias, pagarés,
obligaciones u otros instrumentos de deuda a corto y largo plazo

y de acciones (ordinarias y preferenciales). Utilizan el efectivo

para pagar dividendos a los accionistas, para rescatar títulos de
deuda y para recomprar acciones ordinarias o preferenciales
emitidas anteriormente. El flujo de efectivo de financiación es el
tercer componente informado en el estado de flujo de efectivo.
2.6. ESTADO DE LOS CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO
Ese estado nunca fue obligatorio por la Ley 6.404/76, de

las Sociedades por Acciones, pero su publicación fue exigida por
CVM en su instrucción No. 59/86, para las compañías abiertas.
Sin embargo, por la vigencia del Pronunciamiento Técnico CPC
26 (Presentación de los Estados Financieros) aprobado por la
deliberación CVM No. 595/09 y por la resolución CFC No. 1.185,
el Estado de los Cambios en el Patrimonio Neto (DMPL) pasa a
formar parte del conjunto completo de estados financieros para
todas las instituciones y sustituye, definitivamente, el estado de
las ganancias e pérdidas acumuladas.
El DMPL es muy útil, ya que proporciona el movimiento
ocurrido durante el año en las diferentes cuentas que componen
el patrimonio neto. Hace clara indicación del flujo de una cuenta
a otra e indica el origen y el valor de cada aumento o disminución
en el patrimonio neto durante el año.

Figura 7 Estado de los Cambios en el Patrimonio Neto Consolidado.
Información a presentarse en el estado de los cambios en el

patrimonio neto.
De acuerdo con el CPC 26, el estado del patrimonio neto
incluye la siguiente información:
1) El resultado integral total del periodo, presentando
por separado los valores totales atribuibles a los

propietarios de la controladora y la participación de

accionistas no controladores.
2) Para cada componente del patrimonio neto, los efectos
de la aplicación retrospectiva o de la representación
retrospectiva se conocen según la IAS8.
3) Para cada componente del patrimonio neto, una
conciliación entre el valor contable al inicio y al final
del periodo, divulgando por separado los cambios
resultantes de:
• resultado del año;
• cada componente de otros resultados integrales;
• transacciones con los propietarios, presentando,
por separado, las contribuciones realizadas por los
propietarios y distribuciones a los propietarios y cambios
en las participaciones societarias en subsidiarias que no
resultan en pérdida de control.
Un análisis de otros resultados integrales debe presentarse
para cada componente del patrimonio neto, ya sea en el estado
del resultado de los cambios en el patrimonio neto o en las notas
explicativas. En este mismo informe también se deberá presentar
el valor de los dividendos reconocidos como distribuciones a los
propietarios durante el periodo y el valor correspondiente de los
dividendos por acción.
Aún de acuerdo con la regla, los cambios percibidos entre
dos fechas del patrimonio neto deben reflejar la variación de los
activos netos durante el mismo periodo. Esto no se aplica a los
cambios resultantes de transacciones con los propietarios, como la

integralización de capital y la distribución de dividendos y de los costos

de transacción directamente relacionados con estas transacciones.
2.7. ESTADO DEL VALOR AGREGADO (DVA).
El estado del valor agregado tiene como objetivo informar

el valor de la riqueza creada por la institución y la forma de
su distribución. No se debe confundirlo con las cuentas de
resultados del año, ya que esta tiene su información dirigida
casi exclusivamente a los socios y accionistas, principalmente
en la presentación del beneficio neto, mientras que el DVA se
centra en la generación de riquezas y su respectiva distribución,
durante un periodo determinado por los factores de producción
de capital y trabajo. Sus datos, en su gran mayoría, se obtienen
principalmente a partir de las Cuentas de Resultado (DRE)
Según Santos (2007), el estado del valor agregado se
convirtió en obligatorio en Brasil con la promulgación de la Ley
11.638/07, que presentó la enmienda en la Ley No. 6.404/76,
haciendo obligatorio para las compañías abiertas su preparación
y divulgación como parte de los estados financieros divulgados al
final de cada año. Cabe señalar que el DVA no hace parte de los
estados obligatorios por parte de las normas internacionales de
contabilidad. Según el pronunciamiento técnico CPC 09 – Estado
del Valor Agregado:
El valor agregado representa la riqueza creada por la institución,
generalmente medida por la diferencia entre el valor de las
ventas y los insumos adquiridos de terceros. También incluye el
valor agregado recibido en transferencia, es decir, producido por
terceros y transferidos a la entidad.

Versión: Feb./2018
agregado recibido en transferencia, es decir, producido por
terceros y transferidos a la entidad.
Figura 8 Estado de los Valores Agregados.
Figura 8 Estado de los Valores Agregados.

Objetivos y beneficios de la información del DVA
Objetivos y beneficios de la información del DVA
El DVA debe presentar a los usuarios de los estados
El DVA
financieros debe presentar
la información a los
relacionada conusuarios
la riquezade los por
creada estados
la entidad en un periodo determinado y la forma cómo tales
financieros la información relacionada con la riqueza creada por
riquezas
la fueron
entidad distribuidas.
en un periodo determinado y la forma cómo tales
riquezas fueron distribuidas.
La distribución de la riqueza debe detallarse mínimamente
como La distribución de la riqueza debe detallarse mínimamente
sigue:
1) Personal y costos laborales.
como sigue:
2) 1)
Impuestos, tasas y contribuciones.
Personal y costos laborales.
3) 2)
Interés y alquiler.
Impuestos, tasas y contribuciones.
4) 3)
Ganancias retenidas/pérdidas del año.
Interés y alquiler.

Actualmente, hay tres modelos de DVA. El primer es aquel

aplicado a las entidades comerciales e industriales. El segundo
modelo fue desarrollado para instituciones de intermediación
financiera. Y el tercer modelo se aplica en las compañías de
seguros. Sin embargo, la parte que difiere en estos tres tipos de
modelos es sólo la que se refiere a la formación de la riqueza.
Características
El DVA se basa en conceptos macroeconómicos, tratando
de presentar la cuota de contribución que la entidad tiene en la
formación del Producto Interno Bruto (PIB). Sin embargo, existen
diferencias temporales entre el modelo contable y económico en
el cálculo del valor agregado, ya que el primer tiene en cuenta
la producción y el segundo, los ingresos, y los momentos de
realización de esto normalmente se difieren.
Esta demostración presenta cómo la entidad logra agregar
valor a los insumos adquiridos de terceros y que se venden o
consumen en su actividad durante un periodo determinado.
2.8. FORMACIÓN DE RIQUEZA
El DVA, en su primera parte, debe presentar detalladamente

la riqueza creada por la entidad.
Ingresos
Los posibles ingresos en las entidades comerciales e
industriales son los siguientes:
• Ingresos obtenidos por la venta de mercancías,
productos y por la prestación de servicios (las ventas

deben incluir los valores de los impuestos incidentes

sobre los ingresos, por ejemplo, ICMS, IPI, PIS, COFINS),
es decir, se debe presentar el valor de la facturación
bruta.
• Otros ingresos – incluyen los impuestos incidentes
sobre estos ingresos.
• Resultado generado por la constitución o reversión de
la estimación con la pérdida para créditos de cobro
dudoso.
Insumos adquiridos de terceros

Los gastos con insumos posibles en entidades comerciales
e industriales son los siguientes:
1) Gastos con insumos de los productos, de las mercancías
y de los servicios prestados (no incluye gastos con
personal propio).
2) Materiales, energía, servicios de terceros y otros.
3) Pérdida y recuperación de valores activos (este ítem
debe incluir valores relacionados con los ajustes por
valorización a valor de mercado de inventarios, activos
fijos, inversiones).
4) En los valores de costos de los productos y
mercancías vendidos, materiales, servicios, energía
etc. consumidos, deben considerarse los impuestos
incluidos en el momento de las compras (por ejemplo,
ICMS, IPI, PIS, COFINS) recuperables o no. Este
procedimiento es diferente de las prácticas utilizadas
en las cuentas de resultado.

Valor recibido en transferencia

Los siguientes elementos representan ejemplos de valores
agregados recibidos en transferencia:
• Resultado de equivalencia patrimonial.
• Ingresos financieros.
• Otros ingresos (corresponden a los dividendos
relacionados con inversiones valoradas al costo, alquiler,
derechos de franquicia etc.).
Este ítem debe incluir todos los ingresos financieros,
incluso las variaciones cambiales activas, independientemente
de su origen.
2.9. DISTRIBUCIÓN DE RIQUEZAS
La segunda parte del Estado del Valor Agregado (DVA)

debe presentar, en detalle, cómo la riqueza agregada por la
entidad fue distribuida. Esta parte es similar en todos los tipos
de actividad presentados. Veamos a continuación los principales
componentes de esta distribución.
Personal
• Remuneración directa: representada por los valores
relativos a salarios, aguinaldo, honorarios de
administración (incluso los pagos basados en acciones),
vacaciones, comisiones, horas extras, participación de
los empleados en los resultados.
• Beneficios: representados por los valores relativos a
asistencia médica, alimentación, transporte, planes de
jubilación.

• FGTS: representado por los valores depositados en

cuenta vinculada del empleado.
Impuestos, tasas y contribuciones

• Valores relativos al impuesto sobre la renta, contribución
social sobre el beneficio, así como todos los otros
impuestos y contribuciones que la entidad está sujeta.
Remuneración de capitales de Terceros

• Interés.
• Alquiler.
• Otras (transferencia de riqueza a terceros, incluso si
provienen de capital intelectual, tales como royalties,
franquicias y derecho de autor).
Remuneración de capitales propios

• Interés sobre el capital propio (JCP): Incluye los importes
pagados o acreditados a los socios y accionistas por el
resultado del periodo, excepto los valores de los JCP
transferidos para la cuenta de reserva de beneficios.
• Valores relativos a la remuneración atribuida a los
socios y accionistas: incluye los valores distribuidos,
pagados o acreditados a los accionistas y socios basados
en el resultado del ejercicio.
• Beneficios retenidas y pérdidas del año: incluyen los
valores relativos al beneficio del año destinado a las
reservas, incluso los JCP cuando tienen este tratamiento;
en los casos de pérdida, estos valores deben incluirse
con signo negativo.

2.10. LA IMPORTANCIA DEL ESTADO DEL VALOR AGREGADO

(DVA)
Después del estudio de la estructuración del Estado de

Valor Agregado DVA, podemos, finalmente, llegar a uno de los
principales puntos, que es saber cómo utilizar este estado en el
día a día de la institución.
Como el objetivo de los estados financieros es ayudar en
la toma de decisiones por parte de los gestores de la institución
y de los usuarios externos, se puede poner el DVA como una
herramienta importante del análisis de las relaciones de la
institución y sociedad, cuyo propósito es conocer el valor que
está siendo generado y distribuido por la entidad.
2.11. NOTAS EXPLICATIVAS
Uno de los grandes retos de la contabilidad, con respecto

a la evidencia, ha sido el dimensionamiento de la calidad y
cantidad de información que satisface las necesidades de los
usuarios de los estados financieros, principalmente los externos,
en un momento determinado.
Como parte del desarrollo en este campo, surgieron las
notas explicativas que son información complementaria a los
estados financieros, siendo parte de ellos. Pueden expresarse
tanto en forma descriptiva como en tablas analíticas, o incluso
incluir otros estados financieros que sean necesarios para
la mejor y más completa aclaración de los resultados y de la
situación financiera de la institución.

Figura 9 Notas Explicativas.
Las notas describen prácticas de contabilidad de la

compañía, explican determinadas cuentas u operaciones
específicas e incluso describen la composición y detalles de
determinadas cuentas. Las notas explicativas ayudan, también,
en la estética del balance, ya que pueden detallar, por ejemplo,
inventarios, activo fijo, inversiones, préstamos y financiación y
otras cuentas, en lugar de detallarlos en los estados financieros.

General
La publicación de las notas explicativas a los estados
financieros está prevista en el § 4 del artículo 176 de la Ley de las
Sociedades por Acciones, que establece que:
[...] los estados financieros se complementarán por Notas
Explicativas y otras tablas analíticas o estados financieros
necesarios para la aclaración de la situación patrimonial y de los
resultados del año (FIPECAFI, 2010, p. 591).
Como comprobamos, la Ley de las Sociedades por Acciones

mencionó la posibilidad de que información diversa que también
es explicación adicional se exprese por otras tablas analíticas, o
incluso otros estados financieros.
El artículo 176 de la Ley de Sociedades por Acciones (texto
actualizado por la Ley 11.941/09), estableció, en el párrafo 5,
las bases generales y las notas que se incluirán en los estados
financieros, siendo:
1) Presentar información sobre la base de preparación de
los estados financieros y de las prácticas de contabilidad
específicas seleccionadas y aplicadas a los negocios y
eventos significativos.
2) Divulgar información exigida por las prácticas de
contabilidad adoptadas en Brasil que no se presentan
en ninguna otra parte de los estados financieros.
3) Proporcionar información adicional no indicada en los
propios estados financieros y considerada necesaria
para una presentación adecuada.
4) Indicar:
a) los principales criterios de evaluación de los
elementos patrimoniales, especialmente

inventarios, de los cálculos de depreciación,

amortización y agotamiento, de constitución de
provisiones para gastos o riesgos, y de los ajustes
para satisfacer las pérdidas probables en la
realización de elementos del activo;
b) las inversiones en otras sociedades, cuando
relevantes (art. 247, párrafo único);
c) el aumento de valor de elementos del activo
resultante de nuevas evaluaciones (art. 182, § 3o);
d) los encargos reales constituidos sobre elementos
del activo, las garantías ofrecidas a terceros y otras
responsabilidades eventuales o contingentes;
e) la tasa de interés, las fechas de vencimiento y las
garantías de las obligaciones a largo plazo;
f) el número, especies y clases de las acciones del
capital social;
g) las opciones de compra de acciones otorgadas y
ejercidas durante el año;
h) los ajustes de años anteriores (art. 186, § 1o); y
i) los eventos después de la fecha de cierre del
año que tienen, o pueden tener en el futuro, un
efecto relevante sobre la situación financiera y los
resultados futuros de la compañía.
Notas recomendadas por el CPC

