Вы находитесь на странице: 1из 9

Тема 7.

Основные положения IAS 16 «Основные средства»


1. Цель и сфера применения IAS 16. Понятие объектов основных средств.
Критерии признания.
2. Первоначальная оценка объектов основных средств. Последующая
оценка объектов основных средств. Порядок учета расходов на ремонт
и модернизацию. Порядок учета амортизационных отчислений.
3. Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности.

1. Цель и сфера применения IAS 16. Понятие объектов основных


средств. Критерии признания.
Цель настоящего стандарта состоит в определении порядка учета
основных средств с тем, чтобы пользователи финансовой отчетности могли
получать информацию об инвестициях предприятия в основные средства и
об изменениях в составе таких инвестиций. Основными аспектами учета
основных средств являются признание активов, определение их балансовой
стоимости, а также соответствующих амортизационных отчислений и
убытков от обесценения, подлежащих признанию. Настоящий стандарт не
применяется к: основным средствам, классифицируемым как
предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5
«Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная
деятельность, биологическим активам, признанию и оценке активов,
связанных с разведкой и оценкой, правам пользования недрами и запасами
полезных ископаемых, таких как нефть, природный газ и аналогичные
невозобновляемые ресурсы.
Основные средства – это материальные активы, которые
предназначены для использования в процессе производства, для
поставки товаров, предоставления услуг, для сдачи в аренду или в
административных целях и которые предполагается использовать в
течение более одного отчетного периода.
Организация самостоятельно осуществляет группировку основных
средств по классам. Класс основных средств – это совокупность
основных средств, однородных по природе и характеру использования
в деятельности организации. Ниже представлены примеры отдельных
классов основных средств:
 земля;
 земля и здание;
 машины и оборудование;
 водные суда;
 воздушные суда;
 автотранспортные средства;
 мебель и прочие принадлежности;
 офисное оборудование.
Критерии признания основных средств:
 существует вероятность притока будущих экономических выгод;
 стоимость объекта может быть надежно измерена.

2. Первоначальная оценка объектов основных средств.


Последующая оценка объектов основных средств. Порядок
учета расходов на ремонт и модернизацию. Порядок учета
амортизационных отчислений.
Существуют следующие виды оценки основных средств:
 первоначальная;
 последующая;
 оценка, в которой основные средства признаются в Отчете о
финансовом положении.
В момент признания объект основных средств оценивается по
первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость – это сумма всех
фактических затрат, связанных с приобретением (сооружением) объекта
основных средств и приведением его в состояние, необходимое для
эксплуатации в соответствии с намерениями руководства компании.
В первоначальную стоимость объекта основных средств
включаются:
1. цена покупки;
2. прямые затраты;
3. затраты на вывод объекта из эксплуатации.
Прямые затраты – это затраты, связанные с доставкой объекта на
место использования и приведением его в состояние, необходимое для
эксплуатации в соответствии с намерениями руководства компании. К
ним относятся, например:
 затраты на выплату вознаграждений работникам, которые
непосредственно связаны с созданием или приобретением объекта
основных средств;
 затраты на подготовку площадки для строительства нового
объекта (снос старых сооружений, выравнивание территории и
т.д.);
 затраты на доставку и разгрузку;
 затраты на установку и монтаж;
 затраты на профессиональные услуги (юридические,
архитектурные, инженерные);
Данные затраты являются необходимыми и капитализируются, т.е.
включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств.
Затраты, которые не являются необходимыми для подготовки
объекта к использованию, признаются расходами в ОПУ. К ним
относятся, например:
 административные и прочие общие накладные расходы;
 сверхнормативные расходы сырья и материалов;
 затраты на рекламу, на официальное открытие нового
производственного объекта;
 затраты на обучение персонала на новом оборудовании;
 затраты по перебазированию старого оборудования по территории
компании в целях обеспечить возможность установки нового
оборудования.
Затраты на вывод объекта из эксплуатации – это затраты,
связанные с демонтажем, ликвидацией объекта в будущем и
восстановлением производственной площадки, на которой он
располагался. На сумму таких затрат создается Резерв в сумме
оценочного обязательства, который оценивается по дисконтированной
стоимости, является долгосрочным и включается в первоначальную
стоимость объекта. Например, по окончании срока эксплуатации
технологической линии предполагаемые затраты на ее демонтаж и
ликвидацию по дисконтированной стоимости составляют 150 тыс. дол.
В момент приобретения оборудования делается запись:
Дт Оборудование (первоначальная стоимость) 150 тыс. дол.
Кт Резерв на вывод объекта из эксплуатации 150 тыс. дол.

