Вы находитесь на странице: 1из 191

УДК 657(07)

ББК 65.052.2я7
Б94
Р е ц е н з е н т ы:
др экон. наук, проф. В. Г. Гетьман
(зав. кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита Оглавление
Оглавление
Бухгалтерское дело

Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации); Бухгалтерское дело

канд. экон. наук, проф. А. М. Юсуфов Предисловие . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11


(зав. кафедрой бухгалтерского учета и финансов Дагестанской
ГЛАВА
государственной сельскохозяйственной академии);
канд. экон. наук, доцент Д. Г. Исаева 1
(зав. кафедрой бухгалтерского учета Дагестанского История возникновения и развития бухгалтерского дела . . . . 13
государственного института народного хозяйства); 1.1. Зарождение хозяйственного учета . . . . . . . . . . . . . . 13
др экон. наук, проф. Р. М. Адилов
1.2. Развитие хозяйственного учета в Средневековье
(зав. кафедрой экономики и права филиала в г. Махачкале
Ростовского государственного экономического университета «РИНХ»)
и в эпоху Возрождения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
1.3. Развитие учета в период становления и расцвета
А в т о р с к и й к о л л е к т и в: капитализма . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22
Шахбанов Р. Б. (гл. 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 13, 14); Бабаева З. Ш. (гл. 1);
1.4. Становление и развитие бухгалтерского учета в России . . . . 25
Рабаданова Ж. Б. (гл. 4); Харбилова З. З. (п. 1, 2, 4 гл. 11);
Авдеева Л. Б. (п. 3 гл. 11); Ибрагимова А. Х. (п. 5 гл. 11) 1.5. Бухгалтерский учет в СССР . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . . 33
Б94 Бухгалтерское дело : учеб. пособие. Изд. с обновлениями / Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33
под ред. проф. Р. Б. Шахбанова. — М. : Магистр, ИНФРАМ, ГЛАВА
2011. — 384 с.
2
ISBN 9785977601931 (в пер.) Бухгалтерский учет как информационная система
ISBN 9785160044644 для управления . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36
Агентство CIP РГБ 2.1. Уровни и функции управления хозяйствующим субъектом . . . 36
В учебном пособии всесторонне рассмотрены история зарождения, сущ 2.2. Формирование информации в бухгалтерском учете . . . . . . 39
ность, содержание, методология и организация бухгалтерского дела. Подробно 2.3. Подсистемы бухгалтерского учета . . . . . . . . . . . . . . 42
представлено нормативнометодическое обеспечение бухгалтерского дела в со
временной российской практике, раскрыто содержание видов бухгалтерской дея
2.4. Пользователи бухгалтерской информации . . . . . . . . . . 44
тельности (финансовый учет, управленческий учет, налоговый учет, формирова Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . . 46
ние бухгалтерской отчетности, контроль (аудит) формирования бухгалтерской Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47
отчетности). Особое место в книге уделено статусу профессионального бухгалтера
и его становлению в современной российской бухгалтерской практике. Важное ГЛАВА
место в пособии занимают вопросы организации и техники бухгалтерского дела.
Для студентов и преподавателей экономических специальностей высших 3
учебных заведений, а также работников финансовоэкономических служб орга Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела . . . . . . . 49
низаций.
3.1. Сущность понятия «бухгалтерское дело» . . . . . . . . . . . 49
УДК 657(07)
ББК 65.052.2я7 3.2. Предмет и объекты бухгалтерского дела . . . . . . . . . . . 50
В оформлении переплета использован фрагмент картины 3.3. Классификация фактов хозяйственной деятельности . . . . . 52
Ганса Гольбейна Младшего «Портрет Томаса Кромвеля» (1533 г.) 3.4. Анализ вариантов решения хозяйственных ситуаций . . . . . 55
ISBN 9785977601931 © Авторы, 2011 Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . . 57
ISBN 9785160044644 © Издательство «Магистр», 2011 Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57

Бухгалтерское дело 5
Оглавление Оглавление

ГЛАВА 6.3. Порядок подготовки и аттестации профессиональных


4 бухгалтеров . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 119
Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета 6.4. Этика профессионального бухгалтера . . . . . . . . . . . . 123
и финансовой отчетности в Российской Федерации . . . . . . . 59 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров . . . . . . . . 127
4.1. Национальные учетные системы и международные стандарты Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 138
бухгалтерского учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 59 Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 138
4.2. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности
ГЛАВА
в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61
4.3. Основные допущения, требования и правила ведения 7
бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности . . . . 66 Правовой статус и организация бухгалтерской службы . . . . 142
4.4. Критерии признания активов, обязательств, доходов 7.1. Правовой статус бухгалтерской службы . . . . . . . . . . . 142
и расходов в бухгалтерской отчетности . . . . . . . . . . . . . . 72 7.2. Организационная структура бухгалтерской службы . . . . . . 143
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . . 81 7.3. Функции бухгалтерской службы . . . . . . . . . . . . . . . 150
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82 7.4. Статус, права, обязанности и ответственность главного
бухгалтера . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154
ГЛАВА 7.5. Права и обязанности должностных лиц бухгалтерской
5 службы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 161
Нормативно$правовое регулирование бухгалтерского дела Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 165
в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84 Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166
5.1. Система нормативно=правового регулирования бухгалтерского
ГЛАВА
дела в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84
5.2. Назначение и содержание Федерального закона 8
«О бухгалтерском учете» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88 Организация бухгалтерского финансового учета . . . . . . . . 169
5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской 8.1. Учетная политика как инструмент эффективной организации
отчетности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91 бухгалтерского финансового учета . . . . . . . . . . . . . . . . 169
5.4. Методические указания, инструкции, рекомендации и их роль 8.2. Формирование и изменение учетной политики . . . . . . . 172
в организации бухгалтерского дела . . . . . . . . . . . . . . . . 98 8.3. Документооборот как важнейший элемент учетной политики . 176
5.5. Рабочие документы организации . . . . . . . . . . . . . . 101 8.4. Технология обработки учетных документов . . . . . . . . . 186
5.6. Порядок применения нормативных документов Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 191
по бухгалтерскому учету . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 104 Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 191
5.7. Органы, осуществляющие методологическое и методическое
ГЛАВА
руководство бухгалтерским делом в России . . . . . . . . . . . 108
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 111 9
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 111 Организация бухгалтерского управленческого учета . . . . . 194
9.1. Сущность управленческого учета . . . . . . . . . . . . . . 194
ГЛАВА 9.2. Объекты бухгалтерского управленческого учета . . . . . . . 198
6 9.3. Методы учета затрат . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203
Профессиональный бухгалтер и его статус в современной 9.4. Калькулирование себестоимости продукции . . . . . . . . . 209
российской практике . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113 9.5. Планирование и бюджетирование как функции
6.1. Формирование современной профессии бухгалтера . . . . . 113 управленческой бухгалтерии . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215
6.2. Профессиональный бухгалтер . . . . . . . . . . . . . . . . 117 9.6. Организационная структура управленческой бухгалтерии . . 222

6 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 7


Оглавление Оглавление

Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 225 12.3. Современные программные продукты автоматизации


Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 226 бухгалтерского учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290
12.4. Информационное обеспечение компьютерной обработки
ГЛАВА данных бухгалтерского учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304
10 12.5. Общие принципы автоматизации аудита . . . . . . . . . . 312
Налоговый учет как учетная подсистема . . . . . . . . . . . . 228 Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 314
10.1. Проблемы сосуществования налогообложения Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 314
и бухгалтерского учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 228
ГЛАВА
10.2. Место налогового учета в системе хозяйственного учета . . 234
10.3. Сущность налогового учета, его предмет и метод . . . . . . 238 13
Формирование бухгалтерской отчетности как важнейший
10.4. Принципы налогового учета . . . . . . . . . . . . . . . . 242
этап бухгалтерского дела . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316
10.5. Документация и отчетность в системе налогового учета . . 244
13.1. Состав и информационные задачи бухгалтерской
10.6. Модели организации налогового учета . . . . . . . . . . . 251 отчетности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 316
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 255 13.2. Содержание, задачи и порядок формирования внешней
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256 сегментной отчетности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 321
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 326
ГЛАВА
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 326
11
Бухгалтерское дело в организациях различных форм ГЛАВА
собственности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258 14
11.1. Особенности организации бухгалтерского дела Контроль (аудит) как бухгалтерская деятельность . . . . . . . 329
в производственных и потребительских кооперативах . . . . . . 258 14.1. Цели, задачи и виды внутрихозяйственного контроля
11.2. Особенности организации бухгалтерского дела (аудита) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 329
на государственных унитарных предприятиях . . . . . . . . . . 262 14.2. Возникновение внешнего контроля (аудита) . . . . . . . . 335
11.3. Особенности организации бухгалтерского дела 14.3. Становление и нормативно*правовая основа аудиторской
в некоммерческих организациях . . . . . . . . . . . . . . . . 265 деятельности в Российской Федерации . . . . . . . . . . . . . 338
11.4. Особенности организации бухгалтерского дела по договору 14.4. Цели, задачи и виды независимой аудиторской
о совместной деятельности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 269 деятельности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343
11.5. Особенности организации бухгалтерского дела 14.5. Аттестация аудиторов и аудиторских фирм.
на предприятиях малого бизнеса . . . . . . . . . . . . . . . . 272 Права и обязанности аудиторов и аудируемых лиц . . . . . . . . 349
Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 279 14.6. Оформление результатов аудита . . . . . . . . . . . . . . 360
Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279 14.7. Профессиональные организации аудиторов и контроль
качества работы аудиторских организаций и аудиторов . . . . . 365
ГЛАВА Контрольные вопросы и задания . . . . . . . . . . . . . . . . 375
12 Тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 375
Организация бухгалтерского дела с применением Литература . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 380
компьютерных технологий . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281
12.1. Этапы применения технических средств в бухгалтерском Ответы на тесты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 383
деле . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281
12.2. Особенности автоматизированных систем бухгалтерского
учета . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285

8 Бухгалтерское дело
Предисловие
Предисловие

Бухгалтерский учет играет важнейшую роль в управлении производ


ственнохозяйственной и финансовоэкономической деятельно
стью организаций различных форм собственности во всех сферах
экономической деятельности. В системе бухгалтерского учета фор
мируется экономическая информация, необходимая для различных
пользователей при принятии управленческих решений. В числе
пользователей информации — не только работники предприятий,
но и собственники, учредители (участники), государственные орга
ны, общественные организации, и для них важна как полнота, так и
достоверность бухгалтерской экономической информации. Услож
нение деятельности хозяйствующих субъектов, расширение норма
тивноправовой базы функционирования бизнеса, возрастающие
запросы пользователей экономической информации предъявляют к
представителям бухгалтерской профессии высокие требования.
Сегодня учетные работники должны владеть не только профессио
нальными знаниями, но и хорошо разбираться в макроэкономиче
ских процессах, в вопросах правового регулирования предприни
мательской деятельности. Современный профессиональный бух
галтер должен уметь формировать учетную политику и создавать
рациональную систему бухгалтерского учета, отражающую произ
водственнотехническую, финансовоэкономическую, социально
экономическую политику конкретного предприятия. Учетная поли
тика организации — это важнейший инструмент в управлении эко
номикой предприятия, позволяющий успешно функционировать
любому предприятию в условиях жесткой рыночной конкуренции.
Чтобы обеспечить формирование эффективной учетной политики,
профессиональный бухгалтер должен знать теорию и владеть тех
никой ведения бухгалтерского учета.
Все эти вопросы в интегрированном виде рассматриваются в
курсе «Бухгалтерское дело», изучаемом на завершающем этапе
подготовки студентов по специальности «Бухгалтерский учет, ана
лиз и аудит». Целью изучения курса «Бухгалтерское дело» является
систематизация и закрепление знаний, полученных студентом в
ходе изучения различных учетноэкономических дисциплин. Кро
Бухгалтерское дело 11
Предисловие

ме того, в процессе изучения данной дисциплины ставится задача ГЛАВА


подготовки специалиста как будущего руководителя бухгалтер
ской службы предприятия. Исходя из этого авторы и создали пред
лагаемое вниманию читателей учебное пособие.
Учебное пособие подготовлено в соответствии с требованиями
Государственного образовательного стандарта по специальности
«Бухгалтерский учет, анализ и аудит» на основе действующей нор
мативноправовой базы. История возникновения и развития бухгалтерского дела

Учебное пособие состоит из 14 глав, в которых последователь 1.1. Зарождение хозяйственного учета / 1.2. Развитие хозяйственного учета в
но освещены вопросы методологии и организации бухгалтерского Средневековье и в эпоху Возрождения / 1.3. Развитие учета в период станов#
ления и расцвета капитализма / 1.4. Становление и развитие бухгалтерского
дела. Начинается курс с истории зарождения и развития бухгалтер
учета в России / 1.5. Бухгалтерский учет в СССР
ского дела и определения его места в управлении бизнесом (гл. 1,
2). Затем рассмотрены вопросы ведения бухгалтерского дела и роль
профессионального бухгалтера в управлении экономикой пред
приятия (гл. 3—6). В главах 7—12 изложены вопросы организации 1.
1.1. Зарождение хозяйственного учета

бухгалтерского дела в финансовой, управленческой и налоговой


Появление хозяйственного учета обусловлено развитием матери
бухгалтерии, особенности его ведения на предприятиях разных ор
ального производства. Как средство наблюдения за хозяйственной
ганизационноправовых форм, а также описаны компьютерные
деятельностью отдельных лиц и производств он возник задолго до
бухгалтерские технологии. В заключение речь идет о процессе
появления письменности. Однако большинство исследователей
формирования бухгалтерской отчетности и организации контроля
как важнейших составляющих бухгалтерского дела (гл. 13, 14). Та время появления хозяйственного учета связывают с находками, в
кая структура учебного пособия, по мнению авторов, позволяет в которых впервые были зафиксированы торговые, экономические
полной мере раскрыть сущность бухгалтерского дела. и другие хозяйственные операции. Наиболее древние учетные за
В конце каждой главы даны контрольные вопросы и тесты для писи относятся к периоду расцвета шумерской цивилизации —
проверки степени усвоения материала. 6,0—6,5 тыс. лет до нашей эры. Начиная с этого периода, развитие
и распространение человеческих цивилизаций сопровождалось
также развитием хозяйственного учета как важнейшей составляю
щей человеческих достижений. Более того, совершенствование хо
зяйственного учета оказывало взаимное позитивное воздействие
на материальное производство и методы управления им. Наиболее
развитая система хозяйственного учета была характерна для Вави
лона, Персии, Египта и других древнейших государственных обра
зований. Высокий уровень развития как материального производ
ства, так и общественных отношений обусловил необходимость
вести учет хозяйственных процессов, гражданских имущественных
сделок и прав собственности на имущество.
Хозяйственный учет того времени, несмотря на его простоту,
обладал такими важнейшими элементами, которыми пользуется
современное общество при ведении учета. Это прежде всего доку
ментальное отражение хозяйственных операций. В качестве носи
Бухгалтерское дело 13
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.1. Зарождение хозяйственного учета

телей учетной информации — «документов» — использовались норасходных счетов. Ценности учитывались в натуральных и ус
таблички, которые изготавливались из влажной глины и высуши ловнонатуральных измерителях.
вались на солнце или обжигались в печи. Помимо глины в качест Важнейшим достижением учета в Древнем Вавилоне следует
ве материала для изготовления «документов» использовались так считать элементы государственного регулирования учета. Значи
же дерево, камень, металл, кожа и т.д. тельную роль в государственной регламентации учета сыграл са
Порядок оформления и содержания «документов» формиро мый знаменитый из вавилонских царей — Хаммурапи. Он издал
вался постепенно с развитием экономики. Современные бухгал ряд законов, содержащих меры, направленные на упорядочение
терские документы имеют сходство с месопотамскими и по форме хозяйственного учета, в числе которых:
(наличие строк и столбцов, выделенных ниткой), и по содержанию • обязательность ведения учета в храмах — в центрах духовной,
(наличие обязательных реквизитов). Система документооборота научной, хозяйственной деятельности общества;
(начиная от создания табличек до их передачи на хранение в ар • установление размеров оплаты труда, причем дифференци
хив), обеспечила возможность нашим современникам получить рованных по видам работ и другим признакам;
реальные свидетельства о достижениях древнего мира. Документы, • гарантии правовой защиты имущества;
выдержанные в юридическом отношении, помещались в конвер • обязательное извещение о сделках с недвижимым имущест
ты, которые также изготавливались из глины, и запечатывались.
вом городских и судебных властей;
Документы могли иметь посередине отверстие для нанизывания
• установление принципа равной материальной ответствен
на шнурок или палку. Хранились документы в корзинах, глиняных
ности;
сосудах. К каждой емкости прикрепляли соответствующий ярлык
с указанием количества, назначения документов и времени их со • обязательность составления первичных документов (табли
ставления. По существу, эта система документооборота сохрани чек) как свидетельства совершенных хозяйственных операций.
лась до наших времен, но уже с применением бумажных носите Государственная регламентация учета и централизация эконо
лей. Использование в качестве носителей первичной информации мики (сдача изготовленного продукта на центральные склады и
глиняных табличек, в которых можно было отражать хозяйствен последующее распределение средств) обусловили и появление
ные операции в момент их создания, породило хронологическую системы государственного контроля, которая базировалась на
запись. формировании отчетности и проверках. Контрольные функции
Наиболее распространенными объектами хозяйственного уче государства были возложены на специальных чиновников. Пред
та в Древнем Вавилоне были сельскохозяйственные работы и их ставление отчетов от руководителей работ было обязательным.
результаты. Для целей учета составлялись описи полей с указанием Элементом государственного контроля была также инвентариза
размеров, урожайности, пригодности к обработке, ответственных ция имущества, которая играла важнейшую роль в обеспечении
лиц. В описях рабочего скота соблюдалась его классификация (мо сохранности государственного имущества в условиях, когда учет
лодняк, взрослые, старые, павшие), а также учитывалась его рабо еще не носил сплошного и непрерывного характера.
тоспособность и передача на содержание ответственным лицам. Развитие учета привело к развитию системы учетного образо
Особое место занимали вопросы учета труда. Работающие учи вания. Школами подготовки учетных кадров выступали храмы,
тывались по возрасту, категориям, рабочим партиям. Велся учет как центры письменности, выполнявшие также функции культо
рабочего времени. Наем работников оформлялся договором с ука вых, научных учреждений. Учетных работников называли писца
занием срока использования, характера работ и размера оплаты. ми. Писцов обучали в школах при храмах. Помимо получения
Учет материальных ценностей осуществлялся по материально навыков делать учетные записи, ученики также изучали законода
ответственным лицам. Существовала система материальной ответ тельство и математику. Профессия писца была в Древнем Вавило
ственности должностных лиц за полученные средства. Система не престижной и привлекательной. Существовали даже ранги
учета материальных ценностей основывалась на ведении приход учетных должностей.
14 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 15
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.1. Зарождение хозяйственного учета

Для учетной системы Древнего Египта характерна еще большая Величайшим достижением в хозяйственном учете Древнего
государственная регламентация. Это было обусловлено высоким Египта стала инвентаризация. Она была обусловлена, вопервых
для того периода уровнем централизации управления экономикой. тем, что в инвентарном учете не отражались хозяйственные опе
Весь урожай от земледелия, продукция скотоводства и прочие про рации; вовторых, высоким уровнем государственной центра
дукты труда сдавались в централизованные хранилища, а затем лизации экономики. В связи с этим условиями появились пе
распределялись по потребителям. В результате, для учета государ риодические инвентаризации. Развитие механизма проведе
ственного имущества возник общегосударственный учет, появи ния инвентаризаций способствовало появлению отчетности,
лось нормирование как важнейший элемент государственного основное назначение которой состояло в определении величины
управления. Нормирование охватывало все основные ресурсы об государственных ресурсов и их распределении. Инвентаризации,
щества (продукты для содержания работников, сырье для изготов проводимые регулярно в определенные периоды, привели к по
ления продукции и т.п.). Также как и в Вавилоне, учет в Древнем явлению государственного контрольноревизионного аппарата
Египте вели писцы — чиновники, которые совмещали в своей дея для проверки соответствия учетных и отчетных данных. Отчет
тельности функции управления и учета. ность делилась на годовую, внутригодовую и за несколько лет.
Документы в Древнем Египте преимущественно составлялись Отчетность носила публичный характер. Об этом свидетельству
на папирусе, документе многоразового использования. Это спо ют записи на стенах пирамиды Хеопса о количестве чеснока, ре
собствовало появлению в Египте в отличие от Вавилона система диски, лука и других продуктов, израсходованных при ее строи
тической записи. тельстве.
Развитие математики в Древнем Египте и потребности хозяй На формировании отчетности была основана вся система госу
ственного учета привели к появлению первого вычислительного дарственного контроля, который осуществлялся через финансовое
прибора, который назывался абак. управление и специальных чиновников. Во главе управления стоял
Важнейшим объектом учета в Древнем Египте было имущест верховный казначей. Такая система государственного учета была
во, на которое составлялись инвентарные описи. В результате пре следствием централизованного государства с административно
обладающим видом хозяйственного учета в отдельных хозяйствах командной экономикой.
был инвентарный учет. Инвентарные описи можно считать пер В Древней Греции и Древнем Риме учет носил более развитый
вым признаком системности. Их составление постепенно приоб характер, что обусловлено заимствованием многих достижений
рело регулярный характер. С развитием экономики они дополня Древнего Вавилона, Персии, Египта. Вместе с тем эти государст
лись новыми показателями, усложнялись по содержанию и стали венные образования внесли также огромный вклад в развитие эко
отправным моментом развития хозяйственного учета. Главным номики, управления и хозяйственного учета. Хозяйственный учет
объектом учета была земля, на которую ежегодно составлялись зе в этих странах отражал специфику государственного устройства,
мельные кадастры — описи земель по категориям. Выделялись та экономического строя, правовых отношений.
кие категории земель как безводная, береговая, возделываемая, лу Важным достижением греков явилось изобретение металли
говая, новая, орошенная, а также по формам владения, по владель ческих денег и развитие на этой основе денежного обращения.
цам разной степени землевладения (ответственности). Основным Появление денег способствовало постепенному превращению
богатством Египта было зерно, которое обращалось как деньги на натурального хозяйства в товарное и бурному развитию товарно
ряду с весовыми деньгамиэквивалентами (металлом различной денежных отношений не только внутри городов, но и за их преде
ценности). Поэтому после составления инвентаря собранное зер лами. Все это привело к появлению банков, называемых трапе
но пересчитывали в условный выход, соответствующий съему с зами, которые послужили обменными пунктами монет различ
земли при самой высокой норме урожайности, что позволяло дан ных городов. Впоследствии они стали центрами хранения денег
ные разных хозяйств делать сопоставимыми и сводить данные по зажиточных лиц (вкладов) и развития безналичных расчетов ме
всей стране. жду клиентами банка. Необходимость государственного регули
16 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 17
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.2. Развитие хозяйственного учета в Средневековье и в эпоху Возрождения

рования этих отношений способствовала зарождению банков устройства, экономического развития и в целом ориентировались
ского учета. Древняя Греция считается родиной банковского на удовлетворение потребностей общества в определенной инфор
учета. мации.
Особенности экономики и государственного устройства Древ
ней Греции предопределили развитие учета в целях управления.
1.
Впервые в Греции были установлены требования по формирова
нию отчетности. Причем впервые здесь начали определять (выво 1.2. Развитие хозяйственного учета в Средневековье и в эпоху Возрождения

дить) финансовый результат хозяйственной деятельности. Это Распад Римской империи и ослабление степени централизации го
предопределило введение обязательности сплошного документи сударственного устройства отразились и на особенностях развития
рования хозяйственных операций и денежной оценки объектов экономики и хозяйственного учета в Средневековье.
учета. Учет в хозяйствах был подчинен определению финансового Центрами общественной жизни становились монастыри, кото
результата. Для управляющих хозяйствами были разработаны ин рые занимались также хозяйственной деятельностью. В монастыр
струкции по нормированию, учету имущества и результатов их ис ских хозяйствах оказывались услуги как населению, так и феодаль
пользования. Особенности государственного устройства Древней ным поместьям, что предполагало ведение учета прихода и расхода
Греции (демократия) породили избираемость ответственных лиц и ценностей. Это привело к необходимости ведения хозяйственного
систему их отчетности. Государственный учет регламентировался учета в монастырях и выработке соответствующих инструкций.
подробными инструкциями. Инструкции составлялись в аппарате В целом к XIII в. в Европе сложилась система сплошного учета
министра финансов. Одинаковые учетные функции могли выпол кассовых операций, складского учета материальных ценностей,
нять несколько чиновников. Система предполагала взаимный торговых операций. Учет осуществлялся преимущественно в фор
контроль должностных лиц, множественную передачу учетноэко ме хронологических записей текущих оборотов в специальных
номической информации, ее проверку и перепроверку. В целом, учетных книгах.
говоря об учете в Древней Греции, следует подчеркнуть его управ Децентрализация системы государственного управления и раз
ленческую направленность. витие монастырского учета привели к появлению различных учет
Древний Рим как самое могущественное государство, завое
ных форм. В частности, были распространены два основных вида
вавшее огромные территории, процветало на ресурсах завоеван
хозяйственного учета:
ных стран и их налогообложении. Это было государство с высоким
1) камеральный (бюджетный), который исходил из того, что
уровнем централизации политической и экономической власти.
Одно из величайших достижений Рима — римское право (цивили основным объектом является касса, т.е. учет доходов и расходов, а
зованные нормы правоотношений на основе высокой демокра состояние и движение имущества рассматриваются как следствие
тии), которое оказывало влияние на все сферы деятельности обще выполнения бюджета;
ства, включая и систему хозяйственного учета. Взаимодействие 2) простой (коммерческий), который предполагал учет состоя
права и учета оказалось настолько плодотворным, что продолжает ния и движения имущества, а доходы и расходы признавались
ся до сих пор. следствием этого движения.
Важное достижение римлян — система налогообложения — К этому периоду хозяйственный учет уже стал объектом внима
оказало значительное воздействие на развитие хозяйственного ния и анализа. В результате начали появляться специальные трак
учета, ориентированное на формирование достоверной налоговой таты, в которых описывались системы монастырского учета и уста
базы для исчисления многообразных римских налогов. Древний навливались определенные требования к ним. Автор одного их
Рим считается родиной налогового учета. них, доминиканский монах Вальтер Хенли, в своем трактате тре
Таким образом, обобщая особенности древних учетных систем бовал:
можно отметить, что они отражали особенности государственного • тщательной проверки отчета;
18 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 19
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.2. Развитие хозяйственного учета в Средневековье и в эпоху Возрождения

• ежегодной инвентаризации для сверки учетных данных и на значения в системе хозяйственного учета. Несмотря на разные
туральных остатков; взгляды на появление двойной записи, следует отметить, что двой
• строжайшей инвентаризации дебиторской задолженности; ная запись родилась стихийно из необходимости контролировать
• свидетельских подтверждений правильности указанных в от разноску по счетам. Подавляющее большинство фактов хозяйст
чете цен. венной жизни всегда имело двойственный характер, что и послу
Такие требования устанавливались также купцами изза возни жило основой появления двойной записи и необходимости урав
кающих споров и разногласий. Так, в начале второго тысячелетия новешивания итогов дебетовых и кредитовых оборотов.
купцами стали создаваться посреднические суды, которые выраба Однако значение двойной записи для современного бухгалтер
тывали определенные правила ведения учетных записей. В частно ского учета трудно переоценить. Первым автором, исследовавшим
сти, в XIII в. для средиземноморских купцов были установлены природу двойной записи, стал итальянский купец Бенедетто Кот
следующие требования оформления хозяйственных операций и их рульи. Он написал книгу «О торговле и совершенном купце», со
отражения в учетных книгах: державшую большую главу о двойной бухгалтерии. Книга была на
1) записывать завершенные операции в соответствии с возрас писана в 1458 г., но вышла только в 1573, т.е. через 115 лет после
тающим порядком их дат совершения, т.е. в хронологическом по написания. Поэтому авторство двойной записи приписывается
рядке; другому итальянский математику Луке Пачоли, который в 1494 г. в
2) не допускать пропусков между записями в бухгалтерских трактате «О счетах и записях» впервые описал принцип двойной
книгах; записи.
3) указывать ссылку на разрешающий документ по каждой хо Наряду с описанием системы двойной записи и его элементов
зяйственной операции; (счета, обороты, остатки, дебет, кредит и т.п.) Л. Пачоли вывел два
4) обязательно записывать числа прописью, чтобы не было постулата, которые носят его имя:
подделок. • сумма дебетовых и кредитовых оборотов всегда тождествен
В XV в. в Европе распространились арабские цифры, что оказа на в одной и той же системе счетов;
ло существенное позитивное влияние на развитие хозяйственного • сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредито
учета. Вопервых, это значительно облегчило учетную работу; во вых сальдо в одной и той же системе счетов.
вторых, с распространением арабских цифр, измерительных при Особое внимание в своем трактате Л. Пачоли уделил бухгалтер
боров и ростом математических знаний повысилась точность учет скому балансу, который трактовал как «бухгалтерское равновесие,
ных измерений. Все это способствовало появлению третьей, более необходимое для контроля за правильностью разноски по счетам».
совершенной, системы хозяйственного учета, основанной на прин Однако он не рассматривал баланс как отчетный документ. Следо
ципе двойной записи. вательно, бухгалтерский баланс как важнейший элемент бухгал
Появление двойной записи оказало революционное влияние терской отчетности появился позже.
на саму технику ведения хозяйственного учета и на мышление де Л. Пачоли описал одну из первых форм счетоводства — старо
ловых людей. Происхождение двойной записи до сих пор досто итальянскую (венецианскую). По существу, она схожа с мемори
верно не установлено, хотя известно, что двойная бухгалтерия за альноордерной формой счетоводства, применяемой в нашей
родилась одновременно в нескольких городах северной Италии стране до 60х годов ХХ в. Сущность староитальянской формы хо
между 1250 и 1350 гг., откуда феномен двойной бухгалтерии рас зяйственного учета заключалась в следующем:
пространился на страны Европы, а потом и по всему миру. С мо • факты хозяйственной жизни фиксировались в мемориаль
мента его зарождения исследователи поразному оценивали значе ной книге, заменявшей современные первичные документы;
ние двойной записи для формирования экономической информа • по данным мемориальной книги бухгалтер составлял бухгал
ции о хозяйствующем субъекте. Существуют самые разнообразные терские проводки, т.е. записи по счетам. Для этого использовался
мнения относительно ее сущности, техники применения, роли и журнал регистрации (хронологическая запись);
20 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 21
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.3. Развитие учета в период становления и расцвета капитализма

• записи о фактах группировались по экономическому содер ского развития породила задачи расчета износа для включения
жанию в Главной книге (систематическая запись). его в состав себестоимости, оценки оборотных средств и исчисле
Наряду с описанием двойной записи Л. Пачоли в своей книге ния прибыли.
рассматривал проблемы оценки имущества и отстаивал принципы Концентрация основных средств поставила задачу оценки из
оценки по себестоимости (фактической стоимости приобретения носа, но при этом возникла проблема постоянных расходов (на
или создания). Также Л. Пачоли описал проблемы учета валютных ряду с переменными расходами, такими как труд и материалы).
операций, связанные с изменением курса валюты. Он поставил за В конце концов пришлось решать проблему распределения на
дачу перевода одной денежной единицы в другую и отражения кладных расходов. Концентрация рабочей силы на фабриках обу
прибыли от операций обмена валюты, разработал переводную таб словила создание систем заработной платы, сверхурочных, премий
лицу различных валют. В книге «Божественные пропорции» он и сдельной оплаты, а также управления большим числом наем
предложил коэффициенты соотношения налогов и прибыли, при ных работников, потребовавшихся для новых отраслей. В иссле
были и капитала, оборотов и запасов, которые придают учету за дованиях бухгалтерского учета того времени много внимания уде
конченный вид. лялось развитию систем контроля заработной платы и прочих
Особое внимание Л. Пачоли уделил человеческому фактору в платежей.
хозяйственной деятельности и бухгалтерском деле, что заложило Концентрация труда и капитала потребовала новых концепций
основу деловой этики того времени. Он считал, что бухгалтерский производства, собственности и управления, часто в контексте ак
ционерных компаний.
учет — дело честных и грамотных людей.
Со временем разделение собственности и управление ею в виде
Таким образом, книга Л. Пачоли послужила мощным импуль
акционерного капитала привело к созданию различных систем
сом к развитию хозяйственного учета, положила основу зарожде
бухгалтерского учета, публикуемых отчетов для банкиров, креди
ния учетных школ и учетной науки. Кроме того, она способствова
торов и акционеров, систем управленческого учета и учета затрат,
ла распространению системы учета, основанной на принципе призванных помочь менеджерам в процессе принятия решений.
двойной записи, в европейских странах и в последующем по всему Экономические перемены отразились в законодательных нор
миру. мах, из которых наиболее важные для учетной практики касались
1.1. Зарождение хозяйственного учета

деятельности компаний и их банкротства. Современная эпоха за


конодательства о компаниях началась с Закона о регистрации ак
1.
ционерных обществ (1844). Согласно данному Закону большая
1.3. Развитие учета в период становления и расцвета капитализма часть компаний могла быть легализована и без королевской грамо
Социальные и экономические перемены конца XVIII и XIX вв. ты или специального акта Парламента. Взамен выставлялось тре
имели далеко идущие последствия, поэтому о них и говорят как бование надлежащего ведения счетов, составления и проверки ба
о революции. С изобретением работающих от двигателя машин, ланса, аудиторского отчета и рассылки отпечатанной копии балан
строительством фабрик и крупных городов, разделением собст са и аудиторского заключения акционерам перед ежегодным
венности и управления, с развитием крупной промышленности собранием, а также представления документов в архив акционер
и торговли европейские страны превратились в индустриальные ных компаний.
государства. Эти изменения в экономике способствовали также Второй важной областью законодательной инициативы, вли
развитию систем хозяйственного учета. Фабричная система явшей на развитие практических методов бухгалтерского учета,
привела к появлению новых информационных потребностей, ко было законодательство о банкротстве. Один из первых в Европе
торые существовавший бухгалтерский учет (поместная приходо законов о судах по делам о несостоятельности должника был при
расходная система и купеческий учет) удовлетворять не мог. Кон нят в 1813 г. Были учреждены суд и система официальных уполно
центрация капитального оборудования в условиях технологиче моченных, которые занимались ликвидацией имущества банкрота
22 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 23
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.4. Становление и развитие бухгалтерского учета в России

совместно с уполномоченными кредиторами лицами. Именно развитие капиталистического производства, требующего значи
разработка законодательства по делам о несостоятельности долж тельных вложений, привело к появлению акционерных компаний
ников привела к формированию принципа имущественной обо и дало мощный стимул для совершенствования законодательства
собленности в бухгалтерском учете, так как владелец (акционер) и разработки методологии бухгалтерского учета и отчетности.
отвечал по обязательствам компании только в пределах сумм, вло
женных в капитал компании. Нужна была защита интересов ак 1.
ционеров, оторванных от управления компанией, поэтому появи 1.4. Становление и развитие бухгалтерского учета в России

лись предпосылки для формирования еще одного принципа бух Особенности государственного устройства России предопредели
галтерии — принципа непрерывности деятельности, который ли первый принцип русского учета: государство является единст
позволяет своевременно обеспечивать информацией, необходи венным собственником всего имущества в стране, а значит, и зако
мой для принятия решений, собственников и кредиторов. ны защищают государственную собственность.
Профессия бухгалтера в современном понимании возникла в В силу национальных традиций сформировался еще один
Эдинбурге в связи с образованием в 1854 г. Общества бухгалте принцип, согласно которому обязательства перед начальником
ров. Вскоре (1855) аналогичная организация появилась в Глазго важнее обязательств перед другими лицами. Учет трактовался как
(Институт бухгалтеров и актуариев Глазго). Хотя в Англии рабо трудовая повинность, налагаемая на администрацию вышестоя
тало много бухгалтеров, их общество было организовано лишь в щими начальниками. А раз так, то и вести учет можно некачест
1870 г., сначала в Ливерпуле, а затем и в Лондоне. В 1871 г. обра венно, лишь бы никто не наказывал. Этот принцип силен и в на
зовался Институт бухгалтеров в Манчестере. В 1880 г. существо стоящее время, только в лице начальника выступает инспектор на
вавшие общества и институты были объединены королевской логового органа.
грамотой в Институт присяжных бухгалтеров Англии и Шотлан Принципы русской бухгалтерии создавались под влиянием
дии. Были поставлены условия принятия в Институт: общеобразо собственных традиций, национальной психологии и социально
вательные экзамены, пятилетнее обучение члена Института, а так экономической инфраструктуры. Исторически в России сложи
же промежуточные и окончательные экзамены по ряду специаль лась административнокомандная система, в том числе в учете:
ных предметов. сильна была вера в то, что стоит издать хороший закон (положе
В США Американский институт дипломированных бухгалтеров ние, инструкцию) — и все недостатки исчезнут.
был зарегистрирован законом штата НьюЙорк в 1887 г. Этот закон Импульс к развитию учетной мысли на Руси дало принятие хри
был подкреплен законом 1896 г., регламентировавшим профессию стианства, вследствие чего появилось много монастырей, ведущих
бухгалтера и использование звания присяжного бухгалтера. огромную по тем временам и разнообразную хозяйственную деятель
Таким образом, изменения в законодательстве, торговле и про ность, для учета которой заполнялись специальные книги (отчеты).
мышленности привели к появлению организаций бухгалтеров, В XVIII в. реформы Петра I в определенной мере затронули
претендовавших на законодательное признание своего профессио и хозяйственный учет. В 1710 г. в газете «Московские новости»
нального статуса, которого они, однако, не получили вплоть до впервые в России появилось новое слово «бухгалтер» (было пред
XX в. ложено и русское слово «книгодержатель», но оно не прижилось).
Итак, в XVI—XIX вв. благодаря совершенствованию собствен Индустриализация страны была связана с развитием казенных
ной методологии бухгалтерский учет из набора догм и эмпириче металлургических и винокуренных заводов, кораблестроительных
ских правил постепенно превратился в орудие исследования хо и иных предприятий. Учету и контролю уделялось огромное вни
зяйственной деятельности. В этот период были заложены основы мание, инструкции по учету издавались как государственные акты.
юридической и экономической трактовок бухгалтерского учета, Первый из них датируется 2 января 1714 г. Его положения стали
даны первые классификации бухгалтерских счетов, активно фор обязательными для государственного аппарата и промышленно
мировался бухгалтерский язык (терминология). Таким образом, сти. Требовалось своевременно делать записи, ежедневно вести
24 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 25
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.4. Становление и развитие бухгалтерского учета в России