El pronunciamiento técnico CPC 26 – Presentación de
Estados Financieros -, aprobado por la Deliberación CVM No.
595/09 y por la Resolución CFC 1.185/09, exigido para los
profesionales de contabilidad de las entidades no sujetas a

regulación contable especial, establece que las notas explicativas

deben:
• Presentar la información acerca de la base para la
preparación del estado financiero y de las políticas de
contabilidad específicas utilizadas.
• Divulgar la información requerida por los
pronunciamientos, directrices e interpretaciones que
no hayan sido presentados en los estados financieros.
• Proporcionar información adicional que no fue
presentada en los estados financieros, pero que es
relevante para su comprensión.
De acuerdo con el CPC 26, las notas explicativas
normalmente se presentan por el orden a continuación, con el
fin de ayudar a los usuarios a comprender los estados financieros
y a compararlos con los estados financieros de otras entidades:
1) Declaración de conformidad con los pronunciamientos,
directrices e interpretaciones del Comité de
Pronunciamientos Contables.
2) Resumen de las políticas de contabilidad significativas
aplicadas.
3) Información de soporte de elementos presentados en
los estados financieros por el orden que se presentan
en que cada estado y cada título.
4) Resumen de las políticas de contabilidad significativas
aplicadas: (i) otras divulgaciones, que pueden incluir:
pasivos contingentes y compromisos contractuales no
reconocidos; y (ii) divulgaciones no financieras.


necesaria e indispensable para que se comprenda integralmente
3.1. ESTADOS FINANCIEROS: FINALIDAD, CARACTERÍSTICAS E

INFORMES
Para profundizar sus conocimientos sobre los estados

financieros, le recomendamos que acceda a los enlaces indicados
a continuación:
• CPC – Comité de Pronunciamientos Contables. CPC 00
(R1) – Pronunciamiento Conceptual Básico. Disponible
en: <portalcfc.org.br/wordpress/wpcontent/
uploads/2013/.../cpc_pronunciamentos_2011.pdf>
Acceso el: 20 dic. 2017.
• ______. CPC 26 (R1) – Presentación de los Estados
Financieros. Disponible en: <https://www.cpc.org.br/
pdf/CPC03R2_final.pdf> Acceso el: 20 dic. 2017.
• CFC – CONSEJO FEDERAL DE CONTABILIDAD. Resolución
1.185/2009. Disponible en: <http://www1.cfc.org.br/
sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2009/001185>.
3.2. INFORMES: CONJUNTO COMPLETO DE ESTADOS

FINANCIEROS
Para una mejor comprensión sobre los estados financieros,

le recomendamos que consulte los enlaces a continuación:


uploads/2013/.../cpc_pronunciamentos_2011.pdf>
• ______. CPC 03 – Estado de los Flujos de Efectivo.
Disponible en: <https://www.cpc.org.br/pdf/CPC03R2_
final.pdf> Acceso el: 20 dic. 2017.
• ______. CPC 09 – Estado del Valor Agregado. Disponible
en: <http://www.cpc.org.br/pdf/CPC_09.pdf>. Acceso
el: 20 oct. 2017.
• ______. CPC 26 (R1) – Presentación de los Estados
Financieros. <https://www.cpc.org.br/pdf/CPC03R2_
final.pdf>. Acceso el: 20 oct. 2017.
• Gobierno Federal. Ley No. 11.941/2009. Sección II
"Estados Financieros". Disponible en: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/
l11941.htm>. Acceso el: 20 oct. 2017.
3.3. CUENTAS DE RESULTADO
Aprenda más sobre las Cuentas de Resultados del Año

consultando la referencia a continuación:
• CPC – Comité de Pronunciamientos Contables.
CPC 00 (R1) – Pronunciamiento Conceptual Básico.
Disponible en: <portalcfc.org.br/wordpress/wpcontent/
uploads/2013/.../cpc_pronunciamentos_2011.pdf>.

3.4. ESTADO DEL FLUJO DE EFECTIVO
Aprenda más sobre el estado de los flujos de efectivo

consultando las siguientes referencias:
uploads/2013/.../cpc_pronunciamentos_2011.pdf>.
• ______. CPC 03 – Estado de los Flujos de Efectivo.
final.pdf>. Acceso el: 20 dic. 2017.
3.5. LA IMPORTANCIA DEL ESTADO DEL VALOR AGREGADO

(DVA)
Aprenda más sobre el Estado del Valor Agregado

consultando la siguiente referencia:
• CPC – Comité de Pronunciamientos Contables. CPC 09 –
Estado del Valor Agregado. Disponible en: <http://www.
cpc.org.br/pdf/CPC_09.pdf>. Acceso el: 20 dic. 2017.
3.6. NOTAS EXPLICATIVAS
Aprenda más sobre las notas explicativas consultando las

siguientes referencias:
• CPC. Comité de Pronunciamientos Contables. CPC
26 (R1) – Presentación de los Estados Financieros.
final.pdf>. Acceso el: 20 dic. 2017.

• Gobierno Federal. Ley No. 11.941/2009. Sección II

"Estados Financieros". Disponible en: <http://www.
planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/
l11941.htm>. Acceso el: 20 dic. 2017.
4. CUESTIONES AUTOEVALUATIVAS
La autoevaluación puede ser una herramienta importante
para poner a prueba su rendimiento. Si tiene dificultad para
contestar las cuestiones a continuación, Ud. debe revisar los
contenidos estudiados para solucionar sus dudas.
1) Considere las siguientes afirmaciones sobre el Estado de Valor Agregado
(DVA), que, a partir de la edición de la Ley No. 11.638, de 2007, pasó a
constituir parte obligatoria de los estados financieros de las sociedades
anónimas de capital abierto:
I - La referida obligatoriedad se produjo en función de la convergencia con
las normas internacionales, ya que el DVA también es una exigencia
preconizada por el International Accounting Standards Boards (IASB).
II - Tal pieza tiene como objetivo presentar, ordenada y sintéticamente, la
riqueza generada por la entidad en un periodo determinado, así como
su distribución.
III - También incluye el valor agregado recibido en transferencia, es decir,
producido por terceros y transferidos a la entidad.
Está correcto lo que se afirma en, solamente:
a) I y II
b) II y III.
c) I y III.
d) I.
e) II.
2) Con relación al Estado del Valor Agregado (DVA), seleccione la alternativa

correcta.
a) Para una empresa que registró ganancia en las Cuentas de Resultados
del Año (DRE), la suma del valor agregado neto más el valor agregado

recibido en transferencia es mayor que el valor agregado distribuido

por la empresa durante el año.
b) De acuerdo con la Ley No. 11.638/2007, el DVA es obligatorio para las
empresas abiertas y cerradas.
c) El valor agregado calculado en el DVA se destina, exclusivamente, a la
remuneración del capital propio, tales como dividendos, interés sobre
capital propio y beneficios retenidos.
d) El valor agregado recibido en transferencia corresponde a la parte de
la riqueza de la institución que fue producida por terceros y transferida
a la institución.
e) La estructura del DVA permite identificar cuánto y cómo la riqueza se
genera, pero no cómo se distribuyó.
3) Evalúe las afirmaciones sobre continuidad:

I - Los estados financieros normalmente se preparan teniendo como
supuesto que la entidad está en actividad y va a mantenerse operativa
por un futuro previsible.
II - Si la entidad cambia su intención de seguir en operación, debe
continuar utilizando la misma base y solamente revelar este hecho en
las notas explicativas.
III - La continuidad parte de la premisa que la entidad no tiene la intención
y tampoco la necesidad de entrar en proceso de liquidación o de
reducir materialmente la escala de sus operaciones.
a) Son correctas solamente las afirmaciones I y II.
b) Son correctas solamente las afirmaciones II y III.
c) Son correctas solamente las afirmaciones I y III.
d) Sólo la afirmación I es correcta.
e) Sólo la afirmación III es correcta.
4) Evalúe las afirmaciones a continuación:

I - Activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de
eventos pasados y del cual se espera que resulten en beneficios
económicos futuros para la entidad.
II - Patrimonio neto es el interés residual en los activos de la entidad
después de deducir todos sus pasivos.
III - Al evaluar si un elemento se ajusta en la definición de activo, pasivo
o patrimonio neto, se debe prestar atención sólo a su forma jurídica,
prevista en el Marco conceptual.

IV - El pasivo es una obligación presente derivada de eventos pasados,

cuya cancelación se espera que resulte en la salida de recursos,
capaces de generar beneficios económicos.
a) Son correctas solamente las afirmaciones I, II y III.
b) Son correctas solamente las afirmaciones II, III y IV.
c) Son correctas solamente las afirmaciones III y IV.
d) Son correctas solamente las afirmaciones I, II y IV.
e) Son correctas solamente las afirmaciones II y IV.
5) Evalúe las afirmaciones a continuación sobre los Estados Financieros:

I - Los estados financieros son una representación de la posición
financiera y del desempeño financiero de una entidad.
II - Su objetivo es proporcionar información sobre el desempeño y la
posición financiera de una entidad que sean útiles para una gran
cantidad de usuarios en la toma de decisiones económicas y en la
previsión de los flujos de efectivo futuros.
III - Se preparan por la Hacienda y después se auditan por empresas
independientes.
IV - Los estados deben proporcionar los siguientes datos de una entidad:
activo; pasivo; patrimonio neto; ingresos y gastos; flujo de efectivo;
valor de mercado; precio de acciones y nombre de los accionistas
mayoritarios.
a) Son correctas solamente las afirmaciones II y III.
b) Son correctas solamente las afirmaciones I, II y III.
c) Son correctas solamente las afirmaciones I y II.
e) Son correctas solamente las afirmaciones III y IV.
6) Evalúe las afirmaciones a continuación sobre Ingresos:

I - Los ingresos son aumentos en los beneficios económicos, durante
el periodo contable, que están directamente relacionados con la
contribución de los detentores de los instrumentos patrimoniales.
II - El ingreso surge en el curso de las actividades usuales de la entidad y se
designa por una variedad de nombres, tales como ventas, honorarios,
interés, dividendos, royalties, alquiler.
III - La definición de ingreso no incluye ganancias no pagadas.

IV - Los ingresos pueden generar o aumentar activos, así como liquidar o

disminuir pasivos.
a) Son correctas solamente las afirmaciones II y III.
b) Son correctas solamente las afirmaciones I, II y III.
c) Son correctas solamente las afirmaciones III y IV.
e) Son correctas solamente las afirmaciones II y IV.
Clave
Compruebe, a continuación, las respuestas correctas a las
preguntas autoevaluativas propuestas:
1) .
B
2) D.
3) C.
4) D.
5) C.
6) E.
5. CONSIDERACIONES
A lo largo de la Unidad 4, desarrollamos los principales
puntos con respecto a los estados financieros, cuyo objetivo
principal es proporcionar información sobre la posición
patrimonial y financiera, el resultado y el flujo financiero de
una entidad. Los estados financieros también muestran los
resultados de la gestión, por la administración, de los recursos
que le son confiados. Por lo tanto, es fácil concluir que los
estados financieros son muy importantes para las entidades, sus
profesionales y los varios usuarios, porque reflejan el resultado
de todas sus operaciones, posibilitando nuevas decisiones de
gestión.

6. E-REFERENCIAS
Sitios Web
BRASIL. Ley No. 6.404, de 15 de diciembre de 1976. Sociedades por Acciones.
Disponible en: <www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L6404consol.htm> Acceso
el: 20 oct. 2017.
BM&FBOVESPA. Homepage. Disponible en: <www.bmfbovespa.com.br>. Acceso el:
10 ene. 2018.
COMISIÓN DE VALORES INMOBILIARIOS. Homepage. Disponible en <www.cvm.gov.
br>. Acceso el: 5 dic. 2017.
COMITÉ DE PRONUNCIAMIENTOS CONTABLES (CPC) Homepage. Disponible en:
<www.cpc.org.br>. Acceso el: 10 ene. 2018.
CONSEJO FEDERAL DE CONTABILIDAD (CFC). Disponible en: <www.cfc.org.br>.
Acceso el: 8 ene. 2018.
FUNDACIÓN INSTITUTO DE INVESTIGACIONES CONTABLES, ACTUARIALES Y
FINANCIERAS. Homepage. Disponible en: <www.fipecafi.org>. Acceso el: 3 dic. 2017.
INSTITUTO DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES DE BRASIL. Homepage. Disponible
en: <www.ibracon.com.br>. Acceso el: 5 dic. 2017.
Figuras
Figura 1 Modelo para publicación de los Estados Financieros y Evidencias. Adaptado
del Balance Anual Lojas Renner, 2016. Disponible en: <http://lojasrenner.mzweb.com.
br>. Acceso el: 5 feb. 2018.
Figura 2 Balances Generales Consolidados. Adaptado del Balance Anual Lojas Renner,
2016. Disponible en: <http://lojasrenner.mzweb.com.br>. Acceso el: 5 feb. 2018.
Figura 4 Estado del Resultado del Año. Adaptado del Balance Anual Lojas Renner, 2016.
Disponible en: <http://lojasrenner.mzweb.com.br>. Acceso el: 5 feb. 2018.
Figura 5 Estado del Resultado Integral. Adaptado del Balance Anual Lojas Renner,
Figura 6 Estado de Flujo de Efectivo. Método Indirecto. Adaptado del Balance Anual
Lojas Renner, 2016. Disponible en: <http://lojasrenner.mzweb.com.br>. Acceso el: 5
feb. 2018.

Figura 7 Estado de los Cambios en el Patrimonio Neto Consolidado. Adaptado del

Balance Anual Lojas Renner, 2016. Disponible en: <http://lojasrenner.mzweb.com.br>.
Acceso el: 5 feb. 2018.
Figura 8 Estado de los Valores Agregados. Adaptado del Balance Anual Lojas Renner,
Figura 9 Notas Explicativas. Adaptado del Balance Anual Lojas Renner, 2016. Disponible
en: <http://lojasrenner.mzweb.com.br>. Acceso el: 5 feb. 2018.
ERNETS & YOUNG; FIPECAFI. Manual de normas internacionais de contabilidade: IFRS
versus normas brasileiras. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
FIPECAFI. Manual de Contabilidade Societária: aplicável a todas as sociedades de
acordo com as Normas Internacionais e do CPC. São Paulo: Atlas, 2010.
IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de contabilidade das sociedades
por ações. São Paulo: Atlas, 2000.
LEMES, S.; CARVALHO, L. N. Contabilidade internacional para graduação: texto,
estudos de casos e questões de múltipla escolha. São Paulo: Atlas, 2010.
LOPES, A. B.; MARTINS, E. Teoria da contabilidade: uma nova abordagem. São Paulo:
Atlas, 2005.
MARTINS, E. et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.
SANTOS, A. Demonstração do valor adicionado: como elaborar e analisar a DVA. 2. ed.