Включение затрат в стоимость объекта основных средств


прекращается, когда объект доставлен на место использования и
приведен в состояние, необходимое для эксплуатации в соответствии с
намерениями руководства. Например, строительство завода
закончилось 31 мая. Производство началось 1 августа. Затраты
перестают капитализироваться с 1 июня.
Последующая оценка – это оценка основых средств после их
первоначального признания.
Существуют две модели учета объектов основных средств после
их первоначального признания:
 модель учета по первоначальной стоимости (по фактическим
затратам);
 модель учета по переоцененной стоимости.
Для разных классов объектов основных средств могут
применяться разные модели.
Сущность модели учета по первоначальной стоимости: после
первоначального признания объект основных средств учитывается по
первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и
накопленных убытков от обесценения.
С момента признания объектов основных средств они
амортизируются в течение срока полезного использования.
Под убытком от обесценения понимается сумма, на которую
балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость.
Убыток от обесценения объекта отражается как расход в ОПУ в
соответствии с IAS 36 «Обесценение активов».
Сущность модели учета по переоцененной стоимости: после
первоначального признания объект основных средств учитывается по
переоцененной стоимости за вычетом накопленной впоследствии
амортизации и накопленных впоследствии убытков от обесценения.
Переоцененной стоимостью объекта является его справедливая
стоимость на дату переоценки. Данная модель предполагает регулярную
переоценку активов, чтобы не было существенного отклонения
балансовой стоимости объекта от его справедливой стоимости. Кроме
того, переоценке подлежат не отдельные объекты основных средств, а
весь класс, к которому относится объект.
В финансовой отчетности объекты основных средств отражаются
по балансовой стоимости. Балансовая стоимость – это стоимость, по
которой актив признается в отчете о финансовом положении после
вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от
обесценения.
После принятия основных средств на учет в процессе их
использования могут возникнуть затраты, которые можно разделить на
три группы:
1. затраты, которые капитализируются, т.е. увеличивают
балансовую стоимость объектов основных средств;
2. затраты, которые признаются расходами периода;
3. затраты на регулярные комплексные проверки или ремонт
объекта основных средств.
К первой группе относятся затраты, увеличивающие будущие
экономические выгоды от использования объекта. К ним относятся,
например: расходы, которые увеличивают срок полезного
использования объекта или повышают его производительность;
расходы, которые повышают качество выпускаемого продукта; расходы
на модификацию программного обеспечения. Данные затраты
включаются в стоимость объекта.
Ко второй группе относятся затраты, не увеличивающие будущие
экономические выгоды от использования объекта. К ним относятся
затраты на текущий ремонт и техническое обслуживание, которые
поддерживают объект в рабочем состоянии (расходы на проведение
профилактических осмотров, расходы на оплату труда, использование
расходных материалов, мелких комплектующих изделий и т.д.). Данные
затраты отражаются в ОПУ по мере их возникновения.
К третьей группе относятся затраты, которые предусмотрены
технической документацией и без которых дальнейшая эксплуатация
объекта невозможна. Это затраты на дорогостоящий ремонт и
техническое обслуживание. При приобретении объекта данные затраты
капитализируются и признаются в его стоимости в качестве отдельного
