Вы находитесь на странице: 1из 60

Налоговые освобождения для физических лиц

Введение

Освобождение от уплаты налогов по своей правовой природе - льгота, которая является


исключением из принципов всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в Конституции
РФ. Льгота всегда носит адресный характер. Ее установление - исключительная прерогатива
законодателя. Именно он вправе определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых
распространяются налоговые льготы (определение Конституционного Суда РФ от 5 июня 2003 г. N 275-
О).
Современное российское законодательство о налогах и сборах предусматривает большое
количество налоговых освобождений для физических лиц. Налоговые льготы различаются по
субъектному составу, объему предоставления и иным критериям. Это один из элементов структуры
налога, в связи с чем каждый налог характеризуется своим "комплектом" льгот.
Налоговые льготы представляют собой один из основных инструментов налоговой политики,
способствующий реализации регулирующей функции налогов и сборов.
Нормы Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) о льготах достаточно сложны. Чтобы правильно
применить налоговое освобождение, необходимо тщательно изучить устанавливающую его правовую
норму. Желательно так же проанализировать сложившуюся по данному вопросу судебную практику.
Например, если физическое лицо получает кредит на льготных условиях, вздыхать с
облегчением рано. Если физическое лицо получает беспроцентный кредит или в договоре указана сумма
процентов ниже 3/4 ставки рефинансирования Центрального банка РФ, возникает материальная выгода
(ст. 212 НК РФ). Это разница между суммой процентов, рассчитанных исходя из 3/4 ставки
рефинансирования ЦБ РФ, и суммой процентов, которую гражданин должен отдать по кредитному
договору.
С материальной выгоды нужно заплатить налог по ставке 35 процентов. Кроме того, придется
отчитываться перед налоговыми органами. Но если банк предоставил кредит на строительство или
приобретение жилья, то ставка налога будет ниже - уже 13 процентов (ст. 224 НК РФ). А если кредит
беспроцентный? В этом случае налоговая база тоже будет равна 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ на
дату получения средств. Но исчисляться она будет уже от всей суммы кредита.
Решить вопрос о том, в каких случаях то или иное физическое лицо вправе рассчитывать на
конкретное налоговое освобождение, поможет эта книга.

Раздел 1. Общая характеристика налоговых освобождений, предоставляемых


физическим лицам законодательством о налогах и сборах

Налоговые освобождения означают возможность не платить налог или сбор, установленный НК


РФ, либо уплачивать его в меньшем размере. Иным термином, обозначающим эту возможность,
является установленное пунктом 1 статьи 56 НК РФ понятие "налоговая льгота".
Законодатель избежал развернутой характеристики налоговых льгот, включив в пункт 3 статьи 56
НК РФ норму отсылочного характера. Согласно ей основания, порядок и условия применения льгот по
налогам и сборам определяются налоговым законодательством. При этом по федеральным налогам и
сборам льготы устанавливает НК РФ, по региональным налогам - НК РФ и законы субъектов Российской
Федерации, по местным налогам - НК РФ и нормативные правовые акты представительных органов
муниципальных образований, а в Москве и Санкт-Петербурге - законы этих городов федерального
значения.
В результате по конкретным налогам в соответствующих главах части второй НК РФ определены
налоговые освобождения, применяемые только при налогообложении соответствующим налогом и не
распространяющиеся на другие налоги и сборы.
Налоговые освобождения имеют очень большое значение, как с теоретической, так и с
практической точек зрения. С одной стороны, налоговые льготы - это элемент налогообложения,
благодаря которому налогоплательщики получают право уменьшить свое налоговое бремя на законном
основании. Полное отсутствие льготного налогообложения при достаточно высоких ставках налога,
недостаточное количество налоговых льгот создают предпосылки для незаконного уменьшения
налоговых обязательств либо уклонения от уплаты налогов.
Уклонение от уплаты налогов представляет собой форму уменьшения налоговых и других
платежей, при которой налогоплательщик умышленно или неосторожно избегает уплаты налога или
уменьшает размер своих налоговых обязательств с нарушением действующего законодательства. В
данном случае снижение налоговых выплат (а также их полное избежание) осуществляется посредством
совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений или даже преступлений, то есть путем
прямого нарушения налогового законодательства.
Действия налогоплательщика при уклонении от уплаты налогов незаконны и противоправны
изначально. Другими словами, законного уклонения не бывает. Эти действия могут быть направлены как
на снижение положенного размера подлежащих внесению в бюджет налоговых платежей, так и на
полное избежание уплаты налога. Ответственность за уклонение от уплаты налогов предусмотрена
статьями 198 и 199 Уголовного кодекса РФ.
Уход от налогов чаще всего совершается путем сокрытия дохода, грубого нарушения правил
бухгалтерского или налогового учета, фальсификации учетных данных, непредставления или
несвоевременного представления документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов или их
уничтожения, а также посредством неправомерного использования налоговых льгот.
С другой стороны, налоговые льготы представляют собой один из основных инструментов
налоговой политики, способствующий реализации регулирующей функции налогов и сборов.
Обычно налоговое регулирование определяется как целенаправленное воздействие государства
на все стадии процесса расширенного воспроизводства с целью стимулирования (в отдельных случаях -
сдерживания) предпринимательской, инвестиционной и трудовой активности, ускоренного накопления
капитала в наиболее приоритетных отраслях экономики, развития прикладной науки, техники и
социальной сферы. Весьма действенным инструментом такого воздействия является налоговое
льготирование.
Как и любой другой элемент налогообложения, налоговые льготы должны быть четко
определены. Другими словами, устанавливающие их нормативные положения должны быть ясными и
понятными для налогоплательщиков и не допускающими неоднозначного истолкования. По общему
правилу, закрепленному в пункте 7 статьи 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и
неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков. Вместе с
тем, налоговые органы могут истолковать отдельные не совсем ясные положения закона в свою пользу, а
не в пользу налогоплательщиков, что, соответственно, не исключает ухудшения финансового положения
последних.
Согласно пункту 2 статьи 56 НК РФ налогоплательщик вправе отказаться от использования
льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не
предусмотрено НК РФ. Конституционный Суд РФ в определении от 5 февраля 2004 г. N 43-О отметил, что
данная норма закона не нарушает конституционные права и свободы налогоплательщика, поскольку она
лишь предоставляет налогоплательщику право, но не обязывает его отказаться от использования
налоговой льготы. Иногда НК РФ устанавливает особенности применения налоговых льгот в виде
некоторых ограничений права налогоплательщика отказаться от использования налоговой льготы и
обязанности совершить определенные действия. Например, согласно статье 145 НК РФ
налогоплательщик не может отказаться от освобождения от исполнения обязанностей плательщика
налога на добавленную стоимость до истечения срока предоставленного освобождения. Это также не
ущемляет конституционные права и свободы налогоплательщика. Дело в том, что законодатель, вводя
налоговую льготу, вправе предусмотреть и особый порядок ее использования.
Освобождение от уплаты налога может быть полным и частичным. В первом случае из-под
налогообложения выводится какой-то налоговый объект либо категория налогоплательщиков или
применяется нулевая ставка налога. Второй случай - неуплата налога с части объекта, например, с
определенной суммы дохода при взимании налога на доходы физических лиц или при применении
пониженной налоговой ставки.
Налоговые льготы также различаются по субъектному составу. По этому критерию они делятся на
льготы, предоставляемые организациям, и льготы, которые имеются у физических лиц. Льготы для
физических лиц, в свою очередь, подразделяются на налоговые освобождения для индивидуальных
предпринимателей и для физических лиц, не имеющих этого статуса. Так, индивидуальные
предприниматели признаются плательщиками НДС, а физические лица, не являющиеся
индивидуальными предпринимателями, не уплачивают этот налог (если только они не совершают
экспортно-импортные операции).
Теории налогового права известны и другие классификации налоговых льгот. Например, к числу
налоговых льгот относится налоговая амнистия - освобождение лица, совершившего налоговое
правонарушение, от соответствующих штрафных санкций за это нарушение. Налоговая амнистия
применяется, как правило, в отношении плательщиков, допустивших налоговые правонарушения по
небрежности и добровольно заявивших об этом в налоговые органы.
Кроме того, льготой признается возврат ранее уплаченных налогов, например, авансовых
платежей сверх суммы, превышающей фактический платеж, или излишне уплаченных налогов в связи с
техническими ошибками в расчетах.
На наш взгляд, с такой позицией трудно согласиться. Обязанность уплатить налог закреплена в
законе. И именно в соответствии с законом налогоплательщик должен внести в бюджет определенную
сумму налога. Если же происходит переплата, то есть налогоплательщик по каким-либо причинам
уплачивает налог в большем размере, чем прописано в норме закона, государство в лице налоговых
органов обязано вернуть сумму налога, которая была уплачена сверх установленного предела. Налог -
это часть денежных средств, принадлежащих физическому лицу или организации на праве
собственности и отчуждаемых в пользу государства. А право собственности не должно нарушаться.
Возврат той части собственности, которая по закону должна оставаться у налогоплательщика, нельзя
рассматривать как освобождение от уплаты налога.
В последующих разделах книги рассматриваются налоговые льготы, предоставляемые
действующим законодательством о налогах и сборах физическим лицам по конкретным налогам.

Раздел 2. Льготы по налогу на добавленную стоимость

Обязанность уплачивать НДС возложена на организации, индивидуальных предпринимателей и


лиц, признаваемых налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу
Российской Федерации. В рамках данной книги интересны только две последние категории
плательщиков НДС - индивидуальные предприниматели и физические лица, которые, не являясь
индивидуальными предпринимателями, осуществляют перемещение товаров через российскую
таможенную границу.
Отдельные специалисты в сфере налогов полагают, что любое физическое лицо, которое на свой
риск осуществляет операции, направленные на систематическое получение прибыли от реализации
товаров (работ, услуг) или от использования имущества, должно признаваться предпринимателем, а
следовательно, и плательщиком НДС.

Пример
Гражданин Макаров С.Б., пенсионер, занимается на дому за вознаграждение починкой
электрических и электронных изделий по заказам граждан, а также изготовлением и продажей таких
изделий, полученных им путем реставрации старых или частично непригодных изделий. В качестве
индивидуального предпринимателя гражданин Макаров С.Б. не регистрировался.
Данный гражданин должен быть признан плательщиком НДС, поскольку он осуществляет
самостоятельную, на свой риск деятельность по изготовлению и про даже продукции, направленную на
систематическое получение дохода (извлечение прибыли).

Пример
Гражданка Лебедева М.И., работающая учителем английского языка, кроме своей основной
работы, регулярно оказывает услуги физическим лицам в области обучения английскому языку
(подрабатывает репетитором).
В качестве индивидуального предпринимателя гражданка Лебедева М.И. не регистрировалась.
Гражданка Лебедева М.И. должна уплачивать НДС, поскольку она осуществляет
самостоятельную, на свой риск деятельность по оказанию услуг, направленную на систематическое
получение дохода (извлечение прибыли).
Подобные ситуации грозят гражданам весьма негативными последствиями. Если такие факты
будут документально подтверждены налоговыми органами, то они посчитают, что граждане
неправомерно не исполняли обязательства по уплате НДС в бюджет. Соответственно, им будут
начислены сумма самого налога, штрафы и пени.
Однако если граждане не исполнят эти требования налоговиков в добровольном порядке, прав
на автоматическое принудительное взыскание данных сумм налоговики не получают. На основании
пункта 1 статьи 45 НК РФ сумму недоимки по налогам или сборам и пени за несвоевременную уплату
налога или сбора можно взыскать с физических лиц исключительно в судебном порядке. Эта норма
распространяется и на предпринимателей, так как согласно Гражданскому и Налоговому кодексам они
являются в первую очередь физическими лицами, которые имеют особый статус (ведут
предпринимательскую деятельность)*(1).
Под индивидуальными предпринимателями в целях налогообложения понимаются:
- физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие
предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Причем физические лица,
осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не
зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований
гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не
вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями;
- частные нотариусы, частные охранники, частные детективы. Необходимо отметить, что частные
нотариусы, частные охранники и частные детективы в силу прямого указания закона не являются
предпринимателями и только для целей налогообложения приравнены к таковым.
Круг физических лиц, перемещающих товары через таможенную границу, достаточно широк. Он
определен в Таможенном кодексе РФ (далее - ТК РФ).
При перемещении товаров через таможенную границу по статье 320 ТК РФ лицом,
ответственным за уплату налогов, является декларант. Если декларирование производится таможенным
брокером (представителем), он является ответственным за уплату налогов в соответствии с пунктом 2
статьи 144 ТК РФ.
При несоблюдении положений ТК РФ о пользовании и распоряжении товарами или о выполнении
иных требований и условий, установленных для применения таможенных процедур и таможенных
режимов, содержание которых предусматривает полное или частичное освобождение от уплаты налогов,
лицами, ответственными за их уплату в случаях, прямо предусмотренных ТК РФ, являются владелец
склада временного хранения, владелец таможенного склада, перевозчик, а также лица, на которых
возложена обязанность по соблюдению таможенного режима.
При неуплате налогов, в том числе при неправильном их исчислении и (или) несвоевременной
уплате, ответственность перед таможенными органами несет лицо, ответственное за уплату налогов.
При незаконном перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу
ответственность за уплату налогов несут лица, незаконно перемещающие товары и транспортные
средства, лица, участвующие в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о
незаконности такого перемещения, а при ввозе - также лица, которые приобрели в собственность или во
владение незаконно ввезенные товары и транспортные средства, если в момент приобретения они знали
или должны были знать о незаконности ввоза, что надлежащим образом подтверждено в порядке,
установленном законодательством Российской Федерации. Указанные лица несут такую же
ответственность за уплату налогов, как если бы они выступали в качестве декларанта незаконно
вывозимых или незаконно ввезенных товаров.

Освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС

Освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС предусмотрено статьей 145 НК


РФ. Данный механизм не имеет аналогов в российском законодательстве по налогам и сборам. Более
того, после изменений и дополнений, внесенных в НК РФ 29 мая 2002 года, порядок получения
освобождения существенно упростился. По своей сути данное освобождение является разновидностью
льготы для отдельных категорий налогоплательщиков. В отличие от плательщиков НДС субъекты,
освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, налог не уплачивают. Однако, в
отличие от неплательщиков НДС, указанные лица обязаны периодически подтверждать право на
полученное освобождение.
Индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей
налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих
последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих
индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности один миллион
рублей. При этом с 1 января 2006 года стать "неплательщиками" НДС смогут те, кто за три месяца
выручит не более двух миллионов рублей. Подобные изменения внес в НК РФ Федеральный закон от 22
июля 2005 года N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской
Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской
Федерации о налогах и сборах". Этот же закон в два раза увеличил сумму выручки, при наличии которой
сдавать отчетность и платить налог нужно не ежемесячно, а ежеквартально. Следовательно, с 2006 года
отчитываться ежеквартально станут и те предприниматели, чья ежемесячная выручка не превысит два
миллиона рублей.
Данное положение не распространяется на предпринимателей, реализующих подакцизные
товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев (п. 2 ст. 145 НК РФ).
Правда, Конституционный суд РФ в определении от 10 ноября 2002 г. N 313-О указал, что эта норма не
может служить основанием для отказа лицу, осуществляющему одновременно реализацию подакцизных
и неподакцизных товаров, в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей плательщика
НДС по операциям с неподакцизными товарами. То есть лица, продающие одновременно как
подакцизные товары, так и иную продукцию, имеют право на освобождение от НДС по этой иной
продукции при осуществлении раздельного учета.
Освобождение также не применяется в отношении обязанностей, возникающих в связи с ввозом
товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащих налогообложению в
соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ.
Лица, использующие право на освобождение, должны представить не позднее 20-го числа
месяца, начиная с которого они используют право на освобождение, письменное уведомление и
документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего
учета.

Пример
Предприниматель желает получить освобождение с марта. Для этого он должен подать
заявление и соответствующие документы не позднее 20 марта. При этом исчисленная в установленном
порядке выручка от реализации за декабрь, январь и февраль не должна превышать 1 миллиона рублей.
Форма уведомления об использовании права на освобождение утверждается Минфином РФ.
Пока Минфин РФ такую форму не утвердил, можно воспользоваться бланком, утвержденным приказом
МНС РФ от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342. Она выглядит следующим образом:

В ________________________________________
(наименование налогового органа)
от _______________________________________
(наименование, Ф.И.О. налогоплательщика)
(ИНН/КПП налогоплательщика)
_______________________________________
(адрес налогоплательщика, тел.)

Уведомление об использовании права на освобождение от исполнения


обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой
налога на добавленную стоимость

В соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской


Федерации уведомляю об использовании права на освобождение от исполнения
обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога
на добавленную стоимость ________________________________________________
(наименование, Ф.И.О. налогоплательщика-заявителя)
на двенадцать последовательных календарных месяцев начиная с ___________
_______________________.
(число, месяц, год)
1. За предшествующие три календарных месяца сумма выручки от
реализации товаров (работ, услуг) составила в совокупности ______ тыс.
рублей, в том числе ___________________________________________________.
(указывается помесячно)
2. Документы, подтверждающие соблюдение условий предоставления
освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с
исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, прилагаются на __
листах:
2.1. Выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации) (в
выписке должна быть отражена сумма выручки от реализации товаров (работ,
услуг), заверенная печатью организации, подписями руководителя и главного
бухгалтера) на __ листах.
2.2. Выписка из книги продаж на __ листах.
2.3. Выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных
операций(представляют индивидуальные предприниматели) на __ листах.
2.4. Копии журналов полученных и выставленных счетов-фактур на __
листах.
3. Деятельность по реализации подакцизных товаров и (или)
подакцизного минерального сырья в течение 3-х предшествующих
последовательных календарных месяцев отсутствует.

Руководитель организации,
индивидуальный предприниматель: ___________________
(подпись, Ф.И.О.)
М.П.

Главный бухгалтер _____________________


(подпись, Ф.И.О.)
Дата "__" _________ 200_ г.
------------------------------------------------------------------------
отрывная часть
Отметки налогового органа о получении уведомления и документов:

"Получено документов"_____________________________ М.П.


(число листов)
"____" ___________ 200___ г. ___________________________________________
(дата) (подпись, Ф.И.О. должностного лица
налогового органа)

Индивидуальные предприниматели, направившие в налоговый орган уведомление об


использовании права на освобождение (о продлении срока освобождения), не могут отказаться от него
до истечения 12 последовательных календарных месяцев, за исключением случаев, когда право на
освобождение будет ими утрачено.
По истечении 12 календарных месяцев не позднее 20-го числа последующего месяца
предприниматели, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:
- документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от
реализации товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ, без учета
налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала один
миллион рублей:
а) выписку из книги продаж,
б) выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций,
в) копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур;
- уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12
календарных месяцев или об отказе от использования данного права.
В течение периода, в котором индивидуальные предприниматели используют право на
освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три
последовательных календарных месяца может превысить один миллион рублей. Кроме того, в течение
этого периода налогоплательщики могут заняться реализацией подакцизных товаров. Если это
произошло, то налогоплательщики утрачивают право на освобождение, начиная с 1-го числа месяца, в
котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до
окончания периода освобождения.
Сумма налога за месяц, в котором имело место указанное выше превышение либо
осуществлялась реализация подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, подлежит
восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке.
Если налогоплательщик не представил необходимые документы (либо представил документы,
содержащие недостоверные сведения), а также если налоговый орган установил, что налогоплательщик
не соблюдает установленные ограничения, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в
установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и
пеней.
Налогоплательщик вправе направить в налоговый орган уведомление и документы по почте
заказным письмом. В этом случае днем их представления в налоговый орган считается шестой день со
дня направления заказного письма.
Суммы налога по товарам (работам, услугам), принятые налогоплательщиком к вычету в
соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ до использования им права на освобождение, после отправки
уведомления об использовании права на освобождение подлежат восстановлению. Восстановить налог
нужно в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления путем уменьшения налоговых
вычетов. При этом к товарам относятся в том числе основные средства и нематериальные активы,
приобретенные для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, но не
использованные для указанных операций.
Налог, уплаченный по товарам (работам, услугам), приобретенным индивидуальным
предпринимателем, утратившим право на освобождение, до утраты указанного права и использованным
налогоплательщиком после утраты им этого права при осуществлении операций, признаваемых
объектами налогообложения, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 НК
РФ.
Рассмотренные положения статьи 145 НК РФ создают условия для отказа от многочисленных
малоэффективных налоговых льгот для целого ряда мелких категорий налогоплательщиков НДС и
специфических видов производств, а также для реального стимулирования развития малого бизнеса.
В бухгалтерском учете выручка от реализации товаров (работ, услуг) в период освобождения
отражается записью:
Дебет 62
Кредит 90 (91)
- отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС.
Если налогоплательщик утратил право на освобождение, то с момента, когда это было
определено, он обязан выставлять счета-фактуры с учетом начисленной суммы НДС. Тогда отражать
выручку в бухгалтерском учете нужно записями:
Дебет 62
Кредит 90 (91)
- отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг) с учетом НДС;
Дебет 90 (91)
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС с выручки, подлежащий уплате в бюджет.
До момента, когда предприниматель определяет, что утратил освобождение от уплаты НДС и
обязан выставлять счета-фактуры с учетом налога, часть счетов-фактур выставляется без НДС. И лишь
потом оказывается, что обязанность по уплате налога за этот месяц возникла. В этом случае нужно
доначислить по указанным счетам-фактурам сумму НДС за счет собственных средств и отразить ее в
бухгалтерском учете проводкой:
Дебет 91
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- начислена сумма НДС по счетам-фактурам, выставленным без учета налога.
Если в период освобождения от обязанностей налогоплательщика индивидуальный
предприниматель все же выставил покупателю счета-фактуры с выделением НДС, то сумма налога
подлежит уплате в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). Эта операция оформляется следующими проводками:
Дебет 62
Кредит 90 (91)
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) с учетом НДС;
Дебет 90 (91)
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет.
Суммы налога, предъявленные освобожденному от обязанностей налогоплательщика
покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные при ввозе товаров на
территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг).
Об этом сказано в пункте 2 статьи 170 НК РФ. При этом де лается следующая запись:
Дебет 08 (10, 20, 44)
Кредит 60
- приобретены основные средства (материалы, работы, услуги) в период освобождения от
обязанностей налогоплательщика согласно счету-фактуре поставщика, в том числе НДС.
Индивидуальный предприниматель, освобожденный от обязанностей налогоплательщика, может
быть вынужден исполнять обязанности налогового агента. Тогда согласно пункту 2 статьи 161 НК РФ он
обязан исчислить, удержать из доходов зарубежного партнера или из арендной платы государственным
органам и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
Право на налоговые вычеты удержанных и уплаченных в бюджет сумм НДС имеют только
покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности
налогоплательщика по НДС (п. 3 ст. 171 НК РФ). Лица, освобожденные от обязанностей
налогоплательщика по НДС, указанные суммы налога учитывают в стоимости соответствующих
материальных ценностей (работ, услуг). На это указано в пункте 2 статьи 170 НК РФ. Такие операции
отражаются записями:
Дебет 10 (41, 20, 44)
Кредит 60
- приобретен товар (начислена арендная плата) по договорной стоимости, в том числе
удерживаемый НДС;
Дебет 60
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- исчислен НДС к уплате в бюджет по ставке, рассчитываемой как отношение 18% к 118% (10% к
110%) от договорной стоимости приобретаемого товара (начисленной арендной платы);
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 51
- перечислен в бюджет НДС;
Дебет 60
Кредит 51
- перечислена контрагенту оставшаяся сумма задолженности.