UNIDADE 5
CONTABILIDAD DE COSTOS
Objetivo
• Entender qué es y cómo se utiliza la contabilidad de
costos.
Contenidos
• Conceptos fundamentales de la contabilidad de costos.
• Costos en los estados financieros.
• Manera para agregar materiales, mano de obra y costos
indirectos de fabricación a un producto.
• Comportamientos básicos de los costos – variables,
fijos, semivariables y escalonados.
• Sistemas de costeo – absorción, directo y estándar.

1) Busque identificar los conceptos clave presentados;
siga la línea gradual de los temas para una mejor
comprensión de la unidad.
203
UNIDAD 5 – CONTABILIDAD DE COSTOS
2) Asegúrese de acceder y estudiar los materiales

Integrador.

1. INTRODUCCIÓN
Bienvenido al estudio de la contabilidad de costos. Nuestro

principal objetivo en esta unidad es ayudarle a agregar valor a las
organizaciones en las que trabaje actualmente o venga a trabajar.
Así que presentaremos los principales conceptos y definiciones
de la contabilidad de costos y ejemplos de su aplicación.
Según Maher (2001), al entender cómo administrar
mejor nuestros recursos, la contabilidad de costos agrega valor
a los individuos, a las organizaciones donde trabajamos y a las
economías en las que las organizaciones se insertan.

Integrador.
2.1. CONTABILIDAD DE COSTOS
¿Qué es costo?
Costo representa un sacrificio de recursos. En nuestro
día a día, compramos muchas cosas: ropas, alimentos, libros,
automóviles etc. El precio de cada ítem mide el sacrificio que
necesitamos hacer para adquirirlos, independientemente de
pagarlos inmediatamente o en el futuro. Por lo tanto, el precio

establece el costo del artículo. Para el que compra, el concepto

es claro: ¡costo es igual a precio! ¿Y para el que produce?
Costos industriales
Las compañías industriales tienen estados financieros
más complejos que las empresas mercantiles y las que son
proveedores de servicios. Mientras que una compañía mercantil
compra mercancías para reventa, una compañía industrial
fabrica productos. Para la tomada de decisión, no es suficiente
que la compañía sepa cuanto pagó para fabricar el producto, ya
que también necesita saber los diferentes costos relacionados
con la fabricación.
Conocer los costos de la institución es algo clave para
la institución industrial. En esto está el éxito o fracaso de la
institución. Si los costos son demasiado altos, por encima de
lo admisible en el mercado, el producto no hará frente a la
competencia de sus similares ofrecidos a precios más bajos.
Los que dominan los costos de la institución aseguran
que sus operaciones son apropiadas para su tipo de negocio,
mantienen la productividad en niveles aceptables y reaccionan
adecuadamente a los factores de riesgos y de oportunidad.
De esta manera, se podrá obtener un mayor beneficio o tener
un precio de venta capaz de hacer frente a la competencia o
adaptarse, rápidamente, a los cambios de mercado, por ejemplo.
Para entender mejor el cálculo de los costos, es necesario
entender los términos clave utilizados en este trabajo.

Terminología en Costos Industriales
Gasto
El gasto puede definirse como un sacrificio financiero
asumido por una institución en la adquisición de bienes o
servicios. Este sacrificio está representado por la entrega o
promesa de entrega de activos (generalmente dinero).
Para Martins (2003), se trata de un [...] concepto muy
amplio y que se aplica a todos los bienes y servicios adquiridos;
así, tenemos gastos con la compra de materias primas, gastos
con mano de obra tanto en la producción como en la distribución
etc.
Y según el mismo autor, sólo existe gasto en el acto de la
transferencia del bien o servicio a la propiedad de la institución,
es decir, cuando exista el reconocimiento contable de la deuda
asumida o la reducción del activo dado en pago.
Desembolso
El desembolso es la salida de recursos financieros del
efectivo de la entidad. El pago resultante de la adquisición del bien
o servicio. Puede ocurrir antes, durante o después de la entrada de
la utilidad adquirida; por lo tanto, sincrónico o no con el momento
del gasto. Tenga en cuenta que gasto involucra desembolso, pero
son conceptos distintos (MARTINS, 2003, p. 25).
Las lecturas indicadas en el Tópico 3.1 tratan sobre la

Contabilidad de Costos. En este punto, se debe realizar estas
lecturas para profundizar el tema tratado.

2.2. TIPOS DE GASTO
Dependiendo de la asignación del gasto, esto puede ser:
Inversión
Son gastos aplicados en la adquisición de bienes o servicios
activados en función de su vida útil o beneficios atribuibles a
períodos futuros.
Puede ser de diferentes naturalezas y de periodos
variados de activación, dependiendo de la intención que llevó
la sociedad a su adquisición. Por ejemplo: materia prima es un
gasto registrado temporalmente como una inversión (registrado
como inventario en los activos corrientes); ya la adquisición de
máquinas y equipos es un gasto que se transforma en inversión
permanente (registrado como activo fijo en los activos no
corrientes) (MARTINS, 2003, p. 25).
Costos
Son los gastos relativos a bienes y servicios consumidos
en la producción de otros bienes o servicios. El costo también
es un gasto, pero se reconoce como tal, es decir, como costo, al
momento del uso de los factores de producción para la fabricación
de un producto o la ejecución de un servicio (MARTINS, 2003,
p. 25). Como un ejemplo de costos, son los gastos de materias
primas consumidas en el proceso de producción, embalajes,
sueldo de personal de producción, gastos de mantenimiento de
maquinaria y equipo etc. Señalamos que el costo es el consumo
de bienes y servicios para la fabricación de productos.
Ejemplos de tipos de gastos:

Para los materiales adquiridos en enero, consumidos en

febrero y pagados en marzo, tendríamos:
• En enero – inversión.
• En febrero – consumo – costo.
• En marzo – pago – desembolso.
Supongamos que una institución fabricante de mesas

adquirió un lote grande de madera, que es la materia prima
para la fabricación de su producto. Esta madera, en este caso,
solamente se incorporará al costo de las mesas fabricadas cuando
se consuma, es decir, se utilice para la fabricación del producto.
Transformando en valores, para una mejor comprensión,
vamos a suponer que la adquisición del lote fue de $ 20.000,00.
Al final de una fase de fabricación, digamos que el valor de
la madera utilizada para la fabricación de 50 unidades fue $
8.000,00.
Se dirá que: "El costo de la materia prima utilizada en la
fabricación de las 50 unidades fue de $ 8.000,00."
La materia prima adquirida por la industria, mientras
que no se utiliza en el proceso de producción, representa una
inversión y se registrará en una cuenta de activos corrientes
(inventario). Cuando solicitada por el sector productivo, se realiza
la cancelación en la cuenta de activo y pasa a considerarse como
costo, ya que se utiliza para producir otros bienes o servicios.
Al terminar el proceso de producción y ponerla en el inventario
para venta, otra vez tenemos una inversión en el inventario, ya
que el producto se activa hasta su venta. En el momento de la
venta, pasa a ser el costo de los productos vendidos (Figura 1).

ACTIVO ACTIVO
En el momento
Inventario Industrialización Inventario Venta
de la adquisición
Materia Prima Producto
Acabado
GASTO COSTO CPV
Figura 1 Terminología en costos.
Gastos
Son gastos con bienes o servicios consumidos directa
o indirectamente para la obtención de ingresos. Los gastos
son elementos que no están vinculados a la producción de un
producto o a la ejecución de un servicio. Ejemplos de gastos:
gastos con sueldos de vendedores, gastos con sueldos de
personal de la administración etc.
Pérdida
Las pérdidas representan bienes o servicios consumidos de
manera anormal:
• un gasto no intencional (involuntario) resultante de
factores extraordinarios; o
• de la actividad productiva normal de la institución.
En la primera situación, deben considerarse gastos y
registrarse contra el resultado para el periodo. En la segunda
situación, deben clasificarse como costo de producción en el
periodo.

No se debe confundir la pérdida con gastos (y peor con

costos), exactamente por su característica de anormalidad e
involuntariedad. No es un sacrificio realizado con la intención
de obtener un beneficio. Ejemplos: pérdida con incendio y
obsolescencia de inventario.
2.3. DIFERENCIA ENTRE COSTO Y GASTO
La primera controversia en la terminología de la

contabilidad de costos, posiblemente, se refiere a la distinción
entre costos y gastos. En general, los costos van a las estanterías,
siendo almacenados, se consumen por los productos o servicios
durante su proceso de ejecución. Mientras que los gastos
están vinculados al periodo, no se reflejan directamente en la
fabricación de los productos o en los servicios prestados (BRUNI;
FAMÁ, 2003, p. 26).
Según Martins (2003), la separación entre costo y gasto
es teóricamente fácil. Los gastos relacionados con el proceso de
producción son costos, y los relacionados con la administración,
ventas y financiamientos son gastos.
En la práctica, sin embargo, una serie de problemas surge
por no ser posible separarlos clara y objetivamente. Como
un intento de solución o al menos de simplificación de este
problema, se puede seguir algunas reglas (MARTINS, 2003, p.
40):
• Valores irrelevantes deben considerarse gastos
(principios del conservadurismo y materialidad).
• Valores relevantes que tienen su mayor parte
considerada como gasto, con la característica de
repetición en cada periodo, deben considerarse en su
totalidad (principio del conservadurismo).

• Valores con prorrateo extremadamente arbitrario

también deben considerarse gasto del periodo.
2.4. COSTOS, GASTOS, PRECIOS Y BENEFICIOS
La Figura 2 presenta, genéricamente, la influencia de los

costos en los resultados de una institución. Según Bruni y Famá
(2003, p. 28), los costos se clasifican como directos o indirectos,
dependiendo de su relación con la unidad de producto o servicio
ejecutado. Tales costos se incorporan en el inventario hasta
el momento de la venta, cuando pasan a representarse en las
Cuentas de Resultados del Ejercicio (DRE), con la denominación:
• Costos de los Productos Vendidos (CPV), en operaciones
de fabricación o industriales.
• Costo de Mercancías Vendidas (CMV), en operaciones
mercantiles.
• Costo de Servicios Prestados o Vendidos (CSP), en
operaciones de servicios.
Según Bruni y Famá (2003, p. 28), los gastos, por otra
parte, se confrontan, según la contabilidad, directamente con
los resultados en el periodo. Los gastos no deben activarse en
los inventarios, sin embargo, generalmente pueden atribuirse a
los productos como un medio de análisis del gasto y beneficio
individual de un portfolio de productos o servicios, como se
muestra en la Figura 2.

FLUJO DE LOS COSTOS EN LOS ESTADOS FINANCIEROS
Balance General
COSTOS
Cuentas de Resultado
Directos
del Ejercicio
Indirectos
(+) Ingresos
(-) COSTOS DEL DRE

CMV o CPV o CSP
(-) Gastos
(=) Resultado
Fuente: adaptado de Bruni y Famá (2003).

Figura 2 Flujo de los costos en los estados financieros.
En estas situaciones, cuando los costos y gastos se asignan

a los productos o servicios, se trata de un sistema de costos
totales o integrales (MAHER, 2001).
Destacamos en la Figura 2 que la ecuación del resultado
o beneficio puede presentarse como resultado de ingresos
restados de los costos y gastos o:
Resultado (Beneficio) = Ingreso - Costos - Gastos

Clasificación de los costos en directos e indirectos

Con relación a la forma de asociación de los costos con
los productos fabricados, los primeros pueden clasificarse de
diferentes maneras en cuanto a la aplicabilidad en:
Costos directos
Son gastos directamente relacionados con los productos
y pueden medirse clara y objetivamente, es decir, se refieren a
cantidades de materiales y servicios consumidos en la producción
de un determinado producto.
Los costos directos abarcan, básicamente, materias primas
y mano de obra directa:
• Materia prima: normalmente, la institución conoce la
cantidad exacta de materia prima consumida para la
fabricación de una unidad de producto. Conociendo el
precio unitario de la materia prima, el costo resultante
se vincula directamente al producto.
• Mano de obra directa: son costos con los trabajadores
utilizados directamente en la producción. Sabiendo
cuánto tiempo cada uno trabajó en el producto y
el precio de la mano de obra, se puede asignarla
directamente al producto.
Costos Indirectos
Son aquellos apropiados a los productos en función de
una base de prorrateo o algún criterio de asignación. Esta
base de prorrateo debe mantener una relación estrecha entre
el costo indirecto y el objeto de costeo, evitando distorsiones
en el resultado. Se emplean como base de prorrateos: horas

registradas de mano de obra directa, horas de máquinas

utilizadas en la fabricación de los productos, quilos de materia
prima consumida. Ejemplo: costo de electricidad – el prorrateo
puede realizarse proporcionalmente a las horas de máquinas
utilizadas, teniendo en cuenta que el consumo de energía
tenga una relación de causa y efecto muy cerca de estas horas
(MEGLIORINI, 2001).
Los costos indirectos de fabricación en general incluyen:
a) Sueldos y costos laborales del personal técnico de la
producción.
b) Sueldos y costos laborales del personal de supervisión
y control de producción.
c) Sueldos y costos laborales del personal de apoyo a la
producción.
d) Depreciación de los bienes instrumentales y de uso de
la industria.
e) Seguro de los bienes instrumentales y de uso de la
industria.
f) Impuesto sobre la propiedad de la industria.
g) Alquiler y condominio de edificios alquilados para la
industria.
Clasificación de los costos en fijos y variables.

En este tópico vamos a analizar los costos. Para que la
administración pueda tomar decisiones bien informadas acerca
del costo, es necesario que conozca la relación entre la actividad
y el valor total de un costo. Fundamentalmente, son cuatro
categorías de costos: fijos, variables, semivariables y semifijos.