компонента. При этом данный компонент амортизируется отдельно от
других компонентов объекта в течение срока полезного использования,
равного периодичности этого мероприятия.
Амортизируемая стоимость основного средства погашается в
течение срока полезного использования. Земля, находящаяся в
собственности компании, не амортизируется и учитывается по
первоначальной стоимости. Амортизация начисляется ежегодно в
последний календарный год финансового года.
Амортизация объекта основных средств – это систематическое
распределение стоимости объекта по отчетным периодам на
протяжении срока его полезного использования.
Срок полезного использования – это период времени, в течение
которого предполагается использовать актив, т.е. получать
экономические выгоды, или количество единиц продукта, которые
организация намерена получить от использования актива.
Амортизация актива начинается тогда, когда он становится
доступен для использования, т.е. когда объект доставлен на место
использования и приведен в состояние, необходимое для эксплуатации
в соответствии с намерениями руководства. Например, строительство
завода закончилось 31 мая. Амортизацию следует начинать с 1 июня.
Начисление амортизации актива прекращается с даты
прекращения его признания, например, выбытия.
Для расчета амортизации объекта основных средств необходимо
иметь следующую информацию:
 первоначальная стоимость;
 срок полезного использования;
 ликвидационная стоимость;
 выбранный метод начисления амортизации.
Ликвидационная стоимость – это расчетная сумма, которую
компания ожидает получить за актив в конце срока его полезного
использования за вычетом ожидаемых затрат по выбытию.
Амортизируемая стоимость – это стоимость актива
(первоначальная или переоцененная) за минусом его ликвидационной
стоимости. Амортизируемая стоимость представляет собой стоимость
актива, которая в течение срока полезного использования будет
признана в качестве расхода.
Например, первоначальная стоимость оборудования – 17,000 дол.,
ликвидационная стоимость – 5,000 дол. В данном случае
амортизируемая стоимость составляет:
17,000 дол. – 5,000 дол. = 12,000 дол.
Сумма амортизационных отчислений объекта за отчетный период
отражаются в ОПУ, за исключением случаев, когда она включается в
балансовую стоимость актива.
Ликвидационная стоимость и срок полезного использования
являются оценочными величинами, т.е. точное значение их неизвестно,
и они должны пересматриваться в конце каждого финансового года (их
пересмотр трактуется как изменение в бухгалтерских оценках согласно
IAS 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и
ошибки»).
В западной практике учета при начислении амортизации
дебетуется номинальный счет Амортизация и кредитуется реальный
счет Резерв по амортизации (по видам основных средств). Амортизация
начисляется в последний календарный день финансового года.
Например, начисление амортизации автотранспортных средств
компании отражается следующим образом:
Дт Амортизация
Кт Автотранспортные средства (Резерв по амортизации)
Существуют три метода начисления амортизации:
 линейный метод;
 метод уменьшаемого остатка;
 метод производственных единиц.
При использовании этого метода стоимость основного средства
списывается равномерно в течение срока его полезного использования.
При использовании данного метода ежегодна сумме дохода,
получаемого при использовании объекта, противопоставляются
одинаковые суммы расхода в виде амортизационных отчислений,
поэтому этот метод часто называется методом равномерного
прямолинейного списания. Сумма ежегодных амортизационных
отчислений рассчитывается по формуле:

(Первоначальная стоимость – Ликвидационная стоимость)


Срок полезного использования
Пример. Первоначальная стоимость оборудования – 20,000 дол.
Ликвидационная стоимость – 4,000 дол. Срок полезного использования
– 4 года. Рассчитайте сумму ежегодных амортизационных отчислений.
А = (20,000 дол. – 4,000 дол.) : 4 = 16,000 дол. : 4 = 4,000 дол.
Сумма амортизации может рассчитываться с использованием
нормы амортизации, которая является годовой, устанавливается в
процентах и рассчитывается следующим образом: 100% : СПИ.
Пример. Первоначальная стоимость оборудования – 10,500 дол.
Ликвидационная стоимость – 500 дол. Норма амортизации – 20%.
Рассчитатйте сумму ежегодной амортизации.
А = (10,500 дол. – 500 дол.) х 20% = 2,000 дол.
Недостаток метода: общая сумма годовых расходов, показываемая
в ОПУ (амортизация плюс ремонт), с течением времени возрастает,
поскольку расходы на ремонт из-за старения основных средств имеют
тенденцию к увеличению, в то время как величина отчислений на
амортизацию остается постоянной. Следовательно, происходит
нарушение принципа начисления: доходы должны соответствовать
расходам, благодаря которым они получены.
При использовании метода уменьшаемого остатка стоимость
основного средства списывается неравномерно в течение срока его
полезного использования. На практике в качестве нормы амортизации
для данного метода применяется норма амортизации, используемая при
линейном методе, умноженная на 2. В первом году норма амортизации
применяется к первоначальной стоимости объекта, а в дальнейшем – к
балансовой (остаточной) стоимости. При этом сумма амортизации
снижается от года к году.
Пример. Первоначальная стоимость оборудования составляет
20,000 дол. Срок полезного использования – 10 лет. Ликвидационная
стоимость равна нулю. Норма амортизации составляет 20% (10% х 2).
Рассчитайте суммы ежегодной амортизации за первые два года.
1-ый год. А = 20,000 х 20% = 4,000 дол.
2-ой год. А = (20,000 – 4,000) х 20% = 3,200 дол.
Преимущество метода: общая сумма расходов по основным
средствам, которая отражается в ОПУ, более равномерно
распределяется по годам, поскольку увеличиваются расходы на ремонт
и уменьшается сумма амортизации.
При использовании метода производственных единиц срок
полезного использования определяется как количество операций или
единиц продукта. Амортизация начисляется пропорционально
фактическому количеству операций или единиц продукта,
произведенных в отчетном периоде. Как только количество операций
или единиц продукта нарастающим итогом достигает срока полезного
использования, начисление амортизации заканчивается.
При данном способе амортизация начисляется исходя из:
1. соотношения первоначальной стоимости объекта основных
средств и предполагаемого количества операций или объема
продукта за весь срок его полезного использования;
2. натурального (фактического) показателя количества операций
или объема продукта в отчетном периоде.
Под предполагаемым количеством операций или объемом
продукта понимается количество операций или объем продукта за весь
срок полезного использования объекта в натуральном выражении.
Пример. Первоначальная стоимость объекта основных средств –
250,000 дол. Объект рассчитан на производство 25 000 единиц
продукции за весь срок его полезного использования. За отчетный
период выпущено 500 единиц продукции. Рассчитайте сумму ежегодной
амортизации.
Решение:
Ставка амортизации на 1 ед. продукции = 250,000 дол. : 25 000 ед. = 10
дол./ед.
А = 10 дол./ед. х 500 ед. = 5,000 дол.
Данный способ начисления амортизации дает возможность
учитывать режим использования объекта и его физический износ.
Признание объекта основных средств прекращается при его
выбытии или когда от его дальнейшего использования не ожидается
получение будущих экономических выгод.
Финансовый результат от выбытия (прибыль или убыток)
отражается свернуто и определяется как разность между чистыми
поступлениями от выбытия объекта и его балансовой стоимостью и
отражается в ОПУ.
Основные средства могут выбывать по различным причинам:
ликвидация, продажа, передача по договору мены и др.
Если основное средство выбывает в результате ликвидации, то его
балансовая стоимость списывается на текущие расходы. Если в
результате ликвидации получены какие-то материальные ценности
(детали, запчасти), то их следует принять на учет по чистой стоимости
реализации. При этом убыток от ликвидации основных средств
уменьшается на эту величину.
Операция по продаже объекта основных средств не является
обычным видом деятельности, поэтому доход от его продажи не
является выручкой. Результат от продажи объекта отражается в ОПУ
свернуто в составе прочих доходов и расходов.
Если на отчетную дату принято решение о продаже объекта
основных средств, но он еще не продан, однако утвержден план
продажи и ведется активный поиск покупателей, то объект основных
средств реклассифицируется и учитывается по статье «Долгосрочные
активы, предназначенные для продажи» (в соответствии с IFRS 5
«Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная
деятельность»). Такие объекты ОС не амортизируются и показываются
в балансе как отдельная статья в разделе «Оборотные активы».

3. Требования к раскрытию информации в финансовой


отчетности.
В финансовой отчетности должна раскрываться следующая
информация по каждому классу основных средств:
 база, используемая для оценки балансовой стоимости в брутто-
оценке;
 используемые методы амортизации, применяемые сроки полезного
использования или нормы амортизации;
 балансовая стоимость в брутто-оценке и накопленная амортизация
основных средств (в совокупности с накопленными убытками от
обесценения) на начало и на конец отчетного периода;
 сверку балансовой стоимости на начало и конец соответствующего
периода;
 приобретение вследствие объединения бизнеса;
 увеличение или уменьшение стоимости, возникающие в результате
переоценки;
 убытки от обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36;
 и др.
 наличие и величину ограничений прав собственности на основные