Вы находитесь на странице: 1из 9

Статья: Переоценка основных средств как

способ снижения налога на имущество по


среднегодовой стоимости
(Серова А.И.)
("Строительство: бухгалтерский учет и
налогообложение", 2020, N 7)

Документ предоставлен КонсультантПлюс

www.consultant.ru

Дата сохранения: 02.11.2020


 
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2020, N 7

ПЕРЕОЦЕНКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ КАК СПОСОБ СНИЖЕНИЯ НАЛОГА


НА ИМУЩЕСТВО ПО СРЕДНЕГОДОВОЙ СТОИМОСТИ

Недавно судья ВС РФ отказал в передаче на пересмотр дела N А12-7009/2019, тем самым


подтвердив обоснованность выводов нижестоящих судов, которые решили, что налоговый орган
законно доначислил налог на имущество, поскольку организацией не соблюдены правила
переоценки объектов основных средств.

Какие обстоятельства не позволили фирме получить налоговую экономию? Какие требования


необходимо выполнить, чтобы избежать налоговых претензий? В каких случаях есть смысл
обращаться в суд с целью доказать обоснованность уменьшения базы по налогу на имущество?
При соблюдении каких условий можно не проводить переоценку, если результаты работы
оценщика свидетельствуют о росте стоимости имущества?

Частный случай

Обстоятельства названного дела изложены в Постановлении АС ПО от 11.12.2019 N Ф06-


54219/2019. Отказ в передаче дела на пересмотр содержится в Определении ВС РФ от 12.03.2020 N
306-ЭС20-2596.

Инспекция провела камеральную проверку расчета по авансовому платежу по налогу на


имущество организаций за I квартал 2018 года и указала на занижение остаточной стоимости
основных средств по состоянию на 01.01.2018, 01.02.2018, 01.03.2018 и 01.04.2018 в результате
уменьшения стоимости приобретенных обществом объектов недвижимого имущества в связи с их
переоценкой. В результате рыночная стоимость спорного имущества при его переоценке (спустя 7
месяцев с момента покупки) уменьшена на 71% по сравнению со стоимостью приобретения.

Налогоплательщик ссылался на ПБУ 6/01 "Учет основных средств", в соответствии с


которым:

- коммерческая организация вправе переоценивать объекты основных средств;

- решение о переоценке основных средств организация принимает самостоятельно.

Арбитры отметили следующее.

В марте 2017 года налогоплательщик приобрел и ввел в эксплуатацию 41 объект


недвижимого имущества. По условиям договоров купли-продажи недвижимости общая стоимость
объектов (за исключением земельных участков) составила 101,5 млн руб.

В октябре 2017 года общество провело переоценку спорных основных средств. Для
определения текущей рыночной стоимости объектов недвижимости было привлечено ООО -
независимый оценщик.

Исходя из отчета рыночная стоимость объектов оценки составила 29,3 млн руб.

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 2 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

В учетной политике организации указано, что объекты основных средств, входящих в группу
однородных объектов, переоцениваются не чаще одного раза в год на конец года по текущей
(восстановительной) стоимости путем прямого перерасчета.

Вместе с тем в нарушение ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" общество только
после проведенной оценки объектов недвижимости (10.10.2017) в приказе от 20.10.2017 указало
группу однородных объектов основных средств, в отношении которых будет проводиться
переоценка.

Согласно отчету ООО при определении рыночной стоимости использовались два подхода к
оценке: сравнительный и затратный.

Стоимость объекта оценки, полученная в рамках затратного подхода без учета стоимости
прав на земельный участок, составляет 71,7 млн руб.

На основании сравнительного подхода установлено, что стоимость объекта оценки равна 34,6
млн руб. (то есть вдвое меньше).

Оценщик отказался от результатов определения стоимости с помощью затратного подхода, не


пояснив в отчете конкретной причины такого отказа.

При этом оценщик неправильно выбрал аналоги для 14 оцениваемых объектов


недвижимости, которые являются бытовыми корпусами, имеющими назначение "жилой дом".