Операции, не облагаемые НДС

Ряд операций, совершаемых индивидуальными предпринимателями, вообще не подлежит


налогообложению НДС. Эти операции перечислены в статьях 149 и 150 НК РФ.
1. Предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений
иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Это правило
применяется в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства
установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации либо если такая норма
предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации.
Перечень иностранных государств, в отношении граждан и организаций которых применяются
рассматриваемые положения, доведен до сведения приказом МИД РФ N 13747 и МНС РФ N БГ-3-06/386
от 13 ноября 2000 г.
2. Реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории
Российской Федерации:
1) следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню,
утверждаемому Правительством РФ:
- важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники (постановление Правительства РФ
от 17 января 2002 г. N 19 "Об утверждении перечня важнейшей и жизненно необходимой медицинской
техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению налогом на добавленную
стоимость");
- протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов
к ним;
- технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть
использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов
(постановление Правительства РФ от 21 декабря 2000 г. N 998 "Об утверждении перечня технических
средств, используемых исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов,
реализация которых не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость");
- очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением
солнцезащитных) (постановление Правительства РФ от 28 марта 2001 г. N 240 "Об утверждении перечня
линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных), реализация которых не подлежит обложению
налогом на добавленную стоимость");
2) медицинских услуг, оказываемых врачами, занимающимися частной медицинской практикой,
за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение не
распространяется лишь на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из
бюджета. Поскольку не указано, из какого именно бюджета данные услуги финансируются, следует
понимать, что финансирование может быть предусмотрено федеральным, региональными, местными
бюджетами.
При этом к медицинским услугам относятся:
- услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому
страхованию;
- услуги по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты
по перечню, утверждаемому Правительством РФ. Данный перечень установлен постановлением
Правительства РФ от 20 февраля 2001 г. N 132 "Об утверждении перечня медицинских услуг по
диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от
формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость";
- услуги по дежурству медицинского персонала у постели больного;
- услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам;
3) услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая
спортивные) и студиях;
4) услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм
собственности;
5) монет из драгоценных металлов (за исключением коллекционных монет), являющихся валютой
Российской Федерации или валютой иностранных государств.
К коллекционным монетам из драгоценных металлов относятся:
- монеты из драгоценных металлов, являющиеся валютой Российской Федерации или валютой
иностранного государства (группы государств), отчеканенные по технологии, обеспечивающей получение
зеркальной поверхности;
- монеты из драгоценных металлов, не являющиеся валютой Российской Федерации или валютой
иностранного государства (группы государств);
6) долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и
паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные,
фьючерсные контракты, опционы);
7) услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому
обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного
срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним;
При льготировании подобных услуг следует учитывать следующее. Пункт 6 статьи 5 Закона РФ от
7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей" гласит, что изготовитель (исполнитель) вправе
устанавливать на товар (работу) гарантийный срок. Под ним понимают период, в течение которого в
случае обнаружения в товаре (работе) недостатка изготовитель (исполнитель, продавец) обязан
удовлетворить требования потребителя, установленные статьями 18 и 29 настоящего Закона.
В то же время согласно пункту 7 статьи 5 данного Закона продавец может установить и
дополнительный гарантийный срок сверх срока, установленного изготовителем. В этом случае НДС
также не должен взиматься, так как речь в рассматриваемом пункте идет о гарантийном сроке вне
зависимости от того, основной он или дополнительный;
8) товаров, помещенных под таможенный режим магазина беспошлинной торговли;
9) жилых домов, жилых помещений, а также долей в них;
10) финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме.
По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне
(заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется
возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных
им вещей того же рода и качества. Об этом сказано в статье 807 Гражданского кодекса РФ. Из этого
следует, что гражданское законодательство допускает заем не только денежными средствами, но и
вещами.
Кроме того отметим, что данная льгота касается займодавца, который оказывает услугу по
предоставлению займа. Иными словами, от НДС освобождается стоимость услуги. Таким образом, если
заем предоставляется за плату (с уплатой процентов), то от НДС освобождаются полученные проценты.
Однако освобождению от НДС подлежат лишь те услуги, при которых взаймы передаются
денежные средства. При передаче взаймы иного имущества полученные займодавцем проценты
облагаются НДС.
Что касается заемщика, то он в рассматриваемой операции является потребителем
(покупателем) данной услуги. В связи с этим вопрос об уплате НДС заемщиком с полученного имущества
не может возникать. Дело в том, что получаемые в займы денежные средства или иное имущество не
является для заемщика объектом налогообложения. Ведь указанные средства получены не в качестве
выручки от реализации товаров (работ, услуг).
3. Оказание услуг адвокатами.
4. Ввоз на таможенную территорию Российской Федерации валюты Российской Федерации и
иностранной валюты, банкнот, являющихся за конными средствами платежа (за исключением
предназначенных для коллекционирования), а также ценных бумаг - акций, облигаций, сертификатов,
векселей.
Если налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не
подлежащие налогообложению, он обязан вести раздельный учет.
Пункт 2 статьи 150 НК РФ предусматривает возможность последующего налогообложения
ввезенных товаров. Это возможно в том случае, если товары были использованы на другие цели, чем те,
в связи с которыми было предоставлено освобождение от налогообложения. При таких обстоятельствах
налог подлежит уплате в полном объеме с начислением пени за весь период, считая с даты ввоза таких
товаров на таможенную территорию РФ до момента фактической уплаты налога.
Освобождение от НДС не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в
интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров.
Фактически данная норма означает, что комиссионер, поверенный или агент не имеют права на льготу в
части своего вознаграждения.
В то же время отметим, что из этого правила есть исключение, которое предусмотрено пунктом 2
статьи 156 НК РФ. Согласно названному положению, освобождаются от уплаты НДС посреднические
услуги по реализации следующих товаров (работ, услуг):
- услуг по сдаче на территории РФ в аренду помещений иностранным гражданам или
организациям, аккредитованным в РФ;
- медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому
Правительством РФ;
Таким образом, в перечисленных случаях от НДС освобождаются как собственники товаров
(исполнители работ и услуг), так и посредники, через которых данные товары (работы, услуги)
реализуются.
При изменении редакции пунктов 1-3 статьи 149 НК РФ (отмене освобождения от
налогообложения или отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим
налогообложению) налогоплательщики применяют тот порядок определения налоговой базы (или
освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне
зависимости от даты их оплаты (п. 8 ст. 149 НК РФ).
Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) либо
фактически уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, учитываются в
стоимости таких товаров (работ, услуг) в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг),
используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению,
оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению
(освобожденных от налогообложения). В случае принятия налогоплательщиком указанных сумм налога к
вычету, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет (п. 3 ст. 170 НК
РФ).
В бухгалтерском учете при этом делаются записи:
Дебет 08 (10, 20, 44,)
Кредит 60
- приобретены основные средства (материалы, работы, услуги), используемые при производстве
и (или) реализации товаров (работ, ус луг), операции по реализации которых не подлежат
налогообложению (освобождаются от налогообложения) с учетом НДС, выделенного в счете-фактуре
поставщика.
Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ,
услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от
налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК
РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам,
используемым исключительно для осуществления операций, не облагаемых НДС;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в
том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым исключительно для
осуществления операций, облагаемых НДС;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они
используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации
которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам,
услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для
осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от
налогообложения) операций.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг),
операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в
общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным
товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам,
используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению
(освобожденных от налогообложения) операций.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным
товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не
подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы физических лиц, не
включается.
Налогоплательщик имеет право не применять вышеназванные положения к тем налоговым
периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по
реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает пяти процентов общей величины
совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким
налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном
налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Пример
Предприниматель Смаков А.Н. приобрел материалы, используемые при производстве как
облагаемой, так и освобожденной от налогообложения продукции, на сумму 100 рублей. Кроме того,
согласно счету-фактуре поставщика предъявлен к оплате НДС в сумме 18 рублей. Задолженность
поставщику в сумме 118 рублей оплачена в момент приобретения товаров.
За отчетный период общая выручка от реализации (отгрузки) продукции организации составила
800 рублей. Из этой суммы:
- отгрузка, облагаемая НДС, составила 300 рублей, в т.ч. НДС - 45,67 руб.;
- отгрузка, не облагаемая НДС, - 500 рублей.
Коэффициент списания суммы НДС на расходы составил 0,625 (500 руб. / / (500 руб. + 300 руб.)).
Исчисленная сумма НДС, подлежащая включению в стоимость приобретенных материалов, составила
11,25 руб. (18 руб. х 0,625).
Коэффициент списания суммы НДС, подлежащей возмещению из бюджета, равен 0,375 (300 руб.
/ (500 руб. + 300 руб.)). Исчисленная сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, составила 6,75
руб. (18 руб. х 0,375).
В бухгалтерском учете Смакова А.Н. сделаны проводки:
Дебет 60
Кредит 51
- 118 руб. - оплачены материалы поставщику;
Дебет 19
Кредит 60
- 18 руб. - отражен предъявленный поставщиком НДС;
Дебет 10
Кредит 60
- 100 руб. - оприходованы материалы;
Дебет 62
Кредит 90-1 субсчет "Реализация, не облагаемая НДС"
- 500 руб. - отражена выручка от реализации товаров, не облагаемых НДС;
Дебет 62
Кредит 90-1 субсчет "Реализация, облагаемая НДС"
- 300 руб. - отражена выручка от реализации товаров, облагаемых НДС;
Дебет 90-3
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 45,67 руб. - начислен НДС с реализации;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 19
- 6,75 руб. - принят к вычету "входной" НДС, относящийся к реализации,облагаемой НДС;
Дебет 10 (20)
Кредит 19
- 11,25 руб. (18 - 6,75) - учтен в стоимости материалов (в составе затрат) "входной" НДС,
относящийся к реализации, не облагаемой НДС.
С 1 января 2006 года не облагается НДС реализация лома черных и цветных металлов, а также
передача в рекламных целях товаров или услуг, если стоимость одной передаваемой единицы не
больше 100 рублей (Федеральный закон "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового
кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов
законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" от 22 июля 2005 г. N 118-ФЗ).

Нулевая ставка НДС

Разновидностью налоговых льгот является применение нулевой ставки НДС. В частности, по


статье 164 НК РФ НДС взимается по налоговой ставке 0 процентов при реализации:
- товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые
органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ;
- работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров. В
данном случае имеются в виду работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и
перегрузке товаров, экспортируемых за пределы территории Российской Федерации и импортируемых в
Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а
также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки
товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.
Нулевая ставка налога применяется и к работам (услугам), непосредственно связанным с
перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию Российской Федерации товаров,
помещенных под таможенный режим транзита.
Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в налоговые
органы представляются следующие документы:
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за
пределы таможенной территории Российской Федерации;
2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от
иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке.
Если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик
представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение
налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных
кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица -
покупателя указанных товаров.
При осуществлении внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик
представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ,
оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их
оприходование;
3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа,
осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе
деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы
таможенной территории Российской Федерации (пограничного таможенного органа).
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с
государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, в налоговый
орган нужно представить грузовую таможенную декларацию (ее копию) с отметками таможенного органа
Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров;
4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками
пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской
Федерации. Налогоплательщик может представлять любой из перечисленных документов с учетом
следующих особенностей.
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты для
подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации
налогоплательщиком в налоговые органы представляются следующие документы:
- копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой
"Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации;
- копия коносамента на перевозку экспортируемого товара, в котором в графе "Порт разгрузки"
указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.
Если вывоз товаров осуществляется в таможенном режиме экспорта через границу Российской
Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен,
представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного
органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.
В случае вывоза товаров в режиме экспорта воздушным транспортом для подтверждения вывоза
товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в налоговые органы нужно
представить копию международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки,
находящегося за пределами таможенной территории Российской Федерации.
При реализации товаров через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии,
договору поручения либо агентскому договору для подтверждения обоснованности применения
налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые
органы представляются:
1) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров);
2) контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт по поручению
налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским
договором), с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории Российской
Федерации;
3) выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от
иностранного лица - покупателя товаров на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного,
агента) в российском банке.
В случае если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, в налоговый
орган представляются выписка банка (ее копия), подтверждающая внесение полученных
налогоплательщиком или комиссионером (поверенным, агентом) сумм на его счет в российском банке, а
также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от
иностранного лица - покупателя товаров.
Все перечисленные документы нужно представить для подтверждения обоснованности
применения налоговой ставки 0 процентов в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления
региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в
таможенном режиме экспорта или транзита.
Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными
органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их
копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат
налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 18 процентов. При последующем
представлении этих документов уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в
порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

Налоговые вычеты по НДС

Плательщики НДС вправе уменьшить общую сумму налога на установленные статьей 171 НК РФ
налоговые вычеты.
Вычетам подлежат:
- суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров
(работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе
товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для
свободного обращения, временного ввоза и переработки в нетаможенной территории в отношении:
1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых
объектами налогообложения;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи;
- суммы НДС, уплаченные покупателями - налоговыми агентами, состоящими на учете в
налоговых органах и исполняющими обязанности налогоплательщика;
- суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не
состоявшему на учете в налоговых органах Российской Федерации, при приобретении указанным
налогоплательщиком товаров (работ, услуг) или уплаченные им при ввозе товаров на таможенную
территорию Российской Федерации для его производственных целей или для осуществления им иной
деятельности, после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого
налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы,
услуги) использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных
удержавшему налог налоговому агенту. Указанные суммы НДС подлежат вычету или возврату при
условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской
Федерации;
- суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при
реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного
срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении
работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг);
- суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или
иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых
на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата
соответствующих сумм авансовых платежей;
- суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-
застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств,
суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им
для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при
приобретении им объектов незавершенного капитального строительства;
- суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных
платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Данные вычеты
осуществляются после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при
приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую
уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми
агентами.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им
при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на
таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ,
услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего
лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные
налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из
балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые
проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.
Если налогоплательщик рассчитывается за приобретенные им товары (работы, услуги)
собственным векселем (либо векселем третьего лица, по лученным в обмен на собственный вексель)
суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком-векселедателем при приобретении
указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из сумм, фактически уплаченных им по
собственному векселю.
Заметим, что при расчетах собственным имуществом у налогоплательщиков часто возникают
проблемы. Для определения суммы вычета нужно установить, по какой стоимости переданная продукция
отражена в балансе. Проданная же продукция отражается не в балансе, а в отчете о прибылях и убытках
(в виде выручки). В балансе же отражается лишь дебиторская задолженность за проданную продукцию
(в определенных договором суммах). Следовательно, нельзя говорить о балансовой стоимости
проданного имущества - ее просто не существует.
На практике для применения правила о балансовой стоимости учитывают оценку имущества в
балансе до передачи этого имущества, хотя не факт, что законодатель имел в виду именно это. Часто
налоговые органы выступают против такого способа. Ведь эта методика приводит к различию в сумме
вычетов в зависимости от метода учета продукции.
До отгрузки она отражается в балансе на счете готовой продукции. При этом ее стоимость можно
формировать тремя способами - по фактическим затратам, по плановой себестоимости либо по прямым
затратам. Выбор того или иного способа оценки является правом налогоплательщика. Налоговые органы
считают, что это открывает большие возможности для недобросовестных налогоплательщиков, так как
величина вычета формируется произвольно. Однако этот аргумент не соответствует НК РФ, в котором
прямо говорится о том, что все неустранимые неясности толкуются в пользу налогоплательщика.
Ситуации, когда право на вычет зависит от балансовой стоимости, налоговики нередко
распространяют на зачет встречных требований, считая, что в этом случае за товары фактически
рассчитываются не деньгами, а другим имуществом. А значит, налицо использование в расчетах
собственного имущества. Поэтому величину оплаченного НДС надо определять не из отпускной цены
продукции (суммы зачета), а из балансовой стоимости переданной продукции. Такой подход не совсем
верен. Пункт 2 статьи 172 НК РФ предусматривает передачу собственного имущества
налогоплательщика в оплату приобретенного товара. А под оплатой для целей исчисления НДС
понимается прекращение встречного обязательства.
Для договора поставки встречными являются именно денежные расчеты (ст. 454 ГК РФ), а не
передача собственного имущества в обмен на товар. Точно такая же ситуация складывается и когда
стороны заключают другой договор, где поставщиком является получатель по первому договору, то есть
встречная поставка - это самостоятельная сделка. И она никоим образом не является оплатой по
первоначальному договору.
Прекращение встречного обязательства появится лишь в момент зачета однородных (денежных)
требований за товары, поставленные по этим двум договорам. Следовательно, непосредственно в
расчетах имущество не участвует. Имущественные требования в данном случае "перекрываются". А они
не подпадают под имущество для целей исчисления налогов (ст. 38 НК РФ).
Конституционный Суд РФ в постановлении от 20 февраля 2001 г. N 3-П отметил, что вопрос о
том, каким образом исполняется денежное обязательство (перечислением денег или зачетом взаимного
требования), для целей НДС не имеет значения. Уплата определенных сумм налога в бюджет и
предъявление их покупателю должны происходить одновременно.
Таким образом, специальные правила, предусмотренные в статье 172 НК РФ, нельзя применять
при зачете взаимных требований. Эти правила действуют только для договоров мены. Статья 568 ГК РФ
устанавливает равноценность товаров, подлежащих обмену (если стороны не предусмотрят иное).
Денежное обязательство (стоимость, равная отпускным ценам в рублях) в этом случае отсутствует, что
позволяет менять товары, которые на самом деле неравноценны. А значит, и сумма НДС по ним будет
разная*(2).
Еще одна проблема связана с вычетами НДС при возврате товара. В НК РФ вычеты по НДС
разделены на две группы:
- вычет при возврате товара;
- вычеты за полученное сырье.
У этих групп разная экономическая сущность. Так, "возвратный" вычет восстанавливает
экономическую справедливость - позволяет вернуть НДС, который не надо было платить (так как не
стало самой облагаемой операции). Поэтому процедура для его получения предусмотрена в отдельной
норме - пункте 4 статьи 172 НК РФ. Особенность этой процедуры в том, что вычет производится без
счета-фактуры.
Однако налоговые органы считают, что если товар уже учтен, то правила, приведенные в пункте 4
статьи 172 НК РФ, применить нельзя. Ведь в этом случае нет возврата, а есть так называемся обратная
реализация. Следовательно, надо оформить счет-фактуру. Но если покупатель работает на спецрежиме,
счет-фактуру он выставить не может. Значит, и возместить НДС он не может.
Получить вычет на основе корректировки учета можно лишь когда покупатель еще не принял на
учет возвращаемые товары. Ведь после принятия на учет товаров у покупателя возникает право
собственности на них. А значит, с точки зрения налогового права возврат будет реализацией и должен
облагаться НДС. Однако, если покупатель бракованного товара - не плательщик НДС, он не может
выставить счет-фактуру. Значит, и у первоначального продавца нет права на вычет.
Если следовать данной позиции, то брак, выявленный уже после приемки товара, нельзя просто
возвратить продавцу. Это в любом случае будет обратная реализация. В учете ее отражают так:
У первоначального продавца:
Дебет 41
Кредит 60
- оприходован возвращенный товар;
Дебет 60
Кредит 51
- возвращены полученные за товар денежные средства.
У первоначального покупателя:
Дебет 62
Кредит 90-1
- отражена реализация бракованного товара;
Дебет 90-2
Кредит 41
- списана себестоимость возвращенного товара;
Дебет 90-3
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС с реализации;
Дебет 51
Кредит 62
- получена оплата за товар.
Вместе с тем, по нашему мнению, применение "возвратных" вычетов не зависит от того, является
ли покупатель товаров плательщиком НДС. Значение имеет лишь один факт - при реализации
возвращенных впоследствии товаров налогоплательщик перечислил в бюджет НДС. Теперь он имеет
право вернуть эту сумму. И никакого счета-фактуры не требуется. Ведь он нужен для вычета того налога,
который продавец заплатил своим поставщикам (п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ). Под реализацией
законодатель в главе 21 НК РФ имеет в виду продажу товаров, а не любую передачу права
собственности на них. В данном случае возврат будет оформлен уже по-другому.
У первоначального продавца:
Дебет 62 Кредит 90-1
- сторнирована выручка от реализации возвращенного товара;
Дебет 90-2
Кредит 41
- сторнирована себестоимость возвращенного товара;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- сторнирован ранее начисленный НДС;
Дебет 62 Кредит 51
- возвращены денежные средства за товар.
У первоначального покупателя:
Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 41
- списана стоимость возвращенного товара;
Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по претензиям"
- получена на расчетный счет стоимость бракованного товара.

Раздел 3. Льготы при налогообложении акцизами


Право на налоговые льготы по акцизам имеют, как и в случае с НДС, индивидуальные
предприниматели и иные физические лица, перемещающие товары через таможенную границу
Российской Федерации.

Операции, освобождаемые от налогообложения акцизами

Перечень операций, освобождаемых от налогообложения акцизами, приведен в статье 183 НК


РФ. Это следующие операции:
1) реализация подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), помещенных под
таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах
норм естественной убыли, а также операции, являющиеся объектами налогообложения в соответствии с
подпунктами 2, 3 и 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ с нефтепродуктами, в дальнейшем помещенными под
таможенный режим экспорта (оприходование индивидуальным предпринимателем, не имеющим
свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в
том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты
услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов; получение
нефтепродуктов индивидуальным предпринимателем, имеющим свидетельство; передача
индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и
материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не
имеющему свидетельства);
2) реализация нефтепродуктов.
Перечисленные операции не подлежат налогообложению только при ведении и наличии
отдельного учета операций по производству и реализации (передаче) таких подакцизных товаров.
Отметим, что налоговое законодательство не предусматривает четкие правила по организации и
ведению раздельного учета при налогообложении акцизами. Во всяком случае, в настоящее время не
существует ни одного нормативного документа по данному вопросу. Поэтому налогоплательщики
самостоятельно определяют порядок ведения раздельного учета. Как показывает практика, в ряде
случаев эта "самостоятельность" не согласовывается с мнением налоговых органов, которые подвергают
сомнению методологию плательщика акцизов. Однако ввиду того, что порядок ведения раздельного
учета в целях налогообложения акцизами нормативно не установлен, то требования налоговых органов о
ведении определенных учетных регистров не основаны на законодательстве.
Налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им
подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья,
помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации при
представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 НК РФ или
банковской гарантии. Такое поручительство банка (банковская гарантия) должно (должна)
предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях
непредставления налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных
товаров и неуплаты им акциза и (или) пеней.
Согласно статье 74 НК РФ поручительство банка оформляется в соответствии с ГК РФ договором
между поручителем (банком) и налоговым органом, в котором налогоплательщик состоит на учете. Этот
же налоговый орган будет принимать решение о заключении или не заключении договора
поручительства.
По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за
исполнение последним его обязательств по договору полностью или частично (ст. 361 ГК РФ). Договор
поручительства должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет
недействительность договора поручительства.
Статьей 367 ГК РФ предусмотрены следующие условия прекращения действия поручительства:
1) поручительство прекращается с прекращением обеспеченного им обязательства, а также в
случае изменения этого обязательства, влекущего увеличение ответственности или иные
неблагоприятные последствия для поручителя, без согласия последнего;
2) поручительство прекращается с переводом на другое лицо долга по обеспеченному
поручительством обязательству, если поручитель не дал кредитору согласия отвечать за нового
должника;
3) поручительство прекращается, если кредитор отказался принять надлежащее исполнение,
предложенное должником или поручителем;
4) поручительство прекращается с окончанием указанного в договоре поручительства срока, на
который оно дано. Если такой срок не установлен, то поручительство прекращается при непредъявлении
кредитором иска к поручителю в течение года со дня наступления исполнения обязательства. Когда срок
исполнения основного обязательства не указан и не может быть определен момент востребования,
поручительство прекращается, если кредитор не предъявит иска к поручителю в течение двух лет со дня
заключения договора поручительства.
В качестве уполномоченных банков могут выступать платежеспособные коммерческие банки, в
которых у налогоплательщика открыт расчетный и (или) валютный счет. При заключении договора
следует обращать внимание на отсутствие у банков следующих критериев неплатежеспособности:
- кредитная организация на протяжении последних шести месяцев неоднократно не
удовлетворяет требования отдельных кредиторов по денежным обязательствам и (или) не исполняет
обязанность по уплате обязательных платежей в срок до трех дней с момента наступления даты их
исполнения в связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на корреспондентских счетах
кредитной организации;
- кредитная организация не удовлетворяет требования отдельных кредиторов по денежным
обязательствам и (или) не исполняет обязанность по уплате обязательных платежей в сроки,
превышающие три дня с момента наступления даты их удовлетворения и (или) даты их исполнения, в
связи с отсутствием или недостаточностью денежных средств на корреспондентских счетах кредитной
организации;
- кредитная организация допускает абсолютное снижение собственных средств (капитала) по
сравнению с их (его) максимальной величиной, достигнутой за последние двенадцать месяцев, более
чем на 20 процентов при одновременном нарушении одного из обязательных нормативов,
установленных Банком России;
- кредитная организация нарушает норматив достаточности собственных средств (капитала),
установленный Банком России;
- кредитная организация нарушает норматив текущей ликвидности кредитной организации,
установленный Банком России, в течение последнего месяца более чем на 10 процентов.
Банк-поручитель может быть зарегистрирован в одном субъекте Российской Федерации, а
организация состоять на учете в качестве налогоплательщика в другом регионе. Тогда налоговый орган
принимает решение о заключении договора поручительства с банком на основе информации,
представленной налоговым органом по месту регистрации банка и самим банком-поручителем.
Банковскую гарантию, как и поручительство банка, следует рассматривать в качестве
обеспечения обязательств налогоплательщика перед налоговым органом, руководствуясь при этом
установленным ГК РФ понятием банковской гарантии. Согласно статье 368 ГК РФ в силу банковской
гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая компания (гарант) дают по просьбе другого
лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в
соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении
бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Статьей 369 ГК РФ установлено, что банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение
принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). Банковская гарантия
оформляется во исполнение соглашения гаранта с принципалом. Третий участник правоотношений -
бенефициар, которым может быть налоговый орган, реализует свое право путем предъявления
письменного требования об уплате налога и сбора гаранту.
Обязательство гаранта перед бенефициаром по гарантии прекращается в следующих случаях:
- после уплаты бенефициаром суммы, на которую выдана гарантия;
- с окончанием определенного в гарантии срока, на который она выдана;
- при отказе бенефициара от своих прав по гарантии и возвращения ее гаранту;
- вследствие отказа бенефициара от своих прав по гарантии, путем письменного заявления об
освобождении гаранта от его обязательств.
При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить
акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории
Российской Федерации:
- в день отгрузки товаров (в момент оприходования нефтепродуктов),вывозимых в таможенном
режиме экспорта за пределы Российской Федерации начислить по ним сумму акциза по установленным
налоговым ставкам (если на данную дату с налоговым органом не заключен договор поручительства);
- уплатить начисленную сумму в бюджет (если договор поручительства не заключен до истечения
установленного законодательством срока уплаты).
При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка
(банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления
налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных
товаров.
Таким образом, операции по реализации подакцизных товаров на экспорт в случае отсутствия
поручительства банка или банковской гарантии до представления документов, подтверждающих факт
этого экспорта, рассматриваются как объект налогообложения акцизами. Суммы акциза, уплаченные
налогоплательщиками по не подлежащим освобождению от налогообложения операциям по вывозу за
пределы территории Российской Федерации подакцизных товаров, подлежат возврату.