приходнорасходные книги, кроме того, было установлено строго а более для молодых людей», которая вышла в 1788 г. Чулков в своей
персональное подчинение ответственных лиц. книге описывал французскую форму счетоводства.
Крупнейшим событием в истории русского бухгалтерского Однако первая специальная книга по учету на русском языке
учета было издание Регламента управления адмиралтейства и вер «Ключ коммерции, или Торговли, то есть наука бухгалтерии, изъ
фи от 5 апреля 1722 г., которым предусматривалась строгая систе являющая содержание книг и происхождение счетов коммерче
ма натуральностоимостного учета материалов и разрешалось де ских», переведенная с английского языка, была издана в 1783 г.
лать записи в бухгалтерские книги только на основе оправдатель Автор этой книги излагал принципы учета по староитальянской
ных документов. Приходнорасходная книга по учету материалов форме, т.е. без разделения счетов на синтетические и аналитиче
должна была вестись в алфавитном порядке по наименованию с ские. Спустя 20 лет, в 1804 г., вышла в свет третья книга по бухгал
указанием количества и суммы. терскому учету на русском языке, которая также имела эпохальное
Быстро развивался учет на уральских металлургических заво значение для русской бухгалтерии. Это книга Ивана Серикова
дах. В. И. Геннин (1676—1750) разработал систему производствен «Совершенный счетовод, или Краткое и ясное руководство по бух
ного учета, которая обеспечивала сплошную документацию всех галтерии вообще с присовокуплением практических торговых
фактов хозяйственной жизни, регулярное проведение инвентари примеров», где он описал немецкую форму счетоводства. Освое
заций и составление отчетности. Кроме того, он усовершенствовал ние европейской учетной мысли не вытеснило русскую традицию
методику учета затрат с помощью линейной записи. В результате в в бухгалтерском учете, а органично вписалось в нее.
системе учета формировалась аналитическая информация, необ Отмена крепостного права стала импульсом для развития ка
ходимая для управления структурными подразделениями пред питализма и, как следствие, бухгалтерского учета. В формирова
нии русской бухгалтерской школы прослеживаются три этапа:
приятий.
1) зарождение и формирование новых идей;
Однако двойная запись не использовалась, так как учет в нату
2) распространение и международное признание этих идей;
ральных единицах был более понятен. Успех любой работы невоз
3) разочарование в эффективности новых идей.
можен без контроля, средством контроля были доносы. Следстви
Первый этап начался с трудов П. И. Рейнбота и А. В. Прокофьева.
ем подобных мер стало то, что в государственном хозяйстве учет
Оба специалиста стояли на рубеже старой и новой русских школ.
был хорошо развит. Рейнбот сводил предмет бухгалтерского учета к изменениям в иму
Наиболее серьезно с точки зрения теории учет развивался в хо ществе. В объяснении причин двойной записи он исходил из прин
зяйствах помещиков. Главными объектами учета были люди, скот, ципов персонификации. Цель учета состояла в недопущении ошибок
пашни, инвентарь. Основным методическим приемом служила в регистрации и системном выяснении причин формирования при
инвентаризация ценностей и людей. Записи заносились в специ былей и убытков. Синтетический учет Рейнбот трактовал как кон
альные книги, на бирки. трольный, поскольку сальдо и обороты синтетического учета должны
Учет в торговле также был основан на натуральных измерите контролировать сальдо и обороты по аналитическим счетам. Баланс
лях и велся по простой (униграфической) системе. Главный прин трактовался как обобщающий счет, который закрывает остальные сче
цип оценки товаров — оценка по себестоимости (по фактическим та. Практику учета ученый излагал по немецкой форме счетоводства.
затратам на покупку). Прокофьев исходил из того, что приход ценностей всегда вы
В истории России XVIII в. был одним из благополучных. После зывает расход других ценностей. Он также полагал, что итальян
дователи Петра I стремились улучшить учет, а наиболее действенным ская школа счетоводства удобна для изучения, и требовал, чтобы
средством для этого была признана двойная бухгалтерская запись. каждая операция записывалась в журнал отдельно.
Первым толкователем двойной записи в России стал М. Д. Чулков С традиционными взглядами Рейнбота и Прокофьева был пол
(1740—1792). Он же — первый русский автор книги по бухгалтерско ностью не согласен Ф. В. Езерский, который раскрывал недостатки
му учету «Наставление необходимо нужное для российских купцов, двойной бухгалтерской записи, называя ее воровской. Взамен двой
26 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 27
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.4. Становление и развитие бухгалтерского учета в России

ной записи он предлагал тройную, которую в мировой бухгалтер теории Валицкого заключался в отсутствии механизма демонстра
ской теории и на практике называют русской. Хотя научные оппо ции использования двойной записи в системе макроучета.
ненты Езерского отмечали, что это одна из разновидностей двойной Иванов выдвинул задачу создания специальных счетов для от
записи, он именовал ее тройной по следующим причинам: ражения затрат (счета производства). Много внимания он уделял
• регистрация ведется по трем направлениям — приход, расход популяризации истории науки, но международное признание при
и результат движения ценностей; шло к нему благодаря работе о судебнобухгалтерской экспертизе,
• используются три учетных регистра, или, как говорил Ф. Езер которую перевели на несколько иностранных языков.
ский, параллели: журнал (хронологическая запись), Главная книга Фельдгаузен видел в учете средство управления предприятием.
(систематическая запись), баланс (сводноотчетная запись); Он первым ввел в калькуляцию нормативный метод. Нормы уста
• правильность записей проверяется тремя признаками верно навливались раз в 10 лет и утверждались комиссией экспертов. Да
сти, присущими каждой параллели (книге). лее в учете регистрировали отклонения от норм и показывали их как
Новаторство Езерского заключалось в том, что он ставил перед финансовые результаты (прибыли или убытки). К сожалению, пред
учетом новые цели: ложения Фельдгаузена не получили признания у современников.
• определение с помощью бухгалтерских записей финансового Таким образом, на первом этапе формирования русской бух
результата в любой момент времени; галтерской школы выделились традиционалисты (Рейнбот, Про
• использование только покупных цен и оценки по себестои кофьев и др.) и новаторы (Езерский, Валицкий и др.).
мости, использование счета наценки (торговой скидки), нахожде Второй этап развития русской школы бухгалтерского учета свя
ние реализованной торговой наценки по среднему проценту; зан с распространением новых идей. Начало этого этапа можно от
• объединение аналитического и синтетического учета; нести к 1888 г., когда А. М. Вольф создал первый в России журнал
• достижение самоконтроля путем заранее заданного в учете «Счетоводство». В журнале печатались материалы представителей
совпадения контрольных сумм (19 показателей); учетной элиты. Большое внимание на страницах журнала уделялось
• проведение инвентаризации последовательно и постоянно (на необходимости создания института присяжных бухгалтеров.
пример, сегодня проверяют чай и кофе, завтра — спички и сахар). Мощное развитие экономики вызвало огромный спрос на бух
Езерский дал определение понятия «мертвая точка», т.е. уров галтеров. Количество курсов бухгалтеров, коммерческих училищ
ня, с которого предприятие начинает получать прибыль, покрыв и школ в России значительно выросло. К началу XX в. появилась
издержки. Система Ф. Езерского была рекомендована для изуче необходимость в высшем коммерческом образовании. Так, впер
ния во всем мире бухгалтерским конгрессом, который проходил в вые в России в Петербургском политехническом институте в
1912 г. в Шарлеруа (Бельгия), так как идеи этой системы были но 1899 г. появилось экономическое отделение.
выми для современников. Как видим, распространение бухгалтерских знаний и новых
Внести новации в бухгалтерский учет пытались многие. Так, идей шло по двум направлениям: образование и издательская дея
И. Шмелев изобрел оригинальную «четверную бухгалтерию», но тельность.
она оказалась модификацией двойной бухгалтерской записи. Третий этап формирования русской бухгалтерской школы сов
Если Езерский и Шмелев пытались разрушить парадигму двой пал с первой русской революцией. В учет пришли новые люди,
ной бухгалтерской записи, то И. Валицкий, С. Иванов и Э. Фельд возникли новые течения, появились новые проблемы. В это время
гаузен и другие российские ученые пытались изменить ее изнутри. образовались два научных направления: петербурская и москов
Валицкий известен попыткой создания макроучета — бухгалте ская школы. Их разделяло учение о счетах и балансе.
рии, построенной на базе статистических методов. В основе запи В заключение отметим, что русская национальная школа сфор
сей лежат не бухгалтерские документы, а акты статистического ис мировалась во многом под влиянием европейской учетной мысли.
числения. Валицкий говорил, что вести макроучет нужно общест Так, еще в начале XIX в. столкнулись французское и немецкое
венными, а не государственными силами. Основной недостаток влияние на русский учет. Победило немецкое. Этому способство
28 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 29
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела 1.5. Бухгалтерский учет в СССР

вало то, что в тот период немецкий капитал играл весьма важную принципов бухгалтерского учета, адекватных новым экономиче
роль в экономике, преподавателями коммерческих дисциплин ским условиям.
были преимущественно немцы и, наконец, практикующими бух Начиная с первого этапа крупнейшие ученые старой России:
галтерами также в основном были немцы. Влияние французской Е. Е. Сиверс, А. П. Рудановский, А. М. Галаган, Н. А. Кипарисов,
школы изначально сказывалось слабее и к середине XIX в. прекра Р. Я. Вейцман — издавали новые и успешно переиздавали старые
тилось вообще. Итальянское воздействие на русский учет было не труды по хозяйственному учету. В этот период бухгалтерский учет
продолжительным и неглубоким, а англоамериканского влияния, не обогатился новыми идеями, но и не растерял старых. Влиятель
в сущности, не было вплоть до настоящего времени. Тем более, что ным человеком в среде бухгалтеров при советской власти стал
национальные традиции всегда были сильны, отечественные уче А. М. Галаган (1879—1938). Имевший блестящее бухгалтерское об
ные, теория и практика отвечали уровню мировых стандартов, а во разование Галаган не представлял себе учет вне двойной бухгалтер
многом и превосходили их. ской записи, вне диаграфизма и, пользуясь кратковременной стаби
лизацией обстановки в стране, начал внедрять в системе национа
лизируемого народного хозяйства двойную бухгалтерскую запись.
1. Уже 5 декабря 1917 г. были изданы постановление Совета Народ
1.5. Бухгалтерский учет в СССР

Октябрьская революция привела к огромным социальноэконо ных Комиссаров (СНК) «Об образовании и составе коллегии Комис
мическим изменениям, которые не могли не отразиться на веде сариата государственного контроля» и декрет «О правах народного
нии учета. Изменения в обществе последовательно оказывали комиссара по государственному контролю в Совете Народных Ко
влияние на развитие учета и бухгалтерскую профессию. Это разви миссаров». В составе Комиссариата была создана Центральная госу
тие прошло несколько этапов. дарственная бухгалтерия. ЦИК СНК РСФСР 13 июля 1918 г. издал
Первый этап (1917—1921) был связан с попытками стабилиза Основные положения учета имущества. Принятием этих Положений
ции хозяйства и формирования коммунистического общества (во была сделана попытка перейти в государственном хозяйстве от смет
енный коммунизм). В учете проходил процесс адаптации традици ного учета к двойному. Учет должен был осуществляться отчетным
отделом Комиссариата по государственному контролю, предусмат
онных методов учета к новой системе хозяйствования, создания
ривалось ведение Главной книги, содержащей всего три активных
новых учетных измерителей.
счета: Недвижимого имущества, Материалов и Инвентаря.
Второй этап (1921—1929) характеризовался введением новой
СНК РСФСР 27 июля 1918 г. было принято постановление
экономической политики и реставрацией традиционной системы
о торговых книгах, обязанность ведения которых возлагалась на
бухгалтерского учета. частные торговые и торговопромышленные предприятия.
Третий этап (1929—1953) был отмечен построением социали Таким образом, первые шаги в области бухгалтерского учета
стического экономического уклада и деформацией сложившихся были направлены на широкое распространение классического
принципов бухгалтерского учета. учета, при этом использовался опыт европейских стран.
Четвертый этап (1953—1984) отличался совершенствованием Однако наметившаяся с осени 1918 г. ликвидация товарного
производственного учета, его организационных структур и рас хозяйства привела к идее введения безденежного учета. Второй
пространением механизированной обработки экономической ин всероссийский съезд Советов прямо высказался за уничтожение
формации. денег, поскольку общество, по его мнению, вступало в коммунизм.
Пятый этап (1984—1992) характеризовался перестройкой соци В теории учета появились новые проблемы, они разделили специа
альноэкономических отношений в стране и соответствующей листовэкономистов на три группы, которые можно условно на
адаптацией системы бухгалтерского учета. звать так: романтики, натуралисты, реалисты.
Шестой этап (1992 — по настоящее время) — формирование Многие видные специалисты, опираясь на мнения известных
современных рыночных отношений и возрождение классических теоретиков, доказывали, что при коммунизме денежный измери
30 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 31
1. История возникновения и развития бухгалтерского дела Тесты

тель потерял всякий смысл, и предлагали новые измерители (тру рокого использования современной техники, т.е. ставилась задача
довой, энергетический и предметный). Все романтики в своих разработки единых общегосударственных норм в делопроизводстве.
проектах или вообще не касались вопросов бухгалтерского учета, Важным этапом в развитии бухгалтерского дела и советского де
или относились к нему весьма враждебно. лопроизводства стало постановление Совета Министров РСФСР
Другую группу составляли натуралисты (П. Амосов, А. Савич, от 30 сентября 1961 г. «О мерах по улучшению делопроизводства в уч
А. Измайлов). Признавая денежный измеритель негодным, они не реждениях и организациях РСФСР», утвердившее Примерную инст
обольщались в отношении замены, поэтому рассматривали бух рукцию о делопроизводстве для учреждений и организаций РСФСР.
галтерию только как материальный натуральный учет. Такой под Она послужила основой для разработки учреждениями РСФСР сво
ход был оправдан сложившейся практикой. их инструкций по делопроизводству. Большую роль сыграло утверж
Теоретические концепции и практика учета получили отраже дение в 1963 г. Главным архивным управлением при Совете Минист
ние в разработанных Основных положениях по государственному ров СССР Основных правил постановки документальной части дело
счетоводству и отчетности, утвержденных СНК РСФСР и издан производства и архивов учреждений, организаций, предприятий
ных 14 сентября 1920 г. СССР, способствовавших установлению единообразия в организа
Таким образом, все, что могли предложить романтики и нату ции делопроизводства и архива в учреждениях страны.
ралисты, — это или использование надуманных условных до аб Развитие советского делопроизводства в 70—80е годы ХХ в.
сурда величин (треды, эрги), или возвращение к истокам истории заложило основу для дальнейшего формирования современного
счетоводства — к инвентарному натуральному учету, лишенному бухгалтерского дела в Российской Федерации. Многие норматив
возможности дать хоть скольконибудь обобщающее измерение нометодические документы, созданные в тот период, действуют
учитываемых ценностей. Товарный капитализм (нэп) способство и в настоящее время.
вал возрождению хозяйства и доверия к бухгалтерии.
Бухгалтерыреалисты, часто с весьма ограниченным кругозо
Контрольные вопросы и задания
ром, продолжали вести учет так, как умели. Они получали новые Контрольные вопросы и задания

инструкции и добросовестно применяли их, как могли. Этих бух 1. Каковы предпосылки появления хозяйственного учета?
галтеров не волновали споры о том, что лучше — треды или эрги, 2. Какие элементы современного учета появились в древнем мире?
они продолжали делать свое дело. 3. Что способствовало всемирному распространению двойной записи?
Новая экономическая политика позволила возродить хозяйст 4. Какое воздействие оказала промышленная революция на развитие
во в его наиболее эффективных формах. «Твердые» деньги обеспе хозяйственного учета?
чивали эту эффективность и действенность традиционных класси 5. Каковы особенности развития бухгалтерского дела в дореволюци
ческих учетных принципов. онной России?
6. Назовите этапы и характерные особенности развития бухгалтер
До 30х годов ХХ в. были распространены три книжные фор
ского учета в условиях социалистической экономики России.
мы: немецкая, французская, американская, а с 30х годов начинает
складываться контрольношахматная форма счетоводства.
С 1946 г. в нашей стране стала внедряться мемориальноордер Тесты
Тесты

ная форма счетоводства. В послевоенные годы задача развития бух 1. Какой носитель учетной информации и форма записей были рас
галтерского дела изза необходимости восстановления разрушенно пространены в Древнем Вавилоне:
го хозяйства отошла на второй план. Наиболее значимым событием а) глиняная карточка и систематическая запись;
для развития советского бухгалтерского дела в 50е годы было по б) папирус и хронологическая запись;
становление Правительства СССР от 10 октября 1959 г. № 1375, в в) глиняная карточка и хронологическая запись?
котором ряду ведомств поручалось создать единую систему дело 2. Какой носитель учетной информации и форма записей были
производства для учреждений и предприятий страны на основе ши распространены в Древнем Египте:

32 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 33


1. История возникновения и развития бухгалтерского дела Тесты

а) папирус и систематическая запись; 10. Что в наибольшей степени способствовало развитию бухгал
б) папирус и хронологическая запись; терского учета в России в эпоху Петра I:
в) глиняная карточка и хронологическая запись? а) развитие металлургии, судостроения и других отраслей про
3. Чем обусловлено появление и распространение инвентаризации мышленности;
имущества в древнем мире: б) административная реформа Петра I;
а) потребностями осуществления функций контроля; в) налоговая реформа Петра I?
б) необходимостью обеспечения соответствия фактических остат 11. Какая из приведенных зарубежных учетных систем была рас
ков имущества учетным данным; пространенной в дореволюционной России:
в) оба ответа правильны? а) итальянская;
4. Какой характер имел хозяйственный учет в древнем мире: б) французская;
а) сплошной и непрерывный; в) немецкая?
б) тематический и выборочный; 12. Каких взглядов придерживались российские новаторы относи
в) тематический и непрерывный? тельно развития хозяйственного учета:
5. Хозяйственный учет в древнем мире был необходим: а) внедрение традиционных зарубежных учетных систем, основан
а) для управления экономикой государства; ных на принципе двойной записи;
б) разработка отечественных учетных систем;
б) контроля за сохранностью имущества;
в) замена бухгалтерского учета производственным учетом?
в) выявления результатов хозяйственной деятельности.
13. Сущность «тройной бухгалтерии» Езерского заключалась:
6. Какой из перечисленных факторов в большей степени способст
а) в регистрации хозяйственных операций на трех счетах: имущест
вовал возникновению банков:
во, капитал, результат;
а) появление металлических денег и обменных операций;
б) использовании трех учетных регистров — журнал, Главная кни
б) развитие торговли и потребности в кредитах; га, баланс;
в) развитие внешних связей государств? в) оба ответа верны.
7. Каково историческое значение книги Луки Пачоли «Трактат
о счетах и записях»:
а) распространение знаний о двойной бухгалтерской записи и за
рождение основ развития науки о бухгалтерском учете;
б) появление государственного регулирования хозяйственного учета;
в) повышение прозрачности и достоверности учетной информации?
8. Промышленная революция в Европе в большей мере способст
вовала:
а) развитию методологии хозяйственного учета;
б) усилению контроля со стороны государства, общества за фор
мированием доходов налогоплательщиков;
в) унификации правил ведения бухгалтерского учета и формирова
ния отчетности.
9. Появление первых общественных организаций бухгалтеров связано:
а) с повышением роли хозяйственного учета и общественной зна
чимости бухгалтерской профессии;
б) необходимостью выработки единых правил ведения бухгалтер
ского учета и формирования отчетности;
в) оба ответа верны.

34 Бухгалтерское дело
2.1. Уровни и функции управления хозяйствующим субъектом

ГЛАВА ны организации и стратегию их реализации. В компетенцию ме


неджеровруководителей могут входить анализ рынка и деятельно
сти конкурентов, поиск альтернативных стратегий развития
организации в случае выявления кризисных тенденций в ее дея
тельности, диверсификация производства и др.
Средний уровень управления представляют менеджерыисполни
тели, обеспечивающие контроль выполнения планов, отслежива
Бухгалтерский учет как информационная система для управления ние формирования и использования материальных, финансовых
2.1. Уровни и функции управления хозяйствующим субъектом / 2.2. Формиро< и трудовых ресурсов, разработку управляющих директив для выво
вание информации в бухгалтерском учете / 2.3. Подсистемы бухгалтерского да организации на запланированный уровень.
учета / 2.4. Пользователи бухгалтерской информации
Оперативный уровень управления образуют нижестоящие испол
нители, организующие реализацию планов и составляющие отче
ты о ходе их выполнения. Основная задача на этом уровне заклю
2. чается в согласовании всех элементов производственного процесса
2.1. Уровни и функции управления хозяйствующим субъектом
с необходимой степенью детализации. Руководство на данном
Материальное производство составляет основу жизни общества. Для уровне состоит в управлении структурным подразделением (участ
удовлетворения своих потребностей люди должны производить ком, цехом, отделом).
предметы потребления (продукты питания, одежду, жилища и др.), Управление общественным производством на любом его уров
а также орудия труда (инструменты, машины, сооружения и др.), с не предполагает наличие следующих основных функций (элемен
помощью которых они ведут производственную деятельность. Одна тов) управления:
ко уровень развития материального производства чаще всего отстает • планирование;
от уровня развития материальных и нематериальных потребностей • хозяйственный учет;
человеческого общества. В связи с этим с давних времен человек пы • контроль и аудит;
тается регулировать, корректировать развитие материального произ • экономический анализ;
водства в соответствии со своими растущими потребностями. Для ре • регулирование.
гулирования (управления) материального производства необходимы Первичной управленческой функцией на любом уровне управ
экономические знания, в частности, знание законов развития обще ления производством выступает планирование, т.е. установление
ственного производства. Экономические науки, к которым относит целей, задач, количественных и качественных характеристик ожи
ся бухгалтерский учет, изучают эти законы развития общественного даемого производственного процесса и его результата. Планирова
производства, и благодаря им человечество обеспечивает поступа ние заключается в разработке альтернативных вариантов порядка
тельное динамичное развитие общественного производства. действий, которые необходимо предпринять в будущем для дости
Принятие адекватных производственных, экономических и фи жения поставленной цели. Материализуется планирование путем
нансовых управленческих решений — основа успеха любого хо составления бизнесплана, в котором отражаются доходы, расхо
зяйствующего субъекта. ды, финансовый результат и другие показатели, характеризующие
В процессе управления организацией принимаются стратеги деятельность за какойнибудь заранее установленный промежуток
ческие, тактические и оперативные решения. Исходя из этого в времени (год, квартал, месяц). После принятия бизнесплана на
управленческом аппарате хозяйствующего субъекта выделяют чинается непосредственно хозяйственный процесс по достижению
высший, средний и оперативный уровни управления. обозначенных в бизнесплане целей.
Высший уровень управления — менеджерыруководители, опре Для контроля за осуществлением производственного процесса
деляющие цели управления, разрабатывающие долгосрочные пла необходим хозяйственный учет — вторая управленческая функция.
36 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 37
2. Бухгалтерский учет как информационная система для управления 2.2. Формирование информации в бухгалтерском учете

Целью хозяйственного учета является формирование информации 2.


о прошедших за установленный (отчетный) период хозяйственных 2.2. Формирование информации в бухгалтерском учете

процессах. В процессе развития хозяйственного учета выделились: Посредством выполнения учетной функции формируется инфор
бухгалтерский, оперативнотехнический, статистический и налого мация о фактической деятельности хозяйствующего субъекта,
вый учет. Каждый вид хозяйственного учета формирует соответст которая благодаря другим функциям системы управленческих
вующую информационную базу, позволяющую в целом эффектив функций приводит к принятию управленческого решения. В зави
но управлять развитием общественного производства. симости от системы создания и значения для управления хозяйст
Учетная информация подвергается контролю в целях проверки вующим субъектом используемая для принятия управленческого
достоверности ее формирования. Эта управленческая функция на решения экономическая информация классифицируется как учет
зывается аудитом. Функция аудита неразрывно связана с учетом ная и внеучетная.
и заключается в отслеживании фактического выполнения планов, Под учетной информацией подразумеваются данные, которые
соблюдения законодательства при совершении хозяйственных формируются в самой организации в процессе осуществления ею
операций, наличия и движения имущества и обязательств, а также хозяйственной деятельности и отражаются в системе хозяйствен
в проверке достоверности учетных данных. ного учета и отчетности.
Еще одна функция управления — анализ результатов произ Внеучетная информация является внешней по отношению к ор
водственнохозяйственной деятельности, который проводится на ганизации и характеризует тенденции развития экономики в це
основе изучения информации, сформированной благодаря учет лом и отдельных отраслей, конъюнктуру рынка и т.п. Кроме того,
ной управленческой функции. Однако только после аудита бухгал к внеучетной информации относятся внутренние данные, форми
терская отчетность подвергается анализу для выявления причин руемые вне системы бухгалтерского учета и отчетности.
и факторов, повлиявших на полученные результаты хозяйствен Учетная информация собирается в специальном структур
ной деятельности. По данным анализа принимается обоснованное ном подразделении экономического субъекта по определенным
управленческое решение. Анализ позволяет оценить функциони правовым нормам и принципам. Это подразделение — бухгалте
рование всей системы управления и определить, достигнута ли по рия, на которую возлагается обязанность ведения бухгалтерско
ставленная цель деятельности. Если цель не достигнута, то выяс го учета.
няются причины. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систе
Функция регулирования связана с функцией анализа. На осно му наблюдения, измерения, регистрации и обобщения в денежном
ве данных анализа принимаются управленческие решения, на выражении информации о хозяйственных процессах, совершае
правленные на устранение отклонений, выявленных в результате мых на уровне организации.
анализа. Реализация этих направлений представляет собой регули Первичным этапом формирования учетной информации явля
рование параметров деятельности хозяйствующего субъекта. По ется наблюдение за тем, как протекают производственные процес
сле регулирования наступает этап планирования, но уже на новом сы. Изначально наблюдение было визуальным. С расширением
цикле производственнохозяйственной деятельности хозяйствую и усложнением производства визуальное наблюдение дополнилось
щего субъекта. составлением записей. В настоящее время для осуществления про
Таким образом, все функции управления взаимосвязаны. Они цесса наблюдения используется способ документирования хозяй
формируют целостную систему управления, позволяющую обеспе ственных операций. Все организации обязаны фиксировать факты
чить поступательное развитие общественного производства в хозяйственной деятельности в первичных документах, формы ко
целом. торых установлены государственными органами. Документы со
ставляются на местах совершения производственных операций,
а затем поступают в бухгалтерию организации, где подвергаются
дальнейшей обработке.
38 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 39
2. Бухгалтерский учет как информационная система для управления 2.2. Формирование информации в бухгалтерском учете

Сведения, полученные путем наблюдения, нужно еще изме учете для проведения контроля за совершением хозяйственных
рять, т.е. выражать в определенных числовых показателях. Для операций и движением имущества организации.
этого наряду с натуральными, трудовыми измерителями количест Бухгалтерская информация используется для выполнения всех
ва, объема производства предусмотрены также денежные (стоимо функций управления хозяйствующим субъектом. По данным бух
стные) измерители. Без денежных измерителей невозможно опре галтерского учета предыдущего отчетного периода осуществляют
делить конечный результат предпринимательской деятельности — ся планирование (бюджетирование), прогнозирование хозяйст
прибыль или убыток. Для измерения хозяйственных процессов ис веннофинансовой деятельности организации. Данные же бухгал
пользуется калькуляция (определение себестоимости заготовлен терского учета текущего периода используются для контроля за
ных материалов, произведенной продукции, реализованных това выполнением плановых показателей, а также для корректировки
ров, продукции, выполненных работ и т.д.) и оценка, т.е. то, в ка ранее принятых планов, нормативов и прогнозов.
ких ценах учитывать средства организации. В связи с этим во всех Бухгалтерские данные необходимы при составлении производ
бухгалтерских документах предусмотрено указание стоимостных ственных смет, текущих и перспективных планов (бюджетов) про
показателей. даж, определении затрат на производство и себестоимости продук
Первичные данные, отраженные в документах, в бухгалтерии ции и т.п.
записываются в накопительные книги, ведомости, журналы, что Информация бухгалтерского дела требуется для реализации
получило название «регистрация». Регистрация осуществляется контрольной функции управления. Так, внутрихозяйственный
при помощи двойной записи. Для накопления информации о раз
контроль (аудит) полностью проводится на основе данных бухгал
ных объектах учета применяются бухгалтерские счета. В конце ус
терского учета и направлен на изучение хозяйственных операций в
тановленного отчетного периода (квартала, года) на счетах под
целях выработки рекомендаций по эффективному использованию
считываются итоги и выводятся остатки хозяйственных средств,
ресурсов, оптимизации финансовой политики и достижению ка
имущества, расчетов, обязательств, капитала, прибылей и убыт
чественных результатов деятельности организации. В процессе
ков.
На основе итоговых данных накопительных книг, журналов, контроля выявляются отклонения от планов, смет, нормативов
ведомостей составляется бухгалтерская отчетность, что получило и т.п., а также нарушения законодательных актов и документов
название «обобщение». Итоговые (отчетные) данные, характери внутренней регламентации.
зующие объем и содержание имущества, капитала, финансовых Тесная связь существует между бухгалтерским учетом и финан
результатов деятельности организаций, необходимы для контроля совыми управленческими структурами. Показатели, формируемые
и анализа результатов хозяйственной деятельности и принятия в системе бухгалтерского учета, используются в процессе управле
управленческих решений для дальнейшего развития организации. ния финансами, при составлении финансовых бюджетов, бизнес
Бухгалтерский учет как разновидность хозяйственного учета планов, расчетов по налогам и налоговых деклараций. Система на
и информационная система имеет ряд особенностей: логового учета и налоговой отчетности опирается на данные бух
• документально обоснован; галтерского учета.
• непрерывен во времени; Информация бухгалтерского учета широко используется также
• сплошной по охвату процессов, происходящих в финансово в процессе выполнения маркетинговых исследований; проведения
хозяйственной деятельности организации; работ по научной организации труда и производства, экономико
• формирует информацию, имеющую стоимостную оценку, математического моделирования отдельных процессов и хозяйст
что обеспечивает возможность обобщения и группировки данных венных результатов. На базе перечисленных управленческих функ
и их сопоставимость. ций руководство организации может принимать обоснованные
Информация о фактах хозяйственной деятельности, не имею управленческие решения на всех уровнях и участках хозяйствен
щая стоимостного измерения, также отражается в бухгалтерском ной деятельности организации.
40 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 41
2. Бухгалтерский учет как информационная система для управления 2.3. Подсистемы бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет создает информационную систему не толь 1. Пользователи информации. Обобщенная в финансовой отчет
ко для управления экономикой организации — данные бухгалтер ности информация финансового учета используется внутренними
ского учета широко используются для формирования статистиче пользователями (менеджерами высшего и среднего уровня управ
ской информации, характеризующей развитие экономики разных ления), открыта для публикации и предоставляется внешним
организаций, отраслей, регионов и страны в целом. пользователям. Информация управленческого учета обобщается в
отчетах, сводках, подготавливаемых бухгалтером организации в за
висимости от требований и целей внутренних пользователей. Ин
2.
2.3. Подсистемы бухгалтерского учета формация управленческого учета составляет коммерческую тайну
Бухгалтерскую информационную систему условно разделяют на организации. Информация налогового учета используется госу
подсистемы: дарственными налоговыми органами для контроля за формирова
1) финансовый учет; нием налоговых обязательств организаций и уплатой налоговых
2) управленческий учет; платежей. Также информация используется внутренними пользо
3) налоговый учет. вателями для оптимизации и регулирования налоговых платежей
Цели финансового учета — формирование и представление ин организации.
формации внешним пользователям: акционерам и собственникам, 2. Наличие единых принципов формирования показателей. Опре
инвесторам, кредиторам, поставщикам и подрядчикам, покупате деление показателей финансового, управленческого и налогового
учета основано на единых принципах, которые обеспечивают еди
лям, регулирующим и контролирующим органам, органам стати
нообразие, достоверность, полноту и своевременность информа
стики, а также общественности. Каждая группа внешних пользова
ции. Однако в подсистеме управленческого учета бухгалтерская
телей имеет свои интересы и предъявляет свои требования к бух
служба каждой организации готовит отчеты по интересующим ру
галтерской (финансовой) информации.
ководство проблемам в соответствии с установленными внутрен
В финансовом учете аккумулируется информация о состоянии
ними формами документов организации и порядком ведения
и составе имущества организации, составе и состоянии капитала управленческого учета.
и других источников финансирования ее деятельности, доходах 3. Применяемые учетные измерители. Информация финансово
и расходах, финансовых результатах, величине и составе финансо го и налогового учета представляется в денежном выражении.
вых инвестиций и доходов от них. На основе информации финан В управленческом учете используются натуральные, трудовые
сового учета составляется бухгалтерская финансовая отчетность. и денежные измерители.
Информация управленческого учета, характеризующая произ 4. Охват учетных операций. Финансовый учет отражает финан
водственную деятельность организации, ориентирована на удовле совохозяйственную деятельность организации в целом. Управ
творение потребностей пользователей оперативного уровня управ ленческий учет может быть организован в целом по организации,
ления. В управленческом учете собирается информация о затратах на отдельном участке или по отдельным объектам. Налоговый учет
организации, издержках производства (обращения), себестоимо ведется в части хозяйственных операций, формирующих показате
сти конечного продукта. ли налогооблагаемой базы и величины налоговых обязательств ор
Цель налогового учета заключается в формировании информа ганизации.
ции, необходимой для определения налоговой базы в целях исчис 5. Периодичность представления отчетности. Для финансовой
ления налоговых обязательств организации. По данным налогово и налоговой отчетности установлены строго определенные (регла
го учета составляется налоговая отчетность предприятия. ментированные) периодичность, сроки и адреса представления.
Несмотря на единство системы бухгалтерского учета, каждая Для управленческой отчетности строгая периодичность не уста
подсистема имеет особенности методологического и организаци новлена, сроки обусловлены целями и интересами руководства ор
онного характера. ганизации.
42 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 43
2. Бухгалтерский учет как информационная система для управления 2.4. Пользователи бухгалтерской информации

6. Обязательность ведения учета и представления отчетности. тельной информации, необходимой для планирования, анализа
Все организации независимо от формы собственности обязаны и контроля.
вести финансовый учет и представлять финансовую отчетность. Внутренним пользователям учетные данные нужны для управле
Ведение управленческого учета — право самой организации. Веде ния организацией. К таким пользователям относятся лица, ответст
ние налогового учета и представление налоговой отчетности также венные за управление организацией. В зависимости от уровня управ
обязательно для организаций. ления лицам, принимающим решение, необходимы разные виды ин
формации. Так, менеджерам высшего уровня необходима в основном
2. статистическая, бухгалтерская финансовая информация и в меньшем
2.4. Пользователи бухгалтерской информации объеме — бухгалтерская управленческая информация. На среднем
В зависимости от цели использования учетной информации в рос уровне менеджерамисполнителям требуется преимущественно бух
сийской практике различают внутренних и внешних пользователей. галтерская управленческая и частично бухгалтерская финансовая ин
В отношении информации для внешних пользователей цель бух формация, а на оперативном уровне — только бухгалтерская управ
галтерского учета состоит в формировании информации, полезной ленческая и оперативная учетная информация.
широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии Внешние пользователи, изучив предоставленные публикуемые
решений, о финансовом положении, финансовых результатах дея данные бухгалтерского финансового учета — финансовую отчет
тельности и изменениях в финансовом положении организации. ность, оценивают финансовое состояние и финансовое положение
Информация, сформированная для этой цели, отвечает общим организации в зависимости от своих финансовых интересов.
потребностям заинтересованных пользователей. Это, однако, не В соответствии с международными стандартами финансовой
означает, что в бухгалтерском учете аккумулируется информация, отчетности выделяют следующие группы пользователей:
которая может оказаться необходимой и достаточной для заинте 1) пользователи, имеющие прямой финансовый интерес;
ресованных пользователей при принятии определенных решений. 2) пользователи, имеющие косвенный финансовый интерес;
Заинтересованными внешними пользователями информации 3) пользователи, не имеющие финансового интереса.
считаются юридические и физические лица, имеющие какиелибо В первую группу пользователей с прямым финансовым интере
потребности в данных об организации и обладающие достаточны сом входят лица, управляющие организацией, и лица, находящиеся
ми познаниями и навыками для того, чтобы понять, оценить вне организации, но имеющие с ней тесные экономические связи:
и использовать эти данные, а также имеющие желание их изучать. а) административноуправленческий персонал организации,
Заинтересованными пользователями могут быть реальные и по который несет ответственность за управление деятельностью орга
тенциальные инвесторы, работники, заимодавцы, поставщики низации и достижение целей, стоящих перед ней. В состав адми
и подрядчики, покупатели и заказчики, органы власти и общест нистрации организации входят директорат, высший управленче
венность в целом. ский персонал, руководители подразделений, рядовые менеджеры.
Поскольку интересы внешних пользователей существенно раз Все они заинтересованы в стабильности финансового положения
личаются, бухгалтерский учет не может удовлетворить все инфор и рентабельности организации;
мационные потребности таких пользователей в полном объеме. б) акционеры и собственники, которых в первую очередь инте
В связи с этим информация для внешних пользователей удовле ресует способность организации получать прибыль и привлекать
творяет лишь общие для них потребности. инвесторов. Большой интерес у данной группы пользователей вы
В отношении потребностей внутренних пользователей цель бух зывает и наличие средств для оплаты долгов организации.
галтерского учета состоит в формировании информации, полезной Особенность этих групп пользователей состоит в непосредст
руководству организации для принятия управленческих решений. венном их участии в деятельности организации, следовательно,
Руководство организации заинтересовано в информации, пред большем влиянии на хозяйственную деятельность и на принятие
ставляемой внешним пользователям, и в разнообразной дополни тех или иных управленческих решений.
44 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 45
2. Бухгалтерский учет как информационная система для управления Тесты

В группу пользователей с прямым финансовым интересом, но 3. В чем состоит сущность бухгалтерского учета как информацион
не принимающих непосредственного участия в процессе управле ной системы?
ния организацией, входят инвесторы, в том числе потенциальные, 4. Дайте характеристику финансового учета как подсистемы.
кредиторы, поставщики и подрядчики, покупатели; 5. Чем отличается подсистема управленческого учета от подсистем
в) инвесторы, которых интересуют финансовые перспективы финансового и налогового учета?
организации и ее возможности выплачивать дивиденды; 6. Какие признаки налогового учета позволяют выделить его как под
г) кредиторы, которых волнует в основном ликвидность орга систему бухгалтерского учета?
низации, т.е. способность своевременного погашения полученных 7. В чем заключаются различия в классификации пользователей бух
галтерской информации в российской и зарубежной практике?
кредитов (займов) и процентов по ним;
д) поставщики и подрядчики, для которых важны сроки полу
Тесты
чения ими платы за выполненные работы, реализованные товары Тесты

или предоставленные услуги; 1. Важнейшими функциями управления являются:


е) покупатели, которых интересует стабильность производст а) планирование, учет, контроль и регулирование;
венной деятельности организации и перспективы ее развития. б) планирование, учет, контроль, анализ и регулирование;
Вторую группу составляют пользователи бухгалтерской инфор в) учет, контроль и регулирование.
мации, имеющие косвенный финансовый интерес. Их влияние на 2. Бухгалтерский учет — это:
управление организацией достаточно специфично и регламентиру а) система наблюдения и обобщения фактов хозяйственной деятель
ется законодательными и нормативными актами. В эту группу вхо ности;
дят государственные регулирующие органы, контрольные и налого б) система наблюдения и контроля за отдельными хозяйственны
вые органы. Регулирующие органы — это государственные и ведом ми операциями и процессами в целях получения данных в ходе совер
ственные структуры, регулирующие ведение бухгалтерского учета шения этих операций;
и формирование отчетности экономических субъектов, совершение в) упорядоченная система наблюдения, измерения, регистрации
операций с ценными бумагами, биржевых операций и т.д. и обобщения информации о хозяйственной деятельности организации.
Налоговые органы контролируют правильность уплаты нало 3. В чем заключается роль бухгалтерского учета в управлении эко
гов всех уровней в соответствии с требованиями законодательства. номикой организации:
Государственные контрольные органы проводят внешний кон а) в контроле за выполнением производственных заданий;
троль за сохранностью государственного имущества, рациональным б) обеспечении сохранности собственности организации;
и эффективным использованием целевых бюджетных средств. в) формировании полной и достоверной информации, необходи
К третьей группе пользователей финансовой отчетности, не мой для внутренних и внешних пользователей.
4. Учетная информация — это:
имеющих финансового интереса, относятся органы статистики,
а) информация, внешняя по отношению к организации, характе
аудиторы (аудиторские организации), арбитражные и другие судеб
ризующая развитие экономики в целом, отдельных отраслей и пред
ные органы, научноисследовательские организации, учебные заве
приятий;
дения, общественность, т.е. пользователи, которых волнуют общие
б) информация, формируемая внутри организации в процессе осу
природоохранные, демографические, социальноэкономические ществления ею хозяйственной деятельности;
вопросы, связанные с деятельностью хозяйствующих субъектов. в) информация, описывающая экономические проблемы развития
общества.
Контрольные вопросы и задания
Контрольные вопросы и задания 5. Внеучетная информация — это:
1. Какие уровни управления существуют в организации? а) информация, внешняя по отношению к организации, описы
2. Назовите функции управления хозяйствующим субъектом и дайте вающая мировые тенденции развития экономики в целом и отдель
их характеристику. ных ее элементов;
46 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 47
2. Бухгалтерский учет как информационная система для управления

б) информация, формируемая в самой организации в ходе осуще ГЛАВА


ствления ею хозяйственных процессов;
в) информация, внешняя по отношению к организации, а также
формируемая в самой организации вне системы хозяйственного учета.
6. Бухгалтерская информационная система состоит:
а) из финансового, управленческого и налогового учета;
б) финансового, управленческого и оперативного учета;
в) статистического, управленческого и оперативного учета. Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела

7. Характерными признаками финансового учета являются; 3.1. Сущность понятия «бухгалтерское дело» / 3.2. Предмет и объекты бухгал<
а) изменение содержания отчетов в зависимости от целевого на терского дела / 3.3. Классификация фактов хозяйственной деятельности /
значения и уровня управления, для которого они предназначены; 3.4. Анализ вариантов решения хозяйственных ситуаций
б) использование относительных показателей, натуральных и де
нежных измерителей;
в) единообразие, полнота и своевременность формирования и пред
ставления отчетной информации. 3.
3.1. Сущность понятия «бухгалтерское дело»

8. Свойствами управленческого учета являются: Реформирование управления экономикой и системы бухгалтер


а) использование преимущественно денежных измерителей;
ского учета в современных условиях привело к появлению в эко
б) закрытый для внешних пользователей характер информации;
в) строго установленные периодичность, сроки и адреса представ
номической науке термина «бухгалтерское дело», которое не суще
ления отчетности. ствовало при административноплановой системе. В связи с но
9. К пользователям бухгалтерской информации относятся: визной термина единого определения понятия «бухгалтерское
а) пользователи с прямым и косвенным финансовым интересом, дело» в настоящее время в специальной литературе нет. Вместе с
а также пользователи, не имеющие финансового интереса; тем существует необходимость определения сущности понятия
б) пользователи с прямым и косвенным финансовым интересом; «бухгалтерское дело», его содержания. Формирование теоретиче
в) пользователи с косвенным финансовым интересом и пользова ских основ бухгалтерского дела, а также их адаптации к решению
тели, не имеющие финансового интереса. прикладных задач сегодня предопределяют уточнение этого по
10. В какие сроки представляется управленческая отчетность: нятия.
а) периодически, на регулярной основе; Развитие бухгалтерского учета привело к появлению понятия
б) периодически, нерегулярно; «счетоводство». Согласно определению, представленному в Боль
в) по мере надобности? шом бухгалтерском словаре А. Азрилияна, счетоводство — это
11. Кто является потребителем управленческой учетной информации:
совокупность принципов учета, а также процесс ведения бухгал
а) сторонние организации и физические лица;
терского учета путем регистрации хозяйственных операций и хра
б) административноуправленческий персонал организации;
в) акционеры и инвесторы? нения учетной документации. В Современном экономическом
12. Внешним пользователям предоставляется информация, фор словаре Б. Райзберга, Л. Лозовского и Е. Стародубцевой счетовод
мируемая в системе: ство рассматривается как бухгалтерское дело и ведение счетов. Од
а) оперативного учета; нако определение понятия «бухгалтерское дело» в указанных
б) финансового учета; и других словаряхсправочниках не встречается.
в) управленческого учета. На наш взгляд, понятие «счетоводство» имеет более прикладной
характер, а само счетоводство заключается в технике ведения учет
ных регистров, т.е. счетов бухгалтерского учета. «Бухгалтерское
дело» — более широкое понятие, которое характеризует не только
Бухгалтерское дело 49
3. Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела 3.2. Предмет и объекты бухгалтерского дела

процесс ведения счетов, но и теоретикометодологические вопросы Следовательно, в широком смысле предметом бухгалтерского дела
(принципы) бухгалтерского учета и отчетности в целом. Следова является экономика предприятия, т.е. его хозяйственная деятель
тельно, бухгалтерское дело — это теория и методология ведения ность.
бухгалтерского учета (наука) и счетоводство как техника и организа Хозяйственная деятельность как предмет бухгалтерского дела
ция процесса формирования бухгалтерской информации. представляет собой, с одной стороны, хозяйственные средства, с
Таким образом, бухгалтерское дело представляет собой отрасль другой — хозяйственные процессы, т.е. взаимодействие хозяйст
экономической науки, изучающей теорию и практику формирова венных средств и рабочей силы. Однако целью учета этих средств
ния экономической информации в рамках определенной учетной и процессов в бухгалтерском деле является получение информа
системы. ции о хозяйственной деятельности предприятия. Следовательно,
История развития науки показывает, что новая отрасль знания предметом бухгалтерского дела выступает процесс формирования
выделяется в самостоятельную науку тогда, когда определенный учетной информации.
круг вопросов практической деятельности приобретает большое Производственнохозяйственная деятельность предприятия
самостоятельное значение и требует углубленной теоретической условно разбивается на относительно обособленные хозяйствен
разработки. В советский период высказывалось мнение о том, что ные процессы: снабжение, производство и реализация. Хозяйст
бухгалтерский учет не является наукой, поскольку техника его ве венные процессы совершаются посредством определенных собы
дения в соответствии с заранее «расписанной инструкцией» не тий, действий, явлений. Одни из них приводят к изменению в
предполагает творческого, альтернативного подхода к формирова составе хозяйственных средств и их источников, а другие не затра
нию учетной информации. Сегодня ситуация изменилась. Бухгал гивают состояние хозяйственных средств. Последние, будучи хо
тер на основе единых теоретических и методологических принци зяйственными событиями, вместе с тем не фиксируются в системе
пов обеспечивает профессиональное вариантное формирование бухгалтерского учета. А в бухгалтерском учете отражаются лишь те
экономической информации о деятельности хозяйствующего события, которые изменяют состояние хозяйственных средств
субъекта. При этом существен не столько сам процесс организа предприятия. Эти события как первичные хозяйственные явления
ции бухгалтерского учета хозяйствующего субъекта, сколько ана называются хозяйственными операциями и служат первичными
лиз и изучение фактов его деятельности в целях принятия варианта объектами бухгалтерского дела. Все они взаимосвязаны и пред
их признания в бухгалтерском учете. Появление учетной политики ставляют собой составные части единого хозяйственного процес
в современной российской бухгалтерской практике свидетельству са. Однако каждая из них строго обособлена во времени, т.е. имеет
ет о применении творческого подхода к организации бухгалтер начало и окончание и отличается относительной самостоятель
ского дела. ностью. Эта особенность хозяйственных операций позволяет рас
сматривать, учитывать и контролировать все элементы соответст
3. вующего хозяйственного процесса.
3.2. Предмет и объекты бухгалтерского дела В бухгалтерском учете элементарные хозяйственные явления в
Каждая наука имеет объект и предмет познания. Под объектами значительной степени агрегированы и выступают в виде реально
познания понимаются реальные объекты бытия, подвергающиеся осуществляемых хозяйственных операций. Агрегирование позво
исследованию, а под предметом познания — конкретные направ ляет уменьшать число учитываемых объектов, обеспечивать их
ления исследования. сплошной и непрерывный учет. Таким образом, хозяйственные
Бухгалтерский учет осуществляется в рамках обособленной хо процессы отражаются в бухгалтерском учете в виде совокупности
зяйственной единицы — хозяйствующего субъекта: предприятия, документально оформленных, т.е. юридически полноценных, хо
организации, учреждения. Бухгалтерский учет призван наблюдать, зяйственных операций.
измерять, регистрировать и обобщать хозяйственные процессы, Хозяйственные операции представляют собой отдельные хо
протекающие в рамках деятельности хозяйствующих субъектов. зяйственные действия, вызывающие изменения в объеме, составе,
50 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 51
3. Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела 3.3. Классификация фактов хозяйственной деятельности

размещении и использовании средств, а также в составе и назначе и учетных регистрах. Этому факту особое внимание уделяется
нии источников этих средств. Хозяйственные операции называют при заключении договоров и контрактов с контрагентами. Датой
ся фактами хозяйственной деятельности. определяются, например, момент перехода прав собственности
Факт хозяйственной деятельности (ФХД) — важнейшая катего на товары, продукцию, выполненные работы или оказанные ус
рия бухгалтерского учета, выступающая первичным элементом хо луги; порядок (время) признания доходов и расходов в бухгалтер
зяйственного процесса. Он означает состояние, действие или со ском учете и финансовой отчетности и отражения их по отчетным
бытие, свидетельствующее о наличии у предприятия средств и ис периодам; получение кредитов и займов; осуществление опера
точников этих средств или об изменении их состава. ций с иностранной валютой. В зависимости от установления вре
Состояние — это наличие объектов учета на определенную дату мени свершения фактов хозяйственной деятельности могут изме
и в определенном месте. Под действием подразумевается факт хо няться также результаты хозяйственной деятельности организа
зяйственной деятельности, возникающий в результате целесообраз ции. В связи с этим классификация и анализ ФХД во времени
ной деятельности хозяйствующего субъекта. Событием признается имеет огромное значение и должна проводиться на этапе их свер
факт хозяйственной деятельности, возникающий в результате ка шения.
кихлибо случайных явлений, например, стихийных бедствий, нега Классификация ФХД с точки зрения их оценки (стоимостного
тивных поступков материально ответственных лиц, судебных исков. измерения) самая противоречивая в бухгалтерском учете. Соглас
Совокупность ФХД представляет собой объекты, характери но принципам бухгалтерского учета все активы, пассивы, собст
зующие процессы и результаты деятельности. венный капитал, доходы и расходы должны быть отражены в соот
ветствующей денежной оценке. Каждый ФХД имеет свою стои
3. мость при определении его во времени. Стоимостная оценка
3.3. Классификация фактов хозяйственной деятельности проводится по данным первичных документов, подтверждающих
Основанием для формирования первичной учетной информации факт осуществления хозяйственной операции. Согласно принци
служат хозяйственные операции как описания ФХД. Хозяйствен пу стоимости задача бухгалтерского учета заключается в определе
ная операция должна иметь следующие обязательные реквизиты: нии себестоимости (стоимости) ФХД на момент его свершения.
• вид ФХД; Оценка ФХД проводится при помощи методологических подходов
• способ и единица измерения (оценка); (затратного, доходного и сравнительного) и на основе принципов,
• объекты, участвующие в осуществлении ФХД; установленных действующими нормативными актами.
• субъекты, между которыми осуществляется ФХД; Важный этап бухгалтерского дела — техника и последователь
• время действия ФХД; ность регистрации ФХД в учетных регистрах. Процесс регистра
• признаки связей между ФХД; ции ФХД предполагает контроль достоверности и правильности
• количественную характеристику совершенного ФХД. первичной документации, их учетной обработки (таксировки,
В международной и российской практике ведения бухгалтер контировки и разноски ФХД по счетам). С этой целью ФХД клас
ского учета применяется определенная классификация ФХД, по сифицируют в номенклатуре Плана счетов. Для этого в организа
зволяющая объективно отразить их в системе бухгалтерского учета ции устанавливается система счетов и учетных регистров, опреде
и отчетности. Основой классификации является экономическое ляется порядок ведения бухгалтерского учета (финансового,
и юридическое содержание ФХД. управленческого и налогового). Сама классификация зависит не
Каждый такой факт бухгалтер организации в обязательном по только от правильного определения сущности (содержания) ФХД
рядке должен определить во времени, оценить и классифициро и его влияния на результаты деятельности организации, но и от ло
вать в номенклатуре Плана счетов и по видам. гического построения системы счетов. В учетной практике счета
Определение во времени ФХД обусловлено необходимостью бухгалтерского учета — это способ группировки, контроля, учета
установления момента его отражения в бухгалтерских документах и обобщения движения средств, хозяйственных процессов и обя
52 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 53
3. Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела 3.4. Анализ вариантов решения хозяйственных ситуаций

зательств в целях получения систематизированной информации жды: по дебету одного счета и кредиту другого. Двойная запись
о текущей, финансовой и инвестиционной деятельности органи имеет контрольное значение. Сумма дебетовых оборотов по всем
зации. синтетическим счетам за отчетный месяц должна быть равна сум
В каждом ФХД проявляется двусторонний характер экономи ме кредитовых оборотов. Отсутствие равенства свидетельствует об
ческих связей между объектами бухгалтерского учета. Установле ошибке, допущенной при отражении ФХД. Исходя из содержания
ние информационной связи между синтетическими счетами, воз принципа двойной записи взаимосвязь между объектами хозяйст
никающей при регистрации ФХД, в номенклатуре Плана счетов венной деятельности с точки зрения ФХД можно представить раз
принято называть корреспонденцией счетов. Отметим, что коррес ными способами: формульным, графическим, структурным, мат
понденция счетов отражает не только информационные связи ме ричным.
жду объектами бухгалтерского учета, но и правоотношения между
хозяйствующими субъектами. Она может быть представлена как
хронологической, так и систематической записью. В ходе развития 3.
3.4. Анализ вариантов решения хозяйственных ситуаций

бухгалтерского дела выделились шесть вариантов установления Каждый ФХД в результате учетного отражения оказывает влияние
корреспонденции счетов. на состояние и структуру баланса, следовательно, на финансовое
1. Простая запись, при которой один счет дебетуется, а другой положение организации. При всем многообразии отражаемых
счет кредитуется. Простая бухгалтерская запись была обоснована ФХД, осуществляемых в текущей, финансовой и инвестиционной
Лукой Пачоли в 1494 г. деятельности, изменения, происходящие под их влиянием, можно
2. Сложная запись, при которой один счет дебетуется и несколь подразделить на четыре типа.
ко счетов кредитуются и наоборот. Авторство данного варианта К первому типу относятся изменения, которые затрагивают
корреспонденции счетов приписывают А. ди Пиетро (1586). только статьи актива баланса. Эти изменения происходят в резуль
3. Сборная запись, при которой несколько счетов дебетуются тате свершения ФХД, после которых одни средства увеличивают
и несколько счетов кредитуются. Данная запись была обоснована ся, а другие уменьшаются, но общая сумма средств остается без из
Ф. Гельвигом в 1774 г.
менения.
4. Обратная запись, при которой неправильно указанные счета
Ко второму типу относятся изменения, которые под влиянием
могут меняться местами и новые обороты арифметически устраня
ФХД затрагивают только статьи пассива баланса. При этом одни
ют старые, ошибочные. Обосновал такую запись С. Гаммерсфель
источники увеличиваются, а другие уменьшаются. В результате
дер в 1570 г.
5. Сторнировочная запись. Она была описана в 1889 г. А. Берет меняется структура источников образования хозяйственных
ти. Он предположил, что при установлении связей между объекта средств. Общая валюта баланса остается без изменений, равенство
ми учета возможно не только сложение, но и вычитание регистри актива и пассива сохраняется.
руемых сумм, записываемых красным цветом. Такие записи полу К третьему типу относятся изменения, которые происходят
чили название «красное сторно». как в активе, так и в пассиве баланса в сторону увеличения. При
6. Смешанная запись. Сущность ее в том, что один счет дебетует этом валюта баланса увеличивается, но равенство в балансе сохра
ся положительной суммой, а другой также дебетуется, но отрица няется.
тельной суммой. Возможна обратная ситуация, когда один счет К четвертому типу относятся изменения, которые влияют на
кредитуется положительной суммой, а другой счет кредитуется от статьи актива и пассива баланса в сторону уменьшения. Валюта ба
рицательной. ланса при этом уменьшается.
Факты хозяйственной деятельности отражаются на счетах бух В зависимости от учета хозяйственных операций изменяются
галтерского учета по правилу (принципу) двойной записи. Суть его финансовые результаты деятельности и финансовоэкономиче
состоит в том, что любой ФХД регистрируется на счетах учета два ское положение организации. В связи с этим для бухгалтерского
54 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 55
3. Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела Тесты

дела важно выяснение следующих вопросов, позволяющих учиты Контрольные вопросы и задания
Контрольные вопросы и задания

вать ФХД исходя из возможных вариантов их отражения: 1. В чем заключается сущность счетоводства?
• когда произошла хозяйственная операция (проблема иден 2. Что такое техника ведения бухгалтерского учета?
тификации)? 3. Что является предметом и объектом бухгалтерского дела?
• каково стоимостное выражение хозяйственной операции 4. Что является первичным объектом бухгалтерского дела?
(проблема оценки)? 5. Дайте определение факта хозяйственной деятельности и установи
• каким образом должны быть классифицированы хозяйст те его взаимосвязь с процессами хозяйственной деятельности.
венные операции (проблема классификации)? 6. Назовите признаки классификации ФХД.
Перечисленные вопросы являются ключевыми для современ 7. Что означает идентификация ФХД?
ного бухгалтерского учета. При ответе на эти вопросы придержи 8. В чем состоит сущность и значение оценки ФХД?
ваются общепринятых единых принципов бухгалтерского учета 9. В чем заключается анализ ФХД для принятия учетного решения?
и используют подходы, способствующие достижению определен
ных бухгалтерских целей. Однако в современных условиях альтер Тесты
Тесты

нативность учетного решения приводит к разным точкам зрения 1. Бухгалтерское дело — это:
на поставленные вопросы. а) принципы и техника ведения бухгалтерского учета;
Проблема идентификации заключается в том, что необходимо б) техника отражения хозяйственных операций на счетах бухгал
определить, когда должна быть зарегистрирована хозяйственная терского учета;
операция. в) теория и методология (принципы) ведения бухгалтерского учета.
От варианта идентификации времени свершения данного ФХД 2. Объектом бухгалтерского дела являются:
зависит величина финансового результата за отчетный период. а) хозяйственная деятельность организации и ее подразделений;
Еще сложнее вопрос учета ФХД, связанных с формированием б) имущество и обязательства организации;
(определением) стоимости хозяйственных средств. Согласно об в) события и действия, т.е. ФХД, которые приводят к изменениям
щепринятым бухгалтерским принципам все активы, пассивы, в составе имущества и обязательств хозяйствующего субъекта.
собственный капитал, доходы и расходы отражаются по первона 3. Факты хозяйственной деятельности, в результате которых про
чальной стоимости, часто называемой фактической себестоимо исходят изменения в имуществе или источниках его образования, на
стью. зываются:
Стоимость — это цена хозяйственной операции в точке ее а) хозяйственными процессами;
идентификации. Поэтому цель бухгалтерского учета состоит не в б) хозяйственными ситуациями;
нахождении «стоимости», которая может меняться после сверше в) хозяйственными операциями.
ния хозяйственной операции, а в определении стоимости на мо 4. Какие основные проблемы решает бухгалтер при анализе хозяй
ственной операции:
мент свершения ФХД. Это принцип стоимости.
а) классификации и оценки;
Проблема классификации заключается в регистрации хозяй
б) оценки и идентификации;
ственных операций в системе счетов. Выбор счетов влияет на фи в) идентификации, оценки и классификации?
нансовые результаты деятельности организации. Например, от то 5. Что означает определение ФХД во времени:
го, каким образом будет классифицировано приобретение произ а) уточнение времени составления первичного документа;
водственного инвентаря — как расходы на ремонт или как покуп б) установление периода, к которому относится хозяйственная
ка оборудования (средств), зависит размер прибыли текущего пе операция;
риода. в) установление периодичности формирования финансовой от
четности?
6. Оценка ФХД означает:
56 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 57
3. Сущность, предмет и объекты бухгалтерского дела

а) определение формы воздействия ФХД на финансовые результа ГЛАВА


ты деятельности организации;
б) стоимостное измерение ФХД;
в) определение фактической себестоимости произведенной про
дукции.
7. Классификация ФХД в номенклатуре счетов бухгалтерского
учета означает:
а) утверждение рабочего плана счетов бухгалтерского учета;
б) установление счетов, участвующих в хозяйственной операции,
и формы их взаимосвязи; Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ

в) таксировку хозяйственных операций. 4.1. Национальные учетные системы и международные стандарты бухгалтер<
8. Возможны ли при анализе ситуаций альтернативные решения: ского учета / 4.2. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности в Рос<
сийской Федерации / 4.3. Основные допущения, требования и правила веде<
а) возможны для предотвращения нарушений и потерь предпола
ния бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности / 4.4. Крите<
гаемой прибыли и других негативных результатов; рии признания активов, обязательств, доходов и расходов в бухгалтерской
б) невозможны; отчетности
в) возможны при обеспечении системы внутреннего контроля?

4.
4.1. Национальные учетные системы и международные стандарты бухгалтерского учета

Бухгалтерские системы разных стран имеют национальный харак


тер. Тем не менее их принято объединять в следующие бухгалтер
ские модели: британоамериканскую (англосаксонскую), конти
нентальную, южноамериканскую, исламскую.
Британо#американская (англосаксонская) модель функциониру
ет в условиях развитого финансового и акционерного рынков.
Методология бухгалтерского учета определяется независимым
профессиональным сообществом, после чего учетные стандарты
утверждаются законодательно и их соблюдение становится обяза
тельным. Применяется профессиональное регулирование методо
логии учета, а не ее прямая государственная регламентация. Ос
новной принцип учета сформулирован как «формирование досто
верной и объективной (справедливой) информации».
Эта модель считается наиболее либеральной (наименее кон
сервативной), так как допускает альтернативные варианты оценки
и учета объектов хозяйствования. Выбранные предприятием вари
анты оформляются в виде учетной политики. Планы счетов явля
ются профессиональными, т.е. разрабатываются компаниями са
мостоятельно. Общепризнан высокий уровень профессиональной
подготовки бухгалтеров Великобритании и США.
Бухгалтерское дело 59
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.2. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности в РФ

Британоамериканская модель учета применяется в Австралии, этой основе сравнимость и надежность информации для принятия
Великобритании, Венесуэле, Гватемале, Гондурасе, Израиле, Ин решений ее пользователями. МСФО появились в связи с междуна
дии, Индонезии, Ирландии, Канаде, Кении, на Кипре, в Китае, родной интеграцией экономики, расширением сферы деятельно
Колумбии, Малайзии, Нигерии, Нидерландах, Никарагуа, Паки сти транснациональных корпораций, интенсивным развитием
стане, Панаме, США, Танзании, ЮАР и ряде других стран. международного финансового и инвестиционного рынков.
Континентальная модель ориентирована на банки и государст МСФО имеют рекомендательный характер, и компании по
венное регулирование. Она имеет регламентированную основу, но собственной инициативе подготавливают отчетность в соответст
допускает альтернативные варианты. План счетов может быть еди вии с МСФО.
ным или профессиональным, причем в последнее время стал пре В России согласно Программе реформирования бухгалтерско
обладать второй вариант. Профессиональные бухгалтерские орга го учета в качестве основы формирования национальной учетной
низации играют меньшую роль, но уровень подготовки бухгалте модели приняты МСФО. Российские открытые акционерные об
ров (особенно в Германии и Франции) не менее высок, чем в щества с 1998 г. обязаны представлять финансовую отчетность
Великобритании и США. пользователям (фондовым биржам, инвесторам и др.), подготов
Эта модель применяется в Австрии, Алжире, Анголе, Бельгии, ленную по МСФО.
Германии, Гвинее, Греции, Дании, Египте, Испании, Италии,
Конго, Люксембурге, Марокко, Норвегии, Португалии, Франции,
4.
Швейцарии, Швеции, Японии (с элементами американского уче
та) и ряде других стран. 4.2. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности в РФ

Южноамериканская модель ориентирована исключительно на Система бухгалтерского учета, сложившаяся в нашей стране в пе
цели налогообложения и опирается в основном на налоговые пра риод административноплановой экономики, была обусловлена
вила и учет инфляционных процессов. Учет изменений цен в стра государственной собственностью, значит потребностями государ
нах Латинской Америки имеет длительную практику в связи с ственного управления экономикой. В связи с этим целью бухгал
многолетней и стойкой инфляцией, в силу чего методология бух терского учета стало прежде всего обеспечение государственного
галтерского учета предусматривает обязательный пересчет данных финансового контроля, и, как следствие, задача бухгалтерского
отчетности на текущее изменение цен и законодательно унифици учета заключалась в обеспечении сохранности государственной
рована. Эта модель применяется в Аргентине, Бразилии, Боливии, собственности. Государство (в лице отраслевых министерств и ве
Парагвае, Перу, Уругвае, Чили, Эквадоре и др. домств, планирующих, статистических и финансовых органов)
Сейчас специалисты в области методологии и организации также выступало главным потребителем информации, формируе
бухгалтерского дела отмечают возможность появления исламской мой в этой системе. Микроуправленческая роль учета была прини
модели бухгалтерского учета. Имеющаяся практика ведения бух жена и состояла в накапливании отчетной информации, необходи
галтерского учета и формирования отчетности в странах, где дей мой для выявления отклонений от плановых показателей деятель
ствует ислам, показывает, что эта модель ориентирована на нало ности предприятий и вышестоящих хозяйственных звеньев.
говые правила и соответствие нормам шариата. Наряду с аудитор С переходом к цивилизованной рыночной экономике, измене
ским заключением компании обязаны получить заключение нием системы экономических отношений, реформированием
шариатского комитета. гражданскоправовой среды возникла необходимость адекватной
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) — трансформации системы бухгалтерского учета. В этих условиях
правила подготовки финансовой отчетности, принятые Советом стала существенно меняться роль бухгалтерского учета, он посте
по международным стандартам финансовой отчетности. Его цель пенно превращался в активный инструмент управления (регулиро
состоит в координации учетных стандартов для того, чтобы свести вания) экономикой предприятия, отраслей, регионов и страной в
к минимуму национальные различия в отчетности и обеспечить на целом. В настоящее время учетная информация служит основой
60 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 61
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.2. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности в РФ

для принятия управленческих решений как в самих организациях, Выбор МСФО был предопределен:
так и вне хозяйствующих субъектов. В связи с этим в целях рефор 1) превращением экономики России в органическую состав
мирования бухгалтерского учета в нашей стране в декабре 1997 г. ляющую мировой экономической системы;
была принята Концепция бухгалтерского учета в рыночной эконо 2) возможностью использовать накопленный мировой опыт
мике России (далее — Концепция), одобренная Методологиче формирования правил ведения бухгалтерского учета для создания
ским советом по бухгалтерскому учету при Минфине России национальной учетной системы, обеспечивающей потребности
и Президентским советом Института профессиональных бухгалте современной рыночной экономики.
ров, в которой были сформулированы основополагающие прин При ориентации на МСФО имелось в виду, что они изначаль
ципы построения российской системы бухгалтерского учета в бли но не предназначены для регламентации учета и отчетности в от
жайшие 10—15 лет. дельных странах. Цель их разработки состояла в гармонизации на
Эта Концепция была основана на последних по тому времени циональных систем учета и отчетности для повышения качества
достижениях науки и практики, ориентирована на современную финансовой отчетности, представляемой хозяйствующими субъ
модель рыночной экономики с учетом опыта экономически разви ектами, прежде всего транснациональными корпорациями.
тых стран и отвечала международно признанным принципам учета Реформирование бухгалтерского учета представляет собой
и отчетности. процесс преобразований, происходящих в области бухгалтерского
Концепция была призвана: учета и обусловленных общим процессом экономического рефор
• обеспечить заинтересованных специалистов информацией мирования в России, включая изменение системы общественно
об общих подходах к организации и ведению бухгалтерского экономических отношений, а также гражданскоправовой среды.
учета; Реформирование предполагает разработку правил и норм поста
• служить базой поэтапной разработки новых и пересмотра новки и ведения бухгалтерского учета хозяйствующими субъекта
действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету; ми, отвечающих действующим требованиям.
• составлять основу принятия решений по вопросам, еще не Согласно Программе целью реформирования системы бухгалтер
урегулированным нормативными актами; ского учета является приведение национальной российской системы
• помогать потребителям бухгалтерской информации понять бухгалтерского учета в соответствие требованиям цивилизованной
данные, содержащиеся в бухгалтерской отчетности. рыночной экономики и МСФО. Для достижения этой цели были оп
Вместе с тем Концепция не заменила нормативные акты по ределены основные задачи реформирования бухгалтерского учета:
бухгалтерскому учету. Если какоенибудь положение Концепции • формирование системы национальных стандартов учета
противоречит положению законодательного или нормативного и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользова
акта по бухгалтерскому учету, то исполнению подлежит положе телей, в первую очередь инвесторов;
ние законодательного или нормативного акта. • обеспечение увязки реформы бухгалтерского учета в России
На базе Концепции была разработана Программа реформиро с основными тенденциями развития экономики;
вания бухгалтерского учета в соответствии с международными • гармонизация бухгалтерских стандартов на международном
стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановле уровне;
нием Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283 (далее — Про • оказание методической помощи хозяйствующим субъектам
грамма). при внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.
При подготовке Программы и других решений Правительст Решение поставленных задач осуществляется по следующим
ва РФ встал вопрос о том, чтоZ взять за основу при проведении ра основным направлениям:
боты по реорганизации бухгалтерского учета — правила бухгалтер • создание законодательной и нормативноправовой основы
ского учета какойто конкретной страны (группы стран) или регулирования системы бухгалтерского учета экономики в совре
МСФО. менных условиях;
62 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 63
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.2. Реформирование бухгалтерского учета и отчетности в РФ

• разработка национальных стандартов; бухгалтерскую отчетность с акцентом на регулирование финансо


• формирование системы методического обеспечения учета вого учета.
(инструкции, методические указания, рекомендации, коммента Методическое обеспечение реформирования бухгалтерского
рии и т.д.); учета (создание инструкций, методических указаний, рекоменда
• кадровое обеспечение (формирование современной бухгал ций, комментариев) взаимоувязано с обучением бухгалтерских
терской профессии, подготовка и повышение квалификации спе кадров. Первые результаты реформирования свидетельствуют
циалистов бухгалтерского учета); о необходимости ознакомления с новыми правилами бухгалтер
• международное сотрудничество (активная работа в междуна ского учета не только руководителей организации, но и их замес
родных организациях, взаимодействие с национальными органи тителей, других работников, задействованных в управлении орга
зациями, ответственными за разработку стандартов бухгалтерского низациями и их финансовыми потоками.
учета, регулирование бухгалтерской и аудиторской деятельности). Развитие методического обеспечения организации бухгалтерско
Основой успешного выполнения системой бухгалтерского уче го учета и становления бухгалтерской профессии (подготовка бухгал
та присущих ей функций в конкретной экономической среде явля теров, консультантов, финансовых менеджеров и др.) предполагает
ется нормативноправовая база, отвечающая требованиям эконо усиление роли профессиональных организаций, прежде всего Ин
мической системы. Разрабатывая современную законодательную ститута профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ).
и нормативноправовую основу системы бухгалтерского учета, Отметим, что уже сегодня проекты положений по бухгалтерскому
важно сохранить стабильность ее развития. Для этого необходимо: учету и других нормативных актов, подлежащих утверждению Мин
фином России, разрабатываются специалистами ИПБ.
• обеспечить непротиворечивость российской системы бухгал
Гармонизация национальной системы бухгалтерского учета в соот
терского учета общепризнанным в мире подходам к ведению бух
ветствии с МСФО предусматривает изменения в работе по подготовке
галтерского учета;
и повышению квалификации специалистов в области бухгалтерского
• создать модель сосуществования и взаимодействия систем
учета. Поставлена задача улучшения качества подготовки кадров в уч
налогообложения и бухгалтерского учета;
реждениях начального профессионального образования, среднего
• ввести процедуры корректировки бухгалтерской отчетности специального и высшего образования, где реализуются долгосрочные
в связи с инфляцией; программы, а также создания системы профессионального ускоренного
• пересмотреть допустимые способы оценки активов и обяза образования по краткосрочным программам подготовки и переподго
тельств; товки. При этом система профессиональной подготовки бухгалтер
• создать механизмы обеспечения открытости (публичности) ских кадров должна соответствовать государственным образователь
бухгалтерской отчетности. ным стандартам и содержать необходимые квалификационные харак
Совершенствование нормативноправового регулирования теристики по уровням профессионального образования.
предполагает не только создание оптимальной нормативной базы Специфической формой профессионального образования яв
бухгалтерского учета, но и совершенствование других отраслей ляется проводимая в настоящее время аттестация главных бухгал
права, например налогового права. теров, консультантов по бухгалтерскому учету, финансовых менед
Одним из итогов реформирования бухгалтерского учета и фи жеров и других работников финансовоэкономических служб
нансовой отчетности в соответствии с международными стандар крупных и средних предприятий. По окончании установленного
тами стала разработка новых и уточнение ранее утвержденных по времени подготовки проводится аттестация для присвоения ква
ложений (стандартов) по бухгалтерскому учету. Этот процесс про лификации профессионального бухгалтера, которая осуществля
должается, причем происходит переориентация нормативного ется профессиональной организацией под контролем государства
регулирования, осуществляемого Министерством финансов Рос в лице Минфина России. Реформирование бухгалтерского учета
сийской Федерации (Минфин России), с учетного процесса на невозможно без активного сотрудничества как со специализиро
64 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 65
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.3. Основные допущения, требования и правила ведения бухгалтерского учета

ванными международными организациями (Советом по междуна связи с чем их взаимодействие иногда сравнивается с «принципом
родным стандартам финансовой отчетности, Международной фе Эйфелевой башни», все опоры которой несут общую нагрузку со
дерацией бухгалтеров), так и с национальными организациями. оружения. Таким образом, принципы и требования бухгалтерского
учета в целом образуют единую систему, в которой не отвергается
4. ни одна из составляющих. Несоблюдение отдельных принципов,
правил и требований бухгалтерского учета без достаточных на то
4.3. Основные допущения, требования и правила ведения бухгалтерского учета
оснований при определенных условиях может трактоваться как
Реформирование бухгалтерского учета в России, его адаптация неправильное ведение бухгалтерского учета и неудовлетворитель
к современным рыночным условиям и международным стандар ная организация бухгалтерского дела.
там потребовали уточнения действующих правил его ведения. Допущения и требования также являются правилами ведения
В международной практике правила ведения бухгалтерского учета бухгалтерского учета. Они установлены в ПБУ 1/2008 «Учетная по
получили название принципов бухгалтерского учета, что нашло литика организации».
отражение и в международных, и во многих национальных стан Допущения. Ведение бухгалтерского учета в нашей стране опи
дартах бухгалтерского учета. рается на следующие допущения как основополагающие бухгал
Наличие основополагающих правил, принципов (допущений терские принципы:
и требований) бухгалтерского учета предполагает их обязательное 1) имущественная обособленность;
исполнение. По существу, они объясняются самим предназначе 2) непрерывность деятельности;
нием бухгалтерского учета, который призван формировать полные 3) последовательность применения учетной политики;
и достоверные данные об имущественном и финансовом положе 4) временнаZя определенность фактов хозяйственной деятель
нии организации, выступать способом общения деловых людей, ности.
быть составляющей общегосударственной системы формирования Имущественная обособленность означает, что активы и обяза
микро и макроэкономических показателей. Все это становится тельства организации существуют обособленно от активов и обяза
возможным лишь на основе единых подходов и правил ведения тельств собственников этой организации и активов и обязательств
бухгалтерского учета. других организаций. В системном бухгалтерском учете и на балан
Принципы, правила и требования, которые рассмотрены да се организации может быть отражено лишь то имущество, которое
лее, — это не стопроцентная унификация учетного процесса. Пра согласно законодательству признается его собственностью, или
вила устанавливают рамки для построения системы бухгалтерско контролируемое имущество (например, долгосрочная аренда). Все
го учета в организациях, которые необходимо соблюдать при вы прочие материальные ценности, денежные средства и обязательст
боре учетных процедур и разработке учетной политики. ва должны учитываться на забалансовых счетах. Такой подход
Общие принципы, правила, требования установлены в таких предполагает раздельный учет имущества организации и имущест
нормативноправовых документах, как Федеральный закон от 21 но ва других субъектов гражданского права, в том числе собственни
ября 1996 г. № 129ФЗ «О бухгалтерском учете», Положение по ков. Тем самым обеспечивается основа для определения контр
бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ агентами действительного имущественного и финансового состоя
1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 6 октября ния организации, так как по бухгалтерскому балансу они могут
2008 г. № 106н, Положение по ведению бухгалтерского учета и бух судить, например, о размерах источников покрытия долгов орга
галтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное низации. Это предполагает, что бухгалтерский учет начинается с
приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н. Принципы, записей, которыми закрепляется имущественное состояние собст
правила и требования бухгалтерского учета следует рассматривать венника, что отражается во вступительном бухгалтерском балансе.
в единстве, поскольку каждый из принципов и каждое из правил Непрерывность деятельности означает, что организация будет
и требований дополняют общую систему бухгалтерского учета, в продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсут
66 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 67
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.3. Основные допущения, требования и правила ведения бухгалтерского учета

ствуют намерения и необходимость ликвидации или существенно 5) непротиворечивость;


го сокращения деятельности, следовательно, обязательства будут 6) рациональность.
погашаться в установленном порядке. Требование полноты означает исчерпывающее отражение за от
Последовательность применения учетной политики означает, четный период всех хозяйственных операций, имущества, резуль
что принятая организацией учетная политика применяется после татов инвентаризации, конечных финансовых результатов хозяй
довательно от одного отчетного года к другому, т.е. избранные ствования. Так, имущество, не принадлежащее организации на
и установленные в учетной политике способы ведения бухгалтер правах собственности (оставленное на ответственное хранение, на
ского учета применяются последовательно от одного отчетного пе комиссию, в оперативной аренде и т.д.), должно быть показано в
риода к другому. Как правило, имеется в виду неизменность при полном объеме на забалансовых счетах. Это требование закрепле
нятой методики отражения хозяйственных операций, оценки иму но в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» (п. 5 ст. 8) и По
щества и обязательств в течение отчетного года, а также от одного ложении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчет
отчетного года к другому. Однако это не следует понимать как за ности в Российской Федерации (п. 12 и 15). Если в статистике
прет на внесение изменений в учетную политику. Учетная полити отчеты могут основываться на выборочных данных, то в бухгалтер
ка является производной от хозяйственной ситуации, в которой ском учете регистрация фактов ведется в текущем порядке (по
действует организация, поэтому с изменением законодательства мере возникновения), т.е. сплошным и непрерывным порядком.
должна измениться и учетная политика. Речь идет о целесообраз Никакие операции по учету поступлений и расхода не могут быть
ности и обоснованности изменений в каждом конкретном случае, задержаны или ускорены с точки зрения их регистрации.
которые находят отражение в пояснениях к отчетности. Требование своевременности означает, что ФХД должны отра
Временна9я определенность фактов хозяйственной деятельности жаться в бухгалтерском учете своевременно независимо от того,
состоит в том, что все доходы и расходы, полученные или понесен относятся они к данному отчетному периоду или нет.
ные в отчетном периоде, считаются доходами и расходами отчет Требование осмотрительности (осторожности) предполагает,
ного периода независимо от фактического времени поступления что используемые организацией способы оценки должны обеспе
или выплаты денежных средств. Иначе говоря, в учетной политике чивать боZльшую готовность к отражению в бухгалтерском учете
должно предусматриваться возможное несовпадение во времени потерь (расходов) и пассивов, чем доходов и активов. Это означа
хозяйственной операции и ее денежного обеспечения. Это означа ет, что к учету принимаются лишь те доходы, которые уже получе
ет следующее. Вопервых, ФХД подлежат отражению в бухгалтер ны, или существует твердая гарантия их получения. Вместе с тем
ском учете за учетный период, в котором они имели место, или, подлежат отражению все ожидаемые обязательства и потенциаль
иначе, по мере их совершения. Никакие операции не могут быть ные убытки, возникшие в отчетном периоде или предыдущие пе
задержаны или ускорены с точки зрения их регистрации в бухгал риоды. Однако при выборе учетной политики неуместна чрезмер
терском учете. Вовторых, доходы и расходы, не относящиеся к от ная осторожность, которая может привести к созданию скрытых
четному периоду, не признаются доходами и расходами отчетного резервов и тем самым ввести в заблуждение собственников и по
периода, даже если деньги по ним поступили или перечислены в требителей информации. Согласно требованию осмотрительности
данном периоде. (осторожности) в случае сомнения активы оцениваются «скорее
Требования. К числу требований, которые необходимо соблю ниже» («по наименьше стоимости»), а пассивы — «скорее выше».
дать при выборе и применении учетной политики, относятся сле Такой подход реализуется при создании текущих резервов, разре
дующие: шенных законодательством, применении соответствующих мето
1) полнота; дов оценки и амортизации объектов учета.
2) своевременность; Требование приоритета содержания перед формой предполагает,
3) осмотрительность (осторожность); что избранные способы должны быть ориентированы на отражение
4) приоритет содержания перед формой; в бухгалтерском учете ФХД исходя не только из их правовой формы,
68 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 69
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.3. Основные допущения, требования и правила ведения бухгалтерского учета

но и экономического содержания и хозяйственной ситуации, в ко 5) обязательность проведения инвентаризации.