Вместе с тем объекты-аналоги представляют производственно-складские объекты, которые,


по данным из открытых источников информации (https://www.avito.ru, https://volgograd.move.ru),
представляют собой бетонные помещения и металлические ангары в неудовлетворительном
состоянии, офисы объектов-аналогов располагаются в производственных зданиях.

Ключевой вывод арбитров: в отчете оценщика имеются существенные недостатки,


исключающие его использование для переоценки основных средств в целях бухгалтерского учета,
поскольку в нем не содержится прямого указания о том, что оценка проведена именно для целей
переоценки стоимости основных средств для отражения ее в бухгалтерском учете. Кроме того,
оценщик утверждает, что оценка является вероятной (неопределенной) величиной и не может
рассматриваться как точное значение рыночной стоимости.

Налогоплательщик не раскрыл причины резкого (на 71%) снижения стоимости объектов


недвижимости за 9 месяцев нахождения объектов в собственности организации.

От частного к общему

В рассмотренном случае налогоплательщик резко уменьшил налоговую базу. Это


обстоятельство дало повод проверяющим внимательнее отнестись к изучению представленных
подтверждающих документов.

Причина налоговых претензий заключается в несоблюдении:

- организацией правил проведения переоценки (переоценка проведена спустя


непродолжительное время с момента приобретения (через несколько месяцев); группы

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 3 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

однородных объектов определены позднее, чем выполнена оценка; в отчете не указано, что цель
оценки - переоценка объектов в бухгалтерском учете и т.д.);

- оценщиком норм законодательства, регулирующих определение стоимости объектов


(отсутствует обоснование использованных методов и сделанных выводов).

В связи с этим напомним некоторые нормы, касающиеся проведения переоценки.

ПБУ 6/01

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года)
переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной)
стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в
дальнейшем они переоцениваются регулярно, чтобы их стоимость, по которой они отражаются в
бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной)
стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной


стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался
ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов


основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

По общему правилу сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации. При


этом сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в
предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих
расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Сумма уценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. При этом
сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала
организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие
отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в
добавочный капитал в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды,
относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

Методические указания по бухгалтерскому учету


основных средств

Важные положения о проведении переоценки содержатся в Методических указаниях по


бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003
N 91н (далее - Методические указания).

Переоценка объектов основных средств производится с целью определения их реальной


стоимости путем приведения первоначальной стоимости объектов в соответствие их рыночным
ценам и условиям воспроизводства на дату переоценки (п. 41).

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 4 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

Однородной группой объектов основных средств признаются здания, сооружения,


транспортные средства и т.п. Это следует из п. 44, в котором одновременно поясняется суть
требования ПБУ 6/01: чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и
отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Пример 1. Стоимость объектов основных средств, входящих в однородную группу объектов,


на конец предыдущего отчетного года - 1 000 тыс. руб.

Текущая (восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец


отчетного года - 1 100 тыс. руб.

Результаты проведенной переоценки отражаются на счетах бухгалтерского учета и в


бухгалтерской отчетности, поскольку возникающая разница является существенной: (1 100 - 1 000)
/ 1 000.

Пример 2. Стоимость объектов основных средств, входящих в однородную группу объектов,


на конец предыдущего отчетного года - 1 000 тыс. руб.

Текущая (восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец


отчетного года - 1 030 тыс. руб.

Решение о переоценке не принимается, так как возникающая разница не является


существенной: (1 030 - 1 000) / 1 000.

В целях проведения переоценки в организации должна быть проведена подготовительная


работа, в частности, необходимо выполнить проверку наличия объектов основных средств,
подлежащих переоценке.

Решение организации о проведении переоценки по состоянию на конец отчетного года:

- оформляется соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех


служб организации, которые будут задействованы в переоценке;

- сопровождается подготовкой перечня объектов, подлежащих переоценке.