Налоговые вычеты

Как и по НДС, по акцизам предоставляются налоговые вычеты. Они прописаны в статье 200 НК
РФ.
Начнем с вычетов по любым подакцизным товарам, кроме нефтепродуктов. Вычетам подлежат
суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении
подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на
таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем
использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
Для применения данного вычета необходимо соблюдение ряда условий:
- к вычету принимается акциз по сырью, списанному в производство;
- произведенные товары должны быть реализованы (переданы покупателям). Акциз по сырью,
находящемуся на складе, не вычитается до тех пор, пока оно не будет израсходовано, а произведенные
из него товары не будут реализованы;
- сырье должно быть оплачено. Если произведенные из подакцизного сырья товары уже
реализованы или переданы, но не был произведен расчет с поставщиком сырья, вычет не производится;
- акциз по ввезенному сырью вычитается только после того, как он будет уплачен в бюджет.
Вычет производится на основании грузовой таможенной декларации и платежного поручения на
перечисление акциза в бюджет;
- налоговая база по сырью и произведенным из него товарам должна измеряться в одинаковых
единицах (в натуральном или в денежном выражении).
В случае безвозвратной утери указанных подакцизных товаров в процессе их хранения,
перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также вычитаются. При этом
вычет осуществляется в отношении налога, относящегося к части товаров, безвозвратно утерянных в
пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом
исполнительной власти для соответствующей группы товаров.
Нормы естественной убыли для нефтепродуктов утверждены приказом Минтопэнерго России от
1 октября 1998 г. N 318, для этилового спирта - постановлением Госснаба СССР от 11 июля 1986 г. N 102.
При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), в
случае, если давальческим сырьем (материалами) являются подакцизные товары, вычитаются суммы
акциза, уплаченные собственником указанного давальческого сырья (материалов) при его приобретении
либо уплаченные им при ввозе этого сырья (материалов) на таможенную территорию Российской
Федерации, выпущенного в свободное обращение, а также суммы акциза, уплаченные собственником
этого давальческого сырья (материалов) при его производстве.
Для применения данного вычета необходимо представить платежный документ с отметкой банка,
подтверждающий, что давалец уплатил акциз на таможне.
В соответствии с пунктом 4 статьи 200 НК РФ производится вычет акциза по этиловому спирту,
использованному для производства виноматериалов. Если предприниматель производит вино из
ввозимых виноматериалов, то вычету подлежит сумма акциза по этиловому спирту из пищевого сырья,
который был использован для производства виноматериалов. Документами, подтверждающими, что при
ввозе на территорию России был уплачен акциз, являются грузовая таможенная декларация и платежное
поручение на уплату акциза.
Сумма этого вычета ограничена. Она не должна превышать сумму акциза, исчисленную по
формуле:

С = (А х К) : 100% х О,

где:
С - сумма акциза, уплаченная по спирту этиловому, использованному для производства вина;
А - налоговая ставка за один литр стопроцентного (безводного) этилового спирта;
К - крепость вина;
О - объем реализованного вина.
Акциз, превышающий эту сумму, покрывается за счет собственных средств фирмы.
Пример
ПБОЮЛ Ромашкин П.В. на своей винодельне произвел и продал 8000 л вина крепостью 15%.
Вино изготавливалось им из покупных виноматериалов, поэтому он имеет право вычесть из суммы
акциза, начисленной при реализации вина, сумму акциза по спирту, затраченному на производство
виноматериалов.
От поставщика виноматериалов Ромашкин П.В. получил платежное поручение на оплату спирта,
использованного при их производстве. В нем указано, что в составе стоимости спирта спиртовому заводу
уплачен акциз в размере 25 700 руб.
При этом максимальная сумма акциза, возможная к вычету и рассчитанная по формуле,
составила:
(19,50 руб.*(3) х 15 : 100) х 8 000 л = 23 400 руб.
В связи с этим при определении суммы акциза, которую ПБОЮЛ Ромашкин П.В. должен уплатить
в бюджет по итогам месяца, из суммы акциза, начисленной при реализации вина, он может вычесть
только 23 400 руб.
Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата
покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от
них.
Алкогольная и табачная продукция подлежит обязательной маркировке акцизными марками.
Такие товары могут быть ввезены на таможенную территорию России, только если они будут оклеены
специальными акцизными марками.
По подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке, вычитаются суммы авансового
платежа, уплаченные при приобретении акцизных марок.
До принятия Федерального закона "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса
Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов
Российской Федерации" пункт 3 статьи 193 НК РФ предусматривал, что размер авансового платежа
устанавливается Правительством РФ и не может превышать один процент установленной ставки акциза
на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 25 процентов. С 1 января 2006
года это положение утрачивает силу.
По общему правилу этиловый спирт не является алкогольной продукцией, а выступает лишь
сырьем для ее производства. Он не подлежит маркировке акцизными марками. Вместе с тем, возможны
случаи, когда наименование "Спирт" служит фирменным названием крепкой алкогольной продукции,
ввозимой в потребительской упаковке. Такой спирт подлежит маркировке акцизными марками.
Покупка акцизных марок отражается проводкой:
Дебет 76
Кредит 51
- оплачены акцизные марки.
Сумма аванса, уплаченная при покупке акцизных марок, подлежит вычету. При этом делается
проводка:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по акцизам"
Кредит 76
- принята к вычету сумма, уплаченная при покупке акцизных марок.
Эта проводка делается на дату подачи грузовой таможенной декларации.
В отношении операций с подакцизными нефтепродуктами вычетам подлежат суммы акциза в
следующих трех случаях:
1) при реализации подакцизных нефтепродуктов.
Вычетам по данному основанию подлежат суммы акциза, начисленные при получении
нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство и (или) свидетельство
на оптовую реализацию и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации
(передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство.
Суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на розничную
реализацию нефтепродуктов, в части сумм акциза, начисленных при получении нефтепродуктов,
направляемых на реализацию в розницу, вычетам не подлежат. При этом реализацией нефтепродуктов в
розницу признается отпуск нефтепродуктов посредством топливораздаточных колонок.
К сожалению, в пункте 8 статьи 200 НК РФ ничего не сказано в отношении налогоплательщиков,
имеющих свидетельство на оптово-розничную реализацию нефтепродуктов, в части сумм акциза,
начисленных при получении нефтепродуктов, направляемых на реализацию в розницу.
По общему смыслу, суммы акциза в указанных случаях также не должны подлежать вычету.
Однако формально запрета на это не установлено. Вместе с тем, учитывая условия предоставления
вычетов, установленные пунктом 8 статьи 201 НК РФ, их, как правило, можно выполнить при оптовой
реализации нефтепродуктов. Например, для подтверждения права на вычет необходимо предоставить
договор с покупателем, что при розничной торговле посредством АЗС не всегда возможно;
2) при производстве одних подакцизных нефтепродуктов на основе других подакцизных
нефтепродуктов;
Вычетам в данном случае подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком по
обычным операциям, при дальнейшем использовании подакцизных нефтепродуктов в производстве
других подакцизных нефтепродуктов, в том числе при розливе и (или) смешении.
В этом случае вычет предоставляется любым налогоплательщикам вне зависимости от наличия
свидетельства;
3) в случае ввоза подакцизных нефтепродуктов на таможенную территорию РФ лицами,
имеющими свидетельство.
Условия предъявления к вычету начисленных сумм акциза установлены в статье 201 НК РФ.
Такие вычеты предоставляются при условии подачи в налоговые органы следующих документов:
- копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство;
- реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель
(получатель) нефтепродуктов. Форма и порядок представления реестров в налоговые органы
утверждены приказом МНС РФ от 31 января 2003 г. N БГ-3-03/38 "О порядке проставления налоговыми
органами отметок на реестрах счетов-фактур, представляемых налогоплательщиками, совершающими
операции с нефтепродуктами".
Указанная отметка проставляется в случае соответствия сведений, указанных в налоговой
декларации налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в
представленных налогоплательщиком-покупателем реестрах счетов-фактур, не позднее пяти дней с
даты представления налоговой декларации в порядке, определяемом Минфином РФ.
Налоговые вычеты, связанные с производством подакцизных нефтепродуктов, производятся при
представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих факт передачи нефтепродуктов в
производство (накладная на внутреннее перемещение, накладная на отпуск материалов на сторону,
лимитно-заборная карта, акт списания в производство и др.).
Суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на розничную
реализацию нефтепродуктов, в части сумм акциза, начисленных при получении нефтепродуктов,
направляемых на реализацию в розницу, вычитаться не могут.
Вычеты применяются также в отношении акцизов:
- начисленных налогоплательщиком в соответствии с подпунктами 2-4 пункта 1 статьи 182 НК РФ,
при дальнейшем использовании подакцизных нефтепродуктов в производстве других подакцизных
нефтепродуктов. В том числе - при розливе и (или) смешении;
- уплаченных лицами, имеющими свидетельство, при ввозе подакцизных нефтепродуктов на
таможенную территорию Российской Федерации.
Интересный для плательщиков акцизов вопрос проанализировало УМНС России по г. Москве в
письме от 20 сентября 2004 г. N 24-14/60655 "О порядке налоговых вычетов по операциям, совершаемым
с нефтепродуктами". В нем налоговики уточняют, когда они должны поставить отметку на реестрах
счетов-фактур продавцов и покупателей нефтепродуктов. Итак, имеющий свидетельство продавец
начислил по полученным нефтепродуктам акциз, реализовал их имеющему свидетельство покупателю и
представил в установленные сроки в налоговый орган декларацию по совершенным им операциям.
Тогда в случае получения им от указанного покупателя реестров счетов-фактур с отметкой налогового
органа после аннулирования свидетельства или прекращения его действия, пре доставление ему
налоговых вычетов по операциям, совершенным в период действия свидетельства, правомерно.
При этом продавец нефтепродуктов должен представить налоговую декларацию, отражающую
указанные вычеты, за тот налоговый период, в котором им получены от покупателя этих нефтепродуктов
реестры счетов-фактур.
Теперь остановимся на проставлении налоговым органом отметки на реестрах счетов-фактур,
представляемых покупателем нефтепродуктов. Согласно подпункту 2 пункта 8 статьи 201 НК РФ данная
отметка проставляется налоговым органом в случае соответствия сведений, указанных в налоговой
декларации покупателя нефтепродуктов, сведениям, содержащимся в представленных им реестрах
счетов-фактур, выставленных ему продавцом нефтепродуктов. При этом она должна быть проставлена
не позднее пяти дней с момента представления покупателем налоговой декларации.
Учитывая изложенное, а также то, что лицо, совершающее операции с нефтепродуктами и
аннулировавшее свидетельство до окончания налогового периода, является налогоплательщиком акциза
за период до момента его аннулирования и соответственно представляет за этот период налоговую
декларацию, в случае представления этим лицом в момент отсутствия у него свидетельства реестра
счетов-фактур по нефтепродуктам, приобретение которых в период действия свидетельства отражено в
указанной декларации, проставление отметки на этих реестрах правомерно.
Налоговые вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур,
выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, либо
предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его
производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз
подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей
суммы акциза.
В случае оплаты подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства
других товаров, третьими лицами, вычеты производятся, если в расчетных документах указано
наименование организации, за которую произведена оплата.
Если в качестве давальческого сырья использовались подакцизные товары, по которым на
территории Российской Федерации уже был уплачен акциз, вычеты осуществляются при представлении
налогоплательщиками копий платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт уплаты
акциза владельцем сырья (материалов) либо факт оплаты владельцем стоимости сырья по ценам,
включающим акциз.
Для подтверждения права на вычет акциза, уплаченного при ввозе на таможенную территорию
Российской Федерации, налогоплательщик представляет в налоговый орган следующие документы:
1) контракт (его копию) на приобретение импортируемых нефтепродуктов;
2) грузовую таможенную декларацию (ее копию);
3) платежные документы, подтверждающие факт оплаты акциза при выпуске в свободное
обращение на территории Российской Федерации ввезенных нефтепродуктов.
Вычет сумм акциза, уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации,
производится после оприходования ввезенных подакцизных нефтепродуктов.
Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает сумму акциза,
исчисленную по реализованным подакцизным товарам, налогоплательщик в этом налоговом периоде
акциз не уплачивает. Сумма превышения налоговых вычетов над суммой акциза, исчисленной по
операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит зачету в счет текущих и (или)
предстоящих в следующем налоговом периоде платежей по акцизу. Сумма превышения налоговых
вычетов над суммой акциза, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения и
совершенным в отчетном налоговом периоде, подлежит вычету из общей суммы акциза в следующем
налоговом периоде в первоочередном по сравнению с другими налоговыми вычетами порядке.
Таким образом, сумма превышения акциза, предъявленная продавцом и уплаченная
налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, над суммой акциза, исчисленной в
текущем налоговом периоде по операциям, признаваемым объектом налогообложения акцизами,
подлежит зачету в счет текущих и (или) предстоящих в следующем налоговом периоде платежей по
акцизу.
У индивидуальных предпринимателей - плательщиков акцизов суммы налога должны включаться
в расходы при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц. По мнению С.М.
Рюмина, учитывая механизм расчета сумм акцизов, реально подлежащих уплате в бюджет (начисленные
суммы налога за минусом налогового вычета), порядок учета таких сумм предпринимателями должен
быть аналогичен порядку по НДС, поскольку порядок уплаты НДС имеет очень схожий механизм
взимания*(4).

Раздел 4. Льготы по налогу на доходы физических лиц

Доходы, не подлежащие налогообложению

Статья 217 НК РФ устанавливает исчерпывающий перечень доходов, которые не подлежат