торой они возникли. Это требование особенно важно, поскольку за Метод двойной записи означает, что в бухгалтерском учете все
конодательство, как правило, «отстает» от развития хозяйственной хозяйственные операции получают двойное отражение.
реальности. Например, сам по себе факт выдачи руководителю ор Согласно правилу денежного выражения (стоимостной оценки) в
ганизации крупных ссуд не является незаконным, однако если вы бухгалтерском учете отражаются только те объекты, которые мож
дача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансово но выразить в денежном эквиваленте. Это правило вводит ограни
го состояния организации, особенно при задержке выплат начис чения на элементы, отражаемые в бухгалтерском учете. Неразрыв
ленной оплаты труда изза отсутствия денежных средств, то данную но с правилом денежного выражения (стоимостной оценки) связа
хозяйственную операцию следует признать неправомерной. но правило раздельной оценки стоимости (индивидуальной
Требование непротиворечивости обусловливает необходимость оценки), согласно которому каждая имущественная ценность и ка
тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по ждое обязательство оцениваются в бухгалтерском учете в отдель
синтетическим счетам на 1е число каждого месяца, показателей ности. Практика допускает групповую опенку некоторых объек
бухгалтерской отчетности данным синтетического учета, а также тов, если она вызвана только принципом экономичности учета.
показателей отчетности на начало и конец периода. Требование Это правило делает прозрачной бухгалтерскую отчетность для
непротиворечивости предусматривает формальное и материальное третьих лиц, контролирующих ее формирование.
постоянство. Формальное постоянство обеспечивается в том слу Правило документирования хозяйственных операций неразрывно
чае, если полностью соблюдаются все требования к составлению связано с принципом полноты бухгалтерского учета и отчетности,
бухгалтерской отчетности из года в год (структура отчетных форм, что и закреплено в Федеральном законе «О бухгалтерском учете»
порядок формирования показателей и т.д.). Материальное посто (ст. 9). Каждая бухгалтерская запись должна опираться на документ,
янство предполагает сохранение однажды выбранных методов и каждый документ служит основанием для бухгалтерской записи.
оценки соответствующих объектов учета. Если происходят изме Правило периодичности формирования в бухгалтерской отчетно#
нения, то они должны быть раскрыты в пояснениях к отчетности. сти дополняет принцип полноты учета, поскольку периодизация
Требование рациональности означает, что учетная политика стро операционного и делового цикла организации существенно влияет
ится таким образом, чтобы бухгалтерский учет велся рационально на достоверность информации. Так, от даты годового отчета (нача
и экономично, сообразно размерам организации и масштабам ее ло календарного года, начальная дата учреждения (создания) орга
деятельности. Выбор тех или иных способов учета подразумевает низации, юридическая дата технологического цикла и т.д.) и пе
сопоставление затрат и выгод, связанных с применением выбран риодичности отчета (месяц, квартал, полугодие) будет зависеть
ных способов. Например, использование сложных способов рас оценка финансовых результатов хозяйствования, состояния расче
пределения косвенных расходов на малом предприятии ведет лишь тов с бюджетом, кредиторами, заимодавцами денежных средств,
к большим затратам, но не дает никаких выгод пользователям фи экономической конъюнктуры.
нансовой отчетности с точки зрения ее достоверности. То же следу Это правило также называют принципом даты, т.е. все хозяйст
ет сказать о методах инвентаризации и времени ее проведения. венные операции отражаются в момент их совершения и в учетных
Правила ведения бухгалтерского учета. К числу правил бухгал регистрах накапливаются в хронологическом порядке по учетным
терского учета, которыми руководствуются в соответствии с дейст циклам (месяц, квартал, нарастающим итогом за год). Таким обра
вующим законодательством, относятся: зом осуществляется подведение итогов к дате составления бухгал
1) правила (метод) двойной записи; терских отчетов.
2) денежное выражение (стоимостная оценка) объектов бухгал Инвентаризация — это способ определения фактического на
терского учета; личия имущества и финансовых обязательств организации и со
3) документирование хозяйственных операций; поставления полученных данных о них с данными бухгалтерского
4) периодичность формирования бухгалтерской отчетности; учета в целях установления достоверности учетных показателей и
70 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 71
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.4. Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов

их уточнения в случае выявления расхождений. В соответствии с хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бух
«Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской галтерского учета по установленным формам. Бухгалтерская от
отчетности в Российской Федерации» проведение инвентаризации четность состоит из бухгалтерского баланса (форма № 1), отчета
обязательно в следующих случаях: о прибылях и убытках (форма № 2), приложений к ним (формы
• при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также № 3—6), пояснительной записки, аудиторского заключения, под
при преобразовании государственного или муниципального уни тверждающего достоверность бухгалтерской отчетности, если она
тарного предприятия; в соответствии с требованиями законодательства подлежит обяза
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кро тельному аудиту.
ме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее Элементами формируемой в бухгалтерском учете информации
1 октября отчетного года). Инвентаризация основных средств мо о финансовом положении организации, которые отражаются в
жет проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов — бухгалтерском балансе, являются активы (имущество), обязатель
один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах ства (кредиторская задолженность) и капитал.
Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентариза Активы — это хозяйственные средства, которые контролиру
ция товаров, сырья и материалов может проводиться в период их ются организацией в результате прошлых событий ее хозяйствен
наименьших остатков; ной деятельности и должны принести организации экономиче
• при смене материально ответственных лиц; ские выгоды в будущем.
• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи Будущие экономические выгоды — потенциальная возмож
имущества; ность активов прямо или косвенно способствовать притоку денеж
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычай ных средств или их эквивалентов в организацию. Считается, что
ных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; актив принесет в будущем экономические выгоды организации,
• при реорганизации или ликвидации организации; если он может быть:
• в других случаях, предусмотренных законодательством Рос
• использован обособленно или в сочетании с другими актива
сийской Федерации.
ми в процессе производства продукции (работ, услуг), предназна
Описанные принципы (допущения, требования и правила)
ченных для продажи;
бухгалтерского учета следует рассматривать в единстве, поскольку
• обменян на другой актив;
каждый из них входит в общую систему бухгалтерского учета.
• использован для погашения обязательств;
В силу этого несоблюдение отдельных принципов и требований
бухгалтерского учета без достаточных на то оснований может иска • распределен между собственниками организации.
зить картину имущественного и финансового положения органи Материальновещественная форма объекта и юридические ус
зации, результаты ее деятельности, а при определенных условиях, ловия его использования не являются критериями его отнесения
как уже говорилось, может считаться неправильным ведением бух к активам.
галтерского учета. Вместе с тем реализация некоторых требований По составу активы — это совокупность имущественных средств
в сегодняшних условиях затруднена изза незавершенности и про хозяйствующего субъекта. В МСФО активы трактуются более широ
тиворечивости действующей нормативной базы. ко и определяются как ресурсы, контролируемые организацией в ре
зультате событий прошлых периодов, от которых она ожидает эконо
мических выгод в будущем. Аналогичная трактовка нашла отражение
4.
в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России.
4.4. Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов Таким образом, заключенная в активах экономическая выгода пред
Бухгалтерская отчетность — единая система данных об имущест ставляет собой потенциал, который войдет в поток денежных средств
венном и финансовом положении организации и результатах ее или денежных эквивалентов организации прямо или косвенно.
72 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 73
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.4. Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов

Для включения хозяйственных ресурсов в активы важнейшими вых, какая величина средств (капитала) вложена в хозяйственную
являются следующие условия: деятельность организации, вовторых, кто и в какой форме участ
1) приносить хозяйственную выгоду (доходы, прибыль) в будущем; вовал в создании ее имущественной массы. Пассив в большей мере
2) находиться в распоряжении хозяйствующего субъекта, кото определяется как обязательства за полученные ценности (услуги)
рый мог бы их беспрепятственно использовать по собственному или требования (обязательства) на полученные организацией ре
усмотрению или продать; сурсы (активы).
3) быть результатом ранее совершенных сделок (готовность Обязательства — реальная задолженность организации, суще
к использованию в данный момент, а не пребывание на стадии из ствующая на отчетную дату, погашение которой вызывает умень
готовления или доставки в рамках соответствующего договора, шение экономической выгоды в виде оттока ресурсов. Другими
контракта). словами, обязательства (кредиторская задолженность) — сущест
В состав активов включаются имущество и права. К имуществу вующая на отчетную дату задолженность организации, которая яв
относятся предметы, имеющие хозяйственную ценность в силу ляется следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельно
своих физических свойств (деньги, материалы, товары, здания, сти и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обя
оборудование и т.д.). Права делятся на овеществленные и неове зательство может возникнуть в силу действия договора или
ществленные. Овеществленные права связаны с владением ценной правовой нормы, а также обычаев делового оборота.
бумагой (векселем, чеком, облигацией, акцией и т.п.), дающей Погашение обязательства происходит в форме выплаты денеж
право на получение какихлибо ценностей. К неовеществленным ных средств, передачи других активов (оказания услуг), а также в
правам относятся долговые требования в виде дебиторской задол форме замены обязательства одного вида обязательством другого
женности, исключительные права (например, патент, лицензия, вида, преобразования обязательства в капитал, снятия требований
право на фирменное наименование и товарный знак) и прочие со стороны кредитора.
права, вытекающие из незаконченных хозяйственных операций Обязательства в учете могут быть дифференцированы по сро
(например, произведенные предварительно затраты или еще не кам погашения, виду обеспечения, группе получателей (поставщи
полученные доходы). В составе активов также различают недвижи ки, кредитные учреждения и т.д.). Так, внешние обязательства
мое и движимое имущество, паи и акции в других организациях подразделяются следующим образом:
(долгосрочные финансовые вложения), оборотные средства (теку • займы (долгосрочные и краткосрочные);
щие активы), которые еще называют оборотным капиталом. • обязательства по отношению к кредитным учреждениям;
Все составные части активов, количественно измеренных и оце • авансы полученные;
ненных, отражаются по соответствующим статьям бухгалтерского ба • обязательства за поставленную продукцию и оказанные услуги;
ланса. Число и название этих статей должно быть таким, чтобы мож • вексельные обязательства;
но было, с одной стороны, судить о характере разнообразных средств • обязательства перед дочерними обществами;
хозяйствующего субъекта, его хозяйственных операциях и характере • обязательства по налогам;
его юридических отношений с контрагентами, с другой стороны, ус • прочие обязательства.
тановить их относительное участие в общем обороте средств. На практике внешние долгосрочные и краткосрочные обяза
При определении активов ценности других организаций, вре тельства принято называть заемным капиталом. Внешние обяза
менно находящиеся во владении хозяйствующего субъекта (на тельства представляют собой юридические права третьих лиц (ин
пример, переданные на хранение ценные бумаги или переданные весторов, кредиторов и др.) на имущество хозяйствующего субъек
для продажи (на комиссию) товары), должны быть в учете обособ та в денежном размере, в котором уменьшилось собственное
лены (выделены). имущество третьих лиц и соответственно увеличилось имущество
Если актив баланса раскрывает предметный состав имущест хозяйствующего субъекта. С хозяйственной точки зрения внешние
венной массы организации, то пассив баланса показывает, вопер обязательства — источник имущества (актива), с юридической —
74 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 75
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.4. Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов

долг хозяйствующего субъекта, поэтому понятия «заемные средст рой должна сохраняться. Такой подход законодательно закреплен
ва (заемный капитал)» и «внешние обязательства» тождественны. практически во всех экономически развитых странах.
Капитал — вложения собственника и прибыль, накопленная за С позиций бухгалтерского учета сохранение капитала выража
все время деятельности организации. При оценке финансового ется в том, что уставный капитал на начало года должен быть равен
положения организации величина капитала определяется как раз его сумме на конец года.
ница между активами и обязательствами, т.е. должна соответство Доходы организации. Элементами формируемой в бухгалтер
вать величине чистых активов. ском учете информации о финансовых результатах деятельности
Согласно п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета организации, которые отражаются в отчете о прибылях и убытках,
и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в составе являются доходы и расходы организации.
собственного капитала организации учитываются уставный (скла Согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы ор
дочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная ганизации» (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина Рос
сии от 6 мая 1999 г. № 32н, доходами организации признается уве
прибыль и прочие резервы.
личение экономических выгод в результате поступления активов
Обязательства перед собственниками подразделяются на два
(денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обяза
вида. Одни возникают в силу первоначального взноса собственни
тельств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за
ка при создании новой организации и последующих дополнитель исключением вкладов участников (собственников имущества).
ных взносов. Их называют уставным капиталом. Другие обязатель
Не признаются доходами организации поступления от других
ства перед собственниками, превышающие взносы над уставным
юридических и физических лиц:
капиталом, являются накоплением средств вследствие получения
• сумм налога на добавленную стоимость (НДС), акцизов, на
прибыли, остающейся в распоряжении организации. Эта часть
лога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обяза
обязательств находит отражение в таких статьях пассива баланса,
тельных платежей;
как «Резервный капитал», «Добавочный капитал», «Нераспреде
ленная прибыль прошлых лет», «Нераспределенная прибыль от • по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным до
четного года». Оба вида обязательств перед собственником объ говорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
единяются общим понятием «собственный капитал». Последний, • в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, ра
как уже отмечалось, состоит из двух основных частей: капитала, бот, услуг;
который организация получает от акционеров, пайщиков, и капи • авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
тала, который она генерирует в процессе своей деятельности. • задатка;
В МСФО первую часть капитала называют также финансовы • в залог, если договором предусмотрена передача заложенно
ми ресурсами предприятия. Общепринята точка зрения, согласно го имущества залогодержателю;
которой организация реализует свой доход за данный период толь • в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.
ко при условии сохранения собственного капитала. При этом про Доходы организации в зависимости от их характера, условий
водится различие между сохранением капитала с юридической получения и направлений деятельности организации подразделя
точки зрения и сохранения капитала с позиций теории учета. ются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.
Юридический подход к сохранению капитала имеет значение для Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности,
обществ с ограниченной ответственностью и акционерных об считаются прочими. Прочими доходами также являются поступле
ществ. Капитал таких организаций представляет собой сумму, вне ния, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств
сенную в их ресурсы участниками, акционерами. Эта сумма стано хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, ава
вится собственностью организации. Для защиты интересов треть рий и т.п.).
их лиц, ведущих дела с данным обществом, выплаты акционерам Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно
не могут производиться из этой суммы капитала, величина кото признает поступления доходами от обычных видов деятельности
76 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 77
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ 4.4. Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов

или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99 «До Признание активов. Актив признается в бухгалтерском балансе,
ходы организации». если вероятно получение организацией экономических выгод в бу
Расходы организации. В соответствии с п. 2 Положения по бух дущем от этого актива и стоимость актива может быть измерена с
галтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утверж достаточной степенью надежности. Актив не признается в бухгал
денного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н, расхо терском балансе, если нет вероятности того, что понесенные орга
дами организации признается уменьшение экономических выгод в низацией расходы принесут ей экономические выгоды в периоды,
результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) следующие за отчетным.
и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению Признание кредиторской задолженности. Кредиторская задол
капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по женность (обязательство) признается в бухгалтерском балансе, ко
решению участников (собственников имущества). гда вследствие исполнения существующего обязательства есть ве
Не признается расходами организации выбытие активов: роятность оттока ресурсов, способных приносить организации
• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов экономические выгоды, и когда величина этого обязательства мо
(основных средств, незавершенного строительства, нематериаль жет быть измерена с достаточной степенью надежности.
ных активов и т.п.); Признание доходов. Доходы признаются в отчете о прибылях
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организа и убытках, когда возникшее увеличение в будущих экономических вы
ций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных годах, связанных с соответствующим активом, или уменьшение в обя
бумаг не с целью перепродажи (продажи); зательствах может быть измерено с достаточной степенью надежности.
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным до В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» в отчете
говорам в пользу комитента, принципала и т.п.; о прибылях и убытках доходы организации за отчетный период от
• в порядке предварительной оплаты материальнопроизвод ражаются с подразделением на выручку и прочие доходы. Выручка
ственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; и прочие доходы, составляющие 5 и более процентов общей суммы
• в виде авансов, задатка в счет оплаты материальнопроиз доходов организации за отчетный период, показываются по каж
водственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; дому виду в отдельности.
• в погашение кредита, займа, полученных организацией. Прочие доходы организации за отчетный период, которые в со
Расходы организации в зависимости от их характера, условий осу ответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются на
ществления и направлений деятельности организации подразделяются счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской от
на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. четности обособленно. Построение бухгалтерского учета должно
Для целей ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы, отлич обеспечить возможность раскрытия информации о доходах органи
ные от расходов по обычным видам деятельности, считаются про зации по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
чими расходами. Прочими расходами также являются расходы, Признание расходов. Расходы признаются в отчете о прибылях
возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хо и убытках, когда возникшее уменьшение в будущих экономических
зяйственной деятельности. выгодах, обусловленное уменьшением актива или увеличением
В соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной обязательства, может быть измерено с достаточной степенью надежно
экономике России для признания, т.е. включения в бухгалтерский сти. Они признаются с отражением прямой связи между произведен
баланс или отчет о прибылях и убытках, активы, обязательства, до ными затратами и поступлениями по соответствующей статье (соот
ходы и расходы должны отвечать соответствующему определению ветствие доходов и расходов). Если расходы обусловливают получение
и установленным критериям. доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между дохо
Принятие решения о включении объекта в бухгалтерский ба дами и расходами не может быть определена четко или определяется
ланс или отчет о прибылях и убытках должно отвечать требованию опосредованно, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках
существенности. путем их обоснованного распределения между периодами.
78 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 79
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ Контрольные вопросы и задания

Статья признается как расход отчетного периода, когда соот б) текущая (восстановительная) стоимость (себестоимость),
ветствующая статья не принесет будущих экономических выгод т.е. сумма денежных средств или их эквивалентов, которая должна
организации или будущие экономические выгоды не отвечают быть уплачена в настоящее время в случае необходимости замены
критерию отражения имущества в бухгалтерском балансе. какоголибо объекта;
В расходы отчетного периода в отчете о прибылях и убытках вклю в) текущая рыночная стоимость (стоимость реализации),
чаются все статьи, удовлетворяющие критерию признания расходов, т.е. сумма денежных средств или их эквивалентов, которая может
независимо от того, как они трактуются с точки зрения налогооблагае быть получена в результате продажи объекта или при наступлении
мой базы. Расходы также признаются в отчете о прибылях и убытках, срока его ликвидации.
когда возникает обязательство без факта отражения актива. При отсутствии иной базы измерения для оценки может быть
В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отчете использована дисконтированная стоимость — величина будущих
о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразде денежных поступлений или их эквивалентов, за которую предпо
лением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, ус ложительно должен быть приобретен объект в ходе обычной хо
луг, коммерческие расходы, управленческие расходы, прочие расхо зяйственной деятельности.
ды. В случае выделения в отчете о прибылях и убытках разных видов
доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5 и более Контрольные вопросы и задания
процентов общей суммы доходов организации за отчетный год, в Контрольные вопросы и задания

нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов. 1. Назовите национальные учетные системы.
В бухгалтерской отчетности также подлежит раскрытию как 2. В чем заключается международная стандартизация бухгалтерского
минимум следующая информация: учета?
• расходы по обычным видам деятельности в разрезе элемен 3. В чем заключается роль и каково содержание Концепции бухгал
тов затрат; терского учета в рыночной экономике России?
• изменение величины расходов, не имеющих отношения 4. Когда была принята Программа реформирования бухгалтерского
учета в соответствии с международными стандартами финансовой
к исчислению себестоимости проданных продукции, товаров, ра
отчетности и каковы ее цели?
бот, услуг в отчетном году;
5. По каким основным направлениям проводится реформа бухгал
• расходы, равные величине отчислений в связи с образовани
терского учета?
ем по правилам бухгалтерского учета резервов (предстоящих рас
6. Перечислите основные принципы ведения бухгалтерского учета
ходов, оценочных резервов и др.).
и раскройте их содержание.
Прочие расходы организации за отчетный год, которые по пра 7. Охарактеризуйте допущения как основные бухгалтерские принципы.
вилам бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет 8. Чем отличаются допущения от требований?
прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчет 9. Назовите правила ведения бухгалтерского учета и дайте их характе
ности обособленно. ристику.
Оценка активов, обязательств, доходов и расходов. Для оценки 10. Как в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» в отчете
активов, обязательств, доходов и расходов, т.е. определения того, в о прибылях и убытках отражаются доходы организации за отчет
какой сумме должен быть признан тот или иной объект в бухгал ный период?
терской отчетности согласно п. 9 Концепции бухгалтерского учета 11. Как в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отчете
в рыночной экономике России, могут быть использованы: о прибылях и убытках отражаются расходы организации за отчет
а) фактическая (первоначальная) стоимость (себестоимость), ный период?
т.е. сумма денежных средств или их эквивалентов, уплаченная или 12. Какие методы могут быть использованы в соответствии с Концеп
начисленная при приобретении или производстве объекта (или цией бухгалтерского учета в рыночной экономике России для
при учете кредиторской задолженности); оценки активов, обязательств, доходов и расходов?
80 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 81
4. Национальная концепция и принципы бухгалтерского учета и финансовой отчетности в РФ Тесты

Тесты
Тесты
а) активы, обязательства, капитал, доходы и расходы;
1. Понятию «принципы бухгалтерского учета» соответствуют: б) активы, обязательства и капитал;
в) доходы и расходы.
а) инструкции, регулирующие порядок ведения учетных записей;
9. Активами считаются:
б) стандарты, разрабатываемые и утверждаемые профессиональ!
а) хозяйственные средства, которые контролируются организа
ными организациями бухгалтеров и аудиторов;
цией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности
в) правила, устанавливающие порядок записи данных о хозяйст!
и должны принести организации экономические выгоды в будущем;
венных операциях.
б) хозяйственные средства, которые должны принести организа
2. В соответствии с принципом стоимости хозяйственные средства:
ции экономические выгоды в будущем;
а) учитываются по цене приобретения или создания;
в) хозяйственные средства, которые контролируются организа
б) не могут учитываться по цене приобретения или создания;
цией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности.
в) учитываются по цене, выбираемой самой организацией. 10. Расходами организации считаются:
3. В соответствии с принципом денежного выражения бухгалтер! а) затраты, связанные с осуществлением производственной и фи
ский учет оперирует только теми фактами, которые: нансовохозяйственной деятельности организации;
а) поддаются регистрации; б) уменьшение экономических выгод в результате выбытия акти
б) поддаются оценке в денежном выражении с достаточной сте! вов (денежных средств, иного имущества) и/или возникновения обя
пенью объективности; зательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за иск
в) необходимо подвергнуть оценке. лючением уменьшения вкладов по решению участников (собственни
4. Согласно принципу целостности организации ее имущество: ков имущества);
а) обособлено от имущества ее собственников и других юридиче! в) экономически оправданные издержки организации.
ских лиц;
б) не обособлено от имущества ее собственников и других юриди!
ческих лиц;
в) правильны оба ответа.
5. В соответствии с принципом реализации в бухгалтерском учете
прибыль считается полученной, когда товары или услуги поступили
заказчику и он:
а) принял на себя обязательства по ним;
б) оплатил их;
в) выполнил обязательства по ним.
6. Принцип двойственности можно выразить уравнением:
а) Активы = Собственный капитал – Обязательства;
б) Активы = Собственный капитал;
в) Активы = Собственный капитал + Обязательства.
7. Принцип полноты означает, что бухгалтерская информация не
содержит:
а) пропусков и изъятий;
б) существенных ошибок;
в) правильны оба ответа.
8. Элементы финансовой отчетности, которые связаны с измене!
нием финансового положения организации, подразделяют следую!
щим образом:

82 Бухгалтерское дело
5.1. Система нормативно<правового регулирования бухгалтерского дела в РФ

ГЛАВА 2008 г. № 307ФЗ «Об аудиторской деятельности». В соответствии


со ст. 3 Федерального закона «О бухгалтерском учете» законода
тельство РФ о бухгалтерском учете состоит из данного Федераль
ного закона, устанавливающего единые правовые и методологиче
ские основы организации и ведения бухгалтерского учета в Рос
сии, других федеральных законов, указов Президента РФ
и постановлений Правительства РФ. Весьма важными документа
ми первого уровня системы являются федеральные законы, регу
Нормативноправовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации
лирующие отдельные виды деятельности и т.п., например, феде
5.1. Система нормативно<правового регулирования бухгалтерского дела в ральные законы от 26 декабря 1995 г. № 208ФЗ «Об акционерных
Российской Федерации / 5.2. Назначение и содержание Федерального зако< обществах», от 10 декабря 2003 г. № 173ФЗ «О валютном регули
на «О бухгалтерском учете» / 5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгал< ровании и валютном контроле», от 22 мая 2003 г. № 54ФЗ «О при
терской отчетности / 5.4. Методические указания, инструкции, рекомендации менении контрольнокассовой техники при осуществлении на
и их роль в организации бухгалтерского дела / 5.5. Рабочие документы орга< личных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием
низации / 5.6. Порядок применения нормативных документов по бухгалтер<
скому учету / 5.7. Органы, осуществляющие методологическое и методиче< платежных карт».
ское руководство бухгалтерским делом в России Можно назвать следующие основные цели законодательст
ва РФ о бухгалтерском учете:
• обеспечение единообразного ведения учета имущества, обя
зательств и хозяйственных операций, осуществляемых организа
5.
циями;
5.1. Система нормативноправового регулирования бухгалтерского дела в РФ • составление и представление сопоставимой и достоверной
Любая общественно значимая деятельность подлежит государст информации об имущественном положении организаций, их до
венному регулированию. Бухгалтерская деятельность общественно ходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской от
значима. Вопервых, она связана с формированием экономиче четности.
ской информации, необходимой для управления экономикой Наряду с названными законами к документам первого уровня
страны, отраслей, регионов и хозяйствующих субъектов. Следова относится Гражданский кодекс РФ (далее — ГК РФ). В нем зако
тельно, государство должно устанавливать определенные правила нодательно закреплены многие нормы учетной работы. Среди них:
ведения учета и формирования отчетности. В противном случае наличие самостоятельного баланса как необходимый признак
общество не сможет воспользоваться необходимой информацией. юридического лица, обязательность утверждения годового бухгал
Вовторых, бухгалтерская деятельность становится предпринима терского отчета, обязательные случаи составления аудиторского
тельской, а значит — объектом государственного регулирования. заключения, понятие чистых активов, дочерних и зависимых об
Сложившаяся в настоящее время система нормативного регу ществ (предприятий), порядок реорганизации и ликвидации юри
лирования бухгалтерского дела в России имеет четырехуровневую дических лиц разных организационноправовых форм. Подробно
структуру. изложены принципы составления и положения договоров, заклю
Первый уровень составляют законы и иные законодательные чаемых хозяйствующими субъектами с клиентами, банками, дру
акты (указы Президента РФ, постановления Правительства РФ), гими организациями в целях своевременного и качественного вы
регламентирующие прямо или косвенно организацию бухгалтер полнения обязательств.
ского дела в нашей стране. Особое место на этом уровне системы К этой же группе документов можно отнести и Налоговый ко
занимают Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129ФЗ декс РФ (далее — НК РФ), в котором сделана попытка установить
«О бухгалтерском учете» и Федеральный закон от 30 декабря правила организации налогового учета. В свою очередь, получение
84 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 85
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.1. Система нормативноправового регулирования бухгалтерского дела в РФ

данных в налоговом учете должно базироваться на традиционных 1998 г. № 34н. Кроме того, в настоящее время действуют 22 поло
принципах бухгалтерского учета. жения по бухгалтерскому учету (стандарт). Они ориентированы в
Кроме того, к документам первого уровня относятся указы большей мере на требования МСФО. В России все разрабатывае
Президента РФ, постановления Правительства РФ, регулирующие мые положения по бухгалтерскому учету основаны на нормах, за
прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организа ложенных в МСФО. Требования положений по бухгалтерскому
циях. Указы Президента РФ могут регулировать практически лю учету не могут противоречить требованиям документов первого
бую сферу общественной жизни, производственной и иной дея уровня. Если же подобные противоречия возникают, соответст
тельности. В части бухгалтерского учета указы Президента РФ вующие пункты положений применяться не должны.
устанавливают общие принципы осуществления и отражения от Третий уровень системы нормативного регулирования — это
дельных хозяйственных операций. В настоящее время указы Пре нормативные документы, являющиеся, по существу, подзаконными
зидента РФ разрабатываются и принимаются тогда, когда тот или актами, которые представлены в виде методических указаний, инст
иной аспект предпринимательской деятельности законодательно рукций, методических рекомендаций и комментариев в отношении
не урегулирован, а осуществление данного вида деятельности не ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. К этой
обходимо. Как правило, через какоето время после принятия группе документов относятся методические указания по бухгалтер
указа в его развитие разрабатывается и принимается соответст скому учету материальнопроизводственных запасов, методические
вующий федеральный закон, после чего указ отменяется и начи указания по инвентаризации имущества и финансовых обяза
нают действовать положения данного закона. тельств, заполнению форм бухгалтерской отчетности и др. Одними
Постановления и распоряжения Правительства РФ разрабаты из важнейших документов этого уровня являются План счетов бух
ваются, как правило, в развитие федеральных законов и указов галтерского учета и Инструкция по его применению. К документам
Президента РФ. В постановлениях и распоряжениях Правительст третьего уровня также можно отнести многочисленные указания
ва РФ детализируются и уточняются отдельные требования феде Минфина России по вопросам, возникающим в хозяйственной дея
ральных законов и указов Президента РФ. Постановления и рас тельности организаций (договор о совместной деятельности, вексе
поряжения Правительства РФ в случае их противоречия Конститу ля, чистые активы и др.). Документы этого уровня утверждаются как
ции РФ, федеральным законам и указам Президента РФ могут Минфином России, так и другими органами управления, которым
быть отменены Президентом РФ. законодательно предоставлены соответствующие права (например,
Второй уровень системы нормативного регулирования состав Банком России, Минобороны России, Минобразования и науки
ляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, которые от России, Минэкономразвития России). В отличие от законодатель
носятся к системе нормативного, а не законодательного регулиро ных актов и документов первых двух уровней системы нормативно
вания бухгалтерского учета и отчетности. В этих документах обоб го регулирования бухгалтерского учета и отчетности, указания,
щены принципы и базовые правила ведения бухгалтерского учета разъяснения и письма отраслевых органов управления носят реко
отдельных видов хозяйственных ситуаций, изложены основные мендательный характер. Требования данных документов (прежде
понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, возможные всего Минфина России), если носят общий характер, то обязатель
бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма их ны к применению всеми организациями, ведущими бухгалтерский
применения к определенному виду деятельности. Документы вто учет. Положения, противоречащие положениям документов более
рого уровня утверждаются Минфином России, на которое возло высоких уровней, применению не подлежат.
жено методологическое руководство бухгалтерским учетом и от Четвертый уровень системы нормативного регулирования со
четностью в стране. ставляют внутренние документы организации, разрабатываемые ее
Основной документ данного уровня — Положение по ведению структурными подразделениями и утверждаемые распорядитель
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской ным документом — обычно приказом руководителя организации.
Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля В этих документах раскрываются базовые и нормативные положе
86 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 87
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.2. Назначение и содержание Федерального закона «О бухгалтерском учете»

ния, устанавливаемые в нормативных документах первого—третье нительно к российским традициям и действующим в России юри
го уровней, с учетом специфики деятельности организации. Приме дическим нормам. В Законе определены концептуальные положе
ром таких нормативных документов являются приказы, касающие ния и общие принципы организации и ведения бухгалтерского
ся учетной политики организации, методов оценки и амортизации учета; права, обязанности и ответственность в этой области юри
тех или иных объектов бухгалтерского учета, документооборота дических и физических лиц, управляющего персонала организа
и т.д. Изложенные в документах четвертого уровня положения не ции; меры, обеспечивающие достоверность бухгалтерской инфор
могут противоречить положениям нормативных документов перво мации, порядок публикации бухгалтерской отчетности и государ
го—третьего уровней. ственного регулирования всей системы бухгалтерского учета.
Таким образом, приведенная классификация законодательных Бухгалтерский учет законодательно определяется как упорядо
и нормативных документов основана на их юридической значимо ченная система сбора, регистрации и обобщения в денежном вы
сти и формирует целостную иерархическую систему нормативно ражении информации об имуществе, обязательствах и их движе
правового регулирования бухгалтерского дела. нии путем сплошного, непрерывного и документального учета
Законодательные документы первого уровня государственной всех хозяйственных операций.
регистрации в Министерстве юстиции РФ не подлежат. Норма Составление налоговой отчетности в целях контроля за соблю
тивные документы второго уровня подлежат обязательному пред дением налогового законодательства представляет собой вторич
ставлению на регистрацию в Минюст России. Документы третьего ную (производную) задачу бухгалтерского учета. Налоговая отчет
уровня могут не проходить процедуру регистрации в Минюсте ность формируется на основе данных бухгалтерского учета как
России. Но в этом случае они не имеют статуса нормативного до самостоятельная, специально составляемая для этой цели, следо
кумента, носят рекомендательный характер и не обязательны к вы вательно, отличающаяся от обобщенной информации бухгалтер
полнению. ской отчетности. Задачи, которые решает бухгалтерская и налоговая
Документы четвертого уровня дополняют систему законода отчетность, существенно различаются, как и показатели отчетно
тельного и нормативного регулирования бухгалтерского учета сти. Бухгалтерская отчетность составляется на базе обобщающей
и отчетности и действуют лишь в рамках конкретного хозяйствую информации бухгалтерского учета. Налоговая отчетность компону
щего субъекта. ется из данных, зафиксированных на счетах бухгалтерского учета,
путем специальных расчетов и корректировки показателей бухгал
5.
терской отчетности.
В Законе не сказано о том, что бухгалтерский учет содержит
5.2. Назначение и содержание Федерального закона «О бухгалтерском учете» достоверную информацию, используемую для расчета налогов,
В 1996 г. вступил в силу Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. а бухгалтерская отчетность в интересах налогообложения должна
№ 129ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее в этом параграфе — Закон). представляться соответствующим налоговым органам. Закон пол
Этот Закон имеет большое значение для развития бухгалтер ностью посвящен обеспечению бухгалтерской информацией ком
ского учета в стране, поскольку он: мерческого оборота, движения капитала и управления хозяйствен
• повышает юридический статус норм бухгалтерского учета нофинансовой деятельностью организаций.
для коммерческих и некоммерческих организаций; Закон распространяется на все организации, находящиеся на
• закрепляет обязательность ведения бухгалтерского учета у территории России, включая филиалы и представительства ино
юридических лиц; странных организаций, если это не противоречит договорам
• повышает статус норм бухгалтерского учета до статуса норм России с другими государствами. Граждане, осуществляющие
другого законодательства. предпринимательскую деятельность без образования юридиче
Закон отражает существующий опыт ведения бухгалтерского ского лица, ведут учет своих доходов и расходов в интересах на
учета в современных экономических условиях, раскрытый приме логообложения и в порядке, установленном налоговым законо
88 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 89
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности

дательством РФ. Все юридические лица, зарегистрированные по бухгалтерского учета, разрабатывают и утверждают планы счетов
российскому законодательству, унитарные предприятия, бюд и инструкции по их применению, положения (стандарты) по бух
жетные учреждения обязаны вести бухгалтерский учет в полном галтерскому учету и другие нормативные акты и методические ука
соответствии с Законом. зания по бухгалтерскому учету.
Основная цель законодательства РФ о бухгалтерском учете — В соответствии с Законом ответственность за организацию бух
обеспечить единообразный учет имущества, обязательств и хозяй галтерского учета в организациях, соблюдение законодательства
ственных операций организаций, а также составление и представ при выполнении хозяйственных операций несут руководители ор
ление сопоставимой и достоверной информации об имуществен ганизаций.
ном положении, доходах и расходах организаций, необходимой В главе 2 — «Основные правила ведения бухгалтерского учета»
пользователям бухгалтерской отчетности. изложены требования к ведению бухгалтерского учета (обязатель
Законодательство о бухгалтерском учете устанавливает единые ность двойной записи хозяйственных операций на основе рабоче
правовые и методологические основы организации и ведения бух го плана счетов, осуществление учета на русском языке, в валю
галтерского учета в стране и состоит из рассматриваемого Закона, те РФ, обязательность формирования учетной политики и обяза
других федеральных законов, указов Президента РФ и постановле тельность обособленного учета текущих затрат и капитальных
ний Правительства РФ. Общее методологическое руководство бух
и финансовых вложений), документированию хозяйственных опе
галтерским учетом законодательно возлагается на Правительст
раций, ведению регистров бухгалтерского учета, оценке имущества
во РФ. Методологические основы бухгалтерского учета только в
и обязательств, порядку проведения инвентаризации имущества
основных чертах обозначены в Законе. В части методологических
и обязательств.
характеристик бухгалтерского учета Закон является рамочным, оп
ределяя, что методологией должны заниматься органы, которым В главе 3 — «Основные правила составления и представления бух#
федеральными законами предоставлено право регулирования бух галтерской отчетности» отражены основные требования к состав
галтерского учета. Руководствуясь законодательством РФ, эти ор лению бухгалтерской отчетности, определены состав, правила
ганы имеют право разрабатывать и утверждать обязательные для оценки ее статей, порядок представления, основные правила со
всех организаций на территории России: планы счетов бухгалтер ставления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения
ского учета и инструкции по их применению; положения (стандар документов бухгалтерского учета.
ты) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, прави В главе 4 — «Заключительные положения» определены порядок
ла и способы учета хозяйственных операций и составления бухгал введения данного Закона в действие и ответственность за наруше
терской отчетности; другие нормы и методические указания по ние законодательства РФ о бухгалтерском учете.
вопросам бухгалтерского учета.
Закон состоит из четырех глав (19 статей). 5.
В главе 1 — «Общие положения» дано определение сущности
бухгалтерского учета. Названы его объекты (имущество организа 5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности

ции, ее обязательства и хозяйственные операции), сформулирова Второй уровень системы нормативного регулирования бухгалтер
ны задачи бухгалтерского учета, приведены основные понятия, ис ского учета составляют стандарты (положения) по бухгалтерскому
пользуемые в бухгалтерском учете («синтетический учет» и «анали учету, которые определяют базовые правила ведения бухгалтерско
тический учет», «план счетов», «бухгалтерская отчетность» и т.д.). го учета по отдельным разделам (участкам) учета. Положения по
В этой же главе изложен порядок регулирования бухгалтерско бухгалтерскому учету устанавливают принципы, правила и спосо
го учета, в соответствии с которым общее методологическое руко бы ведения организациями учета хозяйственных операций, фор
водство бухгалтерским учетом осуществляется Правительст мирование и представление бухгалтерской отчетности и являются
вом РФ, а органы, которым предоставлено право регулирования важнейшими нормативными документами второго уровня систе
90 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 91
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности

мы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России, 1) общие положения;


установленной Федеральным законом «О бухгалтерском учете». 2) основные правила ведения бухгалтерского учета;
План разработки и внедрения положений (стандартов) по бух 3) основные правила составления и представления бухгалтер
галтерскому учету в практику был утвержден Распоряжением Пра ской отчетности;
вительства РФ от 22 марта 1998 г. № 587р в рамках исполнения 4) порядок представления бухгалтерской отчетности;
Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии 5) основные правила составления сводной бухгалтерской от
с международными стандартами финансовой отчетности. четности;
Разработка положений (стандартов) по бухгалтерскому учету 6) хранение документов бухгалтерского учета.
базируется на общепринятых методологических принципах, пре Нужно отметить, что в связи с пересмотром отдельных вопро
дусмотренных международными стандартами. сов методологического характера, разработкой новых норматив
Каждое положение посвящено одной теме бухгалтерского учета. ных документов, необходимостью приведения ранее изданных до
Основополагающим в системе нормативного регулирования кументов в соответствие с требованиями ПБУ 9/99 «Доходы орга
бухгалтерского учета в нашей стране является Положение по веде низаций» и 10/99 «Расходы организаций» в Положение по ведению
нию бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Россий бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
ской Федерации, принятое во исполнение Программы реформи Федерации в последующем приказами Минфина России вноси
рования бухгалтерского учета в соответствии с международными лись изменения.
стандартами финансовой отчетности. В первом разделе данного положения указывается, что органи
Данное Положение закрепило базовые понятия, порядок орга зация обязана вести бухгалтерский учет своего имущества, обяза
низации и ведения бухгалтерского учета, составления и представле тельств и хозяйственной деятельности на основе натуральных из
ния бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законода мерителей и в денежном выражении путем сплошного, непрерыв
тельству РФ (за исключением кредитных организаций). Основой ного, документального и взаимосвязанного их отражения. Здесь
Положения стал Федеральный закон «О бухгалтерском учете». же перечислены основные задачи бухгалтерского учета.
С введением в действие в 1998 г. данного положения утратило силу Отмечается, что организация, осуществляя организацию бух
Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Феде галтерского учета:
рации, которое было утверждено приказом Минфина России • самостоятельно устанавливает организационную форму бух
от 26 декабря 1994 г. № 170. Принятие нового Положения наряду с галтерской работы исходя из вида организации и конкретных ус
утверждением Федерального закона «О бухгалтерском учете» было ловий хозяйствования;
связано с необходимостью закрепления на нормативном уровне • определяет форму и методы бухгалтерского учета, основыва
ряда требований МСФО, которые стали ориентиром при формиро ясь на действующих в РФ формах и методах, при соблюдении об
вании Программы реформирования бухгалтерского учета в соответ щих методологических принципов, установленных данным Поло
ствии с международными стандартами финансовой отчетности. жением, а также технологию обработки учетной информации;
Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской • разрабатывает систему внутрипроизводственного учета, от
отчетности в Российской Федерации был закреплен на норматив четности и контроля и оформляет ее учетной политикой.
ном уровне ряд новых правил особенностей ведения бухгалтерско Во втором разделе указывается, что организация ведет бухгал
го учета в связи с изменением экономических условий. Кроме терский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций
того, принятие данного положения связано также с необходимо способом двойной записи в соответствии с Планом счетов.
стью реализации норм Концепции бухгалтерского учета в рыноч Отмечается, что должно осуществляться документирование хо
ной экономике России. зяйственных операций и их отражение в бухгалтерских регистрах.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской Большое внимание в этом разделе уделяется первичным докумен
отчетности в Российской Федерации состоит из шести разделов: там, учетным регистрам. Указано, что должны применяться учет
92 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 93
5. Нормативноправовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности

ные регистры, рекомендуемые Минфином России или разрабо 3. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчет
танные министерствами и ведомствами при соблюдении общих ной даты» ПБУ 7/98, утвержденное приказом Минфина России
методологических принципов. от 25 ноября 1998 г. № 5бн. Это ПБУ устанавливает порядок отра
Информация о хозяйственных операциях, совершенных орга жения в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты.
низацией за определенный период, из учетных регистров перено 4. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хо
сится в сгруппированном виде в бухгалтерскую отчетность. Приво зяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденное приказом
дятся также правила оценки имущества и обязательств, а также Минфина России от 28 ноября 2001 г. № 96н. Это ПБУ устанавли
рассмотрен порядок проведения инвентаризаций и регулирования вает порядок отражения в бухгалтерской отчетности условных
выявленных разниц. фактов хозяйственной деятельности.
В третьем разделе определяются основные требования к фор 5. Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связан
мированию и представлению бухгалтерской отчетности, раскрыва ных сторонах» ПБУ 11/2008, утвержденное приказом Минфина
ется ее состав и содержание форм, правила оценки статей. России от 29 апреля 2008 г. № 48н. Данное ПБУ устанавливает по
Четвертый раздел характеризует порядок представления бух рядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтер
галтерской отчетности организаций, сроки, адреса, определяет ской отчетности организаций.
правила публикации бухгалтерской отчетности. 6. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сег
В пятом разделе приводятся основные правила составления ментам» ПБУ 12/2000, утвержденное приказом Минфина России
сводной бухгалтерской отчетности, порядок ее представления, от 27 января 2000 г. №11н. Данное ПБУ устанавливает правила
сроки и адреса. формирования и представления информации по сегментам в бух
Шестой раздел посвящен вопросам хранения документов бух галтерской отчетности.
галтерского учета: срокам хранения, порядку изъятия документов 7. Положение по бухгалтерскому учету «Информация о пре
и ответственности за организацию хранения. кращаемой деятельности» ПБУ 16/02, утвержденное приказом
Кроме того, действуют 22 ПБУ. В зависимости от назначения Минфина России от 2 июля 2002 г. № 66н. Это ПБУ устанавливает
и объекта, в отношении которых устанавливаются правила и прин порядок раскрытия информации по прекращаемой деятельности в
ципы учета, ПБУ можно объединить в три группы. бухгалтерской отчетности организаций.
В первую группу — общие вопросы раскрытия информации — 8. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об уча
входят девять ПБУ. Стандарты этой группы устанавливают основы стии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденное прика
формирования учетной политики и бухгалтерской отчетности, зом Минфина России от 24 ноября 2003 г. № 105н. Данное ПБУ ус
а также раскрытия необходимой информации. К данной группе танавливает порядок раскрытия информации по совместной дея
относятся следующие ПБУ: тельности в бухгалтерской отчетности организаций.
1. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика ор 9. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных
ганизации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина Рос значений» ПБУ 21/2008, утвержденное приказом Минфина Рос
сии от 6 октября 2008 г. № 106н. Это ПБУ устанавливает основы сии от 6 октября 2008 г. №106н. Данное ПБУ устанавливает прави
формирования, выбора, обоснования и раскрытия (придания глас ла признания и раскрытия в бухгалтерской отчетности информа
ности) учетной политики организации. ции об изменениях оценочных значений.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчет 10. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок
ность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/2010, утвержденное
России от 6 июля 1999 г. № 43н. Данное ПБУ устанавливает состав, приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. № 63н. Данное ПБУ
содержание и методические основы формирования бухгалтерской устанавливает правила исправления ошибок и порядок раскрытия
отчетности. информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности.
94 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 95
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.3. Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности

Вторая классификационная группа — активы и обязательства отражения в учете предприятий затрат на выполнение НИОКР
организации — включает в себя восемь ПБУ. Стандарты этой груп и ТР, условия признания данных расходов и порядок их списания.
пы устанавливают особенности бухгалтерского учета и отражения 7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по нало
в бухгалтерской отчетности отдельных видов активов и обяза гу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина Рос
тельств. В состав данной группы входят следующие ПБУ. сии от 19 ноября 2002 г. № 114н. Данное ПБУ определяет порядок
1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обяза отражения в бухгалтерском учете расчетов по начислению и уплате
тельств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ налога на прибыль.
3/2006, утвержденное приказом Минфина России от 27 ноября 8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вло
2006 г. № 154н. Данное ПБУ устанавливает особенности бухгалтер жений» ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина России
ского учета и отражения в бухгалтерской отчетности активов и обяза от 10 декабря 2002 г. № 126н. Это ПБУ раскрывает порядок при
тельств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, связан знания и отражения в учете предприятий финансовых вложений.
ные с пересчетом стоимости этих активов и обязательств в рубли. К третей группе — финансовые результаты организации — от
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально носятся четыре ПБУ. Стандарты этой группы устанавливают осо
производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом бенности бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчет
Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н. Это ПБУ устанавливает ности отдельных видов операций, доходов и расходов.
методологические основы формирования в бухгалтерском учете 1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строи
информации о материальнопроизводственных запасах. тельного подряда» ПБУ 2/2008, утвержденное приказом Минфина
России от 24 октября 2008 г. № 116н. Данное ПБУ устанавливает
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»
правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций
ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30 марта
застройщиков и подрядчиков, связанных с выполнением догово
2001 г. № 26н. Это ПБУ устанавливает порядок формирования в
ров подряда на капитальное строительство.
бухгалтерском учете информации об основных средствах, находя
2. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации»
щихся в организации на праве собственности, хозяйственного ве
ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 мая
дения, оперативного управления и договора аренды.
1999 г. № 32н. Данное ПБУ устанавливает правила формирования
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных в бухгалтерском учете информации о доходах организации.
активов» ПБУ 14/2007, утвержденное приказом Минфина России 3. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации»
от 27 декабря 2007 г. № 153н. Данное ПБУ устанавливает правила ПБУ 10/99, утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г.
формирования в бухгалтерском учете информации о нематериаль № 33н. Данное ПБУ устанавливает правила формирования в бух
ных активах организации. галтерском учете информации о расходах организации.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по зай 4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной
мам и кредитам» ПБУ 15/2008, утвержденное приказом Минфина помощи» ПБУ 13/ 2000, утвержденное приказом Минфина России
России от 6 октября 2008 г. № 107н. Это ПБУ устанавливает прави от 16 октября 2000 г. № 92н. Данное ПБУ устанавливает правила
ла формирования в учете информации о затратах, связанных с вы формирования в бухгалтерском учете информации о получении
полнением обязательств по полученным кредитам и займам, и использовании государственной помощи, признаваемой как уве
включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, вы личение экономической выгоды организации в результате поступ
пуска и продажи облигаций. ления активов (денежных средств, иного имущества).
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на науч В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского
ноисследовательские, опытноконструкторские и технологиче учета с международными стандартами финансовой отчетности
ские работы» ПБУ 17/02, утвержденное приказом Минфина Рос предполагается разработка еще около 20 ПБУ, охватывающих наи
сии от 19 ноября 2002 г. № 115н. Данное ПБУ раскрывает порядок более существенные стороны методологии бухгалтерского учета
96 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 97
5. Нормативноправовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.4. Методические указания, инструкции, рекомендации и их роль в организации бух. дела

и финансовой отчетности. Подготовлены в 2010 г. и опубликованы низациями на территории РФ: нормативные акты и методические
для профессионального обсуждения следующие четыре ПБУ: указания по вопросам бухгалтерского учета.
1. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные сегменты» К этим нормативным документам, в частности, относятся:
(ПБУ 12/20__). • Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике
2. Положение по бухгалтерскому учету «Отчеты о движении де# России, одобренная Методологическим советом по бухгалтерско#
нежных средств» (ПБУ __/20__). му учету при Минфине России и Президентским советом Инсти#
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет затрат на освое# тута профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.;
ние природных ресурсов» (ПБУ __/20__). • Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в
4. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязатель# Российской Федерации на среднесрочную перспективу, утверж#
ства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/20__). денная приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180;
Вместо трех положений: • План счетов бухгалтерского учета финансово#хозяйственной
• «Сводная бухгалтерская отчетность»; деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвер#
• «Прибыль на акцию»; жденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н;
• «Доверительное управление имуществом» — были выпуще# • Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах
ны Методические указания. Это связано с неготовностью Минфи# бухгалтерской отчетности организаций»;
на России по ряду причин на данном этапе сформулировать по • Порядок ведения кассовых операций в Российской Федера#
этим вопросам нормы ПБУ. ции, утвержденный решением Совета директоров Банка России
Разработанные положения (стандарты) по бухгалтерскому уче# от 22 сентября 1993 г. № 40;
ту в значительной степени соответствуют аналогичным междуна# • Положение Банка России от 3 октября 2002 г. № 2#П «О без#
родным стандартам. При этом значение российских подходов наличных расчетах в Российской Федерации»;
к учету отдельных объектов признается даже более существенным, • Положение Банка России от 5 января 1998 г. № 14#П
так как российские положения в отличие от международных стан# «О Правилах организации наличного денежного обращения на
дартов носят не рекомендательный, а обязательный характер. Есть территории Российской Федерации»;
и другие достоинства (применение сторнировочных записей, дли# • Методические указания по инвентаризации имущества
тельный период использования метода начисления и проч.), кото# и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина
рые дают основание сделать вывод о том, что отечественный бух# России от 13 июня 1995 г. № 49;
галтерский учет имеет более адаптируемую к указанным стандар# • Методические рекомендации по раскрытию информации
там модель, чем другие национальные системы учета. о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденные прика#
зом Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н;
• Методические рекомендации по составлению и представле#
5. нию сводной бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом
5.4. Методические указания, инструкции, рекомендации и их роль в организации бух. дела Минфина России от 30 декабря 1996 г. № 112;
Методические указания и другие нормативные акты — это докумен# • Методические указания по формированию бухгалтерской
ты третьего уровня системы нормативного регулирования бухгал# отчетности при осуществлении реорганизации организаций, ут#
терского учета в нашей стране. Согласно Федеральному закону вержденные приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. № 44н;
«О бухгалтерском учете» органы, которым федеральными законами • Методические указания по бухгалтерскому учету материаль#
предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, руковод# но#производственных запасов, утвержденные приказом Минфина
ствуясь законодательством РФ, разрабатывают и утверждают в пре# России от 28 декабря 2001 г. № 119н, с изменениями от 23 апреля
делах своей компетенции обязательные для исполнения всеми орга# 2002 г. № 33н, от 26 марта 2007 г. № 26н;
98 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 99
5. Нормативноправовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.5. Рабочие документы организации

• Методические указания по бухгалтерскому учету основных 5.


средств, утвержденные приказом Минфина России от 13 октября 5.5. Рабочие документы организации

2003 г. № 91, с изменениями от 27 ноября 2006 г. № 156н; В настоящее время хозяйствующие субъекты наделены правом
• Методические указания по бухгалтерскому учету специаль# формировать внутренние документы, определяющие методологию
ного инструмента, специальных приспособлений, специального и методику ведения бухгалтерского учета исходя из собственных
оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом экономических интересов и специфики своей производственно
Минфина России от 26 декабря 2002 г. № 135н; хозяйственной и финансовой деятельности. Внутренние докумен
• Типовые рекомендации по организации бухгалтерского уче# ты организации относятся к четвертому уровню системы норма
та для субъектов малого предпринимательства, утвержденные при# тивного регулирования бухгалтерского учета. Совокупность внут
казом Минфина России от 21 декабря 1998 г. № 64н; ренних документов, регулирующих ведение бухгалтерского учета в
• О рекомендациях по применению учетных регистров бухгал# организации, образует учетную политику организации.
терского учета на предприятиях. Письмо Минфина России от Согласно п. 3 ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском уче
24 июля 1992 г. № 59; те» организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгал
• Об особенностях ведения бухгалтерского учета автономными терском учете, нормативными актами органов, регулирующих бух
учреждениями в 2010 г. Письмо Минфина России от 16 ноября галтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную поли
2010 г. № 22#06#07/4476. тику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей
Минфин России и другие уполномоченные органы ведут по# деятельности.
стоянную работу по созданию новых и переработке ранее приня# Согласно п. 3 ст. 6 Федерального закона «О бухгалтерском уче
тых аналогичных документов. В методических указаниях и реко# те» учетная политика оформляется приказом или распоряжением
мендациях детально раскрываются основные требования, предъ# руководителя организации. При этом утверждаются:
являемые к ведению бухгалтерского учета согласно документам 1) рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий син
более высокого уровня. Требования методических указаний кон# тетические и аналитические счета, необходимые для ведения бух
кретны, однозначны и обязательны к применению. Положения галтерского учета в соответствии с требованиями своевременности
методических рекомендаций носят более общий характер и пред# и полноты учета и отчетности;
назначены для использования организациями при разработке ме# 2) формы первичных документов, применяемых для оформле
тодологической базы при формировании учетной политики в за# ния хозяйственных операций, по которым не предусмотрены ти
висимости от специфики финансово#хозяйственной деятельности повые формы первичных документов, а также формы документов
организации. для внутренней бухгалтерской отчетности;
В современных экономических условиях методология бухгал# 3) порядок проведения инвентаризации и методы оценки ви
терского учета значительно усложнилась. Однако несмотря на дов имущества и обязательств;
имеющиеся трудности и негативные явления в деятельности хо# 4) правила документооборота и технология обработки учетной
зяйствующих субъектов, наличие ПБУ, методических указаний, информации;
рекомендаций и других нормативных документов, отражающих 5) порядок контроля за хозяйственными операциями, а также
методологические вопросы учета хозяйственной деятельности ор# другие решения, необходимые для организации бухгалтерского
ганизаций, позволит подготовленным учетным работникам обес# учета.
печить полноту и достоверность бухгалтерской отчетности. В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета
учетная политика организации трактуется как выбранная им сово
купность отдельных способов ведения бухгалтерского учета. Их
перечень определяет первичное наблюдение, стоимостное измере
ние, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйст
100 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 101
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.5. Рабочие документы организации

венной деятельности, т.е. составляющие содержания метода бух пами и требованиями на основе профессионального суждения
галтерского учета. бухгалтера.
Формирует учетную политику главный бухгалтер организации, Способы ведения бухгалтерского учета, зафиксированные в
и утверждает ее руководитель. Содержание учетной политики приказе об учетной политике, применяются с 1 января года, сле
включает три аспекта: дующего за годом его принятия. В течение всего года они не долж
1) методологический; ны меняться, за исключением следующих случаев:
2) технический; 1) при осуществлении организационных процедур (слияния,
3) организационный. разделения, присоединения);
Методологический аспект — раскрывается природа отдельных 2) смены собственников;
объектов учета в соответствии с действующей нормативной базой. 3) изменения действующего законодательства РФ;
Способы ведения бухгалтерского учета, оказывающие существен 4) изменения в системе нормативного регулирования бухгал
ное влияние на оценку и принятие управленческих решений поль терского учета в РФ;
зователей бухгалтерской отчетности, должны получить отражение 5) разработки новых способов бухгалтерского учета.
Технический аспект учетной политики предусматривает инст
в учетной политике организации. В связи с этим признак сущест
рументы реализации методологического аспекта — создание и ут
венности рассматривается как совокупность этих способов, игно
верждение:
рирование которых создает определенные сложности для пользо
• рабочего плана счетов бухгалтерского учета на базе единого
вателей бухгалтерской отчетности, последствием которых может
Плана счетов;
стать неправильная интерпретация фактов хозяйственной деятель
• форм первичных документов в тех случаях, когда для оформ
ности организации и, как результат, невозможность дать объек
ления некоторых хозяйственных операций не предусмотрены их
тивную оценку ее финансовой устойчивости в соответствующем типовые формы;
сегменте рынка. Реализация действующих правил и требований ве • форм документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
дения бухгалтерского учета затруднена незавершенностью и проти • форм бухгалтерского учета;
воречивостью действующей нормативной базы. Однако это не озна • порядка проведения инвентаризации;
чает, что организация ни в каких ситуациях не вправе отступать • методов оценки отдельных видов имущества и обязательств;
от правил и требований. В реальной жизни возможны случаи, ко • правил документооборота и технологии обработки учетной
гда организация должна исходить из иных допущений. Например, информации;
принцип непрерывности деятельности неприменим при определе • порядок контроля за хозяйственными операциями;
нии учетной политики на период ликвидации организации. Одна • другие решения, необходимые для организации бухгалтер
ко подобные ситуации составляют исключения из общего правила. ского учета.
Кроме того, выбор способов ведения учета бывает сопряжен с Требуется также установить продолжительность первого отчет
необходимостью отдать предпочтение тому или иному требова ного года, если организация приобрела статус юридического лица
нию. Например, способы, обеспечивающие полноту учета фактов после 1 октября.
хозяйственной деятельности, могут не вполне отвечать такому Рабочий план счетов формируют из перечня счетов, необходи
требованию, как рациональность, и наоборот. В подобных ситуа мость в которых определяется по каждому объекту учета. Он вклю
циях руководство и специалисты организации должны оценить чает в себя счета разной степени детализации и обобщения в пре
степень влияния избираемого способа на полезность финансовой делах действующего Плана счетов, утвержденного Минфином
(учетной) информации и решить, какому требованию отдать России.
предпочтение. Иными словами, чаще всего формирование учет Технический аспект учетной политики предусматривает разра
ной политики есть процесс достижения баланса между принци ботку вариантов распределения расходов по управлению произ
102 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 103
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.6. Порядок применения нормативных документов по бухгалтерскому учету

водством и его обслуживанию, форму ведения бухгалтерского уче Следует обратить внимание на то, что приведенный в ст. 3 Фе
та, определение состава внутрипроизводственной отчетности для дерального закона «О бухгалтерском учете» перечень актов феде
аппарата управления организации. рального законодательства по бухгалтерскому учету является ис
Организационный аспект — форма бухгалтерской службы черпывающим. Такое четкое отграничение нормативных актов,
управления. определяемых термином «законодательство», от нормативных до
Соблюдение законодательства при ведении организацией фи кументов, не относящихся к законодательству о бухгалтерском
нансовохозяйственной деятельности, равно как и ответствен учете, имеет большое значение для практики разрешения юриди
ность за постановку бухгалтерского учета, возложены на руководи ческих коллизий. Нормативные акты, регулирующие ведение уче
теля организации. Согласно ст. 6 Федерального закона «О бухгал та его субъектами, законодательными в юридическом смысле не
терском учете» руководитель организации в зависимости от объема являются.
учетной работы может учредить бухгалтерию как структурное под В соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона «О бухгалтер
разделение, возглавляемое главным бухгалтером; ввести в штат ском учете» органы, которым федеральными законами предостав
должность бухгалтера; передать на договорных началах ведение лено право регулирования бухгалтерского учета, руководствуясь
бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализи законодательством РФ, разрабатывают и утверждают нормативные
акты и методические указания в пределах своей компетенции как
рованной организации или бухгалтеруспециалисту; вести бухгал
обязательные для исполнения всеми организациями на террито
терский учет лично.
рии РФ. Все нормативные акты, о которых здесь говорится, осно
ваны на федеральных законах, указах Президента РФ и постанов
5. лениях Правительства РФ по бухгалтерскому учету. Их самостоя
5.6. Порядок применения нормативных документов по бухгалтерскому учету
тельное нормоустанавливающее значение должно определяться
Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в на пределами, установленными актами законодательства для ведом
ственного нормотворчества. Иными словами, ведомственные акты
стоящее время представлена большим количеством законов, ука
должны быть подзаконными, т.е. приниматься в строгом соответ
зов, постановлений Правительства РФ, положений, инструкций,
ствии с указанными актами законодательства.
рекомендаций и других документов. Часто эти документы проти
В случае противоречий между нормами законодательства
воречат друг другу или дублируются. Чтобы разобраться в порядке
о бухгалтерском учете и ведомственными правовыми актами, регу
их применения, следует обратиться к Федеральному закону
лирующими данную сферу, необходимо руководствоваться норма
«О бухгалтерском учете», ст. 3 которого установлено, что основны ми, содержащимися в федеральных законах и постановлениях
ми целями законодательства являются: Правительства РФ, а не нормами инструкций, положений, стан
1) обеспечение единообразного ведения учета имущества, обя дартов и т.д. Кроме того, каждый ведомственный акт должен быть
зательств и хозяйственных операций, осуществляемых организа принят в пределах компетенции издающего его органа, установ
циями; ленной законодательством. При этом следует учитывать то, что
2) составление и представление сопоставимой и достоверной акт, изданный с превышением соответствующих полномочий
информации об имущественном положении организаций и их до нормоустанавливающего органа, не отвечает требованиям закон
ходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской от ности.
четности. На практике нередко предписания двух и более действующих
Законодательство РФ о бухгалтерском учете состоит из Феде нормативных документов, принадлежащих одной отрасли законо
рального закона «О бухгалтерском учете», других федеральных за дательства, регулирующих один и тот же вопрос, противоречат
конов, указов Президента РФ и постановлений Правительст друг другу. В этих случаях следует пользоваться одним из правил
ва РФ. трактовки нормативных документов, которые указывают, какой из
104 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 105
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.6. Порядок применения нормативных документов по бухгалтерскому учету

действующих норм следует пользоваться в конкретной ситуации. правилу, имущество, переданное в лизинг, может учитываться как
Прежде всего необходимо принимать во внимание то, что сущест на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя,
вующие нормативные документы действуют в определенной т.е. в соответствии с требованиями Федерального закона «О фи
иерархии, что и определяет их значение и силу действия. В целом нансовой аренде (лизинге)».
все возможные ситуации применения нормативных документов Наиболее сложны ситуации, когда друг другу противоречат
можно сгруппировать по четырем правилам. нормы одного и того же документа. Следует оценить, какая из этих
Первое правило: норма документа, обладающего более высоким норм содержит общие предписания по рассматриваемому вопросу,
статусом, отменяет норму документа, обладающего меньшим ста а какая имеет специальный (частный) характер. При этом нужно
тусом. Например, если какаято норма Федерального закона придерживаться третьего правила.
«О бухгалтерском учете» противоречит норме, приведенной в Третье правило: в случае противоречивости предписаний, со
ГК РФ, то действует норма Кодекса, но если какаято норма Феде держащихся в одном и том же нормативном документе, одно из
рального закона «О бухгалтерском учете» противоречит требова которых имеет общий, а другое — специальный характер, приме
ниям положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), то следует руко няется специальная норма.
водствоваться нормой Закона. Противоречия возникают и между нормами документов, отно
Противоречия могут существовать и между предписаниями сящихся к разным отраслям права. Например, если в налоговом
нормативных документов, обладающих одинаковым статусом. законодательстве при определении какогонибудь вопроса есть
В таких случаях применяется второе правило. ссылка на ГК РФ, который устанавливает правила ведения бухгал
Второе правило: требования нормативных документов, приня терского учета и другие нормы, то следует руководствоваться чет
тых одной и той же инстанцией, предполагают отмену прежней вертым правилом.
нормы в пользу новой, т.е. на практике следует применять предпи Четвертое правило: если в нормативном документе какойлибо
сания документа, принятого позднее. Например, данное правило отрасли законодательства использован термин, специально не оп
распространяется на порядок бухгалтерского учета арендованного ределенный данной отраслью законодательства, следует пользо
имущества. Согласно нормам Федерального закона «О бухгалтер ваться определением, установленным другим нормативным доку
ском учете» имущество, являющееся собственностью организа ментом.
ции, учитывается обособленно от имущества других юридических Помимо указанных правил, применяя предписания норматив
лиц, находящегося у данной организации. Если во владении и рас ных документов, нужно учитывать силу их реального действия, ко
поряжении организации находится имущество, принадлежащее торая определяется ответственностью, наступающей при несоблю
сторонним лицам, то оно учитывается на специальных забалансо дении той или иной нормы.
вых счетах по правилам не двойной, а простой записи. Таким образом, в современных условиях учетные работники
Вместе с тем согласно ст. 12 Федерального закона oт 29 октября должны владеть не только профессиональными знаниями и навы
1998 г. № 164ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» предмет ли ками, но и иметь ясное и полное представление о законодательстве
зинга, переданный лизингодателю по договору финансового ли (гражданском, бухгалтерском и налоговом). Бухгалтеры должны
зинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополуча придерживаться принципа приоритета экономического содержа
теля по соглашению сторон. Имущество, передаваемое в лизинг, ния хозяйственных операций перед их юридической формой, что
согласно ГК РФ является собственностью лизингодателя. Следо позволит правильно отразить их в учетных регистрах и бухгалтер
вательно, это положение Федерального закона «О лизинге» проти ской отчетности.
воречит Федеральному закону «О бухгалтерском учете». Однако
возможность учета лизингового имущества на балансе лизингопо
лучателя предусмотрена федеральным законом, т.е. нормативным
документом, равным по статусу. Следовательно, согласно второму
106 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 107
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации 5.7. Органы, осуществляющие руководство бухгалтерским делом в России

5. нения всеми организациями на территории РФ нормативные


акты, методические указания и рекомендации.
5.7. Органы, осуществляющие руководство бухгалтерским делом в России

Пункт 2 ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете»


Основа организации бухгалтерского дела — регулирование бухгал
косвенно указывает на то, что к органам, которым федеральными
терского учета и бухгалтерской отчетности. На высшем уровне ре
законами предоставлено право регулирования бухгалтерского уче
гулирования бухгалтерского учета находится Государственная
та, в первую очередь, относится Минфин России: «Нормативные
Дума Федерального Собрания РФ, которая определяет законода акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издавае
тельную базу организации бухгалтерского учета в стране, следова мые органами, которым федеральными законами предоставлено
тельно, и бухгалтерского дела. право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоре
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» впервые в нашей чить нормативным актам и методическим указаниям Министерст
стране установил три уровня органов регулирования бухгалтерско ва финансов Российской Федерации».
го учета, что фактически совершило переворот в системе регулиро В соответствии с Положением о Министерстве финансов Рос
вания бухгалтерского учета в России. сийской Федерации, утвержденным постановлением Правитель
Первый уровень — Правительство РФ. Впервые на уровне феде ства РФ от 30 июня 2004 г. № 329, Минфин России является «фе
рального закона было установлено, что именно Правительст деральным исполнительным органом, осуществляющим функции
во РФ, а не центральные органы исполнительной власти, напри по выработке государственной политики и нормативноправовому
мер Министерство финансов, осуществляет «общее методологиче регулированию в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской от
ское руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации». четности».
В соответствии с п. «б» ст. 114 Конституции РФ Правительство РФ Следовательно, официальным исполнительным органом регу
«обеспечивает проведение в Российской Федерации единой фи лирования бухгалтерского учета в стране является Минфин России,
нансовой, кредитной и денежной политики». Данное положение на который возложены как методологические (разработка норма
Конституции РФ закреплено в ст. 15 «Полномочия Правительства тивных документов), так и контрольные функции бухгалтерского
Российской Федерации в сфере бюджетной, финансовой, кредит учета. В частности, разработкой нормативных документов для хо
ной и денежной политики» Федерального конституционного зако зяйствующих субъектов занимается Департамент регулирования го
на от 17 декабря 1997 г. № 2ФКЗ «О Правительстве Российской сударственного финансового контроля, аудиторской деятельности,
Федерации». бухгалтерского учета и отчетности Минфина России.
Пункт 1 ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете», Департамент регулирования государственного финансового
возложив на Правительство РФ общее методологическое руко контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и
водство бухгалтерским учетом, установил, таким образом, при отчетности не только отвечает за разработку новых правил (стан
оритет государственного регулирования бухгалтерского учета в дартов) бухгалтерского учета, соответствующих международным
стране. стандартам, но и ведет огромную разъяснительную работу. Прак
Из ведения Минфина России руководство бухгалтерским уче тически Департамент является единственным легитимным орга
том перешло в ведение Правительства РФ, а это означает, что пла ном, разъяснения которого должны приниматься как другими ми
ны счетов, положения и другие нормативные акты, кем бы они ни нистерствами и ведомствами, так и арбитражными судами. К на
разрабатывались, должны быть согласованы с Правительством РФ стоящему времени федеральными законами помимо Минфина
и одобрены им. России право регулирования бухгалтерского учета предоставлено
Второй уровень образуют органы, которым федеральными зако следующим органам:
нами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета. 1) Центральному банку РФ (ст. 56 Федерального закона «О Цен
Они, руководствуясь законодательством РФ, разрабатывают и ут тральном банке Российской Федерации (Банке России)») — по бан
верждают в пределах своей компетенции обязательные для испол кам и иным кредитным учреждениям;
108 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 109
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации Тесты

2) федеральной службе по финансовым рынкам (ст. 42 Феде Контрольные вопросы и задания


Контрольные вопросы и задания

рального закона «О рынке ценных бумаг») — по профессиональ 1. Какова необходимость государственного регулирования бухгал
ным участникам рынка ценных бумаг и эмитентам. терского учета в современных экономических условиях?
При этом только в Федеральном законе «О Центральном банке 2. Что включает в себя система нормативного регулирования бухгал
Российской Федерации (Банке России)» не предусматривается не терского учета?
обходимость совместной работы над правилами учета и отчетности 3. Назовите уровни и соответствующие документы нормативного ре
с Минфином России. гулирования бухгалтерского учета в РФ.
Следовательно, на федеральном уровне невозможно учесть все 4. В чем состоит значение и каково основное содержание Федераль
отраслевые и региональные особенности осуществления бухгал ного закона «О бухгалтерском учете»?
терского учета. В связи с этим наряду с законодательным исполь 5. Какую роль играют положения (стандарты) по бухгалтерскому уче
зуется нормативное регулирование бухгалтерского учета, осущест ту в системе нормативного регулирования; какова структура и со
вляемое, прежде всего, Минфином России, а также другими орга держание ПБУ?
нами отраслевого и регионального управления. 6. Перечислите основные документы, образующие третий уровень
В настоящее время методологические службы в министерствах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.
и ведомствах практически отсутствуют, поэтому доведение правил 7. Что включает в себя учетная политика организации и в чем заключает
бухгалтерского учета до организаций, толкование документов ся ее методологический, технический и организационный аспекты?
8. Перечислите уровни управления бухгалтерским учетом в РФ.
и контроль за их исполнением фактически ведутся произвольно.
9. Назовите четыре правила применения нормативных правовых ак
Решение этой проблемы взял на себя Институт профессио
тов ведения бухгалтерского учета.
нальных бухгалтеров и аудиторов России при содействии Минфи
на России, высших учебных заведений, научных и общественных
организаций, ведущих ученых страны. Сегодня ИПБ России отво Тесты
Тесты

дится существенная роль в разработке методологических и мето 1. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ
дических материалов по ведению бухгалтерского учета. В ближай состоит:
шее время очередные ПБУ будут выходить с грифом «разработано а) из двух уровней;
Институтом профессиональных бухгалтеров и аудиторов России» б) трех уровней;
и утверждено (одобрено) Методологическим советом по бухгал в) четырех уровней.
терскому учету Минфина России. 2. Основными элементами системы нормативнозаконодательно
Третий уровень органов регулирования бухгалтерского учета го регулирования бухгалтерского учета в РФ является:
представляют непосредственно организации и их объединения. а) Кодекс РФ об административных правонарушениях;
Организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгал б) Федеральный закон «О бухгалтерском учете»;
в) Федеральный закон « О саморегулируемых ораганизациях».
терском учете, нормативными актами органов, регулирующих бух
3. Документы третьего (методического) уровня системы норматив
галтерский учет, самостоятельно формируют учетную политику
ного регулирования бухгалтерского учета в РФ:
исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей дея а) детализируют и раскрывают положения, установленные доку
тельности. ментами первого и второго уровней;
Деятельность каждой организации имеет особенности, обу б) регулируют общие принципы организации бухгалтерского учета
словленные технологическими, управленческими и иными причи в организации;
нами, что вызывает необходимость регулирования бухгалтерского в) устанавливают этические нормы поведения профессионального
учета на уровне организации. бухгалтера.
4. В каком законодательном документе закреплена ответствен
ность руководителя за организацию бухгалтерского учета:
110 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 111
5. Нормативно<правовое регулирование бухгалтерского дела в Российской Федерации

