Вы находитесь на странице: 1из 1137

"Агентство бухгалтерской информации", 2017

ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2017

Под редакцией В.И. Мещерякова

В создании книги "Годовой отчет 2017" принимали участие:

Цивилева Е.Б., Дегтяренко А.С., Мельников Н.Л.,


Натырова Е.В., Рудик В.А., Сваин Б.Л., Хвориков В.П.

Редакция выражает благодарность Минфину России, ФНС России, Банку России, Министерству труда
и социальной защиты России, Фонду социального страхования РФ, Пенсионному фонду РФ за неоценимую
помощь в подготовке книги "Годовой отчет 2017 под редакцией В.И. Мещерякова".

Дорогие друзья!

Такого количества изменений в налоговом, гражданском, трудовом, административном и даже в


уголовном праве, так или иначе затрагивающих работу бухгалтера, как в 2017 году, не было давно.

Федеральные законы принимались летом, осенью, зимой 2016 года, вплоть до июля 2017 года. Но
наша книга тем и ценна, что практические советы по всем участкам работы бухгалтерии учитывают все
новшества. Не упущены и традиционные сложности, о которых в лавине нововведений забывать не следует.
Потому что цена бухгалтерской ошибки становится все более дорогой, а позиция налоговиков по отношению
к налогоплательщикам - все более жесткой.

За грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету и финансовой отчетности налоговики


штрафуют в ходе своих проверок, а их результаты оформляют с такими формулировками, чтобы в суде
можно было доказать умысел компании в совершении правонарушения. Это стало главной целью, чтобы
собрать с нарушителей как можно больше денег. "Изобретены" новые рычаги применения субсидиарной
ответственности. Введена уголовная ответственность в сфере страховых взносов - теперь будет легче
вменить организации недоплату в крупном и особо крупном размере. Разработан новый порядок работы
комиссий по легализации налоговой базы, главным предметом которых являются НДФЛ и страховые
взносы.

Установлены новые правила по налогам, утверждены новые и обновленные декларации, введены


нормы бухучета, отражающие требования федерального законодательства.

Наши коллеги, осваивая нововведения 2017 года, столкнулись с определенными сложностями.


Например, очень многим не удавалось в течение года сдавать с первого раза расчеты по страховым
взносам. Новый отчет в налоговую инспекцию не похож на старые расчеты в фонды как по форме - теперь
это не расчет, а декларация, - так и по порядку заполнения. Декларации по налогу на прибыль, НДС, налогу
на имущество организаций приведены в соответствие с поправками, принятыми за последние годы по этим
налогам. В течение года Минфин и ФНС выпустили массу разъясняющих писем. Их позиции нашли
отражение в нашей книге, чтобы вы могли вовремя свериться с ними, решая ту или иную свою задачу.

Надеюсь, что с нашей книгой "Годовой отчет 2017" вы не допустите ни одной ошибки в бухгалтерском
учете!

Искренне ваш,
Владимир Мещеряков,
руководитель
авторского коллектива книги
"Годовой отчет 2017"

Приступаем к отчету
Используйте все плюсы этой книги

Вспомните, пожалуйста, обо всех изменениях, которые произошли в 2017 году. Они могут
оказаться важными именно для вашей компании. Обзор изменений вы найдете в разделе "Что
принес 2017 год".

Проводя инвентаризацию, помните, что инвентаризируют не имущество, а активы, то есть


хозяйственные средства, которые должны принести экономические выгоды в будущем.
Корректируя стоимость дебетовых остатков, используйте пассивные счета учета резервов.
Грамотно оформите результаты инвентаризации и отразите выявленные ошибки.

Проверьте, соблюдены ли сроки списания кредиторской и дебиторской задолженностей. Они


оказывают влияние как на финансовый результат, так и на величину налоговых обязательств.

Используйте построчное описание всех бухгалтерских форм при их заполнении. Обратите


внимание: некоторые показатели стоит детализировать, а некоторые, напротив, показать
свернуто, чтобы не искажать картину деятельности компании. Воспользуйтесь примерами из
книги.

Заполняя налоговые отчеты, внимательно читайте пояснения к их формированию: в них


учтены полезные разъяснения чиновников.

Заполняйте налоговые декларации только по действующим формам.

Определите для себя те изменения, которые могут повлиять на вашу учетную политику на
следующий год.

О тех изменениях, которые нас с вами ожидают в 2018 году, вы можете узнавать на сайте
www.buhgod.ru.

ЧТО ПРИНЕС 2017 ГОД

Бухгалтерский учет

Присвоен статус федеральных стандартов

Положения по бухгалтерскому учету, утвержденные Минфином России в период с 1 октября 1998 года
до 1 января 2013 года (дня вступления в силу Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О
бухгалтерском учете"), признаются федеральными стандартами бухгалтерского учета (ФСБУ). Это
установлено новой нормой Закона N 402-ФЗ, введенной Федеральным законом от 18 июля 2017 года N 160-
ФЗ (см. часть 1.1 статьи 30 Закона N 402-ФЗ).

Изменено ПБУ "Учетная политика организации"

Приказом Минфина России от 28 апреля 2017 года N 69н изменено ПБУ 1/2008 "Учетная политика
организации". Основных изменений - четыре.

1. Организация, которая составляет отчетность по МСФО, вправе руководствоваться ФСБУ с учетом


МСФО. Если в ФСБУ установлен способ, который не соответствует МСФО, организация вправе его не
применять.

2. Если по конкретному вопросу в ФСБУ не установлены способы ведения учета, то организация


разрабатывает их и руководствуется последовательно:
- МСФО;

- федеральными или отраслевыми стандартами бухучета по аналогичным вопросам;

- рекомендациями по бухучету.

3. Организации, которые применяют упрощенные способы бухучета, формируют учетную политику


исключительно по требованиям рациональности, если другое не прописано в ФСБУ.

4. Когда формирование учетной политики приводит к недостоверному представлению финансового


положения организации и результатов ее деятельности, организация вправе отступить от правил, если:

- определили обстоятельства, которые препятствуют сформировать достоверное представление о


финансовом положении, результатах и движении денежных средств;

- есть альтернативный способ ведения бухучета, который позволит устранить недостоверность;

- альтернативный способ не повлечет другие обстоятельства, при которых бухотчетность будет


недостоверной;

- информация об отступлении от правил пунктов 7 и 7.1 ПБУ 1/2008 и применение альтернативного


способа учета раскрыты в учетной политике.

Федеральные стандарты бухгалтерского учета

Номер ПБУ Наименование Чем утверждено

ПБУ 1/2008 Учетная политика организации Приказ Минфина России от


06.10.2008 N 106н

ПБУ 2/2008 Учет договоров строительного подряда Приказ Минфина России от


24.10.2008 N 116н

ПБУ 3/2006 Учет активов и обязательств, стоимость Приказ Минфина России от


которых выражена в иностранной валюте 27.11.2006 N 154н

ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации Приказ Минфина России от


06.07.1999 N 43н

ПБУ 5/01 Учет материально-производственных запасов Приказ Минфина России от


09.06.2001 N 44н

ПБУ 6/01 Учет основных средств Приказ Минфина России от


30.03.2001 N 26н

ПБУ 7/98 События после отчетной даты Приказ Минфина России от


25.11.1998 N 56н

ПБУ 8/2010 Оценочные обязательства, условные Приказ Минфина России от


обязательства и условные активы 13.12.2010 N 167н

ПБУ 9/99 Доходы организации Приказ Минфина России от


06.05.1999 N 32н

ПБУ 10/99 Расходы организации Приказ Минфина России от


06.05.1999 N 33н

ПБУ 11/2008 Информация о связанных сторонах Приказ Минфина России от


29.04.2008 N 48н

ПБУ 12/2010 Информация по сегментам Приказ Минфина России от


08.11.2010 N 143н

ПБУ 13/2000 Учет государственной помощи Приказ Минфина России от


16.10.2000 N 92н

ПБУ 14/2007 Учет нематериальных активов Приказ Минфина России от


27.12.2007 N 153н

ПБУ 15/2008 Учет расходов по займам и кредитам Приказ Минфина России от


06.10.2008 N 107н

ПБУ 16/02 Информация по прекращаемой деятельности Приказ Минфина России от


02.07.2002 N 66н

ПБУ 17/02 Учет расходов на научно-исследовательские, Приказ Минфина России от


опытно-конструкторские и технологические 19.11.2002 N 115н
работы

ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на прибыль Приказ Минфина России от


организаций 19.11.2002 N 114н

ПБУ 19/02 Учет финансовых вложений Приказ Минфина России от


10.12.2002 N 126н

ПБУ 20/03 Информация об участии в совместной Приказ Минфина России от


деятельности 24.11.2003 N 105н

ПБУ 21/2008 Изменения оценочных значений Приказ Минфина России от


06.10.2008 N 106н

ПБУ 22/2010 Исправление ошибок в бухгалтерском учете и Приказ Минфина России от


отчетности 28.06.2010 N 63н

ПБУ 23/2011 Отчет о движении денежных средств Приказ Минфина России от


02.02.2011 N 11н

ПБУ 24/2011 Учет затрат на освоение природных ресурсов Приказ Минфина России от
06.10.2011 N 125н

Эти новые правила действуют с 6 августа 2017 года.

Запрещено использовать в бухучете налоговую классификацию ОС

Норму, которая позволяла использовать для бухгалтерского учета Классификацию основных средств,
утвержденную Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 года N 1, отменили Постановлением
Правительства РФ от 7 июля 2016 года N 640. С 1 января 2017 года срок полезного использования основных
средств в бухучете определяют по правилам пункта 20 ПБУ 6/01.

Налог на прибыль

Резерв по сомнительным долгам

Порядок учета расходов на формирование резерва по сомнительным долгам, установленный статьей


266 НК РФ, предусматривает ограничение его размера. До 1 января 2017 года он не должен был превышать
10% от выручки отчетного (налогового) периода. То есть при формировании резерва в текущем году его
нужно было сравнивать с выручкой, определяемой на конец первого квартала, полугодия, девяти месяцев и
календарного года. Выявленную разницу между величиной резерва - списывать по итогам периода во
внереализационные расходы или доходы либо переносить на следующий период, в котором формировать
резерв по тем же правилам, но с учетом суммы переноса.

Очевидно, что выручка субъекта на конец года и выручка, полученная в первом квартале следующего
календарного года, существенно различаются. Поэтому внесли уточнение, согласно которому сумма
создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может
превышать 10 процентов от выручки за указанный налоговый период.

А при формировании резерва в течение налогового периода - по итогам отчетных периодов - его
сумма теперь не может превышать большую из величин:

- 10% от выручки за предыдущий налоговый период

или

- 10% от выручки за текущий отчетный период.

Это предписывает Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. N 405-ФЗ.

Еще одно новое правило для резерва по сомнительным долгам установлено Федеральным законом от
30 ноября 2016 года N 401-ФЗ. Оно заключается в том, что в отдельных случаях перед созданием резерва
встречные обязательства нужно "свернуть".

Новшество заключается в том, что, если у компании по отношению к ее должнику есть встречное
обязательство (кредиторская задолженность), сомнительным долгом должна считаться та часть
дебиторской задолженности, которая превышает сумму кредиторской задолженности. Другими словами, при
формировании резерва по сомнительным долгам встречные обязательства "сворачиваются", если ваш долг
перед контрагентом превышает его долг перед вами.

Учет убытков прошлых лет

Налог на прибыль за счет убытков прошлых лет полностью обнулять нельзя. Такое ограничение на
ближайшие четыре года установил Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ.

Изменение внесено в статью 283 Налогового кодекса. Наряду с этим невыгодным фирмам
ограничением по величине переносимого убытка, которое будет применяться к убыткам, полученным за
налоговые периоды, начиная с 2017 года, с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года снято ограничение
10-летнего срока, в течение которого до 1 января 2017 года разрешалось списывать убытки. Теперь их
можно будет списывать до полного погашения так долго, как это получится.

Остальные правила переноса убытков на будущее остались прежними. Как и раньше, убытки можно
переносить не только по окончании налогового периода, но и по итогам каждого отчетного периода по
налогу на прибыль. Хотя это следует делать тем, кто работает с устойчивой прибылью. Ведь в случае, когда
в течение года компания работала с прибылью и снижала за счет убытков прошлых лет авансовые платежи,
но финансовый год завершила с убытком, списанные суммы придется восстановить.

Списывать убытки прошлых лет следует, как и раньше, по годам по мере их возникновения.

Не изменилось требование о хранении документов, подтверждающих формирование убытков. Их


нужно сохранять все время, пока убыток будет участвовать в формировании налоговой базы по налогу.
Плюс еще четыре года. Так что срок хранения этой "первички" нужно будет отслеживать с большей
тщательностью.

Налог на прибыль перераспределили между бюджетами

В 2017 году (и до 2020 года) в федеральный бюджет необходимо зачислять сумму налога на прибыль,
исчисленную по ставке 3%, в бюджеты субъектов РФ - по ставке 17% (абз. 2, 3 п. 1 ст. 284 НК РФ). Общая
ставка 20% по налогу на прибыль не изменилась.

Для отдельных категорий налогоплательщиков региональные власти вправе уменьшать ставку, по


которой налог зачисляется в бюджет субъекта. На период с 2017 года по 2020 год она должна быть не
менее 12,5%.

Новый вид прочих расходов

Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 251-ФЗ ввел новый вид прочих расходов, связанных с
производством и реализацией, учитываемых при расчете налога на прибыль. Это расходы на оплату
независимой оценки квалификации работников.

Для лиц, претендующих на осуществление определенного вида трудовой деятельности и на


признание их квалификации по положениям профессионального стандарта или квалификационным
требованиям, введена независимая оценка квалификации работников, а в связи с введением данного
института - внесены поправки в Налоговый кодекс РФ.

Если инициатором оценки является работодатель, который в этом случае ее и оплачивает, суммы
платы за прохождение такой оценки относятся к прочим расходам, связанным с производством и
реализацией, на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ, изложенного в новой редакции. В этой
норме речь идет о расходах, связанных с подготовкой, переподготовкой и обучением персонала. С 1 января
2017 года сюда добавили расходы на независимую оценку квалификации.

Не обойден вниманием и вопрос обоснования и документального подтверждения данного расхода.

Указано, что физлицо, в отношении которого организация заключила договор на оценку


квалификации, должно работать на основании трудового договора. Налогоплательщик обязан хранить
документы, подтверждающие расходы на прохождение работником независимой оценки квалификации на
соответствие требованиям к квалификации, в течение всего срока действия договора оказания услуг по
проведению независимой оценки квалификации и одного года работы данного физического лица, но не
менее четырех лет.

Новый вид необлагаемых доходов

С 1 января 2017 года вознаграждение по договору поручительства поручитель может не включать в


доходы на основании подпункта 55 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса, введенного Федеральным
законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ. Сторонами сделки при этом должны быть не банки, а обычные
российские компании.

Обновлена классификация основных средств


по амортизационным группам

С 2017 года применяется новый Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ ОК 013-
2014 (СНС 2008)). В связи с этим изменилась и классификация основных средств по амортизационным
группам. Изменения в Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 внесены Постановлением
Правительства РФ от 7 июля 2016 г. N 640. Новшества затрагивают порядок установления срока полезного
использования и включения основных средств в амортизационные группы по объектам, которые введены в
эксплуатацию не ранее 1 января 2017 года. Пересчитывать сроки полезного использования имущества,
принятого на учет до этой даты, не требуется (письмо Минфина РФ от 14 ноября 2016 г. N 03-03-06/1/66701).

Следует обратить внимание на то, что из текста Постановления N 1 исключили абзац, в котором
говорилось, что данная классификация может применяться в бухгалтерском учете. Это значит, что ее можно
применять только в налоговых целях, а в бухучете - использовать новый ОКОФ, действующие ПБУ и другие
нормативно-правовые документы.

Налог на добавленную стоимость

Учет расчетов по НДС

Федеральным законом от 1 мая 2016 года N 130-ФЗ установлено, что с 1 января 2017 года
противоречия в электронной декларации по НДС нельзя пояснять бумажным документом, если при
камеральной проверке налоговый орган запросил пояснения у лица, обязанного сдавать электронную
декларацию по НДС. Их можно направить только в электронной форме по ТКС, а пояснения на бумажном
носителе не считаются представленными (абз. 4 п. 3 ст. 88 НК РФ).

С 24 января 2017 года вступил в силу формат для передачи по ТКС пояснений к электронной
декларации по НДС, утвержденный Приказом ФНС России от 16 декабря 2016 года N ММВ-7-15/682@.

С 12 марта 2017 года ФНС России внесла изменения в декларацию по НДС, которые предусмотрены
Приказом от 20 декабря 2016 года N ММВ-7-3/696@.

Заменены все штрихкоды. Из-за старого штрихкода декларацию могут не принять, и срок подачи
декларации может быть пропущен.

В разделе 3 добавлена новая строка 125 для отдельного указания НДС, предъявленного
подрядчиками при капстроительстве основных средств или их ликвидации. Здесь же отражают налог,
который контрагенты предъявили, собирая или разбирая основные средства. Эти сведения указываются
отдельно из общей суммы предъявленного организации налога, отраженного по строке 120.

В разделе 8 и приложении к нему по строке 150 вместо номера таможенной декларации нужно
указывать регистрационный номер таможенной декларации. Обратите внимание: это разные номера.
Номер каждой таможенной декларации теперь следует указывать в отдельной строке.

А с 1 июля 2017 года изменены форма счета-фактуры и правила ее заполнения.

В счете-фактуре необходимо указывать идентификатор государственного контракта, договора,


соглашения, если такие данные есть (новая строка 8). Это предусмотрено Федеральным законом от 3
апреля 2017 года N 56-ФЗ. Соответственно, такая же строка должна быть в УПД (универсальном
передаточном документе) или УКД (универсальном корректировочном документе), так как вычет "входного"
НДС возможен только на основании счета-фактуры, составленного по действующей форме.

Аналогичные изменения внесены в приложения 1 и 2 к Постановлению Правительства РФ от 26


декабря 2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах
по налогу на добавленную стоимость" Постановлением Правительства РФ от 25 мая 2017 года N 625.

Разработан еще один проект изменений в Постановлении N 1137, предусматривающий внесение в


форму счета-фактуры дополнительной графы для указания кода вида товаров. Она предназначена для
заполнения компаниями, которые экспортируют товары в страны ЕАЭС: Белоруссию, Казахстан, Армению и
Киргизию. Также планируется введение двух новых граф в книге продаж:

- "Код вида товара" - для экспортеров в страны ЕАЭС;

- "Регистрационный номер таможенной декларации" - для компаний, находящихся в Особой


экономической зоне Калининградской области.
Также готовятся изменения и в порядке регистрации исправленных счетов-фактур в книге покупок.

Льготы

Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ установил, что с 1 января 2017 года:

- для небанковских организаций освобождены от НДС операции по выдаче поручительств или


гарантий;

- установлена нулевая ставка НДС на услуги по перевозке пассажиров и багажа в пассажирских


поездах дальнего следования на период с 2017 по 2029 год. Если пункт назначения или пункт отправления
расположен за пределами России, железнодорожные перевозки будут подпадать под нулевую ставку НДС,
если они оформлены едиными международными перевозочными документами;

- продлена нулевая ставка НДС до 2019 года для авиаперевозок, если пункт отправления или пункт
назначения расположен в Крыму либо в Севастополе. Для ее подтверждения нужно представить реестр
перевозочных документов с указанием пунктов отправления и назначения, определяющих маршрут
перевозки;

- снижена с 10 до 0 процентов ставка НДС по перевозкам пассажиров и багажа железнодорожным


транспортом внутри России.

С 1 июля 2017 года изменили порядок освобождения от уплаты НДС и применения 10-процентной
ставки при реализации медицинских изделий. Теперь, чтобы применить льготу или 10-процентную
налоговую ставку при реализации медицинских изделий, в налоговую инспекцию необходимо представить
регистрационное удостоверение изделия. Оно должно быть оформлено либо по правилам ЕАЭС, либо по
российскому законодательству. Российские можно применять до 31 декабря 2021 года (Федеральный закон
от 7 марта 2017 г. N 25-ФЗ).

1 октября 2017 года освободили от НДС услуги лизинга важнейших и жизненно необходимых
медицинских изделий с правом их выкупа, наравне с реализацией таких изделий. Также обязательно
должно быть регистрационное удостоверение (Федеральный закон от 18 июля 2017 г. N 161-ФЗ).

С 1 января 2017 года изменен критерий рекламного печатного издания для 10-процентной ставки НДС.
Предельный объем рекламы в периодическом печатном издании увеличили с 40 до 45 процентов площади
номера. Такие издания рекламными не считаются, и НДС при их реализации можно начислять по ставке 10
процентов (Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. N 408-ФЗ).

Также с 1 января 2017 года обновлены перечни детских и продовольственных товаров, облагаемых
НДС по ставке 10%, в связи с введением в действие нового классификатора продукции ОКПД2 и утратой
силы классификатора ОКП (Постановление Правительства РФ от 17 декабря 2016 г. N 1377).

29 марта 2017 года в перечень продовольственных товаров были дополнительно внесены некоторые
товарные позиции (Постановление Правительства РФ от 28 марта 2017 г. N 341).

Возмещение НДС

С 1 января 2017 года допустимый срок действия банковской гарантии, необходимой для возмещения
НДС в заявительном порядке, Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ продлен с 8 до 10
месяцев со дня подачи декларации. То есть срок действия банковской гарантии должен истекать не ранее
чем через 10 месяцев со дня подачи декларации, в которой заявлена сумма НДС к возмещению.

Возмещать НДС в заявительном порядке с 1 июля 2017 года также могут организации, у которых
обязанность по уплате налога обеспечена поручительством российской организации, удовлетворяющей
определенным критериям, заплатить в бюджет сумму налога при полном или частичном отказе в
возмещении.

Восстановление НДС

С 1 июля 2017 года нужно восстанавливать "входной" НДС, ранее принятый к вычету, при получении
на возмещение затрат по оплате товаров, работ или услуг, субсидии, в которую включен НДС, причем не
только из федерального бюджета, но и из региональных и местных бюджетов. Изменения внесены
Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ.

Агентский НДС по электронным услугам

С 1 января 2017 года местом реализации услуг, оказанных через Интернет иностранными компаниями,
признается территория РФ. Следовательно, если иностранная компания оказывает российскому
предприятию услуги через Интернет, такие услуги облагаются НДС. Федеральным законом от 3 июля 2016 г.
N 244-ФЗ внесены изменения в подпункт 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ. Если интернет-
услуги оказываются российским организациям, то иностранная компания не подлежит постановке на учет в
РФ. Налоговыми агентами в этом случае признаются организации-покупатели.

Также налоговыми агентами будут российские посредники, которые на основании договора с


иностранными продавцами ведут расчеты с покупателями электронных услуг.

К электронным услугам относятся реклама в Интернете, предоставление доступа к базам данных,


серверам (хостинг), услуги доступа к мобильным приложениям и др. Российский заказчик должен удержать
НДС по расчетной ставке 18/118 с каждой оплаты (письмо ФНС России от 14 декабря 2016 г. N СД-4-
3/24043@).

НДФЛ

Налоговый период по НДФЛ не зависит от даты регистрации

Федеральный закон от 18 июля 2017 г. N 173-ФЗ определил порядок установления налогового периода
по НДФЛ для новых и реорганизованных компаний. Налоговый период для них не зависит от даты, когда
компанию организовали или ликвидировали.

Если организация начала работу даже в последних числах декабря 2017 года, она должна будет
отчитаться по НДФЛ за 2017 год. Эти правила распространяются и на индивидуальных предпринимателей.

Вычет по страхованию жизни можно получить у работодателя

Социальный вычет по добровольному страхованию жизни можно получить у работодателя с 1 января


2017 года в течение налогового периода. Это установлено Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. N
403-ФЗ.

Этот вычет предоставляется в сумме взносов, которые уплачивались по договорам начиная с 1 января
2015 года, в т.ч. заключенным до указанной даты. Согласно статье 219 НК РФ в редакции до вступления в
силу нового Закона этот вычет налогоплательщик мог получить по окончании налогового периода в
налоговой инспекции на основании налоговой декларации. Или у работодателя, но при условии, что он
удерживал взносы из зарплаты работника и перечислял их за него в страховую компанию. То есть вычет у
работодателя получить было невозможно, если договор страхования жизни заключался без его участия. И
заявить льготу в большинстве случаев можно было только по окончании года.

С 1 января 2017 года этот вычет может быть предоставлен налогоплательщику работодателем до
окончания налогового периода. Для этого нужно обратиться в компанию с письменным заявлением, а до
этого получить в налоговой инспекции уведомление о праве на данный вычет, представив туда документы,
подтверждающие понесенные затраты.

Не облагаемый НДФЛ доход и новый вид социального вычета


Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 251-ФЗ ввел новый вид не облагаемых НДФЛ доходов и новый
вид социальных налоговых вычетов. Они связаны с оплатой независимой оценки квалификации работников,
то есть аттестации сотрудника по профессиональным стандартам.

Если инициатором оценки уровня квалификации работника является работодатель, который ее и


оплачивает, суммы платы за прохождение такой оценки относятся к доходам, не подлежащим
налогообложению у налогоплательщика, то есть лица, прошедшего такую оценку (новый п. 21.1 ст. 217 НК
РФ).

Если же человек прошел оценку квалификации по собственной инициативе и за свой счет, он вправе
получить социальный вычет по НДФЛ в сумме фактически произведенных расходов (новый пп. 6 п. 1 ст. 219
НК РФ).

Новый вид дохода в натуральной форме

О том, что третьим лицам разрешено платить налоги и взносы за других лиц (налоги - уже с 30 ноября
2016 г., взносы - с 1 января 2017 г.), сказано много. Хорошо, что это наконец разрешено. Не очень хорошо,
что уплаченные в бюджет за налогоплательщика деньги третьим лицом возврату не подлежат. Это
дополнение к пункту 1 статьи 45 НК РФ внесено Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ. Это
повлекло и другую поправку - в части 2 Налогового кодекса, цель которой - уточнить, повлияет ли платеж,
произведенный третьим лицом за налогоплательщика, на его налогооблагаемую базу по НДФЛ. Теперь в
пункте 5 статьи 208 НК РФ сказано, что доходы в виде сумм налогов, сборов, страховых взносов, пеней,
штрафов, уплаченных в соответствии со статьей 45 НК РФ за налогоплательщика иным физическим лицом,
облагаемым доходом не признаются. Отсюда вывод: если третьим лицом, уплачивающим налоги за
физическое лицо, выступит организация, то налогооблагаемый доход у физлица, за которое налог был
заплачен, возникнет и ему придется платить с него НДФЛ. Поскольку появляется облагаемый доход,
полученный в натуральной форме.

Новые коды доходов

В справках 2-НДФЛ должны появиться новые коды доходов (проект поправок к Приказу ФНС России от
10 сентября 2015 г. N ММВ-7-11/387@ опубликован на regulation.gov.ru).

Три новых кода доходов по НДФЛ понадобятся большинству компаний:

- 2013 - компенсации за неиспользованный отпуск;

- 2014 - выплаты при увольнении руководителям и главбухам сверх трехмесячного или


шестимесячного заработка;

- 2611 - списанные безнадежные долги.

Код 3021 будет присвоен доходам в виде процента или купона по номинированным в рублях
обращающимся облигациям российских компаний.

Сейчас по этим выплатам ставят код 4800 (иные доходы). Возможно, что с новыми кодами будут
принимать справки за 2017 год.

Код 619 будет применяться, согласно проекту, для обозначения суммы положительного финансового
результата, полученного по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете. Пока для
целей отражения этих сумм можно использовать код 620.

Следите за обновлениями на сайте buhgod.ru.


Налог на имущество организаций

Новая форма декларации по налогу на имущество за 2017 год

За 2017 год организациям нужно будет заполнять новую форму декларации по налогу на имущество.
Одно из существенных изменений - добавление нового раздела 2.1 "Информация об объектах недвижимого
имущества, облагаемых налогом по среднегодовой стоимости". В нем предусмотрены строки для внесения
кадастрового номера, кода ОКОФ, остаточной стоимости объекта недвижимого имущества.

Форма и порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 31 марта 2017 года N ММВ-7-
21/271@, который вступил в силу 13 июня 2017 года.

Льготы по налогу на имущество - по законам субъекта РФ

Федеральным законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ внесено уточнение, что право на установление
льгот по налогу на имущество отдано регионам (п. 25 ст. 381, новая ст. 381.1 НК РФ).