Costos Fijos
Son los gastos incurridos en el ejercicio, indispensables para
el funcionamiento de la institución, sin cualquier dependencia y
relación directa con el volumen de la producción. Los costos fijos
son constantes y no se cambian independientemente del mayor
o menor volumen de producción o ventas.
Según Megliorini (2001, p. 12), "Costos fijos son aquellos
derivados de la estructura productiva instalada de la institución,
independientes de la cantidad que se produzca dentro del límite
de la capacidad instalada".
Ejemplos clásicos de costos fijos son los gastos con
alquiler y depreciación - independientemente de los volúmenes
producidos, los valores registrados con ambos gastos serán los
mismos. La naturaleza de los costos fijos o variables está asociada
a los volúmenes producidos y no al tiempo. Por lo tanto, si una
factura de teléfono muestra valores diferentes todos los meses,
pero no correlacionados con la producción, estos gastos deben
clasificarse como fijos, independientemente de sus variaciones
mensuales. Los costos fijos tienen una característica interesante:
son variables cuando calculados unitariamente en función de
las economías de escala.
Valor ($)
Costos Fijos
Canndad
Producida

Costos variables
Costos que cambian en la proporción directa del cambio
en el volumen de producción, dentro de un rango relevante de
la actividad. Los ejemplos son: el costo de materia prima (con
más producción, mayor su necesidad, por lo tanto, mayor costo)
y el costo de la electricidad (con más producción, mayor uso de
máquinas e equipos eléctricos, por lo tanto, mayor consumo y
costo). Así como los costos fijos, los costos variables tienen una
característica interesante: se tratan genéricamente como fijos
en su forma unitaria.
Rango relevante de actividad

La identificación de un costo como fijo o variable es válida
solamente dentro de determinado rango de actividad. Por
ejemplo, el administrador de un restaurante ubicado en un centro
de compras aumentó la capacidad de 150 para 250 plazas, lo que
exigió el aumento del alquiler, agua, electricidad. Aunque estos
costos normalmente se caractericen como costos fijos, cambian
cuando la actividad cambia más allá de determinado rango. Este
rango, dentro del cual los costos fijos totales y los costos variables
unitarios no cambian, se denomina rango relevante.
Valor ($)
Costos
Variables
Costos Fijos
Canndad
Producida

Costos semivariables
Contienen componentes fijos y variables. También son
conocidos como costos mixtos. Por ejemplo, los costos de
electricidad pueden basarse en un valor mínimo mensual más un
valor de kilovatios consumidos además de una cantidad mínima.
Un costo semivariable como esto contiene componentes fijos y
variables.
Valor ($)
Costos
Costos Fijos
Semivariables
Canndad
Producida
Costos semifijos
Aumentan cuando el volumen aumenta. También se
denominan costos escalonados. Un ejemplo sería una estación
de bomberos donde hubiese la necesidad de un supervisor para
cada cuatro bomberos. El costo de supervisores, por lo tanto,
aumentaría escalonadamente, mientras que aumentase la
cantidad de bomberos.
Valor ($)
Costos
Semiﬁjos
Canndad
Producida

Según Bruni y Famá (2003, p. 33), similarmente a los costos,

los gastos pueden clasificarse como:
• Gastos fijos: no varían de acuerdo con el volumen
de ventas. Ejemplos: publicidad, sueldos de la
administración de ventas, parte fija de la remuneración
de los vendedores.
• Gastos variables: varían de acuerdo con las ventas.
Ejemplo: comisiones de vendedores, gastos de entrega
etc.
Directos Materia prima, mano de obra directa

Relacionado
con los
Electricidad, seguros, depreciación, mano
productos
Indirectos de obra indirecta, tasas e impuestos,
materiales auxiliares, alquiler, combussbles, etc.
Costos
Seguros, depreciación, mano de obra
Fijos
Relacionado indirecta, tasas e impuestos, alquiler etc.
con el volumen
de producción Materia prima, mano de obra indirecta,
Variables electricidad, materiales auxiliares, combussbles.
GASTOS Administraavos
Gastos Ventas
Inversión Financieros
Fuente: adaptado de Megliorini (2001).

Figura 3 Clasificación de los gastos.
Otras nomenclaturas en los costos
En compañías industriales e instituciones probablemente

se encuentre las dos categorías de costos a continuación: costos
primarios y costos de conversión.

Costos Primarios, o Directos (CP)

Están asociados directamente a la producción, equivalente
a la suma del material directo con la mano de obra directa. En
algunas compañías e instituciones los costos primarios reciben
mucha atención de los administradores, porque representan de
80 al 90% del total de los costos de producción (MAHER, 2001).
Costo Primario, o Directo (CP) = Material directo (MD) + Mano

de obra directa (MOD)
CP = MD + MOD
Costos de Transformación (CT)

Representan el esfuerzo de la institución para transformar
el material adquirido del proveedor en producto terminado.
Equivalen a la suma de la mano de obra directa más los costos
indirectos de fabricación. Los costos de transformación también
se llaman costo de conversión.
Las instituciones que tienen costo indirecto de fabricación
relativamente bajo generalmente centran la atención en los
costos primarios, mientas que las que tienen costos indirectos
de fabricación relativamente altos, en costos de conversión
(MAHER, 2001).
Costo de Transformación (CT) = Mano de obra directa (MOD) +

Costos Indirectos de Fabricación (CF)
CT = MOD + CIF

Costos de Producción (CF)

Representa la suma de los tres elementos del costo: material
directo, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación.
Estos son incurridos durante el proceso de fabricación y se
incorporan a los inventarios de productos en procesos. Cuando
los artículos están finalizados, se transfieren al inventario de
productos terminados.
Costos integrales o plenos

Corresponden a la suma de todos los valores consumidos
por la institución para la elaboración del producto o prestación
del servicio, incluyendo los costos y gastos.
Se puede encontrar varias otras denominaciones en la
literatura de finanzas asociadas a los costos, como los conceptos
de costos irrecuperables o hundidos, del inglés sunk costs, o
costos de oportunidad.
Costos Integrales o Plenos
Costo de
Transformación
Costo
Primario
Costo de
Fabricación
Costo Pleno
Figura 4 Flujo de los costos y gastos en la formación de los costos integrales o plenos.

2.5. SISTEMA DE COSTEO POR ABSORCIÓN
En el sistema de costeo por absorción se asignan todos

los costos de producción al producto, tanto los fijos como los
variables. Martins (2003, p. 41) explica que:
[...] el costeo por Absorción es el método derivado de la

aplicación de los principios de contabilidad generalmente
aceptados [...] Consiste en la asignación de todos los costos
de producción a los bienes elaborados, y solamente los de
producción; todos los gastos relativos al esfuerzo de fabricación
se distribuyen a todos los productos fabricados.
Según Lins (2005), el costeo por absorción tiene algunos

argumentos favorables, cumple con la legislación fiscal y de
contabilidad y permite una mejor distribución de los costos en
un período determinado.
Ya Padoveze (2000) señala que, en un análisis histórico,
se nota que este sistema de costeo se utilizó más debido a los
criterios de inventarios que debido a necesidades de gestión de
las empresas.
De acuerdo con Viceconti y Neves (2000, p. 33):
Costeo por absorción es un proceso de cálculo de costos, cuyo
objetivo es prorratear todos sus elementos (fijos y variables) en
cada etapa de producción. Así, el costo se absorberá cuando
se asigne a un producto o unidad de producción, por lo que
cada unidad o producto recibirá su porción del costo hasta
que el valor aplicado se absorba totalmente por el costo de los
productos vendidos o por los inventarios finales.
Por lo tanto, la principal distinción en el costeo por absorción

es entre el costo y el gasto. La separación es importante porque

los gastos se contabilizan inmediatamente contra el resultado

para el periodo, mientras que solamente los costos relativos a
los productos vendidos tendrán un tratamiento idéntico. Con
relación a los costos relativos a los productos en elaboración y los
terminados que todavía no fueron vendidos, éstos se activarán
en los inventarios de estos productos.
Viceconti y Neves (2000, p. 24), en el ejemplo a continuación,
aclaran la importancia de la distinción entre costos y gastos para
el costeo de absorción:
Suponiendo que una institución fabricó 1.000 unidades de
un determinado producto, incurriendo en costos de $ 9.000,00 y
gastos operativos de $ 3.000,00. Fueron vendidas 800 unidades
a $ 200,00, en un total de ventas de $ 16.000,00
El costo unitario de cada producto fabricado será:
$ 9.000,00
Costo unitario = = $ 9,00
1.000
Las Cuentas de Resultado de la institución serán:

DRE
Ventas $ 16.000,00
(-) Costos de los productos vendidos (800 un. X R$ 9,00) ($ 7.200,00)
(=) Beneficio Bruto $ 8.800,00
(-) Gastos Operativos ($ 3.000,00)
(=) Beneficio Neto $ 5.800,00

El costeo de absorción es el único aceptado por la auditoría

externa, porque cumple con el principio de la contabilidad de
la competencia. Además, es el único aceptado por la Hacienda
Federal.
2.6. MATERIAL DIRECTO
El material directo (MD) está formado por las materias

primas, embalajes, componentes adquiridos listos y otros
materiales utilizados en el proceso de fabricación, que pueden
asociarse directamente a los productos.
Evaluación de materiales directos: principales criterios

Existen, básicamente, dos sistemas para el control de
inventarios:
1) Sistema de inventario periódico: este sistema se
adopta ampliamente en las instituciones de tamaño
pequeño y medianas, por no exigir la existencia
de departamento o empleado especializado en la
preparación de los componentes del costo. En este
caso el propio contador de la entidad lo realiza, en
el conjunto de los registros contables de la empresa,
utilizando un grupo especial de cuentas, presentadas
en el Plan General Contable.
Según Bruni y Famá (2003), el Sistema de Inventario
Periódico se adopta por la institución que no mantiene un
control continuo de los inventarios. El consumo solamente se
puede verificar después de los inventarios (recuento físico de los
inventarios), en general, cuando se prepara el balance o cierre
del balance general y posterior evaluación según los criterios

generales. Se puede calcular el consumo en una institución

industrial mediante el uso de la siguiente ecuación:
Consumo material directo = inventario inicial + compra -

inventario final
Por ejemplo: suponiendo que una entidad tenía el 1 de

enero un inventario de materiales directos de $ 200.000,00.
Se sabe que sus compras de materiales directos durante el
año fueron iguales a $800.000,00 y su inventario de materiales
directos el 31 de diciembre fue igual a $ 150.000.00
En este caso, el costo con materiales directos utilizados
en la producción durante el año fue de: $ 850.000,00, calculado
como a continuación:
Consumo de material directo = inventario inicial +

compra - inventario final
Inventario inicial de materiales directos el 1 de enero $ 200.000,00
Más compras durante el año $ 800.000,00
Materiales directos disponibles durante el año $ 1.000.000,00
Menos el inventario final de materiales directos el 31 de

$ 150.000,00
diciembre
Costos de los materiales directos utilizados en la producción $ 850.000,00
2) Sistema de inventario permanente: según Bruni y Famá

(2003, p. 50), en las empresas medianas y grandes,
especialmente, existe la necesidad del control continuo
de la rotación del inventario. Solicitudes de producción

y ventas se controlan individualmente. Inventario y

CPV pueden calcularse en cualquier momento por la
contabilidad. Periódicamente, el recuento físico puede
realizarse para fines de auditoría y control interno. Si
encuentran cualquier sobrante o faltante, deben hacer
nuevos ajustes en los registros contables.
Para una institución que aplica un sistema de inventario
permanente, el cálculo de los costos puede realizarse por la
tabulación de las requisiciones al inventario o almacén. Sin
embargo, una institución que controla sus inventarios a través
de inventarios periódicos necesitará aplicar la anterior (BRUNI;
FAMÁ 2003).
Criterios para la evaluación de los inventarios

Los principales criterios de evaluación de materiales
directos adquiridos con costos diferentes implican básicamente
el empleo de tres criterios diferentes:
1) Peps: según Martins (2003, p. 119), en este criterio,
el material utilizado se costea por los precios más
antiguos, permaneciendo los más recientes en
inventario. El primer a entrar es el primer a salir o, en
inglés, Fifo, first in, first out. El costo para contabilizarse
como resultado de consumo en el proceso productivo
se hace "de atrás hacia adelante". Se cancelan, en
primer lugar, los materiales directos adquiridos hace
más tiempo y, después, los más recientes (BRUNI;
FAMÁ 2003).
2) Ueps: según Martins (2003, p. 120), el método último
a entrar, primero a salir, o, en inglés Lifo, last in, first
out, causa efectos contrarios al PEPS. El costo para

contabilizarse como consecuencia del consumo en el

proceso productivo se realiza de adelante hacia atrás.
Se cancelan, en primer lugar, los materiales directos
adquiridos más recientemente y, después, los más
antiguos, en ese orden. Con la adopción del UEPS,
existe una tendencia de apropiar costos más recientes
a los productos hechos, lo que normalmente causa una
reducción del beneficio contable. Probablemente por
esta razón, esta forma de apropiación, aunque aceptada
por los principios contables, no está permitida por la
legislación tributaria brasileña debido a la anticipación
de los beneficios tributarios, derivados del cálculo de
costes mayores, especialmente en épocas de tasas
altas de inflación (MARTINS, 2003).
3) Costo promedio ponderado: para Martins (2003, p.
118), el criterio más utilizado en Brasil es el Precio
Promedio. Podemos, sin embargo, fijar por lo menos
dos tipos diferentes de precio: Móvil o Fijo.
4) Precio Promedio Ponderado Móvil: es así llamado
aquel mantenido por empresa con el control constante
de sus inventarios y que, por esto, actualiza sus precios
promedios después de cada adquisición.
5) Precio Promedio Ponderado Fijo: utilizado cuando
la empresa calcula el precio promedio solamente
después del cierre del periodo o cuando decide asignar
a todos los productos producidos en el año o mes un
precio único por unidad.
Ejemplo: supongamos que ya no exista inventario inicial
de una materia prima y que los valores de las adquisiciones ya
fueron deducidos de los impuestos recuperables y agregados

de otros gastos como fretes y trasporte. En este caso, debemos

calcular, primeramente, el precio promedio global del periodo
para, entonces, asignar el costo de la materia prima consumida.
Entradas en inventario por las compras realizadas:
• Día 10: 10 unidades a $ 150,00 cada por la NFe No.
11.593.
20.549.
25.055.
Salidas según las Requisiciones de Materiales (RM):
• Día 12: 7 unidades para uso en el producto X, por la RM
No. 159.
• Día 17: 13 unidades para uso en el producto Y, por la RM
No. 205.
• Día 28: 9 unidades para uso en el producto Z, por la RM
No. 250.
1er método – Ueps (último que entra, primero que sale):
Ficha de Control de Inventario