а) в Федеральном законе «О бухгалтерском учете»; ГЛАВА


б) в НК РФ;
в) в ГК РФ?
5. Система документов первого уровня включает в себя:
а) стандарты;
б) инструкции;
в) законодательные акты.
6. К документам второго уровня относятся: Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике

а) инструкции, методические указания; 6.1. Формирование современной профессии бухгалтера / 6.2. Профессио<
б) законодательные акты, кодексы, указы Президента РФ; нальный бухгалтер / 6.3. Порядок подготовки и аттестации профессиональных
в) стандарты. бухгалтеров / 6.4. Этика профессионального бухгалтера / 6.5. Профессио<
7. В систему документов третьего уровня входят: нальные организации бухгалтеров
а) инструкции, методические указания, рекомендации;
б) стандарты;
в) законодательные акты.
6.
8. Стандарт состоит из следующих частей: 6.1. Формирование современной профессии бухгалтера

а) введения, определения, описания сущности; Сейчас престижность бухгалтерской профессии резко повысилась,
б) перечня нормативных документов, используемых в бухгалтер о чем свидетельствует устойчивый спрос на высококвалифициро
ском учете;
ванных бухгалтеров на рынке труда и в связи с этим увеличение чис
в) приложений.
ла учебных заведений, специальных курсов, где осуществляется
9. В практике работы организаций разных форм собственности ис
пользуются стандарты: подготовка учетных кадров. С регистрацией новых коммерческих
а) внутренние; и некоммерческих структур постоянно растет также число вакант
б) национальные; ных должностей главного бухгалтера. Сегодня главный бухгалтер —
в) международные. самая востребованная экономическая специальность. Им может
10. Национальные стандарты имеют для конкретной страны характер: стать любой бухгалтер, знающий все участки бухгалтерского учета
а) рекомендательный; и имеющий смелость взять на себя определенную ответственность.
б) обязательный; Слово «бухгалтер» происходит от немецкого Buсh — книга,
в) это решает главный бухгалтер. Hаltеr — держатель, что в переводе означает «регистратор хозяйст
11. Международные стандарты имеют для конкретной страны ха венных операций, или ответственный за организацию и правиль
рактер: ное прочтение учетных данных».
а) обязательный; Термин «бухгалтер» появился в XV в. Первым должностным
б) рекомендательный;
лицом, получившим звание бухгалтера, считается Христофор
в) это решает руководитель предприятия.
Штехер — делопроизводитель Инсбрукской счетной палаты. Из
вестен приказ императора Максимилиана I от 13 февраля 1498 г.,
ст. 5 которого гласит: «Повелеваем делопроизводителя нашей па
латы, доверенного и прилежного писца, который ведет книги, от
ныне называть бухгалтером, каковым должен теперь быть Христо
фор Штехер, а в помощь к нему дать писца палаты по имени Уль
риха Мерингера, который должен также присутствовать на всех
совещаниях, касающихся счетоводства». До этого лица, занимав
Бухгалтерское дело 113
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.1. Формирование современной профессии бухгалтера

шиеся ведением счетных книг, назывались писцами. С этого вре • управленческий учет;
мени термины «бухгалтер» и «бухгалтерия» стали вытеснять старые • налоговый учет;
названия и постепенно распространяться повсюду. • бюджетный учет;
В России это произошло в XVIII в., в период Петровских ре • банковский учет;
форм, возникновения торговых компаний, заводов и фабрик. Сче • аудиторская деятельность;
товодству уделялось в то время особенное внимание, однако ква • педагогическая и научноисследовательская учетная дея
лифицированных людей, умеющих правильно и грамотно вести тельность.
бухгалтерские книги, было мало. Лицом, первым получившим в Финансовый учет. В соответствии с профессиональными требо
России звание бухгалтера, был голландский купец Тиммерман, ко ваниями специалист по финансовому учету должен иметь высшее
торый приказом Камерколлегии от 11 сентября 1732 г. был назна бухгалтерское или финансовое образование. Основная задача бух
чен главным бухгалтером Петербургской таможни. галтера по финансовому учету заключается в сборе, подготовке,
В настоящее время в России число лиц, занимающихся учет систематизации и обобщении информации, обеспечивающей бух
ным делом, превышает 3,5 млн человек. галтерское оформление и регистрацию фактов хозяйственной дея
В настоящее время в соответствии с программами подготовки, тельности, их стоимостное измерение, текущую группировку
переподготовки и аттестации бухгалтерских кадров в нашей стране и составление финансовой отчетности. Финансовый учет осущест
выдача им сертификатов осуществляется по четырем уровням ква вляется в целях получения информации как внешними, так и внут
лификации (программам): ренними пользователями. Поскольку финансовый учет строго
1) по программе начального профессионального образования с регламентирован и подчиняется установленным положениям по
присвоением квалификации бухгалтерсчетовод. Подготовка бух бухгалтерскому учету, бухгалтер обязан соблюдать нормы финан
галтеровсчетоводов происходит в лицеях, профессиональнотех сового и налогового законодательства.
нических училищах, общеобразовательных школах с дополнитель Управленческий учет. Бухгалтер по управленческому учету также
ными программами по бухгалтерскому учету, курсовыми сетями должен иметь высшее экономическое образование. Задачей бухгал
при коммерческих и некоммерческих структурах; тера по управленческому учету является обеспечение руководства
2) по программе среднего профессионального образования организации информацией, необходимой для принятия управлен
с присвоением квалификации бухгалтертехник. Подготовка бух ческих решений. Для эффективной деятельности организации
галтеровтехников осуществляется в средних специальных учеб и предотвращения хищений бухгалтер принимает участие в плани
ных заведениях (техникумах, колледжах и т.д.); ровании доходов и расходов, составлении смет и контроле за расхо
3) по программе высшего профессионального образования дами. В его обязанности входит наблюдение за правильностью веде
с присвоением квалификации бухгалтерэкономист. Подготовка ния документации и подготовкой внутренней отчетности.
бухгалтеровэкономистов осуществляется в университетах, инсти Налоговый учет. Бухгалтер по налоговому учету в соответствии
тутах, академиях; с требованиями НК РФ организует ведение учета доходов, расхо
4) по программе послевузовского дополнительного образова дов и объектов налогообложения в целях исчисления налоговых
ния с присвоением квалификации профессиональный бухгалтер платежей и составления налоговой отчетности. Бухгалтер, веду
и аудитор. Подготовка профессиональных бухгалтеров осуществ щий налоговый учет, представляет налоговым органам документы,
ляется в высших учебных заведениях, аккредитованных Минфи необходимые для расчета налогов, а также выполняет законные
ном России и Институтом профессиональных бухгалтеров и ауди требования налоговых органов по вопросам налогообложения
торов России в качестве учебнометодических центров (УМЦ). и организации налогового учета. Бухгалтер по налоговому учету
По областям профессиональной деятельности различаются также должен иметь высшее экономическое образование.
специализации бухгалтерской работы: Главные бухгалтеры, бухгалтеры по финансовому, управленче
• финансовый учет; скому и налоговому учету должны подтверждать свою профессио
114 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 115
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.2. Профессиональный бухгалтер

нальную компетентность и подготовку путем прохождения атте иметь степень кандидата или доктора экономических наук и при
стации на получение квалификационного аттестата профессио нимать участие в научноисследовательской и практической дея
нального бухгалтера. тельности. Бухгалтерпедагог должен научить студента работе с
Бюджетный учет. Бухгалтеры, работающие в организациях, нормативными документами, специальной литературой и навы
финансируемых из бюджета, а также в финансовых органах, спе кам учетной работы, умению применять свои знания на практике.
циализируются на бюджетном учете, который, с одной стороны, Бухгалтерский учет — это экономическая наука, что предопреде
представляет собой часть системы бухгалтерского учета, с дру ляет выделение научноисследовательской деятельности в данной
гой — характеризуется наличием специальной нормативной базы. области. Сегодня в нашей стране многие ученыеэкономисты за
Современный этап развития бюджетного учета в РФ предполагает нимаются вопросами теории и методологии бухгалтерского учета
объединение двух его традиционных секторов (учета исполнения как самостоятельной области экономической науки.
бюджетов и учета в самих бюджетных учреждениях) и переход
к единому плану счетов. На основе данных бюджетного учета, сле
довательно, и учета в каждом бюджетном учреждении, будет фор 6.
6.2. Профессиональный бухгалтер

мироваться государственный баланс. Это даст возможность пред В настоящее время роль бухгалтера организации возрастает. Меня
ставлять информацию внутренним и внешним пользователям на ются функции бухгалтера и расширяется спектр задач, стоящих пе
качественно новой основе. ред ним. Из счетного технического работника, занимающегося ре
Банковский учет. Специфика деятельности банковских и иных гистрацией фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгал
финансовокредитных организаций предопределила создание соот терского учета, бухгалтер превращается в творческую личность, он
ветствующих правил ведения учета и формирования отчетности.
обеспечивает формирование и реализацию учетной политики ор
Несмотря на принцип двойной записи хозяйственных операций,
ганизации, необходимой для эффективного управления экономи
банки руководствуются собственной нормативной базой бухгалтер
кой организации. Сегодня ни одно управленческое решение не об
ского учета, что и позволило выделить банковский учет в самостоя
ходится без согласования с главным бухгалтером, поскольку нуж
тельную область профессиональной бухгалтерской деятельности.
но определить не только эффективность этого решения, но и его
Аудиторская деятельность. В ходе экономического развития из
учетной профессиональной деятельности выделилась предприни налоговые последствия. Именно поэтому в Программе реформи
мательская деятельность, направленная на независимую проверку рования бухгалтерского учета в соответствии с международными
бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций. Эта стандартами финансовой отчетности одна из двух важнейших за
деятельность называется аудиторской. Чтобы заниматься аудитор дач определена как становление бухгалтерской профессии, адек
ской деятельностью, специалист должен иметь помимо высшего ватной требованиям современной рыночной экономики и в связи
экономического образования также квалификационный аттестат с этим необходимость подготовки и переподготовки бухгалтерских
аудитора и состоять членом в общественном объединении — само кадров.
регулируемой профессиональной организации аудиторов. Профессиональные бухгалтеры неодинаково называются в
Педагогическая и научно#исследовательская деятельность. Не разных странах: в Великобритании — присяжные бухгалтеры, во
обходимость подготовки учетных кадров определила выделение Франции — экспертбухгалтеры, в США — публичные бухгалте
педагогической учетной деятельности в самостоятельную профес ры, в России до революции — присяжные бухгалтеры. Суть же
сиональную область. В России уже сложилась фундаментальная всех этих названий одна: подтверждение компетентности, опре
школа подготовки бухгалтеров в разнообразных учебных заведени деляющее право бухгалтера заниматься своей деятельностью и га
ях. Многие вузы готовят бухгалтеров, обеспечивая потребности рантирующее акционерам, руководству предприятий и в конеч
конкретных отраслей и регионов. Для обучения будущих бухгалте ном счете государству квалифицированное применение законо
ров преподаватель должен обладать высокой квалификацией, дательства.
116 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 117
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.3. Порядок подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров

Высшее специальное бухгалтерское образование — основа под 6.


готовки главных бухгалтеров, руководителей финансовых служб
6.3. Порядок подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров

организаций и их заместителей. Однако для главных бухгалтеров,


Подготовка и аттестация профессиональных бухгалтеров и аудито
финансовых директоров некоторых категорий организаций, преж
ров — основное звено кадрового обеспечения реформирования бух
де всего организаций, подлежащих обязательному аудиту, требует
галтерского учета в организациях. В соответствии с Программой ре
ся дополнительное (к высшему бухгалтерскому) образование
формирования бухгалтерского учета, международными стандартами
и квалификация — профессиональный бухгалтер.
финансовой отчетности организация системы переподготовки и ат
Профессиональный бухгалтер — новое явление в нашей стра тестации профессиональных бухгалтеров была поручена Институ#
не. Необходимость подготовки и аттестации профессиональных ту профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ), создан
бухгалтеров закреплена в Программе реформирования бухгалтер ному в 1997 г.
ского учета. Еще 30 сентября протоколом № 8 1998 г. Межведомст
Система послевузовского образования профессиональных бух
венной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и фи галтеров, разработанная ИПБ России, основана на международ
нансовой отчетности был утвержден Перечень организаций, бух ных принципах. При ее создании учитывались положения, изло
галтерская отчетность которых подписывается аттестованным женные в Рекомендациях Международной федерации бухгалтеров
профессиональным бухгалтером, и видов бухгалтерских работ, по вопросам международного образования, а также Рекомендации
осуществляемых при наличии квалификационного аттестата про Международной программы учебной подготовки профессиональ
фессионального бухгалтера. ных бухгалтеров, разработанной межправительственной рабочей
Наличие аттестата профессионального бухгалтера обязательно группой экспертов по МСФО, деятельность которой проходит под
также и при оказании услуг в отношении постановки, восстанов эгидой Организации Объединенных Наций.
ления и ведения бухгалтерского учета, консультирования в облас Наряду с собственно аттестацией профессиональных бухгалте
ти применения нормативных правовых и иных актов по вопросам ров ИПБ России осуществляет непрерывный и постоянный кон
бухгалтерского учета. троль за уровнем (качеством) подготовки профессиональных бух
К настоящему моменту в нашей стране прошли аттестацию галтеров. Для поддержания компетентности профессионального
и получили статус профессионального бухгалтера примерно бухгалтера на должном уровне ИПБ России предусмотрел необхо
170 тыс. учетных работников. димость ежегодной 40часовой переподготовки (повышения ква
В соответствии с международными стандартами бухгалтерско лификации) согласно специальным программам по актуальным
го образования, принятыми Институтом профессиональных бух вопросам бухгалтерского учета, экономического анализа, аудита,
галтеров и аудиторов России за базовые ориентиры, к профессио финансового менеджмента, налогообложения и правового регули
нальным бухгалтерам предъявляются следующие квалификацион рования хозяйственной деятельности, профессиональной этики
ные требования: и т.д. Основная цель повышения квалификации профессиональ
• наличие знаний и навыков; ных бухгалтеров — обеспечить для общества гарантии того, что
• практический опыт работы; профессиональные бухгалтеры обладают специальными знаниями
• соблюдение профессиональной этики; и навыками, необходимыми для оказания услуг, которые они обя
• постоянное повышение квалификации. зуются предоставить. Система повышения квалификации должна
Все эти требования реализуются в ходе процедуры аттестации помогать бухгалтеру применять новые методы, понимать эконо
специалистов по бухгалтерскому учету на получение звания про мические процессы и оценивать их воздействие на своих клиентов
фессионального бухгалтера и ежегодной обязательной переатте или работодателей и собственную работу, а также выполнять
стации. Названные требования действуют в России с 1997 г. имеющиеся обязанности и предъявляемые требования.
Порядок обучения, переподготовки и проведения аттестации
профессиональных бухгалтеров определен Положением об атте
118 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 119
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.3. Порядок подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров

стации ассоциированных членов Института профессиональных • имеющих высшее образование — в объеме не менее 240 часов
бухгалтеров и аудиторов России, претендующих на получение (280 часов — для МСФО);
квалификационного аттестата профессионального бухгалтера, • имеющих неоконченное высшее образование или среднее
утвержденным решением Президентского совета ИПБ России профессиональное экономическое образование — в объеме не ме
от 19 декабря 2007 г., протокол № 12/%07. нее 500 часов (520 часов для МСФО).
В соответствии с этим Положением предусмотрено получение ИПБ России предусматривает очную, очнозаочную и заочную
квалификационных аттестатов профессионального бухгалтера по формы обучения.
следующим направлениям: Очное обучение проводится в аккредитованных при ИПБ Рос
1. Профессиональный бухгалтер коммерческой организации сии Учебнометодических центрах (УМЦ). К настоящему времени
по следующим специализациям: аккредитованы около 400 УМЦ, в числе которых ведущие вузы РФ,
1.1. Главный бухгалтер, бухгалтер%эксперт (консультант) где осуществляется подготовка бухгалтеров и финансистов.
1.2. Финансовый директор (менеджер), финансовый эксперт Очнозаочное обучение проводится в УМЦ с использованием
(консультант) комплекта учебнометодической литературы и компьютерного
1.3. Директор по управленческому учету учебника ИПБ России (при этом очное обучение должно состав
1.4. Внутренний аудитор лять не менее 120 часов).
Заочное обучение осуществляется бухгалтерами самостоятель
1.5. Бухгалтер по налоговому учету — налоговый эксперт%
но с использованием комплекта учебнометодической литературы
консультант
и компьютерного учебника ИПБ России.
2. Профессиональный бухгалтер по МСФО
Для получения квалификационного аттестата профессиональ
3. Профессиональный бухгалтер бюджетного учреждения. ного бухгалтера претенденты должны сдать два экзамена:
Для получения аттестата профессионального бухгалтера пре% 1) первый экзамен:
тендент должен: • при очной и очнозаочной формах обучения — письменно
• иметь высшее образование при наличии стажа работы не ме% устный экзамен;
нее трех лет в должностях главного бухгалтера, руководителя • при заочной форме обучения — дистанционный экзамен;
финансово%экономической службы и их заместителей или на ру% 2) второй экзамен:
ководящих должностях, требующих знания бухгалтерского учета, • при любой форме обучения — тестирование.
а также консультантов, методологов и преподавателей вузов по Для претендентов на аттестат профессионального бухгалтера
бухгалтерскому учету; коммерческой организации аттестационный экзамен состоит из
• иметь неоконченное высшее образование или среднее про% четырех частей (для МСФО — из пяти частей):
фессиональное экономическое образование при наличии стажа 1) бухгалтерский учет, бухгалтерская отчетность, основы ауди
работы не менее пяти лет в должностях главного бухгалтера, руко% та, профессиональные ценности и этика;
водителя финансово%экономической службы и их заместителей 2) финансовый менеджмент и управленческий учет;
или на руководящих должностях, требующих знания бухгалтер% 3) налогообложение;
ского учета, а также консультантов, методологов и преподавателей 4) правовое регулирование хозяйственной деятельности;
вузов по бухгалтерскому учету; 5) МСФО.
• пройти обучение по программам ИПБ и получить соответст% Для претендентов на аттестат профессионального бухгалтера
вующий сертификат. бюджетного учреждения аттестационный экзамен состоит из че
Обучение и подготовка профессиональных бухгалтеров осуще% тырех частей:
ствляются по программам, разработанным в зависимости от уров% 1) бюджетный учет и финансовая (бюджетная) отчетность, фи
ня базового образования и практического опыта работы: нансовый контроль и аудит, профессиональные ценности и этика;
120 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 121
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.4. Этика профессионального бухгалтера

2) налогообложение; обучения по программам подготовки и аттестации профессио


3) правовое регулирование деятельности бюджетных учрежде нальных бухгалтеров и сдачи квалификационных экзаменов;
ний; • либо получить квалификационный аттестат бухгалтера
4) бюджетное законодательство и организация казначейского практика.
исполнения бюджетов. В течение года допускается не более двух пересдач любого из
Письменноустный экзамен организует УМЦ, проводивший экзаменов при условии соблюдения обязанностей члена ИПБ Рос
обучение бухгалтеров, по согласованию с ИПБ России. сии. Если претендент не согласен с результатами экзамена, он
К дистанционному экзамену допускаются бухгалтеры, прошед имеет право на апелляцию по результатам квалификационных эк
шие заочное обучение по программам подготовки и аттестации заменов с обязательным соблюдением установленной процедуры
профессиональных бухгалтеров. апелляции.
Дистанционный экзамен проводится в форме электронного Аттестация профессиональных бухгалтеров предполагает не
тестирования на сайте ИПБ России. только их единовременную переподготовку, но и постоянное под
По окончании тестирования автоматически подводится ре держание профессионального уровня. Профессиональный бухгал
зультат экзамена в соответствии с критериями, установленными
тер должен ежегодно повышать свою квалификацию в объеме
Положением об оценке, и формируется протокол результатов пер
40 часов. Ежегодная переподготовка аттестованных профессио
вого экзамена. Претенденты, получившие по итогам первого этапа
нальных бухгалтеров предусматривает не только сам процесс обу
тестирования результат, удовлетворяющий критериям, установ
чения в УМЦ, аккредитованных при ИПБ России, но и постоян
ленным Положением об оценке, переходят ко второму этапу тес
тирования. Тестирование организует ИПБ России по месту посто ную методическую и организационную работу, которую должны
янной регистрации претендентов, вне зависимости от того, на ка проводить как ИПБ России, так и территориальные институты
кой территории они проходили обучение. Экзамен проводится в профессиональных бухгалтеров. В соответствии с Положением
системе электронного тестирования на сайте ИПБ России. По о повышении квалификаций профессиональных бухгалтеров фор
окончании тестирования автоматически подводится итоговая мами повышения квалификации могут быть не только прослуши
оценка первого и второго экзаменов в соответствии с критериями, вание спецкурса, но и участие в специализированных семинарах,
установленными Положением об оценке, и формируется предва стажировка и публикация монографий, учебников, статей.
рительный протокол результатов экзаменов. После вынесения
ИПБ России решения о правильности собственных вариантов от 6.
ветов претендентов формируется окончательный протокол резуль 6.4. Этика профессионального бухгалтера

татов экзаменов, который утверждается Комиссией по аттестации Профессиональные бухгалтеры во всем мире выполняют в общест
и контролю Комитета по членству и профессиональной этике ве важную роль. Государство (правительство), инвесторы, креди
ИПБ России. торы, работодатели и население в целом являются пользователями
Претендент, успешно сдавший экзамены в соответствии с кри экономической информации, формируемой профессиональными
териями, установленными Положением об оценке, может полу бухгалтерами. Профессиональный подход и поведение профессио
чить квалификационный аттестат профессионального бухгалтера нальных бухгалтеров при предоставлении ими таких услуг влияют
по специализациям. Претендент, не сдавший экзамены, может: на экономическое благосостояние всей страны. Следовательно,
• либо пересдать соответствующие части первого и второго эк профессия бухгалтера общественно значима. Это налагает на про
заменов в течение двух лет с даты вступления в члены ИПБ. По ис фессиональных бухгалтеров ответственность за соблюдение обще
течении двух лет ассоциированный член, не сдавший экзамены, ственных интересов. Обязанности профессионального бухгалтера
может претендовать на получение квалификационного аттестата заключаются в удовлетворении потребностей не только отдельного
профессионального бухгалтера после повторного прохождения клиента или работодателя, но и всего общества.
122 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 123
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.4. Этика профессионального бухгалтера

Профессиональные бухгалтеры смогут оставаться в таком при Кодекс разработан на базе следующих фундаментальных прин
вилегированном положении только в том случае, если они будут ципов:
предоставлять обществу свои услуги на высоком уровне, пол 1. Порядочность. Профессиональный бухгалтер должен быть
ностью оправдывая общественное доверие, так как пользователи откровенен и честен при предоставлении им профессиональных
финансовой информации полагаются на объективность данных услуг.
и порядочность профессиональных бухгалтеров в коммерческой 2. Объективность. Профессиональный бухгалтер должен быть
деятельности. Именно поэтому представители бухгалтерской про справедливым и избегать предвзятости или небеспристрастности,
фессии всего мира более всего заинтересованы в соблюдении не конфликта интересов или влияния других лиц, которые мешали
только высокого уровня качества работы, но и этических требова бы его объективности.
ний, призванных обеспечить такой уровень. Учитывая необходи 3. Профессиональная компетентность и должная тщатель#
мость установления этих требований, Международная федерация ность. Профессиональный бухгалтер обязан оказывать профес
бухгалтеров в 1998 г. приняла Кодекс этики профессиональных бух# сиональные услуги с должной тщательностью, компетентностью
галтеров (далее в этом параграфе — Кодекс). Действующий Кодекс и старательностью. Ему необходимо постоянно поддерживать про
представляет собой свод этических требований, правил, предъяв фессиональные знания и навыки на уровне, требуемом для пре
ляемых к бухгалтерам во всем мире. Он состоит из трех частей: доставления клиенту или работодателю преимуществ, связанных с
• часть А применяется ко всем профессиональным бухгал использованием профессиональных услуг компетентного лица,
терам; опирающегося на последние тенденции в практике, законодатель
• часть В применяется к публично практикующим профессио стве и методах работы.
нальным бухгалтерам; 4. Конфиденциальность. Профессиональный бухгалтер должен
• часть С применяется к наемным профессиональным бухгал соблюдать конфиденциальность информации, полученной в ходе
терам. предоставления профессиональных услуг, и не должен использо
Кодекс признает, что цели бухгалтерской профессии состоят в вать или разглашать такую информацию без надлежащих полно
выполнении работы в соответствии с самыми высокими стандар мочий, за исключением случаев, когда раскрытие такой информа
тами профессионализма, обеспечении наилучших результатов ра ции продиктовано его профессиональными или юридическими
боты и в целом — в выполнении требования соблюдать обществен правами либо обязанностями.
ные интересы. Для достижения этих целей необходимо соблюдать 5. Профессиональное поведение. Профессиональный бухгалтер
следующие четыре основные требования: должен действовать таким образом, чтобы это соответствовало хо
1. Достоверность. В обществе существует потребность в досто рошей репутации профессии, и воздерживаться от поведения, ко
верной информации и надежных информационных системах. торое могло бы нанести ущерб этой репутации.
2. Профессионализм. Есть потребность в людях, которые могут 6. Технические стандарты. Профессиональный бухгалтер дол
быть без сомнения идентифицированы клиентами, работодателя жен оказывать профессиональные услуги в соответствии с приме
ми и другими заинтересованными сторонами как специалисты в няемыми техническими и профессиональными стандартами.
сфере бухгалтерского учета. Кодекс может служить образцом для национальных этических
3. Качество услуг. Нужна уверенность в том, что все услуги, рекомендаций. Он определяет ряд принципов, которые должны
оказанные профессиональным бухгалтером, соответствуют выс соблюдать профессиональные бухгалтеры для достижения общих
шим стандартам качества. целей, независимо от культурных традиций и нормативных требо
4. Доверие. Потребители услуг профессиональных бухгалтеров ваний разных стран. На базе Кодекса разработан Кодекс этики
должны быть уверены в существовании основ профессиональной члена ИПБ России, который претерпел изменения и в настоящее
этики, регулирующих предоставление таких услуг. время действует редакция, вступившая в силу с 1 января 2008 г.
124 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 125
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

Этический механизм регулирования деятельности профес • установление порядка разрешения этических конфликтов
сиональных бухгалтеров в современных российских условиях до и мер взыскания к нарушителям указанных принципов и правил
полняет административные и экономические механизмы. Его поведения.
роль будет неуклонно возрастать по мере экономического разви Положения Кодекса этики члена ИПБ России обязательны для
тия страны и роста числа профессиональных бухгалтеров и ауди всех членов этой организации. В нем определены фундаменталь
торов. ные принципы и требования, предъявляемые к членам ИПБ: чест
Кодекс этики членов ИПБ состоит из трех разделов: ность, объективность, профессиональная компетентность, конфи
I. Введение денциальность, достоверность, профессионализм, высокое каче
II. Модель поведения профессионального бухгалтера: ство услуг, уверенность и др.
1. Основные принципы Кодекс этики члена ИПБ России во многом соответствует
2. Подход, основанный на модели международному Кодексу, поскольку создан на его основе, но от
3. Угрозы и меры предосторожности ражает национальные особенности хозяйственной деятельности
4. Этические конфликты и их разрешение России.
III. Применение модели поведения в конкретных ситуациях:
А. Публично практикующие профессиональные бухгалтеры 6.
5. Общие положения 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

6. Финансовая заинтересованность Общественная значимость деятельности профессионального бух


галтера предопределяет необходимость объединения лиц бухгал
7. Кредиты и гарантии
терской профессии в профессиональное сообщество для выработ
8. Тесные деловые отношения с клиентом
ки общих правил профессионального поведения. Необходимость
9. Семейные и личные отношения
решения этих вопросов привела к появлению ряда международ
10. Длительные контакты старшего персонала с клиентом ных, региональных и национальных бухгалтерских профессио
11. Активы, доверенные клиентом нальных организаций.
12. Оплата и расценки Комитет по международным стандартам финансовой отчетно#
13. Подарки и знаки внимания сти (Iпternational Ассоunting Standards Соmmittee — IАSC) был
14. Настоящее или будущее судебное разбирательство создан для разработки МСФО, которыми могли бы в своей учет
Б. Профессиональные бухгалтеры, работающие по найму: ной практике руководствоваться все страны. По существу, дея
15. Подготовка информации и представление ее в отчетности тельность IАSС сводится к выделению и по возможности исключе
16. Необходимый уровень квалификации нию национальных особенностей бухгалтерского учета, которые
17. Финансовая заинтересованность не могут быть объяснены влиянием социальноэкономических
18. Провокации. факторов. МСФО, в принципе, предназначены для любых компа
Цели Кодекса этики члена ИПБ России заключаются в сле ний, но прежде всего могут быть распространены на деятельность
дующем: многонациональных компаний (МНК).
• установление основных принципов, которые должны соблю 1АSС был основан в 1973 г. ведущими профессиональными
даться членами ИПБ России (руководителями профессиональных бухгалтерскими организациями Австралии, Канады, Франции,
организаций, наемными бухгалтерами, работающими по догово Германии, Японии, Мексики, Голландии, Великобритании, Ир
рам лицами учетной профессии); ландии и США. В настоящее время в него входят представители
• определение правил поведения членов ИПБ, возглавляющих более 100 бухгалтерских организаций из 75 стран.
профессиональные организации (работающих индивидуально) Сейчас эта организация называется Советом по международ
и работающих по найму в профессиональных организациях; ным стандартам финансовой отчетности (Совет по МСФО).
126 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 127
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

В разработке международных стандартов может принимать Африканский совет по бухгалтерскому учету был основан в
участие широкий круг профессиональных бухгалтеров. За шесть 1979 г. в целях унификации методик учета, совершенствования
месяцев до издания окончательной редакции очередного стандар профессионального образования, обмена опытом работы и новы
та Совет по МСФО принимает и анализирует любые замечания ми идеями. Его членами являются правительственные организа
и поправки. Получение мнений всех членов Совета по МСФО по ции бухгалтеров из 27 африканских стран.
вновь выпускаемым стандартам обязательно. Заседания проводят Ассоциация бухгалтеров стран Америки объединяет бухгалтер
ся несколько раз в году и в разных странах, чтобы обеспечить раз ские организации 21 американской страны. Сфера интересов ассо
нообразие мнений по обсуждаемым проблемам. циации в основном ограничивается проблемами учета в южноаме
К настоящему времени издано более 40 международных стан риканских странах. Каждые дватри года по результатам конферен
дартов. Они имеют рекомендательный характер. ций участников публикуются научнометодические материалы.
Международная федерация бухгалтеров (МФБ) (Iпternational Федерация бухгалтеров Ассоциации государств Юго#Восточной
Federation of Ассоuntants — IFАC) была создана в 1977 г. для разви Азии объединяет бухгалтерские организации пяти стран — членов
тия и укрепления престижа бухгалтерской профессии. Цели этой блока: Индонезии, Малайзии, Филиппин, Сингапура и Таиланда.
организации в значительной степени совпадают с целями Совета Кроме решения основной задачи — повышения статуса бухгалтер
по МСФО, однако приоритет отдается собственно бухгалтерской ской профессии — Федерация рассматривает вопросы согласова
профессии. Членами МФБ являются представители профессио ния национальных методик учета.
нальных учетных организаций из более чем 75 стран. В их числе Конфедерация бухгалтеров Азиатского и Тихоокеанского ре#
ИПБ России. гионов объединяет представителей более 20 стран. Ее текущая
Организация Объединенных Наций (ООН) также проявляет опре цель — координация развития учетной профессии в регионе.
деленный интерес к проблемам учета и отчетности. Причина кро В будущем Конфедерация планирует заняться проблемой гармо
ется в расширяющемся влиянии МНК на мировую экономику. низации учета.
Федерация европейских бухгалтеров является ведущей профес
В 1982 г. группа экспертов ООН выпустила новую редакцию спе
сиональной организацией в Европе. Она была создана в 1986 г. в
циального руководства, в котором обобщаются требования к сте
результате объединения двух профессиональных ассоциаций, одна
пени аналитичности финансовой отчетности МНК. В частности, в
из которых представляла интересы стран Общего рынка, другая —
годовой отчет предлагается включать следующие документы:
интересы иных европейских стран. Федерация сохранила и разви
• отчет о прибылях и убытках;
ла европейские традиции проведения научноисследовательской
• баланс; работы, организации конференций и семинаров, выпуска литера
• отчет о затратах на научноисследовательские разработки; туры по проблемам учета. Так, в 1989 г. Федерация опубликовала
• отчет об инвестициях в основные фонды и др. подробный отчет, посвященный сравнительному анализу Четвер
Одна из задач, стоящих перед экспертами ООН, — выработка той директивы ЕС и МСФО.
рекомендаций по наполнению отчетов МНК информацией, кото Среди национальных общественных организаций бухгалтеров
рая позволила бы правительствам слаборазвитых стран получать наиболее значимыми являются профессиональные институты, на
более полное представление о деятельности этих компаний на их пример, в Великобритании — АССА (Ассоциация присяжных сер
территориях. тифицированных бухгалтеров Великобритании), ICAS (Институт
Проблемами стандартизации учета в ООН занимается Меж присяжных бухгалтеров Шотландии), ICAEW (Институт присяж
правительственная рабочая группа экспертов по МСФО. ных бухгалтеров Англии и Уэльса) и др.; в США — ААА (Амери
Наряду с международными организациями существуют регио канская ассоциация бухгалтеров), AICPA (Американский институт
нальные организации, объединяющие бухгалтеров разных реги дипломированных общественных бухгалтеров). Они выполняют
онов. все функции по обучению присяжных бухгалтеров, некоторые из
128 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 129
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

которых позже становятся аудиторами, приему профессиональных фикации бухгалтеров. Сформировался спрос на услуги бухгалте
экзаменов и выдаче аттестатов присяжных бухгалтеров, периоди ров, способных работать в негосударственных структурах, в том
ческому повышению квалификации, контролю за качественным числе с иностранными инвестициями, которым собственник мог
выполнением работ по проверке, разработке кодексов этического доверить учет имущества, капитала и обязательств.
поведения присяжных бухгалтеров и т.д. В 1993 г. была предложена концепция развития бухгалтерского
Минфином России в настоящее время аккредитованы в каче образования в России. Она была изложена в докладе, подготовлен
стве саморегулируемых профессиональных объединений бухгалте ном для Международного консультативного комитета по учету
ров и аудиторов России следующие организации: и аудиту при Верховном Совете Российской Федерации и в рамках
• ИПБ России; программы Миссии Всемирного банка по подготовке кадров в
• Аудиторская палата России; России.
• Московская аудиторская палата; Большой опыт образовательной деятельности к тому времени
• Российская коллегия аудиторов; имела Ассоциация бухгалтеров и аудиторов СНГ, осуществлявшая
• Институт профессиональных аудиторов. подготовку и повышение квалификации бухгалтеров и аудиторов
В феврале 1990 г. в СССР активистами Комитета экономики на базе Академии народного хозяйства при Правительстве РФ
Всесоюзного совета научнотехнических обществ (ВСНТО) было и МГУ им. М. В. Ломоносова.
учреждено первое из ныне действующих профессиональных объ В 1996 г. было принято Положение об аттестации профессио
единений — Ассоциация бухгалтеров СССР. Основная ее задача со нальных бухгалтеров (утверждено Методологическим советом по
стояла в оказании методической помощи работникам бухгалтерско бухгалтерскому учету при Минфине России 15 февраля 1996 г.,
го учета и контроля. Предполагалось также, что эта Ассоциация бу № 16022602 и Ассоциацией бухгалтеров и аудиторов СНГ 8 фев
дет участвовать в разработке нормативных актов по бухгалтерскому раля 1996 г.).
учету, контролю и экономическому анализу деятельности организа Квалификационный аттестат был призван подтверждать про
ций и разъяснять их практикующим бухгалтерам. фессионализм его владельца, но сам факт получения этого доку
Ассоциация бухгалтеров СССР выступала не как узкопрофес мента еще не гарантировал бухгалтерам профессиональных приви
сиональная, а как массовая организация. Она принимала в свои легий. Последние мог дать институт бухгалтеров европейского об
ряды представителей всех экономических специальностей, науч разца. Таким институтом стал ИПБ России.
ных работников и преподавателей вне зависимости от возраста, Формирование в России Института (апрель 1997 г.) стало след
уровня образования и стажа работы. В нее допускались студенты ствием реформы бухгалтерского учета в стране. ИПБ России —
вузов и учащиеся средних специальных учебных заведений. Кол единственное аккредитованное Минфином России профессиональ
лективными членами этой Ассоциации могли стать практически ное объединение бухгалтеров нашей страны. С момента своего об
любые организации, включая министерства, ведомства, НИИ, разования ИПБ России активно включился в процесс реформиро
учебные заведения. вания бухгалтерского учета, так как одна из основных целей его соз
С распадом Советского Союза Ассоциация бухгалтеров СССР дания — разработка новой методологии и методики бухгалтерского
была преобразована в Ассоциацию бухгалтеров и аудиторов СНГ. учета в стране. Как добровольный союз квалифицированных (атте
К 1993 г. она объединила на основе коллективного членства ассо стованных) профессиональных бухгалтеров ИПБ России призван
циации бухгалтеров из девяти стран СНГ. В настоящее время это не только защищать интересы своих членов, но и определять новые
профессиональное объединение носит название международной формы и методы организации бухгалтерского учета.
общественной организации «Ассоциация бухгалтеров и аудиторов Основными целями ИПБ России, закрепленными в его уставе,
«Содружество» (АБиАС). выступают:
В 90е годы XX в., когда создавалась эта Ассоциация, назрела • объединение в профессиональную организацию и координа
необходимость в новой системе подготовки и повышения квали ция деятельности квалифицированных специалистов в области
130 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 131
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