Если регион в 2017 году не издаст закон об освобождении от налогообложения движимого имущества,
принятого на учет в качестве основных средств с 1 января 2013 года, то начиная с 1 января 2018 года эта
льгота на его территории действовать не будет.

Такой же подход к некоторым "освобожденцам" от налога на имущество организаций - в отношении


имущества, расположенного в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря. Эта льгота
также действует в случае принятия соответствующего закона субъекта РФ.

И наконец, льгота, дающая право применять в качестве налоговой базы наименьшую кадастровую
стоимость в отношении "торговой" недвижимости.

Напомним, что в общем случае применять наименьшую кадастровую стоимость недвижимости,


полученной с 1 января 2014 года или с 1 января года, в котором впервые кадастровая стоимость начала
действовать для целей налогообложения, если на 1 января 2014 года кадастровая стоимость отсутствовала
или не применялась, можно с 1 января 2017 года до 1 января 2020 года (ст. 19 Федерального закона от 3
июля 2016 г. N 360-ФЗ).

Законом N 401-ФЗ уточнено, что решение о применении этого правила должно быть принято органом
государственной власти субъекта РФ не позднее 20 декабря 2016 года. Если этого не случилось, то
наименьшую кадастровую стоимость в регионе применять нельзя.

Перечни недвижимости

Изменены правила уплаты налога на имущество с кадастровой стоимости, если сведения об


имуществе не внесли в реестр до 1 января (пп. "е" п. 57 ст. 2 Федерального закона от 30 ноября 2016 г. N
401-ФЗ).

По объектам, которые не включены в региональные перечни до 1 января, платить налог по


кадастровой стоимости нужно только со следующего года. Но с 1 января 2017 года в этом перечне остаются
только административные и нежилые помещения. По жилым помещениям налог, исходя из кадастровой
стоимости, нужно платить независимо от того, когда их включили в перечень.

Пересчет налога на имущество организаций


в результате изменения кадастровой стоимости

Пункт 15 статьи 378.2 НК РФ допускает изменение кадастровой стоимости объекта в случае


выявления технической ошибки в налоговом периоде, когда эта ошибка была выявлена. С 1 января 2017
года изменение кадастровой стоимости возможно при выявлении не только технической ошибки, но и любой
другой, в результате которой кадастровая стоимость была определена ошибочно. И изменять в этом случае
кадастровую стоимость объекта в налоговых целях можно также в налоговом периоде выявления ошибки.

Транспортный налог в 2017 году

Утверждена новая форма декларации по транспортному налогу

Начиная с отчетности за 2017 год отчитываться по транспортному налогу нужно по новой форме,
утвержденной Приказом ФНС России от 5 декабря 2016 г. N ММВ-7-21/668@. Этот срок установлен самим
Приказом, утвердившим форму декларации.

Новый бланк декларации теперь имеет специальные строки, где указываются суммы "платоновской"
платы, на которую можно уменьшить транспортный налог с 1 января 2016 года.

Кроме этого, в разделе 2 декларации появились и другие новые строки:

- "Дата регистрации транспортного средства";

- "Дата прекращения регистрации транспортного средства (снятия с учета)";

- "Год выпуска транспортного средства".

Страховые взносы

Нормативное урегулирование

Изменения по страховым взносам внесены двумя документами.

Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 250-ФЗ (далее - Закон N 250-ФЗ) содержит поправки,
отражающие переход контроля страховых взносов от внебюджетных фондов к налоговым органам.
Предусмотрено, в частности, следующее:

- 1 января 2017 года утратил силу Федеральный закон от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ о страховых
взносах;

- 1 января 2017 года начала действовать новая редакция Федерального закона от 1 апреля 1996 г. N
27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного
страхования" (далее - Закон N 27-ФЗ);

- 1 января 2017 года начала действовать новая редакция Федерального закона от 29 декабря 2006 г. N
255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с
материнством";

- 1 января 2017 года начала действовать новая редакция Федерального закона от 24 июля 1998 г. N
125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ).

Другой документ - Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ (далее - Закон N 243-ФЗ). Он
предусматривает введение с января 2017 года в Налоговый кодекс новой главы 34 "Страховые взносы". Это
статьи с 419-й по 432-ю, где изложены правила начисления и уплаты взносов.

Администрирование страховых взносов

Изменена первая часть НК РФ. С 1 января 2017 года в ней появилась глава 2.1, где указано, что
страховые взносы являются федеральными и обязательными к уплате на всей территории Российской
Федерации. Они устанавливаются и отменяются Налоговым кодексом РФ.

С 2017 года все основные принципы, действующие в отношении налогов, распространены на


страховые взносы. Налоговые инспекции проводят камеральные и выездные проверки, требуют сведения и
документы, подтверждающие льготы и пониженные тарифы (представить их плательщик взносов обязан в
течение 10 дней), сверку расчетов, выдают справки об отсутствии задолженности, взыскивают недоимки,
причем независимо от периода их образования.

Проверка расходов на обязательное соцстрахование осталась за ФСС РФ. Пенсионный фонд


контролирует только персонифицированную отчетность.

Проверки, назначенные в 2017 году и далее, но относящиеся к 2016 году и более ранним периодам,
проводят фонды. Расчеты по взносам за периоды до 2017 года, включая уточненные, нужно подавать в
фонды по старым формам. С ними же и проводить сверки расчетов. При обнаружении нарушений и
недоимок фонды сообщат о них налоговикам, которые и будут принимать соответствующие меры.

Зачет и возврат страхователям переплаты излишне уплаченных страхователем или излишне


взысканных страховых взносов будут осуществляться по правилам статей 78, 79 НК РФ.

Сумма излишне уплаченных страховых взносов подлежит зачету по соответствующему фонду. То есть
переплату "медицинских" взносов зачесть в счет недоимки по пенсионным взносам не разрешено.
Возвращать переплату будут только после погашения имеющейся задолженности по соответствующим
пеням и штрафам. Если излишне уплаченные пенсионные взносы отражены в персонифицированной
отчетности и разнесены по лицевым счетам, налоговики переплату не вернут (новый пункт 6.1 статьи 78 НК
РФ).

Страховые взносы, которые организация должна уплатить в бюджет (кроме взносов "на травматизм"),
может перечислить за нее третье лицо (новый п. 9 ст. 45 НК РФ). Это касается уплаты взносов и за периоды,
начавшиеся до 2017 года. Так же, как и по налогам, уплаченные третьим лицом страховые взносы возврату
ему не подлежат.

Ответственность по взносам

Нарушения в сфере страховых взносов с 1 января 2017 года признаются налоговыми


правонарушениями (см. таблицу). Ответственность по ним установлена Налоговым кодексом.

Норма НК
Состав налогового правонарушения Размер штрафа
РФ

Пункт 1 Непредставление расчета в установленный срок 5% от не уплаченной в срок


статьи 119 суммы взносов, подлежащих
уплате (доплате) на
основании расчета, за каждый
полный или неполный месяц
со дня, установленного для
его представления, но не
более 30% указанной суммы и
не менее 1 000 рублей

Пункт 3 Грубое нарушение правил учета, повлекшее за 20% от суммы неуплаченных


статьи 120 собой занижение базы для исчисления страховых взносов, но не
страховых взносов менее 40 000 рублей

Пункт 1 Неуплата или неполная уплата сумм страховых 20% от неуплаченной суммы
статьи 122 взносов в результате занижения базы для их страховых взносов
исчисления, иного неправильного исчисления
страховых взносов или других неправомерных
действий (бездействия), если такое деяние не
содержит признаков налоговых правонарушений,
предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ

Пункт 3 Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, 40% от неуплаченной суммы


статьи 122 совершенные умышленно страховых взносов

Пункт 1 Непредставление в срок документов и (или) 200 рублей за каждый


статьи 126 иных сведений, предусмотренных налоговым непредставленный документ
законодательством, если такое деяние не
содержит признаков правонарушений,
установленных ст. ст. 119, 129.4 и 129.6, а также
п. п. 1.1 и 1.2 настоящей статьи

Пункт 2 Непредставление в срок сведений о 10 000 рублей


статьи 126 налогоплательщике (плательщике страховых
взносов), отказ лица представить имеющиеся у
него документы, предусмотренные НК РФ, со
сведениями о налогоплательщике (плательщике
страховых взносов) по запросу налогового
органа либо представление документов с
заведомо недостоверными сведениями, если
такое деяние не содержит признаков нарушений,
определенных статьями 126.1 и 135.1 НК РФ

Штраф будет и от ФСС России (административный по статье 15.33 КоАП РФ), если не представить
сведения по:

- больничным пособиям;

- оплате четырех дополнительных дней по уходу за детьми-инвалидами;

- социальному пособию на погребение;

- стоимости услуг на погребение по гарантированному перечню.

Сумма штрафа составит от 300 до 500 руб. (п. 4 ст. 7 Федерального закона от 3 июля 2016 г. N 250-
ФЗ).

Изменения в объекте обложения взносами

Принципиальных изменений в части элементов обложения страховыми взносами не произошло. Как и


прежде, по общему правилу определяют:

- объект обложения - выплаты и вознаграждения, производимые в пользу физических лиц в рамках


трудовых отношений или на основании гражданско-правовых договоров, предметом которых являются
выполнение работ, оказание услуг (ст. 420 НК РФ);

- базу для исчисления страховых взносов. Она определяется по истечении каждого календарного
месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных отдельно в отношении каждого физического
лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за минусом выплат, не подлежащих обложению (ст.
421, 422 НК РФ). Вести учет взносов и перечислять их в бюджет нужно, как и раньше, в рублях и копейках.

Новшество предусмотрено для суточных. До 1 января 2017 года от страховых взносов освобождалась
вся величина суточных, установленная в коллективном договоре или локальном нормативном акте. С 1
января 2017 года не платить взносы можно только с суммы не более 700 рублей для внутрироссийских
командировок и с суммы не более 2 500 рублей для загранкомандировок (п. 2 ст. 422 НК РФ).

Кроме того, облагаемая база для доходов в натуральной форме с 1 января 2017 года определяется по
рыночным ценам по правилам статьи 105.3 НК РФ (по старым правилам - по договорным ценам). НДС из
облагаемой базы не исключается (п. 7 ст. 421 НК РФ).

Расчет по страховым взносам

Форма нового расчета по страховым взносам, который заполняют начиная с отчета за I квартал 2017
года, утверждена Приказом ФНС России от 10 октября 2016 г. N ММВ-7-11/551@. Он заменяет собой формы
РСВ-1, РСВ-2, РВ-3 и "старую" форму 4-ФСС.

Расчет сдают в налоговую инспекцию по месту нахождения плательщика страховых взносов.


Обособленные подразделения, независимо от наличия расчетного счета и отдельного баланса,
начисляющие выплаты физическим лицам, сдают расчеты по месту своего нахождения. Отчет подается не
позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным (расчетным) периодом (п. 7 ст. 431 НК РФ). Компании
и ИП со среднесписочной численностью более 25 человек обязаны представлять расчет в электронной
форме по телекоммуникационным каналам связи. Все прочие плательщики взносов могут отчитываться "на
бумаге" (п. 10 ст. 431 НК РФ).

Новая форма расчета страховых взносов включает только показатели, относящиеся к начислениям
отчетного (расчетного) периода (как в налоговых декларациях). Сведения о перечислениях взносов в
расчете не показывают.

Для контроля расходования средств налоговики передают сведения из единого ежеквартального


расчета территориальному органу ФСС, который проверит правильность заявленных расходов. Если расход
не признан, он сообщает об этом в ИФНС. Затем налоговики выставляют плательщику взносов требование
об уплате. При положительном результате проверки расходы принимаются. При необходимости ФНС зачтет
сумму превышения расходов над взносами или возвратит ее.

Для глав крестьянских (фермерских) хозяйств предусмотрены новые сроки. Сдавать расчеты они
должны не позднее 30 января года, следующего за расчетным периодом. По периодам до 1 января 2017
года последний срок сдачи отчета - последний день февраля.

Справка-расчет для получения средств на выплату пособий

В 2017 году остается право возмещать расходы на выплату пособий по временной


нетрудоспособности из средств ФСС РФ. При превышении расходов над начисленными взносами разницу
разрешено либо зачесть в счет уплаты взносов в следующих периодах, либо запросить у ФСС недостающие
средства.

Минтруд России Приказом от 28 октября 2016 г. N 585н обновил перечень документов, на основании
которых ФСС РФ будет выделять средства работодателям на выплату пособий при обращении по периодам
после 1 января 2017 года. Им понадобятся справка-расчет, письменное заявление и расшифровка расходов
на цели обязательного социального страхования и расходов, осуществляемых за счет межбюджетных
трансфертов из федерального бюджета. Формы этих документов разработаны ФСС РФ (письмо ФСС РФ от
7 декабря 2016 г. N 02-09-11/04-03-27029).

Страховые взносы по обособленным подразделениям

С 1 января 2017 года обособленные подразделения должны сами сдавать расчет по страховым
взносам и платить взносы в бюджет. Условие о наличии баланса и счета упразднено.

Сумма страховых взносов к уплате определяется по старым правилам - исходя из величины базы для
исчисления страховых взносов, относящейся к этому обособленному подразделению. Головная
организация, в состав которой входят обособленные подразделения, платит взносы в сумме, определяемой
как разница между общей суммой страховых взносов, подлежащей уплате организацией в целом, и суммой
страховых взносов, подлежащей уплате по месту нахождения ее обособленных подразделений.

С 1 января 2017 года плательщики страховых взносов обязаны сообщать в ИФНС о наделении
обособленного подразделения, включая филиалы и представительства, полномочиями начислять зарплату,
а также и о лишении их таких полномочий. Сделать это нужно будет в течение одного месяца. Форма
сообщения о наделении обособленного подразделения правом начислять выплаты физлицам утверждена
Приказом ФНС России от 10 января 2017 г. N ММВ-7-14/4@.

В ней указывают сведения об организации (наименование организации, количество обособленных


подразделений, по которым производится сообщение). Сведения об обособленном подразделении
заполняются отдельно по каждому подразделению, в отношении которого подается сообщение: вид
обособленного подразделения, наименование (при наличии) и место нахождения.

Новшество касается только обособленных подразделений, которые наделены полномочиями


выплачивать доходы работникам с 1 января 2017 года. По подразделениям, которые до этой даты
уплачивали взносы и сдавали отчетность, уведомление подавать не нужно.

Отчетность в ПФР

Отчетность в ПФР предусмотрена поправками в Законе N 27-ФЗ.

Увеличили срок сдачи ежемесячной формы СЗВ-М. До 2017 года ее представляли в ПФР не позднее
10-го числа месяца, следующего за отчетным. В 2017 году и далее представлять эту форму необходимо не
позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным (п. 2.2 ст. 11 Закона N 27-ФЗ).

Появился новый ежегодный отчет в ПФР, в котором нужно указывать сведения о стаже. Срок
представления - не позднее 1 марта года, следующего за отчетным (п. 2 ст. 11 Закона N 27-ФЗ).

Постановлением Правления ПФР от 11 января 2017 г. N 3п утверждены новые формы "Сведения о


страховом стаже застрахованных лиц (СЗВ-СТАЖ)" и "Сведения по страхователю, передаваемые в ПФР для
ведения индивидуального (персонифицированного) учета (ОДВ-1)".

Сведения по форме СЗВ-СТАЖ нужно формировать в пакет документов и сопровождать формой ОДВ-
1.

Сведения на 25 человек и более представляются в электронной форме по телекоммуникационным


каналам связи с заверением усиленной квалифицированной подписью. Сведения на меньшее количество
застрахованных лиц можно сдавать в бумажной форме.

За что ПФР будет наказывать в 2017 году

В Федеральный закон от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете


в системе обязательного пенсионного страхования" Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 250-ФЗ были
внесены изменения, которые вступили в силу с 1 января 2017 года. Отдельные поправки связаны с новыми
штрафами для страхователей.

В Законе N 27-ФЗ установлена ответственность в виде штрафа в размере 500 рублей за каждое
застрахованное лицо, за непредставление или ошибки в отчетных формах, подлежащих сдаче в ПФР. С
учетом того что штраф рассчитывают исходя из количества застрахованных, суммы могут получиться
внушительные.

За несоблюдение организацией-страхователем или ИП установленного порядка представления


сведений в форме электронных документов ПФР может оштрафовать их на сумму до 1 000 рублей.
Также в КоАП РФ добавлена новая статья 15.33.2. Согласно этой статье, за нарушение порядка и
сроков представления сведений (документов) персонифицированного учета в органы ПФР должностные
лица организаций-страхователей будут привлекаться к административной ответственности в виде штрафа в
размере от 300 до 500 рублей.

Установлено, что страхователи могут устранять свои ошибки и расхождения, выявленные


специалистами ПФР при камеральной проверке сданной отчетности, в течение 5 рабочих дней. На
протяжении этого времени к ним не будут применяться финансовые санкции, а на шестой день
проверяющие составят акт о выявлении правонарушения и применят штраф. Далее органы ПФР будут
обращаться в суд, чтобы взыскать санкции, если страхователь не уплатит или уплатит их не полностью.

Территориальный орган ПФР может привлечь к ответственности за правонарушение в сфере


персонифицированного учета, только если с даты, когда о нем стало известно, прошло меньше трех лет (ст.
17 Закона N 27-ФЗ).

Определена предельная величина базы страховых взносов


в 2017 году

Постановлением Правительства РФ от 29 ноября 2016 г. N 1255 установлены предельные размеры


базы для начисления страховых взносов, по доходам сверх которых страховые взносы не начисляются:

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с


материнством - 755 000 рублей;

- на обязательное пенсионное страхование - 876 000 рублей.

Предельная база для начисления обязательных взносов на медицинское страхование не установлена.

Разъяснения Минтруда по взносам действуют в 2017 году

Разъяснения Минтруда по страховым взносам, опубликованные до 1 января 2017 года, действуют в


2017 году, несмотря на то что они обосновывались нормами Федерального закона от 24 июля 2009 г. N 212-
ФЗ, утрачивающим силу с этой даты (письмо Минфина России от 16 ноября 2016 г. N 03-04-12/67082).

1 января 2017 года Федеральный закон от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ утратил силу. Регулирует порядок
исчисления и уплаты страховых взносов новая глава 34 Налогового кодекса "Страховые взносы".

В главе 34 Налогового кодекса приведены правила начисления и уплаты взносов, аналогичные


нормам Закона N 212-ФЗ. Так, отмечает Минфин, перечень выплат в пользу физлиц, которые не облагаются
страховыми взносами, не изменился. В Законе N 212-ФЗ ему была посвящена статья 9. Теперь он
содержится в статье 422 НК РФ. В Минфине считают, что разъяснения Минтруда о порядке исчисления и
уплаты обязательных страховых взносов сохранят силу в следующем году и работодатели могут
использовать все его действующие письма в решении вопросов обложения взносами.

Тем не менее различия все же есть. Например, обложение страховыми взносами суточных и доходов,
выплачиваемых в натуральной форме.

Обращаться за разъяснениями по вопросам об обложении тех или иных выплат страховыми взносами
с 1 января 2017 года нужно уже в Минфин РФ.

Взносы "на травматизм"

Начиная с отчетности за I квартал 2017 года расчет по страховым взносам "на травматизм"
представляют по новой форме 4-ФСС, утвержденной Приказом ФСС России от 26 сентября 2016 года N 381
(с отчетности за 9 месяцев 2017 г. - в ред. от 7 июня 2017 г.).

С 1 января 2017 года Постановлением Правительства РФ от 17 июня 2016 г. N 551 в Правила


отнесения видов экономической деятельности к классу профессионального риска (утв. Постановлением
Правительства N 713) внесены поправки. При установлении тарифа по взносам "на травматизм"
работодателям, которые в срок не подтвердили свой основной вид деятельности, тариф устанавливается
исходя из вида деятельности, имеющего наиболее высокий класс профессионального риска, из тех видов
деятельности, которые отражены в отношении этого работодателя в ЕГРЮЛ. Главное, что код ОКВЭД
значится в ЕГРЮЛ, а ведет страхователь такую деятельность или нет - не важно.

Новшества при определении облагаемой базы по страховым взносам не касаются взносов "на
травматизм": суточные освобождаются в полном объеме, а доходы в натуральной форме включаются в базу
по договорным ценам.

Виды санкций за нарушения, связанные со взносами "на травматизм", перечислены в новой редакции
Закона N 125-ФЗ (см. таблицу ниже).

Норма Закона Состав налогового


Размер штрафа
N 125-ФЗ правонарушения

Пункт 1 статьи Нарушение страхователем Штраф в размере 5 000 рублей


26.28 срока регистрации

Пункт 2 статьи Нарушение страхователем Нарушение установленного срока


26.28 срока регистрации регистрации в качестве страхователя у
страховщика более чем на 90 календарных
дней влечет взыскание штрафа в размере
10 000 рублей

Статья 26.29 Неуплата или неполная уплата 20% причитающейся к уплате суммы
сумм страховых взносов страховых взносов, за умышленное
совершение указанных деяний - 40%
причитающейся к уплате суммы страховых
взносов

Пункт 1 статьи Непредставление расчета по 5% суммы страховых взносов, начисленной


26.30 начисленным и уплаченным к уплате за последние три месяца
страховым взносам отчетного (расчетного) периода, за каждый
полный или неполный месяц со дня,
установленного для ее представления, но
не более 30% указанной суммы и не менее
1 000 рублей

Пункт 2 статьи Несоблюдение страхователем 200 рублей


26.30 порядка представления расчета

Статья 26.31 Отказ в представлении или 200 рублей за каждый непредставленный


непредставление страховщику документ
документов, необходимых для
осуществления контроля уплаты
страховых взносов

В январе 2018 года появится новый расчет


по страховым взносам

ФНС России работает над проектом приказа, которым будут внесены изменения в форму и формат
расчета по страховым взносам, а также в порядок его заполнения.
Это проект Приказа ФНС России "О внесении изменений в Приказ ФНС России от 10.10.2016 N ММВ-
7-11/551@ "Об утверждении формы расчета по страховым взносам, порядка его заполнения, а также
формата представления расчета по страховым взносам в электронной форме" (далее - Приказ).

В уведомлении о начале разработки Приказа указано, что будут внесены изменения в отдельные
показатели расчета по страховым взносам. Данная инициатива исходит от налоговой службы и не связана с
изменением законодательства.

Определен круг заинтересованных лиц:

- страхователи - плательщики страховых взносов;

- застрахованные лица в соответствии с действующим законодательством;

- Пенсионный фонд РФ, негосударственные пенсионные фонды.

Указан планируемый срок вступления Приказа в силу - январь 2018 года. Переходный период не
предусмотрен.

Упрощенная система налогообложения

Лимиты

Федеральный закон от 30 ноября 2016 года N 401-ФЗ поднял "доходную" планку для УСН. Компаниям
разрешили переходить на "упрощенку", если их доход по итогам девяти месяцев года, в котором подается
уведомление о переходе, не превышает 112,5 миллиона рублей. То есть перейти на УСН с 2018 года можно,
если доходы за девять месяцев 2017 года в этих пределах.

Организациям, уже применяющим УСН, позволили иметь доход до 150 млн рублей, не опасаясь
потери права на спецрежим, то есть в 2017 году применять УСН можно до тех пор, пока доходы не превысят
150 млн руб.

До 2020 года индексировать предельный доход


на коэффициент-дефлятор не будут

Новые ограничения по доходам применяются с 1 января 2017 года.

Организации для применения "упрощенки" с 2017 года должны были соответствовать другим
критериям: доход за девять месяцев 2016 года должен был быть более 59,805 млн рублей. Его
рассчитывали путем умножения лимита дохода, действующего в 2016 году на момент подачи уведомления о
переходе на УСН (45 млн руб.), на коэффициент-дефлятор, установленный на 2016 год (1,329).

Изменения коснулись еще одного ограничения - по стоимости основных средств. С 2017 года
ограничение по стоимости основных средств увеличится до 150 млн рублей (Федеральный закон от 3 июля
2016 г. N 243-ФЗ).

Уплата налога третьим лицом

Внесены изменения в подпункт 3 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ. С 1 января 2017 года компании и
предприниматели на УСН с объектом "доходы минус расходы" смогут принять к затратам только те налоги и
взносы, которые они уплатили самостоятельно. Если деньги перечислены в бюджет иным лицом, расходами
они станут только в момент погашения задолженности перед лицом, уплатившим налог.

Появился новый вид расходов при УСН


С 1 января 2017 года компания на УСН вправе учесть в расходах стоимость независимой оценки
квалификации работников, которая введена Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 238-ФЗ.

Ее стоимость можно учесть в расходах по налогу при применении УСН (пп. 33 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Такие затраты признаются по тем же правилам, что действуют при учете расходов на независимую оценку
квалификации по налогу на прибыль:

- для проведения независимой оценки квалификации работника требуется его письменное согласие;

- оценка проведена на основании договора об оказании соответствующих услуг в центре оценки


квалификации;

- лицо, прошедшее независимую оценку квалификации, состоит с налогоплательщиком в трудовых


отношениях.

Новые классификаторы

С 1 января 2017 года применяются только новые классификаторы ОКВЭД2 и ОКПД2. Отличительной
особенностью этих классификаторов является то, что в них не предусмотрен отдельный раздел,
касающийся классификации бытовых услуг населению. Правительство РФ распоряжением от 24 ноября
2016 г. N 2496-р установило коды видов экономической деятельности и коды услуг, относящихся к бытовым
услугам. Документ вступил в силу с 1 января 2017 года.

В соответствии со статьей 346.20 Налогового кодекса российские регионы вправе устанавливать


нулевую ставку "упрощенного" налога для впервые зарегистрированных предпринимателей, оказывающих
услуги в производственной и социальной сферах, а также в сфере оказания бытовых услуг населению.
Теперь для этих целей региональные власти могут использовать только новые классификаторы.

Льготы по страховым взносам

Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 243-ФЗ установлено ограничение для применения


льготного тарифа по страховым взносам. Введен подпункт 3 пункта 2 статьи 427 Налогового кодекса.

Чтобы воспользоваться льготой, льготируемая деятельность должна приносить не меньше 70% всех
доходов. С 1 января 2017 года появилось новое ограничение. Чтобы применять пониженный тариф
страховых взносов, доходы за год от всех видов деятельности не должны превышать 79 млн рублей. В то же
время лимит доходов на УСН в 2017 году составляет 150 млн рублей. Получается, что, если компания за год
заработает от 79 до 150 млн рублей, она вправе остаться на УСН, но лишится права на льготный тариф по
взносам с начала года.

Новый штраф

С 1 октября 2017 года плательщиков УСН, которые не принимают к оплате карты "Мир", будут
штрафовать. Они обязаны принимать такие карты к оплате, если их выручка за предшествующий год
превышает 40 млн руб. Штраф за нарушение составит 50 тыс. рублей.

Если выручка "упрощенца" за год меньше 5 млн рублей и нет доступа к Интернету, терминал можно не
устанавливать (Федеральный закон от 1 мая 2017 года N 88-ФЗ).

Прочее

Увеличение МРОТ

Федеральным законом от 19 декабря 2016 г. N 460-ФЗ размер федерального минимального размера


оплаты труда с 1 июля 2017 года увеличен с 7 500 рублей до 7 800 рублей.
Величина МРОТ применяется для регулирования оплаты труда, для расчета различных социальных
пособий и выплат.

Напомним, в каких случаях пособия считают исходя из минимума:

- у сотрудника не было заработка в расчетном периоде;

- заработок в расчете за полный календарный месяц оказался меньше МРОТ;

- страховой стаж работника меньше шести месяцев;

- сотрудник нарушил режим, предписанный врачом.

В последних двух случаях пособие за месяц не может быть больше МРОТ.

Для расчета выплат берут федеральный МРОТ, увеличенный на районный коэффициент.

С 1 июля 2017 года придется пересчитать декретное пособие, если стаж сотрудницы меньше шести
месяцев, а пособие было рассчитано из старого МРОТ (ст. 1 Закона N 460-ФЗ). А минимальное пособие по
уходу за первым ребенком составит 40 процентов от нового МРОТ - 3 120 руб.

Размер пени за неуплату налогов увеличивается в два раза

Закон от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ увеличил ставку пени для организаций.

Согласно новой редакции пункта 4 статьи 75 Налогового кодекса, физические лица и организации
станут рассчитывать пени по-разному. Для предпринимателей сохраняется процентная ставка, равная
одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центробанка.