налогообложению (освобождаются от налогообложения). Данный перечень является единым и подлежит
применению на всей территории РФ как в отношении физических лиц, являющихся налоговыми
резидентами РФ, так и в отношении физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
Указанные в данной статье доходы рассматриваются в качестве средств, которые не формируют
налоговую базу. При получении таких доходов объекта налогообложения не возникает.
Полностью освобождаются от налогообложения следующие виды доходов физических лиц:
1) государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности
(включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации,
выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не
подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице, беременности и родам.
Рассматривая такой вид налоговых освобождений, как пособие по временной
нетрудоспособности, включая пособие по уходу за больным ребенком, необходимо отметить, что
существует проблема налогообложения процентов, выплачиваемых работникам в связи с задержкой
выплаты заработной платы на основании статьи 236 Трудового кодекса РФ. По мнению Минфина РФ,
такие проценты не облагаются налогом на доходы физлиц наряду с другими государственными
пособиями.
Однако с данной позицией трудно согласиться. Дело в том, что статья 236 Трудового кодекса
устанавливает материальную ответственность работодателя за задержку выплаты заработной платы, а
не обязанность по осуществлению каких-либо выплат или компенсаций*(5).
Вместе с тем, отдельные налоговые инспекции придерживаются позиции Минфина РФ. Однако
при этом они считают, что проценты, выплачиваемые за задержку выдачи заработной платы, не
облагаются налогом по другому основанию - пункту 3 статьи 217 НК РФ.
Например, в письме УМНС РФ по г. Москве от 13 января 2003 г. N 27-08а/02460 "О
налогообложении доходов физических лиц" разъяснено следующее. Статья 236 Трудового кодекса РФ
устанавливает выплату процентов за нарушение срока оплаты труда. Конкретный размер такой
компенсации определяется коллективным или трудовым договором.
Следовательно, на подобную выплату пункт 3 статьи 217 НК РФ распространяется только в том
случае, если ее размер указан в коллективном договоре;
2) пенсии по государственному пенсионному обеспечению и трудовые пенсии, назначаемые в
порядке, установленном действующим законодательством.
В соответствии с Федеральным законом от 17 декабря 2001 г. "О трудовых пенсиях в РФ"
устанавливаются следующие виды трудовых пенсий:
- трудовая пенсия по старости;
- трудовая пенсия по инвалидности;
- трудовая пенсия по случаю потери кормильца.
Порядок установления и выплаты пенсий по государственному пенсионному обеспечению за счет
средств федерального бюджета регулируются Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "О
государственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации" и Законом РФ от 12 февраля 1993 г.
N 4468-1 "О пенсионном обеспечении лиц, проходивших военную службу, службу в органах внутренних
дел, учреждениях и органах уголовно-исполнительной системы, и их семей". Данные законы
предусматривают следующие виды пенсий: пенсия за выслугу лет; пенсия по старости; пенсия по
инвалидности; социальная пенсия; по случаю потери кормильца;
3) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации,
законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов
местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с
законодательством Российской Федерации), связанных с:
- возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья. В статье 1084
ГК РФ установлено, что вред, причиненный жизни или здоровью гражданина при исполнении договорных
обязательств, а также при исполнении обязанностей военной службы, службы в милиции и других
соответствующих обязанностей, подлежит возмещению. Статья 220 Трудового кодекса РФ
предусматривает возмещение вреда, причиненного работникам повреждением их здоровья. При этом
необходимо отметить, что возмещаться может не только утраченный по терпевшим заработок, затраты
на лечение, но и моральный вред;
- бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или
соответствующего денежного возмещения. Основания для бесплатного предоставления жилых
помещений и коммунальных услуг предусмотрены как законодательством РФ, так и законодательными
актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления;
- оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с
выплатой денежных средств взамен этого довольствия. Выдача натурального довольствия в основном
предусматривается для военнослужащих и лиц, приравненных к ним, а также для работников, занятых
на сложных видах работ.
В отношении военнослужащих и приравненных к ним лиц необходимо точно определить, для
каких именно лиц предусмотрена выдача натурального довольствия.
Данные компенсационные выплаты, в частности, установлены:
1) Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 118-ФЗ "О судебных приставах";
2) Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах
Российской Федерации";
3) Федеральным законом от 27 мая 1998 г. N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
4) Федеральным законом от 3 декабря 1994 г. N 55-ФЗ "О некоторых вопросах организации и
деятельности военных судов и органов военной юстиции";
5) Федеральным законом от 10 января 1996 г. N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной
защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации";
6) Федеральным законом от 17 января 1992 г. N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации".
На работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным
нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты. На работах с особо вредными условиями
труда предоставляется бесплатно по установленным нормам лечебно-профилактическое питание (ст.
151 Трудового кодекса РФ).
Так как право на специальное питание и спецодежду установлено трудовым законодательством,
то их стоимость не подлежит обложению налогом на доходы физлиц. В случае, когда на предприятии в
соответствии с законодательством лицам, работающим на предприятиях с вредными условиями, вместо
положенного молока или иного довольствия выплачивается компенсация, то стоимость его также не
подлежит обложению налогом;
- оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной
формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-
тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;
- увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск. От
налогообложения освобождаются все компенсационные выплаты, связанные с увольнением,
предусмотренные трудовым законодательством, за исключением компенсации за неиспользованный
отпуск.
Данные выплаты предусмотрены следующими нормативными актами:
1) Трудовым кодексом РФ (ст. 178, 181);
2) Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах
Российской Федерации";
3) Федеральным законом от 17 января 1992 г. N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации";
4) Законом РФ от 19 февраля 1993 г. N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для
лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях";
- гибелью военнослужащих или государственных служащих при исполнении ими своих
служебных обязанностей. Выплата пособий в связи с гибелью лиц, состоящих на государственной
службе (в том числе военнослужащих), предусмотрена, в частности, статьей 18 Федерального закона от
27 мая 1998 г. N "О статусе военнослужащих", статьей 29 Закона РФ от 18 апреля 1991 г. N "О милиции",
статьей 17 Закона РФ от 21 марта 1991 г. N "О налоговых органах РФ" и др.;
- возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня
работников. Данное положение применяется в случае, если обучение, во-первых, касается подготовки
кадров организации. Во-вторых, осуществляется не по личной инициативе работников, а по решению
организации, направляющей работников для повышения квалификации, обучению смежным и вторым
профессиям в связи с производственной необходимостью (письмо Минфина РФ от 13 марта 2000 г. N 04-
04-06).
В письме МНС РФ от 28 мая 2002 г. N 04-1-06/561У-452 по данному вопросу разъяснено
следующее. Согласно статье 21 Закона РФ от 10 июля 2002 г. N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон
об образовании) профессиональная подготовка не сопровождается повышением образовательного
уровня учащегося. Она имеет целью ускоренное приобретение навыков, необходимых для выполнения
определенной работы или группы работ. Следовательно, повышение профессионального уровня
работников не должно быть связано с получением нового высшего или среднего образования.
Это значит, что направление предприятием работника в учебное заведение для получения новой
специальности в связи с производственной необходимостью на условиях и в порядке, который
определяется коллективным договором (ст. 196 Трудового кодекса РФ), можно отнести к
компенсационным расходам, предусмотренным пунктом 3 статьи 217 НК РФ, если такое обучение не
связано с повышением образовательного уровня.
Особым случаем возмещения таких расходов являются выплаты, производимые педагогическим
работникам образовательных учреждений на приобретение книгоиздательской продукции и
периодических изданий. Подобные выплаты предусмотрены Законом об образовании;
- исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в
другую местность и возмещение командировочных расходов). При оплате работодателем
налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход,
подлежащий налогообложению, не включаются:
- суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим
законодательством;
- фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до
места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в
аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по
найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного
паспорта, получению виз, а так же расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на
наличную иностранную валюту.
Если налогоплательщик не представил документы, подтверждающие оплату расходов по найму
жилого помещения, то суммы такой оплаты не облагаются НДФЛ в пределах норм, установленных в
соответствии с действующим законодательством. Аналогичный порядок налогообложения применяется к
выплатам, производимым лицам, находящимся во властном или административном подчинении
организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании,
прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого
аналогичного органа этой компании.
В решении Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2005 г. N 16141/04 отмечается, что
согласно статье 217 НК РФ для всех налогоплательщиков установлен единый, равный порядок
признания суточных в составе доходов, не подлежащих налогообложению.
В соответствии с данным порядком не облагаются НДФЛ выплаты, которые по своему характеру
являются компенсационными, то есть направленными на возмещение работнику дополнительных
расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства. При
этом компенсация должна быть выплачена в пределах размеров, установленных в соответствии с
действующим законодательством.
Согласно статье 168 Трудового кодекса РФ размеры возмещения суточных определяются
коллективным договором или локальным нормативным актом организации вне зависимости от ее формы
собственности и ведомственной принадлежности. Следовательно, размер суточных для работников всех
организаций определяется положениями, не носящими индивидуальный характер и направленными на
неоднократное применение.
В то же время, поскольку организации могут иметь различный источник финансирования, порядок
установления размера любых расходов за счет такого источника должен определяться с учетом
положений специального законодательства. Особенности установления расходов, осуществляемых из
бюджетов всех уровней, предусмотрены действующим бюджетным законодательством. Именно
наличием различных источников финансирования и специальных норм, регламентирующих порядок
расходов средств за счет соответствующих бюджетов, обусловлены особенности формы и субъекта,
утверждающего объем таких расходов.
При этом действующее законодательство не исходит из того, что законно установленные нормы
суточных должны быть по размеру одинаковыми для работников различных организаций. Размер
возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации, то есть действующее
законодательство не обязывает работодателя возмещать расходы, связанные с выполнением его
поручения вне места постоянного жительства работника, в полном объеме.
Тем не менее, чтобы квалифицировать такие выплаты в качестве суточных, они должны в любом
случае иметь характер компенсационных, то есть направленных на возмещение работнику
дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного
жительства. При установлении норм суточных из этого обязаны исходить все организации, независимо от
формы собственности и ведомственной принадлежности.
Правительство РФ закрепило в постановлении от 13 мая 2005 г. N 299 новые нормы суточных при
загранкомандировках. Они начнут действовать с 1 января 2006 г.
Возмещение расходов при переезде на работу в другую местность предусмотрено статьей 169
Трудового кодекса РФ. Под другой местностью понимают место за пределами административно-
территориальных границ того населенного пункта, где сотрудник работал раньше (п. 16 постановления
Пленума Верховного суда РФ от 17 марта 2004 г. N 2). Если по предварительной договоренности с
работодателем сотрудник переезжает на работу в другую местность, работодатель обязан возместить
ему:
- расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением
случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);
- расходы по обустройству на новом месте жительства.
Чтобы не было сомнений в том, что подъемные являются компенсационными выплатами,
следует обратиться к статьям 164 и 165 Трудового кодекса РФ. Под компенсацией эти статьи
подразумевают денежные выплаты, установленные для возмещения работникам затрат, связанных с
исполнением ими трудовых обязанностей. Случаи компенсаций предусмотрены в статье 165 ТК РФ.
Среди прочего там назван и переезд на работу в другую местность.
Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового
договора. До 1 января 2005 года нормы, в пределах которых выплачиваются подъемные, существовали
только для работников бюджетной сферы и были установлены Правительством РФ в постановлении от 2
апреля 2003 г. N 187. Для остальных организаций утвержденные Правительством РФ нормы были
низшим пределом, то есть внебюджетные организации были обязаны выплачивать переехавшим
сотрудникам не меньше, чем бюджетные. Но при этом никто не запрещал частным организациям
установить и более высокую компенсацию. С это го же года официально нормы перестали существовать
для всех. Это про изошло благодаря изменениям, внесенным в статью 169 Трудового кодекса РФ
Федеральным законом от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ. Теперь то, в каком размере работник получит
компенсацию, зависит только от условий его трудового договора.
Значит, чтобы у налоговых органов не было вопросов по поводу законности выплат, надо
выполнить одно важное условие - трудовой договор следует заключить еще до переезда сотрудника. В
этом случае налог можно будет не удерживать со всей суммы, выплаченной работнику.
Возмещение расходов по проезду, провозу имущества и найму помещения при переводе либо
переезде на работу в другую местность ранее было предусмотрено постановлением Совета Министров
СССР от 15 июля 1981 г. N 677 "О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую
местность". Однако в данном случае эти нормы применять нельзя. Дело в том, что акты, принятые до
вступления в силу Трудового кодекса РФ, применяются лишь в части, не противоречащей его нормам (ст.
423 Трудового кодекса РФ).
Если с согласия или ведома работодателя и в его интересах работник использует личное
имущество, то такому работнику выплачивается компенсация за использование, износ инструмента,
личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, а также возмещаются
расходы, связанные с использованием личного имущества. Об этом сказано в статье 188 Трудового
кодекса РФ. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора,
выраженным в письменной форме.
Расходы, возмещаемые работникам при использовании ими личного транспорта в служебных
целях, установлены в частности:
- Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 118-ФЗ "О судебных приставах";
- Федеральным законом от 27 мая 1998 г. N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих".
В постановлении Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92 "Об установлении норм расходов
организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых
автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации
такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" установлены
следующие нормы компенсации:
- по легковым автомобилям с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно - 1200
рублей в месяц;
- по легковым автомобилям с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб. см - 1500 рублей в
месяц;
- по мотоциклам - 600 рублей в месяц;
4) вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную помощь;
5) алименты, получаемые налогоплательщиками.
Алиментные обязательства членов семьи установлены в разделе V Семейного кодекса РФ.
Согласно данному разделу алименты могут уплачиваться на содержание детей, родителей, супругов и
иных членов семьи. Самостоятельным основанием для получения алиментов является соглашение об
уплате алиментов. Согласно статье 100 Семейного кодекса РФ соглашение об уплате алиментов
заключается в письменной форме и подлежит нотариальному удостоверению. При этом нотариально
удостоверенное соглашение об уплате алиментов имеет силу исполнительного листа;
6) суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи),
предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации
международными или иностранными организациями по перечню таких организаций, утверждаемому
Правительством РФ;
7) суммы, получаемые налогоплательщиками в виде международных, иностранных или
российских премий за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры,
литературы и искусства по перечню премий, утверждаемому Правительством РФ. Перечень данных
премий утвержден постановлением Правительства РФ от 6 февраля 2001 г. N 89 "Об утверждении
перечня международных, иностранных и российских премий за выдающиеся достижения в области науки
и техники, образования, культуры, литературы и искусства, суммы которых, получаемые
налогоплательщиками, не подлежат налогообложению";
8) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой:
- налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным
обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью
на основании решений органов законодательной (представительной) и (или) исполнительной власти,
представительных органов местного самоуправления либо иностранными государствами или
специальными фондами, созданными органами государственной власти или иностранными
государствами, а также созданными в соответствии с международными договорами, одной из сторон
которых является Российская Федерация, правительственными и неправительственными
межгосударственными организациями.
Данная материальная помощь освобождается от налогообложения, если она предоставляется:
- на основании решений органов законодательной, исполнительной власти, представительных
органов местного самоуправления;
- иностранными государствами;
- специальными фондами, созданными органами государственной власти или иностранными
государствами;
- специальными фондами, созданными в соответствии с международными договорами, одной из
сторон которых является РФ;
- правительственными и неправительственными межгосударственными организациями;
- работодателями членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена
(членов) его семьи;
- налогоплательщикам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде
благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой зарегистрированными в
установленном порядке российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами,
объединениями), в соответствии с законодательством Российской Федерации о благотворительной
деятельности в Российской Федерации.
Порядок отнесения выплат к гуманитарной помощи (содействию) регулируется Федеральным
законом от 4 мая 1999 г. N "О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и
дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в
государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия)
РФ".
Так, согласно статье 1 указанного закона гуманитарная помощь (со действие) - вид
безвозмездной помощи (содействия), предоставляемой для оказания медицинской и социальной помощи
малообеспеченным, социально незащищенным, пострадавшим от стихийных бедствий и других
чрезвычайных происшествий группам населения, для ликвидации по следствий стихийных бедствий и
других чрезвычайных происшествий, расходы на транспортировку, сопровождение и хранение указанной
помощи (содействия). Отметим, что на средства (товары), которые относятся к гуманитарной помощи,
оформляется соответствующее удостоверение (документы), подтверждающее принадлежность
указанных средств, товаров, работ и услуг к гуманитарной помощи (содействию).
В соответствии с постановлением Правительства РФ от 25 декабря 2002 г. N 926 "Об
общероссийском общественном благотворительном фонде поддержки военнослужащих (сотрудников) и
гражданского персонала вооруженных сил РФ, других войск и воинских формирований, специальных
служб и правоохранительных органов РФ "Национальный военный фонд" указанный Фонд отнесен к
благотворительным организациям (фондам, объединениям), осуществляющим единовременную
материальную помощь физическим лицам в виде гуманитарной помощи (содействия), а также в виде
благотворительной помощи (в денежной и натуральной формах), суммы которой не подлежат
налогообложению (освобождаются от налогообложения) в соответствии со статьей 217 НК РФ;
- налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в
виде сумм адресной социальной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой за счет
средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и
внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими
органами государственной власти,
- налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской
Федерации, независимо от источника выплаты;
9) суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических,
выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим
в данной организации, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно-курортные и
оздоровительные учреждения, а также суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок для
детей, не достигших возраста 16 лет, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно-
курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемые:
- за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на
прибыль организаций;
- за счет средств Фонда социального страхования РФ. Данное положение применяется при
наличии следующих условий:
- санаторно-курортные и оздоровительные учреждения должны находиться на территории РФ
(компенсация стоимости туристических путевок не освобождается от налогообложения);
- данные суммы выплачиваются работникам и (или) членам их семей, а так же инвалидам, не
работающим в данной организации. Согласно статье 2 Семейного кодекса РФ к членам семьи относятся
супруги, родители и дети (усыновители, усыновленные);
- данная компенсация осуществляется:
а) за счет средств работодателя, оставшихся в его распоряжении после уплаты налога на
прибыль;
б) за счет средств Фонда социального страхования РФ.
Отдельно освобождаются от налогообложения суммы полной или частичной компенсации
стоимости путевок для детей, не достигших возраста 16 лет, в расположенные на территории РФ
санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемые за счет тех же источников;
10) суммы, уплаченные работодателем из средств, оставшихся в его распоряжении после уплаты
налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание работников, их супругов,
родителей и детей, суммы, уплаченные общественными организациями инвалидов за лечение и
медицинское обслуживание инвалидов при условии наличия у медицинских учреждений
соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на
лечение и медицинское обслуживание.
Для применения этой нормы необходимо выполнение следующих условий:
- оплата осуществляется работодателями или общественными организациями инвалидов (в
отношении последних данное положение при меняется с 1 января 2005 года);
- оплата работодателями осуществляется за счет сумм, оставшихся в распоряжении организации
после уплаты налога на прибыль организаций;
- суммы выплачиваются за лечение и медицинское обслуживание: работодателями - в отношении
работников организации, их супругов, их родителей и их детей; общественными организациями
инвалидов - в от ношении инвалидов;
- медицинские учреждения должны иметь соответствующие лицензии;
- должны предоставляться документы, подтверждающие фактические расходы на лечение и
медицинское обслуживание;
- оплата осуществляется:
а) путем безналичной оплаты медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское
обслуживание;
б) путем выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно
налогоплательщику (членам его семьи, родителям);
в) путем зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в
учреждениях банков;
11) стипендии учащихся, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов или докторантов
учреждений высшего профессионального образования или послевузовского профессионального
образования, научно-исследовательских учреждений, учащихся учреждений начального
профессионального и среднего профессионального образования, слушателей духовных учебных
учреждений, выплачиваемые указанным лицам этими учреждениями, стипендии, учреждаемые
Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти Российской
Федерации, органами субъектов Российской Федерации, благотворительными фондами, стипендии,
выплачиваемые за счет средств бюджетов налогоплательщикам, обучающимся по направлению органов
службы занятости;
12) суммы оплаты труда и другие суммы в иностранной валюте, получаемые
налогоплательщиками от финансируемых из федерального бюджета государственных учреждений или
организаций, направивших их на работу за границу, - в пределах норм, установленных в соответствии с
действующим законодательством об оплате труда работников;
13) доходы налогоплательщиков, получаемые от продажи выращенных в личных подсобных
хозяйствах, находящихся на территории Российской Федерации, скота, кроликов, нутрий, птицы, диких
животных и птиц (как в живом виде, так и продуктов их убоя в сыром или переработанном виде),
продукции животноводства, растениеводства, цветоводства и пчеловодства как в натуральном, так и в
переработанном виде.
Указанные доходы освобождаются от налогообложения при условии представления
налогоплательщиком документа, выданного соответствующим органом местного самоуправления,
правлениями садового, садово-огородного товариществ, подтверждающего, что продаваемая продукция
произведена налогоплательщиком на принадлежащем ему или членам его семьи земельном участке,
используемом для ведения личного подсобного хозяйства, дачного строительства, садоводства и
огородничества;
14) доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от
производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства
сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, - в течение пяти лет, считая с года
регистрации указанного хозяйства.
Настоящая норма применяется к доходам тех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, в
отношении которых такая норма ранее не применялась, то есть применить ее можно только один раз.
Освобождение распространяется на пять лет, начиная с года регистрации указанного хозяйства,
включая и период, в течение которого члены крестьянского (фермерского) хозяйства пользовались
льготой по подоходному налогу в соответствии с Законом РФ "О подоходном налоге с физических лиц".
Повторного предоставления указанного освобождения налогоплательщикам не допускается.
Следовательно, при создании нового крестьянского (фермерского) хозяйства освобождение повторно не
предоставляется;
15) доходы налогоплательщиков, получаемые от сбора и сдачи лекарственных растений,
дикорастущих ягод, орехов и иных плодов, грибов, другой дикорастущей продукции организациям и (или)
индивидуальным предпринимателям, имеющим разрешение (лицензию) на промысловую заготовку
(закупку) дикорастущих растений, грибов, технического и лекарственного сырья растительного
происхождения, за исключением доходов, полученных индивидуальными предпринимателями от
перепродажи указанной в настоящем подпункте продукции;
16) доходы (за исключением оплаты труда наемных работников), получаемые членами
зарегистрированных в установленном порядке родовых, семейных общин малочисленных народов
Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, от реализации продукции,
полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла;
17) доходы охотников-любителей, получаемые от сдачи обществам охотников, организациям
потребительской кооперации или государственным унитарным предприятиям добытых ими пушнины,
мехового или кожевенного сырья или мяса диких животных, если добыча таких животных
осуществляется по лицензиям, выданным в порядке, установленном действующим законодательством;
18) доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке
наследования или дарения, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам
(правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений
и промышленных образцов.
Федеральный закон от N 78-ФЗ "О признании утратившими силу не которых законодательных
актов (положений законодательных актов) Российской Федерации и внесении изменений в некоторые
законодательные акты Российской Федерации в связи с отменой налога с имущества, переходящего в
порядке наследования или дарения" установил но вые правила уплаты НДФЛ с доходов в виде даров (п.
18.1 ст. 217 НК РФ). Такие доходы вообще не подлежат налогообложению, если даритель и одаряемый
являются членами семьи либо близкими родственниками - супругами, родителями и детьми, в том числе
усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными
(имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами.
Во всех остальных случаях (когда даритель и одаряемый не являются членами семьи или
близкими родственниками) одаряемый должен уплатить налог со стоимости получаемых от физических
лиц недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев.
При этом к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные
водные объекты и все, что прочно связано с землей. Другими словами, объекты, перемещение которых
невозможно без не соразмерного ущерба их назначению (леса, многолетние насаждения, здания,
сооружения). Кроме того, недвижимым имуществом являются подлежащие государственной регистрации
воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты (п. 1 ст. 130 ГК РФ). Если
же даром являются, например, ювелирные изделия, то налог уплачивать не надо.
Отметим, что данные поправки начинают действовать с 1 января 2006 года. Следовательно, они
не могут быть учтены при уплате налога на доходы физических лиц за 2005 год;
19) доходы, полученные от акционерных обществ или других организаций:
- акционерами этих акционерных обществ или участниками других организаций в результате
переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных ими акций (долей, паев),
распределенных между акционерами или участниками организации пропорционально их доле и видам
акций, либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их
имущественной доли в уставном капитале;
- акционерами этих акционерных обществ или участниками других организаций при
реорганизации, предусматривающей распределение акций (долей, паев) создаваемых организаций
среди акционеров (участников, пайщиков) реорганизуемых организаций и (или) конвертацию (обмен)
акций (долей, паев) реорганизуемой организации в акции (доли, паи) создаваемой организации либо
организации, к которой осуществляется присоединение, в виде дополнительно и (или) взамен
полученных акций (долей, паев);
20) призы в денежной и (или) натуральной формах, полученные спортсменами, в том числе
спортсменами-инвалидами, за призовые места на следующих спортивных соревнованиях:
- Олимпийских, Параолимпийских и Сурдоолимпийских играх, Всемирных шахматных
олимпиадах, чемпионатах и кубках мира и Европы от официальных организаторов или на основании
решений органов государственной власти и органов местного самоуправления за счет средств
соответствующих бюджетов,
- чемпионатах, первенствах и кубках Российской Федерации от официальных организаторов;
21) суммы, выплачиваемые организациями и (или) физическими лицами детям сиротам в
возрасте до 24 лет на обучение в образовательных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии,
либо за их обучение указанным учреждениям. Данное положение применяют только в отношении детей
сирот. При этом освобождение предоставляют внезависимости от наличия какой-либо связи между
стороной, выплачивающей суммы, и данным лицом;
22) суммы оплаты за инвалидов организациями или индивидуальными предпринимателями
технических средств профилактики инвалидности и реабилитацию инвалидов, а также оплата
приобретения и содержания собак-проводников для инвалидов;
23) вознаграждения, выплачиваемые за передачу в государственную собственность кладов. При
этом под кладом понимают зарытые в земле или сокрытые иным способом деньги или ценные предметы,
собственник которых не может быть установлен либо в силу закона утратил на них право (ст. 233 ГК РФ).
В случае обнаружения клада, содержащего вещи, относящиеся к памятникам истории или
культуры, они подлежат передаче в государственную собственность. При этом собственник земельного
участка или иного имущества, где клад был сокрыт, и лицо, обнаружившее клад, имеют право на
получение вместе вознаграждения в размере пятидесяти процентов стоимости клада.
При обнаружении такого клада лицом, производившим раскопки или поиски ценностей без
согласия собственника имущества, где клад был сокрыт, вознаграждение этому лицу не выплачивается и
полностью поступает собственнику;
24) доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов
деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога на вмененный доход для
отдельных видов деятельности, а также при налогообложении которых применяется упрощенная система
налогообложения и система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей
(единый сельскохозяйственный налог).
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов
деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и
применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах.
Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по
решению субъекта Российской Федерации в отношении следующих видов предпринимательской
деятельности:
1) оказания бытовых услуг;
2) оказания ветеринарных услуг;
3) оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
4) розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала
по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие
объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;
4.1) оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;
5) оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью
не более 150 квадратных метров;
6) оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых
организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных
средств;
7) распространения и (или) размещения наружной рекламы.
Упрощенная система налогообложения применяется наряду с общей системой налогообложения,
предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму
налогообложения осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке,
предусмотренном главой 26.2 НК РФ.
Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями
предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от
осуществления предпринимательской деятельности), налога на имущество (в отношении имущества,
используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с
доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений,
начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам
хозяйственной деятельности за налоговый период. Индивидуальные предприниматели, применяющие
упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную
стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК
РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Единый сельскохозяйственный налог устанавливается главой 26.1 НК РФ и применяется наряду с
общим режимом налогообложения.
Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога или возврат к общему режиму
налогообложения осуществляется индивидуальными предпринимателями добровольно.
Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога индивидуальными предпринимателями
предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от
осуществления предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость (за
исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и
Таможенным кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской
Федерации), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для
осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога уплатой единого
сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности
индивидуальных предпринимателей за налоговый период.
Индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного
налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Иные налоги и сборы уплачиваются индивидуальными предпринимателями, перешедшими на
уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с общим режимом налогообложения.
Сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются индивидуальные предприниматели,
производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее
первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию и (или) рыбу,
при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких индивидуальных
предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и
(или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из
сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не
менее 70 процентов;
25) суммы процентов по государственным казначейским обязательствам, облигациям и другим
государственным ценным бумагам бывшего СССР, Российской Федерации и субъектов Российской
Федерации, а так же по облигациям и ценным бумагам, выпущенным по решению представительных
органов местного самоуправления;
26) доходы, получаемые детьми-сиротами и детьми, являющимися членами семей, доходы
которых на одного члена не превышают прожиточного минимума, от благотворительных фондов,
зарегистрированных в установленном порядке, и религиозных организаций;
27) доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках,
находящихся на территории Российской Федерации, если:
- проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм,рассчитанных исходя из
действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, в течение периода,
за который начислены указанные проценты,
- установленная ставка не превышает 9 процентов годовых по вкладам в иностранной валюте;
28) доходы, не превышающие 2000 рублей, полученные по каждому из следующих оснований за
налоговый период:
- стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных
предпринимателей, и не подлежащих обложению налогом на наследование или дарение в соответствии
с действующим законодательством;
- стоимость призов в денежной и натуральной формах, полученных налогоплательщиками на
конкурсах и соревнованиях, проводимых в соответствии с решениями Правительства РФ,
законодательных (представительных) органов государственной власти или представительных органов
местного самоуправления;
- суммы материальной помощи, оказываемой работодателями работникам, а также бывшим
работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;
- возмещение (оплата) работодателями работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим
работникам (пенсионерам по возрасту), а так же инвалидам стоимости приобретенных ими (для них)
медикаментов, назначенных лечащим врачом. Освобождение от налогообложения предоставляется при
представлении документов, подтверждающих фактические расходы на приобретение этих
медикаментов;
- стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других
мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг);
- суммы материальной помощи, оказываемой инвалидам общественными организациями
инвалидов.
Данное положение действует до конца 2005 года. С 1 января 2006 года необлагаемый налогом
минимум доходов возрастет до 4000 рублей (Федеральный закон от 30 июня 2005 г. N 71-ФЗ).
Закон N 71-ФЗ также дополнил статью 217 НК РФ новым пунктом 33.
Согласно ему, работодатель не должен удерживать НДФЛ, если дарит подарки, оказывает
денежную и натуральную помощь ветеранам и инвалидам Великой отечественной войны (ВОВ), вдовам
погибших в период ВОВ, узникам нацистских концлагерей, а также некоторым другим похожим
категориям граждан. Но эти доходы не облагаются только в том случае, если их размер не превысит 10
000 руб. за весь налоговый период.
Это нововведение вступит в силу 1 января 2006 года. Сейчас с таких доходов нужно платить
НДФЛ в общем порядке по ставке 13 процентов. За одним исключением. В 2005 году налог не взимается,
если перечисленные выше плательщики получили подарки, денежную и натуральную помощь в связи с
60-летием Победы в ВОВ.
В этом случае, если с таких доходов налог уже уплачен, то его плательщикам вернут. Причем
возвратить переплату должны не позднее двух месяцев после вступления в силу Закона N 71-ФЗ. То
есть до 7 октября 2005 года включительно.
Напомним, что за возвратом переплаты могут обратиться как сами плательщики, так и налоговые
агенты (п. 4, 11 ст. 78 НК РФ);
29) доходы солдат, матросов, сержантов и старшин, проходящих военную службу по призыву, а
также лиц, призванных на военные сборы, в виде денежного довольствия, суточных и других сумм,
получаемых по месту службы, либо по месту прохождения военных сборов;
30) суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, а также из средств
избирательных фондов кандидатов, зарегистрированных кандидатов на должность Президента РФ,
кандидатов, зарегистрированных кандидатов в депутаты Государственной Думы, кандидатов,
зарегистрированных кандидатов в депутаты законодательного (представительного) органа
государственной власти субъекта Российской Федерации, кандидатов, зарегистрированных кандидатов
на должность главы исполнительной власти субъекта Российской Федерации, кандидатов,
зарегистрированных кандидатов выборного органа местного самоуправления, кандидатов,
зарегистрированных кандидатов на должность главы муниципального образования, кандидатов,
зарегистрированных кандидатов на должность в ином федеральном государственном органе,
государственном органе субъекта Российской Федерации, предусмотренном Конституцией Российской
Федерации, конституцией, уставом субъекта Российской Федерации и избираемых непосредственно
гражданами, кандидатов, зарегистрированных кандидатов на иную должность в органе местного
самоуправления, предусмотренную уставом муниципального образования и замещаемую посредством
прямых выборов, избирательных фондов избирательных объединений и избирательных блоков за
выполнение этими лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний;
31) выплаты, производимые профсоюзными комитетами (в том числе материальная помощь)
членам профсоюзов за счет членских взносов, за исключением вознаграждений и иных выплат за
выполнение трудовых обязанностей, а также выплаты, производимые молодежными и детскими
организациями своим членам за счет членских взносов на покрытие расходов, связанных с проведением
культурно-массовых, физкультурных и спортивных мероприятий.
Единственным исключением в данном случае являются выплаты вознаграждений и иные
выплаты за выполнение трудовых обязанностей. Так, если выплата (например, премии) носит характер
поощрения за труд, сумма этой премии подлежит налогообложению. При выплате (в денежной форме)
членам профсоюза за счет членских взносов подарков к юбилейным датам такие суммы не подлежат
налогообложению.
Если профсоюзные комитеты проводят дни здоровья, вечера и другие массовые мероприятия (с
организацией питания для участников этих мероприятий, в том числе не членов профсоюза) и при этом
невозможно определить стоимость полученных каждым участником материальных благ, то НДФЛ не
удерживается.
Спорным является вопрос о налогообложении материальной выгоды при выдаче займов членам
профсоюза за счет членских взносов. Например, в профкоме для членов профсоюза организована касса
взаимопомощи, денежные средства которой состоят из членских профсоюзных взносов. Членам кассы
взаимопомощи выдается на возвратной основе беспроцентная ссуда. В этой ситуации, по мнению
Минфина РФ, облагается НДФЛ полученная физическим лицом материальная выгода в виде экономии на
процентах (письмо от 3 июля 2001 г. N 04-04-06/365);
32) выигрыши по облигациям государственных займов Российской Федерации и суммы,
получаемые в погашение указанных облигаций.
Вопрос о заполнении налоговыми агентами налоговой отчетности по указанным доходам
решается в следующем порядке.
Если налогоплательщик получает доходы, которые полностью освобождаются от
налогообложения (например, государственные пенсии), то эти доходы не учитываются при заполнении
карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц (форма N 1-НДФЛ) и справки о доходах
(форма N 2-НДФЛ).
Если налогоплательщик получает доходы, которые освобождаются от налогообложения частично
(например, возмещение расходов на командировки в пределах норм), то эти доходы при заполнении
форм N 1-НДФЛ и N 2-НДФЛ следует учитывать в размере, превышающем освобождаемую от
налогообложения сумму дохода.
Если налогоплательщик получает доходы, упомянутые в пункте 28 статьи 217 НК РФ (например,
материальную помощь), то при заполнении форм N 1-НДФЛ и N 2-НДФЛ учитывают всю сумму таких
доходов. Одновременно с этим налогоплательщику предоставляется вычет в сумме, не превышающей
2000 рублей по каждому из оснований за весь налоговый период. Это связано с тем, что указанные
доходы освобождаются от налогообложения только в пределах указанной суммы. Поэтому для того,
чтобы налоговые органы смогли контролировать соблюдение данной нормы, налоговые агенты при
заполнении налоговой отчетности указывают всю сумму таких доходов, даже если они не превышают
2000 рублей.