бухгалтерского учета, аудита, финансового менеджмента, а также законодательство практически «подчинило» себе бухгалтерские
юридических лиц, специализирующихся в области распростране учетные процедуры, лишив бухгалтерский учет его независимости
ния информации финансовоэкономического профиля, бухгал и объективности. ИПБ России совместно с Минфином России
терского учета, экономического анализа, аудита, финансового ме проводит большую работу по реформированию бухгалтерского
неджмента, и повышение квалификации работников финансово учета в соответствии с международными стандартами. За прошед
экономического профиля; шие годы ИПБ России принимал активное участие в создании
• организация и проведение аттестации специалистов в облас нормативнозаконодательных актов по регулированию бухгалтер
ти бухгалтерского учета, финансового менеджмента в целях повы ского учета в нашей стране и тем самым оказывал непосредствен
шения их профессионального статуса и значимости на профессио ное влияние на политику государства в области развития бухгал
нальном рынке труда и услуг; терского учета и аудита.
• разработка методологии и методики бухгалтерского учета Вторая задача, которая стоит перед ИПБ России — обеспечить
и аудита; соответствие квалификационного уровня профессиональных бух
• создание системы оперативного информирования членов галтеров требованиям постоянно меняющихся условий хозяйство
ИПБ России об изменениях и новшествах в области регулирова вания. Для решения этой важнейшей задачи ИПБ России разрабо
ния бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита; тал и реализует систему повышения квалификации и переподго
• совершенствование профессиональной деятельности персо товки учетных работников, отвечающую требованиям МСФО. Для
нала организаций, связанного с бухгалтерским учетом, финансо этого ИПБ создал сеть УМЦ на базе ведущих учебных заведений,
вым менеджментом, аудитом и т.п., формирование положительно аккредитованных Минобразования и науки России и имеющих
го общественного мнения о добросовестно работающих специали лицензию на подготовку специалистов в области бухгалтерского
стах в этих областях; учета. Институтом разработаны программы подготовки и аттеста
• внедрение в практику новых форм и методов организации ции профессиональных бухгалтеров, спецкурсы для ежегодного
бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, отвечаю повышения квалификации профессиональных бухгалтеров, регу
щих требованиям Программы реформирования бухгалтерского лярно проводятся научные конференции, практические семина
учета в соответствии с международными стандартами финансовой ры, круглые столы, обеспечивающие постоянное повышение ква
отчетности; лификационного уровня работников учетных профессий в соот
• формирование у специалистов в области бухгалтерского уче ветствии с изменениями в хозяйственной практике.
та, экономического анализа, аудита экономического мышления, Кроме того, ИПБ России оказывает услуги организациям по
соответствующего рыночным отношениям; выдаче сертификатов учетным работникам на предмет их соответ
• соблюдение ими норм профессиональной этики; ствия квалификационным требованиям. Для этой цели разработа
• представление и защита прав и законных интересов членов на специальная программа и методические материалы (тестовые
ИПБ России, оказание им помощи в защите их профессиональных задания) применительно к разным бухгалтерским должностям.
интересов. Одна из важнейших задач ИПБ России — создание системы
Первостепенная задача ИПБ России — участие в формирова информационного обеспечения деятельности бухгалтеров, т.е. ин
нии нормативноправовой базы хозяйственного учета. ИПБ Рос формирования их о нормативных документах, которые в той или
сии совместно с Минфином России принимает самое активное иной мере влияют на ведение бухгалтерского учета. Это не только
участие в разработке законодательных актов, нормативнометоди нормативные акты по бухгалтерскому учету (указания, инструкции
ческих материалов, направленных на налоговое и учетное регули и т.п.), но и документы, регулирующие налоговые, таможенные,
рование процессов хозяйственной деятельности. В этом плане валютные и многие другие вопросы. К подобным документам от
ИПБ России защищает интересы учетной управленческой функ носятся толкования (разъяснения) проблем, которые могут возни
ции. ИПБ России появился именно в тот момент, когда налоговое кать у организации.
132 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 133
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

Сейчас информированием организаций о нормативных доку ИПБ России может объединять как физических, так и юриди
ментах занимаются различные экономические издания: газеты ческих лиц. В настоящее время число его членов превышает
(«Российская газета», «Финансовая газета», «Экономика и жизнь» 120 тыс. аттестованных профессиональных бухгалтеров и аудито
и др.); журналы («Бухгалтерский учет», «Аудиторские ведомости», ров. Это руководители и ведущие специалисты бухгалтерских,
«Главух») и множество других. Большую роль в доведении инфор аудиторских и консалтинговых служб организаций, профессора
мации до организаций играют справочноинформационные систе преподаватели учебных заведений, специалисты по экономиче
мы «Гарант», «КонсультантПлюс» и т.п. Единой же системы тол скому анализу и по финансовому менеджменту.
кования документов (ответы на многочисленные вопросы, возни Действует Положение о членстве в ИПБ России. Членами этой
кающие у организаций), а также контроля за их правильным организации в соответствии с данным Положением могут быть
исполнением нет. ИПБ России вместе с территориальными инсти физические и юридические лица, а согласно уставу Института пре
тутами профессиональных бухгалтеров (ТИПБ) начал создание та дусмотрены следующие виды членства:
кой системы, в основе которой — экспертные советы. В них вклю • ассоциированное;
чаются специалисты — члены ИПБ России или ТИПБ, владеющие • действительное;
теми или иными вопросами, а также сотрудники финансовых и на • корпоративное;
логовых органов, от которых зависит решение поставленных во • ассоциативное;
просов. Основная задача таких экспертных советов — найти согла • почетное.
сованное решение проблем, не доводя их до арбитражных процес Статусом ассоциированного члена ИПБ России наделяются фи
сов. Решение вопросов с помощью экспертных советов доказало зические лица, желающие получить квалификационный аттестат
свою эффективность, особенно в сложных и конфликтных ситуа профессионального бухгалтера в порядке и на условиях, опреде
циях. ляемых Положением об аттестации ассоциированных членов ИПБ
Сегодня в области информационнотехнического обеспечения России.
в ИПБ России реализуются, в частности, следующие проекты:
Статус действительного члена ИПБ России получают физиче
• создание и внедрение систем оперативного размножения ин
ские лица, имеющие:
формации для членов ИПБ России;
• квалификационный аттестат профессионального бухгалтера;
• развитие информационных связей и создание единой корпо
• квалификационный аттестат аудитора;
ративной сети;
• создание технической площадки ISP (Интернетсервиспро • аттестат преподавателя ИПБ России.
вайдер), основной целью которой является предоставление членам Статус корпоративного члена ИПБ России получают юридиче
ИПБ России бесплатного доступа к информационным ресурсам. ские лица:
Перед ИПБ России стоит важная задача и в деле пропаганды • организации, ведущие специализированную деятельность в
и повышения престижа бухгалтерской профессии. В этих целях области финансов, бухгалтерского учета, анализа и аудита;
проводятся разнообразные мероприятия, в числе которых прове • ТИПБ;
дение ежегодного Всероссийского конкурса на звание «Лучший • учебные заведения, готовящие специалистов в области фи
бухгалтер России». нансов, бухгалтерского учета, анализа и аудита;
Таким образом, роль ИПБ России в реформировании учета в • УМЦ;
стране нельзя переоценить. За годы своего существования Инсти • учредители ИПБ России.
тут не только объединил огромное число лиц бухгалтерской про Статус ассоциативного члена ИПБ России получают юридиче
фессии, но и превратился в мощную профессиональную организа ские лица, основная деятельность которых не связана с экономи
цию, претендующую на активное участие в регулировании бухгал кой и финансами и которые выражают поддержку целям данной
терского учета. организации и ее конкретным акциям.
134 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 135
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике 6.5. Профессиональные организации бухгалтеров

Статус почетного члена ИПБ России присваивается членам Гильдия и ИПБ России — две конкурирующие организации,
этой организации, внесшим значительный вклад в достижение ее имеющие равный статус, но разные правила и условия аттестации
целей и решения ее задач. и членства в этих организациях. При развитии конкуренции среди
С 1998 г. в качестве членов ИПБ России принимаются лица, профессиональных объединений на рынке аттестации бухгалтеры
имеющие квалификационный аттестат аудитора. получили возможность выбора. Они стали самостоятельно решать,
Членство в ИПБ России не налагает на его членов никаких ог где и на каких условиях проходить аттестацию и членом какого
раничений в их основной и любой другой деятельности. профессионального объединения им быть. Это в полной мере со
Наряду с ИПБ России в нашей стране работают общественные ответствует принципам демократии, Конституции РФ и действую
объединения бухгалтеров. К их числу относится Национальная щему антимонопольному законодательству.
гильдия профессиональных бухгалтеров (далее — Гильдия) — об Что касается АБиАС, то при ее поддержке в России созданы
щероссийская профессиональная организация, которая создана в и работают региональные ассоциации бухгалтеров и аудиторов
соответствии с Конституцией РФ, ГК РФ, Федеральным законом Ивановской, Смоленской, Орловской и других областей. АБиАС
«О некоммерческих организациях» и антимонопольным законода имеет свои региональные отделения более чем в 45 городах РФ.
тельством и осуществляет деятельность по реформированию на АБиАС является учредителем ИПБ России, Аудиторской пала
циональной системы бухгалтерского учета, аудита и налогообло ты России и региональной Федерации бухгалтеров и аудиторов
жения согласно новому курсу экономических преобразований в «Евразия».
России. В настоящее время Гильдия объединяет бухгалтеров и фи АБиАС активно сотрудничает с МФБ и Советом по МСФО, яв
нансистов всех регионов России и представляет собой крупнейшее, ляется членом Международной ассоциации бухгалтерского обра
авторитетное и динамично развивающееся профессиональное объ зования и научных разработок (IAAER), Европейской ассоциации
единение. Благодаря новому подходу к решению бухгалтерских во бухгалтеров (ЕАА), Международного координационного совета по
методологии бухгалтерского учета и отчетности стран Содружества
просов Гильдия ежегодно занимает лидирующие позиции среди
Независимых Государств. АБиАС принимает участие в работе
других конкурирующих профессиональных объединений по числу
Международного центра реформы бухгалтерского учета.
вступивших в нее бухгалтеров. Гильдия обеспечивает здоровую
Основными целями и задачами АБиАС являются:
конкуренцию среди профессиональных объединений, проводя
• содействие развитию экономической науки и внедрению в
щих аттестацию специалистов, и возможности альтернативного
практику хозяйственной деятельности организаций новых форм
выбора для бухгалтеров.
и методов бухгалтерского учета, принципов организации аудита
Гильдия создана для достижения следующих целей: и экономического анализа, отвечающих требованиям современно
• объединения бухгалтеров и финансовых менеджеров; го уровня развития производства и управления;
• организации и проведения аттестации и сертификации бух • содействие формированию у работников бухгалтерского уче
галтеров; та, аудита и экономического анализа экономического мышления,
• создания и ведения Реестра профессиональных бухгалтеров; соответствующего современным экономическим условиям;
• участия в подготовке нормативных актов по бухгалтерскому • совершенствование учебного процесса подготовки аудито
учету; ров, бухгалтеров, в том числе профессиональных бухгалтеров
• инициации изменений, внесенных в законодательство РФ, и бухгалтеровтехников, в соответствии с международными стан
способствующих развитию и оптимизации системы бухгалтерско дартами образования и Программой реформирования бухгалтер
го учета и экономического анализа. ского учета в соответствии с международными стандартами фи
Гильдия принимает предложения бухгалтеров по совершенст нансовой отчетности;
вованию бухгалтерского и налогового учета для внесения измене • осуществление связей с ассоциациями бухгалтеров и аудито
ний в законодательство России. ров стран — членов СНГ, зарубежных стран, неправительственны
136 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 137
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике Тесты

ми организациями по вопросам реформирования бухгалтерского б) учетный работник, осуществляющий деятельность в условиях


учета, финансового анализа, организации аудита в соответствии с использования технических средств для ведения бухгалтерского
современными экономическими условиями и международными учета;
стандартами; в) учетный работник, имеющий среднее специальное профессио
• постоянное повышение профессиональной квалификации нальное образование?
бухгалтеров и аудиторов — членов АБ и АС; 4. Какой образовательный уровень соответствует квалификации
• представление и защита прав и законных интересов членов «бухгалтерсчетовод»:
АБ и АС, оказание им помощи в защите их профессиональных ин а) любое высшее образование и стаж работы бухгалтером не менее
трех лет;
тересов;
б) среднее специальное бухгалтерское образование и стаж работы
• содействие повышению престижа бухгалтерской профессии.
не менее одного года;
в) образование на уровне профессиональных бухгалтерских кур
Контрольные вопросы и задания
Контрольные вопросы и задания
сов.
1. Каковы исторические предпосылки появления бухгалтерской про 5. Бухгалтерэкономист — это:
фессии? а) учетный работник, имеющий высшее экономическое (бухгал
2. Перечислите образовательные уровни бухгалтерской профессии. терское) образование;
3. Перечислите виды бухгалтерской профессии по отраслям деятель б) учетный работник, имеющий среднее специальное экономиче
ности и дайте их характеристики. ское образование;
4. Дайте определение и характеристику профессионального бухгалтера. в) учетный работник, имеющий начальное экономическое (бух
5. Какие организации занимаются подготовкой и аттестацией про галтерское) образование.
фессиональных бухгалтеров? 6. Кто такой профессиональный бухгалтер:
6. Какие требования предъявляются к претендентам на получение ат а) лицо, получившее аттестат профессионального бухгалтера ИПБ
тестата профессионального бухгалтера? России по специальности «главный бухгалтер», «бухгалтерэксперт
7. Каковы роль и функции профессиональных объединений в станов (консультант)», «финансовый директор», «финансовый менеджер»,
лении бухгалтерской профессии в современных условиях России? «финансовый эксперт (консультант)» и являющееся членом ИПБ Рос
8. Что представляет собой Кодекс этики профессионального бухгалтера? сии;
б) лицо, имеющее экономическое образование и профессиональ
Тесты но занимающееся учетной деятельностью;
Тесты
в) наемный работник бухгалтерской службы организации и лицо,
1. Когда появился термин «бухгалтер» в российской учетной практике: оказывающее бухгалтерские услуги на коммерческой основе?
а) после 1917 г.; 7. Как называют профессиональных бухгалтеров в Великобрита
б) в период реформ Петра I; нии:
в) в 1494 г.? а) публичными бухгалтерами;
2. Как называется процесс подтверждения квалификационного б) присяжными бухгалтерами;
уровня бухгалтера: в) профессиональными бухгалтерами;
а) аттестация; г) экспертамибухгалтерами?
б) лицензирование; 8. Как называют профессиональных бухгалтеров в США:
в) сертификация? а) публичными бухгалтерами;
3. Кто такой бухгалтертехник: б) присяжными бухгалтерами;
а) учетный работник, имеющий высшее образование и осуществ в) профессиональными бухгалтерами;
ляющий деятельность в условиях автоматизированной системы веде г) экспертамибухгалтерами?
ния бухгалтерского учета; 9. Публично практикующий профессиональный бухгалтер — это:
138 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 139
6. Профессиональный бухгалтер и его статус в современной российской практике Тесты

а) аттестованный профессиональный бухгалтер, оказывающий 15. Что означает принцип честности профессионального бухгалтера:
услуги как наемный работник организации; а) профессиональный бухгалтер должен действовать открыто и че
б) аттестованный профессиональный бухгалтер, индивидуально стно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях;
оказывающий услуги по бухгалтерскому учету; б) профессиональный бухгалтер может составлять бухгалтерскую
в) аттестованный профессиональный бухгалтер, индивидуально отчетность на основании неверной информации, если этого требует
оказывающий услуги по бухгалтерскому учету, и работник фирмы, ко руководитель организации;
торая оказывает профессиональные бухгалтерские услуги. в) профессиональный бухгалтер не должен нарушать правила веде
10. Основные принципы поведения профессионального бухгал ния бухгалтерского учета?
тера: 16. Профессиональный бухгалтер может раскрыть конфиденциа
а) честность, объективность, конфиденциальность, профессио льную информацию, полученную в процессе профессиональной дея
нальное поведение; тельности в следующих случаях:
б) честность, объективность, конфиденциальность, профессио а) после ухода с работы по собственному желанию;
нальное поведение, профессиональная компетентность и должная б) при представлении доказательств в ходе судебных разбира
тщательность; тельств в соответствии с требованиями законодательства;
в) честность, объективность, конфиденциальность, профессио в) ни при каких обстоятельствах не допускается раскрытие конфи
нальное поведение, компетентность и требовательность. денциальной информации;
11. Что не означает финансовая заинтересованность профессио г) после ликвидации или реорганизации организации.
нального бухгалтера, работающего по найму?
а) предоставление профессиональному бухгалтеру права на при
вилегированное приобретение акций организацииработодателя;
б) зависимость поощрительной премии профессионального бух
галтера от прибыли организации;
в) предоставление места в ведомственном детском дошкольном
учреждении детям профессионального бухгалтера?
12. Какая организация выдает аттестат профессионального бухгал
тера:
а) ИПБ России;
б) Ассоциация бухгалтеров и аудиторов России;
в) Минфин России?
13. Какие квалификационные требования предъявляются к пре
тендентам на получение аттестата профессионального бухгалтера:
а) экономическое образование и стаж профессиональной деятель
ности не менее трех лет;
б) экономическое образование, стаж работы, благодарность либо
почетная грамота Минфина России;
в) экономическое образование, стаж работы не менее трех лет, ре
комендация руководителя организации?
14. Действующий Кодекс этики профессионального бухгалтера —
члена ИПБ России принят и действует:
а) с 1993 г.;
б) 1999 г.;
в) 2008 г.

140 Бухгалтерское дело


7.2. Организационная структура бухгалтерской службы

ГЛАВА Отнесение вопроса о форме организации и ведения бухгалтерско#


го учета к компетенции руководителя означает, что учредители, ак#
ционеры или другие участники соответствующего юридического
лица, а также собственники имущества не вправе своими решениями
непосредственно определять форму организации учетной работы.
На практике руководитель организации крайне редко ведет
бухгалтерский учет сам. Во всех случаях организации бухгалтер#
Правовой статус и организация бухгалтерской службы ской службы руководитель должен создать необходимые условия
7.1. Правовой статус бухгалтерской службы / 7.2. Организационная структура для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечить неукос#
бухгалтерской службы / 7.3. Функции бухгалтерской службы / 7.4. Статус, пра нительное выполнение всеми структурными подразделениями,
ва, обязанности и ответственность главного бухгалтера / 7.5. Права и обязан
ности должностных лиц бухгалтерской службы
работниками организации, имеющими отношение к учету, требо#
ваний главного бухгалтера или бухгалтера, выполняющего его
функции, по вопросам оформления и представления для учета не#
7. обходимых документов и сведений.
7.1. Правовой статус бухгалтерской службы Федеральный закон «О бухгалтерском учете» определяет основ#
В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» ные задачи, стоящие перед бухгалтерской службой организации:
все организации, находящиеся на территории РФ, а также филиа# • формирование полной и достоверной информации о дея#
лы и представительства иностранных организаций (если иное не тельности организации и ее имущественном положении, необхо#
предусмотрено международными договорами РФ) обязаны вести димой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности —
бухгалтерский учет. Граждане, осуществляющие предпринима# руководителям, учредителям и собственникам имущества органи#
тельскую деятельность без образования юридического лица, ведут зации, а также внешним — инвесторам, кредиторам и другим
учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым за# пользователям бухгалтерской отчетности;
конодательством РФ. • обеспечение информацией, необходимой внутренним
Ответственность за организацию бухгалтерского дела в органи# и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля
зациях несет руководитель. Руководитель также несет ответствен# за соблюдением законодательства РФ при осуществлении органи#
ность за соблюдение законодательства при выполнении хозяйст# зацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличи#
венных операций. ем и движением имущества и обязательств, использованием мате#
Правовой статус бухгалтерской службы в организациях регули# риальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с ут#
руется действующим законодательством, нормативными актами вержденными нормами, нормативами и сметами;
по бухгалтерскому учету и определяется масштабами и организа# • предотвращение отрицательных результатов хозяйственной
ционной структурой управления организацией. В соответствии с деятельности организации и выявление внутрихозяйственных ре#
Федеральным законом «О бухгалтерском учете» (ст. 6) руководите# зервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
ли организаций могут в зависимости от объема учетной работы:
а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделе# 7.
ние, возглавляемое главным бухгалтером; 7.2. Организационная структура бухгалтерской службы

б) ввести в штат должность бухгалтера; Под структурой управления организацией понимается упорядоченная
в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского уче# совокупность специализированных функциональных служб и произ#
та централизованной бухгалтерии, специализированной организа# водственных подразделений, взаимосвязанных в процессе обоснова#
ции или бухгалтеру#специалисту; ния, выработки, принятия и реализации управленческих решений.
г) вести бухгалтерский учет лично. В рамках этой структуры протекает весь управленческий процесс:
142 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 143
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.2. Организационная структура бухгалтерской службы

движение потоков информации, контроль достоверности и анализ, Главный бухгалтер


организации
принятие управленческих решений, в котором участвует весь персо#
нал. Структура необходима для того, чтобы все протекающие в орга#
низации процессы осуществлялись своевременно и качественно.
Ключевыми понятиями структуры управления являются элемен# Бухгалтер 1 Бухгалтер 2 Бухгалтер 3 Бухгалтер 4 Бухгалтер 5
ты, связи (отношения), уровни и полномочия. Элементами структу#
ры управления могут быть как отдельные работники, так и службы, в Рис. 7.1. Линейная (иерархическая) организация бухгалтерии
которых заняты специалисты, выполняющие свои функциональные
обязанности. Отношения между элементами структуры управления При вертикальной (линейноштабной) организации аппарата
поддерживаются благодаря связям, которые подразделяют на верти# бухгалтерии создаются промежуточные звенья управления (отде#
кальные и горизонтальные (линейные и функциональные). лы, секторы, группы), возглавляемые старшими бухгалтерами. Ра#
Бухгалтерская служба — структурная единица организации, ботники бухгалтерии получают задания от старших бухгалтеров со#
выполняющая функции сбора, обработки и группировки инфор# ответствующих звеньев управления (рис. 7.2) и отчитываются не#
мации в форме сводных бухгалтерских документов, внесения запи# посредственно перед старшими бухгалтерами.
сей на счета бухгалтерского учета. Структура бухгалтерской служ# Данная модель структуры бухгалтерии применяется в средних
бы зависит от вида деятельности, размеров организации и т.д.
и крупных организациях. При этом в структуре бухгалтерии могут
Бухгалтерская служба (бухгалтерия) представляет собой наибо#
создаваться отделы:
лее организованную часть информационного обеспечения управ#
• расчетный, который осуществляет учет расчетов с персона#
ленческих решений. Это единственный источник поставки доку#
лом по оплате труда, органами социального страхования, постав#
ментально обоснованной и системно обеспеченной экономической
щиками, покупателями и заказчиками и др.;
информации о фактическом наличии и использовании имущества
и ресурсов организации, хозяйственных процессах и результатах • материальный, который ведет учет поступления и расходова#
деятельности, долговых обязательствах, расчетах и претензиях. ния материально#производственных запасов;
Рациональность организации бухгалтерского учета в значи# • кассовый, который учитывает кассовые операции, операции
тельной степени зависит от правильности определения структуры по счетам в банках;
бухгалтерии и бухгалтерского аппарата. Бухгалтерия является са# • производственный, который осуществляет учет затрат и вы#
мостоятельной структурной единицей организации. пуск продукции, калькулирует себестоимость продукции, состав#
Количественный состав бухгалтерии зависит от размеров орга# ляет отчетность о затратах и выпуске продукции;
низации, видов деятельности и их отраслевой принадлежности, • учета готовой продукции, который осуществляет учет гото#
организации и технологии производства, наличия структурных вой продукции на складах и ее реализации;
подразделений и их территориального расположения, квалифика# • налогообложения, который ведет учет налоговых платежей
ции учетных работников и автоматизации учетных работ и др. и составляет налоговые декларации;
В современных условиях сложились три основных типа орга# • общий, который осуществляет остальные операции и отра#
низации структуры бухгалтерской службы: линейная (иерархиче# жает их в Главной книге, составляет бухгалтерскую и статистиче#
ская), вертикальная (линейно#штабная) и функциональная (ком# скую отчетность.
бинированная). В крупных организациях кроме перечисленных могут выде#
При линейной (иерархической) организации структуры бухгалте# ляться отделы учета капитальных вложений, учета основных
рии все работники бухгалтерии получают задания и отчитываются средств и др. Кроме того, в структуру бухгалтерии могут быть
непосредственно перед главным бухгалтером (рис. 7.1). Такая включены секторы внутреннего аудита, управленческого учета, на#
структура бухгалтерии применяется в небольших организациях. логового учета.
144 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 145
7.2. Организационная структура бухгалтерской службы

Бухгалтер 3

Бухгалтер 3
При функциональной (комбинированной) организации специаль#
ные структурные подразделения бухгалтерии создаются по участ#
кам учетной работы, которые выполняют замкнутый цикл работ.
Права главного бухгалтера в этом случае передаются руководите#
лям подразделений бухгалтерий в пределах установленной компе#

Бухгалтер 2

Бухгалтер 2
учета 6

учета 5
Сектор

Сектор
тенции. Такая структура аппарата бухгалтерии применяется в

Бухгалтер 2
крупных организациях и организациях, в которых созданы центры
ответственности на базе организации внутрихозяйственных фи#
нансово#экономических отношений.

учета 3
Сектор
Бухгалтер 1

Бухгалтер 1
При использовании любого типа организации структуры бухгал#

Бухгалтер 1
терии только хорошо налаженные взаимоотношения с другими служ#
бами и подразделениями дают возможность получать необходимую
информацию для управления и обеспечения контроля за хозяйствен#

Рис. 7.2. Вертикальная организация бухгалтерии


Бухгалтер 2
но#финансовой деятельностью организации. При необходимости
(большом объеме работ) в штат бухгалтерии может вводиться долж#

Бухгалтер 3
Заместитель

ность заместителя главного бухгалтера, через которого осуществляет#


бухгалтера
главного

учета 4
Сектор

ся взаимодействие главного бухгалтера с работниками и их группами.


При наличии более двух бухгалтеров бухгалтерская служба долж#
Бухгалтер 1
Главный бухгалтер организации

на оформляться как структурное подразделение организации, воз#

Бухгалтер 2
главляемое главным бухгалтером, который руководит бухгалтерией.
учета 2
Сектор

Для большинства учетных систем в мировой практике харак#


терно наличие двух бухгалтерий: финансовой (общей) и управлен#
Бухгалтер 1
ческой (аналитической, промышленной).
Финансовая (общая) бухгалтерия решает проблемы взаимоотно#
шений организации с государством, банками, акционерами, по#
ставщиками, покупателями и другими контрагентами. Организация
Заместитель

бухгалтера

финансовой бухгалтерии, соответствующая национальной учетной


главного

системе, в той или иной степени регламентируется государством,


Бухгалтер 3

а во многих случаях и группой государств в лице межправительст#


венных организаций. Работники финансовой бухгалтерии занима#
ются определением финансового и имущественного положения ор#
ганизации, оценкой статей актива и пассива баланса, размеров при#
Бухгалтер 2

были, направлениями ее использования. Финансовая бухгалтерия


учета 1
Сектор

представляет информацию для опубликования в открытой печати.


Управленческая (аналитическая, промышленная) бухгалтерия ре#
шает внутренние проблемы, связанные с повышением эффектив#
Бухгалтер 1

ности работы по центрам ответственности и сегментам деятельно#


сти. В управленческой бухгалтерии организуют синтетический
и аналитический учет движения материальных активов, готовой
продукции, расчетов с персоналом. Деятельность управленческой
146 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 147
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.2. Организационная структура бухгалтерской службы

бухгалтерии не регламентируется государством. Основная ее цель 3) структурное подразделение выделено на отдельный баланс,
заключается в представлении информации и ее анализе по цен# имеет текущий счет, но не осуществляет самостоятельно продажу
трам ответственности, прибыльности сегментов деятельности, товаров, продукции, работ, услуг (по существу, является затрат#
обеспечении учета доходов (маржи) и расходов. ным подразделением — представительством головной организа#
В структуре крупных организаций могут быть выделены фи# ции в регионе);
лиалы, обособленные подразделения, представительства. 4) структурное подразделение выделено на отдельный баланс,
Статьей 55 ГК РФ определено, что филиалы или представи# имеет расчетные счета, самостоятельно осуществляет продажу то#
тельства являются обособленными подразделениями юридическо# варов, продукции, работ, услуг.
го лица, расположенными вне его местонахождения. Основное В зависимости от уровня сосредоточения учетных функций в
различие между ними заключается в том, что филиалы полностью бухгалтерской службе организации различают централизованный
или частично выполняют функции создавшего его юридического и децентрализованный варианты организации бухгалтерского дела
лица, в том числе функции представительства интересов головной (рис. 7.3 и 7.4).
организации и их защиты.
Общим в положениях о филиалах и представительствах явля# Главный бухгалтер организации
ются следующие позиции:
• это юридические лица;
• они действуют на основании доверенности; Центральная бухгалтерия
• они наделяются имуществом создавшим их юридическим
лицом (собственником).
Согласно ст. 55 ГК РФ, обособленные подразделения (филиа# Учетный персонал
лы и представительства) должны быть указаны в учредительных
документах создавшего их юридического лица.
НК РФ предусмотрено, что обособленными подразделениями Производственные подразделения
организации являются любые территориально обособленные и материально ответственные лица
от нее подразделения, по местонахождению которых оборудованы
Рис. 7.3. Централизованная организация учета
стационарные рабочие места. Рабочее место считается стационар#
ным, если оно создается на срок не менее одного месяца. При централизации учетного процесса аппарат бухгалтерской
Обособленное подразделение может быть признано независи#
службы сосредоточен в главной бухгалтерии, где ведется синтети#
мо от того, отражено или не отражено его создание в учредитель#
ческий и аналитический учет на основании первичных и сводных
ных документах. От признания или непризнания наличия обособ#
ленного подразделения зависит порядок исчисления и уплаты на# документов, поступающих из подразделений организации. В са#
логов в бюджет как головной организацией, так и отдельными мих подразделениях происходит лишь первичная регистрация
обособленными подразделениями, выделенными на самостоя# фактов хозяйственной деятельности.
тельный баланс. Подразделения могут быть выделены на отдель# В случае децентрализации учетного процесса персонал бухгал#
ный баланс, а могут остаться в составе головной организации. терской службы рассредоточен по производственным подразделе#
Возможны следующие варианты организации бухгалтерского ниям организации, где ведется аналитический и синтетический
учета в структурных подразделениях организации: учет, составляются отдельные балансы и отчетность цехов, филиа#
1) структурное подразделение не выделено на отдельный ба# лов, структурных подразделений. Главная бухгалтерия в этом слу#
ланс, учетный процесс осуществляет головная организация; чае сводит балансы подразделений, выполняет консолидацию ба#
2) структурное подразделение выделено на отдельный баланс, ланса и отчетности по организации, контролирует постановку уче#
но не имеет расчетных (текущих) счетов; та в подразделениях организации.
148 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 149
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.3. Функции бухгалтерской службы

Главный бухгалтер организации функции: организационная, методологическая, аналитическая,


учетная, контрольная, расчетная, отчетная, исполнительская, ар#
хивная. В соответствии с перечисленными функциями разрабаты#
Центральная бухгалтерия ваются должностные инструкции для работников бухгалтерии.
Раздел «Права и обязанности главного бухгалтера (его замести
телей)» включает в себя должностную инструкцию главного бух#
Старший бухгалтер Старший бухгалтер Старший бухгалтер
галтера (его заместителей), составленную на основании норм
филиала № 1 филиала № 2 филиала № 3 Федерального закона «О бухгалтерском учете», Положения по ве#
дению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Россий#
ской Федерации и Положения о главных бухгалтерах.
Бухгалтерия Бухгалтерия Бухгалтерия
В разделе «Взаимоотношения, служебные связи» указываются
службы, с которыми бухгалтерия взаимодействует:
Учетный персонал Учетный персонал Учетный персонал • все структурные подразделения — по вопросам бухгалтер#
ского учета;
Рис. 7.4. Децентрализованная организация учета • юридическая служба — по правовым вопросам, связанным с
подготовкой документов;
7.
7.3. Функции бухгалтерской службы
• кадровая служба — по вопросам подбора кадров для бухгал#
Работа бухгалтерской службы организации основана на Положе терии, расчета заработной платы персонала в соответствии с при#
нии о бухгалтерии, которое разрабатывается главным бухгалтером казами о зачислении (принятии) на работу, увольнении, отпуске,
и утверждается приказом руководителя. В этом Положении долж# перемещении в организации и т.д.;
ны быть отражены цели, задачи и функции бухгалтерии, взаимоот# • секретариат — по вопросам, связанным с предоставлением
ношения с другими структурными подразделениями организации, справок, сведений, сводок по запросам руководства, а также с
а также организация учетного процесса. Положение о бухгалтерии представлением отчетов о результатах финансово#хозяйственной
относится к унифицированной системе организационно#распоря# деятельности организации.
дительной документации и имеет четко установленную структуру: В этом же разделе отражаются внешние связи:
• с налоговыми, статистическими и социальными органами —
1. Общие положения
представление соответствующей отчетности;
2. Цели и задачи
• с банковскими структурами — осуществление расчетов с по#
3. Функции мощью документов, оформляемых в бухгалтерии.
4. Права и обязанности главного бухгалтера (его заместителей) Раздел «Организация работы» содержит описание правил внут#
5. Взаимоотношения, служебные связи реннего распорядка работы бухгалтерии. В тех случаях, когда орга#
6. Организация работы. низация попадает в число субъектов, подлежащих обязательному
В разделе «Общие положения» определяются статус бухгалтерии, аудиту, в данный раздел вносится соответствующая информация.
указывается выбранная форма ведения учета, устанавливаются Таким образом, Положение о бухгалтерии — многопрофиль#
численность и штат бухгалтерии, перечисляются законодательные ный документ, четко регламентирующий порядок работы бухгал#
и нормативные акты, которыми руководствуется бухгалтерия в терской службы организации. От тщательности и детализации его
своей деятельности. разработки зависит эффективность системы бухгалтерского учета
В разделе «Цели и задачи» излагаются цели и задачи бухгалтер# в организации.
ского учета в организации. Функции, выполняемые бухгалтерской службой, прямо выте#
В разделе «Функции» раскрываются предположительно возла# кают из задач бухгалтерского учета, определенных Федеральным
гаемые на бухгалтерию в отношении ведения бухгалтерского учета законом «О бухгалтерском учете».
150 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 151
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.3. Функции бухгалтерской службы

Задачами бухгалтерской службы являются: 2) организация документооборота и обмена данными бухгалтер#


• организация взаимоотношений организации с другими субъ# ского учета и бухгалтерской отчетности, в том числе между подраз#
ектами хозяйствования; делениями организации, в целях обеспечения информацией, необ#
• поиск внутренних и внешних краткосрочных и долгосрочных ходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской от#
источников финансирования, выбор оптимального их сочетания; четности для контроля за соблюдением законодательства РФ при
• своевременное обеспечение финансовыми ресурсами теку# совершении организацией хозяйственных операций и их целесооб#
щей деятельности организации; разностью, наличием и движением имущества и обязательств, ис#
• эффективное использование финансовых ресурсов для дос# пользованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов по
тижения стратегических и тактических целей организации; утвержденным нормам, нормативам и сметам; для осуществления
• сохранение и рациональное использование основного и обо# предварительного контроля за соответствием заключаемых догово#
ротного капитала, собственного и заемного капитала; ров действующему законодательству, последующего контроля за
• обеспечение своевременности платежей по обязательствам правильностью оформления хозяйственных операций и первичных
организации. бухгалтерских документов в целях предотвращения отрицательных
Конкретными формами решения задач бухгалтерской службы результатов хозяйственной деятельности организации;
является разработка учетной политики, среди элементов которой: 3) оперативный и систематический анализ данных бухгалтер#
• финансовая политика; ского учета и бухгалтерской отчетности в целях выявления внутри#
• кредитная политика; хозяйственных резервов обеспечения финансовой устойчивости
• политика управления денежными потоками; организации.
• амортизационная политика; Кроме того, в обязанности бухгалтерских служб входят:
• дивидендная политика; • обеспечение сохранности денежных средств в процессе их
• политика формирования доходов и расходов; получения, хранения и использования;
• налоговая политика; • контроль за сохранностью материальных ценностей в местах
• разработка организационно#распорядительных документов хранения и эксплуатации;
(Положения о бухгалтерии, должностных инструкций работников • начисление и выплата в установленные сроки заработной
бухгалтерии, штатного расписания); платы работникам, проведение расчетов с работниками;
• составление графика документооборота организации; • своевременное проведение расчетов, возникающих в про#
• создание номенклатуры дел и организация хранения доку# цессе осуществления предпринимательской деятельности;
ментов; • своевременное проведение расчетов с налоговыми органами;
• формирование кадровой политики бухгалтерии (порядка ат# • участие в инвентаризации имущества и финансовых обяза#
тестации бухгалтеров, системы подбора персонала и повышения тельств, своевременное и правильное определение результатов ин#
его квалификации); вентаризации и отражение их в учете;
• создание технологии обработки получаемой информации • проведение инструктажа материально ответственных лиц по
(применяемая форма учетного процесса). вопросам учета и сохранности ценностей, находящихся на их от#
Исходя из этих задач можно выделить основные функции бух# ветственном хранении;
галтерской службы организации: • широкое применение современных средств автоматизации учета;
1) ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями • составление и представление в установленном порядке и в
действующего законодательства РФ и нормативных правовых ак# предусмотренные сроки бухгалтерской и налоговой отчетности;
тов в целях формирования полной и достоверной информации • ведение массива нормативных и других документов по во#
о деятельности организации и ее имущественном положении, не# просам учета и отчетности, относящимся к компетенции бухгал#
обходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности; терской службы;
152 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 153
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.4. Статус, права, обязанности и ответственность главного бухгалтера

• хранение документов (первичных документов, регистров Прием и сдача дел при назначении и освобождении главного
бухгалтерского учета, отчетности и расчетов к ним и т.п. как на бу# бухгалтера оформляются актом после проверки состояния бухгал#
мажных, так и на машинных носителях информации) в соответст# терского учета и отчетности.
вии с правилами организации государственного архивного дела. На время отсутствия главного бухгалтера (командировка, от#
пуск, болезнь и т.п.) права и обязанности главного бухгалтера пере#
7.
ходят к его заместителю, а при отсутствии последнего — к другому
должностному лицу, о чем объявляется приказом по организации.
7.4. Статус, права, обязанности и ответственность главного бухгалтера
Основные права и обязанности главного бухгалтера определе#
Бухгалтерскую службу организации возглавляет главный бухгал# ны ст. 7 Федерального закона «О бухгалтерском учете».
тер, который назначается и освобождается от должности руково# Главный бухгалтер, осуществляя организацию бухгалтерского уче#
дителем организации. Основная задача главного бухгалтера заклю# та на основе установленных правил его ведения, обязан обеспечить:
чается в том, чтобы организовать руководство процессом функ# а) широкое использование современных средств механизации
ционирования и развития системы бухгалтерского дела в структуре и автоматизации учетно#вычислительных работ, прогрессивных
управления организации. Круг обязанностей главного бухгалтера форм и методов бухгалтерского учета;
устанавливается нормативными правовыми актами, трудовым до# б) полный учет поступающих денежных средств, товарно#мате#
говором, а также должностной инструкцией. риальных ценностей и основных средств, а также своевременное
Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководите# отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с их движе#
лю организации и несет ответственность за формирование учетной нием;
политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представ# в) достоверный учет издержек производства и обращения, испол#
ление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. нения смет расходов, реализации продукции, выполнения строи#
Главный бухгалтер обеспечивает соответствие совершаемых тельно#монтажных и других работ, составление экономически
хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за дви# обоснованных отчетных калькуляций себестоимости продукции,
жением имущества и выполнением обязательств. Требования глав# работ и услуг;
ного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных г) точный учет результатов хозяйственно#финансовой деятель#
операций и представлению в бухгалтерию необходимых докумен# ности организации в соответствии с установленными правилами;
тов и сведений обязательны для всех работников организации. Без д) правильное начисление и своевременное перечисление пла#
подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, тежей в государственный бюджет, взносов на государственное со#
финансовые и кредитные обязательства считаются недействитель# циальное страхование; погашение в установленные сроки задол#
ными и не должны применяться к исполнению. женности банкам по ссудам; отчисление средств в фонды и резервы;
В случае разногласий между руководителем организации и глав# е) участие в работе юридических служб по оформлению мате#
ным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных опе# риалов по недостачам и хищениям денежных средств и товарно#
раций документы по ним могут быть приняты к исполнению с материальных ценностей и контроль за передачей в надлежащих
письменного распоряжения руководителя организации, который случаях этих материалов в судебные и следственные органы, а при
несет всю полноту ответственности за последствия таких операций. отсутствии юридических служб — непосредственное выполнение
На должность главного бухгалтера обычно принимается лицо с этих функций;
высшим экономическим образованием, а в некоторых организаци# ж) проверку организации бухгалтерского учета и отчетности в
ях — лицо, имеющее звание профессионального бухгалтера. При производственных (структурных) единицах, производствах и хо#
необходимости на должность главного бухгалтера может быть на# зяйствах, выделенных на отдельный баланс, своевременный инст#
значено лицо, не имеющее высшего специального образования, при руктаж работников по вопросам бухгалтерского учета, контроля,
наличии у него стажа работы по специальности не менее трех лет. отчетности и экономического анализа;
154 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 155
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.4. Статус, права, обязанности и ответственность главного бухгалтера