Для организаций ставка будет зависеть от периода просрочки:

- если период просрочки составляет 30 календарных дней и менее, то процентная ставка составит
1/300 действующей ставки рефинансирования Центробанка;

- если период просрочки превышает 30 календарных дней, то процентная ставка составит 1/300
ставки рефинансирования Центробанка, действовавшей в период просрочки, до 30 календарных дней
включительно + 1/150 ставки рефинансирования Центробанка за остальные дни.

Это норма применяется в отношении недоимки, образовавшейся с 1 октября 2017 года.

Новые классификаторы

С 2017 года введены в действие новые статистические классификаторы (утв. Приказом Росстандарта
от 31 января 2014 г. N 14-ст):

- ОКВЭД 2 ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) "Общероссийский классификатор видов экономической


деятельности";

- ОКПД 2 ОК 034-2014 (КПЕС 2008) "Общероссийский классификатор продукции по видам


экономической деятельности".
Данные классификаторы заменили применявшиеся ранее в налоговых правоотношениях:

- ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1) "Общероссийский классификатор видов экономической деятельности"


(ОКВЭД);

- ОК 002-93 "Общероссийский классификатор услуг населению" (ОКУН);

- ОК 005-93 "Общероссийский классификатор продукции" (ОКП).

Единый порядок определения сроков налогового периода


для юридических лиц и ИП

Федеральным законом от 18 июля 2017 г. N 173-ФЗ внесены изменения в статью 55 Налогового


кодекса, которые вступили в силу 19 августа 2017 года.

Так, если налоговым периодом признается календарный год, то для организаций (а теперь уже и для
ИП), зарегистрированных с 1 января по 30 ноября одного календарного года, первым налоговым периодом
является период со дня госрегистрации по 31 декабря этого календарного года.

Для организаций и ИП, зарегистрированных с 1 декабря по 31 декабря одного календарного года,


первым налоговым периодом является период со дня госрегистрации по 31 декабря календарного года,
следующего за годом госрегистрации. Также поправки устанавливают особенности определения
организациями и ИП первого и последнего налоговых периодов, если уплата налога осуществляется
ежеквартально или ежемесячно.

Если налоговый период - квартал, а организация или ИП созданы менее чем за 10 дней до конца
квартала, то первым налоговым периодом будет считаться период со дня их создания до конца квартала,
следующего за кварталом, в котором проведена постановка на учет.

Для налогов с налоговым периодом в календарный месяц первым налоговым периодом будет
считаться период со дня постановки на учет до конца этого месяца.

А расчетный период по страховым взносам определяется по новым правилам, установленным для


налоговых агентов по НДФЛ. Для них не имеет значения, сколько времени они проработали в календарном
году.

Уголовная ответственность за неуплату страховых взносов

Вступили в силу новые правила привлечения страхователей к ответственности за неуплату взносов.


Теперь компанию могут привлечь к уголовной ответственности за уклонение от уплаты страховых взносов.
Закон распространяется на неуплату по взносам, которая возникла после 10 августа 2017 года (ч. 1 ст. 10 УК
РФ). Привлекать к ответственности за уклонение от страховых взносов в налоговую инспекцию будут по
статьям 198, 199 УК РФ. Крупный и особо крупный размеры останутся такими же, как для уклонения от
налогов. Для компаний это соответственно 5 млн рублей и 15 млн рублей.

Теперь к налоговой недоимке будут прибавлять недоимку по страховым взносам.

За неуплату взносов "на травматизм" начнут наказывать по двум новым статьям - 199.3 и 199.4 УК РФ.
Крупным уклонением компании от взносов "на травматизм" считается недоимка более 2 млн рублей, особо
крупным - 10 млн рублей.

Поправки в УК РФ внесены Федеральным законом от 29 июля 2017 года N 250-ФЗ.


Торговый сбор

Плательщики торгового сбора используют коэффициент-дефлятор в целях корректировки ставки


сбора, определяемой для деятельности по организации розничных рынков (п. 4 ст. 415 НК РФ).

Базовое значение такой ставки - 550 рублей на 1 квадратный метр площади розничного рынка.
Коэффициент-дефлятор для исчисления торгового сбора в 2017 году утвержден в размере 1,237 вместо
прошлогоднего коэффициента - 1,154.

Следовательно, в 2017 году ставка торгового сбора будет равна 680,35 рубля за 1 квадратный метр
площади розничного рынка.

Упростили правила для подотчета

Указанием Банка России от 19 июня 2017 года N 4416-У внесены изменения в Указание Банка России
от 11 марта 2014 года N 3210-У относительно порядка расчетов с подотчетными лицами.

Кроме установления порядка оформления кассовых документов в электронном виде, отменено


требование выдавать подотчетные средства только при отсутствии у подотчетного лица задолженности по
ранее выданным авансам. С 18 августа 2017 года сотруднику можно будет выдать наличные, даже если по
предыдущему авансу он не представил авансовый отчет о расходовании денежных средств.

Кроме этого, стало необязательным заявление работника на выдачу подотчетной суммы. Достаточно
одного распорядительного документа руководителя.

Исключение из ЕГРЮЛ за недостоверные сведения

Добавили критерий, по которому организацию исключат из ЕГРЮЛ. Законом от 28 декабря 2016 г. N


488-ФЗ установлено, что с 1 сентября 2017 года ФНС будет исключать из ЕГРЮЛ организации, данные о
которых содержат недостоверные сведения. Особое внимание будут уделять массовым адресам
регистрации и фиктивным руководителям.

Электронный больничный

С 1 июля 2017 года действуют два формата больничного: на бумажном носителе и в электронном
виде. В соответствии с Федеральным законом от 1 мая 2017 г. N 86-ФЗ медицинские организации всех
регионов вправе оформлять больничные листки в электронном виде.

Электронный лист практически ничем не отличается от бумажного. Это тот же привычный


больничный, только в виде электронного документа. Он подписывается усиленной квалифицированной
электронной подписью.

Выписать электронный больничный могут только медучреждения, подключенные к Медицинской


информационной системе. Чтобы работать с электронными больничными листками, организации
потребуется программное обеспечение и доступ к Интернету.

Если и клиника, и работодатель участвуют в электронном обмене, сотрудник сможет решить, какой
брать бюллетень - бумажный или электронный.

Субъекты малого бизнеса

Федеральным законом от 3 июля 2016 г. N 265-ФЗ установлены критерии, при которых акционерные
общества считаются субъектами малого и среднего предпринимательства. С 10 августа 2017 года Единый
реестр субъектов малого и среднего предпринимательства пополнится сведениями об акционерных
обществах, которые отвечают условиям среднего или малого предприятия по доле участия в капитале.
В ожидании 2018 года

Пока шла работа над книгой, стали известны некоторые нормы, которые касаются следующего года.

Следите за другими изменениями на сайте buhgod.ru.

Временно дополнен перечень необлагаемых доходов

Разрешили не платить налог на прибыль с излишков в виде прав на результаты интеллектуальной


деятельности. Их стоимость можно не учитывать в налоговых доходах, если инвентаризацию проводили в
2018 и 2019 годах. Но в доходах для бухучета эту стоимость учитывать придется.

Пример. Как учесть стоимость патента, выявленного при инвентаризации

В 2018 году организация провела обязательную инвентаризацию активов. Был обнаружен патент,
подтверждающий ее исключительное право на изобретение.

Стоимость патента по оценке независимого оценщика составляет 100 000 руб. Эту стоимость нужно
отразить в доходах для бухучета. В налоговые доходы ее включать не нужно.

Уточнен состав расходов на НИОКР

В расходы на НИОКР разрешено включать не только зарплату сотрудников-разработчиков, но и


соответствующие страховые взносы. Это скажется на порядке расчета прочих расходов на НИОКР,
определяемых по нормативу 75 процентов от расходов на оплату труда. Таких расходов можно будет учесть
больше.

Кроме того, с 2018 по 2020 год к расходам на НИОКР, учитываемые с коэффициентом 1,5, можно
относить затраты на покупку исключительных прав на изобретения, полезные модели, образцы, которые
использовали в исследованиях и разработках.

Эти поправки внесены Федеральным законом от 18 июля 2017 г. N 166-ФЗ.

Нулевая ставка по налогу на прибыль

На период с 1 января 2018 года по 31 декабря 2022 года установлена нулевая ставка по налогу на
прибыль для налогоплательщиков, осуществляющих туристско-рекреационную деятельность на территории
Дальневосточного федерального округа (ДФО), при выполнении ими ряда условий, например:

- иметь в собственности гостиницы и (или) иные средства размещения туристов на территории ДФО;

- доля доходов от осуществления туристско-рекреационной деятельности должна быть не менее 90%


и др.

Перечень льготируемых видов туристско-рекреационной деятельности установит Правительство РФ.


Новшество внесено Федеральным законом от 18 июля 2017 года N 168-ФЗ.

Расширен перечень прочих расходов

В перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включены расходы


налогоплательщика, произведенные на основании договоров о сетевой форме реализации
образовательных программ, заключенных с учебными заведениями.

Это затраты на содержание помещений и оборудования налогоплательщика, используемого для


обучения, оплата труда, стоимость имущества, переданного для обеспечения процесса обучения, и иные
расходы в рамках указанных договоров.
При условии: в налоговом периоде хотя бы один из закончивших обучение должен заключить с
налогоплательщиком трудовой договор на срок не менее 1 года. Эти положения будут действовать с 2018 по
2022 год.

Кроме того, разрешили признавать в налоговом учете расходы на обучение сотрудников не только в
образовательных организациях, но и в научных.

Изменение внесено Федеральным законом от 18 июля 2017 г. N 169-ФЗ.

Уточнение списка необлагаемых доходов

Дополнен список необлагаемых доходов в статье 251 НК РФ. Поправка касается вкладов участников в
имущество общества. Для освобождения от налога на прибыль условие их внесения в целях пополнения
чистых активов больше не требуется.

Взносы "на травматизм"

Тарифы взносов "на травматизм" в 2018 году не изменятся. В 2018 году будут действовать прежние
тарифы взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний - от 0,2% до
8,5%. Всего сохранены 32 тарифа в зависимости от класса профессионального риска. Скидка по взносам
для работодателей в отношении выплат инвалидам также сохранена - они продолжат платить взносы в
размере 60% от общих тарифов.

Проект закона о сохранении ставок подготовлен Минтрудом России.

КАК ПОДГОТОВИТЬСЯ К ОТЧЕТУ

Прежде чем составлять бухгалтерскую отчетность, вам нужно:

- проверить наличие первичных документов;

- провести инвентаризацию активов и обязательств фирмы;

- внести исправления в учет, если в нем были допущены ошибки;

- провести реформацию баланса;

- отразить те или иные операции, которые произошли после 31 декабря 2017 года (события после
отчетной даты).

Первичные документы

Всем известно, что работа бухгалтера связана с огромным количеством бумаг. Это и не удивляет, ведь
каждый факт хозяйственной жизни фирмы оформляют первичным учетным документом. Такое требование
установлено частью 1 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском
учете", который действует с 1 января 2013 года. На основании этих документов бухгалтер делает записи в
учете. Поэтому эти документы и называют первичными: ведь если нет документа - нет и основания для
бухгалтерской проводки.

Имейте в виду: основанием для проводки служит не только документ, но и реальность самого факта
хозяйственной жизни.

В этих целях под мнимыми объектами бухгалтерского учета понимают несуществующие объекты,
отраженные в бухгалтерском учете лишь для вида (в т.ч. неосуществленные расходы, несуществующие
обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни).
Под притворными объектами бухгалтерского учета понимают объекты, отраженные в бухгалтерском
учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в т.ч. притворные сделки).

Использование заведомо подложного документа - деяние уголовно наказуемое. В зависимости от


тяжести преступления оно наказывается (ч. 3 ст. 327 УК РФ):

- штрафом в размере до 80 000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода
осужденного за период до шести месяцев;

- обязательными работами на срок до 480 часов;

- исправительными работами на срок до двух лет;

- арестом на срок до шести месяцев.

Операции, которые оформлены бумагами с признаками подделки, инспектор будет проверять с


пристрастием. Такими признаками считают чаще всего:

- орфографические ошибки;

- дописки текста;

- дорисовывание подписи или печати;

- подтирки и травление текста химическими растворителями;

- следы посторонних чернил;

- смазывание текста или оттиска печати;

- разная бумага в одном многостраничном документе;

- использование факсимиле.

Перечень первичных учетных документов, которые применяются при той или иной сделке,
определяется особенностями конкретной сделки. Вот стандартный перечень первичных документов,
которые применяют фирмы на практике.

1. Договор.

Он регламентирует права и обязанности сторон сделки. Гражданский кодекс разрешает заключать


договоры в устной форме. Для некоторых видов сделок письменная форма договора вообще не нужна.
Например, договор купли-продажи. Он считается заключенным уже с момента выдачи покупателю
кассового, товарного чеков или другого документа, который подтверждает факт оплаты. Однако заключение
письменного договора сможет защитить как продавца, так и покупателя в случае нарушений или взаимных
претензий и т.д. Кроме того, на основании письменного договора проще доказать свою правоту в суде.

2. Счет.
Унифицированной формы счета на оплату нет, поэтому каждая фирма может разработать
собственную форму. Счет, кроме общепринятых данных (реквизиты продавца, наименование покупателя,
номер, дата выставления), может содержать и дополнительную информацию об условиях сделки: сроки и
порядок оплаты и поставки, самовывоза товара, уведомления о предоплате и т.д.

3. Платежные документы.

Платежным документом может быть платежное поручение, платежное требование, кассовый и


товарный чеки, бланк строгой отчетности. Платежное поручение применяется при безналичных расчетах.
Кассовый, товарный чеки или БСО покупатель получает от продавца в момент оплаты наличными.
Платежные документы подтверждают факт оплаты товаров работ или услуг.

4. Товарная накладная.

Применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней


фирмы, оформляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается у продавца (подтверждает отпуск
товаров на сторону), а второй передается покупателю (используется им для оприходования полученных
ценностей). Данные накладной не должны расходиться с данными, которые указаны в счете-фактуре.

5. Акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг).

Акт подтверждает факт, стоимость, сроки выполнения работ (оказания услуг). Он необходим для
подтверждения соответствия выполненных работ условиям договора.

Обязательные реквизиты

В Законе N 402-ФЗ отсутствует требование об обязательном применении унифицированных форм


первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом РФ. Используемые в фирме формы
первичных учетных документов утверждает ее руководитель (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Однако все они
должны содержать обязательные реквизиты:

- наименование документа;

- дата составления документа;

- наименование экономического субъекта, составившего документ;

- содержание факта хозяйственной жизни;

- величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием


единиц измерения;

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и


ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

- подписи этих лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для
идентификации этих лиц.

Обратите внимание: в первичном учетном документе могут быть как натуральный и денежный
измерители одновременно, так и один из них: или натуральный, или денежный (вспомните такие документы,
как, к примеру, табель учета рабочего времени, журналы и документы складского учета и др.). Важное
требование - расшифровка подписей на первичных учетных документах.
Однако самостоятельная разработка форм первичных учетных документов - объемная и трудоемкая
работа. К тому же все унифицированные формы первичных документов уже есть в бухгалтерских
программах. Поэтому ваша фирма может продолжать использовать унифицированные формы первичных
документов уже в добровольном порядке.

Так, Госкомстатом разработаны типовые бланки для учета:

- основных средств и нематериальных активов;

- материалов;

- кассовых операций;

- операций, связанных с оплатой труда;

- результатов инвентаризации.

Кроме того, Госкомстат разработал бланки, учитывающие специфику отдельных отраслей. Так, в
настоящее время утверждены типовые бланки для учета:

- торговых операций (в т.ч. при продаже товаров в кредит и по договорам комиссии);

- операций на предприятиях общественного питания;

- денежных расчетов с населением с применением ККМ;

- капитального строительства и ремонтно-строительных работ;

- работы строительных машин и механизмов;

- операций на автомобильном транспорте;

- сельскохозяйственной продукции и сырья.

В этом случае в учетной политике лучше упомянуть об этом, указав, что в качестве первичных
учетных документов фирма применяет унифицированные формы.

Если фирма применяет унифицированные формы первичных учетных документов, а для какого-то
факта хозяйственной жизни типовой бланк не предусмотрен, вы можете разработать его самостоятельно.
Главное, чтобы он содержал все необходимые обязательные реквизиты.

Поясним на примере.

Пример. Когда нужно разработать свой первичный документ

Фирма закупила товары для дальнейшей перепродажи. Покупка носит разовый характер. Договора с
поставщиком нет. Оплата осуществлена с расчетного счета.

Поставщик вместе с товаром представил только товарный чек. Товарную накладную или
универсальный передаточный документ поставщик оформлять отказался, так как не является
плательщиком НДС.

Форма товарного чека содержит реквизиты:

- наименования продавца и покупателя;

- наименование, количество, стоимость проданных товаров;

- должности и подписи ответственных лиц поставщика и их подписи;

- дата составления документа.

Форма не содержит сведений о должностных лицах фирмы-покупателя и их подписей, поэтому такой


товарный чек не является документом, служащим основанием для принятия товаров к бухгалтерскому
учету. Бухгалтер фирмы-покупателя должен разработать форму первичного документа, который будет
являться основанием для отражения в бухгалтерском учете такого факта хозяйственной жизни, как
получение товаров по товарному чеку, и передать ее руководителю для утверждения приказом по
организации.

В качестве такого документа бухгалтер разработал Акт о приемке товаров, полученных по товарному
чеку. Его форма также содержит все обязательные реквизиты первичного документа, предусмотренные
частью 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ.

Несмотря на то что Закон N 402-ФЗ разрешает разрабатывать и утверждать "свои" первичные учетные
документы, формы первичных документов, которые введены уполномоченными органами на основании
других федеральных законов, по-прежнему обязательны для применения. Изменять их запрещено (письмо
Минфина России от 6 февраля 2015 г. N 07-01-12/4833).

Пример. Изменять форму справки КС-3 нельзя

Приказами Минстроя России от 17 января 2014 г. N 11/пр и от 17 июня 2014 г. N 298/пр предусмотрено
обязательное применение справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3. Поскольку
законодательство в сфере строительства требует оформлять эту справку, то фирмы должны заполнять КС-3
по унифицированной форме. Вносить изменения в бланк справки нельзя.

Формат электронных документов

Закон N 402-ФЗ "уравнивает в правах" бумажные документы и электронные документы, заверенные


электронной цифровой подписью (ч. 5, 6 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Бумажную копию электронного документа
допускается изготавливать только по требованию контрагента, если это предусмотрено договором.

Подписать электронный документ можно простой или усиленной неквалифицированной электронной


подписью (письмо Минфина России от 2 сентября 2014 г. N 03-03-06/1/43920). Но только в случае, если это
не запрещено законом или согласовано участниками электронного документооборота (ч. 2 ст. 6
Федерального закона от 6 апреля 2011 г. N 63-ФЗ).

В электронной форме можно составлять не только первичные документы, которыми фирма


обменивается со своими контрагентами, но и внутренние документы (например, авансовые отчеты,
подписывая их квалифицированной электронной подписью).

Обратите внимание: электронные документы для передачи в налоговые органы по


телекоммуникационным каналам связи должны быть составлены по форматам, установленным ФНС России
(п. 2 ст. 93 НК РФ).
Как пояснили контролеры, использование этих форматов позволит фирмам не распечатывать
дополнительно документы на бумажном носителе при передаче их в инспекцию для подтверждения
расходов. Кроме того, инспекторы отметили, что "единожды переданный по телекоммуникационным
каналам связи такой документ повторно налоговым органом запрашиваться уже никогда не будет".

Письмом от 16 июня 2017 года N ЕД-4-15/11485 ФНС России предупредила, что с 1 июля 2017 года
прекратил действие Приказ ФНС РФ от 21 марта 2012 года N ММВ-7-6/172@, которым было рекомендовано
использовать форматы унифицированных форм первичных документов, в том числе и накладной ТОРГ-12
(Приказ ФНС РФ от 20 мая 2016 года N ММВ-7-15/329@.

ФНС РФ обращает внимание, что в Приказе от 30 ноября 2015 года N ММВ-7-10/551@ имеется
формат аналогичного по назначению ТОРГ-12 первичного учетного документа о передаче товаров при
торговых операциях в электронной форме. Здесь предусмотрена множественность подписи, то есть
возможность формировать подписи лиц, ответственных за оформление факта хозяйственной жизни, так и
лиц, участвующих в проведении сделки (например, лиц, передавших (отпустивших) товар (груз), без
подписания ими документа о передаче товара).

Исправление первичных документов

Нередко складываются ситуации, когда в уже подписанные и отраженные в регистрах бухгалтерского


учета первичные документы необходимо вносить изменения. Закон N 402-ФЗ не содержит положений о
замене "первички" при обнаружении в ней ошибок. Об этом напомнил Минфин России в письме от 22
января 2016 года N 07-01-09/2235.

Чтобы устранить ошибку, необходимо внести исправления в первичный документ (ч. 7 ст. 9 Закона N
402-ФЗ). Исправление в первичном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц,
составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо
иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Аналогичное указание на порядок исправления документов содержится и в Положении по ведению


бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N
34н): "Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные
учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и
подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты
внесения исправлений".

Согласно пункту 4.2 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете,


утвержденного Минфином СССР 29 июля 1983 года N 105, ошибки в первичных документах исправляются
следующим образом: неправильный текст (сумма) зачеркивается, а над ним указывается верный.
Зачеркивание производится одной чертой, чтобы можно было прочесть исправленное. Исправление должно
быть оговорено надписью "Исправлено", подтверждено подписями лиц, подписавших документ, рядом с
исправлением должна быть проставлена дата исправления.

Финансисты отметили, что фирма может самостоятельно разработать способы внесения исправлений
как в бумажные, так и в электронные первичные документы (ч. 2 - 4 ст. 8 Закона N 402-ФЗ, ПБУ 1/2008
"Учетная политика организаций", утв. Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н). В разработке
таких способов можно руководствоваться действующими нормативными правовыми актами, которые
регулируют аналогичные вопросы.

В частности, в Правилах заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (утв.


Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137), прописан порядок внесения исправлений
в счет-фактуру. При разработке способов внесения исправлений в "первичку" фирмы среди прочего могут
также ориентироваться на этот порядок.

Ответственность за нарушения правил оформления


первичных документов
Если вы не оформили необходимый первичный документ и это обнаружилось во время налоговой
проверки, вас могут оштрафовать.

Так, статья 120 Налогового кодекса "отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров
бухгалтерского учета или налогового учета" квалифицирует как "грубое нарушение правил учета доходов,
расходов и объектов налогообложения".

Размер штрафа за такое нарушение - 10 000 рублей. Если же такие нарушения совершены
неоднократно в разных налоговых периодах, штраф возрастает до 30 000 рублей. Если же такое нарушение
повлекло за собой "занижение налоговой базы", штраф составит 20% от суммы неуплаченного налога, но не
менее 40 000 рублей.

Существует и другая опасность. Статья 252 Налогового кодекса в качестве расходов понимает
обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Если же документ, подтверждающий произведенные фирмой затраты (например, акт приемки-сдачи


выполненных работ), не оформлен или составлен с серьезными нарушениями, налоговая инспекция может
не принять такие расходы для целей налогообложения.

В результате с вас взыщут сумму заниженного налога, а также пени.

Кроме того, инспекция может предъявить штраф по статье 122 "Неуплата или неполная уплата сумм
налога (сбора)" Налогового кодекса, которая предусматривает штраф в размере 20% от неуплаченной
суммы налога (сбора), а деяния, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40%.

Однако здесь надо указать на существенный момент: предъявить требования об уплате штрафов за
одно и то же нарушение одновременно по статьям 120 и 122 Налогового кодекса налоговая инспекция не
вправе (определение Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. N 6-О).

Если вы занизили налоговую базу и не уплатили налог из-за грубого нарушения правил учета, вас
оштрафуют по пункту 3 статьи 120. Если вы занизили налоговую базу и не уплатили налог по другой
причине, вас оштрафуют по статье 122.

За те же нарушения мировой судья по инициативе налоговиков может наложить на руководителя или


главного бухгалтера фирмы административный штраф от 5 000 до 10 000 рублей, а за повторное
нарушение - от 10 000 до 20 000 рублей или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет (ст. 15.11
КоАП РФ).

При этом повторным совершением административного правонарушения является совершение


правонарушения в тот период, когда лицо считается подвергнутым административному наказанию за
совершение однородного правонарушения (п. 2 ч. 1 ст. 4.3 КоАП РФ). Этот период длится со дня вступления
в законную силу постановления о назначении административного наказания до истечения одного года со
дня окончания исполнения данного постановления (ст. 4.6 КоАП РФ) (информационное сообщение
Минфина России от 7 апреля 2016 г. N ИС-учет-3).

Обратите внимание: этот штраф налагают только в том случае, если нарушение правил
бухгалтерского или налогового учета привело:

- к занижению сумм налогов и сборов не менее чем на 10% вследствие искажения данных
бухгалтерского учета;

- к искажению любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном


измерении, не менее чем на 10%;
- к регистрации не имевшего места факта хозяйственной жизни либо мнимого или притворного
объекта бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета;

- к ведению счетов бухгалтерского учета вне применяемых регистров бухгалтерского учета;

- к составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности не на основе данных, содержащихся в


регистрах бухгалтерского учета;

- к отсутствию у экономического субъекта первичных учетных документов, и (или) регистров


бухгалтерского учета, и (или) бухгалтерской (финансовой) отчетности, и (или) аудиторского заключения о
бухгалтерской (финансовой) отчетности (в случае если проведение аудита бухгалтерской (финансовой)
отчетности является обязательным) в течение установленных сроков хранения таких документов.

Однако должностные лица освобождаются от административной ответственности за подобные


нарушения, если они:

- подали уточненную налоговую декларацию (расчет) и уплатили недоимку и пени, предусмотренные


статьей 81 Налогового кодекса;

- исправили ошибки в установленном порядке (включая представление пересмотренной бухгалтерской


отчетности) до утверждения бухгалтерской отчетности.

Обратите внимание, что срок давности привлечения к административной ответственности за


нарушение законодательства о бухгалтерском учете составляет два года со дня совершения
административного правонарушения (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ).

Некоторые юристы считают, что такие действия налоговиков неправомерны, поскольку позволяют
повторно привлекать к ответственности за одно и то же правонарушение.

К сожалению, это не так. Дело в том, что за грубые нарушения в оформлении документов по статье
120 Налогового кодекса к ответственности привлекается фирма, а по пункту 15.11 Кодекса РФ об
административных правонарушениях - ее должностные лица.

Такую ситуацию прямо допускает пункт 4 статьи 108 Налогового кодекса, согласно которому
"привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает
ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной
ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации".

Хранение бухгалтерских документов

Ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются


руководителем экономического субъекта (ст. 7 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском
учете").

По общему правилу обработанные первичные документы, которые относятся к определенному


учетному регистру (например, кассовые, банковские документы), подшивают в отдельные папки в
хронологическом порядке.

Хранить документы, поступающие в бухгалтерскую службу, создаваемые и накапливаемые в ней,


имеющие различное целевое назначение, нужно в соответствии с нормами статьи 29 Закона N 402-ФЗ.

Вот эти нормы.


1. Первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая)
отчетность, аудиторские заключения о ней подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков,
устанавливаемых в соответствии с правилами фирмы государственного архивного дела, но не менее пяти
лет после отчетного года.

2. Документы учетной политики, стандарты экономического субъекта, другие документы, связанные с


организацией и ведением бухгалтерского учета, в том числе средства, обеспечивающие воспроизведение
электронных документов, а также проверку подлинности электронной подписи, подлежат хранению
экономическим субъектом не менее пяти лет после года, в котором они использовались для составления
бухгалтерской (финансовой) отчетности в последний раз.

3. Экономический субъект должен обеспечить безопасные условия хранения документов


бухгалтерского учета и их защиту от изменений.

4. При смене руководителя фирмы должна обеспечиваться передача документов бухгалтерского


учета. Порядок передачи документов бухгалтерского учета определяется фирмой самостоятельно.

Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерские отчеты и балансы до передачи их в архив


должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрывающихся шкафах под
ответственностью лиц, уполномоченных главным бухгалтером.

Бланки строгой отчетности должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных
помещениях, позволяющих обеспечить их сохранность.