Material Inventario Mínimo: Máximo:
Código Ubicación de los Inventarios
Principales Proveedores
Documento Entrada Salida Balance
Día
Tipo No. Cant. $ uni. $ total Cant. $ uni. $ total Cant. $ uni. $ total
10 NFe 11.593 10 150,00 1.500,00 10 1.500,00
12 RM 159 07 1.050,00 03 450,00
15 NFe 20.549 12 160,00 1.920,00 15 158,00 2.370,00
17 RM 205 13 158,00 2.070,00 02 158,00 316,00
25 NFe 25055 08 170,00 1.360,00 10 1.660,00
28 RM 250 09 1.510,00 01 150,00

2º método – Peps (primero que entra, primero que sale):

Día
10 NFe 11.593 10 150,00 1.500,00 10 1.500,00
12 RM 159 07 150,00 1.050,00 03 150,00 450,00
15 NFe 20.549 12 160,00 1.920,00 12 160,00 1.920,00
15 2.370,00
17 RM 205 03 150,00 450,00
10 160,00 1.600,00 02 160,00 320,00
13 2.050,00
02 160,00 320,00
25 NFe 25055 08 170,00 1.360,00 08 170,00 1.360,00
10 1.680,00
28 RRM 250 02 160,00 320,00
07 170,00 1.149,00 01 170,00 170,00
09
3er método: costo promedio ponderable móvil

Día
10 NFe 11.593 10 150,00 1.500,00 10 1.500,00
12 RM 159 07 1.050,00 03 450,00
15 NFe 20.549 12 160,00 1.920,00 15 2.370,00
17 RM 205 13 2.054,00 02 158,00 316,00
25 NFe 25055 08 170,00 1.360,00 10 167,60 1.676,00
28 RM 250 09 1.508,40 01 167,60 167,60

2.7. MANO DE OBRA
La mano de obra es la acción del hombre para a

transformación de bienes en otros bienes.
El costo de mano de obra no corresponde solamente a
los gastos con sueldos o salarios pagados a los empleados en
contraprestación por los servicios prestados, sino que abarca
todos los gastos derivados de la nómina, como los costos
sociales y laborales (sueldos, aguinaldo, vacaciones, descanso
semanal remunerado (DSR), contribución para la previdencia del
empleado, contribución para el Fondo de Garantía por Tiempo
de Trabajo (FGTS), seguro para accidente laboral, bonificaciones
etc.) y también los otros gastos con el personal, tales como
asistencia médica y social, trasportes, viajes y alojamiento,
meriendas y comidas etc.
La mano de obra se clasifica en dos categorías: mano de
obra directa (MOD) e indirecta (MOI).
Se clasifica como mano de obra directa los empleados que
trabajan directamente en la transformación de materias primas
en productos. Se puede identificarla fácilmente con relación
a los productos, como, por ejemplo, el sueldo del personal de
producción, como tornero mecánico, prensador etc.
Se clasifica como mano de obra indirecta los gastos con el
personal que trabaja en la empresa, pero no directamente en la
fabricación de los productos. Son los empleados que desarrollan
las partes complementarias, pero indispensables para el ciclo
de producción. Siempre que no sea posible identificar el gasto
con personal con relación a las unidades producidas, este
gasto se considerará mano de obra indirecta. Por ejemplo, los

sueldos de supervisores de planta, gerentes de planta, mecánico

de mantenimiento de maquinaria y equipo, responsables del
depósito, limpiadores, electricistas etc.
Sobre la diferenciación entre mano de obra directa
e indirecta cabe señalar que no se puede considerar en el
costo industrial solamente la acción del trabajador ejercida
directamente sobre la materia prima en transformación (MOD),
pero también todas las acciones complementarias al proceso de
producción (MOI).
2.8. COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN
Se clasifican como Costos Indirectos de Fabricación

todos los gastos derivados del proceso de fabricación que no
correspondan a la mano de obra y a los gastos con materiales.
Podemos dividir los costos indirectos en tres grupos:
• Materiales indirectos: corresponden a los materiales
auxiliares utilizados en el proceso de producción, que
no integran físicamente los productos, y los materiales
directos que no tienen medición del consumo en
los productos (tales como barniz, lija etc.). Ejemplos
de materiales indirectos: lubricantes, impresos,
consumibles, material de oficina, equipo de protección
personal, etc.
• Mano de obra indirecta: como explicado antes, la mano
de obra indirecta corresponde a los empleados que no
trabajan directamente en la transformación de la materia
prima en producto o de la cual no existe condiciones
indicar el tiempo gastado en los productos. Ejemplos:

sueldo de los supervisores, registradores, responsables

de depósito, mecánicos, secretarios, limpiadores etc.
• Otros costos indirectos: todos los otros costos indirectos
incurridos en la fábrica, que no se pueda medir o
cuantificar directamente en los productos, dependiendo
del prorrateo. Ejemplos: depreciación de máquinas,
electricidad, alquileres de inmuebles, seguros etc.
2.9. COSTO VARIABLE
En el punto 2.6, discutimos el cálculo de los costos de

los productos, utilizando el método del costeo por absorción,
que considera que los productos absorben los costos totales
de un periodo, directa o indirectamente, si estos costos tienen
comportamiento fijo o variable con relación al volumen
producido.
Veremos en este tópico, que para fines de gestión, los costos
obtenidos por este método a menudo tiene fallos para la toma
de decisiones. El costeo por absorción se vuelve problemático
con relación al tratamiento dado a los costos fijos, es decir, su
absorción por la producción.
Varias razones contribuyen para ello. Entre ellas están el
hecho de que los costos fijos tienen más características de costo
necesario para mantener la estructura de producción, que costo
resultante de aquel producto que se está fabricando.
Pero, por fin, ¿qué es el costo variable? Es el método de
costeo que asigna a los productos solamente los costos variables,
ya sean directos o indirectos.

La diferencia con relación al costeo por absorción está en el

tratamiento dado a los costos fijos. Mientras que en el costeo por
absorción se prorratean a los productos, en el costeo variable se
tratan como costos de los periodos, pasando directamente a los
gastos.
Mientras que el costeo por absorción cumple con las
disposiciones legales de cálculo de resultado y evaluación de
patrimonio, el costeo variable cumple con los requisitos de la
administración de la institución.
Este método permite a los administradores utilizar los
costos como una herramienta para ayudar en la toma de
decisiones, tales como:
• Qué productos contribuyen más para la rentabilidad de
la institución.
• Qué productos deben tener sus ventas incentivadas o
reducidas, o incluso deben ser excluidos de la línea de
producción.
• Qué productos proporcionan la mejor rentabilidad.
• Qué factores restringen la producción.
2.10. MARGEN DE CONTRIBUCIÓN
Según Martins (2003, p. 179):

El margen de contribución, considerado como la diferencia
entre los Ingresos y la suma de los Costos y Gastos Variables,
tiene la capacidad de convertir el bien en más fácilmente visible
para la potencialidad de cada producto, mostrando cómo cada
uno contribuye para, primeramente, amortizar los gastos fijos y,
después, formar el beneficio propiamente dicho.

En la comprensión de Bruni y Famá (2006, p. 83): "El

margen de contribución se representa por la diferencia entre
ingresos y gastos variables y consiste en uno de los indicadores
más importantes para la toma de decisiones en costos, precios y
beneficios".
Así, la elaboración del margen de contribución obedece el
siguiente cálculo:
MCtotal = PV – (CV + DV) x Cantidad producida
Siendo:
• MCtotal = Margen de Contribución total.
• PV = Precio de venta.
• CV = Costos variables.
• DV = Gastos Variables.
Margen de contribución (MC = PV – (CV + DV) x Cantidad

producida) es la cantidad con la cual las unidades vendidas
contribuyen para cubrir los costos fijos y generar el beneficio
operativo. A veces, consideramos el margen de contribución por
su valor total, como hicimos anteriormente; otras veces, por su
valor por unidad producida y vendida, es decir:
MCq = PV – (CV + DV)
El siguiente es un ejemplo:
Esport Autos es un concesionario de coches deportivos.
Durante el mes de febrero adquirió 30 coches y los vendió a
un precio unitario promedio de $ 30.000,00. El costo variable
promedio de cada coche fue de $ 20.000,00, calculado así:

Precio de compra de cada vehículo $ 21.000,00

Costo de preparación y comisión de ventas $ 1.000,00
Costo variable total $ 22.000,00
Los costos y gastos fijos del concesionario son de $
200.000,00 al mes.
Utilizando la ecuación del margen de contribución, el
resultado del mes de febrero fue:
MCtotal = PV – (CV + DV) x Cantidad producida

MC total= $ 30.000,00 – ($22.000,00) x 30 vehículos= $ 240.000,00
Beneficio Operativo = MC total – (DF + DF)
Beneficio Operativo = $ 240.000,00 – $ 200.000,00 = $ 40.000,00
Aunque el beneficio operativo de $ 40.000,00 fue derivado

algébricamente, también se podría obtener en las cuentas de
resultado de febrero, como a continuación:
Las cuentas de resultado de la institución serán:
DRE
Ingresos de Ventas (30 vehículos a R$ 30.000,00) $ 900.000,00
(-) Costos variables de los vehículos vendidos (30 x R$ 21.000,00) ($ 630.000,00)
(-) Costo variable de las ventas (30 x R$ 1.000,00) ($ 30.000,00)
(=) Margen de contribución $ 240.000,00
(-) Costos y Gastos fijos ($ 200.000,00)
(=) Beneficio Operativo $ 40.000,00
Las lecturas indicadas en el Tópico 3.2 discuten los

Métodos de Costeo. En este punto, se debe realizar estas
lecturas para profundizar el tema tratado.

2.11. PUNTO DE EQUILIBRIO
El punto de equilibrio es el momento cuando la institución

no presenta ganancia o pérdida. Es el momento cuando se
logró un nivel de ventas en el cual los ingresos generados son
suficientes sólo para cubrir los costos y gastos. El beneficio
comienza a producirse con las ventas adicionales, después de
haber logrado el punto de equilibrio.
Con el uso del punto de equilibrio logramos calcular el nivel
de ventas que se debe mantener para cubrir los costos y gastos
fijos operativos y también medir la rentabilidad en distintos
niveles de ventas.
Aplicación real: el punto de equilibrio como objeto a

alcanzarse–––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Alcanzar el punto de equilibrio es una cuestión de supervivencia. En varias
ocasiones, en la década de 1980 y en fines de la década de 1990, Chrysler,
Ford y General Motors tuvieron que esforzarse para lograr el punto de equilibrio.
Chrysler fue la primera de las tres a lograrlo, al borde del desastre. A principios
de los años 1980, redujo sustancialmente sus costos fijos, haciendo su punto
de equilibrio bajar de 2,2 millones de unidades, en 1979, a 1,2 millones en
unidades en 1982. A mediados de esta década, Ford enfrentó el hecho de
que sus coches más vendidos tenían un costo de producción miles de dólares
superior al costo de producción de los competidores japoneses. Durante
los años 1980 y principios de la década de 1990, Ford tuvo perjuicio, pero
logró salir de este periodo con modernas fábricas, que producían, con mayor
eficiencia, con modelos nuevos y de mejor calidad.
General Motors fue la última a experimentar perjuicios, posiblemente porque su
inmenso tamaño la permitió conseguir continuar generando beneficios, a pesar
de los problemas que enfrentaba, después de cambios radicales en la alta
dirección. En 1992 – año en que contrataron a nuevos talentos – la compañía
aumentó su enfoque en la mejora de los métodos de producción, mejora en la
calidad de los vehículos producidos y en la reducción de costos.
Tal vez porque estas tres empresas eran tan grandes en determinada ocasión
(las tres estaban entre las 10 empresas estadounidenses más grandes), su

administración estaba complaciente acerca de la necesidad de mejorar la

calidad, ofrecer coches más atractivos a los clientes más jóvenes y reducir
los costos. Así, cuando la industria automovilística japonesa se convirtió en
una fuerza en el mercado estadounidense, las tres compañías tuvieron que
volverse más competitivas.
Fuente: adaptado de Maher (2001, p. 440).
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Fórmulas para el cálculo del punto de equilibrio

El equilibrio ocurre cuando la suma de los márgenes de
contribución de los productos vendidos se iguala a los costos
y gastos en el periodo. En una situación de producto único, es
necesario determinar cuántos márgenes de contribución son
necesarios para igualarse el monto de costos y gastos fijos.
Punto de equilibrio contable
Según Megliorini (2001, p. 154):
El punto de equilibrio contable es aquel en el cual el margen de
contribución se vuelve capaz de cubrir todos los costos y gastos
fijos de un periodo. No toma en cuenta el costo de oportunidad
del capital invertido en la institución y los intereses de préstamos
realizados, así como que en los costos y gastos fijos se incluye la
depreciación que no representa desembolso.
Fórmula:
C + D Fijos C + D Fijos
PEC = =
PV Unit. (-) C + D Var. Unit. MC Unitario
Punto de Equilibrio Económico

Difiere del Punto de Equilibrio Contable al considerar que,
además de soportar los costos y gastos fijos, el margen de

contribución debe, también, cubrir el costo de oportunidad del

capital invertido en la institución.
Fórmula:
C + D Fijos + Beneficio Deseado C + D Fijos + Beneficio Deseado
PEE = =
PV Unit. (-) C + D Var. Unit. MC Unitario
Punto de Equilibrio Financiero

Para obtener este Punto de Equilibrio, se considera como costos
y gastos fijos solamente los gastos que generan desembolso en el
periodo, excluyendo, por lo tanto, la depreciación contenida en
los costos y gastos fijos. También consideran otros desembolsos
que no están necesariamente incluidos en los costos y gastos,
como, por ejemplo, la amortización de préstamos. Así el margen
de contribución deberá soportar los costos y gastos fijos sin la
depreciación, pero más las amortizaciones y préstamos.
Fórmula:
C + D Fijos - Depreciación + Amortizaciones
PEF=
MC Unitario
Ejemplo de aplicación para estos puntos de equilibrio:

Supongamos una institución que fabrica y vende el
producto Y. Los siguientes datos están disponibles:
• Precio de venta unitario: $ 927,50.
• Costos y gastos variables: $ 556,50.
• Costos y gastos fijos anuales: $ 155.820,00.
• Depreciación incluida en los costos y gastos fijos: $
22.260,00.