Пример
Физическое лицо получило от ООО "Комета" материальную помощь в сумме 1500 руб., от ЗАО
"Спартак" материальную помощь 1600 руб.
Согласно пункту 28 статьи 217 НК РФ материальная помощь в сумме, не превышающей 2000
руб. в течение налогового периода, освобождается от налогообложения. Поэтому каждая из организаций
налог на доходы не исчисляла и не удерживала.
Однако в целом за год данное физическое лицо получило материальную помощь в сумме 3100
руб. Сумма превышения 1100 руб. (3100 - 2000) подлежит налогообложению на основании уведомления,
выписываемого налоговым органом.

Налоговые вычеты

Плательщики НДФЛ имеют право на налоговые вычеты. Они подразделяются на стандартные,


социальные, имущественные и профессиональные.

Стандартные налоговые вычеты


Стандартные налоговые вычеты перечислены в статье 218 НК РФ. Так, к ним относятся:
1) вычет в размере 3000 рублей за каждый месяц налогового периода для следующих категорий
налогоплательщиков:
- лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с
радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по
ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС;
- лиц, получивших инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС из числа лиц,
принимавших участие в ликвидации последствий катастрофы в пределах зоны отчуждения
Чернобыльской АЭС или занятых в эксплуатации или на других работах на Чернобыльской АЭС (в том
числе временно направленных или командированных), военнослужащих и военнообязанных, призванных
на специальные сборы и привлеченных к выполнению работ, связанных с ликвидацией последствий
катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от места дислокации указанных лиц и выполняемых
ими работ, а также лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной
противопожарной службы, проходивших (проходящих) службу в зоне отчуждения, лиц, эвакуированных
из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС и переселенных из зоны отселения либо выехавших в
добровольном порядке из указанных зон, лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей,
пострадавших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от времени, прошедшего со
дня проведения операции по трансплантации костного мозга и времени развития у этих лиц в этой связи
инвалидности;
- лиц, принимавших в 1986-1987 годах участие в работах по ликвидации последствий катастрофы
на Чернобыльской АЭС в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС или занятых в этот период на
работах, связанных с эвакуацией населения, материальных ценностей, сельскохозяйственных животных,
и в эксплуатации или на других работах на Чернобыльской АЭС (в том числе временно направленных
или командированных);
- военнослужащих, граждан, уволенных с военной службы, а также военнообязанных, призванных
на специальные сборы и привлеченных в этот период для выполнения работ, связанных с ликвидацией
последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, включая взлетноподъемный, инженерно-технический
составы гражданской авиации, независимо от места дислокации и выполняемых ими работ;
- лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной
противопожарной службы, в том числе граждан, уволенных с военной службы, проходивших в 1986-1987
годах службу в зоне отчуждения Чернобыльской АЭС;
- военнослужащих, граждан, уволенных с военной службы, а также военнообязанных, призванных
на военные сборы и принимавших участие в 1988-1990 годах в работах по объекту "Укрытие";
- лиц, ставших инвалидами, получившими или перенесшими лучевую болезнь и другие
заболевания вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов
радиоактивных отходов в реку Теча, из числа лиц, принимавших (в том числе временно направленных
или командированных) в 1957-1958 годах непосредственное участие в работах по ликвидации
последствий аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк", а также занятых на работах
по проведению защитных мероприятий и реабилитации радиоактивно загрязненных территорий вдоль
реки Теча в 1949-1956 годах, лиц, принимавших (в том числе временно направленных или
командированных) в 1959-1961 годах непосредственное участие в работах по ликвидации последствий
аварии на производственном объединении "Маяк" в 1957 году, лиц, эвакуированных (переселенных), а
также выехавших добровольно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению
вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных
отходов в реку Теча, включая детей, в том числе детей, которые в момент эвакуации (переселения)
находились в состоянии внутриутробного развития, а также военнослужащих, вольнонаемный состав
войсковых частей и специального контингента, которые были эвакуированы в 1957 году из зоны
радиоактивного загрязнения (при этом к выехавшим добровольно гражданам относятся лица, выехавшие
в период с 29 сентября 1957 года по 31 декабря 1958 года из населенных пунктов, подвергшихся
радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк",
а также лица, выехавшие в период с 1949 по 1956 год включительно из населенных пунктов,
подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие сбросов радиоактивных отходов в реку Теча),
лиц, проживающих в населенных пунктах, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие
аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку
Теча, где среднегодовая эффективная эквивалентная доза облучения составляла на 20 мая 1993 года
свыше 1 мЗ в (дополнительно по сравнению с уровнем естественного радиационного фона для данной
местности), лиц, выехавших добровольно на новое место жительства из населенных пунктов,
подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 году на производственном
объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, где среднегодовая эффективная
эквивалентная доза облучения составляла на 20 мая 1993 года свыше 1 мЗ в (дополнительно по
сравнению с уровнем естественного радиационного фона для данной местности);
- лиц, непосредственно участвовавших в испытаниях ядерного оружия в атмосфере и боевых
радиоактивных веществ, учениях с применением такого оружия до 31 января 1963 года;
- лиц, непосредственно участвовавших в подземных испытаниях ядерного оружия в условиях
нештатных радиационных ситуаций и действия других поражающих факторов ядерного оружия;
- лиц, непосредственно участвовавших в ликвидации радиационных аварий, происшедших на
ядерных установках надводных и подводных кораблей и на других военных объектах и
зарегистрированных в установленном порядке федеральным органом исполнительной власти,
уполномоченным в области обороны;
- лиц, непосредственно участвовавших в работах (в том числе военнослужащих) по сборке
ядерных зарядов до 31 декабря 1961 года;
- лиц, непосредственно участвовавших в подземных испытаниях ядерного оружия, проведении и
обеспечении работ по сбору и захоронению радиоактивных веществ;
- инвалидов Великой Отечественной войны;
- инвалидов из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения,
контузии или увечья, полученных при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных
обязанностей военной службы, либо полученных вследствие заболевания, связанного с пребыванием на
фронте, либо из числа бывших партизан, а также других категорий инвалидов, приравненных по
пенсионному обеспечению к указанным категориям военнослужащих.
Перечень заболеваний, связанных с выполнением работ по ликвидации последствий аварии на
Чернобыльской АЭС, утвержден приказом Минздрава РФ и Минтруда РФ от 26 мая 1999 г. N 198/85 "О
перечне заболеваний, связанных с выполнением работ по ликвидации последствий аварии на ЧАЭС". С
1 января 2005 года вступило в силу постановление Правительства РФ от 4 ноября 2004 г. N 592,
утвердившее Перечень заболеваний, возникновение или обострение которых обусловлено воздействием
радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, аварии в 1957 году на производственном
объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча.
В соответствии с постановлением Правительства РФ от 13 августа 1996 г. N 965 "О порядке
признания граждан инвалидами" инвалидность устанавливают Учреждения государственной службы
медикосоциальной экспертизы. При этом лицу, признанному в установленном порядке инвалидом,
выдают справку, которая подтверждает факт установления инвалидности. Форму справки утверждает
Министерство социальной защиты населения РФ.
Причинную связь заболеваний и инвалидности с работами по ликвидации последствий аварии на
ЧАЭС устанавливает Центральная межведомственная комиссия экспертного Совета по установлению
причинной связи заболеваний и инвалидности с работами по ликвидации последствий аварии на
Чернобыльской АЭС (приказ Минздрава СССР от 28 сентября 1988 г. N 731). При этом учреждение
государственной службы медикосоциальной экспертизы, устанавливая инвалидность в связи с
заболеванием в отношении вышеуказанной группы граждан, признает инвалидность, связанную с
выполнением работ по ликвидации последствий катастрофы на ЧАЭС, в безусловном порядке без
освидетельствования в межведомственных экспертных советах, военно-врачебных комиссиях и или иных
органах в том случае, если заболевание включено в утвержденный данным Приказом перечень
заболеваний (п. 2 приказа N 198/85).
Зона отчуждения - территория вокруг Чернобыльской АЭС, а также часть территории РФ,
загрязненные радиоактивными веществами вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, из которых
в соответствии с Нормами радиационной безопасности в 1986 и 1987 годах население было
эвакуировано (ранее в 1986-1987 годах указанная зона именовалась 30 километровой зоной,
впоследствии с 1988 года до 15 мая 1991 года - зоной отселения). Об этом сказано в статье 8 Закона РФ
"О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на
Чернобыльской АЭС".
По статье 1 Соглашения между Правительствами РФ, Республики Беларусь и Украины о порядке
осуществления взаимных расчетов за обустройство граждан, переселившихся с загрязненных в
результате Чернобыльской катастрофы территорий РФ, Республики Беларусь и Украины на территории
одного из этих государств к зонам отчуждения и зонам обязательного отселения относятся территории
каждого из этих государств, на которых среднегодовая эффективная эквивалентная доза облучения
населения, обусловленная последствиями Чернобыльской катастрофы, составляла, начиная с 1991
года, 0,5 бэр/год (или плотность загрязнения почв этих территорий цезием-137 составляет 15 Ки/кв.км. и
выше и стронцием-90 - 3 Ки/кв. км и выше или плутонием- 239, 240 - свыше 0,1 Ки/кв. км). Перечень
населенных пунктов, находящихся в границах зон радиоактивного загрязнения вследствие катастрофы
на Чернобыльской АЭС, утвержден Постановлением Правительства РФ от 18 декабря 1997 г. N 1582.
Зона отселения - часть территории РФ за пределами зоны отчуждения, на которой плотность
загрязнения почв цезием-137 составляет свыше 15 Ки/кв.км или стронцием-90 - свыше 3 Ки/кв.км или
плутонием-239, 240 - свыше 0,1 Ки/кв. км (ст. 8 Закона РФ "О социальной защите граждан, подвергшихся
воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС").
Под работами в 1998-1990 годах по объекту "Укрытие" понимаются все работы внутри защитного
сооружения 4-го энергоблока Чернобыльской АЭС независимо от времени пребывания в нем и
полученной дозовой нагрузки, а также практическое несение боевой службы военнослужащими
внутренних войск по охране объекта "Укрытие" на постах NN 15-19, работы по контролю за несением
службы, уровнем дозовых нагрузок на постах и проверке инженерно-технических средств охраны
объекта "Укрытие" по периметру, ограниченному указанными постами. Об этом сказано в пункте 5
приказа МЧС РФ, Минтруда РФ и Минфина РФ от 29 февраля 2000 г. N 114/66/23н "Об утверждении
порядка оформления и выдачи удостоверения участника ликвидации последствий катастрофы на
Чернобыльской АЭС".
Вопросы, связанные с социальной защитой граждан, подвергшихся воздействию радиации
вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных
отходов в реку Теча, регулируются в настоящее время Законом РФ от 26 ноября 1998 г. N 175-ФЗ.
Перечень заболеваний, возникновение или обострение которых обусловлено воздействием радиации
вследствие аварии в 1957 году на территории производственного объединения "Маяк" и сбросов
радиоактивных отходов в реку Теча, утвержден приказом Минздрава РФ и Минтруда РФ от 12 января
2000 г. N 6/9. При этом причинная связь заболеваний и инвалидности, имеющихся у соответствующей
категории граждан, а также смерти указанных граждан с последствиями радиации устанавливается
межведомственными экспертными советами и другими органами, определяемыми Правительством РФ.
Право на получение льгот и компенсаций соответствующей категории граждан дает
удостоверение единого образца. Положение о порядке оформления и выдачи удостоверений гражданам,
подвергшимся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении
"Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча утверждено приказом МЧС РФ от 24 апреля 2000 г.
N 229.
Лица, непосредственно участвовавшие в испытаниях ядерного оружия в атмосфере, боевых
радиоактивных веществ и в учениях с применением такого оружия до 1 января 1963 года, перечислены в
постановлении Правительства РФ от 11 декабря 1992 г. N 958 "О мерах по обеспечению социальной
защиты граждан из подразделений особого риска" (далее - постановление Правительства РФ N 958). К
ним относятся лица, выполнявшие служебные обязанности:
а) в составе частей, служб и подразделений в период проведения испытаний, учений в районе,
определенном в установленном порядке;
б) в период проведения испытаний, учений в составе экипажей самолетов-носителей, самолетов-
лабораторий, самолетов (вертолетов) прикрытия, радиационной разведки, аэрофотосъемки,
пробоотбора радиоактивных продуктов взрыва, а также в качестве авиаспециалистов по технической
эксплуатации, комплексной подготовке, ремонту и дезактивации этих самолетов (вертолетов) на
основных и вспомогательных аэродромах базирования;
в) в составе подразделений, проводивших анализ проб радиоактивных продуктов взрывов и
медико-биологические исследования с радиоактивно загрязненными биообъектами на территории
полигонов, на которых проводились испытания ядерного оружия и боевых радиоактивных веществ;
г) в составе частей, служб и подразделений, работавших на боевых полях после проведения
взрывов, включая строительные, монтажные, демонтажные и восстановительные работы, эвакуацию
объектов испытаний с боевых полей, их дезактивацию, уничтожение (захоронение) разрушенных
объектов, дезактивацию технических средств.
К лицам, непосредственно участвовавшим в подземных испытаниях ядерного оружия в условиях
нештатных радиационных ситуаций и действия других поражающих факторов ядерного оружия
относятся лица, непосредственно принимавшие участие в подземных испытаниях ядерного оружия в
условиях нештатных радиационных ситуаций и действия других поражающих факторов ядерного оружия
в составе государственных комиссий по проведению испытаний; экипажей самолетов (вертолетов)
пробоотбора радиоактивных продуктов взрыва, вертолетов, кораблей, судов экстренной эвакуации и
других обеспечивающих подразделений; групп съема материалов регистрации, аппаратурных
комплексов, групп радиационных и медикобиологических исследований с радиоактивно загрязненными
биообъектами; групп отбора радиоактивных проб и их лабораторной обработки; групп радиационной
разведки, групп живучести, групп проведения демонтажа техники и аппаратурных комплексов из
радиоактивно загрязненной зоны с последующей их дезактивацией; групп обеспечения режима и охраны
командного пункта и приустьевых площадок (п. 2 постановления Правительства РФ N 958). Перечень
нештатных радиационных ситуаций должен утверждаться Министерством обороны РФ и Министерством
РФ по атомной энергии.
Лицами, непосредственно участвовавшими в ликвидации радиационных аварий, происшедших
на ядерных установках надводных и подводных кораблей и на других военных объектах и
зарегистрированных в установленном порядке Министерством обороны РФ, признаются лица,
непосредственно участвовавшие в ликвидации радиационных аварий, зарегистрированных в
установленном порядке Министерством обороны Российской Федерации, происшедших на ядерных
установках надводных и подводных кораблей и других военных объектах, при выполнении служебных
обязанностей в составе экипажей подводных и надводных кораблей с ядерными установками с
постоянным или периодическим нахождением в зоне строгого режима с момента возникновения
радиационных аварий до их ликвидации; персонала технических баз и вспомогательных служб флота,
принимавшего участие в ликвидации радиационных аварий на ядерных установках подводных кораблей
и других военных объектах; государственных и ведомственных комиссий, назначенных для
расследования причин возникновения радиационных аварий и работавших на аварийных объектах (п. 3
постановления Правительства РФ N 958).
Лицами, непосредственно участвовавшими в работах (в том числе военнослужащих) по сборке
ядерных зарядов до 31 декабря 1961 года, являются лица, непосредственно участвовавшие в работах по
сборке ядерных зарядов при выполнении военнослужащими служебных обязанностей до 31 декабря
1961 г. в составе персонала инженерно-технических служб (сборочные бригады, проверочные
лаборатории, службы хранения); персонала хранилищ узлов ядерных зарядов; специалистов военных
представительств, непосредственно осуществлявших контроль за изготовлением компонентов ядерных
зарядов и за сборкой этих зарядов (п. 4 постановления Правительства РФ N 958).
К лицам, непосредственно участвовавшим в подземных испытаниях ядерного оружия,
проведении и обеспечении работ по сбору и захоронению радиоактивных веществ, относятся лица,
непосредственно участвовавшие в подземных испытаниях ядерного оружия, проведении и обеспечении
работ по сбору и захоронению радиоактивных веществ определяется при выполнении служебных
обязанностей в подразделениях научно-исследовательских учреждений Министерства обороны РФ,
проводивших работы в районе эпицентра подземного ядерного взрыва; в подразделениях, проводивших
радиационную разведку штольни, демонтаж оборудования и его дезактивацию после извлечения из
штольни; в под разделениях, осуществлявших проходку в полость подземного ядерного взрыва в
штольне; в подразделениях, проводивших работы по сбору и захоронению радиоактивных веществ,
образовавшихся в результате любых видов ядерных взрывов, испытаний боевых радиоактивных
веществ, эксплуатации и аварий ядерных энергетических установок средств вооружения (п. 5
Постановления Правительства РФ от 11 декабря 1992 г. "О мерах по обеспечению социальной защиты
граждан из подразделений особого риска").
О том, какие категории лиц считаются инвалидами ВОВ и инвалидами боевых действий, сказано
в статье 4 Федерального закона от 12 января 1995 г. N 5-ФЗ "О ветеранах":
1) военнослужащие, в том числе уволенные в запас (отставку), проходившие военную службу
(включая воспитанников воинских частей и юнг) либо временно находившиеся в воинских частях, штабах
и учреждениях, входивших в состав действующей армии, партизаны, члены подпольных организаций,
действовавших в период гражданской войны или период Великой Отечественной войны на временно
оккупированных территориях СССР, рабочие и служащие, работавшие в районах боевых действий,
ставшие инвалидами вследствие ранения, контузии, увечья или заболевания, полученных в период
гражданской войны или период Великой Отечественной войны в районах боевых действий, и
приравненные по пенсионному обеспечению к военнослужащим воинских частей, входивших в состав
действующей армии;
2) военнослужащие, ставшие инвалидами вследствие ранения, контузии, увечья или
заболевания, полученных при защите Отечества или исполнении обязанностей военной службы на
фронте, в районах боевых действий в периоды, указанные в настоящем Федеральном законе;
3) лица рядового и начальствующего состава органов внутренних дел и органов государственной
безопасности, ставшие инвалидами вследствие ранения, контузии, увечья или заболевания, полученных
при исполнении служебных обязанностей в районах боевых действий;
4) военнослужащие, лица рядового и начальствующего состава органов внутренних дел и
органов государственной безопасности, бойцы и командный состав истребительных батальонов, взводов
и отрядов защиты народа, ставшие инвалидами вследствие ранения, контузии, увечья или заболевания,
полученных при выполнении боевых заданий в период с 22 июня 1941 года по 31 декабря 1951 года, а
также при разминировании территорий и объектов на территории СССР и территориях других
государств, включая операции по боевому тралению в период с 22 июня 1941 года по 31 декабря 1957
года согласно решениям Правительства СССР;
5) лица, привлекавшиеся организациями Осоавиахима СССР и органами местной власти к сбору
боеприпасов и военной техники, разминированию территорий и объектов в период с февраля 1944 года
по декабрь 1951 года и ставшие инвалидами вследствие ранения, контузии или увечья, полученных в
указанный период;
6) лица, обслуживавшие действующие воинские части Вооруженных Сил СССР и Вооруженных
Сил Российской Федерации, находившиеся на территориях других государств, и ставшие инвалидами
вследствие ранения, контузии, увечья или заболевания, полученных в период ведения в этих
государствах боевых действий.
При использовании стандартного налогового вычета в размере 3000 рублей не допускается
одновременное применение стандартных налоговых вычетов в размере 500 рублей и 400 рублей.
Стандартный налоговый вычет в размере 3000 руб. предоставляется налогоплательщику
ежемесячно независимо от совокупной суммы дохода за год.