Кассовые ордера, авансовые отчеты, выписки банка с относящимися к ним документами должны быть
подобраны в хронологическом порядке и переплетены.

Отдельные виды документов (наряды на работу, сменные рапорты) могут храниться


непереплетенными, но подшитыми в папках во избежание их утери или злоупотреблений.

Сохранность первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов,


оформление и передачу их в архив обеспечивает главный бухгалтер фирмы.

В зависимости от срока хранения документов различают виды хранения:

- текущее (временное);

- архивное.

Текущее (временное) хранение означает, что документы исполнены, но в определенных


обстоятельствах они снова могут понадобиться для изучения, уточнения или повторного рассмотрения.
Хранение документов, снятых с текущего учета, именуют архивным.

Инвентаризация

Согласно Закону от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ (ст. 11), обязательное проведение инвентаризации
устанавливается федеральными и отраслевыми стандартами.

До утверждения таких стандартов применяются правила ведения бухгалтерского учета, утвержденные


Минфином России до 1 января 2013 года (п. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ). Инвентаризация относится к
правилам бухгалтерского учета (разд. II Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н). Поэтому при проведении
инвентаризации нужно по-прежнему руководствоваться пунктами 26 - 28 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Но в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ.

Одна из задач инвентаризации - удостовериться, что статьи баланса соответствуют определению


активов, приведенному в пункте 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России
(одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским
советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 г.).

Инвентаризации подлежит не имущество, а активы, то есть хозяйственные средства, контроль над


которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и
которые должны принести ей экономические выгоды в будущем (п. 7.2 Концепции).

Активом признается не всякое имущество. В этой связи предстоит списать те основные средства,
которые не способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (п. 29 ПБУ 6/01,
письмо Минфина России от 13 июня 2013 г. N 03-05-05-01/21929). Одновременно такие объекты приходуют в
качестве материалов по цене возможной продажи (например, металлолома). Скорректировать стоимость
других дебетовых остатков позволят пассивные счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных
ценностей", 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений", 63 "Резервы по сомнительным долгам".
Наконец, нужно убедиться, что числящиеся в учете расходы будущих периодов удовлетворяют критериям
признания активов.

Статьи капитала инвентаризации не подлежат (п. 1 ст. 11 Закона N 402-ФЗ).

Инвентаризация материальных ценностей - это сверка того, что отражено в регистрах бухгалтерского
учета, с тем, что фактически находится в офисе, на складе и т.д., включая обособленные подразделения
фирмы.

Инвентаризация обязательств - это сверка задолженностей, которые отражены в бухгалтерском учете,


с данными договоров, актов сдачи-приемки, налоговыми декларациями и т.д.

Прежде всего оформите приказ руководителя о проведении инвентаризации. Затем зарегистрируйте


его в журнале. Для этих документов предусмотрены специальные унифицированные формы - N ИНВ-22 и N
ИНВ-23. Создайте инвентаризационную комиссию.

Членами комиссии могут быть работники администрации, бухгалтерской службы и другие


специалисты, которые способны оценить состояние активов и обязательств фирмы.

В приказе укажите, какие именно активы и обязательства будет инвентаризировать комиссия. Образец
такого приказа приведен на следующей странице.

Унифицированная форма N ИНВ-22


Утверждена Постановлением Госкомстата
России от 18.08.1998 N 88

┌────────┐
│ Код │
├────────┤
Форма по ОКУД │ 0317018│
ООО "Агрегат" ├────────┤
------------------------------------------------ по ОКПО │40062011│
организация ├────────┤
Склад материально-производственных ценностей N 2 │ │
-------------------------------------------------------- └────────┘
структурное подразделение

┌─────────┬───────────┐
│ Номер │ Дата │
│документа│составления│
├─────────┼───────────┤
│ 3 │ 05.12.2017│
ПРИКАЗ └─────────┴───────────┘
(ПОСТАНОВЛЕНИЕ, РАСПОРЯЖЕНИЕ)
О ПРОВЕДЕНИИ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ

основных средств
Для проведения инвентаризации --------------------------------
__________________________________________________________________
назначается рабочая инвентаризационная комиссия в составе:
Директор Аксаков Андрей Николаевич
Председатель комиссии --------- ----------------------------------
должность фамилия, имя, отчество
Технический
директор Михеев Игорь Викторович
Члены комиссии: --------- ----------------------------------
должность фамилия, имя, отчество
Начальник
цеха N 3 Долгополов Иван Петрович
--------- ----------------------------------
должность фамилия, имя, отчество
- -
--------- ----------------------------------
должность фамилия, имя, отчество
основные средства, находящиеся в цехе
Инвентаризации подлежит --------------------------------------
наименование имущества, обязательства
N 2
------------------------------------------------------------------
6 декабря 2017
К инвентаризации приступить "--" ---------- ---- г.
9 декабря 2017
и окончить "--" ---------- ---- г.
инвентаризация перед составлением
Причина инвентаризации ---------------------------------------
контрольная проверка, смена материально
годовой бухгалтерской отчетности
------------------------------------------------------------------
ответственных лиц, переоценка и т.д.
__________________________________________________________________
Материалы по инвентаризации сдать в бухгалтерию
__________________________________________________________________
12 декабря 2017
не позднее "--" --------- ---- г.
Директор Аксаков Аксаков А.Н.
Руководитель --------- ------- -------------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Перед началом инвентаризации бухгалтер должен представить комиссии данные бухгалтерского


учета, в которых зафиксированы перечень и стоимость активов и обязательств фирмы.

В регистрах учета должны быть следующие записи:

- дата и наименование той или иной хозяйственной операции;

- ее сумма;
- остатки по счетам бухгалтерского учета на дату начала инвентаризации.

Руководитель инвентаризационной комиссии обязан завизировать приходные и расходные документы


и сделать в них запись "до инвентаризации на (дата)".

На основании названных документов комиссия определяет стоимость активов и обязательств фирмы к


началу инвентаризации. Эти данные заносят в инвентаризационные описи и акты (графа "По данным
бухгалтерского учета").

Инвентаризационная опись (акт) - это документ, в котором отражают результаты инвентаризации. Для
каждого вида активов и обязательств оформляют свою форму.

Например, при инвентаризации наличных денег заполняют акт по форме N ИНВ-15, товаров или
материалов - опись по форме N ИНВ-3 и т.д.

Инвентаризацию имущества проводят с участием материально ответственных лиц (кладовщиков,


кассиров и т.д.). С этих работников берут расписки о том, что поступившие ценности оприходованы,
отпущенные - списаны, а все первичные документы по ним сданы в бухгалтерию.

Опись подписывают все члены комиссии и работники, ответственные за сохранность имущества. Если
в документе не будет хотя бы одной необходимой подписи, результаты инвентаризации могут признать
недействительными. Опись хранят в архиве фирмы не менее пяти лет.

Как провести инвентаризацию

Фактическое наличие находящихся в организации товарно-материальных ценностей при


инвентаризации проверяют путем подсчета, взвешивания, обмера. Для этого членов комиссии необходимо
обеспечить помощниками для взвешивания и перемещения предметов, а также необходимыми
механизмами (весами, контрольно-измерительными приборами и т.п.).

Если инвентаризацию проводят в течение нескольких дней, то складские помещения после ухода
комиссии каждый раз опечатывают. Основная задача инвентаризации - выяснить, совпадают ли данные
бухгалтерского учета с фактическим наличием объектов бухгалтерского учета. А ее цель - обеспечить
достоверность данных отчетности.

Внимание! Проверить нужно не только имущество, которое принадлежит фирме. Инвентаризации


также подлежат ценности, учтенные на забалансовых счетах, прав собственности на которые у фирмы нет
(например: арендованные основные средства; товары, полученные на ответственное хранение; материалы,
принятые в переработку).

Дату инвентаризации определяет руководитель фирмы по согласованию с бухгалтером.

Инвентаризацию проводят в период с 1 октября по 31 декабря отчетного года. К назначенной дате


бухгалтер должен успеть подготовить документы для инвентаризационной комиссии.

Инвентаризацию основных средств разрешено проводить один раз в три года, а библиотечных фондов
- один раз в пять лет.

Торговые фирмы проверяют наличие на своих складах товаров, как правило, не реже раза в квартал.
Внезапную проверку кассы рекомендуется делать с такой же периодичностью.

Как сверить наличие основных средств

До начала инвентаризации надо проверить:


- заполнены ли инвентарные карточки, книги и описи;

- имеется ли техническая документация на основные средства;

- есть ли документы на сданные либо взятые в аренду основные средства.

Если этих документов нет, необходимо их срочно оформить или восстановить.

В ходе ревизии комиссия должна осмотреть объекты и внести в описи их полные наименования,
назначение, инвентарные номера, основные эксплуатационные и технические показатели.

При инвентаризации объектов недвижимости убедитесь, что в фирме есть документы,


подтверждающие право собственности на них.

Если в ходе инвентаризации комиссия обнаружит объект основных средств, который не учтен в
бухгалтерских документах, то в описи надо сделать запись о его наименовании, технических
характеристиках и материалах, из которых он изготовлен.

Такие объекты надо оценить по рыночным ценам. В дальнейшем эта стоимость амортизируется в
полном объеме.

Внимание! Выявленные движимые основные средства, относящиеся к первой и второй


амортизационным группам, налогом на имущество не облагаются (пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ).

Сведения об оценке и степени износа объекта оформите актами.

Всю информацию по основным средствам инвентаризационная комиссия записывает в опись (форма


N ИНВ-1). Объекты внесите в описи в соответствии с их прямым назначением.

Если основное средство было реконструировано, модернизировано или переоборудовано, после чего
изменилось его назначение, - внесите объект в опись в соответствии с новым назначением.

Если у вас есть группа однотипных объектов (станки, инструмент, хозяйственный инвентарь и т.д.),
которая записана в карточку группового учета, в описи приведите наименование этой группы и укажите
количество предметов в ней.

Машины, оборудование и транспортные средства, наоборот, занесите в описи индивидуально, указав


их заводские номера (по техпаспорту изготовителя), год выпуска, назначение, мощность и т.д.

Инвентаризацию основных средств, которые в период ее проведения находятся вне фирмы


(например, все виды транспорта, находящиеся в рейсе или на капитальном ремонте), проводят до момента
их временного выбытия.

Если обнаружены основные средства, которые пришли в негодность, и их нельзя восстановить,


составьте на них отдельную опись. В ней укажите время ввода объекта в эксплуатацию и причины, которые
привели его в негодность (порча, полный износ и т.д.).

По основным средствам производственного и непроизводственного назначения составьте отдельные


описи.

Кроме того, отдельно оформите опись по не принадлежащим фирме (арендованным) основным


средствам. В ней сделайте ссылки на документы, на основании которых эти основные средства находятся у
вас.

Обратите внимание: проводить инвентаризацию переданного в аренду имущества должен как


арендодатель (основного средства, числящегося на его балансе), так и арендатор (имущества, не
принадлежащего ему, но числящегося в бухгалтерском учете на забалансовом счете).

Опись может быть оформлена так, как показано на следующей странице.

Унифицированная форма N ИНВ-1

┌──────────┐
│ Код │
├──────────┤
Форма по ОКУД │ 0317001 │
ООО "Агрегат" ├──────────┤
------------------------------------------------ по ОКПО │ 40062011 │
организация ├──────────┤
Цех N 2 │ │
-------------------------------------------------------- │ - │
структурное подразделение ├──────────┤
Вид деятельности │ 25.11 │
┌──────┼──────────┤
Основание для проведения приказ, -постановление,│номер │ 3 │
инвентаризации: распоряжение- │ │ │
────────────────────────┼──────┼──────────┤
ненужное зачеркнуть │дата │02.12.2017│
└──────┼──────────┤
Дата начала инвентаризации │05.12.2017│
├──────────┤
Дата окончания инвентаризации │09.12.2017│
├──────────┤
Вид операции │ - │
└──────────┘

┌─────────┬───────────┐
│ Номер │ Дата │
│документа│составления│
├─────────┼───────────┤
│ 3 │ 09.12.2017│
ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ └─────────┴───────────┘
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

станки фрезерные
Основные средства ------------------------------------------------
в собственности ООО "Агрегат"
находящиеся ------------------------------------------------------
в собственности организации, на ответственном
хранении, в т.ч. арендованные

Московская обл., г. Красногорск, Успенская ул.,


д. 1
Местонахождение --------------------------------------------------
-
Арендодатель <*> -------------------------------------------------
РАСПИСКА

К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные


документы на основные средства сданы в бухгалтерию и все основные
средства, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы,
а выбывшие списаны в расход.

Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность основных средств:


Мастер Антонова Антонова Г.М.
--------- ------- ----------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
--------- ------- ----------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
--------- ------- ----------------------
должность подпись расшифровка подписи

--------------------------------
<*> Заполняется по основным средствам, полученным по договору
аренды.

2-я страница формы N ИНВ-1

Фактическое По данным
Номер
наличие бухгалтерского учета
Документ, подтверждающий
Год
Наименование, принятие объекта на
Номер выпуска
назначение и ответственное хранение паспор
по (построй
краткая (аренду) та
порядк ки,
характеристика инвент заводс (докум
у приобрет количе
объекта арный кой ента о стоимость,
ения) ство, количе
регист руб. коп. стоимость,
наименов номе шт. ство,
дата рации) руб. коп.
ание р шт.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

1 Вертикально- Акт о 02.03.2012 148 2012 12/1 142-02 - 2 153 140,00 2 153 140,00
фрезерный приемке-
станок MMT- передаче
48SP: групп
предназначен объектов
для обработки основных
деталей из средств
различного
материала и для
ответственного
сверления.
Габариты: 880x7
x1 160. Вес, кг:
380.
Максимальный
диаметр
сверления: 45
мм.
Потребляемая
мощность: 1 500
Вт/400 В

Итого 2 153 140,00 2 153 140,00


Итого по странице:
Один
а) количество порядковых номеров -----------------------------
прописью
Две
б) общее количество единиц фактически ------------------------
прописью
Сто пятьдесят три тысячи сто сорок
в) на сумму фактически ---------------------------------------
прописью
00
________________________________________________ руб. ------- коп.

3-я страница формы N ИНВ-1

Итого по описи:
Один
а) количество порядковых номеров -----------------------------
прописью
Две
б) общее количество единиц фактически ------------------------
прописью
Сто пятьдесят три тысячи сто сорок
в) на сумму фактически ---------------------------------------
прописью
00
________________________________________________ руб. ------- коп.

Все подсчеты итогов по строкам, страницам и в целом по


инвентаризационной описи основных средств проверены.

Директор Аксаков Аксаков А.Н.


Председатель комиссии --------- ------- --------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Технический
директор Михеев Михеев И.В.
Члены комиссии: ----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи
Начальник
цеха N 3 Долгополов Долгополов И.П.
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Все основные средства, поименованные в настоящей


1 1
инвентаризационной описи с N ------------ по N -----------,
комиссией проверены в натуре в моем (нашем) присутствии и внесены
в опись, в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не
имею (не имеем). Основные средства, перечисленные в описи,
находятся на моем (нашем) ответственном хранении.

Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность основных средств:


Мастер Антонова Антонова Г.М.
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи

09 декабря 2017
"--" ------------- ---- г.

Указанные в настоящей описи данные и расчеты проверил


Бухгалтер Серова Серова В.И.
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи

09 декабря 2017
"--" -------------- ---- г.

Как сверить наличие материально-производственных запасов

Данные о товарах, материалах, полуфабрикатах и готовой продукции отражают в описи по форме N


ИНВ-3. Там указывают их виды, группы, артикулы и сорта. Все ценности в присутствии членов комиссии
пересчитывают, перемеривают, перевешивают. Опись составляют в двух экземплярах:

- один экземпляр передают в бухгалтерию для составления сличительной ведомости;

- второй экземпляр остается у лица, ответственного за сохранность ценностей.

В графе "Товарно-материальные ценности" описи (столбец "Код (номенклатурный номер)") указывают


номенклатурный номер товарно-материальных ценностей. Чтобы заполнить эту графу, вы можете
воспользоваться Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг
(ОК 004-93) или разработать собственные кодировки.

В графе "Единица измерения" проставьте данные из Общероссийского классификатора единиц


измерения ОК 015-94, принятого Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 366.

Внимание! Товарно-материальные ценности, поступающие в фирму в период инвентаризации,


кладовщики приходуют в присутствии комиссии по реестру или товарному отчету уже после
инвентаризации. Данные о них заносят в отдельную опись "Товарно-материальные ценности, поступившие
во время инвентаризации".

Отпущенные в период ревизии ценности также отражают в отдельной описи "Товарно-материальные


ценности, отпущенные в период инвентаризации". В расходных документах председатель комиссии делает
соответствующую отметку и ставит свою подпись.

К ценностям, которые содержат драгоценные металлы или камни, должен быть приложен
специальный паспорт. Его номер указывают в графе "Номер" (графа "Паспорт").

По отгруженным товарам, которые не находятся на складе фирмы, оформите отдельную опись.


Сделайте в ней записи о покупателях, наименовании товаров, их стоимости и дате отгрузки.

В описи, которая заполнена не до конца, обычно ставят прочерк в виде латинской буквы Z. Это
делают, чтобы нельзя было дописать туда что-либо после окончания инвентаризации. С этой же целью
внизу описи проставляют количество порядковых номеров на каждой странице и общее количество единиц
ценностей. Опись может быть оформлена так, как показано на следующих страницах.

Унифицированная форма N ИНВ-3

┌──────────┐
│ Код │
├──────────┤
Форма по ОКУД │ 0317004 │
ООО "Агрегат" ├──────────┤
------------------------------------------------ по ОКПО │ 40062011 │
организация ├──────────┤
Склад материально-производственных ценностей N 2 │ │
-------------------------------------------------------- │ - │
структурное подразделение ├──────────┤
Вид деятельности │ 25.11 │
┌──────┼──────────┤
Основание для проведения приказ, -постановление, │номер │ 14 │
инвентаризации: распоряжение- │ │ │
────────────────────────┼──────┼──────────┤
ненужное зачеркнуть │дата │12.12.2017│
└──────┼──────────┤
Дата начала инвентаризации │13.12.2017│
├──────────┤
Дата окончания инвентаризации │14.12.2017│
├──────────┤
Вид операции │ 85 │
└──────────┘

┌─────────┬───────────┐
│ Номер │ Дата │
│документа│составления│
├─────────┼───────────┤
│ 9 │ 14.12.2017│
ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ └─────────┴───────────┘
ТОВАРНО-МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ

трубы
-----------------------------------------------------------------,
вид товарно-материальных ценностей
в собственности ООО "Агрегат"
находящиеся ------------------------------------------------------
в собственности организации, полученные для переработки

РАСПИСКА

К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные


документы на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию и
все товарно-материальные ценности, поступившие на мою (нашу)
ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Кладовщик Миронова Миронова О.С.


Материально ответственное(ые) -------- ------- -------------------
лицо(а): должность подпись расшифровка подписи
- - -
-------- ------- -------------------
должность подпись расшифровка подписи

Произведено снятие фактических остатков ценностей по состоянию на


14 декабря 2017
"--" ------------- ---- г.

2-я и 3-я страницы формы N ИНВ-3


Единица Номер
Товарно-материальные По данным
измерения Фактическое наличие
ценности бухгалтерского учета
Номер Счет,
по субсчет Цена, руб.
порядк код коп. инвент паспор
наименование, код по наимено
у (номенклату арный та количе сумма, руб. количе сумма, руб.
характеристика ОКЕИ вание
рный ство коп. ство коп.
(вид, сорт, группа)
номер)

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

Трубы
1 10-110 1001692 018 пог. м 1 000,00 - - 390 390 000,00 390 390 000,00
металлические

2 10-113 Трубы титановые 1001678 018 пог. м 2 500,00 - - 100 250 000,00 100 250 000,00

Итого 490 640 000,00 490 640 000,00

Итого по странице:
Два
а) количество порядковых номеров -----------------------------
прописью
Четыреста девяносто
б) общее количество единиц фактически ------------------------
прописью
Шестьсот сорок тысяч
в) на сумму фактически ---------------------------------------
прописью
00
________________________________________________ руб. ------- коп.

По данному образцу печатать вкладной лист в формате 2А4 с


надписью "Вкладной лист к форме N ИНВ-3".

4-я страница формы N ИНВ-3


Итого по описи:
Два
а) количество порядковых номеров -----------------------------
прописью
Четыреста девяносто
б) общее количество единиц фактически ------------------------
прописью
Шестьсот сорок тысяч
в) на сумму фактически ---------------------------------------
прописью
00
________________________________________________ руб. ------- коп.

Все цены, подсчеты итогов по строкам, страницам и в целом по


инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей проверены.

Директор Антонов Антонов А.Н.


Председатель комиссии --------- ------- --------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Технический
директор Михеев Михеев И.В.
Члены комиссии: ----------- ---------- ---------------------------
должность подпись расшифровка подписи
Начальник
цеха N 3 Долгополов Долгополов И.П.
----------- ---------- ---------------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
----------- ---------- ---------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Все товарно-материальные ценности, поименованные в настоящей


1 2
инвентаризационной описи с N ------------ по N -----------,
комиссией проверены в натуре в моем (нашем) присутствии и внесены
в опись, в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не
имею (не имеем). Товарно-материальные ценности, перечисленные в
описи, находятся на моем (нашем) ответственном хранении.

Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность товарно-материальных


ценностей:
Кладовщик Миронова Миронова О.С.
----------- -------- -----------------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
----------- -------- -----------------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
----------- -------- -----------------------------
должность подпись расшифровка подписи

14 декабря 2017
"--" ------------- ---- г.

Указанные в настоящей описи данные и расчеты проверил


Бухгалтер Соколова Соколова И.Л.
----------- -------- -----------------------------
должность подпись расшифровка подписи

15 декабря 2017
"--" -------------- ---- г.

Как сверить наличность в кассе и денежные документы

В процессе инвентаризации комиссия пересчитывает деньги в кассе и сверяет полученную сумму с


остатком на конец дня в кассовой книге.

Помимо денег комиссия должна проверить сохранность денежных документов: почтовых марок,
путевок в дома отдыха и санатории, авиабилетов и т.д. Ценные бумаги и бланки строгой отчетности нужно
проверять по видам бланков и с учетом их начальных и конечных номеров.

К денежным документам относятся оформленные векселя или облигации вашей фирмы,


предназначенные к выдаче. В кассах часто хранят и документарные ценные бумаги третьих лиц (векселя,
облигации), но денежными документами они не являются. Что касается акций, то эти ценные бумаги
документарной формы не имеют.

При инвентаризации используют типовые бланки по формам N ИНВ-15 "Акт инвентаризации наличных
денежных средств" и N ИНВ-16 "Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой
отчетности". В акте комиссия указывает, сколько наличных денег, ценностей и других документов (марок,
путевок, авиабилетов) находилось в кассе в момент проведения ревизии. Главный бухгалтер фирмы
указывает в акте стоимость ценностей в кассе по данным бухгалтерского учета. Здесь же указывают номера
последних на дату ревизии приходного и расходного кассовых ордеров. Оборотную сторону акта заполняют,
если во время ревизии комиссия обнаружила недостачу или излишки ценностей. Строку "Объяснение
причин излишков и недостач" заполняет работник, ответственный за сохранность ценностей (кассир).

Если в результате инвентаризации была выявлена недостача, руководитель может принять одно из
решений:

- удержать сумму недостачи с материально ответственного лица;

- списать недостачу за счет средств организации (если в недостаче нет вины кассира или если
руководитель отказался от взыскания недостачи с кассира).

Решение руководителя фиксируют на оборотной стороне акта.

Иногда кассиры или руководители фирмы хранят в кассе свои личные сбережения или другие
ценности. В таких случаях имейте в виду: не только недостача, но и излишек денег является нарушением
порядка ведения кассовых операций. Такие излишки, выявленные при инвентаризации, должны быть
изъяты комиссией и оприходованы.

Акт может быть оформлен так, как показано на следующей странице.

Унифицированная форма N ИНВ-15

┌──────────┐
│ Код │
├──────────┤
Форма по ОКУД │ 0317013 │
ООО "Агрегат" ├──────────┤
------------------------------------------------ по ОКПО │ 40062011 │
организация ├──────────┤
- │ - │
-------------------------------------------------------- │ │
структурное подразделение ├──────────┤
________________________________________________________ │ │
├──────────┤
Вид деятельности │ 25.11 │
┌──────┼──────────┤
Основание для проведения приказ, -постановление, │номер │ 37 │
инвентаризации: распоряжение- │ │ │
────────────────────────┼──────┼──────────┤
ненужное зачеркнуть │дата │29.12.2017│
└──────┼──────────┤
Вид операции │ 12 │
└──────────┘

┌─────────┬───────────┬──────┐
│ Номер │ Дата │ │
│документа│составления│ │
├─────────┼───────────┼──────┤
АКТ │ 14 │ 29.12.2017│ │
ИНВЕНТАРИЗАЦИИ НАЛИЧНЫХ └─────────┴───────────┴──────┘
ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ, НАХОДЯЩИХСЯ ПО СОСТОЯНИЮ
29 декабря 2017
НА "--" ------------ Г.

РАСПИСКА

К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные


документы на денежные средства сданы в бухгалтерию и все денежные
средства, разные ценности и документы, поступившие на мою
ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Материально ответственное лицо:
Кассир Петрова Петрова В.И.
---------------- -------------- ----------------------
должность подпись расшифровка подписи

Акт составлен комиссией, которая установила следующее:


7 560 20
1) наличных денег ----------- руб. ---- коп.
- -
2) марок ----------- руб. ---- коп.
- -
3) ценных бумаг ----------- руб. ---- коп.
- -
4) ----------- руб. ---- коп.
- -
5) ----------- руб. ---- коп.
7 560 20
Итого фактическое наличие на сумму ------------ руб. ---- коп.
цифрами
Семь тысяч пятьсот шестьдесят
------------------------------------------------------------------
прописью
двадцать
_______________________________________________ руб. -------- коп.
7 560 20
По учетным данным на сумму -------------------- руб. ---- коп.
цифрами
Семь тысяч пятьсот шестьдесят
------------------------------------------------------------------
прописью
двадцать
_______________________________________________ руб. -------- коп.
- -
Результаты инвентаризации: излишек ------------ руб. ---- коп.
- -
недостача ---------- руб. ---- коп.

83
Последние номера кассовых ордеров: приходного N -------------,
174
расходного N --------------

Директор Аксаков Аксаков А.Н.


Председатель комиссии --------- --------- --------------------
должность подпись расшифровка подписи

Бухгалтер Симонова Симонова А.Ю.


Члены комиссии: --------- --------- --------------------
должность подпись расшифровка подписи
Зав.
складом Горбунков Горбунков В.А.
--------- --------- --------------------
должность подпись расшифровка подписи
Начальник
цеха N 1 Иващенко Иващенко А.П.
--------- --------- --------------------
должность подпись расшифровка подписи

Подтверждаю, что денежные средства, перечисленные в акте,


находятся на моем ответственном хранении.
Кассир Петрова Петрова В.И.
Материально ответственное лицо --------- ------- -------------
должность подпись расшифровка
подписи

29 декабря 2017
"--" -------------- ---- г.

Как сверить расчеты

Результаты инвентаризации задолженностей по счетам расчетов отражают в едином акте по форме N


ИНВ-17 и специальной справке (приложение к форме N ИНВ-17).

Комиссия проводит инвентаризацию на основании договоров, платежных документов, актов сверки


расчетов, налоговых деклараций, авансовых отчетов и т.д. Она должна определить сроки возникновения
дебиторской и кредиторской задолженностей и возможность их погашения.

Внимание! Фирма вправе самостоятельно принять решение о том, использовать ли в целях проверки
обоснованности данных учета акт сверки расчетов. Акт сверки носит вспомогательный характер и призван
помочь выявлению ошибок в расчетах с контрагентами. Подписание акта сверки сторонами означает
подтверждение наличия задолженности или исполнение сторонами своих обязательств и отсутствие каких-
либо претензий друг к другу. При этом акт сверки не является гарантией или обеспечением обязательства
погашения задолженности. При его использовании фирма должна отразить в учетной политике порядок
оформления и документооборот указанных актов сверки расчетов.

