Вы находитесь на странице: 1из 13

Виды аудиторских заключений.

Структура аудиторского
заключения. Содержание вводной, аналитической и итоговой частей
аудиторского заключения. Заведомо ложное аудиторское заключение.
Порядок оформления и представления аудиторского заключения.
Аудиторское заключение — это официальный документ,
предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской)
отчетности, содержащий выраженное в установленной форме мнение
аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности
бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и соответствии
порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской
Федерации.
Главная цель аудиторской проверки — это оформление объективного
мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности
организации, которое оформляется в содержании аудиторского заключения.
Достоверность — степень точности данных финансовой отчетности,
которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные
выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и
имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на
этих выводах обоснованные решения.
Составляется аудиторское заключение в соответствии с федеральными
правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Аудитор несет ответственность за формулировку и выражение мнения о
достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом
необходимо учесть, что за подготовку и представление финансовой
(бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Таким
образом, аудит не освобождает руководство организации от ответственности
в вопросе финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Выделят несколько видов аудита:
 обязательный;
 инициативный;
 по специальным аудиторским заданиям.
Опыт показывает, что для всех видов аудита целесообразно
использовать единую форму аудиторского заключения. Заключение должно
составляться на русском языке, а стоимостные показатели выражаются в
валюте Российской Федерации, то есть в рублях.
Аудиторское заключение передается руководству аудируемого лица в
том количестве экземпляров, которое предусмотрено договором между ними
Аудитор несет ответственность за формирование и выражение своего
мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности
аудируемого лица во всех существенных аспектах. При составлении
аудиторского заключения аудитор руководствуется прежде всего
федеральными правилами (стандартами), и в частности правилом
(стандартом) N 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской)
отчетности», утвержденное постановлением Правительства Российской
Федерации от 23 сентября 2002 года за № 696.
Это федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, как и
все остальные, разработано с учетом международных стандартов аудита и
устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского
заключения.
К аудиторскому заключению в обязательном порядке прилагается
финансовая отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая
датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в
соответствии с требованиями законодательства РФ относительно подготовки
такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны
быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы,
опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете.
Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров,
согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое
лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского
заключения и прилагаемой бухгалтерской отчетности.
Виды аудиторских заключений
Когда запланированная проверка финансовой (бухгалтерской)
отчетности проведена, аудиторы должны выразить свое мнение о
корректности и достоверности составления отчетности и учета за
проверенный отрезок времени, и оформить его в аудиторском заключении.
При этом в зависимости от того, какое именно мнение выражает заключение,
документ составляется по-разному. Виды аудиторских заключений указаны в
законодательных актах Российской Федерации, а порядок их составления
прописан в законе "Об аудиторской деятельности" и федеральных правилах и
стандартах аудиторской деятельности.
Безусловно-положительное аудиторское заключение
Если у аудиторов, проводивших проверку бухгалтерской документации
субъекта экономической деятельности, не возникает сомнений и
расхождений с дирекцией относительно правдивости и правильности ведения
бухучета и отчетности, составляется безусловно-положительное аудиторское
заключение.
Условно-положительное заключение
Условно-положительное заключение составляется тогда, когда у
аудиторов недостаточно оснований ни для безусловно-положительного, ни
для отрицательного мнения. Такая ситуация возникает, когда имеет место
сомнение аудитора относительно данных проверки, есть разногласия с
руководством, выявлены незначительные факторы, которые мешают
составить абсолютно положительное заключение.
Отрицательное заключение
Отрицательное аудиторское заключение может быть составлено в том
случае, когда в ходе проверки аудитор выявил грубые нарушения или
серьезные недочеты в ведении бухучета и составлении отчетности, в том
числе, расхождения с установленной формой заполнения документации,
несоответствие финансовой информации и данных в отчетах.
Отказ в составлении аудиторского заключения
Отдельным видом аудиторского заключения считается отказ аудитора
выражать свое мнение после проведения аудиторской проверки компании.
Он может быть вызван аудиторскими рисками или серьезными факторами,
которые могут в будущем исказить результаты проведенной проверки,
наличием веских причин, которые не позволяют составить любое другое
заключение.
Структура аудиторского заключения
Аудиторское заключение — это документ, содержащий выраженное в
установленной форме мнение аудитора о
достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии
порядка ведения бухгалтерского учета требованиям, установленным
нормативными актами, действующими в Российской Федерации.