В перечне рекомендуется указать следующие данные об объекте основных средств:

- точное название;

- дату приобретения, сооружения, изготовления;

- дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Исходными данными для переоценки являются (п. 46):

- первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если данный


объект переоценивался ранее), по которой они отражаются в бухгалтерском учете на дату
переоценки;

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 5 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

- сумма амортизации, начисленной за все время использования объекта, по состоянию на


указанную дату;

- документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости


переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Как избежать проблем при проверке?

Представленные выше нормы ПБУ 6/01 и Методических указаний часто не соблюдаются, и


это приводит к конфликтам с налоговыми органами. Если дополнительно к таким нарушениям
проверяющие находят нарушения и нестыковки в отчетах оценщиков, у налогоплательщиков
практически не остается шансов доказать обоснованность уменьшения базы по налогу на
имущество. Этот вывод подтверждает имеющаяся судебная практика.

Определение ВС РФ от 28.12.2016 N 305-КГ16-17924


по делу N А40-141360/2015

Учетная политика организации не предусматривала проведение переоценки.

Указанная в отчете оценщика итоговая величина восстановительной стоимости в 7 раз


отличается от кадастровой стоимости имущества. При этом в отчете об оценке расписаны расчеты
рыночной стоимости объектов оценки сравнительным, доходным и затратным методами, но нет
информации о том, каким образом оценщики рассчитали восстановительную стоимость объектов,
и о причинах расхождения восстановительной стоимости и показателей рыночной стоимости.
Отчет оценщика не достоверен и не может использоваться для переоценки объектов основных
средств.

Постановление АС ЦО от 19.12.2016 N Ф10-4867/2016


по делу N А23-7674/2015

Из заключенных договоров и задания на оценку следует, что оценка предназначалась для


принятия определенных управленческих решений и уточнения финансовой отчетности, в
частности, с целью передачи объекта в залог.

Отчеты об оценке имущества не содержат прямого указания на то, что оценка проведена
именно для целей переоценки объектов основных средств.

Поэтому такие отчеты не могут быть предназначены для определения стоимости ОС,
подлежащей отражению в бухгалтерском учете.

Условием изменения положений учетной политики является заблаговременное их внесение -


до наступления года, в котором они будут применяться.

Постановление АС ЦО от 25.09.2014 по делу N А64-7306/2013

Отчет не может служить основанием для переоценки, поскольку допускает неоднозначные


толкования, вводит в заблуждение, не содержит:

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 6 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

- точного описания объекта оценки;

- результата оценки по затратному, сравнительному, доходному подходам;

- ссылок на документы, устанавливающие количественные и качественные характеристики


объекта оценки, на количественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки,
которые имеют специфику, влияющую на результаты оценки;

- информации о физических свойствах объекта оценки и об износе.

В отчете:

- не указаны другие факторы и характеристики, относящиеся к объекту оценки, существенно


влияющие на его стоимость;

- не обоснован выбор метода оценки в рамках затратного, сравнительного подходов.

Постановление АС МО от 27.06.2016 N Ф05-6295/2016


по делу N А41-46439/2014

Переоценка основных средств по состоянию на 01.01.2013 проведена в августе 2013 года. Акт
оказания услуг составлен 20.09.2013, в этот же день оформлен счет-фактура.

Изменение стоимости основных средств отражено в бухгалтерском учете общества в


сентябре 2013 года.

При указанных обстоятельствах у налогоплательщика не было оснований представлять


уточненные расчеты по налогу на имущество и учитывать уменьшенную стоимость основных
средств при расчете авансовых платежей за I квартал и полугодие 2013 года.

Как обезопасить себя на случай, когда стоимость по отчету


оценщика окажется выше стоимости по данным бухучета?

Проведенная оценка может не оправдать надежд организации на получение экономии по


налогу на имущество. Если определенная оценщиком стоимость оказалась выше балансовой, это
не означает, что налогоплательщик в любом случае должен уплачивать налог исходя из стоимости,
указанной в отчете оценщика.

Рассмотрим в качестве примера Постановление АС СЗО от 16.09.2016 по делу N А05-


14705/2015.