В акте должны быть указаны:

- счета бухгалтерского учета, на которых числятся задолженности;

- суммы задолженностей, согласованные и не согласованные с дебиторами (кредиторами);

- суммы задолженностей, по которым истек срок исковой давности. Срок исковой давности составляет
три года с момента возникновения задолженности. Если при инвентаризации выявлена задолженность с
истекшим сроком исковой давности, то ее надо списать с баланса фирмы по приказу руководителя.

К акту прикладывают справку. В справке отражают реквизиты каждого дебитора или кредитора
организации, причину и дату возникновения задолженности, сумму задолженности.

Образец акта и справки смотрите ниже.

Унифицированная форма N ИНВ-17

┌──────────┐
│ Код │
├──────────┤
Форма по ОКУД │ 0317015 │
ООО "Агрегат" ├──────────┤
------------------------------------------------ по ОКПО │ 40062011 │
организация ├──────────┤
- │ │
-------------------------------------------------------- │ │
структурное подразделение ├──────────┤
Вид деятельности │ - │
┌──────┼──────────┤
Основание для проведения приказ, -постановление, │номер │ 41 │
инвентаризации: распоряжение- │ │ │
────────────────────────┼──────┼──────────┤
ненужное зачеркнуть │дата │26.12.2017│
└──────┼──────────┤
Вид операции │ - │
└──────────┘

┌─────────┬───────────┐
│ Номер │ Дата │
│документа│составления│
├─────────┼───────────┤
АКТ │ 12 │ 29.12.2017│
ИНВЕНТАРИЗАЦИИ РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ, └─────────┴───────────┘
ПОСТАВЩИКАМИ И ПРОЧИМИ ДЕБИТОРАМИ И КРЕДИТОРАМИ

29
Акт составлен комиссией о том, что по состоянию на "--"
декабря 2017
--------- ---- г. проведена инвентаризация расчетов с
покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.
При инвентаризации установлено следующее:
1. По дебиторской задолженности
Сумма по балансу, руб. коп.

в том числе задолженность


Наименование счета бухгалтерского учета и Номер
дебитора счета не с истекшим
всего подтвержденн
подтвержде сроком
ая
нная исковой
дебиторами
дебиторами давности

1 2 3 4 5 6

ООО "Вариант" 62 52 000,00 52 000,00 - -

АО "Гигант" 76 42 388,00 - - 42 388,00

ПАО "Миллениум" 60 15 000,00 15 000,00 - -

Итого 109 388,00 67 000,00 - 42 388,00

Оборотная сторона формы N ИНВ-17

2. По кредиторской задолженности

Сумма по балансу, руб. коп.

в том числе задолженность


Наименование счета бухгалтерского учета и Номер не
кредитора счета с истекшим
всего подтвержденн подтвержде
сроком
ая нная
исковой
кредиторами кредиторам
давности
и

1 2 3 4 5 6

ИП Новиков С.Д. 60 16 400,00 - - 16 400,00

ФГУП "Генератор" 76 30 000,00 30 000,00 - -


Итого 46 400,00 30 000,00 - 16 400,00

Все подсчеты итогов по строкам, страницам и в целом по


акту инвентаризации проверены.

Гл.
бухгалтер Артемьева Артемьева В.И.
Председатель комиссии --------- --------- ------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Начальник
цеха N 2 Петров Петров В.Н.
Члены комиссии: ----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи
Экономист Осеева Осеева И.А.
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи
- - -
----------- ------- ------------------------------
должность подпись расшифровка подписи

Приложение
к форме N ИНВ-17

ООО "Агрегат"
------------------------------------------------------------------
организация
-
------------------------------------------------------------------
структурное подразделение

СПРАВКА
12 29 декабря 2017
К АКТУ N ------ ОТ "--" -------- ---- Г. ИНВЕНТАРИЗАЦИИ
РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ, ПОСТАВЩИКАМИ И ПРОЧИМИ
ДЕБИТОРАМИ И КРЕДИТОРАМИ ПО СОСТОЯНИЮ
29 декабря 2017
НА "--" ---------- ---- Г.

Номер Наименование, адрес и номер Числится задолженность Сумма задолженности, Документ, подтверждающий
задолженность
руб. коп.
по
порядк телефона дебитора, кредитора
наименован
у кредиторска номер дата
за что дата начала дебиторская ие
я

1 2 3 4 5 6 7 8 9

ООО "Вариант", г. Рязань, ул. Невская, продажа товарная


1 05.03.2017 52 000,00 - 321 05.03.2017
д. 24, тел. 111-22-33 продукции накладная

товарно-
АО "Гигант", г. Калуга, ул. Строителей, оказание услуг
2 22.08.2017 42 388,00 - транспортна 665 22.08.2017
д. 67, тел. 123-11-78 перевозки
я накладная

акт сверки
ИП Новиков С.Д., г. Тверь, ул. покупка
3 15.06.2017 - 16 400,00 взаимных 21/45 30.11.2017
Коммунаров, д. 45, тел. 373-11-33 материалов
расчетов

ФГУП "Генератор", г. Саратов, ул.


4 аренда офиса 30.11.2017 - 30 000,00 договор 2/2010 31.12.2017
Успенская, д. 28, тел. 123-77-45

аванс на
ПАО "Миллениум", г. Обнинск, ул. выписка
5 покупку 19.07.2017 15 000,00 - 147 19.07.2017
Совхозная, д. 82, тел. 737-40-50 банка
канцтоваров

- - - - - - - - -

- - - - - - - - -
Куликовская Куликовская И.А.
Бухгалтер ------------------ ---------------------------------
подпись расшифровка подписи

Печатать с оборотом без заголовочной части.


Подпись печатать на обороте.

Внимание! Инвентаризация обязательств должна проводиться по состоянию на 31 декабря


включительно (письмо Минфина России от 9 января 2013 г. N 07-02-18/01).

Как оформить результаты инвентаризации

После инвентаризации оформленные описи и акты передайте в бухгалтерию фирмы. Если в них
зафиксированы расхождения между фактическими остатками материальных ценностей и остатками по
данным бухгалтерского учета, то суммы отклонений занесите в сличительные ведомости. Для этих
ведомостей предусмотрены унифицированные формы. По каждому виду ценностей форма своя. Например,
в форме N ИНВ-18 указывают результаты инвентаризации основных средств, в форме N ИНВ-19 - товарно-
материальных ценностей и т.д.

Сличительные ведомости составляют в двух экземплярах:

- один экземпляр остается в бухгалтерии;

- второй экземпляр передают работнику, ответственному за сохранность данного вида ценностей.

Ведомости хранят в архиве фирмы пять лет.

В некоторых случаях вы можете покрыть недостачу излишками аналогичных материальных ценностей


(пересортица). Иногда при пересортице можно провести взаимозачет излишков и недостач. Материально
ответственные лица должны представить комиссии объяснения о допущенной пересортице. В сличительной
ведомости отразите зачет, то есть укажите сумму недостач, покрытую излишками.

Иногда может оказаться, что недостачи или излишки ценностей возникли из-за ошибок в
бухгалтерском учете. Например, отдельные ценности не были оприходованы. В этой ситуации разницу
между учетными данными и результатами инвентаризации отразите в графе "Отрегулировано за счет
уточнения записей в учете". Такая графа есть в сличительной ведомости N ИНВ-19, предназначенной для
ревизии товарно-материальных ценностей.

Сличительная ведомость может быть заполнена так, как показано на следующих страницах.

Унифицированная форма N ИНВ-19

┌──────────┐
│ Код │
├──────────┤
Форма по ОКУД │ 0317017 │
ООО "Агрегат" ├──────────┤
------------------------------------------------ по ОКПО │ 40062011 │
организация ├──────────┤
Складское хозяйство N 2 │ - │
-------------------------------------------------------- │ │
структурное подразделение ├──────────┤
Вид деятельности │ 25.11 │
┌──────┼──────────┤
Основание для проведения приказ, -постановление, │номер │ 17 │
инвентаризации: распоряжение- │ │ │
────────────────────────┼──────┼──────────┤
ненужное зачеркнуть │дата │26.12.2017│
└──────┼──────────┤
Дата начала инвентаризации │28.12.2017│
├──────────┤
Дата окончания инвентаризации │29.12.2017│
├──────────┤
Вид операции │ 85 │
└──────────┘
┌─────────┬───────────┐
│ Номер │ Дата │
│документа│составления│
├─────────┼───────────┤
│ 15 │ 29.12.2017│
СЛИЧИТЕЛЬНАЯ ВЕДОМОСТЬ └─────────┴───────────┘
РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ТОВАРНО-
МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ

Проведена инвентаризация фактического наличия ценностей,


находящихся на ответственном хранении
Кладовщика Сомова Андрея Михайловича
------------------------ -----------------------------------------
должность фамилия, имя, отчество
- -
------------------------ -----------------------------------------
должность фамилия, имя, отчество
29 декабря 2017
по состоянию на "--" --------- ---- г.

При инвентаризации установлено следующее:

2-я страница формы N ИНВ-19

Единица Номер Результаты инвентаризации


Отрегулировано за счет уточнения запи
измерения
Товарно-материальные
излишек недостача
ценности излишек нед
Номер паспор
по та
порядк инвент (докум
наименовани код по наимено
у арный ента о
код ОКЕИ вание количест сумма, количест сумма, номер
е, регист
(номенкл во руб. коп. во руб. коп. количест сумма, счета, количест с
характеристик рации)
атурный во руб. коп. статьи, во ру
а (вид, сорт,
номер) заказа
группа)

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15

Термостат
1 100500 796 шт. - - 3 3 000,00 - - - - - -
"Геркулес"

Термостат
2 100600 796 шт. - - - - 3 3 000,00 - - - -
"Антей"
Итого 3 3 000,00 3 3 000,00 - - X -

Куликовская Куликовская И.А.


Бухгалтер ----------- --------------------------
подпись расшифровка подписи

3-я страница формы N ИНВ-19

Окончательные недостачи
Пересортица Приходуются
окончательные излишки
излишки, зачтенные в недостачи, покрытые
покрытие недостач излишками

порядк порядк
овый овый сумма, сумма, сумма, сумма,
количе номер количе количе количе
номер номер руб. руб. руб. руб.
количест сумма, количест сумма, ство счета ство ство ство
зачтен зачтен коп. коп. коп. коп.
во руб. коп. во руб. коп.
ных ных
излишк излишк
ов ов

18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32

3 3 000,00 2 3 3 000,00 1 - - - - - - - - -
С результатами сличения ознакомлен:

Материально Кладовщик Сомов Сомов А.М.


ответственное(ые) лицо(а) ---------- ------- -------------------
должность подпись расшифровка подписи

_________ _______ ___________________


должность подпись расшифровка подписи

Внимание! На ценности, которые находятся у вас на ответственном хранении или в аренде, составьте
отдельные сличительные ведомости. На основании данных ведомостей бухгалтер должен внести
исправительные записи в бухгалтерский учет. Излишки оприходуйте, недостачи взыщите с материально
ответственных лиц или спишите.

Как исправить найденные ошибки

В ходе инвентаризации могут быть выявлены излишки и недостачи материально-производственных


запасов, основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений. Они могут возникать из-за
того, что те или иные ценности либо хозяйственные операции были отражены в учете неверно. В этой
ситуации бухгалтеру придется внести исправления в учет.

Для исправлений ошибок следует руководствоваться специальным ПБУ 22/2010.

Ошибки текущего года исправляют в месяце их обнаружения.

Если ошибки отчетного года выявлены после его завершения, но до утверждения отчетности,
исправления датируют 31 декабря отчетного года.

Если в текущем году обнаружены прошлогодние ошибки, а годовой баланс уже утвержден
собственниками фирмы, то исправления делают в текущем году.

Исправить ошибку можно двумя способами:

- сторнировать все неправильные проводки и записать верные;

- добавить запись на недостающую сумму.

Пример. Как исправить найденные ошибки

В феврале 2018 г. бухгалтер ООО "Комета" обнаружил ошибку, допущенную в августе 2017 г.

1 августа 2017 г. "Комета" приобрела право пользования компьютерной программой стоимостью 49


500 руб. (НДС не облагается).

Срок действия договора с правообладателем составляет 10 лет.

Программа учтена на забалансовом счете 002 по цене приобретения.

Плата за право пользования программой в сумме 49 500 руб. учтена на счете 97 "Расходы будущих
периодов".

Суть ошибки: расходы отчетного периода на программу были признаны не в полном объеме: вместо 2
062,5 руб. (49 500 руб. : 10 лет : 12 мес. x 5 мес.) списано 412,5 руб. (49 500 руб. : 10 лет : 12 мес.).
Следовательно, расходы были занижены на 1 650 руб. (2 062,5 - 412,5).

Предположим, что до выявления ошибки бухгалтер "Кометы" начислил сумму налога на прибыль за
2017 г. - 4 080 руб.

Так как в результате ошибки налог был завышен на 330 руб. ((2 062,5 руб. - 412,5 руб.) x 20%), то его
следует скорректировать, после чего он составит 3 750 руб. (4 080 - 330).

Годовая отчетность "Кометы" не утверждена, в налоговую инспекцию не сдавалась. Поэтому все


исправления нужно датировать 31 декабря 2017 г.

Порядок исправления следующий.

Первый способ:

Дебет 26 (44) Кредит 97

┌────────────┐
│- 412,5 руб.│ - сторнирована неверная сумма расходов;
└────────────┘
Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль",

┌────────────┐
│- 4 080 руб.│ - сторнирован ошибочно начисленный за 2017 год налог на
└────────────┘
прибыль;
Дебет 26 (44) Кредит 97

- 2 062,5 руб. - учтена в затратах 2017 года соответствующая сумма расходов будущих периодов;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль",

- 3 750 руб. - начислен налог на прибыль за 2017 год.

Второй способ:

Дебет 26 (44) Кредит 97

- 1 650 руб. - списана стоимость программы;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль",

┌──────────┐
│- 330 руб.│ - сторнирован излишне начисленный за 2017 год налог на
└──────────┘
прибыль.

Если до утверждения бухгалтерской отчетности за текущий год бухгалтер обнаружил ошибку


предыдущих лет, то ее исправляют так:

- если доходы были занижены, то сумму занижения учитывают как нераспределенную прибыль
прошлых лет (прочие доходы);

- если доходы были завышены, то сумму завышения учитывают как непокрытый убыток прошлых лет
(прочие расходы);

- если расходы были занижены, то сумму занижения учитывают как непокрытый убыток прошлых лет
(прочие расходы);

- если расходы были завышены, то сумму завышения учитывают как нераспределенную прибыль
прошлых лет (прочие доходы). Как исправить такую ошибку - покажет пример.

Пример. Как исправить несущественную ошибку

В декабре 2017 г. бухгалтер ООО "Навигатор" обнаружил, что расходы, произведенные фирмой в 2016
г., были завышены на 5 000 руб. Ошибка произошла в результате того, что материалы на эту сумму были
списаны в производство дважды.

Ошибка не является существенной. Чтобы ее исправить, в декабре 2017 г. бухгалтер "Навигатора"


должен сделать проводку:

Дебет 10 Кредит 91-1

- 5 000 руб. - отражена прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году.

Какой датой вносить исправления

Исправляя ошибки по результатам инвентаризации, нужно соблюдать два правила. Во-первых,


инвентаризация должна быть закончена до подписания отчетности. Во-вторых, записи по исправлению
ошибок производятся на дату, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (п. 4 ст. 11 Закона N
402-ФЗ). Изменения в утвержденную и сданную бухгалтерскую отчетность вносить нельзя. В такой ситуации
все ошибки исправляют в текущем году.

Как оприходовать неучтенные излишки

Выявленные излишки тех или иных ценностей (основных средств, материалов, товаров и т.д.)
приходуют и отражают на соответствующих счетах бухгалтерского учета (счета 01, 10, 41 и др.).

Такое имущество учитывают по рыночной цене на дату проведения инвентаризации. Для этого
сделайте проводки:

Дебет 01 (04) Кредит 91-1

- оприходовано основное средство (нематериальный актив), выявленное в процессе инвентаризации


(по рыночной стоимости);

Дебет 10 (07, 41) Кредит 91-1

- оприходованы излишки материалов (оборудования, товаров) по рыночным ценам;

Дебет 50 Кредит 91-1

- оприходована денежная наличность (денежные документы), выявленная в результате


инвентаризации.

Внимание! В налоговом учете выявленные излишки включают во внереализационные доходы фирмы


на основании пункта 20 статьи 250 НК РФ.

Как списать недостающие активы

Стоимость недостающих активов прежде всего списывают на счет 94 "Недостачи и потери от порчи
ценностей". Для этого в учете делают записи:

при недостаче основных средств

Дебет 02 Кредит 01

- списана амортизация по недостающим основным средствам;

Дебет 94 Кредит 01

- списана остаточная стоимость недостающих основных средств;

при недостаче нематериальных активов

Дебет 05 Кредит 04

- списана амортизация недостающих нематериальных активов;

Дебет 94 Кредит 04

- списана остаточная стоимость нематериальных активов;

при недостаче материальных ценностей

Дебет 94 Кредит 10 (07, 08, 41, 43)

- отражена недостача материалов (оборудования, вложений во внеоборотные активы, товаров);

при недостаче денег в кассе

Дебет 94 Кредит 50

- отражена недостача денег в кассе.

Недостачу ценностей в пределах норм естественной убыли спишите на счета по учету расходов.
Сделать это нужно по приказу руководителя фирмы. Такую сумму можно учесть при налогообложении
прибыли.

Недостачу сверх норм спишите на виновных в ней лиц. Если виновники не установлены или суд
отказал во взыскании с них убытков, то сумму недостачи включите в состав прочих расходов.
Списание недостач, обнаруженных при инвентаризации, отразите проводками:

Дебет 20 (44) Кредит 94

- списана недостача в пределах норм естественной убыли;

Дебет 73 Кредит 94

- списана недостача сверх норм естественной убыли на виновных в ней лиц;

Дебет 91-2 Кредит 94

- списана недостача сверх норм естественной убыли при отсутствии виновников (или если во
взыскании с них недостачи отказано судом).

Когда можно провести взаимозачет по пересортице

В некоторых случаях выявленные в ходе одной инвентаризации недостачи и излишки можно зачесть
между собой. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв.
Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49) позволяют, хотя и в исключительных случаях,
произвести взаимозачет пересортицы. Для этого должны выполняться одновременно такие условия:

- излишки и недостачи выявлены за один и тот же проверяемый период;

- излишки и недостачи выявлены у одного и того же проверяемого материально ответственного лица;

- излишками и недостачами являются товарно-материальные ценности одного и того же наименования


и в тождественных количествах.

Только при таких условиях можно признать наличие пересортицы.

Внимание! Если у вас возникают затруднения с определением принадлежности товаров или


продукции к одному наименованию, рекомендуется использовать Общероссийский классификатор
продукции. С 1 января 2017 года в связи с изданием Приказа Росстандарта от 31 января 2014 года N 14-ст
введен новый классификатор продукции (ОКПД2) ОК 029-2014.

Решение о зачете принимает руководитель организации. Для этого материально ответственное лицо
должно представить инвентаризационной комиссии подробные объяснения о допущенной пересортице.

Если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей оказалась
выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.
Списание превышающей разницы отразите проводками:

Дебет 94 Кредит 10 (07, 41)

- отражена сумма превышения недостачи товарно-материальных ценностей над излишками;

Дебет 73 Кредит 94

- отражена сумма недостачи, подлежащая взысканию с виновного лица.


Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то разницы рассматриваются как недостачи
в пределах норм убыли и списываются на издержки обращения и производства.

Данные о пересортице, выявленной при инвентаризации, отражаются в трех документах. Это


инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3), сличительная ведомость
результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-19), а также ведомость учета
результатов, выявленных инвентаризацией (форма N ИНВ-26).

Как списать просроченную задолженность

Если в результате инвентаризации выявлена задолженность с истекшим сроком исковой давности


(три года), ее списывают с баланса фирмы. При списании дебиторской задолженности сделайте запись:

Дебет 91-2 Кредит 62 (76...)

- списана дебиторская задолженность (если ее сумма превышает резерв по сомнительным долгам);

Дебет 63 Кредит 62 (76...)

- списана дебиторская задолженность (за счет суммы резерва по сомнительным долгам).

При списании кредиторской задолженности сделайте записи:

Дебет 60 (76) Кредит 91-1

- списана кредиторская задолженность.

При этом НДС, ранее правомерно принятый к вычету, восстановлению не подлежит и учитывается в
составе внереализационных расходов (пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Как сделать реформацию баланса

Реформация баланса - это списание прибыли (убытка), полученной фирмой за прошедший


финансовый год.

Реформацию проводят 31 декабря, после того как в учете отразят последний факт хозяйственной
жизни фирмы.

Операция по реформации баланса состоит из двух этапов:

- закрывают счета, на которых в течение года учитывались доходы и расходы фирмы. Это счета 90
"Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы";

- включают финансовый результат, полученный фирмой за прошедший год, в состав


нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.

Как закрыть счета 90 и 91

В бухгалтерском учете выделяют два вида доходов и расходов:

- по обычным видам деятельности, которые отражают на счете 90 "Продажи";


- прочие, которые учитывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Финансовый результат по обычным видам деятельности ежемесячно формируют на счете 90


"Продажи".

В соответствии с планом счетов к нему открывают субсчета:

- 90-1 "Выручка";

- 90-2 "Себестоимость продаж";

- 90-3 "Налог на добавленную стоимость";

- 90-4 "Акцизы";

- 90-9 "Прибыль/убыток от продаж".

31 декабря бухгалтеру необходимо закрыть все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи". Сделайте
это так:

а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 закрывают проводкой:

Дебет 90-1 Кредит 90-9

- закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

б) дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4 и др., кроме субсчета 90-9, закрывают проводками:

Дебет 90-9 Кредит 90-2 (90-3, 90-4...)

- закрыты субсчета 90-2 (90-3, 90-4...) по окончании года.

В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут


равны. Таким образом, по состоянию на 1 января следующего года сальдо как по счету 90 в целом, так и по
всем открытым к нему субсчетам будет равно нулю.

Пример. Как закрыть счет 90

В 2017 г. ООО "Динамит" получило выручку от продажи товаров в сумме 1 770 000 руб. (в т.ч. НДС -
270 000 руб.). Себестоимость проданных товаров составила 900 000 руб., расходы на продажу товаров - 255
000 руб. Бухгалтер ООО "Динамит" сделал проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 1 770 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 270 000 руб. - начислен НДС;


Дебет 90-2 Кредит 41

- 900 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 255 000 руб. - списаны расходы на продажу;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 345 000 руб. (1 770 000 - 270 000 - 900 000 - 255 000) - отражена прибыль от продаж.

31 декабря 2017 года бухгалтер "Динамита" должен закрыть все субсчета к счету 90. Для этого нужно
сделать проводки:

Дебет 90-1 Кредит 90-9

- 1 770 000 руб. - закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

Дебет 90-9 Кредит 90-2

- 1 155 000 руб. (900 000 + 255 000) - закрыт субсчет 90-2 по окончании года;

Дебет 90-9 Кредит 90-3

- 270 000 руб. - закрыт субсчет 90-3 по окончании года.

При этом субсчет 90-9 закрывается автоматически.

Учет прочих доходов и расходов ведут на счете 91 "Прочие доходы и расходы". К этому счету
открывают следующие субсчета:

- 91-1 "Прочие доходы";

- 91-2 "Прочие расходы";

- 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

После того как вы закрыли субсчета к счету 90, вам нужно закрыть все субсчета, открытые к счету 91
"Прочие доходы и расходы".

Сделайте это так:

Дебет 91-1 Кредит 91-9

- закрыт субсчет 91-1 по окончании года;

Дебет 91-9 Кредит 91-2


- закрыт субсчет 91-2 по окончании года.

Пример. Как закрыть счет 91

В 2017 г. ООО "Маркет" получило доход от сдачи имущества в аренду в сумме 159 300 руб. (в т.ч. НДС
- 24 300 руб.). Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, составили 162 000 руб.

Сдача имущества в аренду не является для "Маркета" обычным видом деятельности.

Бухгалтер "Маркета" сделал проводки:

Дебет 76 Кредит 91-1

- 159 300 руб. - начислена арендная плата за отчетный период;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 24 300 руб. - начислен НДС с арендной платы;

Дебет 91-2 Кредит 02 (70, 69...)

- 162 000 руб. - отражены затраты, связанные со сдачей имущества в аренду;

Дебет 99 Кредит 91-9

- 27 000 руб. (159 300 - 24 300 - 162 000) - отражен убыток от прочей деятельности организации.

31 декабря 2017 г. бухгалтер "Маркета" должен закрыть все субсчета к счету 91. Для этого нужно
сделать проводки:

Дебет 91-1 Кредит 91-9

- 159 300 руб. - закрыт субсчет 91-1 по окончании года;

Дебет 91-9 Кредит 91-2

- 186 300 руб. (24 300 + 162 000) - закрыт субсчет 91-2 по окончании года.

При этом субсчет 91-9 закрывается автоматически.

Как определить финансовый результат

Каждый месяц бухгалтер определял финансовый результат, сопоставляя обороты по счету 90 и по


счету 91.

Результаты он списывал на счет 99 "Прибыли и убытки".

Результат от обычных видов деятельности он отражал так:


Дебет 90-9 Кредит 99

- отражена прибыль от обычных видов деятельности;

Дебет 99 Кредит 90-9

- отражен убыток от обычных видов деятельности.

Результат от прочих видов деятельности бухгалтер отражал так:

Дебет 91-9 Кредит 99

- отражена прибыль от прочих видов деятельности;

Дебет 99 Кредит 91-9

- отражен убыток от прочих видов деятельности.

Внимание! На счете 99 "Прибыли и убытки" отражают начисление налога на прибыль, а также штрафы
за налоговые правонарушения. В результате на счете 99 образуется кредитовое (прибыль) или дебетовое
(убыток) сальдо. Это сальдо списывают последней записью отчетного года на счет 84 "Нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток)".

Если по итогам года фирма получила прибыль, делают проводку:

Дебет 99 Кредит 84

- списана чистая прибыль отчетного года.

Если по итогам года компания получила убыток:

Дебет 84 Кредит 99

- отражен чистый убыток отчетного года.

Пример. Как определить финансовый результат

По итогам 2017 г. ООО "Пароход" получило:

- прибыль от обычных видов деятельности (кредитовый оборот по счету 99) в сумме 345 000 руб.;

- убыток от прочих видов деятельности (дебетовый оборот по счету 99) в сумме 2 400 руб.

Кроме того, фирма начислила налог на прибыль в сумме 108 000 руб. и заплатила пени по налогам в
размере 2 250 руб.

Таким образом, на 31 декабря 2017 г. у "Парохода" возникнет чистая прибыль в сумме 232 350 руб.
(345 000 - 2 400 - 108 000 - 2 250). Последней проводкой декабря бухгалтер включит эту сумму в состав
нераспределенной прибыли.
Это будет отражено в учете записью:

Дебет 99 Кредит 84

- 232 350 руб. - списана чистая прибыль 2017 года.

Как распределить эту прибыль, собственники "Парохода" будут решать в 2018 году.

События, которые могут повлиять


на финансовое состояние фирмы

В период между отчетной датой (31 декабря) и датой подписания отчетности могут возникнуть
обстоятельства, которые повлияют на финансовое состояние фирмы. Их называют "события после
отчетной даты". Если отчетность еще не подписана, то эти события должны быть в ней отражены. Причем
тот факт, что они произошли уже после того, как финансовый год закончился (например, в январе или
феврале), значения не имеет.

Есть два вида таких событий:

- первый - события, которые подтверждают те или иные факты, возникшие на отчетную дату;

- второй - события, которые подтверждают те или иные факты, возникшие после отчетной даты.

Примерный перечень событий как первого, так и второго вида приведен в приложении к ПБУ 7/98.

События, возникшие на отчетную дату

К таким событиям, в частности, относят: банкротство крупного должника; снижение стоимости активов
(материалов, товаров, финансовых вложений); изменение суммы страхового возмещения, на которое
фирма имеет право; обнаружение в учете ошибки или факта нарушения законодательства, которые ведут к
искажению бухгалтерской отчетности.

Эти события отражают в балансе, отчете о финансовых результатах и других формах бухгалтерской
отчетности. Данное правило действует, если события являются для фирмы существенными. Фирма может
признать тот или иной показатель существенным, если:

- его нераскрытие может повлиять на решения владельцев фирмы, которые они принимают на основе
данных бухгалтерской отчетности (например, о выплате дивидендов);

- его удельный вес в общей сумме соответствующих данных составляет не меньше 5%.