Форма и содержание аудиторского заключения должны отвечать
положениям действующих нормативных актов и Федерального правила
(стандарта) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской)
отчетности».
Основные элементы аудиторского заключения:
 наименование "аудиторское заключение по финансовой
(бухгалтерской) отчетности";
 адресат (в соответствии с договором или законодательством
Российской Федерации, как правило, адресуется собственнику
аудируемого лица, совету директоров и т.п.);
 сведения об аудиторе;
 сведения об аудируемом лице;
 вводная часть;
 часть, описывающая объем аудита;
 часть, содержащая мнение аудитора;
 дата аудиторского заключения;
 подпись аудитора.
Сведения об аудиторе включают в себя: организационно-правовую
форму аудиторской организации, ее наименование; место нахождения
(адрес); номер, дату свидетельства о государственной регистрации; номер,
дату, наименование органа, предоставившего аудиторской организации
лицензию на осуществление аудиторской деятельности, срок ее действия;
членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении.
К сведениям об аудируемом лице относятся: организационно-правовая
форма аудируемого лица, его наименование, место нахождения (адрес),
номер, дата свидетельства о государственной регистрации.
Аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую
и итоговую.
Вводная часть включает все необходимые сведения об аудиторской
фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Так, для аудиторской
фирмы указываются юридический адрес и телефоны, сведения о лицензии на
право аудиторской деятельности (номер лицензии, дата выдачи,
наименование органа, выдавшего лицензию, срок действия лицензии);
фамилии, имена и отчества аудиторов, принимавших участие в проведении
аудита, их квалификационные аттестаты на право заниматься аудиторской
деятельностью. Для аудитора, работающего самостоятельно, указываются:
фамилия, имя, отчество, стаж работы в качестве аудитора; дата выдачи и
наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской
деятельности, а также срок действия лицензии, номер квалификационного
аттестата аудитора.
Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фирмы
экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния
внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического
субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства
при совершении финансово - хозяйственных операций.
Для облегчения работы аудиторов и аудиторов - ассистентов
целесообразно разработать для этой цели внутрифирменный стандарт, в
котором конкретизировать рассмотренные положения и привести примерную
форму отчета аудиторской фирмы.
Аналитическая часть должна включать: название данной части;
наименование адресата аналитической части; наименование экономического
субъекта; объект аудита; общие результаты проверки состояния внутреннего
контроля у экономического субъекта; общие результаты проверки состояния
бухгалтерского учета и отчетности; общие результаты проверки соблюдения
законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть аудиторского заключения должна быть
озаглавлена "Отчет аудиторской фирмы".
Аналитическая часть должна быть адресована администрации
экономического субъекта.
Результаты проверки состояния внутреннего контроля у экономического
субъекта включают: ответственность администрации экономического
субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля; цель и характер
рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита;
общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и
характеру деятельности экономического субъекта; описание выявленных в
ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля
масштабам и характеру деятельности экономического субъекта.
Результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности
экономического субъекта отражают: общую оценку соблюдения
установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки
бухгалтерской отчетности; описание выявленных в ходе аудита
существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского
учета и подготовки бухгалтерской отчетности.-
Результаты проверки соблюдения экономическим субъектом
законодательства при совершении финансово - хозяйственных операций
обобщают: цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных
экономическим субъектом финансово - хозяйственных операций
применимым законодательству и нормативным актам при проведении
аудита; общую оценку соответствия во всех существенных отношениях
совершенных экономическим субъектом финансово - хозяйственных
операций применимому законодательству; описание выявленных в ходе
аудита существенных несоответствий в совершенных экономическим
субъектом финансово – хозяйственных операциях применимому
законодательству; ответственность исполнительного органа экономического
субъекта за несоблюдение применимого законодательства Российской
Федерации при совершении финансово - хозяйственных операций.
Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля,
бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также
соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении
финансово - хозяйственных операций может быть выражена в произвольной
форме.
Однако для облегчения работы аудиторов и аудиторов - ассистентов для
этой цели целесообразно разработать внутрифирменный стандарт, в котором
конкретизировать рассмотренные положения и привести примерную форму
отчета аудиторской фирмы.
Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о
достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Она
должна включать: название данной части; наименование адресата итоговой
части; наименование экономического субъекта; объект аудита; указание на
нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская
отчетность; распределение ответственности экономического субъекта и
аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности; указание на
нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит; изложение
существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского
заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в
стоимостном выражении, если это возможно, влияния обстоятельств на
бухгалтерскую отчетность экономического субъекта; мнение аудиторской
фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта;
дату аудиторского заключения.
Итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской
фирмой, должна быть озаглавлена "Заключение аудиторской фирмы".
В итоговой части должен быть указан нормативный акт, который
регулирует бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации и
которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность.
В итоговой части должно быть описано распределение ответственности
между экономическим субъектом и аудиторской фирмой в отношении
бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что экономический
субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской
отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит;
аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе
проведенного аудита мнение о достоверности бухгалтерской отчетности
экономического субъекта.
Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписания
бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором,
проводившим проверку, и заверяется его личной печатью. Кроме того,
аудиторское заключение подписывается руководителем аудиторской фирмы
и заверяется печатью аудиторской фирмы.
Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам
только итоговую часть аудиторского заключения. В этой связи аналитическая
и итоговая части могут подписываться и скрепляться печатью отдельно. Что
касается первой и второй частей заключения, то они носят
конфиденциальный характер и без согласия экономического субъекта не
подлежат разглашению. Аудиторы и аудиторские фирмы также не вправе
передавать сведения, полученные в процессе проверки, третьим лицам для
использования в предпринимательской деятельности.
Вводная часть должна содержать сведения о периоде представления
информации в финансовой отчетности, составе этой отчетности (форму № 1
«Бухгалтерский баланс», форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках»,
приложения к формам № 1, 2, пояснительную записку), разграничении
ответственности между аудитором и аудируемым лицом. Ответственность за
подготовку финансовой отчетности несет руководство аудируемого лица.
Аудитор отвечает за выражение профессионального мнения о степени
достоверности финансовой отчет — ности во всех существенных
отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета
законодательству Российской Федерации.
Часть, описывающая объем аудита, содержит следующую информацию:
 аудит был проведен в соответствии с федеральными законами,
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности,
внутренними правилами (стандартами), действующими в
профессиональном аудиторском объединении, членом которого
является аудитор, иными документами;
 аудит был спланирован и проведен для обеспечения разумной
уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит
существенных искажений;
 аудит проводился на выборочной основе и включал в себя: а) изучение
доказательств на основе тестирования, подтверждающих значение и
раскрытие в финансовой отчетности информации о финансово-
хозяйственной деятельности; б) оценку принципов и методов
бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой отчетности; в)
определение главных оценочных значений, представленных в
финансовой отчетности; г) оценку общего представления о финансовой
отчетности;
 аудит представляет достаточные основания для выражения мнения о
достоверности финансовой отчетности во всех существенных
отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета
законодательству Российской Федерации.
Часть, содержащая мнение аудитора, раскрывает в установленной форме
профессиональное мнение аудитора о степени достоверности
проаудированной финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Датой аудиторского заключения является дата окончания аудита, так как
аудитор несет ответственность за выражение мнения о достоверности
показателей в финансовой отчетности на момент проведения проверки. По
другим операциям, которые могут иметь место после окончания аудита,
аудитор ответственности не несет.
Аудиторское заключение должно содержать подписи следующих лиц:
 руководителя аудиторской организации или иного уполномоченного
лица;
 руководителя аудиторской проверки с указанием номера, типа
квалификационного аттестата и срока его действия.
Заведомо ложное аудиторское заключение
Заведомо ложное аудиторское заключение - аудиторское заключение,
составленное без проведения аудита или составленное по результатам
аудита, но явно противоречащее содержанию документов, представленных
аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в
ходе аудита. Заведомо ложным аудиторское заключение признается по
решению суда. С заявлением в суд о признании аудиторского заключения
заведомо ложным вправе обращаться:
1. лица, которым адресовано аудиторское заключение (в отношении
адресованных им аудиторских заключений);
2. Центральный банк Российской Федерации (в отношении
аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности
организаций, в отношении которых он осуществляет контроль и надзор);
3. федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий
функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере (далее -
уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору) (в отношении
аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности
организаций, указанных в части 3 статьи 5 настоящего Федерального закона);
4. государственная корпорация "Агентство по страхованию
вкладов" (в отношении аудиторских заключений о бухгалтерской
(финансовой) отчетности кредитных организаций);
5. иные лица в случаях, определенных федеральными законами.