з) составление достоверной бухгалтерской отчетности на осно# дитные и расчетные обязательства подписывают руководитель орга#
вании первичных документов и бухгалтерских записей, ее пред# низации и главный бухгалтер или лицо, на то уполномоченное.
ставление в установленные сроки соответствующим органам; Предоставление права подписания документов этим лицом должно
и) осуществление (совместно с другими подразделениями и служ# быть оформлено приказом по организации. Указанные документы
бами) экономического анализа хозяйственно#финансовой деятельно# без подписи главного бухгалтера, лиц, им на то уполномоченных,
сти организации по данным бухгалтерского учета и отчетности в считаются недействительными и не должны приниматься к испол#
целях выявления внутрихозяйственных резервов, предупреждения нению материально ответственными лицами и работниками бухгал#
потерь и непроизводительных расходов; терии данной организации. Главному бухгалтеру запрещается при#
к) активное участие работников бухгалтерского учета в разработ# нимать к исполнению и оформлению документы по операциям, ко#
ке и осуществлении мероприятий, направленных на соблюдение го# торые противоречат законодательству и установленному порядку
сударственной дисциплины и укрепление хозяйственного расчета; приемки, хранения и расходования денежных средств и товарно#
л) своевременное проведение ревизии совместно с другими под# материальных ценностей.
разделениями и службами в производственных (структурных) едини# Главный бухгалтер устанавливает служебные обязанности для
цах, а также в производствах и хозяйствах, выделенных на отдельный подчиненных ему работников с тем, чтобы каждый работник знал
баланс, и подготовку предложений по улучшению их работы; круг своих обязанностей и нес ответственность за их выполнение.
м) сохранность бухгалтерских документов, их оформление Работники других подразделений и служб, занятые бухгалтерским
и передачу в установленном порядке в архив. учетом, по вопросам организации и ведения учета и отчетности
Главный бухгалтер совместно с руководителями соответствую# подчиняются главному бухгалтеру.
щих подразделений и служб обязан тщательно контролировать:
Требования главного бухгалтера в части порядка оформления
а) соблюдение установленных правил оформления приемки
операций и представления необходимых документов и сведений
и отпуска товарно#материальных ценностей;
обязательны для всех подразделений и служб организации. За невы#
б) правильность расходования фонда заработной платы, уста#
полнение или нарушение указаний главного бухгалтера, вытекаю#
новления должностных окладов, строгое соблюдение штатной,
щих из осуществления возложенных на него обязанностей, винов#
финансовой и кассовой дисциплины;
ные могут лишаться по распоряжению руководителя организации
в) соблюдение установленных правил проведения инвентари#
премий полностью или частично, а в необходимых случаях привле#
заций денежных средств, товарно#материальных ценностей, ос#
новных фондов, расчетов и платежных обязательств; каться к ответственности в установленном законом порядке.
г) взыскание в установленные сроки дебиторской и погашение Подразделения и службы организации:
кредиторской задолженности, соблюдение платежной дисциплины; • несут полную ответственность за законность совершаемых
д) законность списания недостач, дебиторской задолженности операций и правильность их оформления;
и других потерь. • обязаны своевременно передавать в бухгалтерию необходи#
Главный бухгалтер обязан активно участвовать в подготовке ме# мые для бухгалтерского учета и контроля документы приказы, по#
роприятий, предупреждающих образование недостач и незаконное становления, распоряжения, а также договоры, соглашения, сме#
расходование денежных средств и товарно#материальных ценно# ты, нормативы и другие материалы.
стей, нарушения финансового и хозяйственного законодательства. За несвоевременное, недоброкачественное оформление и со#
В случае обнаружения незаконных действий должностных лиц ставление этих документов, задержку их передачи для отражения в
(приписок, использования средств не по назначению и других зло# бухгалтерском учете и отчетности, недостоверность содержащихся
употреблений) главный бухгалтер обязан докладывать об этом ру# в документах данных, а также за составление документов, отра#
ководителю организации для принятия мер. жающих незаконные операции, ответственность несут должност#
Документы, служащие основанием для приемки и выдачи де# ные лица, составившие и подписавшие эти документы. Списки
нежных средств и товарно#материальных ценностей, а также кре# должностных лиц, на которых возлагается обязанность составле#
156 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 157
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.4. Статус, права, обязанности и ответственность главного бухгалтера

ния первичных документов и которым предоставляется право их 2) принятия к исполнению и оформлению документов по опе#
подписи, согласовываются с главным бухгалтером. рациям, которые противоречат установленному порядку приемки,
Назначение, увольнение и перемещение материально ответст# оприходования, хранения и расходования денежных средств, то#
венных лиц (кассиров, заведующих складами и др.) проводятся по варно#материальных и других ценностей;
согласованию с главным бухгалтером. 3) несвоевременной и неправильной выверки операций по рас#
Договоры и соглашения, заключаемые организацией на полу# четному и другим счетам в банках, расчетов с дебиторами и креди#
чение или отпуск товарно#материальных ценностей и выполнение торами;
работ и услуг, а также приказы и распоряжения об установлении 4) нарушения порядка списания с бухгалтерских балансов не#
работникам должностных окладов, надбавок к заработной плате достач, дебиторской задолженности и других потерь;
и о премировании предварительно рассматривает и визирует глав# 5) составления недостоверной бухгалтерской отчетности по
ный бухгалтер. вине бухгалтерии;
Главный бухгалтер имеет право: 6) других нарушений положений и инструкций по организации
1) требовать от руководителей бригад, участков, цехов, отде# бухгалтерского учета.
лов, подразделений и служб, а в необходимых случаях — от руково# Главный бухгалтер несет наравне с руководителем организации
дителя организации принятия мер для повышения эффективности ответственность за нарушение:
использования средств, усиления сохранности собственности, а) правил и положений, регламентирующих финансово#хозяй#
обеспечения правильной организации бухгалтерского учета и кон# ственную деятельность;
троля, в частности: б) сроков представления месячных, квартальных и годовых
• пересмотра завышенных и устаревших норм расхода сырья, бухгалтерских отчетов и балансов соответствующим органам.
материалов, затрат труда и других норм; Дисциплинарная, материальная и уголовная ответственность
• улучшения складского и весоизмерительного хозяйства, над# главных бухгалтеров определяется в соответствии с действующим
лежащей организации приемки и хранения сырья, материалов законодательством.
и других ценностей, повышения обоснованности отпуска этих цен# Трудовой кодекс Российской Федерации (далее — ТК РФ) со#
ностей для нужд производства, обслуживания и управления и др.; держит ряд норм, затрагивающих профессиональную деятельность
• проведения мероприятий по улучшению контроля за пра# главного бухгалтера. В соответствии со ст. 75 ТК РФ при смене соб#
вильностью применения норм и нормативов, организации правиль# ственника имущества организации новый собственник не позднее
ного первичного учета готовой продукции, организации количест# трех месяцев со дня возникновения у него права собственности
венного (натурального) учета использования материалов и т.п.; имеет право расторгнуть трудовой договор с главным бухгалтером.
2) проверять в структурных подразделениях организации со# Пунктом 9 ст. 81 ТК РФ предусмотрена возможность расторг#
блюдение установленного порядка приемки, оприходования, хра# нуть трудовой договор с главным бухгалтером в случае принятия
нения и расходования денежных средств, товарно#материальных им необоснованного решения, повлекшего за собой нарушение
и других ценностей; сохранности имущества, неправомерное его использование или
3) подготавливать предложения о снижении размеров премий иной ущерб имуществу организации.
или лишении премий работников, не обеспечивающих выполне# В соответствии с рядом статей Кодекса РФ об административ#
ние установленных правил оформления первичной документации, ных правонарушениях (КоАП РФ) главного бухгалтера могут ош#
ведение первичного учета и других требований к организации уче# трафовать за многие нарушения, в том числе:
та и контроля. • за нарушение порядка работы с денежной наличностью и по#
Главный бухгалтер несет ответственность в случаях: рядка ведения кассовых операций (ст. 15.1) — в размере от 4 тыс.
1) неправильного ведения бухгалтерского учета, следствием до 5 тыс. руб.;
чего становится запущенность бухгалтерского учета и искажения в • за нарушение сроков подачи заявления о постановке на учет
бухгалтерской отчетности; в налоговом органе или органе государственного внебюджетного
158 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 159
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.5. Права и обязанности должностных лиц бухгалтерской службы

фонда и за ведение деятельности без постановки на учет в этих ор# Таким образом, главный бухгалтер исполняет особую роль как
ганах (ст. 15.3) — в размере от 2 тыс. до 3 тыс. руб.; руководитель бухгалтерской службы и лицо, ответственное за ве#
• за нарушение срока представления сведений об открытии дение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финан#
и закрытии счета в банке или иной кредитной организации совой) отчетности.
(ст. 15.4) — в размере от 1 тыс. до 2 тыс. руб.;
• за нарушение сроков представления налоговой декларации 7.
(ст. 15.5) — в размере от 300 руб. до 500 руб.;
• за нарушение порядка представления статистической ин# 7.5. Права и обязанности должностных лиц бухгалтерской службы

формации (ст. 13.19) — в размере от 3 тыс. до 5 тыс. руб.; Логическим продолжением Положения о бухгалтерии являют#
• за непредставление сведений, необходимых для осуществле# ся должностные инструкции работников бухгалтерской службы (бух#
ния налогового контроля (ст. 15.6) — от 300 руб. до 500 руб.; галтерии), которые составляются для каждого ее работника. В них
• за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета (ис# определяются конкретные учетные операции. Благодаря разграниче#
кажение сумм начисленных налогов или любой статьи (строки) нию прав и обязанностей учетного персонала каждое должностное
формы бухгалтерской отчетности) не менее чем на 10% (ст. 15.11) — лицо может планировать свою деятельность в пределах возложенных
в размере от 2 тыс. до 3 тыс. руб.; на него обязанностей, избегая дублирования в выполнении трудо#
• за несоблюдение установленного порядка ведения учета, со# вых функций. Закрепление за работником участков бухгалтерского
ставления и представления отчетности по валютным операциям, учета позволяет избежать дублирования или сокрытия отдельных
нарушение установленных сроков хранения учетных и отчетных фактов хозяйственной деятельности.
документов (ст. 15.25) — в размере от 4 тыс. до 5 тыс. руб. Основные должностные обязанности, требования к знаниям,
Все эти правовые последствия нарушений законодательства квалификации работников должны соответствовать тарифно#ква#
непосредственно связаны с НК РФ. лификационным характеристикам. В должностной инструкции
При привлечении главного бухгалтера к уголовной ответствен# указывается перечень документов, получаемых работником для
ности на него могут быть наложены санкции, предусмотренные дальнейшей обработки. Структура инструкции соответствует По#
Уголовным кодексом Российской Федерации: ложению о бухгалтерии и содержит следующие разделы:
• штраф; 1. Общие положения.
• лишение права занимать определенные должности или зани# 2. Функции работника.
маться определенной деятельностью; 3. Права и обязанности.
• обязательные работы, заключающиеся в выполнении осуж# 4. Ответственность.
денным в свободное от основной работы время неоплачиваемых 5. Заключительные положения.
общественно полезных работ, вид которых определяется органами Должностные инструкции составляет главный бухгалтер и ут#
местного самоуправления; верждает руководитель организации. После ознакомления с инст#
• исправительные работы, отбываемые по месту работы осуж# рукцией работник ставит отметку «Ознакомлен», дату и подпись.
денного; Если в штат бухгалтерии вводится должность заместителя глав#
• конфискация имущества; ного бухгалтера, он выполняет часть обязанностей главного бух#
• ограничение свободы, заключающееся в содержании осуж# галтера в соответствии с должностной инструкцией, утвержденной
денного в специальном учреждении без изоляции от общества в руководителем организации, а в отсутствие главного бухгалтера —
условиях осуществления за ним надзора; все его обязанности.
• арест, т.е. содержание осужденного в условиях строгой изо# Обязанности других работников бухгалтерии (за исключением
ляции от общества; бухгалтера#кассира и бухгалтера#ревизора) типовые и различаются
• лишение свободы. только спецификой выполняемых операций. Эти особенности
160 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 161
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы 7.5. Права и обязанности должностных лиц бухгалтерской службы

учитываются при разработке должностных инструкций по каждой • выполнение работ по формированию, ведению и хранению
специальности (рабочему месту бухгалтера). базы данных бухгалтерской информации, внесение изменений в
Общие обязанности бухгалтера заключаются в следующем: справочную и нормативную информацию, используемую при об#
• выполнение работ по ведению бухгалтерского учета имуще# работке данных;
ства, обязательств и хозяйственных операций (учет основных • оформление и подготовка бухгалтерских документов в соот#
средств, материально#производственных запасов, затрат на произ# ветствии с установленным порядком для передачи в архив.
водство, продажи продукции, результатов хозяйственно#финансо# Бухгалтер должен знать законодательные акты, постановления,
вой деятельности, расчеты с поставщиками и заказчиками, а также распоряжения, приказы, руководящие, методические и норматив#
за предоставленные услуги и т.п.); ные материалы по организации бухгалтерского учета имущества,
• участие в разработке и осуществлении мероприятий, направ# обязательств и хозяйственных операций и составлению отчетно#
ленных на соблюдение финансовой дисциплины, рациональное сти; формы и методы бухгалтерского учета в организации; План
использование ресурсов; счетов и корреспонденцию счетов; организацию документооборо#
• прием и контроль первичной документации по соответст# та по участкам бухгалтерского учета; порядок документального
вующим участкам бухгалтерского учета и подготовка их к счетной оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета опера#
обработке; ций, связанных с движением основных средств, материально#про#
• отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связан# изводственных запасов и денежных средств; методы экономиче#
ных с движением основных средств, материально#производствен# ского анализа хозяйственно#финансовой деятельности организа#
ных запасов и денежных средств; ции; правила эксплуатации вычислительной техники; экономику,
• составление отчетных калькуляций себестоимости продук# организацию труда и управления; рыночные методы хозяйствова#
ции (работ, услуг), выявление источников образования потерь ния; законодательство о труде; правила и нормы охраны труда.
и непроизводительных затрат, подготовка предложений по их пре#
Бухгалтер должен иметь профессиональное образование.
дупреждению;
Если в штат бухгалтерии вводится должность бухгалтера#кас#
•начисление и перечисление налогов и сборов в федеральный,
региональный и местный бюджеты, платежей в банковские учреж# сира, то следует иметь в виду, что функции, выполняемые этим ра#
дения, оплаты труда рабочим и служащим, других выплат и плате# ботником, также имеют свою специфику, и должностная инструк#
жей, а также отчисление средств на материальное стимулирование ция должна разрабатываться с учетом этой специфики.
работников организации; Обязанности бухгалтера#кассира отличаются от обязанностей
• обеспечение внутренних и внешних пользователей бухгалтер# других бухгалтерских работников в силу особенности выполняе#
ской отчетности сопоставимой и достоверной бухгалтерской ин# мых им функций. Бухгалтер#кассир обязан:
формацией по соответствующим направлениям (участкам) учета; • осуществлять операции по приему, учету, выдаче и хранению
• участие в проведении экономического анализа хозяйствен# денежных средств и ценных бумаг с обязательным соблюдением
но#финансовой деятельности организации по данным бухгалтер# правил, обеспечивающих их сохранность;
ского учета и отчетности в целях выявления внутрихозяйственных • получать по оформленным в соответствии с установленным
резервов, осуществления режима экономии; порядком документам денежные средства и ценные бумаги в уч#
• участие в мероприятиях по совершенствованию документо# реждениях банка для выплаты персоналу заработной платы, пре#
оборота, разработке и внедрении прогрессивных форм и методов мий, оплаты командировочных и других расходов;
бухгалтерского учета на основе применения современных средств • вести на основании приходных и расходных кассовых орде#
вычислительной техники, проведении инвентаризаций денежных ров кассовую книгу, сверять фактическое наличие денежных сумм
средств и материально#производственных запасов; и ценных бумаг с книжным остатком;
• подготовка данных по соответствующим участкам бухгалтер# • составлять описи ветхих купюр, а также соответствующих доку#
ского учета для составления отчетности; ментов для их передачи в учреждения банка в целях замены на новые;
162 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 163
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы Контрольные вопросы и задания

• передавать в соответствии с установленным порядком де# ностью организации, обеспечение сохранности собственности ор
нежные средства инкассаторам; ганизации и правильной организации бухгалтерского учета;
• составлять кассовую отчетность. • контролировать деятельность работников организации по
Бухгалтер#кассир должен знать нормативные правовые акты, вопросам ведения бухгалтерского учета и отчетности.
положения, инструкции, другие руководящие материалы и доку# Бухгалтерревизор имеет право давать оперативные указания
менты по ведению кассовых операций; формы кассовых и банков# руководителям ревизуемого объекта об устранении выявленных
ских документов; правила приема, выдачи, учета и хранения денеж# нарушений и недостатков, проведении контрольных проверок вы
ных средств и ценных бумаг; порядок оформления приходных полненных работ.
и расходных документов; лимиты остатков кассовой наличности, Бухгалтерревизор должен знать законодательные акты, поста
установленной для организации, правила обеспечения их сохранно# новления, распоряжения, приказы, руководящие, методические
сти; порядок ведения кассовой книги, составления кассовой отчет# и нормативные материалы по организации бухгалтерского учета и со
ности; основы организации труда; правила эксплуатации вычисли# ставлению отчетности; формы и методы бухгалтерского учета и ана
тельной техники; основы законодательства о труде; правила внут# лиза хозяйственной деятельности в организации; порядок проведе
реннего трудового распорядка; правила и нормы охраны труда. ния документальных ревизий и проверок, ведения бухгалтерского
Бухгалтер#кассир должен обладать начальным профессиональ# учета имущества, обязательств и хозяйственных операций; организа
ным образованием. Обязательное условие приема бухгалтера#кас# цию документооборота и порядок документального оформления
сира на работу — заключение договора о полной материальной от# и отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с
ветственности. движением основных средств, материальнопроизводственных запа
Бухгалтер#ревизор обязан: сов и денежных средств; План счетов и корреспонденцию счетов;
• осуществлять в соответствии с действующими положениями финансовое и хозяйственное законодательство; экономику, органи
и инструкциями плановые и по специальным заданиям — доку# зацию производства, труда и управления; рыночные методы хозяйст
ментальные ревизии хозяйственно#финансовой деятельности вования; правила эксплуатации вычислительной техники; законода
организации по ведению бухгалтерского учета имущества, обяза# тельство о труде; правила и нормы охраны труда.
тельств и хозяйственных операций, а также подразделений органи# На должность бухгалтераревизора принимаются работники,
зации, находящихся на самостоятельном балансе; как правило, имеющие высшее профессиональное образование
• своевременно оформлять результаты ревизии и представлять и стаж работы в качестве бухгалтера.
их в соответствующие инстанции для принятия необходимых мер; Приведенные обязанности бухгалтерских работников являют
• контролировать достоверность учета поступающих основных ся типовыми и при разработке должностных инструкций должны
средств, материально#производственных запасов и денежных уточняться и корректироваться с учетом специфики деятельности
средств, своевременность отражения на счетах бухгалтерского уче# организации, объема работ на каждом участке, сложившейся в ор
та операций, связанных с их движением; правильность расходова# ганизации схемы документооборота, а также перспектив развития
ния материалов, топлива, электроэнергии, денежных средств и со# организации вообще и системы управления организацией в част
блюдения смет расходов, порядок составления отчетности на ос# ности.
новании первичных документов, а также организацию проведения
инвентаризаций и бухгалтерского учета в подразделениях органи# Контрольные вопросы и задания
Контрольные вопросы и задания

зации; соблюдение сроков перечисления налогов и сборов и вы# 1. Что означает структура управления?
платы заработной платы; 2. Оцените роль бухгалтерской службы в структуре управления орга
• участвовать в разработке и осуществлении мер, направлен# низацией.
ных на повышение эффективности использования финансовых 3. Какими документами регулируется правовой статус бухгалтерской
средств, усиление контроля за хозяйственно#финансовой деятель# службы (бухгалтерии)?

164 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 165


7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы Тесты

4. Какие варианты организации бухгалтерского учета регламентиро б) руководитель;


ваны нормативными документами? в) акционеры?
5. Кто несет ответственность за организацию бухгалтерского учета 7. Главный бухгалтер имеет право:
согласно действующему законодательству? а) проверять соблюдение порядка приемки, оприходования, хране#
6. Назовите типы организации бухгалтерской службы. ния и расходования денежных средств в подразделениях организации;
7. Какие документы регламентируют порядок организации бухгалтер б) премировать работников организации за результаты работы;
ской службы, права, обязанности, функции счетных работников? в) принимать на работу учетных работников.
8. Перечислите права и обязанности главного бухгалтера. 8. В каком случае бухгалтер, злоупотребляющий своими полномо#
9. За какие нарушения в организации бухгалтерского дела несет от чиями, освобождается от уголовной ответственности:
ветственность главный бухгалтер? а) если вред от такого деяния был нанесен исключительно коммер#
ческой организации, которая не дала согласия на возбуждение уголов#
Тесты
Тесты ного дела;
1. Под организацией бухгалтерского учета подразумевается: б) если бухгалтер действовал под моральным давлением со сторо#
а) соблюдение принципов бухгалтерского учета; ны руководителя;
б) комплекс элементов учетного процесса; в) не освобождается от ответственности ни при каких обстоятельствах?
в) строгое исполнение бухгалтерией требований Федерального за 9. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в органи#
кона «О бухгалтерском учете»; зации несет:
2. Какие факторы влияют на структуру бухгалтерской службы: а) руководитель;
а) масштабы и структура организации; б) главный бухгалтер;
б) форма учета; в) финансовый директор.
в) форма собственности организации; 10. Бухгалтерский учет в организации может вести:
г) внешние факторы (нормативные правовые акты и др.)? а) структурное подразделение — бухгалтерская служба;
3. От каких факторов зависит определение требуемого числа бух б) штатный бухгалтер;
галтеров в штате бухгалтерского аппарата: в) централизованная бухгалтерия, специализированная организа#
а) от объема обрабатываемой информации по каждому из объектов ции либо бухгалтер#специалист;
учета; г) сам руководитель организации;
б) от выбранной формы учета; д) «а», «б», «в», «г».
в) от вида разделения труда, принятого в организации? 11. Положение о бухгалтерии разрабатывается:
4. Какой нормативный документ лежит в основе составления а) руководителем организации;
должностных инструкций для конкретного работника бухгалтерии? б) руководителем бухгалтерии;
а) тарифноквалификационный справочник; в) учредителями.
б) сборник тарифноквалификационных характеристик по обще 12. Срок действия Положения о бухгалтерии:
отраслевым должностям служащих; а) ограничен одним годом;
в) отраслевая инструкция? б) ограничен пятью годами;
5. Зависит ли оплата труда главного бухгалтера от требований в) не ограничен.
к квалификации по разрядам оплаты: 13. Может ли главный бухгалтер принимать документы по опера#
а) да, напрямую; циям, противоречащим законодательству, к исполнению:
б) нет, зависит только от решения руководителя; а) категорически запрещается;
в) зависит, но не всегда соблюдается? б) может с письменного согласия налоговых органов;
6. Кто назначает главного бухгалтера организации: в) может с письменного согласия руководителя организации;
а) учредители; г) может по своему усмотрению?
166 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 167
7. Правовой статус и организация бухгалтерской службы

14. За какое нарушение может быть оштрафован главный бухгалтер ГЛАВА


в размере от 4 тыс. до 5 тыс. руб.?
а) за нарушение сроков подачи заявления о постановке организа#
ции на учет в налоговом органе;
б) нарушение порядка представления статистической отчетности;
в) нарушение порядка ведения кассовых операций;
г) нарушение сроков представления налоговых деклараций;
д) несоблюдение установленного порядка ведения учета. Организация бухгалтерского финансового учета

15. Штраф в размере от 2 тыс. до 3 тыс. руб. по отношению к глав# 8.1. Учетная политика как инструмент эффективной организации бухгалтер
ному бухгалтеру может быть применен за следующее нарушение: ского финансового учета / 8.2. Формирование и изменение учетной полити
а) за нарушение сроков подачи заявления о постановке организа# ки / 8.3. Документооборот как важнейший элемент учетной политики /
ции на учет в налоговом органе; 8.4. Технология обработки учетных документов
б) нарушение порядка представления статистической отчетности;
в) нарушение порядка ведения кассовых операций;
г) нарушение сроков представления налоговых деклараций;
8.
д) несоблюдение установленного порядка ведения учета.
16. Штраф в размере от 300 до 500 руб. по отношению к главному 8.1. Учетная политика как инструмент эффективной организации бух. финансового учета

бухгалтеру может быть применен за следующее нарушение: В современных экономических условиях каждая организация в це#
а) за нарушение сроков подачи заявления о постановке организа# лях эффективного ведения бухгалтерского дела, руководствуясь
ции на учет в налогом органе; законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными ак#
б) нарушение порядка представления статистической отчетности; тами Минфина России и органов, которым федеральными закона#
в) нарушение порядка ведения кассовых операций;
ми предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, са#
г) нарушение сроков представления налоговых деклараций;
д) несоблюдение установленного порядка ведения учета. мостоятельно составляет свою учетную политику исходя из своей
структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей
деятельности. При разработке учетной информации организация
должна опираться на существующие единые принципы и правила,
которые закрепляются соответствующими нормативными доку#
ментами. В каждой организации конкретизируются общие прави#
ла, выбираются те или иные методологические варианты (напри#
мер, варианты учета процесса заготовления, производства, прода#
жи). Конкретизация таких принципов и представляет собой
разработку учетной политики организации.
Учетная политика — это совокупность конкретных методов
и форм ведения бухгалтерского учета, объявленных организацией
и соответствующих правилам и особенностям ее деятельности с
учетом норм законодательства.
Учетную политику разрабатывают все организации независимо
от организационно#правовой формы. Организации самостоятель#
но формируют учетную политику исходя из своей структуры, от#
расли и других особенностей деятельности.
Бухгалтерское дело 169
8. Организация бухгалтерского финансового учета 8.1. Учетная политика как инструмент эффективной организации бух. финансового учета

Основные требования к организации и ведению бухгалтерско# • организационно#правовая форма организации (общество с


го учета сформулированы в Федеральном законе «О бухгалтерском ограниченной ответственностью, производственный кооператив
учете», а также в положениях по бухгалтерскому учету, утвержден# и т.д.);
ных приказами Минфина России, методических указаниях по бух# • отраслевая принадлежность или вид деятельности (промыш#
галтерскому учету, Плане счетов, указаниях об объеме форм бух# ленность, строительство, торговля, сельское хозяйство и т.д.);
галтерской отчетности, порядке составления и представления бух# • объемы деятельности организации, среднесписочная чис#
галтерской отчетности и др. ленность работающих в ней и т.п.;
Учетная политика должна обеспечивать: • отношения с системой налогообложения (освобождение
• полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяй# от разных видов налогов, льготы по налогообложению и т.д.);
ственной деятельности (требование полноты); • степень свободы действий (возможность самостоятельного
• своевременное отражение фактов хозяйственной деятельно# принятия решений в вопросах ценообразования, выбора парт#
сти в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности; невозмож# неров);
ность ускорить либо задержать регистрацию операций на счетах • стратегия финансово#хозяйственного развития организации
бухгалтерского учета (требование своевременности); (цели и задачи экономического развития на долгосрочную пер#
• боMльшую готовность к признанию в бухгалтерском учете рас# спективу, ожидаемые направления инвестиций, тактические под#
ходов и обязательств (потерь и пассивов), чем возможных доходов ходы к решению перспективных задач);
и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование ос# • уровень материальной базы системы управления организа#
мотрительности); цией (обеспеченность компьютерной техникой и средствами орг#
техники, программно#методическое обеспечение и т.д.);
• отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной дея#
• система информационного обеспечения организации;
тельности исходя не только из их правовой формы, но и из эконо#
• уровень квалификации бухгалтерских кадров, экономиче#
мического содержания фактов и условий хозяйствования (требова#
ской смелости, инициативности и предприимчивости руководи#
ние приоритета содержания перед формой);
телей;
• тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам
• система материальной заинтересованности в эффективности
по соответствующим счетам синтетического учета на 1#е число ка#
работы организации и материальной ответственности за выпол#
ждого месяца, а также на последний календарный день каждого няемые обязанности.
месяца (требование непротиворечивости); Как уже говорилось в параграфе 5.5, учетную политику органи#
• рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из усло# зации формирует главный бухгалтер на основе ПБУ 1/2008 «Учет#
вий хозяйственной деятельности и величины организации — эко# ная политика организации», утвержденное приказом Минфи#
номное ведение бухгалтерского учета (требование рациональ# на России, утверждает руководитель организации.
ности). Участвовать в процессе создания учетной политики могут
Требования при выборе учетной политики: и должны все заинтересованные структурные подразделения (спе#
• постоянство учетной политики в течение длительного пе# циалисты) организации в пределах своей компетенции. При необ#
риода; ходимости к разработке учетной политики могут быть привлечены
• регламентация принципов учетной политики действующей внешние консультанты, например, для обоснования и оптимиза#
нормативной базой; ции способов ведения учета, выбора наиболее рационального ва#
• извещение внешних потребителей информации об измене# рианта организации бухгалтерского учета на основе анализа нор#
ниях в учетной политике. мативной базы и особенностей бизнеса организации.
Основные факторы, влияющие на выбор и обоснование учет#
ной политики:
170 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 171
8. Организация бухгалтерского финансового учета 8.2. Формирование и изменение учетной политики

8. Организационнотехнический раздел определяет:


8.2. Формирование и изменение учетной политики
• организацию ведения бухгалтерского учета;
При формировании учетной политики выполняются следующие • форму бухгалтерского учета;
работы: • технологию обработки учетной информации;
• оценка сложившейся системы документооборота — эффек# • порядок проведения инвентаризаций;
тивность, быстрота, выполнение графика документооборота; • организацию системы внутреннего контроля;
• оценка применяемого рабочего плана счетов — достаточ# • порядок документооборота;
ность, соответствие нормативной базе; • рабочий план счетов бухгалтерского учета.
• анализ форм применяемых первичных документов — необ# Для формирования данного раздела разрабатываются и утверж#
ходимость, достоверность, наличие требуемых реквизитов, полно# даются: план документации и документооборота, план инвентари#
та информации, существенность содержащихся в форме данных, зации, рабочий план счетов и проект их корреспонденции, план
трудоемкость заполнения, читаемость; технического оформления учета.
• анализ форм документов для внутренней бухгалтерской от# В плане документации и документооборота перечисляют доку#
четности — необходимость, достоверность, полнота информации, менты, необходимые для организации учета хозяйственных опера#
существенность содержащихся в форме данных, трудоемкость за# ций и представляют расчет потребности в бланках, перечень доку#
полнения, читаемость, периодичность составления; ментов, формы которых разрабатываются самостоятельно, а также
• оценка существующего порядка проведения инвентаризации график документооборота.
активов и обязательств организации — полнота информации, пе# В плане инвентаризации определяют порядок, сроки и количе#
риодичность проведения, состав инвентаризационной комиссии; ство проведения инвентаризации отдельных видов имущества,
• экспертиза методов оценки активов и обязательств — соот# обязательств и отдельных процессов хозяйственной деятельности
ветствие нормативной базе и целям организации, экспертиза сис# организации.
темы внутреннего контроля и аудита, эффективность, достаточ# В рабочем плане счетов и проекте их корреспонденции определя#
ность, оперативность. ют типовые корреспонденции счетов бухгалтерского учета по
Форма учетной политики нормативно не регламентирована, предполагаемым хозяйственным операциям.
поэтому учетная политика может быть изложена непосредственно В плане технического оформления учета определяют форму бух#
в приказе руководителя организации. Более удобна табличная галтерского учета, которая будет применена в данной организа#
форма построения учетной политики, которая может выступать ции. Дают подробную характеристику данной формы и приводят
приложением к приказу. Табличная форма построения учетной последовательность выполнения всех процедур бухгалтерского
политики делает этот документ более структурированным с на# учета при использовании выбранной его формы.
глядными ссылками на нормативные документы, служащие осно# Поскольку документооборот и рабочий план счетов представ#
ванием для выбранного организацией способа ведения бухгалтер# ляют собой довольно объемные документы, их следует включить в
ского учета. Табличная форма позволяет выделить в общем объеме приложение к учетной политике. Также в составе приложений сле#
документа разделы, соответствующие конкретным объектам или дует ввести применяемые в организации (разработанные ею) фор#
направлениям учета. Все это облегчает последующее использова# мы первичных документов, по которым не предусмотрены типо#
ние учетной политики работниками организации. Особенно акту# вые формы, формы внутренней бухгалтерской отчетности (в пер#
ально это в том случае, когда бухгалтерская служба имеет сложную вую очередь, это актуально для организаций, имеющих сложную
иерархическую структуру с разделением учетных работ по направ# внутреннюю структуру и разветвленную сеть филиалов), а также
лениям. формы внешней бухгалтерской отчетности, разработанные на ос#
В учетной политике целесообразно предусмотреть два раздела: нове образцов, рекомендованных Минфином России. Непосред#
организационно#технический и методический. ственно в учетной политике целесообразно установить критерий
172 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 173
8. Организация бухгалтерского финансового учета 8.2. Формирование и изменение учетной политики

существенности показателей для их раскрытия в составе бухгал# Изменение учетной политики должно быть обоснованным
терской отчетности. и оформляется приказом (распоряжением и т.п.) руководителя ор#
Методический раздел учетной политики определяет: ганизации. Оно должно вводиться с 1 января года (начала финан#
• методы оценки активов и обязательств организации; сового года), следующего за годом его утверждения.
• методы признания доходов и расходов организации; Последствия изменения учетной политики, оказавшие или
• методы калькулирования себестоимости. способные оказать существенное влияние на финансовое положе#
После утверждения учетной политики главный бухгалтер обес# ние, движение денежных средств или финансовые результаты дея#
печивает ее применение и соблюдение. тельности организации, оцениваются в денежном выражении. Та#
Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организа# кая оценка проводится с помощью средств финансово#экономи#
цией при формировании учетной политики, применяются с 1 ян# ческого анализа на основе выверенных организацией данных на
варя года, следующего за годом утверждения соответствующего дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгал#
организационно#распорядительного документа. При этом они терского учета.
применяются всеми филиалами, представительствами и иными Последствия изменения учетной политики, вызванного, в
подразделениями организации (включая выделенные на отдель# свою очередь, изменением законодательства РФ или нормативных
ный баланс) независимо от места их нахождения. актов по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете
Вновь созданная организация оформляет избранную учетную и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим зако#
политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не нодательством или нормативным актом. В противном случае они
позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (го# отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с требова#
сударственной регистрации). Принятая вновь созданной органи# ниями представления числовых показателей минимум за два года.
зацией учетная политика считается применяемой со дня приобре# Исключение составляют случаи, когда оценка в денежном выраже#
тения прав юридического лица (государственной регистрации). нии этих последствий в отношении периодов, предшествовавших
Изменение учетной политики организации может проводиться отчетному, не может быть проведена с достаточной надежностью.
в случаях: При соблюдении указанного требования отражения последствий
• изменения законодательства РФ или нормативных актов по изменения учетной политики следует исходить из предположения
бухгалтерскому учету; о том, что измененный способ ведения бухгалтерского учета при#
• разработки организацией новых способов ведения бухгал# менялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной
терского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерско# деятельности данного вида. Отражение последствий изменения
го учета предполагает более достоверное представление фактов хо# учетной политики заключается в корректировке включенных в
зяйственной деятельности в учете и отчетности организации или бухгалтерскую отчетность за отчетный период данных за периоды,
меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени предшествовавшие отчетному. Такие корректировки отражаются
достоверности информации; лишь в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные
• существенного изменения условий деятельности. Это может записи не выполняются. Если оценка в денежном выражении по#
быть связано с реорганизацией организации, сменой собственни# следствий изменения учетной политики в отношении периодов,
ков, изменением видов деятельности и т.п. предшествовавших отчетному, не может быть проведена с доста#
Не считается изменением учетной политики утверждение спо# точной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского
соба ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятель# учета применяется к соответствующим фактам хозяйственной дея#
ности, которые отличны по существу от фактов, имевших место тельности, свершившимся только после введения такого способа.
ранее, или возникли впервые в деятельности организации. Такое Изменения учетной политики, оказавшие или способные ока#
дополнение к учетной политике вследствие того, что оно не счита# зать существенное влияние на финансовое положение, движение
ется изменением, может быть внесено в течение отчетного года. денежных средств или финансовые результаты деятельности орга#
174 Бухгалтерское дело Бухгалтерское дело 175
8. Организация бухгалтерского финансового учета

течении

течении

течении
переда
кумента в архив
низации, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской от#

Бухгал Ежеме Бухгал По ис

До второ Бухгал Ежеме бухгал По ис

До второ Бухгал Ежеме Бухгал По ис


срок
Передача до

14
чи

года

года

года
четности (в пояснительной записке к отчету). Информация о них
должна как минимум включать в себя:

полняет
кто ис
• данные о причине изменения учетной политики;

сячно терия

сячно терия

сячно терия
13
• оценку последствий изменений в денежном выражении
(в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за

испол
нения
срок
который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год);

12
Обработка
• указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность
за отчетный год соответствующие данные периодов, предшество#

полняет
кто ис

терия