• Patrimonio Neto: $ 267.120,00.

• Rendimiento esperado por los propietarios:
10%.a.a. del PL = $ 267.120,00 x 10% = $ 26.712,00.
Punto de equilibrio contable en cantidad (PECq)
CF+DF
PEC(q) =
MC
$ 155.820,00
PEC(q) = = 420 unidades
$ 371,00
Punto de equilibrio contable en valor (PEC$)

CF +DF
PEC($) =
MC%
155.820,00
PEC($) = = $ 389.550,00
0,4
Punto de equilibrio económico en cantidad (PEEq)
C + D Fijos + Beneficio Deseado

PEE(q)=
PV Unit. (-) C + D Var. Unit.
$ 155.820,00 + $ 26.712,00
PEE(q) = = 492 unidades
$ 371,00

Punto de equilibrio económico en valor (PEE$)

PEE($) = PEE(q) X Precio de Venta
PEE($) = 492 un X $ 927,50 = $465.330,00
Punto de equilibrio financiero en cantidad (PEEq)
C + D Fijos - Depreciación + Amortizaciones de deudas

PEF(q) =
MC Unitario
$ 155.820,00 - $ 22.260,00
PEF(q) = = 360 unidades
$ 371,00
Punto de equilibrio financiero en valor (PEF$)

PEF ($) = 360 un. X R$ 927,50 = R$ 333.900,00
Observe, a continuación, la representación gráfica del

punto de equilibrio:

Ingreso
Beneﬁcio
Costo Variable
Costo Total
Perjuicio
Costo Fijo
Cant.
Producida
Limitaciones del análisis del punto de equilibrio

Aunque el punto de equilibrio sea una herramienta
fundamental en la administración financiera, este coeficiente no
es exacto, siendo pasible de alguna diferencia en el trascurso del
periodo.
Esto es fácil de explicar. El costo fijo, en realidad, no es fijo
como se dice. Tiene esta denominación porque no varía según
las ventas. Sin embargo, los costos que lo componen, de hecho,
varían de acuerdo con el gasto administrativo. Por ejemplo,
electricidad, gastos con comunicaciones, combustible y otros

gastos considerados fijos. Si no existir un control, siempre estarán

variando y, con ello, el punto de equilibrio también variará. Por
esto, este coeficiente tiene valor aproximado. A pesar de esto,
el punto de equilibrio es una herramienta muy importante en la
gestión financiera (BRUNI; FAMÁ, 2006).
2.12. MARGEN DE SEGURIDAD OPERATIVO
Según Megliorini (2001, p. 163), el margen de seguridad

operativo corresponde a la cantidad de productos o valor de los
ingresos que se opera por encima del punto de equilibrio.
Según Maher (2001, p. 442-443):
[...] el margen de seguridad representa el exceso de ventas
proyectadas o reales sobre el punto de equilibrio. Informa a la
administración el margen entre las ventas actuales y el precio
de equilibrio. En un sentido, el margen de seguridad indica a la
compañía el riesgo de perder dinero, es decir, el volumen por
el cual las ventas pueden caer, hasta que la compañía empiece
a perder dinero.
Se puede representarlo por la siguiente ecuación:
MSO = Volumen de unidades vendidas (-) Cantidad en el Punto de Equilibrio
Cuanto mayor sea el MSO, mayor la capacidad de generar

beneficio y también mayor la seguridad que la institución tendrá
perjuicio.
Supongamos que una constructora esté produciendo un
tipo de casa prefabricada con las siguientes características:

• Costos variables: $ 140.000,00/un.

• Costos y gastos fijos: $ 1.000.000,00/mes.
• Precio de venta: $ 240.000,00/un.
Su punto de equilibrio es de:

$ 1.000.000,00
PE(q)= = 10 casas al mes
$ 240.000,00 - $ 140.000,00/un.
Supongamos que esté produciendo y vendiendo 14 casas

al mes, obteniendo con esto una ganancia de:
4 un./mes x $ 100.000,00/un. = $ 400.000,00/mes
Decimos que la institución está operando con un margen

de seguridad operativo de cuatro casas, ya que puede tener
esta reducción sin entrar en el rango del perjuicio. En términos
porcentuales, el margen de seguridad operativo es del 28,6%.
Ingresos Actuales – Ingresos en el Punto de Equilibrio

MSO = x 100
Ingresos Actuales
$ 3360.000,00 - $2.400.000,00
MSO = x 100 = 28,36%
$ 3.360.000,00
Conclusión: se puede reducir este porcentaje (28,36%) en

los ingresos de ventas antes de entrar en el rango del perjuicio.

2.13. GRADO DE APALANCAMIENTO OPERATIVO
El grado de apalancamiento operativo (GAO) es la medida

de los efectos causados en las ganancias por los cambios
ocurridos en las ventas.
Gitman (2001, p. 374) define el apalancamiento operativo
"[...] como el uso potencial de costos operativos fijos para
aumentar los efectos de los cambios en las ventas sobre los
beneficios de la institución antes de los intereses y del impuesto
sobre la renta (LAJIR)."
Ya Braga (1989, p. 22) afirma que “[...] el apalancamiento
operativo se deriva de la existencia de costos y gastos operativos
fijos que permanecen sin cambios dentro de determinados
rangos de fluctuaciones de producción y ventas."
Fórmula para calcular el grado de apalancamiento
operativo:
Variación Porcentual en el Beneficio D% en el Beneficio
GAO= =
Variación Porcentual en la cantidad D% en la cantidad
Ejemplo de situación base y variación del 10% en las ventas:

Situación Base Situación Propuesta
Cantidad Vendida 6.000 unidades 6.600 unidades
(+) Ingresos de Ventas $ 60.000 $ 66.000
(-) Costos Variables ($ 24.000) ($ 26.400)
(=) Margen de Contribución $ 36.000 $ 39.600
(-) Costos Fijos ($ 27.000) ($ 27.000)
(=) Beneficio Operativo antes IR $ 9.000 $ 12.600

GAO = D% en el Beneficio = 40% = 4 veces

D% en Vendas 10%
Conclusión: con un grado de apalancamiento igual a 4,

se nota que el beneficio operativo creció 4 veces más que el
aumento en la cantidad o ingreso.
2.14. COSTO ESTÁNDAR
Según Eric Kohler (1975 apud LEONE, 1997, p. 281), el

costeo estándar se basa en el costo estándar, que se puede
definir como a continuación:
Costo estándar es una previsión o predeterminación de que
los costos reales deben estar dentro de condiciones estimadas,
sirviendo como una base para el control de los costos y
como una medida de la eficacia de la producción (patrón
de comparación), cuando puesto frente a los costos reales.
Proporciona una oportunidad para que los resultados actuales
se analicen y las responsabilidades por las desviaciones puedan
identificarse.
Viceconti y Neves (2000, p. 173) definen el costo estándar

como:
Un costo establecido por la institución como un objetivo para
los productos de su línea de fabricación, teniendo en cuenta
las características tecnológicas del proceso productivo de cada
uno, la cantidad y los precios de los insumos necesarios para la
producción y su respectivo volumen.
Ellos mencionan tres tipos de costo estándar, que son: el

ideal, el estimado y el actual:
El costo estándar ideal es un costo determinado de la manera
más científica posible por la Ingeniería de Producción de la

institución, dentro de condiciones ideales de calidad de los

materiales, de la eficiencia de la mano de obra, y con una
pérdida mínima de todos los insumos involucrados (VICECONTI;
NEVES, 2000, p. 173).
Luego, se nota que, por su propia definición, el estándar

ideal es muy difícil de lograr en condiciones normales de trabajo,
debido a las ineficiencias comúnmente presentes en el proceso
de producción.
El costo estándar estimado es aquel determinado simplemente
a través de una estimación, para el futuro, de un promedio de
los costos observados en el pasado, sin ninguna preocupación
de evaluar si hubo ineficiencias en la producción (por ejemplo,
si el nivel de pérdida de los materiales podría reducirse, si la
productividad de la mano de obra podría mejorarse, si los
precios pagados por los insumos podrían ser más bajos, etc.).
(VICECONTI; NEVES, 2000, p. 173-174).
El estándar estimado es el costo que deberá ser, es decir, el

costo que la institución deberá obtener.
El costo estándar actual se refiere al valor que la institución fija
como objetivo para el próximo periodo para un determinado
producto o servicio, pero con la diferencia de tener en cuenta
las deficiencias conocidamente existentes en términos de
calidad de materiales, mano de obra, equipo, suministro de
electricidad etc. Es un valor que la institución considera difícil
de alcanzar, pero no imposible (MARTINS, 2003, p. 332).
Según Martins (2003, p. 333), "[...] el estándar actual es

el costo que debería ser", es decir, aquello que "la institución
debería lograr, si logra alcanzar ciertos niveles de rendimiento".
Está evidente que, frente a lo expuesto, es esencial
establecer un costo estándar bien definido y un costo real bien
determinado, ya que "[] la gran finalidad del costo estándar es
el control de los costos", y "su gran objetivo es la fijación de una

base de comparación entre lo que ocurrió de costos y lo que

debería haber sucedido" (MARTINS, 2003, p. 34).

3.1. CONTABILIDAD DE COSTOS
A continuación están los principales contenidos digitales

que se puede consultar para profundizarse sobre los conceptos
fundamentales de la Contabilidad de Costos:
• GESTIÓN INDUSTRIAL. Costos industriales. Disponible
en: <https://gestaoindustrial.com/custos-industriais/>.
Acceso el: 10 ene. 2018.
• GESTIÓN DE PRODUCCIÓN. Costo industrial. Disponible
en: <www.gestaodeproducao.com.br/servicos/
cronoanalise/custo-industrial>. Acceso el: 10 ene. 2018.
• PUESTA A CERO CONTABLE. Costos industriales. Disponible
en: <https://pt.slideshare.net/zeramentocontabil/
custos-industriais-conceitos>. Acceso el: 10 ene. 2018.
• ADMINISTRADORES. Las diferencias entre los Métodos
de Costeo. Disponible en: <www.administradores.
com.br/artigos/carreira/as...custeio-custeio...
custeio.../31564/>. Acceso el: 20 de octubre de 2017.
• ANALES ABC. Sistemas de costeo utilizados por
Organizaciones del Tercer Sector. Disponible en:

<https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/
viewFile/1408/1408>. Acceso el: 10 ene. 2018.
• ANALES ABC. Metodología de implementación de
sistemas de costeo para organizaciones prestadoras de
servicios. Disponible en: <https://anaiscbc.emnuvens.
com.br/anais/article/viewFile/1408/1408>. Acceso el:
10 ene. 2018.
3.2. MÉTODOS DE COSTEO
Aprenda más sobre los Métodos de Costeo consultando las

siguientes referencias:
• ADMINISTRADORES. Las diferencias entre los Métodos
de Costeo. Disponible en: <www.administradores.
com.br/artigos/carreira/as...custeio-custeio...
custeio.../31564/>. Acceso el: 20 oct. 2017.
• ANALES ABC. Sistemas de costeo utilizados por
Organizaciones del Tercer Sector. Disponible en:
<https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/
• ______. Metodología de implementación de sistemas
de costeo para organizaciones prestadoras de servicios.
Disponible en: <https://anaiscbc.emnuvens.com.br/
anais/article/viewFile/1408/1408>. Acceso el: 10 ene.
2018.

para poner a prueba su desempeño. Si tiene dificultad para


1) Con relación a la terminología utilizada por la contabilidad de costos,
marque la opción correcta:
a) Gastos: son costos o gastos que la empresa incurre para realizar la
producción y venderla.
b) Gastos: son gastos incurridos con la producción de bienes y servicios,
con la intención de su posterior venta.
c) Inversiones: no son gastos, una vez que se trata de activos adquiridos
por la empresa que solamente son apropiados lentamente.
d) Pérdidas: son sacrificios ocurridos en la producción, de manera
involuntaria o fortuita.
e) Costos: son gastos que la empresa incurre para la comercialización de
los productos fabricados.
2) Industria Magnata S.A. produce un único producto e incurrió en los

siguientes gastos durante el mes de julio de 2015, para producir
integralmente 5.000 unidades:
• Costos fijos: $ 35.000,00.
Costos variables:
• Materia prima: $ 6,00/unidad.
• Mano de obra directa: $ 3,50/unidad.
• Gastos fijos: $ 7.500,00.
• Gastos variables: $ 2,50/unidad.
• Comisiones de ventas: 10% del precio bruto de venta.
Información adicional:
• Precio bruto de venta: $ 140,00/unidad.
• Impuesto sobre la venta: 10% del ingreso bruto de ventas.
• Cantidad vendida el mes de julio de 2015: 3.500 unidades.

El punto de equilibrio contable de la Industria Magnata S.A era en

cantidades:
a) 425.
b) 373.
c) 300.
d) 75.
e) 326.
3) La institución Enluarada S/A produce y vende luminarias. Sabiendo que los

costos y gastos variables unitarios de cada luminaria son de $ 150.00 y que
los costos y gastos fijos totales son de $ 18.000,00, calcule la cantidad que
se debe vender para que la institución alcance el punto de equilibrio (el
precio de ventas practicado es de $ 200,00/unidad).
a) 355 unidades.
b) 340 unidades.
c) 370 unidades.
d) 365 unidades.
e) 360 unidades.
4) La preparación de un costo estándar actual asume las presuposiciones

que:
a) Algunas ineficiencias son inevitables.
b) La empresa tendrá los mejores recursos a su disposición.
c) El promedio de costo del pasado es un número válido.
d) El costo estándar ideal es muy práctico.
e) Esto es o que realísticamente deberá ocurrir.
5) El costo estándar debe utilizarse en la etapa de:

a) Planificación.
b) Ejecución.
c) Control.
d) Programación.
e) Todas las fases.