Вы можете установить и меньший "порог" существенности: например, не пять, а три процента. Этот
показатель нужно закрепить в учетной политике фирмы.

События первого вида должны быть отражены в учете и отчетности дважды:

- во-первых, 31 декабря отчетного года;

- во-вторых, на ту дату, когда они фактически произошли.

Как это сделать, покажет пример.


Пример. Как отразить банкротство должника

В декабре 2017 года ООО "Ветер" реализовало товары:

- АО "Октябрь" - на сумму 57 000 000 руб.;

- АО "Синтез" - на сумму 32 000 000 руб.

Товары, проданные ООО "Ветер", НДС не облагаются.

На конец 2017 года товары оплачены не были.

1 февраля 2018 года (то есть до утверждения отчетности) один из должников фирмы (АО "Октябрь")
был признан банкротом. Его долг является для "Ветра" существенным. Следовательно, этот факт является
для фирмы существенным событием после отчетной даты.

Бухгалтер "Ветра" должен отразить его проводками:

31 декабря 2017 года

Дебет 91-2 Кредит 62

- 57 000 000 руб. - списана дебиторская задолженность "Октября";

1 февраля 2018 года

Дебет 91-2 Кредит 62

┌─────────────────┐
│- 57 000 000 руб.│ - восстановлена сумма дебиторской задолженности,
└─────────────────┘
признанная ранее событием после отчетной даты;
Дебет 91-2 Кредит 63

- 57 000 000 руб. - создан резерв сомнительных долгов по дебиторской задолженности "Октября".

События, возникшие после отчетной даты

К таким событиям можно отнести, в частности:

- реконструкцию основных средств;

- крупную сделку по покупке или продаже основных средств и ценных бумаг;

- пожар, аварию, стихийное бедствие или другую чрезвычайную ситуацию, в результате которой
уничтожена значительная часть имущества фирмы;

- завершение той или иной основной деятельности фирмы;


- непрогнозируемое изменение курсов иностранных валют.

Такие события в балансе, отчете о финансовых результатах и других формах бухгалтерской


отчетности прошедшего года не отражают. Поэтому, если они возникли, никаких записей в бухгалтерском
учете прошлого года делать не нужно. Эти события отражают в учете той датой, когда они фактически
произошли (то есть уже в будущем году). Бухгалтеру достаточно лишь включить информацию о них в
пояснения к годовой бухгалтерской отчетности, указав:

- характер события после отчетной даты (пожар, снижение стоимости основных средств и т.д.);

- сумму, в которую его оценивают.

Пример. Пожар на товарном складе

5 января 2018 г. в результате возгорания электропроводки на складе готовой продукции ООО "Север"
произошел пожар. Была уничтожена партия товаров, которые там находились. Этот факт признан событием
после отчетной даты. О нем нужно сообщить в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о
финансовых результатах за 2017 г. Никаких записей в бухгалтерском учете за 2017 г. делать не нужно.
Бухгалтер "Севера" должен списать уничтоженные товары в том отчетном периоде, когда произошло
стихийное бедствие (то есть в январе 2018 г.).

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС

Общие требования

Бухгалтерский баланс состоит из двух частей: актива и пассива. В активе указывают стоимость
имущества фирмы (нематериальных активов, основных средств, материалов, товаров и т.д.), а также сумму
дебиторской задолженности. В пассиве отражают суммы собственного капитала фирмы и ее кредиторской
задолженности.

Эти показатели приводят:

- на отчетную дату отчетного периода, за который составляется отчетность;

- на 31 декабря предыдущего года;

- на 31 декабря года, который предшествует предыдущему.

В графе "Пояснения" необходимо указать номер пояснения к соответствующей строке баланса. Если
пояснений к балансу нет, то в этой графе ставят прочерки.

Составляя баланс, бухгалтер должен помнить:

- не допускается зачет между статьями активов и пассивов баланса;

- амортизируемое имущество отражают в балансе по остаточной стоимости.

Бухгалтерская отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном


носителе руководителем фирмы (п. 8 ст. 13 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ).

До недавнего времени подпись главного бухгалтера была обязательным реквизитом бухгалтерской


отчетности. Однако Приказом Минфина России от 6 апреля 2015 года N 57н строку, предназначенную для
подписи главбуха, чиновники исключили из форм. Поэтому проставлять подпись бухгалтера в бухгалтерском
балансе вам больше не нужно.

Внимание! Приказом Минфина России от 6 апреля 2015 года N 57н из формы бухгалтерского баланса
исключена строка, предназначенная для подписи главбуха. Теперь, чтобы отчет считался составленным,
достаточно только подписи руководителя фирмы.

Заголовочная часть баланса

В заголовке годового баланса укажите:

- дату, на которую он составлен (31 декабря 2017 г.);

- название фирмы, которое указано в учредительных документах, и ее код по Общероссийскому


классификатору предприятий и организаций (ОКПО);

- ИНН фирмы, который был присвоен ей налоговой инспекцией;

- основной вид деятельности фирмы на отчетную дату и его код по Общероссийскому классификатору
видов экономической деятельности (ОКВЭД2 ОК 029-2014);

Новое в отчете 2017. До 2017 года действовал классификатор ОКВЭД, утвержденный Постановлением
Госстандарта России от 6 ноября 2001 года N 454-ст. С 1 января 2017 года следует применять коды
классификатора ОКВЭД2 (ОК 029-2014), утвержденного Приказом Росстандарта от 31 января 2014 года N
14-ст.

- организационно-правовую форму, в которой фирма ведет деятельность, и ее код по


Общероссийскому классификатору организационно-правовых форм (ОКОПФ ОК 028-2012);

- форму собственности фирмы и ее код по Общероссийскому классификатору форм собственности


(ОКФС ОК 027-99);

- единицу измерения, в которой составлен баланс, и ее код по Общероссийскому классификатору


единиц измерения (ОКЕИ ОК 015-94). Если баланс составлен в тысячах рублей, то в этой графе укажите код
384, если в миллионах - 385;

- адрес фирмы, указанный в ее учредительных документах.

Все необходимые коды присвоены вашей фирме территориальным отделением Росстата.

Раздел I. Внеоборотные активы

Здесь указывают стоимость нематериальных активов (строка 1110), результатов исследований и


разработок (строка 1120), нематериальных поисковых активов (строка 1130), материальных поисковых
активов (строка 1140), основных средств (строка 1150), доходных вложений в материальные ценности
(строка 1160), финансовых вложений (строка 1170), а также сумму отложенных налоговых активов фирмы
(строка 1180) по состоянию на отчетную дату. Перечень внеоборотных активов носит открытый характер
(строка 1190).

Строка 1110 "Нематериальные активы"

По строке 1110 "Нематериальные активы" баланса отразите стоимость нематериальных активов


(НМА), которые принадлежат вашей фирме. К нематериальным активам относят:

- произведения литературы, науки и искусства;


- изобретения, промышленные образцы, полезные модели, программы для ЭВМ или базы данных,
товарные знаки или знаки обслуживания, селекционные достижения, топологии интегральных микросхем,
секреты производства (ноу-хау);

- деловую репутацию приобретенного имущественного комплекса, то есть положительную разницу


между его покупной ценой и суммой всех активов и обязательств по его бухгалтерскому балансу на дату
покупки;

- исключительные права на аудиовизуальные произведения.

Внимание! В строке 1110 не указывают сумму расходов на завершенные НИОКТР, если они не
признаются НМА.

Объект учитывают в составе нематериальных активов, если одновременно выполняются следующие


условия:

- он предназначен для использования в производстве или необходим для управленческих нужд


фирмы;

- фирма имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить
в будущем, и может ограничить доступ иных лиц к таким экономическим выгодам;

- объект будет использоваться свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла;

- фирма не собирается продавать его в течение ближайших 12 месяцев;

- на объект есть документы, которые подтверждают права фирмы на него (патенты, свидетельства и
т.д.);

- фактическая стоимость объекта может быть достоверно определена;

- он не имеет материально-вещественной формы.

Исходя из этих условий, в состав НМА можно включать объекты, на которые фирма не имеет
исключительных прав. Важнее контроль над объектом.

В том, какие бывают нематериальные активы и какие документы подтверждают права фирмы на них,
вам поможет разобраться таблица:

Вид
Документ, подтверждающий существование НМА и право вашей
нематериального
организации на него
актива (НМА)

Исключительное 1. Патент, выданный Роспатентом (если НМА создан в вашей фирме).


право на 2. Договор об отчуждении патента (если ваша фирма приобрела
изобретение, исключительные права на данный НМА)
промышленный
образец, полезную
модель

Исключительное 1. Акт, удостоверяющий готовность НМА к использованию, или


право на свидетельство о регистрации прав на данный НМА, которое получено в
программу для добровольном порядке (если НМА создан в вашей фирме).
ЭВМ, базу данных 2. Договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА
(если ваша фирма приобрела исключительные права на данный НМА)

Исключительное 1. Свидетельство о регистрации права, выданное Роспатентом (если НМА


право на создан в вашей фирме).
топологию 2. Договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА
интегральной (если ваша фирма приобрела исключительное право на данный НМА)
микросхемы

Исключительное 1. Свидетельство, выданное Роспатентом (если НМА создан в вашей


право на товарный фирме).
знак, знак 2. Договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА
обслуживания, (если ваша фирма приобрела исключительные права на данный НМА)
наименование
места
происхождения
товаров

Исключительное 1. Патент, выданный Министерством сельского хозяйства РФ (если НМА


право на создан в вашей фирме).
селекционные 2. Договор об отчуждении патента (если ваша фирма приобрела
достижения исключительные права на данный НМА)

Деловая Договор купли-продажи предприятия в целом как имущественного


репутация комплекса, зарегистрированный в Росреестре, и передаточный акт

Секрет 1. Документы, удостоверяющие режим коммерческой тайны.


производства 2. Договор об отчуждении исключительного права (если ноу-хау ваша
фирма приобрела)

Обратите внимание, что не относятся к НМА:

- организационные расходы, связанные с образованием вашей фирмы;

- материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности


(например, книги);

- самостоятельно созданные (в отличие от приобретенных) торговые марки, знаки, названия


периодических изданий, флаговые заголовки (п. 6 Информации Минфина России N ПЗ-8/2011 "О
формировании в бухгалтерском учете и раскрытии в бухгалтерской отчетности организации информации об
инновациях и модернизации производства").

В большинстве случаев авторские права на покупные программы, которые использует ваша фирма
(например, бухгалтерские), принадлежат организациям-разработчикам. Фирма приобретает лишь право
пользования ими без ограничения срока. Поэтому их стоимость по строке 1110 баланса не отражают, а
включают в состав расходов.

Внимание! В состав НМА можно включать программы для ЭВМ, на которые фирма не имеет
исключительных прав, если в договоре с правообладателем не оговорен срок их использования. Такой
подход оправдан для дорогостоящих управленческих программ, которые адаптируются разработчиком под
конкретные потребности фирмы. Как правило, их внедрение требует длительного времени и производится
поэтапно.

Как учесть исключительные права


на объекты интеллектуальной собственности
Исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности или на средства
индивидуализации (интеллектуальную собственность), которые относятся к НМА, отражают в бухгалтерском
учете по фактической (первоначальной) стоимости. В балансе указывают их остаточную стоимость
(фактическая стоимость за вычетом начисленной амортизации).

Фактическая стоимость НМА - сумма, равная величине оплаты в денежной и иной формах (или
величине кредиторской задолженности), уплаченная (или начисленная) фирмой при приобретении или
создании актива. НМА может быть получен:

- за деньги;

- в качестве вклада в уставный капитал;

- путем приватизации государственного и муниципального имущества;

- безвозмездно;

- в результате создания силами самой фирмы.

Покупка НМА

По правилам бухгалтерского учета в фактическую стоимость НМА, приобретенного за деньги,


включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой.

Эти расходы учитывают без НДС, если фирма имеет право на его возмещение. Такими расходами
являются:

- суммы, уплаченные правообладателю по договору об отчуждении исключительных прав;

- стоимость информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с приобретением


НМА;

- регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи,


произведенные в связи с приобретением исключительных прав;

- невозмещаемые налоги, уплаченные при приобретении объекта НМА;

- дополнительные расходы, связанные с доработкой объекта НМА (это могут быть затраты,
учитываемые по кредиту счетов 70, 69, 10 и др.);

- другие расходы, непосредственно связанные с приобретением НМА.

Внимание! Не включаются в фактическую стоимость НМА расходы по займам и кредитам,


привлеченным для его приобретения или создания.

Но если НМА относится к инвестиционным активам (требует большого времени и затрат на его
приобретение и (или) создание), то расходы по займам и кредитам включаются в его стоимость.

Все перечисленные затраты вы должны учесть по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные


активы", субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов".

Если ваша фирма платит НДС, то сумму налога, предъявленную продавцом нематериального актива,
в его фактическую стоимость не включают, а учитывают на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным ценностям", субсчет 2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным
нематериальным активам".

После оприходования НМА "входной" НДС принимают к налоговому вычету.

Если ваша фирма не платит НДС, то сумма этого налога увеличивает фактическую стоимость НМА и к
налоговому вычету не принимается.

Покупку НМА отразите проводками:

Дебет 08-5 Кредит 60 (76)

- учтены затраты по покупке НМА;

Дебет 19-2 Кредит 60 (76)

- учтен НДС по затратам, связанным с покупкой НМА;

Дебет 04 Кредит 08-5

- НМА принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-2

- НДС по расходам, связанным с покупкой НМА, принят к налоговому вычету (на основании счета-
фактуры продавца);

Дебет 60 (76) Кредит 50 (51)

- оплачены НМА и затраты, связанные с его покупкой.

Пример. Как отразить приобретение исключительного права

15 декабря отчетного года АО "Актив" приобрело исключительное право на селекционное достижение.


Стоимость права - 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

Стоимость услуг по регистрации права, оказанных ФГУП "Госсорткомиссия", - 500 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 08-5 Кредит 60

- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - отражена стоимость исключительного права на селекционное
достижение (без НДС);

Дебет 19-2 Кредит 60

- 54 000 руб. - учтена сумма НДС;


Дебет 60 Кредит 51

- 354 000 руб. - перечислены деньги продавцу;

Дебет 08-5 Кредит 76

- 500 руб. - учтены затраты, связанные с регистрацией права на селекционное достижение;

Дебет 76 Кредит 51

- 500 руб. - оплачены затраты по регистрации права;

Дебет 04 Кредит 08-5

- 300 500 руб. (300 000 + 500) - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-2

- 54 000 руб. - произведен налоговый вычет.

В балансе "Актива" на 31 декабря отчетного года по строке 1110 будет указана первоначальная
стоимость селекционного достижения в сумме 301 тыс. руб.

Вклад НМА в уставный капитал

НМА, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в учете по стоимости,


согласованной между акционерами (участниками).

Если ваша фирма - акционерное общество, то цену НМА, которую устанавливают акционеры, должен
подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ).

В обществе с ограниченной ответственностью независимый оценщик должен привлекаться для


определения рыночной цены НМА, если стоимость доли участника, в оплату которой они вносятся,
превышает 20 000 рублей (п. 2 ст. 15 Закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ).

Обратите внимание, что участники хозяйственного общества не вправе определять денежную оценку
неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым оценщиком (п. 2
ст. 66.2 ГК РФ).

Пример. Как отразить вклад НМА в уставный капитал

В учете ООО "Пассив", одним из участников которого является АО "Актив", числится задолженность
"Актива" по вкладу в уставный капитал. Согласно уставу, стоимость доли "Актива" составляет 10 000 руб.

По согласованию с другими участниками вкладом "Актива" в уставный капитал "Пассива" является


патент на изобретение. Он оценен участниками также в 10 000 руб.

Бухгалтер "Пассива" сделает проводки:

Дебет 75-1 Кредит 80


- 10 000 руб. - отражена задолженность "Актива" по вкладу в уставный капитал "Пассива";

Дебет 08-5 Кредит 75-1

- 10 000 руб. - "Актив" внес право на изобретение в качестве вклада в уставный капитал "Пассива";

Дебет 04 Кредит 08-5

- 10 000 руб. - НМА принят к бухгалтерскому учету.

В балансе "Пассива" по строке 1110 будет указана первоначальная стоимость права на изобретение
(10 000 руб.) за вычетом начисленной по нему амортизации, накопленной за отчетный период.

Поступление НМА безвозмездно

НМА, полученные безвозмездно, отразите в бухгалтерском учете по рыночной цене. При этом в
налоговом учете возникает внереализационный доход:

- в сумме рыночной стоимости НМА, если она выше остаточной стоимости НМА;

- по остаточной стоимости, если она выше рыночной. Остаточная стоимость подтверждается


документами передающей стороны.

Первоначальная стоимость у НМА, полученных по договору дарения, отсутствует, поскольку фирма не


несет затрат на их приобретение.

Сумма НДС по такому НМА, уплаченная передающей стороной, к налоговому вычету у принимающей
стороны не предъявляется. Она увеличивает его фактическую стоимость. Передающая сторона составляет
счет-фактуру в единственном экземпляре и покупателю его не выдает.

Принятие к учету НМА по договору дарения производится по аналогии с безвозмездным получением


основных средств - в корреспонденции со счетом 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные
поступления".

Получение НМА отразите проводками:

Дебет 08-5 Кредит 98-2

- получен НМА безвозмездно;

Дебет 19-2 Кредит 98-2

- учтен НДС по НМА (если налог отражен в передаточном акте или другом первичном документе);

Дебет 08-5 Кредит 19-2

- учтен НДС в стоимости НМА;

Дебет 04 Кредит 08-5


- НМА принят к бухгалтерскому учету.

Создание НМА силами самой фирмы

Если НМА создан самой фирмой, то в его фактическую стоимость включают все расходы по его
изготовлению и регистрации (стоимость израсходованных материалов, заработную плату работников,
которые его изготавливали, патентные пошлины и т.д.). Такое же правило действует и в налоговом учете.

НМА считаются созданными силами фирмы, если выполнены следующие условия:

- исключительное право на НМА принадлежит фирме, и он создан ее работниками;

- исключительное право на НМА принадлежит фирме, и он создан по ее заказу сторонней


организацией;

- свидетельство на НМА (товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения


товаров и т.п.) выдано фирме.

Пример. Как отразить создание НМА

Научно-производственное предприятие АО "НИИ "Полипласт" разработало новый способ выпуска


высокопрочного пластика. Сотрудники предприятия Иванов и Фокин изготовили и испытали образец
пластика.

Их заработная плата составила 10 000 руб. Сумма начисленных страховых взносов - 3 000 руб. Сумма
взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве - 310 руб.

В отчетном году НИИ "Полипласт" направил в Роспатент заявку на получение патента на это
изобретение.

Фирма заплатила пошлину за регистрацию патента в сумме 1 150 руб. и сбор за экспертизу
изобретения в Федеральном институте промышленной собственности в сумме 5 000 руб.

Предприятие получило в Роспатенте патент на изобретение "способ выпуска высокопрочного


пластика" сроком на 20 лет от 10 декабря отчетного года.

Бухгалтер НИИ "Полипласт" сделал проводки:

Дебет 08-5 Кредит 70

- 10 000 руб. - начислена заработная плата сотрудникам, участвовавшим в создании НМА;

Дебет 08-5 Кредит 69

- 3 310 руб. (3 000 + 310) - начислены страховые взносы на ОПС, ОМС и ОСС;

Дебет 08-5 Кредит 76

- 1 650 руб. - учтена пошлина за рассмотрение заявки в Роспатенте;

Дебет 08-5 Кредит 76


- 5 000 руб. - учтены затраты на экспертизу изобретения в Федеральном институте промышленной
собственности;

Дебет 76 Кредит 51

- 6 650 руб. (5 000 + 1 650) - оплачены затраты, связанные с экспертизой и регистрацией изобретения;

Дебет 04 Кредит 08-5

- 19 960 руб. (10 000 + 3 310 + 1 650 + 5 000) - НМА принят к бухгалтерскому учету (после получения
патента).

В балансе НИИ "Полипласт", составленном на 31 декабря отчетного года, по строке 1110 будет
указана первоначальная стоимость патента в сумме 20 тыс. руб. (19 960 руб.).

Как учесть деловую репутацию

Деловая репутация - разница между покупной ценой предприятия, приобретаемого как


имущественный комплекс, и суммой всех его активов за вычетом обязательств по бухгалтерскому балансу
на дату покупки. Приобретаемая деловая репутация может быть как положительной, так и отрицательной.

Внимание! Предприятие - это не юридическое лицо, а объект имущественных прав (ст. 132 ГК РФ).
Оно характеризуется не самостоятельным, а отдельным балансом (наподобие структурного
подразделения).

Если указанная разница положительная (положительная деловая репутация), вы отражаете ее в


бухучете на отдельном субсчете счета 04 "Нематериальные активы". Приобретенная деловая репутация
амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности фирмы).

Если эта разница отрицательная (отрицательная деловая репутация), то ее нужно сразу и полностью
включить в состав прочих доходов, то есть отнести на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Положительная и отрицательная деловая репутация по-разному отражаются и в налоговом учете.

Положительная признается надбавкой к цене и списывается в расходы равномерно в течение пяти лет
начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя
на предприятие как имущественный комплекс (абз. 1, 2 п. 1, п. 2, пп. 1 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

Отрицательная признается скидкой к цене и включается в доходы покупателя предприятия как


имущественного комплекса в том месяце, в котором произошла государственная регистрация перехода
права собственности (абз. 1, 3 п. 1, п. 2, пп. 2 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

Стоимость чистых активов предприятия как имущественного комплекса определяется на основании


передаточного акта. Но если предприятие приобретено в порядке приватизации на аукционе или по
конкурсу, вместо величины чистых активов используется его оценочная (начальная) стоимость (п. 2 ст. 268.1
НК РФ).

Внимание! Положительная деловая репутация не относится к НМА в целях налогообложения


прибыли.

Пример. Как отразить приобретение предприятия как имущественного комплекса

АО "Актив" приобрело у ООО "Пассив" обособленный имущественный комплекс, обеспечивающий


производство молочной продукции (молочный завод). В него входят: земельный участок, расположенные на
нем производственные здания, оборудование, запасы (сырье, незавершенное производство и готовая
продукция). Кроме того, покупателю передана кредиторская и дебиторская задолженность "Пассива",
относящаяся к этой деятельности. Договорная цена сделки - 100 000 000 руб. без учета НДС. Сумма НДС,
исчисленная по правилам ст. 158 НК РФ, составила суммарно 15 000 000 руб. По данным бухгалтерского
учета "Пассива", общая балансовая стоимость передаваемых активов - 87 000 000 руб., а размер
обязательств перед кредиторами, принятых на себя "Активом", составляет 12 000 000 руб. Положительная
деловая репутация, приобретенная "Пассивом" в связи с покупкой завода, составляет 25 000 000 руб. (100
000 000 - (87 000 000 - 12 000 000)). Бухгалтер "Актива" применил для отражения расчетов с ООО "Пассив"
счет 76 и сделал проводки:

Дебет (01, 10, 20, 43, 60, 62) Кредит 76

- 87 000 000 руб. - приняты к учету активы, относящиеся к производству молочной продукции;

Дебет 76 Кредит 60, 62

- 12 000 000 руб. - признаны обязательства, относящиеся к производству молочной продукции;

Дебет 08-5 Кредит 76

- 25 000 000 руб. - выявлена положительная деловая репутация молочного завода;

Дебет 04 Кредит 08-5

- 25 000 000 руб. - принят к учету НМА;

Дебет 19 Кредит 76

- 15 000 000 руб. - отражен НДС, предъявленный продавцом;

Дебет 76 Кредит 51

- 115 000 000 руб. (100 000 000 + 15 000 000) - произведена оплата молокозавода.

В балансе АО "Актив", составленном на 31 декабря отчетного года, по строке 1110 будет указана в
тыс. руб. положительная деловая репутация приобретенного молокозавода в сумме 25 000 000 руб. за
минусом начисленной амортизации.

Как учесть секреты производства (ноу-хау)

Секрет производства (ноу-хау) - это сведения любого характера (производственные, технические,


экономические, организационные и другие), которые имеют действительную или потенциальную
коммерческую ценность. К ним у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании, и в отношении
таких сведений их обладателем введен режим коммерческой тайны.

Обладателю секрета производства принадлежит исключительное право на его использование, и он


может распоряжаться указанным исключительным правом. Секрет производства, созданный по заданию
работодателя, принадлежит работодателю. Исключительное право на секрет производства действует до тех
пор, пока сохраняется конфиденциальность сведений, составляющих его содержание. НМА принимаются к
бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости (п. 6, 9 ПБУ 14/2007).

Срок полезного использования ноу-хау может быть установлен равным ожидаемому сроку режима
коммерческой тайны. При этом продолжительность режима коммерческой тайны нужно установить
приказом руководителя. Суммы начисленной амортизации по ноу-хау признаются расходом по обычным
видам деятельности и относятся на себестоимость продукции, выпускаемой с использованием данного ноу-
хау.

В налоговом учете владение ноу-хау признается амортизируемым имуществом, и в состав расходов


ежемесячно включается сумма амортизации НМА, рассчитанная исходя из срока полезного использования,
установленного на дату принятия его к налоговому учету. Фирма вправе самостоятельно установить срок
полезного использования ноу-хау, но не менее двух лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Как учесть научно-исследовательские,


опытно-конструкторские и технологические работы

Все разработки по НИОКТР фирма должна разделить на две категории:

- разработки, по которым получены патент или свидетельство либо им присвоен статус секрета
производства;

- разработки, по которым отсутствуют свидетельства и патенты, не применяется статус секрета


производства.

В первом случае разработки учитывают на счете 04 как нематериальные активы. Во втором случае
новые результаты также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКТР.

После того как работы по созданию той или иной разработки будут завершены и вы передадите ее в
производство, надо сделать проводку:

Дебет 04 Кредит 08-8

- учтены затраты на НИОКТР.

Такую запись можно сделать, если фирма использует новую разработку для производственных или
управленческих нужд. Во всех остальных случаях затраты на НИОКТР относят к прочим расходам.

Как начислить амортизацию по нематериальным активам

По строке 1110 баланса НМА отражают по фактической стоимости за вычетом начисленной


амортизации.

При принятии НМА к учету фирма устанавливает срок его полезного использования. Срок полезного
использования - период, в течение которого фирма предполагает использовать актив с целью получения
экономической выгоды. Он определяется в полных месяцах. Все НМА подразделяются на две группы - с
определенным и неопределенным сроками полезного использования.

Фирма вправе менять срок полезного использования и способ определения амортизации


нематериального актива.

Ежегодно компания должна проверять, насколько актуален принятый ранее срок.

Срок можно пересматривать в направлении как увеличения, так и уменьшения. В связи с изменением
этого оценочного значения в бухгалтерский учет и в бухгалтерскую отчетность необходимо внести
корректировки (п. 27 ПБУ 14/2007).
Стоимость НМА погашается путем начисления амортизации.

Внимание! Амортизация начисляется только по НМА коммерческих организаций с определенным


сроком полезного использования. НМА некоммерческих организаций (п. 24 ПБУ 14/2007), а также НМА с
неопределенным сроком полезного использования амортизации не подлежат (п. 23 ПБУ 14/2007).

Амортизация начисляется ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, когда актив был
принят к бухгалтерскому учету. При пересмотре срока полезного использования изменится не только сумма
ежемесячной амортизации в будущем, но и величина накопленной амортизации. Последняя единовременно
корректируется через доходы или расходы (п. 4 ПБУ 21/2008).

Начисление амортизации в бухгалтерском учете отражайте по кредиту счета 05 и дебету


соответствующего счета затрат или расходов:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 91) Кредит 05

- начислена амортизация НМА.

В этом случае по строке 1110 баланса укажите дебетовое сальдо по счету 04 "Нематериальные
активы" за минусом сумм, учтенных по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

В налоговом учете срок полезного использования может быть установлен по сроку действия прав на
объект НМА, который определяют исходя из условий его использования, требований законодательства или
условий договора. Если срок полезного использования не может быть определен исходя из этих критериев,
то для целей налогообложения прибыли норма амортизации устанавливается в расчете на 10 лет, но не
более срока деятельности фирмы (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Из этого правила есть исключение. По некоторым НМА компания вправе сама установить срок их
полезного использования, который не может быть менее двух лет. К таким активам относят исключительные
права на изобретение, на использование программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных
микросхем, на селекционные достижения, владение ноу-хау (пп. 1 - 3, 5 - 7 п. 3 ст. 257 НК РФ).