Пример
Работнику организации Яковлеву В.Н., являющемуся инвалидом Великой Отечественной войны,
ежемесячно начисляется заработная плата в размере 3000 руб. (в том числе районный коэффициент).
По заявлению Яковлева В.Н. ему предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 3000 руб.
В течение всего календарного года с указанного работника не будет удерживаться НДФЛ, так как
налоговая база получается нулевой.
В бухгалтерском учете делаются проводки:
Дебет 20
Кредит 70
- 3000 руб. - начислена заработная плата;
Дебет 70
Кредит 50
- 3000 руб. - выдана заработная плата.
2) вычет в размере 500 рублей за каждый месяц налогового периода распространяется на
следующие категории налогоплательщиков:
- Героев Советского Союза и Героев Российской Федерации, а также лиц,награжденных орденом
Славы трех степеней. Правовое положение Героев Советского Союза, Российской Федерации и лиц,
награжденных орденом Славы трех степеней (полными кавалерами ордена Славы), в настоящее время
регулируется Законом РФ от 15 января 1993 г. "О статусе Героев Советского Союза, Героев Российской
Федерации и полных кавалеров ордена Славы";
- лиц вольнонаемного состава Советской Армии и Военно-Морского Флота СССР, органов
внутренних дел СССР и государственной безопасности СССР, занимавших штатные должности в
воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой
Отечественной войны, либо лиц, находившихся в этот период в городах, участие в обороне которых
засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных
для военнослужащих частей действующей армии;
- участников Великой Отечественной войны, боевых операций по защите СССР из числа
военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав
армии, и бывших партизан;
- лиц, находившихся в Ленинграде в период его блокады в годы Великой Отечественной войны с
8 сентября 1941 года по 27 января 1944 года независимо от срока пребывания;
- бывших, в том числе несовершеннолетних, узников концлагерей, гетто и других мест
принудительного содержания, созданных фашистской Германией и ее союзниками в период Второй
мировой войны;
- инвалидов с детства, а также инвалидов I и II групп;
- лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с
радиационной нагрузкой, вызванные последствиями радиационных аварий на атомных объектах
гражданского или военного назначения, а также в результате испытаний, учений и иных работ, связанных
с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику;
- младший и средний медицинский персонал, врачей и других работников лечебных учреждений
(за исключением лиц, чья профессиональная деятельность связана с работой с любыми видами
источников ионизирующих излучений в условиях радиационной обстановки на их рабочем месте,
соответствующей профилю проводимой работы), получивших сверхнормативные дозы радиационного
облучения при оказании медицинской помощи и обслуживании в период с 26 апреля по 30 июня 1986
года, а также лиц, пострадавших в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС и являющихся
источником ионизирующих из лучений;
- лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей;
- рабочих и служащих, а также бывших военнослужащих и уволившихся со службы лиц
начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной
службы, сотрудников учреждений и органов уголовно-исполнительной системы, получивших
профессиональные заболевания, связанные с радиационным воздействием на работах в зоне
отчуждения Чернобыльской АЭС;
- лиц, принимавших (в том числе временно направленных или командированных) в 1957-1958
годах непосредственное участие в работах по ликвидации последствий аварии в 1957 году на
производственном объединении "Маяк", а также занятых на работах по проведению защитных
мероприятий и реабилитации радиоактивно загрязненных территорий вдоль реки Теча в 1949-1956
годах;
- лиц, эвакуированных (переселенных), а также выехавших добровольно из населенных пунктов,
подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в 1957 году на производственном
объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча, включая детей, в том числе детей,
которые в момент эвакуации (переселения) находились в состоянии внутриутробного развития, а также
бывших военнослужащих, вольнонаемный состав войсковых частей и специального контингента,
которые были эвакуированы в 1957 году из зоны радиоактивного загрязнения. При этом к выехавшим
добровольно лицам относятся лица, выехавшие с 29 сентября 1957 года по 31 декабря 1958 года
включительно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие аварии в
1957 году на производственном объединении "Маяк", а также выехавшие с 1949 по 1956 год
включительно из населенных пунктов, подвергшихся радиоактивному загрязнению вследствие сбросов
радиоактивных отходов в реку Теча;
- лиц, эвакуированных (в том числе выехавших добровольно) в 1986 году из зоны отчуждения
Чернобыльской АЭС, подвергшейся радиоактивному загрязнению вследствие катастрофы на
Чернобыльской АЭС, или переселенных (переселяемых), в том числе выехавших добровольно, из зоны
отселения в 1986 году и в последующие годы, включая детей, в том числе детей, которые в момент
эвакуации находились в состоянии внутриутробного развития;
- родителей и супругов военнослужащих, погибших вследствие ранения, контузии или увечья,
полученных ими при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей
военной службы, либо вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, а также
родителей и супругов государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей.
Указанный вычет предоставляется супругам погибших военнослужащих и государственных служащих,
если они не вступили в повторный брак;
- граждан, уволенных с военной службы или призывавшихся на военные сборы, выполнявших
интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия.
При использовании указанного вычета одновременное применение стандартных налоговых
вычетов в размере 3000 руб. и 400 руб. не допускается. Стандартный налоговый вычет в размере 500
руб. предоставляется налогоплательщику ежемесячно независимо от совокупной суммы дохода за год.

Пример
Работнику организации Петрову А.А. ежемесячно начисляется заработная плата в размере 3000
руб. (в том числе районный коэффициент). По заявлению работника ему как участнику ВОВ
предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 500 руб. В течение всего календарного года с
указанного работника удерживается НДФЛ за вычетом стандартного налогового вычета в размере 500
руб.
Например, в январе налоговая база составит 2500 руб. (3000 - 500), а сумма исчисленного налога
- 325 руб. (2500 руб. х 13%). Итого на руки работнику причитается 2675 руб. (3000 руб. - 325 руб.).
Бухгалтер оформит следующие проводки:
Дебет 20
Кредит 70
- 3000 руб. - начислена заработная плата;
Дебет 70
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"
- 325 руб. - удержан налог на доходы физических лиц;
Дебет 70
Кредит 50
- 2675 руб. - выдана заработная плата;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"
Кредит 51
- 325 руб. - перечислен налог на доходы физических лиц в бюджет.
3) вычет в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода распространяется на те
категории налогоплательщиков, которые не перечислены в пунктах 1 и 2 (которые не претендуют на
получение стандартных налоговых вычетов в размере 3000 руб. и 500 руб.). Он действует до месяца, в
котором доход этих налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового
периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка в размере 13 процентов) налоговым
агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей. Начиная с
месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 рублей, налоговый вычет не применяется.

Пример
Работнику организации Семенову А.И. ежемесячно начисляется заработная плата в размере
7000 руб. (в том числе районный коэффициент). По заявлению работника ему предоставляется
стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. В январе и феврале с указанного работника
удерживается сумма налога с дохода за вычетом стандартного налогового вычета в размере 400 руб.,
начиная с марта (месяца, когда совокупный доход превысил 20 000 руб.) и до конца года сумма налога
исчисляется с полного дохода без каких-либо вычетов.
Доход работника за январь составил 7000 руб. Налоговая база за январь определена в сумме
6600 руб. = 7000 руб. - 400 руб. Сумма исчисленного налога по ставке 13% составила сумму 858 руб. =
6600 руб. х 13%. На руки работнику причитается за январь 6142 руб. = 7000 руб. - 858 руб.
Доход работника за январь-февраль составил 14 000 руб. Налоговая база за январь-февраль
определена в сумме 13 200 руб. = 14 000 руб. - 400 руб. х 2 мес. Сумма исчисленного налога по ставке
13% составила сумму 1716 руб. = 13 200 руб. х 13%. С учетом ранее удержанного налога за январь
подлежит удержанию налог за февраль 858 руб. = 1716 руб. - 858 руб. На руки работнику причитается за
февраль 6142 руб. = 7000 руб. - 858 руб.
Доход работника за январь-февраль-март составил 21 000 руб. Налоговая база за январь-
февраль-март определена в сумме 20 200 руб. = 21 000 руб. - 400 руб. х 2 мес. Сумма исчисленного
налога по ставке 13% составила сумму 2626 руб. = 20 200 руб. х 13%. С учетом ранее удержанного
налога за январь-февраль подлежит удержанию налог за март 910 руб. = 2626 руб. - 1716 руб. На руки
работнику причитается за март 6090 руб. = 7000 руб. - 910 руб.
Все эти расчеты оформляются записями:
Январь
Дебет 20
Кредит 70
- 7000 руб. - начислена зарплата за январь работнику организации;
Январь
Дебет 70
Кредит 68
- 858 руб. - удержан НДФЛ;
Февраль
Дебет 70
Кредит 50
- 6142 руб. - выдана зарплата за январь;
Февраль
Дебет 68 Кредит 51
- 858 руб. - перечислен в бюджет НДФЛ;
Февраль
Дебет 20 Кредит 70
- 7000 руб. - начислена зарплата за февраль работнику организации;
Февраль
Дебет 70 Кредит 68
- 858 руб. - удержан НДФЛ;
Март
Дебет 70 Кредит 50
- 6142 руб. - выплачена зарплата за февраль;
Март
Дебет 68 Кредит 51
- 858 руб. - перечислен НДФЛ в бюджет;
Март
Дебет 20 Кредит 70
- 7000 руб. - начислена зарплата за март работнику организации;
Март
Дебет 70 Кредит 68
- 910 руб. - удержан НДФЛ;
Апрель
Дебет 70 Кредит 50
- 6090 руб. - выдана зарплата за март;
Апрель
Дебет 68 Кредит 51
- 910 руб. - перечислен НДФЛ в бюджет.
4) вычет в размере 600 рублей за каждый месяц налогового периода распространяется на:
каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые
являются родителями или супругами родителей;
каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями,
приемными родителями.
Указанный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщиков,
исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена
13-процентная налоговая ставка) налоговым агентом, представляющим данный стандартный налоговый
вычет, превысил 40 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 40 000 рублей,
налоговый вычет не применяется.
Налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого
учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у
родителей и (или) супругов родителей, опекунов или попечителей, приемных родителей.
Указанный налоговый вычет удваивается в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является
ребенком-инвалидом, а также в случае, если учащийся очной формы обучения, аспирант, ординатор,
студент в возрасте до 24 лет является инвалидом I или II группы.
Вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям, приемным родителям вычет
производится в двойном размере. Предоставление указанного налогового вычета вдовам (вдовцам),
одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за месяцем вступления их в брак.
Указанный вычет предоставляется вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или
попечителям, приемным родителям на основании их письменных заявлений и документов,
подтверждающих право на данный налоговый вычет. При этом иностранным физическим лицам, у
которых ребенок (дети) находится (находятся) за пределами Российской Федерации, такой вычет
предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором
проживает (проживают) ребенок (дети).
Под одинокими родителями понимается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном
браке.
В ходе предоставления данного вычета одиноким родителям на практике доминирующее
положение приобрела следующая точка зрения, основанная на разъяснениях налогового ведомства.
В письме УМНС РФ по г.Москве от 22 декабря 2003 г. N 27-08/70659 "Об ответах на вопросы"
разъяснено, что документами, подтверждающими право на указанный вычет для одиноких родителей, в
данном случае являются:
- для матери: ксерокопия паспорта, в котором отсутствует отметка ЗАГСа о регистрации брака,
ксерокопия паспорта с отметкой о расторжении брака (свидетельства о расторжении брака), справка
органа социальной защиты населения о том, что ей как одинокой матери назначено пособие на
содержание ребенка (детей) в повышенном размере, личная книжка одинокой матери (вне зависимости
от года выдачи она действует до достижения ребенком возраста 16 лет);
- для отца, обязанного документально подтвердить свое материальное участие в обеспечении
детей: исполнительный лист на уплату алиментов по решению суда либо нотариально удостоверенное
мировое соглашение между бывшими супругами о том, что он принимает на себя обязанности по
добровольной уплате алиментов.
При этом необходимо отметить, что требование о предоставлении таких документов в
обязательном порядке для подтверждения права на вычет, не основано на нормах НК РФ. Более того,
данные документы могут составляться далеко не во всех случаях. Таким образом, формальный отказ
налогового органа о предоставлении налогового вычета, основанный на отсутствии указанных выше
документов, не соответствует законодательству о налогах.
Указанный вывод подтверждается арбитражной практикой. Так, в постановлении ФАС Северо-
Западного округа от 4 марта 2003 г. N А05-10753/02-555/14 отмечено следующее.
В случае, если оба родителя не состоят в зарегистрированном браке, они оба признаются
одинокими родителями и соответственно имеют право на стандартный налоговый вычет на детей в
двойном размере, при условии участия в содержании ребенка.
При этом налоговой инспекцией не учтено, что в отличие от подпункта "а" пункта 6 статьи 3
Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц", предусматривавшей вычеты на иждивенцев, с
01.01.2001 статьей 218 НК РФ налоговые вычеты предоставляются за сам факт отцовства (материнства).
Кассационная инстанция считает, что произошло существенное изменение порядка
предоставления налоговых вычетов, ранее налоговым законодательством не предусмотренных. При
этом при предоставлении налогового вычета по подпункту 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ не имеет
значения наличие или отсутствие соглашения о бремени содержания несовершеннолетних детей по
нормам Семейного кодекса РФ.
Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей), или с месяца, в
котором установлена опека (попечительство), или с месяца вступления в силу договора о передаче
ребенка (детей) на воспитание в семью и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети)
достиг (достигли) возраста, указанного в абзацах пятом и шестом настоящего подпункта, или в случае
истечения срока действия либо до срочного расторжения договора о передаче ребенка (детей) на
воспитание в семью, или в случае смерти ребенка (детей). Налоговый вычет предоставляется за период
обучения ребенка (детей) в образовательном учреждении и (или) учебном заведении, включая
академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.
Налогоплательщикам, имеющим право более чем на один стандартный налоговый вычет,
предоставляется максимальный из соответствующих вычетов.
Стандартный налоговый вычет, установленный п. 4, предоставляется независимо от
предоставления иных стандартных вычетов.
Вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся
источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и
документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.
В случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода налоговые
вычеты, предусмотренные п. 3 и 4, осуществляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного
с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись
налоговые вычеты. Сумма полученного дохода подтверждается справкой о полученных
налогоплательщиком доходах, вы данной налоговым агентом.
Если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не
предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено законом, то по
окончании налогового периода на основании заявления налогоплательщика, прилагаемого к налоговой
декларации, и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится
перерасчет налоговой базы с учетом вычетов.
Социальные налоговые вычеты.
Предоставление социальных налоговых вычетов предусмотрено ст. 219 Налогового кодекса РФ.
Данная статья устанавливает три вида вычетов:
- затраты на благотворительность (благотворительные вычеты);
- затраты на обучение (образовательные вычеты);
- затраты на лечение (медицинские вычеты).
Применение данных вычетов ограничено установленными размерами. При этом необходимо
иметь в виду, что величина ограничения, установленная НК РФ, может быть изменена законодательными
органами субъектов РФ.
По способу представления социальные налоговые вычеты отличаются от стандартных. Если
стандартные налоговые вычеты предоставляются по желанию налогоплательщика либо работодателем
ежемесячно, либо налоговым органом по окончании календарного года, то социальные вычеты
предоставляются только налоговым органом по окончании календарного года.
Механизм предоставления социальных вычетов будет следующим.
1. В течение календарного года налогоплательщик реально перечислил средства на указанные
выше цели (благотворительность, обучение, лечение).
2. Налогоплательщик собрал подтверждающие документы об оплате и характере полученных
услуг (по обучению, лечению).
3. По окончании календарного года, в течение которого были осуществлены указанные затраты,
налогоплательщик подает налоговую декларацию, заявление на предоставление социальных вычетов и
документы, подтверждающие оплату и характер услуг.
При этом необходимо отметить, что срок для подачи налоговой декларации и заявления о
предоставлении социальных налоговых вычетов НК РФ не установлен. Однако, поскольку
предоставление социальных налоговых вычетов является разновидностью возврата налога, то
необходимо руководствоваться общим сроком, предусмотренным ст. 78 НК РФ. По данному вопросу МНС
РФ письмом от 4 февраля 2002 г. N СА-6-04/124 "О социальных налоговых вычетах" разъяснило
следующее.
В соответствии с п. 2 ст. 219 НК РФ социальные налоговые вычеты предоставляются на
основании письменного заявления налогоплательщика о предоставлении социальных налоговых
вычетов при подаче налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода.
Согласно п. 2 ст. 229 НК РФ лица, на которых не возложена обязанность представлять налоговую
декларацию, вправе представить такую декларацию в налоговый орган по месту жительства. В случае
представления декларации лицами, не обязанными подавать декларацию в соответствии со статьями
227-228 НК РФ, после 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, к ответственности,
установленной ст. 119 НК РФ, названные лица не привлекаются.
Пунктом 1 ст. 229 НК РФ установлено, что налоговая декларация представляется не позднее 30
апреля года, следующего за истекшим, налогоплательщиками, указанными в ст.ст. 227-228 НК РФ.
С учетом положений п. 8 ст. 78 НК РФ налоговые декларации с заявлениями о предоставлении
социальных вычетов могут быть представлены налогоплательщиками, поименованными в п. 1 и п. 2 ст.
229 НК РФ, в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором были произведены
соответствующие расходы (на благотворительность, обучение, лечение).
Заявление налогоплательщика о возврате суммы налога в связи с предоставлением социальных
налоговых вычетов может быть подано одно временно с подачей налоговой декларации и заявления о
социальных налоговых вычетах с приложением документов, подтверждающих расходы
налогоплательщика, указанные в подп. 1-3 п. 1 ст. 219 НК РФ.
4. Налоговый орган проверяет основания для предоставления вычетов и осуществляет
физическим лицам возврат переплаченного налога.
Согласно ст. 229 НК РФ обязанность по сдаче налоговой декларации возложена только на лиц,
самостоятельно уплачивающих налог. Вместе с тем, в п. 2 данной статьи установлено, что лица, на
которых не возложена обязанность представлять налоговую декларацию, вправе представить такую
декларацию в налоговый орган по месту жительства.
Таким образом, предоставление социальных налоговых вычетов ставится в зависимость от сдачи
налоговой декларации даже теми лицами, которые не обязаны ее сдавать. Следовательно, если
налоговая декларация сдается, то социальные вычеты предоставляются; если не сдается, то вычетов
нет.
Невостребованная (оставшаяся) сумма социальных налоговых вычетов (сумма превышения
вычетов над доходами) на следующий год не переносится. Так, согласно п. 3 ст. 210 НК РФ, в случае
превышения суммы налоговых вычетов в налоговом периоде над суммами доходов, облагаемых по
общей налоговой ставке 13%, подлежащих налогообложению за этот же налоговый период,
применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. При этом на
следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и
суммой указанных доходов не переносится.
Далее перечислим социальные вычеты, предусмотренные НК РФ.
1. Вычет в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели в
виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального
обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также
физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды
физического воспитания граждан и содержание спортивных команд, а также в сумме пожертвований,
перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими
уставной деятельности, - в размере фактически произведенных расходов, но не более 25 процентов
суммы дохода, полученного в налоговом периоде.
2. Вычет в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в
образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не
более 38 000 рублей, а также в сумме, уплаченной налогоплательщиком-родителем за обучение своих
детей в возрасте до 24 лет, налогоплательщиком-опекуном (налогоплательщиком-попечителем) за
обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет на дневной форме обучения в образовательных
учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 38 000
рублей на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя).
Право на получение указанного социального налогового вычета распространяется на
налогоплательщиков, осуществлявших обязанности опекуна или попечителя над гражданами, бывшими
их подопечными, после прекращения опеки или попечительства в случаях оплаты налогоплательщиками
обучения указанных граждан в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения в образовательных
учреждениях.
Вычет предоставляется при наличии у образовательного учреждения соответствующей лицензии
или иного документа, который подтверждает статус учебного заведения, а также представлении
налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы за обучение, за период
обучения вышеназванных лиц в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в
установленном порядке в процессе обучения.
3. Вычет в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению,
предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также уплаченной
налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в
возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях Российской Федерации (в соответствии с перечнем
медицинских услуг, утверждаемым Правительством Российской Федерации), а также в размере
стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым
Правительством Российской Федерации), назначенных им лечащим врачом, приобретаемых
налогоплательщиками за счет собственных средств.
Общая сумма данного налогового вычета не может превышать 38 000 рублей.
По дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации сумма
налогового вычета принимается в размере фактически произведенных расходов. Перечень
дорогостоящих видов лечения утверждается постановлением Правительства Российской Федерации.
Вычет сумм оплаты стоимости лечения предоставляется налогоплательщику, если лечение
производится в медицинских учреждениях, имеющих соответствующие лицензии на осуществление
медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов,
подтверждающих его фактические расходы на лечение и приобретение медикаментов.
Указанный социальный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику, если оплата
лечения и приобретенных медикаментов не была произведена организацией за счет средств
работодателей.
Согласно определению КС РФ от 14 декабря 2004 г. N 447-О данные положения не могут служить
основанием для отказа в предоставлении налогоплательщику социального налогового вычета в сумме,
уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные физическими лицами,
имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности и занимающимися частной
медицинской практикой.
Документом, подтверждающим получение и оплату медицинских услуг, является Справка об
оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы РФ. Форма данной справки
утверждена совместным приказом Минздрава РФ N 289 и МНС РФ N БГ-3-04/256 от 25 июля 2001 г. "О
реализации постановления Правительства РФ от 19.03.2001 г. N 201 "Об утверждении перечней
медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях РФ, лекарственных
средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при
определении суммы социального налогового вычета".
В соответствии с Инструкцией по учету, хранению и заполнению справки об оплате медицинских
услуг для предоставления в налоговые органы РФ (утверждена приказом Минздрава РФ N 289 и МНС РФ
N БГ-3-04/256 от 25 июля 2001 г.) справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые
органы РФ заполняется всеми учреждениями здравоохранения, имеющими лицензию на осуществление
медицинской деятельности, независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности.
Справка удостоверяет факт получения медицинской услуги и ее оплаты через кассу учреждения
здравоохранения за счет средств налогоплательщика.
Справка выдается после оплаты медицинской услуги и при наличии документов,
подтверждающих произведенные расходы, по требованию налогоплательщика, производившего оплату
медицинских услуг, оказанных ему лично, его супруге (супругу), его родителям, его детям в возрасте до
18 лет, и имеет следующую форму:

Корешок к справке об оплате медицинских услуг для представления


в налоговые органы Российской Федерации N_______

Ф.И.О. налогоплательщика _______________________________________________.


ИНН налогоплательщика___________________________________________________.
Ф.И.О. пациента____________________________________________ , код услуги.
N карты амбулаторного, стационарного больного __________________________.
Стоимость медицинских услуг_____________________________________________.
Дата оплаты "__"______ 20__ г. Дата выдачи справки "___"______ 20__ г.
Подпись лица, выдавшего справку _____________. Подпись получателя_______.

________________________________________________________________________
Линия отрыва

Министерство здравоохранения Российской Федерации


_________________________________________________
наименование и адрес учреждения,
_________________________________________________
выдавшего справку, ИНН N, лицензия N,
_________________________________________________
дата выдачи лицензии, срок ее действия,
_________________________________________________
кем выдана лицензия

Справка об оплате медицинских услуг


для представления в налоговые органы Российской Федерации N __________

от "___"__________ 20 ____ г.

Выдана налогоплательщику (Ф.И.О.)________________________________________


ИНН налогоплательщика____________________________________________________
В том, что он (она) оплатил(а) медицинские услуги стоимостью ____________
(сумма прописью)
______________________________ , код услуги_____________________________
оказанные: ему(ей), супруге(у), сыну(дочери), матери(отцу)______________
(нужное подчеркнуть) (Ф.И.О. полностью)
Дата оплаты "____"_____________ 20____ г.
Фамилия, имя, отчество и должность лица, выдавшего справку______________.
N телефона (______)_____________,
код

печать /подпись лица, выдавшего справку/

Бланк. Формат А5.


Срок хранения 3 года.