Clave
Compruebe, a continuación, las respuestas correctas a las preguntas
autoevaluativas propuestas:
1) D.
2) A.
3) E.
4) A.
5) C.
5. CONSIDERACIONES
A lo largo de esta unidad, vimos que el costo industrial es el

consumo de bienes y servicios para la fabricación de productos
representados por materias primas, mano de obra y gastos
generales de fabricación. También vimos que solamente se
incorporan al costo de fabricación las materias primas, mano de
obra y gastos generales de fabricación consumidos o utilizados
en el proceso de productivo. Finalmente presentamos una
introducción a los sistemas utilizados en la contabilización de
diferentes sistemas de costeo:
• En el sistema de costeo por absorción se puede ver
que la institución utiliza el costeo por absorción en la
elaboración de sus estados financieros, principalmente
para satisfacer la tributación y auditoría externas, que
exigen que los costos fijos de producción se incluyan en
los costos del producto, junto con los costos variables.
• En el sistema de costeo variable, los costos de
producción pueden almacenarse. Los costos fijos se
consideran como el costo del periodo. También vimos

que el sistema de costeo variable se utiliza para fines de

gestión, mientras que el sistema de costeo estándar se
utiliza para el control.
6. E-REFERENCIAS
Sitios investigados
ADMINISTRADORES. Las diferencias entre los Métodos de Costeo. Disponible en: <www.
administradores.com.br/artigos/carreira/as...custeio-custeio...custeio.../31564/>.
Acceso el: 20 oct. 2017.
ANALES ABC. Sistemas de costeo utilizados por Organizaciones del Tercer
Sector. Disponible en: <https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/
______. Metodología de implementación de sistemas de costeo para organizaciones
prestadoras de servicios. Disponible en: <https://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/
article/viewFile/1408/1408>. Acceso el: 10 ene. 2018.
GESTIÓN INDUSTRIAL. Costos industriales. Disponible en: <https://gestaoindustrial.
com/custos-industriais/>. Acceso el: 10 ene. 2018.
GESTIÓN DE PRODUCCIÓN. Costo industrial. Disponible en: <www.
gestaodeproducao.com.br/servicos/cronoanalise/custo-industrial>. Acceso el:
10 ene. 2018.
PUESTA A CERO CONTABLE. Costos industriales; conceptos. Disponible en: <https://
pt.slideshare.net/zeramentocontabil/custos-industriais-conceitos>. Acceso el: 10 ene.
2018.
BRAGA, R. Fundamentos e técnicas de administração financeira. São Paulo: Atlas, 1989.
BRUNI, A. L.; FAMÁ, R. Gestão de custos e formação de preço: com aplicação da
calculadora HP 12C e Excel. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2003.
GITMAN, L. J. Princípios de administração financeira: essencial. Tradução Jorge Ritter.
2 ed. Porto Alegre: Bookman, 2001.

LEONE, G. S. G. Custos: planejamento, implantação e controle. São Paulo: Atlas, 1997.

LINS, L. S., SILVA, R. N. S. Gestão empresarial com ênfase em custos: uma abordagem
prática. São Paulo: Thomson, 2005.
MAHER, M. Contabilidade de custos: criando valor para a administração. São Paulo:
Atlas, 2001.
MARTINS, E. Contabilidade de custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2003.
MEGLIORINI, E. Custos. São Paulo: Makron Books, 2001.
PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de informação
contábil. São Paulo: Atlas, 2000.
VICECONTI, P. E.; NEVES, S. Contabilidade de custos: um enfoque direto e objetivo. 6.
ed. São Paulo: Frase, 2000.

UNIDADE 6
TÓPICOS ESPECIALES DE LA
CONTABILIDAD
Objetivos
• Presentar temas específicos y relevantes de la
Contabilidad.
• Desarrollar una visión crítica sobre la importancia de
estos temas en la contabilidad moderna.
Contenidos
• Prevalencia de la esencia sobre la forma en contabilidad.
• Características cualitativas de la información contable
útil.

1) Esta unidad finaliza este material con una cuestión
relevante a examinarse: los conceptos de esencia y
forma aplicados a la Contabilidad y las consecuencias
del uso de estos conceptos. Es importante tener en
cuenta, al estudiar esta unidad, que estos conceptos
nos permiten rescatar la característica cualitativa
255
UNIDAD 6 – TÓPICOS ESPECIALES DE LA CONTABILIDAD
fundamental de los estados financieros: La confiabilidad

de la Contabilidad, prevista en el Marco Conceptual
para la Preparación y Divulgación del Informe Contable-
Financiero (PRONUNCIAMIENTO CPC_00).

1. INTRODUCCIÓN
Estimado alumno, la esencia sobre la forma fue

formalmente eliminada del marco conceptual en su última
revisión, ya que se considera redundante debido a la existencia
de la representación fidedigna. Sin embargo, comprender la
prevalencia de la esencia sobre la forma nos permite rescatar
la característica fundamental de los estados financieros, que
deben representar fidedignamente la realidad de los efectos
económicos de las transacciones, independientemente de su
tratamiento jurídico.

Integrador.
2.1. LA PREVALENCIA DE LA ESENCIA SOBRE LA FORMA EN

CONTABILIDAD
Aunque en boga actualmente debido al proceso de

armonización de Brasil a las normas internacionales de
contabilidad, la discusión de la primacía de la esencia sobre la
forma en contabilidad no es nueva. Esto ocurre especialmente en
los países de code law, es decir, tradición del derecho romano-
germánico como el nuestro, en el cual la forma y sustancia, no
raro, se presentan en campos opuestos. En Brasil ya se hablaba
sobre prevalencia de la sustancia (esencia) sobre la forma desde

la década de 1980, con el antiguo Marco Conceptual Básico de

la Contabilidad, de CVM y del lbracon, establecido por la antigua
Deliberación 29 de CVM, de 1986 – detallada en la Unidad 2 de
este curso:
[...] la contabilidad tiene una gran relación con los aspectos
legales que rodean la propiedad, pero, a menudo, la forma
jurídica puede dejar de retratar la esencia económica. En estas
situaciones, la contabilidad debe guiarse por sus objetivos de
informar bien, siguiendo, en su caso, la esencia en lugar de la
forma. (CVM, DELIBERACIÓN 29/1986).
Cabe señalar que el actual marco conceptual de la

Contabilidad moderna aprobado por la Deliberación CVM
539/2008, que revocó la Deliberación 19/1986, en gran parte se
asemeja a la deliberación antigua en este sentido.
La prevalencia de la esencia sobre la forma, según Iudícibus
(2015), es seguramente la raíz principal que nutre y sostiene todo
el árbol contable. Cuando se pueda comprenderla y aplicarla con
propiedad, se llegará al punto más alto de la evolución contable,
de manera que se sepa dosificar la relevancia, objetividad y
subjetividad responsable.
Aún en las palabras Iudícibus (2015), usar el subjetivismo
responsable es todo lo que se requiere de un contador moderno,
principalmente en la perspectiva de la nueva contabilidad
brasileña, vinculada a la internacional.
La Comisión de Valores y Bolsa, en virtud de la relevancia
de la cuestión en el contexto de la nueva contabilidad, abordó la
primacía de la esencia sobre la forma en el ordenamiento contable
brasileño (Opinión de Orientación nº 37, de 22 de septiembre de
2011), siendo válido extraer los siguientes trechos:

Muchos conceptos presentados por las IFRS no son

necesariamente inéditos para la doctrina contable brasileña,
pero seguramente aportan novedad a la práctica profesional
de muchos contadores y al entorno contable de las compañías.
En este contexto, se está rompiendo un paradigma desde hace
mucho presente en nuestro entorno económico y financiero,
según el cual eventos económicos se interpretaban y, en
consecuencia, se registraban y medían predominantemente
según su forma jurídica.
Dos conceptos interrelacionados son esenciales para la

comprensión de esta nueva realidad contable: la representación
verdadera y apropiada; y la primacía de la esencia sobre la forma.
La contabilidad solamente cumplirá con su función esencial
de proporcionar información útil para el proceso de toma de
decisiones de sus usuarios si reflejar verdaderamente la realidad
económica subyacente. Para que esta representación apropiada
(true and fair view) se logre, es importante observar la primacía
de la esencia económica sobre la forma legal de los eventos
económicos.
De esta manera, con el cambio que empezó con la
publicación de la Ley 11.638, de 2007, se rescata la característica
fundamental de los estados financieros, que deben representar,
fidedignamente, la realidad de los efectos económicos de las
transacciones, independientemente de su tratamiento legal.
En este sentido, establece el Pronunciamiento Conceptual
Básico del Comité de Pronunciamientos Contables (CPC),
aprobado por la Deliberación CVM no. 539, del 14 de marzo de
2008, que:
Para ser fiable, la información debe representar adecuadamente
las transacciones y otros eventos que pretenda representar. Así,
por ejemplo, el balance general en una determinada fecha debe
representar adecuadamente las transacciones y otros eventos

que resultan en activos, pasivos y patrimonio neto de la entidad

y que cumplan con los criterios de reconocimiento.
Para que la información represente, adecuadamente, las

transacciones y otros eventos que se proponga a representar,
es necesario que estas transacciones y eventos se contabilicen
y presenten de acuerdo con su sustancia y realidad económica,
y no meramente su forma legal. La esencia de las transacciones
u otros eventos ni siempre es consistente con lo que parece
ser basándose en su forma legal o artificialmente producida.
Por ejemplo, una entidad puede vender un activo a un tercero
de tal manera que la documentación indique la transferencia
legal de la propiedad a ese tercero. Sin embargo, podrán existir
acuerdos que aseguren que la entidad continuará a disfrutar
de los futuros beneficios económicos generados por el activo y
lo recomprará después de cierto tiempo por un monto que se
aproxima al valor original de venta más los intereses del mercado
durante este periodo. En tales circunstancias, reportar la venta
no representaría adecuadamente la transacción formalizada.
La forma del marco conceptual básico de la contabilidad
realizado recientemente por el International Accounting
Standards Board (IASB), que resultó en el pronunciamiento
sobre el marco conceptual relativo a los estados financieros
(Conceptual Framework for Financial Reporting) – en el proceso
de introducción al ordenamiento brasileño por el CPC y por la
CVM – nada cambia en este escenario, a pesar de la aparente
omisión de la expresión "esencia sobre la forma" como bien
aclara en la Sección de Premisas para la Conclusión:
Sustancia sobre la forma no se considera un componente separado
de la representación fidedigna, porque sería redundante. La
representación fidedigna representa la sustancia de un fenómeno
económico en lugar de simplemente representar su forma

legal. Representar una forma legal que difiere de la sustancia

económica del fenómeno subyacente no puede resultar en una
representación fidedigna.
Como se puede ver, aunque no exista ninguna mención

expresa del principio de la esencia sobre la forma, sus
fundamentos se vinculan a un nivel superior, es decir, el principio
permea integralmente el proceso de reconocimiento, medición y
divulgación de la información contable.
Por lo tanto, las normas contables no deben ser como un
escudo que impide la representación verdadera y apropiada
de las transacciones económicas. En los casos raros donde la
aplicación de alguna norma (integral o parcialmente) choca con
la representación adecuada de la realidad económica, esta última
debe prevalecer, como ordena el pronunciamiento técnico CPC
26 (R1) "Presentación de los Estados Financieros" aprobado por
la Deliberación CVM no. 595, del 16 de septiembre de 2009:
En circunstancias extremadamente raras, en las cuales la
administración llegue a la conclusión de que el cumplimiento con
un requisito de Pronunciamiento, Interpretación u Orientación
conduciría a una presentación tan engañosa que sería conflictiva
con el objetivo de los estados financieros establecido en el
Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los
Estados Financieros, la entidad no aplicará este requisito y
seguirá lo dispuesto en el ítem 20, excepto si este procedimiento
está terminantemente prohibido desde el punto de vista legal y
reglamentario.
Si la entidad no aplica un requisito de Pronunciamiento,
Interpretación u Orientación, según el ítem 19, debe divulgar:
(a) que la administración concluyó que los estados financieros
presentan adecuadamente la posición financiera y patrimonial,
el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad;

(b) que aplicó los Pronunciamientos, Interpretaciones y

Orientaciones aplicables, excepto la aplicación de un requisito
específico con el fin de obtener una representación adecuada;
(c) el título del Pronunciamiento, Interpretación u Orientación que
la entidad no aplicó, la naturaleza de esta excepción, incluyendo el
tratamiento que el Pronunciamiento, Interpretación u Orientación
exigiría, la razón por la que este tratamiento sería inadecuado y
conflictivo con el objetivo de los estados financieros establecidos
en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los
Estados Financieros, y el tratamiento efectivamente adoptado; y
(d) para cada periodo presentado, el impacto financiero de la no
aplicación del Pronunciamiento, Interpretación u Orientación
vigente en cada ítem en los estados financieros que sería
informado si hubiese cumplido con el requisito no aplicado.
La aplicación de la regla de la esencia sobre la forma, uno

de los pilares de la nueva contabilidad, hará con que, en muchas
circunstancias, institutos, formas y conceptos típicos del derecho
privado ahora sean abandonados por el contador, ya sea debido
a regla propia ya establecida en el ordenamiento contable, ya
sea en función del razonamiento que él tenga sobre el evento
objeto de la contabilización, puesto que, en cualquier caso, en
el registro contable que el profesional hace tendrá que obtener
la representación verdadera y apropiada de las transacciones
económicas.
Por lo tanto, ya no importa al contador la simple observancia
de determinada forma establecida por el derecho privado, cuando
ésta, por su esencia, en términos económicos, represente un
negocio diferente de aquel establecido por las partes. Y la esencia,
mostrando que el negocio acordado entre las partes no se ajusta
a la forma establecida, determinará al contador la necesidad
del registro adecuado en términos contables, representando
verdadera y apropiadamente la transacción económica. En este

sentido el contador naturalmente tiene el deber de fundamentar

la interpretación que se dará a la regla contable, representada en
el evento retratado como un hecho contable.
Para mostrar cómo la responsabilidad de la regla de
aplicación de la esencia sobre la forma en contabilidad se impuso
a los que elaboran y a los que aprueban los estados financieros,
es relevante la advertencia de Iudícibus et al. (2010, p. 22):
[...] este concepto fundamentado, por supuesto, tiene sus
problemas, porque requiere del profesional conocimientos de
gestión, de economía, de derecho, de negocios en general, de la
institución, de las transacciones que practica, de la terminología
involucrada etc. Por esto él necesita estar siempre actualizado
y tener la atención para obtener todos los conocimientos
necesarios. También requiere su juicio, sentido común, coraje para
representar la realidad, lo que es su obligación más importante,
por cierto. La esencia sobre la forma no significa arbitrariedad
a cualquier gusto, disponibilidad para hacer lo que cree que se
debe hacer etc. Requiere mucho cuidado, juicio y sentido común,
pero también requiere que se registre, y muy claramente, todas
las razones por las que se concluyó que la esencia no está bien
representada formalmente.
Aplicación de la Regla de la Esencia sobre la Forma en

Contabilidad
Como visto en la discusión anterior, la aplicación de la regla
de primacía de la esencia sobre la forma, uno de los pilares de
la contabilidad moderna, determina que ya no importa, para
efectos de reconocimiento y contabilización de un bien de activo,
su propiedad legal, pero sí la propiedad económica.
Para hacer más aplicables los conceptos presentados antes,
veamos el ejemplo de la aplicación de la esencia sobre la forma,
según las normas internacionales de contabilidad.