Следовательно, нормы амортизации в бухгалтерском и налоговом учете могут различаться.

Линейный способ

Большинство фирм используют линейный способ начисления амортизации. Данный способ


предполагает равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования НМА.
Это самый простой способ.

Пример. Как отразить амортизацию НМА линейным способом

ООО "Пассив" приобрело у АО "Научные разработки" исключительные права на изобретение. Право


подтверждено патентом. Стоимость права, согласно договору, составила 100 000 руб. (без учета НДС).

Бухгалтер "Пассива" отразит принятие НМА к учету проводкой:

Дебет 04 Кредит 08-5

- 100 000 руб. - НМА принят к бухгалтерскому учету (после регистрации договора в Роспатенте).

Патент был зарегистрирован в Роспатенте 25 июля отчетного года. Начиная с этой даты он действует
на всей территории РФ. Оставшийся срок действия патента составляет 10 лет.
В данном случае для ООО "Пассив" срок полезного использования НМА будет равен оставшемуся
сроку действия патента, т.е. 10 годам (120 мес.).

Следовательно, ежемесячная норма амортизации составит 833,33 руб. (100 000 руб. : 120 мес.).
Начиная с августа бухгалтер "Пассива" должен будет ежемесячно делать проводку:

Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 833,33 руб. - начислена амортизация НМА за месяц.

Таким образом, за пять месяцев (август - декабрь отчетного года) на затраты будет списана сумма 4
167 руб. (833,33 руб. x 5 мес.).

Остаточная стоимость НМА в сумме 96 тыс. руб. (95 833 = 100 000 - 4 167) должна быть отражена в
балансе за отчетный год по строке 1110.

Способ уменьшаемого остатка

Сумму амортизации способом уменьшаемого остатка рассчитывают исходя из остаточной стоимости


НМА.

Ежемесячную сумму амортизации определяют как произведение остаточной стоимости НМА на


начало месяца и дроби, где в числителе коэффициент, установленный компанией (не может быть больше
3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования НМА в месяцах.

Для удобства воспользуемся формулой:

┌───────────────┐ ┌──────────────────────┐ ┌───────────────────────┐


│ │ │ (Первоначальная │ │ Коэффициент (не может │
│ Сумма │ │ стоимость │ │ быть больше 3) │
│ ежемесячных │ = │нематериального актива│ x │ --------------------- │
│амортизационных│ │ - │ │ Оставшийся срок │
│ отчислений │ │ Сумма начислений │ │полезного использования│
│ │ │ амортизации) │ │ в месяцах │
└───────────────┘ └──────────────────────┘ └───────────────────────┘

Рассчитаем сумму ежемесячной амортизации способом уменьшаемого остатка.

Пример. Как отразить амортизацию НМА способом уменьшаемого остатка

АО "Актив" приобрело у ООО "Приборстрой" исключительные права на изобретение, подтвержденные


патентом N 1159113. Договор об отчуждении исключительного права был зарегистрирован в Роспатенте 25
февраля отчетного года. Стоимость исключительных прав, согласно договору, составила 100 000 руб. Срок
полезного использования этого НМА - 10 лет (120 мес.). Предположим, что компания применяет
коэффициент 2. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет рассчитываться так:

1-й месяц: 100 000 руб. x 2 : 120 мес. = 1 666,66 руб.;

Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 1 666,66 руб. - начислена амортизация за 1-й месяц;

2-й месяц: (100 000 руб. - 1 666,66 руб.) x 2 : 119 мес. = 1 652,66 руб.;
Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 1 652,66 руб. - начислена амортизация за 2-й месяц;

3-й месяц: (98 333,34 руб. - 1 652,66 руб.) x 2 : 118 мес. = 1 638,89 руб.;

Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 1 638,89 руб. - начислена амортизация за 3-й месяц;

4-й месяц: (96 694,68 руб. - 1 638,89 руб.) x 2 : 117 мес. = 1 624,88 руб.;

Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 1 624,88 руб. - начислена амортизация за 4-й месяц;

5-й месяц: (95 055,79 руб. - 1 624,88 руб.) x 2 : 116 мес. = 1 610,87 руб. и т.д.;

Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 1 610,87 руб. - начислена амортизация за 5-й месяц и т.д.

Данный способ позволяет полностью списать стоимость нематериального актива.

Способ списания стоимости пропорционально объему


выпущенной продукции (работ, услуг)

Как начислить амортизацию этим способом, покажет пример.

Пример. Как отразить амортизацию НМА пропорционально объему реализации

Первоначальная стоимость НМА, приобретенного АО "Актив", - 120 000 руб. Предполагается, что на
его основе будет выпущена 1 000 единиц продукции.

За месяц фактически выпущена 10 единиц. Следовательно, сумма амортизации в этом месяце будет
рассчитана так:

120 000 руб. x 10 шт. : 1 000 шт. = 1 200 руб.

В этом месяце бухгалтер сделает проводку:

Дебет 20 (26...) Кредит 05

- 1 200 руб. - начислена амортизация НМА за отчетный месяц.

Изменение первоначальной стоимости НМА

Учетная стоимость НМА может отличаться от фактической (первоначальной) стоимости в двух


случаях: при переоценке НМА и при его обесценении.

Каждая фирма должна указать в учетной политике, по какой стоимости она будет отражать в
бухгалтерской отчетности группы однородных НМА - по фактической или переоцененной. Если фирма
решила проводить переоценку НМА, то это надо делать регулярно, чтобы стоимость активов, указанная в
бухгалтерской отчетности, не отличалась от их текущей рыночной стоимости. Переоценка возможна
исключительно при наличии активного рынка таких НМА.

Строка 1120 "Результаты исследований и разработок"

По строке 1120 "Результаты исследований и разработок" показывают затраты фирмы на завершенные


НИОКТР (научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы), давшие
положительный результат, но не относящиеся к НМА.

Их отражают на счете 04 обособленно, и в балансе для них отведена отдельная строка.

Перечень затрат, которые учитывают в качестве расходов на выполнение НИОКТР, приведен в пункте
9 ПБУ 17/02.

В него включают:

- стоимость материально-производственных запасов, работ и услуг сторонних организаций и


физических лиц, используемых при выполнении НИОКТР;

- затраты на заработную плату и страховые, начисленные с нее;

- стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в


качестве объектов испытаний и исследований;

- амортизацию объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении


работ;

- затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и


сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;

- общехозяйственные расходы в случае, если они непосредственно связаны с выполнением НИОКТР;

- другие затраты, непосредственно связанные с выполнением НИОКТР, включая расходы по


проведению испытаний.

Как списать расходы по НИОКТР

Расходы на НИОКТР списывают ежемесячно начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в
котором было начато применение результатов НИОКТР.

Пример. Определение срока начала амортизации НИОКТР

В марте отчетного года АО "Актив" проводило работы по созданию нового вида изделий. Работы были
завершены 25 апреля. 20 мая отчетного года начато производство этих изделий.

Расходы на эти НИОКТР бухгалтер будет списывать начиная с июня отчетного года.

Срок списания расходов фирма определяет самостоятельно. Однако он не может быть больше пяти
лет.

В бухучете существует два способа списания расходов:


- линейный способ;

- способ списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).


Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использования
результатов НИОКТР.

В налоговом учете расходы на НИОКТР, которые дали положительный или отрицательный результат,
включают в состав прочих расходов единовременно в том периоде, в котором такие исследования и
разработки завершены. Подробности - в статье 262 НК РФ.

Особенностью является порядок учета выполненных НИОКТР по перечню, установленному


Постановлением Правительства России от 24 декабря 2008 года N 988, расходы на которые признаются в
размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5. Для подтверждения права на повышающий
коэффициент фирма должна представить в налоговый орган одновременно с декларацией по налогу на
прибыль по итогам налогового периода, в котором НИОКТР (отдельные этапы работ) завершены, отчет о
выполненных НИОКТР.

В случае когда в результате таких НИОКТР возникают НМА, период, в котором завершены НИОКТР,
может не совпадать с налоговым периодом, в котором фирма получает исключительные права на
результаты интеллектуальной деятельности. В этом случае отчет можно представить в налоговый орган
одновременно с декларацией по итогам налогового периода, в котором налогоплательщик принял решение,
как учитывать понесенные расходы: формировать первоначальную стоимость НМА и списывать ее через
амортизацию либо учитывать в составе прочих расходов в течение двух лет (письмо ФНС России от 20 мая
2015 г. N ГД-4-3/8484@).

Линейный способ

Линейный способ предполагает равномерное списание расходов по НИОКТР.

Ежемесячную сумму списания рассчитывают так:

┌───────────┐ ┌────────────────┐ ┌──────────────┐ ┌────────────┐


│Ежемесячная│ │ Расходы на │ │ Выбранный │ │ │
│ сумма │ = │НИОКТР, учтенные│ : │ срок списания│ : │ 12 месяцев │
│ списания │ │ на счете 04 │ │ (в годах) │ │ │
└───────────┘ └────────────────┘ └──────────────┘ └────────────┘

Пример. Как списывать расходы на НИОКТР линейным способом

ООО "Пассив" разработало новую технологию производства. Расходы на разработку составили 1 150
000 руб.

Учетной политикой "Пассива" предусмотрен линейный способ списания расходов. Срок списания -
пять лет.

Ежемесячно в течение пяти лет бухгалтер будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 04

- 19 167 руб. (1 150 000 руб. : 5 лет : 12 мес.) - списаны затраты на разработку новой технологии.

Способ списания расходов пропорционально объему


выпущенной продукции (работ, услуг)
При этом способе сумма затрат на НИОКТР, которая должна быть списана в отчетном году,
определяется по формуле:

┌───────────────┐ ┌──────────┐ ┌─────────────────┐ ┌───────────┐


│ Предполагаемый│ │ │ │ Предполагаемый │ │ Сумма │
│объем продукции│ │Расходы на│ │ объем продукции │ │расходов на│
│ (работ, услуг)│ x │ НИОКТР │ : │(работ, услуг) за│ : │ НИОКТР │
│в отчетном году│ │ │ │ установленный │ │ отчетного │
│ │ │ │ │ период списания │ │ года │
└───────────────┘ └──────────┘ └─────────────────┘ └───────────┘

В течение года расходы списывают равномерно в размере 1/12 годовой суммы.

Пример. Как списывать расходы на НИОКТР пропорционально объему реализации

В учете АО "Актив" числятся расходы на создание новой технологии производства в сумме 860 000
руб. Экономический отдел фирмы запланировал, что эта технология будет использована для выпуска 2 400
единиц продукции, из них в первый год - 1 800 единиц, во второй год - 600 единиц.

В первый год бухгалтер фирмы будет ежемесячно делать проводку:

Дебет 20 Кредит 04

- 53 750 руб. (860 000 руб. x 1 800 ед. : 2 400 ед. : 12 мес.) - списаны расходы на НИОКТР.

Во второй - ежемесячно бухгалтер будет делать запись:

Дебет 20 Кредит 04

- 17 917 руб. (860 000 руб. x 600 ед. : 2 400 ед. : 12 мес.) - списаны расходы на НИОКТР.

Списание расходов по неиспользуемым изобретениям

Если ваша фирма прекратила использование результатов НИОКТР, то сумму затрат, которую вы еще
не успели отнести на расходы по обычной деятельности, следует списать на счет 91 "Прочие доходы и
расходы":

Дебет 91-2 Кредит 04

- списаны расходы по результатам НИОКТР, применение которых завершено.

В аналогичном порядке, то есть единовременно, как прочие расходы списываются отрицательные


результаты НИОКТР.

Обратите внимание: порядок списания расходов по НИОКТР в бухгалтерском и налоговом учете


различен.

Строки 1130 "Нематериальные поисковые активы"


и 1140 "Материальные поисковые активы"

Строки 1130 и 1140 баланса заполняют фирмы, которые являются пользователями недр (в значении
Закона от 21 февраля 1992 г. N 2395-1) и осуществляют затраты на поиск, оценку месторождений полезных
ископаемых и разведку полезных ископаемых на определенном участке недр. Правила учета
соответствующих операций прописаны в ПБУ 24/2011. Этот стандарт применяют до момента подтверждения
коммерческой целесообразности добычи полезных ископаемых.

Поисковые активы, как правило, относятся к отдельному участку недр, в отношении которого
организация имеет лицензию, дающую право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений
полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых.

Фирма-недропользователь, несущая поисковые затраты, самостоятельно определяет, какие их виды


она отнесет к внеоборотным активам. Это решение закрепляется в учетной политике. Остальные затраты
она учитывает как расходы по обычным видам деятельности.

Пример. Решение о формировании информации о поисковых активах

АО "Торфяник" на участке, указанном в лицензии, осуществляет затраты на поиск, оценку


месторождения торфа и его разведку. В отчетном году АО выручки от продажи торфа не имело. Руководство
приняло решение не формировать поисковые активы. Поэтому бухгалтер "Торфяника" списывает поисковые
затраты на счет 23, субсчет "Поисковые затраты", и ежемесячно закрывает его на счет 99, субсчет
"Поисковые затраты". В отчете о финансовых результатах эти затраты он показал в качестве расшифровки
(детализации) к строке "Прибыль (убыток) до налогообложения" (код 2300).

Формирование поисковых активов - право, а не обязанность фирмы. При этом ее учетная политика на
этапе освоения природных ресурсов влияет на величину собственного капитала.

Признание поисковых активов

Поисковые активы бывают двух типов - материальные и нематериальные.

Материальными поисковыми активами признаются поисковые затраты, относящиеся в основном к


приобретению (созданию) объекта, имеющего материально-вещественную форму. Иные поисковые активы
признаются нематериальными поисковыми активами.

Учет поисковых активов ведите на счете 08, к которому откройте субсчета "Нематериальные
поисковые активы" и "Материальные поисковые активы". В балансе покажите их по строкам 1130 и 1140
соответственно.

К материальным поисковым активам относятся используемые в процессе освоения природных


ресурсов:

- сооружения (система трубопроводов и т.д.);

- оборудование (специализированные буровые установки, насосные агрегаты, резервуары и т.д.);

- транспортные средства.

К нематериальным поисковым активам относятся:

- право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке
полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии;

- информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических


исследований;

- результаты разведочного бурения;


- результаты отбора образцов;

- иная геологическая информация о недрах;

- оценка коммерческой целесообразности добычи.

Поисковые активы признаются вне зависимости от ожидаемой продолжительности периода освоения


природных ресурсов. Критерий "12 месяцев", действующий в отношении основных средств и
нематериальных активов, на поисковые активы не распространяется.

Поисковые затраты, не отнесенные к поисковым активам, списывайте ежемесячно на финансовый


результат:

Дебет 23, субсчет "Освоение природных ресурсов", Кредит 02, 10, 70, 69, 71, 60, 76

- признаны расходы по обычным видам деятельности, в том числе амортизация поисковых активов;

Дебет 99 Кредит 23, субсчет "Освоение природных ресурсов",

- в конце месяца сформирован убыток в связи с подготовительной деятельностью.

Списание поисковых затрат на счета 90 и 91 не соответствует порядку их применения, вытекающему


из ПБУ 10/99.

При признании в бухучете поисковые активы оцениваются по сумме фактических затрат. В


фактические затраты на приобретение (создание) поисковых активов включаются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплачиваемые за выполнение работ по договору строительного подряда;

- вознаграждения посредникам, через которых приобретен поисковый актив;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные и патентные пошлины;

- амортизация внеоборотных активов (включая поисковые активы), использованных непосредственно


при создании поискового актива;

- вознаграждения работникам, непосредственно занятым при создании поискового актива;

- обязательства фирмы в отношении охраны окружающей среды, рекультивации земель, ликвидации


зданий, сооружений, оборудования, возникающие в связи с освоением природных ресурсов, связанные с
признаваемыми поисковыми активами;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением (созданием) поискового актива,


обеспечением условий для его использования в запланированных целях.

ПБУ 24/2011 не разъясняет, как оценить поисковые активы, полученные безвозмездно или в качестве
вклада в уставный капитал. В первом случае их первоначальную стоимость определяют по общему
правилу, содержащемуся в пункте 23 ПВБУ. А во втором - по аналогии с подходами, принятыми для
основных средств и нематериальных активов (п. 7 ПБУ 1/2008).

Постепенную подготовку поискового актива отразите так:

Дебет 08, субсчет "Вложения в поисковые активы", Кредит 60, 70, 69, 02, 10, 96 и др.

- формируется первоначальная стоимость поискового актива;

Дебет 08, субсчет "Материальные (нематериальные) поисковые активы", Кредит 08, субсчет
"Вложения в поисковые активы",

- поисковый актив признан пригодным для использования в запланированных целях.

Последующая оценка поисковых активов

Поисковые активы амортизируются в порядке, действующем для основных средств и нематериальных


активов. Точно так же они и переоцениваются.

Для нового (впервые принятого к учету) объекта поисковых активов определите срок полезного
использования и выберите способ амортизации.

Напомним, что для нематериальных активов устанавливать срок полезного использования


необязательно. Объекты с неопределенным сроком использования амортизации не подлежат (п. 23, 25 ПБУ
14/2007). Это правило распространяется на нематериальные поисковые активы.

Амортизацию поисковых активов отразите на отдельных субсчетах к счетам 02 и 05:

Дебет 23, субсчет "Освоение природных ресурсов", Кредит 02 (05), субсчет "Амортизация
материальных (нематериальных) поисковых активов",

- начислена амортизация поисковых активов, непосредственно обеспечивающих поиск, оценку и


разведку полезных ископаемых.

В баланс поисковые активы включите по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за


минусом начисленной амортизации).

Кроме того, при наличии признаков обесценения (п. 19 ПБУ 24/2011) поисковые активы подлежат
обязательной проверке на обесценение. Для этого определяют их возмещаемую стоимость. Она
представляет собой приведенную (дисконтированную) стоимость будущих денежных потоков, которые
предположительно будут получены от актива (группы активов) в результате его (их) продажи или успешной
разработки месторождения. Обесценение рассматривается по правилам Международных стандартов
финансовой отчетности (IAS) 36 "Обесценение активов", (IFRS) 6 "Разведка и оценка запасов полезных
ископаемых" (введены Приказом Минфина России от 28 декабря 2015 года N 217н).

Внимание! С 1 января 2018 года вступит в силу новая редакция МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов"
с изменениями, введенными в действие Приказом Минфина России от 27 июня 2016 года N 98н.
Проверка на обесценение производится в обязательном порядке при подтверждении коммерческой
целесообразности добычи.

В бухгалтерском учете обесценение покажите записями:

Дебет 91-2 Кредит 08, субсчет "Материальные (нематериальные) поисковые активы",

- признан убыток от обесценения поискового актива;

Дебет 02 (05), субсчет "Амортизация материальных (нематериальных) поисковых активов", Кредит 91-
1

- скорректирована амортизация поискового актива ввиду его обесценения.

Обесценение выступает специфическим способом уценки актива, зависящим от особенностей и


перспектив бизнеса компании. Денежные поступления от использования актива - это результат
менеджмента, в то время как переоценка актива осуществляется исходя из рыночной конъюнктуры,
одинаковой для всех хозяйствующих субъектов.

Списание поисковых активов

Фирма списывает поисковые активы, относящиеся к участку недр:

- при подтверждении коммерческой целесообразности добычи на нем;

- в случае признания добычи полезных ископаемых бесперспективной на нем.

Если фирма планирует использовать материальные и нематериальные поисковые активы после


завершения этапа освоения природных ресурсов, переведите их в состав соответственно основных средств
или нематериальных активов по остаточной стоимости:

Дебет 02 (05), субсчет "Амортизация материальных (нематериальных) поисковых активов", Кредит 08,
субсчет "Материальные (нематериальные) поисковые активы",

- списана амортизация поисковых активов ввиду прекращения признания самих этих активов;

Дебет 01 (04) Кредит 08, субсчет "Материальные (нематериальные) поисковые активы",

- поисковые активы переведены в состав основных средств (нематериальных активов) по остаточной


стоимости.

Если дальнейшее использование поисковых активов невозможно или нецелесообразно, спишите их


остаточную стоимость, а также незавершенные вложения в поисковые активы, не сулящие экономических
выгод, на финансовый результат:

Дебет 91-2 Кредит 01, 04 (08), субсчет "Поисковые активы (вложения в поисковые активы)",

- списаны затраты на поисковые активы в связи с невозможностью (нецелесообразностью) их


дальнейшего использования.

Строка 1150 "Основные средства"


Согласно ПБУ 6/01, основные средства - это активы, которые предназначены для использования в
качестве средств труда более одного года (например, здания, станки и оборудование, вычислительная
техника, транспорт) или сдаются в аренду (лизинг).

Таким образом, стоимость имущества со сроком службы более года (независимо от его цены)
учитывают на счете 01 "Основные средства" и отражают в строке 1150 баланса.

Из этого правила есть исключение. Если основное средство стоит не дороже 40 000 рублей, то его
можно учесть в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01), организовав соответствующий контроль за движением такого
инвентаря в целях его сохранности. Можно установить и меньший лимит стоимости основных средств,
которые списывают сразу после их передачи в эксплуатацию. Об этом необходимо написать в
бухгалтерской учетной политике.

Имущество учитывают в составе основных средств и отражают по строке 1150 баланса, если
одновременно выполнены следующие условия:

- оно предназначено для использования в производстве или для управленческих нужд фирмы;

- имущество будут использовать свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла;

- фирма не собирается его перепродавать;

- имущество может приносить доход.

Единица учета основных средств - это инвентарный объект. Таким объектом может быть:

- отдельный предмет (например, шкаф, автомобиль, холодильник и т.д.);

- единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на общем фундаменте или имеют
общее управление (например, персональный компьютер, в состав которого входят системный блок,
монитор, клавиатура, мышь).

Приобретение основных средств

Основные средства отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. Но в балансе


указывают их остаточную стоимость (первоначальная стоимость за вычетом начисленной по ним
амортизации). Первоначальная стоимость основного средства зависит от того, как оно было получено:

- за деньги;

- в качестве вклада в уставный капитал;

- безвозмездно;

- в обмен на неденежные ценности;

- создано силами самой фирмы.

Покупка основного средства

По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость основного средства, приобретенного


за деньги, включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой, за исключением НДС и других
возмещаемых налогов.

Такими расходами, в частности, являются (п. 8 ПБУ 6/01):

- суммы, уплаченные в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также за доставку и


монтаж (сборку) объекта;

- суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с


приобретением объекта основных средств;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта


основных средств;

- другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением


объекта основных средств.

К таким расходам, в частности, относят проценты по кредитам, полученным для его приобретения,
если основное средство является инвестиционным активом.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому


использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и
(или) изготовление. К ним относятся объекты незавершенного производства и незавершенного
строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком (заказчиком,
инвестором, покупателем). Это могут быть основные средства (включая земельные участки),
нематериальные активы или иные внеоборотные активы (п. 7 ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и
кредитам", утв. Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 107н).

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость


инвестиционного актива при наличии следующих условий (п. 9 ПБУ 15/2008):

а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат


признанию в бухгалтерском учете;

б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением


инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая
упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут признавать все расходы по займам прочими
расходами.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включают в стоимость инвестиционного


актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления
займа (кредита). Это можно делать исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда
такое включение существенно не отличается от равномерного включения (п. 7 ПБУ 15/2008).

При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива на


длительный период (более трех месяцев) проценты прекращают включаться в стоимость инвестиционного
актива с первого числа месяца, следующего за месяцем такого приостановления. В указанный период эти
проценты включаются в состав прочих расходов организации. При возобновлении приобретения,
сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты вновь включаются в стоимость
инвестиционного актива - с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения,
сооружения и (или) изготовления такого актива.

Не считается периодом приостановки приобретения, сооружения и (или) изготовления


инвестиционного актива срок, в течение которого производится дополнительное согласование технических и
(или) организационных вопросов, возникших в процессе приобретения, сооружения и (или) изготовления
инвестиционного актива (п. 11 ПБУ 15/2008).

Проценты прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца,


следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного
актива (п. 12 ПБУ 15/2008).

Если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции,


выполнения работ, оказания услуг несмотря на незавершенность работ, то проценты прекращают
включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала
использования инвестиционного актива (п. 13 ПБУ 15/2008).

Если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы


средства займов (кредитов), полученных на другие цели, проценты включаются в стоимость
инвестиционного актива пропорционально доле направленных по целевому назначению долговых средств в
общей сумме займов (кредитов) (п. 14 ПБУ 15/2008).

Все перечисленные затраты вы должны учесть по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные


активы", субсчет (в зависимости от вида купленного имущества):

- 08-1 "Приобретение земельных участков";

- 08-2 "Приобретение объектов природопользования";

- 08-4 "Приобретение отдельных объектов основных средств";

- 08-7 "Приобретение взрослых животных".

Сумму налога, предъявленную продавцом основного средства, учитывают на счете 19 "Налог на


добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при
приобретении основных средств".

Если ваша фирма является плательщиком НДС, то сумму налога в первоначальную стоимость
основного средства не включают. После оприходования основного средства ее принимают к налоговому
вычету. В этой ситуации НДС будет возмещаемым налогом. Если же ваша фирма не является
плательщиком НДС (применяет освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС на основании
статьи 145 НК РФ), то сумма этого налога увеличивает первоначальную стоимость основного средства и к
налоговому вычету не принимается.

Покупку основного средства отразите проводками:

Дебет 08, Субсчет 1 (2, 4, 7), Кредит 60 (76)

- учтены затраты по покупке основного средства;


Дебет 19-1 Кредит 60 (76)

- учтен НДС по затратам, связанным с покупкой основного средства;

Дебет 60 (76) Кредит 50 (51)

- оплачены основное средство и затраты, связанные с доведением его до состояния, в котором оно
пригодно к запланированному использованию;

Дебет 01 Кредит 08, Субсчет 1 (2, 4, 7),

- объект основных средств принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- НДС по расходам, связанным с покупкой основного средства, принят к налоговому вычету (на
основании счета-фактуры продавца).

Пример. Как отразить в учете покупку ОС

В октябре отчетного года АО "Актив" приобрело по договору станок. Его стоимость составила 118 000
руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Расходы на доставку станка до цеха фирмы и его монтаж составили 23
600 руб. (в том числе НДС - 3 600 руб.).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 08-4 Кредит 60

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - учтены расходы по покупке станка;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 18 000 руб. - учтена сумма НДС по станку;

Дебет 08-4 Кредит 60

- 20 000 руб. (23 600 - 3 600) - учтены расходы по доставке и монтажу станка;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 3 600 руб. - учтена сумма НДС по расходам на доставку и монтаж станка;

Дебет 60 Кредит 51

- 141 600 руб. (118 000 + 23 600) - оплачены станок, его доставка и монтаж;

Дебет 01 Кредит 08-4


- 120 000 руб. (100 000 + 20 000) - станок зачислен в состав основных средств;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 21 600 руб. (18 000 + 3 600) - произведен налоговый вычет по НДС.

В балансе "Актива" за отчетный год по строке 1150 будет указана первоначальная стоимость станка в
сумме 120 тыс. руб. за вычетом начисленной амортизации.

Как учесть купленные основные средства,


которые подлежат госрегистрации

Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном


законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с
выделением на отдельном субсчете к счету 01.

Поэтому, покупая основное средство, фирма должна определить, не нуждается ли эта сделка в
госрегистрации.

Сделки с землей и другой недвижимостью подлежат государственной регистрации на основании


пункта 1 статьи 131 ГК РФ в порядке, предусмотренном Законом от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ.

Недвижимое имущество - это те объекты, которые прочно связаны с землей. Переместить такие
объекты без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (земельные участки, водные объекты,
участки недр, здания, сооружения, незавершенное строительство и т.д.).

У здания прочную связь с землей обеспечивает фундамент, с которым связаны его несущие
конструкции. Поэтому здание невозможно перенести как единое целое. Отсутствие у сооружения
фундамента не позволяет квалифицировать этот объект как недвижимость. Ангары без фундамента, киоски,
павильоны, бытовки, навесы, временные сараи относятся к движимым вещам. Ограждения (заборы) и
асфальтовые покрытия земельных участков считаются элементами благоустройства и не являются
самостоятельными объектами недвижимого имущества.