Фамилия, имя и отчество налогоплательщика и пациента указывается полностью. В случае, если


налогоплательщик и пациент являются одним лицом, в строке Ф.И.О. пациента ставится прочерк.
В справке на основании кассового чека (приходного ордера или иного документа,
подтверждающего внесение денежных средств) указываются стоимость медицинской услуги по коду 1
или дорогостоящего лечения по коду 2, оплаченных за счет средств налогоплательщика, в рублях
прописью с большой буквы, а также дата оплаты медицинской услуги.
Справка выдается на руки налогоплательщику, корешок к справке остается в учреждении
здравоохранения и подлежит хранению в течение трех лет.
Расходы на оплату медикаментов подтверждаются рецептурным бланком учетной формы N
107/у.
Лечащий врач выписывает пациенту рецепт в двух экземплярах, один их которых предъявляется
в аптечное учреждение для получения лекарственных средств, второй представляется в налоговый
орган РФ при подаче налоговой декларации по месту жительства налогоплательщика.
На экземпляре рецепта, предназначенного для представления в налоговые органы РФ, лечащий
врач в центре рецептурного бланка проставляет штамп "Для налоговых органов Российской Федерации,
ИНН налогоплательщика", рецепт заверяется подписью и личной печатью врача, печатью учреждения
здравоохранения.
Экземпляр рецепта со штампом "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН
налогоплательщика" остается на руках у налогоплательщика, оплатившего расходы по приобретению
лекарственных средств, назначенных лечащим врачом ему либо его супруге (супругу), его родителям, его
детям в возрасте до 18 лет для представления такого рецепта вместе с письменным заявлением, с
товарным и кассовым чеками из аптечного учреждения, осуществившего отпуск лекарственных средств,
в налоговый орган РФ по месту жительства.
В соответствии с письмом МНС РФ от 4 февраля 2002 г. N СА-6-04/124 "О социальных налоговых
вычетах" налоговый орган на основании ст. 31 НК РФ вправе требовать у налогоплательщика,
заявляющего социальный налоговый вычет в связи с расходами на оплату медицинских услуг и
дорогостоящих видов лечения, следующие документы:
- справку (справки) о доходах налогоплательщика ф. N 2-НДФЛ;
- справку об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы РФ по форме,
утвержденной Приказом МНС РФ от 25 июля 2001 г. N 289/БГ-3-04/256;
- копии платежных документов, подтверждающие внесение (перечисление) налогоплательщиком
денежных средств медицинским учреждениям РФ;
копию договора налогоплательщика с медицинским учреждением РФ об оказании медицинских
услуг или дорогостоящих видов лечения, если такой договор заключался;
- копию свидетельства о браке, если налогоплательщиком оплачены медицинские услуги и
лечение за своего супруга;
- копию свидетельства о рождении налогоплательщика, если налогоплательщиком оплачены
медицинские услуги и лечение за своего родителя (родителей), или иной подтверждающий документ;
- копию (копии) свидетельства о рождении ребенка (детей) налогоплательщика, если
налогоплательщиком оплачены медицинские услуги и лечение за своего ребенка (детей) в возрасте до
18 лет.
Особое внимание следует обратить на порядок применения медицинских вычетов при
осуществлении затрат разными налогоплательщиками на лечение одного и того же физического лица.
Данное положение касается оплаты лечения детьми одного и того же родителя (матери или отца) или
оплаты лечения одного и того же ребенка обоими родителями. Так, в отличие от образовательных
вычетов, когда льгота в отношении детей предоставляется в общей сумме на обоих родителей,
медицинские вычеты предоставляются каждому налогоплательщику самостоятельно, а не в общей
сумме.
Следовательно, если отец и мать самостоятельно каждый оплатит за лечение одного и того же
ребенка по 25 000 руб., то каждому из них должна предоставляться льгота в сумме 25 000 руб.
Таким образом, важное значение имеет тот факт, кто именно осуществлял оплату (на чье имя
оформлены документы на оплату).

Пример (без учета иных вычетов)


Гражданин Мальцев А.В. в течение года оплатил услуги по лечению и за медикаменты 20 000
руб., в том числе:
- в отношении себя 3500 руб.;
- в отношении своего отца 5000 руб.;
- в отношении супруги 2500 руб.;
- в отношении сына Сергея 16 лет 9000 руб. Годовой доход Мальцева А.В., подлежащий
уменьшению на сумму вычетов, составил 50 000 руб.
Гражданка Мальцева А.Н. (супруга Мальцева А.В.) в течение года оплатила услуги по лечению и
за медикаменты 30 000 руб., в том числе:
- в отношении себя 4000 руб.;
- в отношении своей матери 6000 руб.;
- в отношении сына Сергея 16 лет 20 000 руб. Годовой доход Мальцевой А.Н., подлежащий
уменьшению на сумму вычетов, составил 40 000 руб. В этих условиях Мальцев А.В. имеет право на
медицинские вычеты в полной сумме фактических затрат 20 000 руб. Мальцева А.Н. имеет право на
медицинские вычеты в части затрат в сумме 30 000 руб. Налоговая база Мальцева А.В. = 30 000 руб. (50
000 - 20 000). Налоговая база Мальцевой А.Н. = 10 000 руб. (40 000 - 30 000).
Социальные налоговые вычеты предоставляются на основании письменного заявления
налогоплательщика при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщиком по
окончании налогового периода.

Имущественные налоговые вычеты.


1. Вычет в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых
домов, квартир, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных
участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее
трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 рублей, а так же в суммах, полученных в налоговом
периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех
лет, но не превышающих 125 000 рублей. При продаже жилых домов, квартир, включая
приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в
указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при
продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более,
имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при
продаже указанного имущества.
Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета
налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически
произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов,
за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг. При продаже доли
(ее части) в уставном капитале организации налогоплательщик также вправе уменьшить сумму своих
облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных
расходов, связанных с получением этих доходов.
При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной
собственности, соответствующий размер имущественного на логового вычета распределяется между
совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в
случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности).
При реализации акций (долей, паев), полученных налогоплательщиком при реорганизации
организаций, срок их нахождения в собственности налогоплательщика исчисляется с даты приобретения
в собственность акций (долей, паев) реорганизуемых организаций.
2. Вычет в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо
приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, в
размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов
по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и
фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской
Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.
В фактические расходы на новое строительство либо приобретение жилого дома или доли
(долей) в нем могут включаться:
- расходы на разработку проектно-сметной документации;
- расходы на приобретение строительных и отделочных материалов;
- расходы на приобретение жилого дома, в том числе неоконченного строительством;
- расходы, связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не
оконченного строительством) и отделке;
- расходы на подключение к сетям электро-, водо-, газо- снабжения и канализации или создание
автономных источников электро-, водо-, газо- снабжения и канализации.
В фактические расходы на приобретение квартиры или доли (долей) в ней могут включаться:
- расходы на приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме;
- расходы на приобретение отделочных материалов;
- расходы на работы, связанные с отделкой квартиры.
Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку
приобретенной квартиры возможно в том случае, если в договоре, на основании которого осуществлено
такое приобретение, указано приобретение незавершенных строительством жилого дома или квартиры
(прав на квартиру) без отделки или доли (долей) в них.
Общий размер имущественного налогового вычета не может превышать 1 000 000 рублей без
учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от
кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным
налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации
жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.
Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет:
при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе неоконченного строительством)
или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю
(доли) в нем;
при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме -
договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о
передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право
собственности на квартиру или долю (доли) в ней.
Указанный имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании
письменного заявления налогоплательщика, а также платежных документов, оформленных в
установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по
произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении
денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке
материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие
документы).
При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер
имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их долей
(долями) собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома или
квартиры в общую совместную собственность).
Данный вычет не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или
приобретение жилого дома, квартиры или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за
счет средств работодателей или иных лиц, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома,
квартиры или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися
взаимозависимыми в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ.
Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не
допускается.
Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован
полностью, его остаток разрешается переносить на последующие налоговые периоды до полного его
использования.
Имущественные налоговые вычеты (за исключением имущественных налоговых вычетов по
операциям с ценными бумагами) предоставляются на основании письменного заявления
налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового
периода.
Имущественный налоговый вычет, предусмотренный п. 2, может быть предоставлен
налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (налоговому
агенту) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет
налоговым органом.
Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного
налогового агента по своему выбору. Налоговый агент обязан предоставить имущественный налоговый
вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет,
выданного налоговым органом.
Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового
агента в соответствии с настоящим пунктом должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не
превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика,
документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета.
Сейчас имущественный вычет по ценным бумагам можно применить, когда нет возможности
подтвердить расходы, связанные с их приобретением, хранением и продажей (п. 3 ст. 214.1 НК РФ). В
этом случае доход от продажи ценных бумаг, находящихся в собственности физического лица менее
трех лет, не облагается НДФЛ в пределах 125 000 рублей, а три года и более - в полной сумме (подп. 1 п.
1 ст. 220 НК РФ). Федеральным законом от 6 июня 2005 года N 58-ФЗ данное положение изменено,
однако изменение вступит в силу лишь с 1 января 2007 года. С этой даты вычет по указанным сделкам
применяться не будет. Доход от продажи ценных бумаг можно будет уменьшить только на сумму
расходов, связанных с их приобретением, хранением и продажей (п. 3 ст. 214.1 НК РФ).
Корреспондирующее этой поправке изменение также внесено в подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ.
Следовательно, с 2007 года без документального подтверждения затрат налог физическому лицу
придется заплатить со всей продажной стоимости ценных бумаг.
При продаже акций, полученных при обмене (конвертации), физическое лицо может уменьшить
доход от реализации на все расходы по при обретению акций, которыми гражданин владел до обмена.
Безусловно, все затраты необходимо подтвердить документально. Это изменение так же внесено в п. 3
ст. 214.1 НК РФ Федеральным законом N 58-ФЗ. Оно начнет действовать уже с 1 января 2006 года.
Гражданин, имеющий в собственности активы компании, подвергшейся реорганизации, в итоге
становится совладельцем нескольких организаций. При реализации физическим лицом акций (долей,
паев), полученных в ходе реорганизации эмитента, оно вправе уменьшить свои доходы от такой продажи
на стоимость акций (долей, паев), определенную по правилам, установленным ст. 277 НК РФ.
Статья 277 НК РФ устанавливает порядок определения стоимости акций (долей, паев) при
различных формах реорганизации. Так, стоимость акций при реорганизации в форме слияния,
присоединения или преобразования, определяется следующим образом. Она равняется стоимости
конвертированных акций реорганизуемого юридического лица по данным его налогового учета.
Моментом определения стоимости ценных бумаг здесь будет дата завершения реорганизации, т.е. когда
внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности
присоединяемых юридических лиц. В том же порядке нужно оценивать стоимость долей (паев).
При реорганизации путем выделения или разделения организации стоимость акций определяется
иначе. Здесь акции реорганизуемой компании нужно поделить. Стоимость акций каждой вновь созданной
организации будет равна только части стоимости акций реорганизуемой компании, принадлежащих
физическому лицу. Эта часть определяется по соотношению стоимости чистых активов вновь созданной
организации к стоимости чистых активов реорганизуемой компании.
Теперь определим стоимость акций компании, в отношении которой проходит процедура
реорганизации. Ее рассчитывают как разницу между стоимостью акций этой компании и стоимостью
акций всех образовавшихся юридических лиц. Аналогично считается и стоимость долей (паев).
В Федеральном законе N 58-ФЗ также уточнен момент, с которого надо считать срок нахождения
в собственности физического лица акций (долей, паев) реорганизуемых компаний. Этот срок исчисляется
с даты приобретения в собственность таких акций (долей, паев).

Профессиональные налоговые вычеты.


1. Право на данные вычеты имеют индивидуальные предприниматели,частные нотариусы и
другие лица, занимающиеся частной практикой, - в сумме фактически произведенных ими и
документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком
самостоятельно. К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина,
которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.
Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного налогоплательщиками, принимаются к
вычету в том случае, если это имущество, являющееся объектом налогообложения в соответствии со
статьями главы "Налог на имущество физических лиц" (за исключением жилых домов, квартир, дач и
гаражей), непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.
Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с
деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет
производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным
предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в
отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования
юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.
Президиум ВАС РФ в постановлении от 11 мая 2005 г. N 15761/04 от метил, что "согласно статье
221 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщики не в состоянии документально
подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей,
профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов,
полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи
письменного заявления в налоговый орган одновременно с подачей налоговой декларации по окончании
налогового периода. В силу указанных правовых норм налогоплательщику предоставлено право
получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в
состоянии документально подтвердить понесенные им расходы. В связи с этим при подаче заявления
налогоплательщик обязан доказать лишь факты осуществления деятельности в качестве
индивидуального предпринимателя и получения дохода от этой деятельности. Обязанность
представления доказательств понесенных расходов, связанных с осуществлением предпринимательской
деятельности, в целях получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от
полученного дохода законом не установлена.
Кроме того, предусмотренный статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации
профессиональный налоговый вычет не может ставиться в зависимость от вида предпринимательской
деятельности либо от ее направления".
2. Налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам
гражданско-правового характера, получают вычет в сумме фактически произведенных ими и
документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ
(оказанием услуг).
При этом профессиональный налоговый вычет не учитывается при выплате доходов
зарегистрированным в установленном порядке индивидуальным предпринимателям.
Профессиональный налоговый вычет предоставляется организацией на основании письменного
заявления работника в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных
расходов, не посредственно связанных с выполнением работ (оказанием услуг) по договорам
гражданско-правового характера, заключенных с этой организацией.

Пример
ООО "Ветер" заключило договор с физическим лицом, не являющимся зарегистрированным
предпринимателем (свидетельство о государственной регистрации предпринимательской деятельности в
организацию не представлено), на выполнение работ по изготовлению стеллажей в архив. Стоимость
работ определена в сумме 5000 руб. Работы должны производиться из материала заказчика
(организации). Тем не менее, в процессе работы физическое лицо-подрядчик вынужден был закупить
дополнительные оригинальные материалы на сумму 826 руб., о чем в организацию предоставлено
документальное подтверждение их приобретения (счет, кассовый и товарный чек, т.п.). Кроме того,
подрядчик вынужден был получить платную консультацию на сумму 50 руб. в отделе коммунального
хозяйства по вопросам, связанным с проведением работ в об устраиваемом помещении (приложена
квитанция). Согласно заявлению физического лица указанные расходы, связанные непосредственно с
выполнением работ (а значит, с по лучением вознаграждения), учтены организацией в качестве
профессиональных налоговых вычетов при исчислении налога на доходы.
Работнику начислено вознаграждение в размере 5000 руб. По заявлению работника ему
предоставляется профессиональный налоговый вычет в размере 876 руб. = 826 руб. + 50 руб. С
указанного работника подлежит удержанию сумма налога с дохода по ставке 13% в размере 536 руб. =
(5000 руб. - 876 руб.) х 13%
На руки работнику причитается 4464 руб. = 5000 руб. - 536 руб.
В бухгалтерском учете составляются проводки:
Дебет 20
Кредит 76
- 5000 руб. - начислено вознаграждение за выполненную работу по изготовлению стеллажей;
Дебет 76
Кредит 68
- 536 руб. - удержан НДФЛ;
Дебет 76
Кредит 50
- 4464 руб. - выплачено вознаграждение работнику;
Дебет 68
Кредит 51
- 536 руб. - перечислен НДФЛ в бюджет.
3. Налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание,
исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения
авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, имеют право на вычет в сумме фактически
произведенных и документально подтвержденных расходов.
Профессиональный налоговый вычет предоставляется организацией на основании письменного
заявления налогоплательщика. При определении налоговой базы расходы, подтвержденные
документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.
Если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, они
принимаются к вычету в следующих размерах:
┌────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┬─────────────────────┐
│ │Нормативы затрат (в│
│ │процентах к сумме на-│
│ │численного дохода) │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Создание литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и│ 20 │
│цирка │ │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Создание художественно-графических произведений, фоторабот для печати,│ 30 │
│произведений архитектуры и дизайна │ │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи,│ 40 │
│декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи,│ │
│театрально- и кино-декорационного искусства и графики, выполненных в различ-│ │
│ной технике │ │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Создание аудиовизуальных произведений (видео-, теле- и кинофильмов) │ 30 │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Создание музыкальных произведений: │ 40 │
│музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий),│ │
│симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового│ │
│оркестра, оригинальной музыки для кино, теле- и видеофильмов и театральных│ │
│постановок │ │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│других музыкальных произведений, в том числе подготовленных к опубликованию │ 25 │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Исполнение произведений литературы и искусства │ 20 │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Создание научных трудов и разработок │ 20 │
├────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────┤
│Открытия, изобретения и создание промышленных образцов (к сумме дохода,│ 30 │
│полученного за первые два года использования) │ │
└────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┴─────────────────────┘
К расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим
законодательством о налогах и сборах для указанных видов деятельности (за исключением налога на
доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.
При определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут
учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.
Налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем
подачи письменного заявления налоговому агенту. При отсутствии налогового агента это право
реализуется путем подачи письменного заявления в налоговый орган одновременно с подачей налоговой
декларации по окончании налогового периода.
Может ли предприниматель включить в сумму профессионального налогового вычета затраты на
бухгалтерское сопровождение? Специалисты ФНС РФ и УФНС РФ по г. Москве считают, что не может
(см., например, письмо УМНС РФ по г. Москве от 22 декабря 2003 г. N 27-08/70659). В соответствии с
подп. 11 п. 47 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных
предпринимателей, утвержденных совместным приказом Минфина и МНС РФ от 13 августа 2002 г. N 86н,
БГ-3-04/430, к прочим расходам относятся затраты на консультирование, оказанное по договорам
возмездного оказания услуг. Вместе с тем, данный подпункт исключает из таких расходов оплату услуг,
которые связаны с выполнением обязанностей, возложенных на предпринимателя российским
законодательством. Именно такая обязанность, по мнению налоговиков, закреплена в п. 2 ст. 227 НК РФ,
устанавливающем, что индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога,
подлежащие уплате в соответствующий бюджет.
Однако расчет налога - это не единственная обязанность индивидуального предпринимателя. Он
также оформляет "первичку", ведет кассовую книгу, отслеживает расчеты с дебиторами и кредиторами,
сдает отчеты в налоговую инспекцию. Кроме того, в зависимости от рода деятельности предприниматель
может платить не только НДФЛ, но и другие налоги (НДС, ЕСН, акцизы и т.д.). Для их правильного
расчета ему просто необходим квалифицированный бухгалтер. Зарплату бухгалтера, выплаченную в
рамках трудового договора, предприниматель вправе учесть в составе расходов на оплату труда. Сюда
же войдут ЕСН и взносы в ПФ РФ с этого вознаграждения.
Расходы на оплату труда бухгалтера экономически обоснованы и непосредственно связаны с
деятельностью, направленной на получение дохода. Эти ключевые условия принятия расходов
прописаны в главе 25 НК РФ. Именно на основании этой главы налогоплательщик в данном случае и
формирует сумму профессионального налогового вычета по НДФЛ (п. 1 ст. 221 НК РФ).
В целях избежания возможного конфликта с налоговыми органами не надо заключать трудовой
договор или договор на оказание услуг по ведению бухгалтерского учета. Их вполне заменит гражданско-
правовой договор на оказание консультационных услуг по ведению учета и составлению деклараций.
Налоговые агенты вправе применять при исчислении налога на доходы физических лиц только
стандартные и частично профессиональные налоговые вычеты.

Раздел 5. Льготы по единому социальному налогу

ЕСН должны уплачивать следующие категории физических лиц: индивидуальные


предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, но
использующие труд наемных работников, адвокаты.
Статьей 238 НК РФ предусмотрены суммы, не учитываемые при определении объекта
налогообложения ЕСН. К ним относятся:
1) государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской
Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных
органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по
уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.
Основным изменением 2005 года по вопросу выплаты пособий по временной
нетрудоспособности является положения ст. 8 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ "О
бюджете Фонда социального страхования РФ на 2005 год".
В соответствии с данной нормой установлено, что в 2005 году пособие по временной
нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний) выплачивается застрахованному в следующем
порядке:
- за первые два дня временной нетрудоспособности - за счет средств работодателя;
- с третьего дня временной нетрудоспособности - за счет средств ФСС РФ.
При этом необходимо учитывать, что данное положение действует временно до принятия
федерального закона об обязательном социальном страховании на случай временной
нетрудоспособности в связи с материнством и на случай смерти.
Указанное изменение означает, что пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в
настоящее время за счет двух источников.
Следовательно, выплаты за первые два дня также являются пособием и не подлежат обложению
ЕСН.
Что касается максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, который
определен в размере 12 480 рублей, то данные ограничения установлены для выплат за счет средств
ФСС РФ. Следователь но, по нашему мнению, указанное ограничение на первые два дня, оплачиваемые
за счет средств работодателя, не распространяется;
2) все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными
актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного
самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с
законодательством Российской Федерации), связанных с:
- возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;
- бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов,
топлива или соответствующего денежного возмещения;
- оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с
выплатой денежных средств взамен этого довольствия;
- оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной
формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-
тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;
- увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск;
- возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня
работников;
- трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по
сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации;
- выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в
другую местность и возмещение командировочных расходов).
В ст. 1084 Гражданского кодекса РФ установлено, что вред, причиненный жизни или здоровью
гражданина при исполнении договорных обязательств, а также при исполнении обязанностей военной
службы, службы в милиции и других соответствующих обязанностей, подлежит возмещению. Статья 220
Трудового кодекса РФ предусматривает возмещение вреда, причиненного работникам повреждением их
здоровья.
Компенсационные выплаты, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным
повреждением здоровья, установлены, в частности:
- Федеральным законом от 24 июля 1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";
- Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 24.12.92 N 4214-1 "Об
утверждении правил возмещения работодателями вреда, причиненного работникам увечьем,
профессиональным заболеванием либо иным повреждением здоровья, связанными с исполнением ими
трудовых обязанностей".
Основания для бесплатного предоставления жилых помещений и коммунальных услуг
предусмотрены как законодательством РФ, так и законодательными актами субъектов РФ, решениями
представительных органов местного самоуправления.
В законодательстве РФ данные компенсационные выплаты, в частности, установлены:
- Законом РФ от 19 февраля 1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для
лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях";
- Законом РСФСР от 18 октября 1991 N 1761-1 "О реабилитации жертв политических репрессий";
- Федеральным законом от 17 января 1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации";
- Федеральным законом от 10 января 1996 N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной
защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации;
- Федеральным законом от 27 мая 1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих". Законодательными
актами субъектов РФ также могут быть предусмотрены указанные выплаты.
В тех случаях, когда организация по собственной инициативе оплачивает за работника квартиру,
производит оплату коммунальных услуг, топлива, то на данные суммы начисление налога должно
производиться в общеустановленном порядке.
Выдача натурального довольствия в основном предусматривается для военнослужащих и лиц,
приравненных к ним, а также для работников, занятых на сложных видах работ.
В отношении военнослужащих и приравненных к ним лиц необходимо точно определить, для
каких именно лиц предусмотрена выдача натурального довольствия. Если работникам организаций в
связи с вредными условиями труда действующим трудовым законодательством предусмотрено
обязательное обеспечение специальным питанием, то его стоимость не подлежит обложению единым
социальным налогом.
В случае, когда на предприятии с вредными условиями труда в соответствии с
законодательством работникам полагается молоко или иное довольствие, а вместо этого выплачивается
компенсация, то стоимость ее также не подлежит обложению единым социальным налогом.
Данные компенсационные выплаты, в частности, установлены:
- Федеральным законом от 21 июля 1997 N 118-ФЗ "О судебных приставах";
- Федеральным законом от 21 июля 1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской
Федерации";
- Федеральным законом от 27 мая 1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
- Федеральным законом от 3 декабря 1994 N 55-ФЗ "О некоторых вопросах организации и
деятельности военных судов и органов военной юстиции";
- Федеральным законом от 10 января 1996 N 6-ФЗ "О дополнительных гарантиях социальной
защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации";
- Федеральным законом от 17 января 1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации".
От налогообложения освобождаются все компенсационные выплаты, связанные с увольнением,
предусмотренные трудовым законодательством, в том числе компенсация за неиспользованный отпуск.
Данные выплаты предусмотрены следующими нормативными актами:
- статьями 176 (выходные пособия), 181 (гарантии руководителю организации, его заместителям
и главному бухгалтеру при расторжении трудового договора в связи со сменой собственника
организации), 127 (компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении) Трудового кодекса РФ;
- Федеральным законом от 21 июля 1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской
Федерации";
- Федеральным законом от 17 января 1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации";
- Законом Российской Федерации от 19 февраля 1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и
компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним
местностях".
В Трудовом кодексе РФ гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением,
предусмотрены главой 26 (ст.ст. 173-177).
Особым случаем возмещения таких расходов являются выплаты, производимые педагогическим
работникам образовательных учреждений на приобретение книгоиздательской продукции и
периодических изданий, предусмотренные Законом РФ от 10 июля 1992 N 3266-1 "Об образовании".
В соответствии со ст. 178 Трудового кодекса РФ при расторжении трудового договора в связи с
ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации
увольняемому работнику выплачивается:
- выходное пособие в размере среднего месячного заработка;
- при этом за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не
свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).
В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником
в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при
условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им
трудоустроен.
Трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи
выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.
Компенсационные выплаты, связанные с выплатой выходного пособия также установлены:
- Федеральным законом от 27 мая 1998 N 76-ФЗ "О статусе военнослужащих";
- Федеральным законом от 21 июля 1997 N 114-ФЗ "О службе в таможенных органах Российской
Федерации";
- Федеральным законом от 17 января 1992 N 2202-1 "О прокуратуре Российской Федерации".
При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и
за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии
с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально
подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги
аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления,
назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату
услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за
выдачу (по лучение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную
иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму
жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм,
установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации;
3) суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком:
физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством
в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также
физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;
членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;
4) суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников,
осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством Российской
Федерации; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного
страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату
страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов)
налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым
исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом
трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей;
5) стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно,
оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и
приравненных к ним местностях, в соответствии с действующим законодательством, трудовыми
договорами (контрактами).
В налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования
Российской Федерации), не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим
лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.
Налоговые льготы в виде освобождения физических лиц от уплаты ЕСН установлены ст. 239 НК
РФ. В частности, не уплачивают налог индивидуальные предприниматели и адвокаты, являющиеся
инвалидами I, II или III группы, в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной
профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового
периода.