Чем рискует аудитор, выдавший заведомо ложное заключение?
За выдачу заведомо ложного аудиторского заключения аудитор несет
дисциплинарную ответственность в виде аннулирования своего
квалификационного аттестата (п. 5 ст. 12 Закона об аудиторской
деятельности). Аннулирование аттестата аудитора также является
основанием для исключения аудитора из членов саморегулируемой
организации аудиторов.
Кроме того, ст. 202 УК РФ установлена уголовная ответственность за
злоупотребление аудитором своими полномочиями, которая
предусматривает возможность лишения свободы сроком до трех лет.
Чем грозит клиенту использование заведомо ложного аудиторского
заключения?
За использование заведомо ложного аудиторского заключения в
корыстных целях руководитель аудируемого лица может быть привлечен к
уголовной ответственности в соответствии с п. 3 ст. 327 УК РФ (как за
использование заведомо подложного документа). По данной статье
руководителя можно оштрафовать или даже наложить арест на срок до шести
месяцев.
В случае если использование заведомо ложного аудиторского
заключения преследовало цель скрыть хищения или растраты в компании, то
руководителю может грозить ответственность по ст. 160 и 165 УК РФ, по
которым предусмотрена возможность лишения свободы на срок до двух лет.
Порядок оформления и представления аудиторского заключения.
Необходимость соблюдения единства формы и содержания, аудиторское
заключение необходимо для того, чтобы облегчить его понимание
пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их
появления.
Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда был
завершен аудит, т.к. это представляет пользователю основание полагать, что
аудитор учел виляние, которое оказали на финансовую отчетность события и
операции, имевшие место с датой окончания проведения аудита до даты
подписания аудиторского заключения.
Дата составления аудиторского заключения не должна предшествовать
дате подписания или утверждения финансовой отчетности аудируемого лица.
Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем
аудиторской фирмы (или уполномоченным им лицом; или аудитором,
проводившим проверку; лицом, возглавлявшим проверку) с указанием
номера и срока действия его квалификационного аттестата. Подписи
скрепляются печатью аудиторской фирмы.
К аудиторскому заключению прилагается финансовая отечность
аудируемого лица, оформленная им в установленном порядке (датирование,
подпись, печать). Аудиторское заключение и отчетность брошюруется в
единый пакет, который должен быть пронумерован, прошнурован и скреплен
печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете.
Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров по
согласованию с аудируемым лицом, но не менее одного экземпляра
предоставляется аудируемому лицу и не менее одного остается у аудитора.
Задача №4
При аудиторской проверке учета и финансовой отчетности предприятия аудитором
установлено, что в отчетном периоде произошли следующие операции, подтвержденные
первичными документами:
1. Предприятие осуществило реализацию готовой продукции, себестоимость которой
составила 320000 руб.
2. Продажная стоимость продукции с НДС – 566400 руб.
3. Расходы на продажу составили – 48000 руб.
4. Управленческие расходы, относимые на финансовый результат (не включенные в
себестоимость продукции) – 24000 руб.
В бухгалтерском учете предприятия выявлены следующие записи:
Д 90 К 41 320000 Д 90 К 43 320000 Нарушение методики ведения
бухгалтерского учета (не то имущество не по тому счету)
Д 62 К 90 566400 Д 62 К 90 566400
Д 90 К 68 94400 (из выручки вычесть сумму НДС)
Д 90 К 44 48000 Д 90 К 44 48000
Д 99 К 26 24000 Д 90 К 26 24000
Д 90 К 99 198400 566400-320000-94400-48000-24000=80000
Д 90 К 99 80000
Выявите ошибки, оцените их влияние на показатели отчетности предприятия.
Повлияло на
Предприятие завысило прибыль, за счет не зачисления НДС к уплате в бюджет, доходы
от основной деятельности были завышены на сумму не отраженного НДС
В расходы, связанные с основной деятельностью, не попали управленческие расходы на
24000
Это повлияло на сумму налога на прибыль, могло коснуться 3 раздела баланса капиталы
резервы, если эти искажения дальше привели к тому, что в форме 2 фигурирует чистая
прибыль, если она посчитана неправильно, она попала в баланс и завысила величину
капитала.