Ejemplo: Arrendamiento Mercantil – Activo Fijo

Según la Ley 11.633/08, deben clasificarse en el activo
fijo: los derechos que tienen como su objeto bienes materiales
destinados al mantenimiento de las actividades de la empresa o
institución o ejercidos con esta finalidad, incluso los derivados
de operaciones que transfieren a la empresa los beneficios,
riesgos y control de estos bienes. Se observa que la definición
actual de activo fijo no aborda el concepto de "propiedad del
activo"como antes, pero sí la transferencia de los beneficios,
riesgos y control de este activo.
Por lo tanto, aunque el bien del activo, en el contrato
de arrendamiento mercantil financiero en lo dispuesto en la
ley que rige el negocio, sea una propiedad de la institución de
arrendamiento mercantil (Ley 6.099/74: “Art. 3º Se registrarán
en cuenta especial del activo fijo del arrendador los bienes
destinados al arrendamiento mercantil.") y, para los efectos
del impuesto sobre la renta, las contraprestaciones del
arrendamiento mercantil pueden deducirse directamente como
gastos (Ley 6.099/74: "Se considerarán como un costo o gasto
operativo de la entidad legal arrendataria las contraprestaciones
pagadas o acreditadas por fuerza del contrato de arrendamiento
mercantil."), para los propósitos de la contabilidad moderna,
como en operaciones de esta naturaleza, existe la transferencia
a la compañía de los beneficios, riesgos y control de estos
activos. El arrendatario debe reconocer los bienes recibidos en
arrendamiento mercantil como bienes de su activo fijo.
Esta decisión de clasificar el bien como activo en el balance
del arrendatario refleja el predominio de la visión económica
sobre la legal. Es el predominio de la esencia económica sobre
la forma. Cabe señalar que el pronunciamiento técnico CPC 06

(Operaciones de Arrendamiento Mercantil), aprobado por la

Deliberación CVM 554/08 y por la Resolución CFC 1.055/08,
determina los procedimientos de contabilización de los bienes
tomados en arrendamiento mercantil.
Ejemplo: Transferencia de activos de clientes

Similarmente, otras operaciones que también implican
la transferencia de beneficios, riesgos y control de bienes de
terceros, tales como los recibidos en transferencia de activos
de clientes, deben recibir tratamiento contable idéntico. Esto
porque, en los términos del Pronunciamiento Conceptual Básico
de la Contabilidad (CPC "00"), Aprobado por la Deliberación CVM
539/08 y por la Resolución CFC 1.121/08, ítem 49, "activo es un
recurso controlado por la entidad como resultado de eventos
pasados y del cual se espera que resulten futuros beneficios
económicos para la entidad", teniendo en cuenta, según el
posterior ítem 51, "para su esencia y realidad económica y no
sólo su forma legal". Adherente con este concepto se editó la
Interpretación Técnica ICPC 11 (Recibimiento en Transferencia
de Activos de los Clientes), balizando contabilizaciones de la
especie.
Las lecturas indicadas en el Tópico 3.1 tratan de la
Prevalencia de la Esencia sobre la Forma. En este punto, se
debe realizar estas lecturas para profundizar el tema tratado.


3.1. PREVALENCIA DE LA ESENCIA SOBRE LA FORMA
Con el fin de recordar y complementar sus conceptos acerca

de la Prevalencia de la Esencia sobre la Forma, le recomendamos
que haga las lecturas relacionadas que se indican a continuación:
• COSTA, V. M C. et al. Contabilidade: a essência sobre a
forma. Disponible en: <https://goo.gl/mK5s6F>. Acceso
el: 10 ene.2017.
• CVM. Comissão de Valores Imobiliários. Deliberação
539 de 2008. Disponible en: <http://www.cvm.gov.
br/legislacao/deliberacoes/deli0500/deli539.html>.
Acceso el: 20 dic.2017.
• HOOG, W. A. Z. A essência sobre a forma: aplicada às
demonstrações contábeis. Disponible en: <http://www.
contabeis.com.br/noticias/851/a-essencia-sobre-a-
forma-aplicada-as-demonstracoes-contabeis>. Acceso
el: 10 ene.2017.
• PIRES, E.; GABRRIDO, R.; CROZARRI, J. Prevalência
da essência sobre a forma nas atividades contábeis:
um requisito à necessidade funcional da informação.
Disponible en: <https://goo.gl/gP6ziM>. Acceso el: 10
ene. 2017.
para poner a prueba su desempeño. Si tiene dificultad para

1) La información contable debe representar, adecuadamente, las

operaciones que debe poner en evidencia. Para ello, es fundamental que
dicha información se presente de acuerdo con su realidad económica,
según la presuposición de la:
a) Relevancia.
b) Confiabilidad.
c) Prudencia.
d) Materialidad.
e) Primacía de la esencia sobre a forma.
2) El principio de la esencia sobre la forma se refiere:

a) al proceso de medición y presentación de los componentes del
patrimonio para producir información fiable y oportuna;
b) el ingreso debe reconocerse en el periodo que se realizó,
independientemente de su recibo;
c) al suministro de información a sus usuarios en general;
d) a los Principios Fundamentales de la Contabilidad Internacional;
e) al proceso de medición y continuidad de la entidad y determina que
los componentes del patrimonio deben ser inicialmente registrados
por los valores originales de las transacciones.
3) El principio de la esencia sobre la forma determina que la información

contable debe:
a) presentar los ingresos, gastos y otras mutaciones que afectan el
patrimonio neto.
b) permitir el análisis del rendimiento económico de la empresa.
c) representar adecuadamente las operaciones que debe poner en
evidencia. Para ello, es fundamental que esta información se presente
de acuerdo con su realidad económica;
d) reconocer los efectos de las transacciones y otros eventos en los
periodos a que se refieren, independientemente de su recepción o
pago.
e) que los componentes del patrimonio deben inicialmente registrarse
por los valores originales de las transacciones, expresados en moneda
nacional.

Clave
1) E.
2) A.
3) C.
5. CONSIDERACIONES
Durante el desarrollo de esta unidad, se buscó presentar

algunos aspectos de la aplicación de la regla de la esencia sobre
la forma, uno de los pilares de la moderna contabilidad, que
según el profesor Iudícibus, seguramente es la principal raíz que
nutre y sostiene todo el árbol contable.
Finalizamos en este momento la última unidad de la
asignatura de Teoría de la Contabilidad, que buscó, sin la
pretensión de agotar el tema, presentar los conceptos clave de
la moderna Teoría de la Contabilidad, su finalidad y aplicación.
Ud. deberá estudiar los contenidos incluidos en el material
y discutir los principales conceptos con sus compañeros de
clase con el apoyo de su tutor, en el Aula Virtual. También hay
muchas referencias sobre el tema en libros, especialmente los
mencionados en las Referencias Bibliográficas, y en Internet. Por
lo tanto, ¡investigue y profundice su conocimiento!
6. E-REFERENCIAS
Sitios investigados
CFC. Consejo Federal de Contabilidad. Resolución 1.055 de 2008. Disponible en: <cfc.
org.br/sisweb/sre/docs/RES_1055.doc>. Acceso el: 20 dic. 2017.

______. ______. Disponible en: <cfc.org.br/sisweb/sre/docs/RES_1121.doc>. Acceso

el: 20 dic. 2017.
CVM. Comisión de Valores y Bolsa. Deliberación 29 de 1986. Disponible en: <http://
www.cvm.gov.br/legislacao/deliberacoes/deli0001/deli029.html>. Acceso el:
20 dic. 2017.
______. Deliberación 539 de 2008. Disponible en: <http://www.cvm.gov.br/legislacao/
deliberacoes/deli0500/deli539.html>. Acceso el: 20 dic. 2017.
______. Deliberación 554 de 2008. Disponible en: <http://www.cvm.gov.br/
legislacao/deliberacoes/deli0500/deli554.html>. Acceso el: 20 dic. 2017
______. Deliberación 595 de 2009. Disponible en: <http://www.cvm.gov.br/
legislacao/deliberacoes/deli0500/deli595.html>. Acceso el: 20 dic. 2017.
IUDÍCIBUS, S. Teoria da contabilidade. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2015.
_________. Essência sobre a forma e o valor justo: duas faces da mesma moeda. In:
MOSQUEIRA, R. Q.; LOPES, A. B. (Orgs). Controvérsias Jurídico-Contábeis: aproximações
e distanciamentos. São Paulo: Dialética, 2010.
_________ et al. Manual de contabilidade societária. São Paulo: Atlas, 2010.

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TEORÍA DE LA CONTABILIDAD

Fazemos parte do Claretiano - Rede de Educação

¡Hola! Soy Carlos José Chaves (Org.), licenciado en Ciencias de la

Mi nombre es Mário Francisco Chagas. Soy Licenciado en

Rector: Prof. Dr. Pe. Sérgio Ibanor Piva

CUERPO TÉCNICO EDITORIAL DEL MATERIAL DIDÁTICO MEDIACIONAL

Unidade 1 – INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD

Unidade 2 – ESTRUCTURA TEÓRICA DE LA CONTABILIDAD

Unidade 3 – CONTABILIDAD GENERAL

Unidade 5 – CONTABILIDAD DE COSTOS

Unidade 6 – TÓPICOS ESPECIALES DE LA CONTABILIDAD

IUDICIBUS, S.; MARION, J. C.; FARIA, A. C. Introdução à teoria da contabilidade para o

Es importante saber: ––––––––––––––––––––––––––––––––

El curso de Teoría de la Contabilidad enfatiza la

El Glosario de Conceptos permite una consulta rápida y

de operaciones que transfieren a la empresa los

15) Efectivo y equivalente de efectivo: los equivalentes

24) Estado del Resultado del Año (DRE): proporciona una

32) Facturación: valor de los ingresos de bienes o servicios

elementos divulgados en estos estados e información

46) Pérdida: es el consumo involuntario o anormal,

3. DIAGRAMA DE LOS CONCEPTOS CLAVE

El diagrama a continuación permite tener una visión

Contabilidad Estados Contabilidad Tópicos

Evolución Componentes Objetivos y Conceptos Esencia sobre

Principales Normas Hecho Principales Clasificación Características

Plan de Balance Sistemas de

Figura 1 Diagrama de los Conceptos Clave de la Teoría de la Contabilidad.

SCHMIDT, P. História do pensamento contábil. Porto Alegre: Bookman, 2000.

Orientaciones para el estudio de esta unidad

1) No se limite a este contenido; busque otras

2. CONTENIDO BÁSICO DE REFERENCIA

2.1. INTRODUCCIÓN A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD

Iniciaremos este tema con el siguiente cuestionamiento:

que se puede utilizar para explicar y predecir la ocurrencia de

Ya para Lopes de Sá (1997, p. 46): “La Contabilidad es la

Para Iudícibus (2008, p. 21), uno de los más importantes

Para el Conselho Federal de Contabilidade (CFC - NBC T 1),

Hay también un conflicto en la clasificación de la

El video indicado en el Ítem 3.1. aborda un poco más

2.2. ENFOQUES A LA TEORÍA DE LA CONTABILIDAD

Según Iudícibus (2015), la Teoría de la Contabilidad puede

famoso “fair and true view” de los anglosajones. Ese enfoque ha

a varios cursos alternativos de acción. Además, es muy difícil

Iudícibus (2015, p. 9) resalta que uno de los aspectos

entidad sobre los factores adquiridos externamente y se

Después de esta breve introducción, conoceremos ahora la

2.3. EVOLUCIÓN HISTÓRICA DE LA CONTABILIDAD

La Contabilidad es, tal vez, tan antigua como el origen del

Pero, fue en Mesopotamia, región situada entre los ríos

Para Iudícibus (2015, p. 17),

Así, es fácil entender porque la Contabilidad tuvo su

Figura 1 Fraile Luca Pacioli.

Para Iudícibus et al. (2009, p. 18):

Se inicia así, por largo período de dominio, lo que se ha

la otra, es decir, las sumas de los débitos y de los créditos,

Aunque el método de Luca Pacioli se haya desarrollado en el

Según Iudícibus (2015, p. 20), los defectos de la escuela

usuarios de la información contable y construir un modelo o

Este conjunto de factores desfavorables se fue acentuando

Ascenso de la Escuela Norteamericana

b) El inversor medio es un hombre que desea estar

En las muchas teorías defendidas por autores americanos,

a) Énfasis en el usuario de la información contable: la