Пример
Индивидуальный предприниматель Костин А.Н., применяющий традиционную систему
налогообложения и являющийся инвалидом III группы, получил за 2005 год доход в размере 1 000 000
руб. Его расходы, подтвержденные документами и соответствующие нормам главы 25 НК РФ, составили
за год 880 000 руб. Таким образом, налоговая база по ЕСН за 2005 год у ПБОЮЛ Костина А.Н. с его
доходов составит 120 000 руб. (1 000 000 - 880 000). При этом он имеет право на освобождение от ЕСН в
пределах 100 000 руб. на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 239 НК РФ.
В результате налоговая база, с которой начисляется ЕСН, составит у ПБОЮЛ Костина А.Н. всего
20 000 руб. (120 000 - 100 000).
Если доходы указанных налогоплательщиков от предпринимательской и иной профессиональной
деятельности превысят 100 000 рублей в течение налогового периода, с суммы превышения налог
уплачивается в общеустановленном порядке.
В случае если в результате переосвидетельствования индивидуальный предприниматель-
инвалид теряет право на получение инвалидности, налоговым органом в общеустановленном порядке
производится расчет авансовых платежей по налогу. При этом в расчете должна учитываться налоговая
льгота пропорционально времени, в течение которого он находился на инвалидности.

Пример
Предполагаемый доход инвалида III группы на 2005 год составит 500000 рублей.
Налоговая льгота составляет 100 000 рублей.
С 1 сентября 2005 года индивидуальный предприниматель теряет право на инвалидность.
Налоговая льгота составит (100 000 : 12) х 8 = 66 666 рублей.
Налогооблагаемая база составит 500 000 - 66 666 = 433 334 рубля.
Кроме того, индивидуальные предприниматели и адвокаты в соответствии со ст. 245 НК РФ не
исчисляют и не уплачивают налог в части суммы, зачисляемой в Фонд социального страхования
Российской Федерации.

Раздел 6. Льготы при уплате государственной пошлины

Государственная пошлина - это федеральный сбор, установленный главой 25.3 НК РФ. Она
взимается за совершение в отношении физических лиц определенных юридически значимых действий.
Полностью освобождаются от ее уплаты следующие категории физических лиц:
- физические лица - авторы культурных ценностей - за право вывоза (временного вывоза) ими
культурных ценностей;
- физические лица - Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации и полные кавалеры
ордена Славы - по делам, рассматриваемым в судах общей юрисдикции, мировыми судьями, в
Конституционном Суде Российской Федерации, при обращении в органы и (или) к должностным лицам,
совершающим нотариальные действия, и в органы, осуществляющие государственную регистрацию
актов гражданского состояния;
- физические лица - участники и инвалиды Великой Отечественной войны - по делам,
рассматриваемым в судах общей юрисдикции, мировыми судьями, в Конституционном Суде Российской
Федерации, при обращении в органы и (или) к должностным лицам, совершающим нотариальные
действия, и в органы, осуществляющие государственную регистрацию актов гражданского состояния;
- физическое лицо - гражданин Российской Федерации, являющийся единственным автором
программы для ЭВМ, базы данных и топологии интегральной микросхемы и правообладателем на нее,
испрашивающим свидетельство о регистрации на свое имя, в случае, если такое физическое лицо
является ветераном Великой Отечественной войны, - за совершение действий, предусмотренных п. 4-7
ст. 333.30 НК РФ (внесение дополнений, исправлений и уточнений в материалы заявки на регистрацию
программы для ЭВМ, баз данных и топологии интегральной микросхемы, выдачу свидетельства о
регистрации, регистрацию договора о полной или частичной передаче исключительных (имущественных)
прав на программу для ЭВМ, базу данных и топологию интегральной микросхемы);
- физическое лицо - гражданин Российской Федерации, являющийся единственным автором
программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральной микросхемы и правообладателем на нее,
испрашивающим свидетельство о регистрации на свое имя, в случае, если такое физическое лицо
является инвалидом, учащимся (воспитанником) образовательных учреждений (независимо от их форм
собственности), - за совершение действий, предусмотренных п. 4-7 ст. 333.30 НК РФ.
Эта льгота предоставляется также коллективу авторов, правообладателей, каждый член которого
является инвалидом, либо участником Великой Отечественной войны, либо инвалидом Великой
Отечественной войны.
Основанием для предоставления льгот физическим лицам является удостоверение
установленного образца.
Льготы, предусмотренные для авторов программ для ЭВМ, баз данных и топологии интегральной
микросхемы предоставляются по ходатайству автора (авторов). Основанием для предоставления льготы
являются копии соответствующих документов: удостоверения ветерана Великой Отечественной войны
(участника войны), справки медикосоциальной экспертизы, документа, выданного образовательным
учреждением. Ходатайство о предоставлении указанных льгот подается вместо документа,
подтверждающего уплату государственной пошлины, если льготой является освобождение от ее уплаты,
или вместе с указанным документом.
Государственная пошлина также не уплачивается:
1) за выдачу приглашения на въезд в Российскую Федерацию иностранного гражданина или лица
без гражданства в целях его обучения в государственном или муниципальном образовательном
учреждении;
2) за продление срока действия разрешения на временное пребывание в Российской Федерации
иностранного гражданина или лица без гражданства, прибывших в Российскую Федерацию в целях
осуществления благотворительной деятельности или доставки гуманитарной помощи либо по
обстоятельствам, связанным с необходимостью экстренного лечения, тяжелой болезнью или со смертью
близкого родственника;
3) за государственную регистрацию ипотеки, возникающей на основании закона;
4) за государственную регистрацию соглашения об изменении содержания закладной, включая
внесение соответствующих изменений в записи Единого государственного реестра прав на недвижимое
имущество и сделок с ним;
5) за государственную регистрацию возникшего до введения в действие Федерального закона от
21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с
ним" права на объект недвижимого имущества при государственной регистрации перехода данного права
или сделки об отчуждении объекта недвижимого имущества. В иных предусмотренных случаях за
государственную регистрацию права на объект недвижимого имущества, возникшего до введения в
действие указанного Федерального закона, государственная пошлина взимается в размере, равном
половине установленной государственной пошлины за государственную регистрацию права на
недвижимое имущество.
Статьей 333.36 НК РФ установлены льготы при обращении в суды общей юрисдикции, а также к
мировым судьям. От уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в судах общей
юрисдикции, а так же мировыми судьями, освобождаются:
1) истцы - по искам о взыскании заработной платы (денежного содержания) и иным требованиям,
вытекающим из трудовых правоотношений, а также по искам о взыскании пособий;
2) истцы - по искам о взыскании алиментов;
3) истцы - по искам о возмещении вреда, причиненного увечьем или иным повреждением
здоровья, а также смертью кормильца;
4) истцы - по искам о возмещении имущественного и (или) морального вреда, причиненного
преступлением;
5) физические лица - за выдачу им документов в связи с уголовными делами и делами о
взыскании алиментов;
6) стороны - при подаче апелляционных, кассационных жалоб по искам о расторжении брака;
7) физические лица - при подаче в суд:
- заявлений об отсрочке (рассрочке) исполнения решений, об изменении способа или порядка
исполнения решений, о повороте исполнения решения, восстановлении пропущенных сроков,
пересмотре решения, определения или постановления суда по вновь открывшимся обстоятельствам, о
пересмотре заочного решения судом, вынесшим это решение;
- жалоб на действия судебного пристава-исполнителя, а также жалоб на постановления по делам
об административных правонарушениях, вынесенных уполномоченными на то органами;
- частных жалоб на определения суда, в том числе об обеспечении иска или о замене одного
вида обеспечения другим, о прекращении или приостановлении дела, об отказе в сложении или
уменьшении размера штрафа, наложенного судом;
8) физические лица - при подаче кассационных жалоб по уголовным делам, в которых
оспаривается правильность взыскания имущественного вреда, причиненного преступлением;
9) истцы - по искам о возмещении имущественного и (или) морального вреда, причиненного в
результате уголовного преследования, в том числе по вопросам восстановления прав и свобод;
10) реабилитированные лица и лица, признанные пострадавшими от политических репрессий, -
при обращении по вопросам, возникающим в связи с применением законодательства о реабилитации
жертв политических репрессий, за исключением споров между этими лицами и их наследниками;
11) вынужденные переселенцы и беженцы - при подаче жалоб на отказ в регистрации
ходатайства о признании их вынужденными переселенцами или беженцами;
12) физические лица - при подаче в суд заявлений об усыновлении и (или) удочерении ребенка;
13) истцы - при рассмотрении дел о защите прав и законных интересов ребенка;
14) истцы - по искам неимущественного характера, связанным с защитой прав и законных
интересов инвалидов;
15) заявители - по делам о принудительной госпитализации гражданина в психиатрический
стационар и (или) принудительном психиатрическом освидетельствовании.
От уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в судах общей юрисдикции, а
также мировыми судьями, освобождаются:
1) истцы - инвалиды I и II группы;
2) ветераны Великой Отечественной войны, ветераны боевых действий, ветераны военной
службы, обращающиеся за защитой своих прав, установленных законодательством о ветеранах;
3) истцы - по искам, связанным с нарушением прав потребителей;
4) истцы - пенсионеры, получающие пенсии, назначаемые в порядке, установленном пенсионным
законодательством Российской Федерации, - по искам имущественного характера к Пенсионному фонду
Российской Федерации, негосударственным пенсионным фондам либо к федеральным органам
исполнительной власти, осуществляющим пенсионное обеспечение лиц, проходивших военную службу.
При подаче в суды общей юрисдикции, а также мировым судьям исковых заявлений
имущественного характера и (или) исковых заявлений, содержащих одновременно требования
имущественного и неимущественного характера, плательщики освобождаются от уплаты
государственной пошлины в случае, если цена иска не превышает 1 000 000 рублей. В случае, если цена
иска превышает 1 000 000 рублей, они уплачивают государственную пошлину в сумме, исчисленной в
соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 333.19 НК РФ (например, при цене иска до 10 000 рублей - 4 процента
цены иска, но не менее 200 рублей) и уменьшенной на сумму государственной пошлины, подлежащей
уплате при цене иска 1 000 000 рублей.
При обращении в арбитражные суды государственную пошлину не уплачивают истцы по искам,
связанным с нарушением прав и законных интересов ребенка, истцы - инвалиды I и II группы.
От уплаты государственной пошлины за совершение нотариальных действий освобождаются:
1) инвалиды I и II группы - на 50 процентов по всем видам нотариальных действий;
2) физические лица - за удостоверение завещаний имущества в пользу Российской Федерации,
субъектов Российской Федерации и (или) муниципальных образований;
3) физические лица - за выдачу свидетельств о праве на наследство при наследовании:
- жилого дома, а также земельного участка, на котором расположен жилой дом, квартиры,
комнаты, если эти лица проживали совместно с наследодателем на день смерти наследодателя и
продолжают проживать в этом доме (этой квартире, комнате) после его смерти;
- имущества лиц, погибших в связи с выполнением ими государственных или общественных
обязанностей либо с выполнением долга гражданина Российской Федерации по спасению человеческой
жизни, охране государственной собственности и правопорядка, а также имущества лиц, подвергшихся
политическим репрессиям. К числу погибших относятся также лица, умершие до истечения одного года
вследствие ранения (контузии), заболеваний, полученных в связи с вышеназванными обстоятельствами;
- вкладов в банках, денежных средств на банковских счетах физических лиц, страховых сумм по
договорам личного и имущественного страхования, сумм оплаты труда, авторских прав и сумм
авторского вознаграждения, предусмотренных законодательством Российской Федерации об
интеллектуальной собственности, пенсий.
Наследники, не достигшие совершеннолетия ко дню открытия наследства, а также лица,
страдающие психическими расстройствами, над которыми в порядке, определенном законодательством,
установлена опека, освобождаются от уплаты государственной пошлины при получении свидетельства о
праве на наследство во всех случаях независимо от вида наследственного имущества;
4) наследники работников, которые были застрахованы за счет организаций на случай смерти и
погибли в результате несчастного случая по месту работы (службы), - за выдачу свидетельств о праве на
наследство, подтверждающих право наследования страховых сумм;
5) лица, получившие ранения при защите СССР, Российской Федерации и исполнении служебных
обязанностей в Вооруженных Силах СССР и Вооруженных Силах Российской Федерации, - за
свидетельствование верности копий документов, необходимых для предоставления льгот;
6) физические лица, признанные в установленном порядке нуждающимися в улучшении
жилищных условий, - за удостоверение сделок по приобретению жилья полностью или частично за счет
средств субсидий на строительство или приобретение жилья;
7) наследники сотрудников органов внутренних дел, военнослужащих внутренних войск
федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области внутренних дел, и
военнослужащих Вооруженных Сил Российской Федерации, застрахованных в порядке обязательного
государственного личного страхования, погибших в связи с осуществлением служебной деятельности
либо умерших до истечения одного года со дня увольнения со службы вследствие ранения (контузии),
заболевания, полученных в период прохождения службы, - за выдачу свидетельств о праве на
наследство, подтверждающих право наследования страховых сумм по обязательному государственному
личному страхованию.
При государственной регистрации актов гражданского состояния государственную пошлину не
уплачивают физические лица:
- за выдачу свидетельств при исправлении и (или) изменении записей актов о рождении в связи с
усыновлением (удочерением);
- за внесение исправлений и (или) изменений в записи актов гражданского состояния и выдачу
свидетельств в связи с ошибками, допущенными при государственной регистрации актов гражданского
состояния по вине работников, производящих государственную регистрацию актов гражданского
состояния;
- за выдачу справок о регистрации актов гражданского состояния для представления в
уполномоченные органы по вопросам назначения либо перерасчета пенсий и (или) пособий;
- за выдачу свидетельств о смерти при исправлении и изменении записей актов о смерти
необоснованно репрессированных и впоследствии реабилитированных лиц на основании закона о
реабилитации жертв политических репрессий, а также за выдачу повторных свидетельств о смерти лиц
указанной категории;
- за выдачу извещений об отсутствии записей актов гражданского состояния для восстановления
утраченных записей актов гражданского состояния в установленном порядке.

Раздел 7. Льготы по транспортному налогу

Транспортный налог является региональным налогом, поэтому льготы для него устанавливаются
субъектами Российской Федерации. Рассмотрим их на примере Закона города Москвы "О транспортном
налоге". Согласно ст. 9 данного закона от уплаты налога освобождаются:
а) Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации, граждане, награжденные орденом
Славы трех степеней, - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных
категорий;
б) лица, имеющие автомобили легковые с мощностью двигателя до 70 лошадиных сил (до 51,49
кВт) включительно, - по этим автомобилям;
в) ветераны Великой Отечественной войны, инвалиды I и II групп - за одно транспортное
средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий.
При возникновении (утрате) права на льготы в течение налогового периода исчисление суммы
налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев,
предшествующих месяцу (следующих за месяцем) возникновения (утраты) права на льготы, к числу
календарных месяцев в налоговом периоде. При этом коэффициент рассчитывается до трех знаков
после запятой.

Раздел 8. Льготы по земельному налогу

Земельный налог уплачивают физические лица, обладающие земельными участками на праве


собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого
владения.
Согласно п. 5 ст. 391 НК РФ налоговая база уменьшается на необлагаемую налогом сумму в
размере 10 000 рублей на одного налогоплательщика на территории одного муниципального
образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в отношении земельного
участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном
наследуемом владении следующих категорий налогоплательщиков:
1) Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации, полных кавалеров ордена Славы;
2) инвалидов, имеющих III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также
лиц, которые имеют I и II группу инвалидности, установленную до 1 января 2004 года без вынесения
заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности;
3) инвалидов с детства;
4) ветеранов и инвалидов Великой Отечественной войны, а также ветеранов и инвалидов боевых
действий;
5) физических лиц, имеющих право на получение социальной поддержки в соответствии с
Законом Российской Федерации "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации
вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", в соответствии с Федеральным законом от 26 ноября
1998 года N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию
радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов
радиоактивных отходов в реку Теча" и в соответствии с Федеральным законом от 10 января 2002 года N
2-ФЗ "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие
ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне";
6) физических лиц, принимавших в составе подразделений особого риска непосредственное
участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на
средствах вооружения и военных объектах;
7) физических лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь или ставших инвалидами в
результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая
ядерное оружие и космическую технику.
Уменьшение налоговой базы на не облагаемую налогом сумму производится на основании
документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы, представляемых
налогоплательщиком в налоговый орган по месту нахождения земельного участка.
Порядок и сроки представления налогоплательщиками документов, подтверждающих право на
уменьшение налоговой базы, устанавливаются нормативными правовыми актами представительных
органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-
Петербурга).
Если размер не облагаемой налогом суммы превышает размер налоговой базы, определенной в
отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю.
Освобождаются от уплаты земельного налога физические лица, относящиеся к коренным
малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, - в отношении
земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни,
хозяйствования и промыслов.

Раздел 9. Льготы по налогу на имущество физических лиц

Налог на имущество физических лиц уплачивается в соответствии с Законом РФ "О налогах на


имущество физических лиц". Соответствующая глава НК РФ пока не принята.
Плательщиками данного налога являются физические лица - собственники имущества,
признаваемого объектом налогообложения.
Если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей долевой
собственности нескольких физических лиц, налогоплательщиком в отношении этого имущества
признается каждое из этих физических лиц соразмерно его доле в этом имуществе. В аналогичном
порядке определяются налогоплательщики, если такое имущество находится в общей долевой
собственности физических лиц и предприятий (организаций).
В случае, когда имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей
совместной собственности нескольких физических лиц, они несут равную ответственность по
исполнению налогового обязательства. При этом плательщиком налога может быть одно из этих лиц,
определяемое по соглашению между ними.
Объектами налогообложения налогом на имущество являются жилые дома, квартиры, дачи,
гаражи и иные строения, помещения и сооружения.
От уплаты налога освобождаются следующие категории граждан:
- Герои Советского Союза и Герои Российской Федерации, а также лица, награжденные орденом
Славы трех степеней;
- инвалиды I и II групп, инвалиды с детства;
- участники гражданской и Великой Отечественной войн, других боевых операций по защите
СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях,
входивших в состав действующей армии, и бывших партизан;
- лица вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского Флота, органов внутренних
дел и государственной безопасности, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и
учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо
лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в
выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей
действующей армии;
- лица, получающие льготы в соответствии с Законом РСФСР "О социальной защите граждан,
подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", а также лица,
указанные в статьях 2, 3, 5, 6 Закона Российской Федерации "О социальной защите граждан,
подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении
"Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча";
- военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного
возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными
мероприятиями, имеющие общую продолжительность военной службы 20 лет и более;
- лица, принимавшие непосредственное участие в составе подразделений особого риска в
испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах
вооружения и военных объектах;
- члены семей военнослужащих, потерявших кормильца. Льгота членам семей военнослужащих,
потерявших кормильца, предоставляется на основании пенсионного удостоверения, в котором
проставлен штамп "вдова (вдовец, мать, отец) погибшего воина" или имеется соответствующая запись,
заверенная подписью руководителя учреждения, выдавшего пенсионное удостоверение, и печатью этого
учреждения. В случае, если указанные члены семей не являются пенсионерами, льгота предоставляется
им на основании справки о гибели военнослужащего.
Кроме того, налог на строения, помещения и сооружения не уплачивается:
- пенсионерами, получающими пенсии, назначаемые в порядке, установленном пенсионным
законодательством Российской Федерации;
- гражданами, уволенными с военной службы или призывавшимися на военные сборы,
выполнявшими интернациональный долг в Афганистане и других странах, в которых велись боевые
действия. Льгота предоставляется на основании свидетельства о праве на льготы и справки, выданной
районным военным комиссариатом, воинской частью, военным учебным заведением, предприятием,
учреждением или организацией Министерства внутренних дел СССР или соответствующими органами
Российской Федерации;
- родителями и супругами военнослужащих и государственных служащих, погибших при
исполнении служебных обязанностей. Льгота предоставляется им на основании справки о гибели
военнослужащего либо государственного служащего, выданной соответствующими государственными
органами. Супругам государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей,
льгота предоставляется только в том случае, если они не вступили в повторный брак;
- со специально оборудованных сооружений, строений, помещений(включая жилье),
принадлежащих деятелям культуры, искусства и народным мастерам на праве собственности и
используемых исключительно в качестве творческих мастерских, ателье, студий, а также с жилой
площади, используемой для организации открытых для посещения негосударственных музеев, галерей,
библиотек и других организаций культуры, - на период такого их использования;
- с расположенных на участках в садоводческих и дачных некоммерческих объединениях граждан
жилого строения жилой площадью до 50 квадратных метров и хозяйственных строений и сооружений
общей площадью до 50 квадратных метров.
Выше перечислены льготы по имущественному налогу, установленные федеральным
законодателем. Однако органы местного самоуправления имеют право устанавливать дополнительные
льготы по налогу и основания для их использования налогоплательщиками.

Приложение

Материалы судебной практики по налоговым льготам

Определение Конституционного Суда РФ от 10 ноября 2002 г. N 313-О "По жалобе гражданки


Паутовой Людмилы Ивановны на нарушение ее конституционных прав пунктом 2 статьи 145 Налогового
кодекса Российской Федерации"
Определение Конституционного Суда РФ от 5 февраля 2004 г. N 43-О "Об отказе в принятии к
рассмотрению жалобы гражданина Таланкина Николая Геннадьевича на нарушение его конституционных
прав положениями пункта 2 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации"
Определение Конституционного Суда РФ от 7 февраля 2002 г. N 37-О "По жалобе гражданина
Кривихина Сергея Васильевича на нарушение его конституционных прав положениями абзаца третьего
статьи 143 и пункта 2 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации"
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 августа 2003 г. N 2500/03
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22 июня 2004 г. N 2300/04
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22 июня 2004 г. N 2565/04
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 октября 2004 г. N 15703/03
Определение Федерального арбитражного суда Центрального округа от 14 января 2004 г. N А62-
4579/01
Определение Конституционного Суда РФ от 5 марта 2004 г. N 76-О "Об отказе в принятии к
рассмотрению жалобы гражданки Хямяляйнен Марины Геннадьевны на нарушение ее конституционных
прав положениями пунктов 1 и 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации"
Определение СК по гражданским делам Верховного Суда РФ от 26 мая 2004 г. N 74-Г04-6
"Положения нормативного правового акта субъекта Российской Федерации, определяющие условия
оказания материальной помощи гражданам, лишившимся жилья вследствие стихийного бедствия,
признаны соответствующими федеральному законодательству" (извлечение)
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18 декабря
2002 г. N А19-13511/02-42-Ф02-3666/02-С1
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23 марта 2005 г.
N А19-18438/04-18-Ф02-1105/05-С1
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29 апреля 2005
г. N А33-30826/04-с3-Ф02-1782/05-С1
Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 августа 2004 г.
N А58-968/2003-Ф02-2847/04-С1
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 мая 2005 г. N
Ф04-2921/2005(11255-А03-23)
Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 мая 2005 г. N
Ф04-3002/2005(11375-А70-32)
Определение Конституционного Суда РФ от 13 июля 2000 г. N 144-О "Об отказе в принятии к
рассмотрению жалобы гражданина Венедиктова Андрея Альбертовича на нарушение его
конституционных прав статьями 1 и 4 Закона Российской Федерации "О налогах на имущество
физических лиц"
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 октября 2004 г.
N А05-3167/04-20

О.А. Красноперова

─────────────────────────────────────────────────────────────────────────
*(1) Рюмин С.М. Индивидуальный предприниматель. Как платить налоги? М., СтатусКво 97, 2004.
*(2) Учет, налоги, право. 2005. N 21. С. 13.
*(3) С 1 января 2006 г. эта ставка будет составлять 21,50 руб.
*(4) Рюмин С.М. Индивидуальный предприниматель. Как платить налоги?
*(5) Практическая налоговая энциклопедия. Под ред. А.В. Брызгалина.