Инспекция начислила недоимку по налогу на имущество, считая, что общество неправомерно


не отразило в бухгалтерском учете результаты проведенной по состоянию на конец 2012 года
переоценки объектов основных средств.

Проверяющие указывали, что учетной политикой предусмотрено осуществление переоценки


ОС по приказу руководителя организации по текущей (восстановительной) стоимости.
Привлеченный оценщик выполнил работу, однако сумма дооценки объектов не отражена по дебету
счета 01, не внесены изменения в инвентарные карточки учета основных средств.

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 7 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

Организация ссылалась на п. 44 Методических указаний и на отсутствие обязанности


проводить переоценку ввиду несущественной разницы между размерами стоимости, отраженной в
учете и указанной в отчете оценщика.

Арбитры в Постановлении отметили следующее.

Используемое в п. 15 ПБУ 6/01 понятие "существенно" означает, что решение о проведении


переоценки должно приниматься только в том случае, если балансовая стоимость объектов
основных средств существенно отличается от текущей (восстановительной) стоимости. Согласно
п. 44 Методических указаний в бухгалтерском учете отражаются результаты существенной
переоценки, когда разница между остаточной и текущей (восстановительной) стоимостью
существенна для составления бухгалтерской отчетности. При этом уровень существенности для
указанных целей устанавливается организацией самостоятельно и должен быть прописан в
учетной политике для целей ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с учетной политикой общества результаты переоценки в бухгалтерском учете


и в отчетности отражаются исходя из принципа существенности. При этом уровень
существенности установлен в размере 5% от балансовой стоимости активов на дату переоценки.

Налоговый орган полагает, что общество в данном случае нарушило п. 44 Методических


указаний, поскольку неправомерно установило уровень существенности увеличения стоимости
переоцененных объектов основных средств по отношению к балансовой стоимости всех своих
активов, а не по отношению к текущей (восстановительной) стоимости ОС.

Вместе с тем с учетом примеров, приведенных в названном пункте, и того, что по состоянию
на конец года разница между балансовой (текущей (восстановительной)) стоимостью объектов
основных средств, входящих в однородную группу, и их балансовой стоимостью составляет свыше
5%, но менее 10%, разница является несущественной.

Окончательный вердикт судей: результаты проведенной переоценки в бухгалтерском учете не


отражены, поскольку с учетом критерия существенности проводить переоценку объектов не было
необходимости.

Таким образом, несмотря на некорректно выбранный уровень существенности, арбитры


встали на сторону организации, поскольку в п. 44 Методических указаний в примере 1 в качестве
существенной разницы признается разница в размере 10%. Вероятно, что и в другом налоговом
споре можно использовать данный аргумент.

В качестве заключения

Право проводить переоценку объектов основных средств организация может использовать в


целях снижения размера начисляемого налога на имущество. Однако доказать обоснованность
полученной экономии можно лишь при условии неукоснительного соблюдения всех требований к
проведению переоценки.

В частности, в учетной политике для целей бухгалтерского учета должно содержаться


условие о проведении переоценки, а также должны быть определены:

- однородные группы основных средств (здания, сооружения);

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 8 из 9


надежная правовая поддержка
Статья: Переоценка основных средств как способ снижения налога на
имущество по среднегодовой стоимости Документ предоставлен КонсультантПлюс
(Серова А.И.) Дата сохранения: 02.11.2020
("С...

- уровень существенности отклонений (между установленной оценщиком стоимостью и


данными, отраженными в бухгалтерском учете).

Договор, задание на проведение оценки и отчет оценщика должны подтверждать, что оценка
проведена для целей переоценки стоимости основных средств для отражения ее в бухгалтерском
учете.

Отчет оценщика должен соответствовать требованиям законодательства, то есть содержать


точное описание объектов оценки, обоснование использованных методов и сделанных выводов.

А.И. Серова
Эксперт журнала
"Строительство:
бухгалтерский учет
и налогообложение"
Подписано в печать

08.07.2020

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 9 из 9


надежная правовая поддержка