Но из общего правила ГК РФ предусматривает исключения. К недвижимости также относят:

- воздушные и морские суда;

- суда внутреннего плавания;

- космические объекты;

- предприятие в целом как имущественный комплекс.

Необходимость регистрировать сделки с транспортными средствами, а также право собственности на


транспортные средства законодательством не установлена. Государственной регистрации в органах ГИБДД
или Гостехнадзора подлежат сами автотранспортные средства.

Так, регистрацию в государственных органах должны пройти автомототранспортные средства,


тракторы, самоходные дорожно-строительные и другие машины при условии, что рабочий объем их
двигателя внутреннего сгорания превышает 50 куб. см или максимальная мощность их электродвигателя
превышает 4 кВт, а также прицепы к ним.
Отсутствие регистрации транспортных средств в Госавтоинспекции не препятствует их эксплуатации в
течение определенного времени после приобретения (п. 4 Правил регистрации автомототранспортных
средств и прицепов, утв. Приказом МВД России от 24 ноября 2008 г. N 1001). Учитывать их на счете 08 до
регистрации в государственных органах оснований не имеется. С другой стороны, государственные
пошлины, которые необходимо уплатить при регистрации автомобиля, следует включить в его
первоначальную стоимость.

Пример. Как формировать первоначальную стоимость транспортного средства

В декабре отчетного года АО "Актив" приобрело прицеп для самоходной дорожно-строительной


машины. Стоимость прицепа - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).

Государственные пошлины в сумме 2 350 руб. за регистрацию прицепа в Гостехнадзоре уплачены в


день покупки. Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 08-4 Кредит 60

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - учтена стоимость прицепа (без НДС);

Дебет 19-1 Кредит 60

- 18 000 руб. - учтена сумма НДС по прицепу;

Дебет 60 Кредит 51

- 118 000 руб. - оплачен счет продавца;

Дебет 68, субсчет "Государственные пошлины", Кредит 51

- 2 350 руб. - перечислены госпошлины за регистрацию;

Дебет 08-4 Кредит 68, субсчет "Государственные пошлины",

- 2 350 руб. - плата за регистрацию прицепа учтена в его первоначальной стоимости;

Дебет 01 Кредит 08-4

- 102 350 руб. - прицеп зачислен в состав основных средств;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 18 000 руб. - произведен налоговый вычет по НДС (согласно счету-фактуре продавца).

Первоначальную стоимость прицепа - 102 тыс. руб. (102 350 руб.) - указывают по строке 1150 баланса
"Актива" за отчетный год.

Если госпошлины уплачиваются позднее месяца приобретения транспортного средства, то их


признают на счете 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчет "Государственная пошлина за
регистрацию".
Пример. Отнесение госпошлины на резервы предстоящих расходов

В ноябре отчетного года ООО "Пассив" приобрело у физического лица автомобиль. Стоимость
автомобиля - 150 000 руб., НДС не облагается. Государственные пошлины в сумме 2 850 руб. за
регистрацию автомобиля в ГИБДД уплачены в следующем месяце (т.е. в декабре). Бухгалтер "Пассива"
должен сделать проводки:

Дебет 08-4 Кредит 60

- 150 000 руб. - учтена стоимость автомобиля;

Дебет 08-4 Кредит 96, субсчет "Государственные пошлины за регистрацию",

- 2 850 руб. - признана обязанность по уплате регистрационных госпошлин (путем резервирования


неизбежных затрат);

Дебет 01 Кредит 08-4

- 152 850 руб. (150 000 + 2 850) - автомобиль зачислен в состав основных средств;

Дебет 68, субсчет "Государственные пошлины", Кредит 51

- 2 850 руб. - перечислены госпошлины за регистрацию;

Дебет 96, субсчет "Государственные пошлины за регистрацию", Кредит 68, субсчет "Государственные
пошлины",

- 2 850 руб. - отражено исполнение оценочного обязательства.

Первоначальную стоимость автомобиля (152 850 руб.) в тысячах рублей за минусом амортизации
указывают по строке 1150 баланса "Пассива" за отчетный год.

Внимание! Объекты недвижимости, находящиеся во временной эксплуатации, необходимо отражать в


составе основных средств, даже если документы на госрегистрацию прав не поданы. Для этого к счету 01
откройте субсчет "Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы".

Как учесть купленные основные средства


стоимостью не дороже 40 000 рублей

Основные средства, первоначальная стоимость которых не превышает 40 000 рублей (без НДС,
подлежащего возмещению), можно учитывать в составе МПЗ (как инвентарь и хозяйственные
принадлежности) и списывать на затраты на дату их передачи в эксплуатацию.

Поэтому в балансе их стоимость отражают при одном условии - если они находятся на складе фирмы
и не используются. В противном случае такие объекты в бухгалтерский баланс не включают.

Пример. Как списать малоценное ОС

В декабре отчетного года ООО "Пассив" купило сейф для хранения денег. Стоимость сейфа - 5 900
руб. (в том числе НДС - 900 руб.). Расходы по его установке составили 1 180 руб. (в том числе НДС - 180
руб.). Сейф сразу же используется кассиром.
Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 15 Кредит 60

- 5 000 руб. (5 900 - 900) - отражены затраты на покупку сейфа;

Дебет 19-3 Кредит 60

- 900 руб. - учтен НДС по купленному сейфу;

Дебет 15 Кредит 60

- 1 000 руб. (1 180 - 180) - отражены затраты на установку сейфа;

Дебет 19-3 Кредит 60

- 180 руб. - учтен НДС по затратам на установку сейфа;

Дебет 10-9 Кредит 15

- 6 000 руб. (5 000 + 1 000) - сформирована фактическая себестоимость сейфа;

Дебет 26 (44) Кредит 10-9

- 6 000 руб. - списаны затраты, относящиеся к сейфу;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-3

- 1 080 руб. (900 + 180) - НДС принят к вычету;

Дебет 60 Кредит 51

- 7 080 руб. (5 900 + 1 180) - оплачены сейф и работы по его установке.

В балансе "Пассива" за отчетный год стоимость сейфа не отражают.

Внимание! Основные средства стоимостью до 40 000 руб. (без НДС) можно списать в течение более
одного отчетного периода (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Определить порядок списания таких расходов компании
смогут самостоятельно, исходя из экономической целесообразности и срока использования этого
имущества.

Как учесть купленные подержанные основные средства

Приобретение подержанных, то есть бывших в употреблении, основных средств в учете отражают так
же, как покупку новых объектов.

Сумму амортизации, начисленную по объекту основных средств прежним владельцем, при его
оприходовании не учитывают. Однако сведения о том, как долго прежний владелец использовал это
основное средство, будут вам полезны при определении нормы амортизации.
Как учесть основное средство, состоящее из нескольких частей

Единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на едином фундаменте или имеют
общее управление, учитывают как отдельный объект основных средств. Поясним сказанное на примере.

Пример. Как учесть ОС в виде единого комплекса

В декабре отчетного года АО "Актив" приобрело персональный компьютер. В товарной накладной


перечислена стоимость составных частей компьютера с учетом НДС: системного блока - 48 380 руб.,
монитора - 4 130 руб., клавиатуры - 295 руб., мыши - 177 руб. Итого: стоимость компьютера - 52 982 руб. (в
том числе НДС - 8 082 руб.).

Названные составные части компьютера могут функционировать только в составе единого комплекса.
Поэтому бухгалтер "Актива" должен объединить их в один инвентарный объект.

Эту операцию отражают записями:

Дебет 08-4 Кредит 60

- 44 900 руб. (52 982 - 8 082) - оприходован компьютер (по стоимости составных частей без НДС);

Дебет 19-1 Кредит 60

- 8 082 руб. - учтена сумма НДС, отраженная в товарной накладной;

Дебет 60 Кредит 51

- 52 982 руб. - оплачен счет продавца.

Доставку компьютера (295 руб., в том числе НДС - 45 руб.) "Актив" дополнительно оплатил наличными
из кассы через подотчетное лицо:

Дебет 71 Кредит 50

- 295 руб. - выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты доставки компьютера;

Дебет 76 Кредит 71

- 295 руб. - утвержден авансовый отчет подотчетного лица о транспортных расходах;

Дебет 08-4 Кредит 76

- 250 руб. (295 - 45) - плата за доставку учтена в первоначальной стоимости компьютера (на
основании оправдательных документов, приложенных к авансовому отчету);

Дебет 19-1 Кредит 76

- 45 руб. - учтен НДС по расходам на доставку (на основании оправдательных документов,


приложенных к авансовому отчету).
Компьютер пригоден к использованию, поэтому бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 01 Кредит 08-4

- 45 150 руб. (44 900 + 250) - компьютер зачислен в состав основных средств;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 8 127 руб. (8 082 + 45) - произведен налоговый вычет НДС.

В балансе за отчетный год по строке 1150 будет указана первоначальная стоимость компьютера в
сумме 45 тыс. руб. (45 150 руб.).

Объединять части основного средства в единый инвентарный объект зачастую неудобно или
невыгодно фирме. Между тем стоимость отдельных предметов не всегда можно включить в расходы
единовременно. Так, различные части компьютера могут стоить не больше 40 000 рублей. Однако если
общая стоимость отдельных частей объекта превысит эту сумму, то объект отражают как в бухгалтерском,
так и в налоговом учете в составе амортизируемого имущества.

Внимание! С 1 января 2016 года в налоговом учете амортизируемым считается имущество,


первоначальная стоимость которого без НДС превышает 100 000 рублей. Новый норматив касается тех
основных средств, которые компания ввела в эксплуатацию 1 января 2016 года или позднее.

Из этой ситуации есть выход. Согласно ПБУ 6/01 (п. 6), при наличии у одного объекта "нескольких
частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается
как самостоятельный инвентарный объект".

Поэтому, чтобы учесть разные части основного средства как отдельные объекты, нужно лишь
установить разные сроки их полезного использования.

Так разрешено поступать и в налоговом учете: для основных средств, не указанных в


амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается фирмой в соответствии с
техусловиями или рекомендациями изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Пример. Как учесть комплекс из ОС с разными сроками полезного использования

В декабре отчетного года АО "Актив" приобрело для бухгалтера новый компьютер за 40 000 руб. и
бывший в употреблении принтер за 3 000 руб. (суммы приведены без учета НДС). Эти предметы
используются как единое целое. Однако их сроки полезного использования существенно различаются: для
компьютера его продолжительность составляет 36 мес., а для принтера (с учетом времени его
использования предыдущим собственником) - 24 мес. Поэтому в единый инвентарный объект их
объединить нельзя, хотя принтер без компьютера функционировать не может. В учетной политике "Актива"
установлено, что объекты основных средств стоимостью не более 40 000 руб. учитываются в составе МПЗ.
Поэтому бухгалтер "Актива" должен сделать записи:

Дебет 10-9 Кредит 60

- 40 000 руб. - принят к учету компьютер;

Дебет 10-9 Кредит 60

- 3 000 руб. - принят к учету принтер;


Дебет 26 (44) Кредит 10-9

- 43 000 руб. (40 000 + 3 000) - компьютер и принтер переданы для эксплуатации в бухгалтерию.

Поскольку компьютер и принтер учтены как материалы, бухгалтер оформил на них приходные ордера
по форме N М-4 (утв. Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а).

Отпуск оргтехники в производство оформлен требованием-накладной по форме N М-11 (утв. тем же


Постановлением Госкомстата).

Амортизацию по этому имуществу не начисляют и его стоимость в бухгалтерском балансе не


отражают.

Как видно из примера, такой подход имеет свои преимущества. Стоимость основных средств будет
включена в расходы единовременно, и бухгалтеру не придется начислять по ним амортизацию. Но у этой
учетной политики есть и недостаток: расходы, сосредоточенные в отчетном году, ухудшают финансовый
результат фирмы.

Учет многолетних насаждений

При учете растений, срок жизни которых превышает один год, важно определить, относятся ли они к
основным средствам. Нередко бухгалтеры приходят к выводу, что многолетние деревья, кустарники и цветы
не являются объектами ОС. Причина в том, что хотя срок полезного использования составляет более 12
месяцев, но стоимость каждого из растений, как правило, не превышает 40 000 рублей. На этом основании
суммы, израсходованные на посадку, списывают в текущие расходы.

Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", растения нужно оценивать не по отдельности, а
как единый объект. Там сказано, что к основным средствам относятся в числе прочего многолетние
насаждения. В соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением
Правительства РФ от 1 января 2002 года N 1, имущество в виде насаждений многолетних декоративных
озеленительных отнесено к десятой амортизационной группе.

Рассада и саженцы однолетних растений отражаются в бухучете на счете 10 "Материалы". По


завершении посадочных работ стоимость насаждений списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и
расходы".

Если стоимость многолетних насаждений более 40 000 рублей, то их как единый инвентарный объект
необходимо включать в состав ОС и в базу по налогу на имущество.

Если организация решила списывать стоимость многолетних насаждений в налоговом учете, то


делать это надо через амортизацию (постановление АС Московского округа от 24 февраля 2015 г. по делу N
А40-59510/13).

Многолетние растения стоимостью более 40 000 рублей отражаются так же, как и любые другие
основные средства.

Сначала первоначальная стоимость формируется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".


После окончания посадочных работ объект отражается по счету 01 "Основные средства".

Сумму "входного" НДС и ежемесячную амортизацию списывают в дебет счета 91.

Пример. Как учесть многолетние насаждения


Фирма приобрела саженцы деревьев на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.). Для
проведения посадочных работ был привлечен подрядчик. Стоимость его услуг составила 59 000 руб. (в т.ч.
НДС 18% - 9 000 руб.).

В мае текущего года работы были закончены, а объект введен в эксплуатацию. Срок его полезного
использования равен 32 годам (10-я амортизационная группа).

Бухгалтер сделал проводки:

Дебет 08 Кредит 60

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - отражены капвложения в многолетние насаждения на стоимость
саженцев;

Дебет 19 Кредит 60

- 18 000 руб. - отражен "входной" НДС;

Дебет 08 Кредит 60

- 50 000 руб. (59 000 - 9 000) - отражены капвложения в многолетние насаждения на стоимость
посадочных работ;

Дебет 19 Кредит 60

- 9 000 руб. - отражен "входной" НДС;

Дебет 91 Кредит 19

- 27 000 руб. (18 000 + 9 000) - "входной" НДС списан на прочие расходы;

Дебет 01 Кредит 08

- 150 000 руб. (100 000 + 50 000) - многолетние насаждения введены в эксплуатацию.

Бухгалтер определил, что годовая норма амортизации составляет 3,125% (100% : 32 года).

Годовая сумма амортизационных отчислений равна 4 687,50 руб. (150 000 руб. x 3,125%), а
ежемесячная - 390,63 руб. (4 687,50 руб. : 12 мес.).

В июне бухгалтер сделал проводку:

Дебет 91 Кредит 02

- 390,63 руб. - начислена амортизация.

Отметим, что многолетние насаждения могут быть готовы к использованию только по мере
достижения эксплуатационного возраста.
Внимание! Минфин России также указывает, что капитальные вложения в многолетние насаждения и
на коренное улучшение земель учитываются в составе основных средств (письмо Минфина России от 13
мая 2016 г. N 07-01-10/27366).

В конце отчетного года капитальные вложения, относящиеся к принятым в эксплуатацию площадям


многолетних насаждений, достигших эксплуатационного возраста, включаются в состав основных средств.
При этом производятся соответствующие записи в инвентарных карточках по учету капитальных вложений в
многолетние насаждения.

Затраты на выращивание многолетних насаждений, достигших эксплуатационного возраста, не


увеличивают первоначальную стоимость основных средств, а относятся на расходы по обычным видам
деятельности.

Если несколько растений погибают до истечения срока полезного использования объекта, нужно
провести инвентаризацию и составить акт, где зафиксировать факт порчи. Затем оформить частичную
ликвидацию и изменить первоначальную стоимость ОС (п. 14 ПБУ 6/01).

Вклад основных средств в уставный капитал

Если ваша фирма получила основное средство в качестве вклада в уставный капитал, вы должны
учесть его на балансе по стоимости, согласованной между собственниками фирмы.

Денежная оценка неденежного вклада в уставный капитал хозяйственного общества должна быть
проведена независимым оценщиком. Участники хозяйственного общества не вправе определять денежную
оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым
оценщиком (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ).

Внимание! По основному средству передающая сторона обязана восстановить и заплатить в бюджет


НДС, ранее принятый ею к вычету, в части, пропорциональной остаточной стоимости объекта.
Принимающая сторона должна учесть этот НДС, а затем может принять его к вычету (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК
РФ).

Пример. Как отразить получение ОС в уставный капитал

В отчетном году АО "Актив" (учредитель) передало ООО "Пассив" оборудование в качестве вклада в
уставный капитал. Установленная "Активом" и подтвержденная оценщиком стоимость равна 500 000 руб.
(без учета НДС). Остаточная балансовая стоимость оборудования в учете "Актива" составляет 550 000 руб.
На нее приходится НДС в сумме 99 000 руб. (550 000 руб. x 18%). Расходы "Пассива" по доставке
оборудования составили 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.).

Бухгалтер "Пассива" применил проводки:

Дебет 75-1 Кредит 80

- 500 000 руб. - отражена задолженность "Актива" по вкладу в уставный капитал;

Дебет 08-4 Кредит 75-1

- 500 000 руб. - принято к учету полученное оборудование;

Дебет 19-1 Кредит 83

- 99 000 руб. - учтен НДС по оборудованию (письмо Минфина России от 19 декабря 2006 г. N 07-05-
06/302);
Дебет 08-4 Кредит 60

- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - отражены транспортные расходы;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 1 800 руб. - учтен НДС по транспортным расходам;

Дебет 01 Кредит 08-4

- 510 000 руб. (500 000 + 10 000) - оборудование включено в состав основных средств;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 100 800 руб. (99 000 + 1 800) - принят к вычету НДС.

В балансе "Пассива" за отчетный год по строке 1150 указана стоимость оборудования в сумме 510
тыс. руб. за вычетом начисленной по нему амортизации.

Поступление основных средств безвозмездно

Если ваша фирма получила основные средства безвозмездно, то их стоимость определите исходя из
рыночной цены на подобное имущество.

В налоговом учете стоимость основного средства, полученного безвозмездно, не может быть меньше
его остаточной стоимости по данным передающей стороны (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Имейте в виду: безвозмездные передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 3
000 рублей между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ).

Таким образом, безвозмездно получить основные средства дороже 3 000 рублей ваша фирма может
только от физических лиц, некоммерческих организаций, государственных и муниципальных органов, а
также от иностранных компаний.

Сумму НДС по такому основному средству, уплаченную передающей стороной, к налоговому вычету
не принимают. Она увеличивает его первоначальную стоимость.

Стоимость основных средств, полученных безвозмездно, отражают проводкой:

Дебет 08-4 Кредит 98-2

- получены безвозмездно объекты, предназначенные для использования в качестве основных средств.

Если эти объекты пригодны к эксплуатации, сделайте запись:

Дебет 01 Кредит 08-4

- объекты включены в состав основных средств.


Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации или
физического лица, облагают налогом на прибыль. Налог нужно заплатить по итогам того периода, в котором
ценности были оприходованы.

Исключение составляют ценности, полученные фирмой от лица, физического или юридического, доля
которого в ее уставном капитале превышает 50%. Аналогично - если ваша фирма имеет долю в уставном
капитале передающей стороны, превышающую 50%. При этом полученное имущество будет облагаться
налогом на прибыль, если оно будет передано третьим лицам в течение года со дня его получения.

Пример. Как учесть безвозмездное поступление ОС

В декабре отчетного года АО "Актив" получило безвозмездно от некоммерческой организации


технологическое оборудование. Его рыночная цена составила 360 000 руб. (в том числе НДС).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 08-4 Кредит 98-2

- 360 000 руб. - оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;

Дебет 01 Кредит 08-4

- 360 000 руб. - оборудование включено в состав основных средств.

В балансе "Актива" по строке 1150 должна быть отражена первоначальная стоимость оборудования в
сумме 360 тыс. руб.

При исчислении налога на прибыль стоимость оборудования (360 000 руб.) учитывают в составе
внереализационных доходов.

Если остаточная стоимость основного средства больше, чем его рыночная цена, то в налоговом учете
его отражают по остаточной, а в бухгалтерском - по рыночной стоимости. Следовательно, стоимость такого
имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться.

Стоимость основного средства, учтенную в составе доходов будущих периодов, вы должны списать по
мере начисления амортизации. Эту операцию отразите записями:

Дебет 20 (23, 44...) Кредит 02

- начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству;

Дебет 98-2 Кредит 91-1

- соответствующая сумма доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

Для целей налогообложения стоимость безвозмездно полученных основных средств повторно (по
мере амортизации) в доходах не учитывается.

Основные средства за счет государственной помощи

Если основные средства приобретены за счет государственных средств (бюджетного


финансирования), то их учет имеет особенности. Они установлены в ПБУ 13/2000. В нем упоминаются такие
виды помощи, как субсидии (средства на софинансирование расходов) и субвенции (средства на
финансовое обеспечение расходов). Помощь может быть оказана не только в денежной форме, но и путем
передачи объектов внеоборотных активов.

В этих случаях счет 98 применяется после ввода объектов в эксплуатацию.

Пример. Как учесть госпомощь

АО "Актив" получило от органа местного самоуправления субсидию на приобретение хлебопекарного


оборудования в сумме 1 180 000 руб. Эти средства оно израсходовало в установленный срок по
назначению. Монтаж оборудования "Актив" выполнил собственными силами. Зарплата рабочих с
социальными отчислениями на нее составила 100 000 руб. (софинансирование). Бухгалтер "Актива" должен
сделать записи:

Дебет 51 Кредит 86

- 1 180 000 руб. - получена государственная помощь;

Дебет 60 Кредит 51

- 1 180 000 руб. - произведена предоплата за оборудование;

Дебет 08-4 Кредит 60

- 1 000 000 руб. (1 180 000 - 180 000) - поступило хлебопекарное оборудование (без учета НДС);

Дебет 19-1 Кредит 60

- 180 000 руб. - предъявлен поставщиком НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 180 000 руб. - НДС принят к вычету (п. 3 письма Минфина России от 24 сентября 2010 г. N 03-03-
06/1/615);

Дебет 08-4 Кредит 70, 69

- 100 000 руб. - отражены расходы на монтаж оборудования силами собственного персонала;

Дебет 01, субсчет "Основные средства в запасе", Кредит 08-4

- 1 100 000 руб. (1 000 000 + 100 000) - хлебопекарное оборудование включено в состав основных
средств;

Дебет 01, субсчет "Основные средства в эксплуатации", Кредит 01, субсчет "Основные средства в
запасе",

- 1 100 000 руб. - хлебопекарное оборудование введено в эксплуатацию;


Дебет 86 Кредит 98-2

- 1 100 000 руб. - в связи с вводом оборудования в эксплуатацию отражено целевое использование
бюджетных средств.

В последующем счет 98 списывается на прочие доходы (счет 91) по мере начисления амортизации
оборудования, как и в случае безвозмездного поступления основных средств.

В балансе "Актива" по строке 1150 должна быть отражена первоначальная стоимость оборудования в
сумме 1 100 тыс. руб. за минусом начисленной амортизации.

Создание основного средства силами самой фирмы

Основное средство может быть построено. Есть два способа строительства:

- подрядный (если работы проводят сторонние организации-подрядчики);

- хозяйственный (если фирма ведет строительство самостоятельно, силами собственного персонала).

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, построенных любым из этих


способов, складывается из всех затрат на их строительство и ввод в эксплуатацию (расходы на покупку
материалов, приобретение и монтаж оборудования, оплату труда рабочих и т.д.).

Это же правило применяется и в налоговом учете (п. 1 ст. 257 НК РФ).

После завершения подрядных работ оформляют акт с указанием договорной (сметной) стоимости
строительства. На основании такого акта вы должны сделать проводки:

Дебет 08-3 Кредит 60

- отражена стоимость строительных работ;

Дебет 19-1 Кредит 60

- отражена сумма НДС, предъявленного подрядной организацией.

Пример. Как учесть создание ОС подрядным способом

В отчетном году АО "Актив" завершило строительство административного здания. Строительство


велось подрядным способом. Стоимость всех работ составила 2 360 000 руб. (в том числе НДС - 360 000
руб.). Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (после оформления акта сдачи-приемки результата
выполненных работ):

Дебет 08-3 Кредит 60

- 2 000 000 руб. (2 360 000 - 360 000) - учтена стоимость строительных работ;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 360 000 руб. - учтена сумма НДС, предъявленная подрядчиком;


Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 360 000 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 08-3 Кредит 96, субсчет "Государственные пошлины за регистрацию",

- 22 000 руб. - учтена госпошлина, подлежащая оплате;

Дебет 01, субсчет "Основные средства, не прошедшие госрегистрацию", Кредит 08-3

- 2 022 000 руб. (2 000 000 + 22 000) - учтено построенное здание при наличии разрешения на ввод в
эксплуатацию.

В связи с государственной регистрацией здания бухгалтер должен сделать проводки:

Дебет 68, субсчет "Государственные пошлины", Кредит 51

- 22 000 руб. - уплачена госпошлина за регистрацию здания;

Дебет 96, субсчет "Государственные пошлины за регистрацию", Кредит 68, субсчет "Государственные
пошлины",

- 22 000 руб. - произведена регистрация права на здание;

Дебет 01, субсчет "Здания и сооружения", Кредит 01, субсчет "Основные средства, не прошедшие
госрегистрацию",

- 2 022 000 руб. - построенный объект зачислен в состав основных средств;

Дебет 60 Кредит 51

- 2 360 000 руб. - оплачены расходы по строительству.

В балансе "Актива" за отчетный год стоимость здания (2 022 тыс. руб.) будет отражена по строке 1150
баланса.

При хозяйственном способе строительные работы фирма выполняет самостоятельно. А все затраты,
связанные со строительством (стоимость строительных материалов, амортизация основных средств,
используемых для строительства, заработная плата рабочих и т.п.), учитываются по дебету счета 08.

В учете это отражают так:

Дебет 08-3 Кредит 10 (02, 70, 69...)

- отражены затраты на строительные работы, выполненные собственными силами.

Внимание! Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы,


принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете.
Если на построенный объект не получено разрешение на ввод в эксплуатацию до конца года, расходы
укажите в строке баланса 1190 "Прочие внеоборотные активы", в обратной ситуации - по строке 1150
"Основные средства".

Стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления организации облагают НДС.


При этом сумма налога, начисленная при выполнении работ, подлежит вычету только при условии, что
построенный объект предназначен для осуществления операций, облагаемых НДС. Сумму НДС со
стоимости строительно-монтажных работ можно принять к вычету в момент начисления налога, то есть на
конец квартала. Как отразить в бухгалтерском учете объект, построенный хозспособом, покажет пример.

Пример. Как учесть объект, построенный хозспособом

В октябре отчетного года АО "Актив" начало возводить ангар (без фундамента). Строительство
ведется хозспособом.

Затраты по строительству составили 1 190 000 руб., в том числе:

- стоимость материалов - 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.);

- зарплата строительных рабочих (с учетом взносов на ОПС, ОМС и ОСС, включая взносы "по
травме") - 400 000 руб.;

- амортизация строительных машин и оборудования - 200 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - оприходованы материалы для строительства;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 90 000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 90 000 руб. - НДС принят к вычету;

Дебет 60 Кредит 51

- 590 000 руб. - оплачены материалы;

Дебет 08-3 Кредит 10

- 500 000 руб. - списаны материалы на строительство;

Дебет 08 Кредит 70, 69

- 400 000 руб. - начислены зарплата, взносы на ОПС, ОМС и ОСС;


Дебет 08-3 Кредит 02

- 200 000 руб. - начислена амортизация по строительному оборудованию.

В декабре ангар был готов к использованию. Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

Дебет 01 Кредит 08-3

- 1 100 000 руб. (500 000 + 400 000 + 200 000) - ангар включен в состав основных средств.

А 31 декабря бухгалтер должен сделать еще две записи:

Дебет 19-1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 198 000 руб. ((500 000 + 400 000 + 600 000) руб. x 18%) - начислен НДС в бюджет при выполнении
строительно-монтажных работ собственными силами на последнее число налогового периода;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 198 000 руб. - НДС принят к вычету на момент определения налоговой базы.

Стоимость ангара (1 100 тыс. руб.) бухгалтер "Актива" должен отразить в строке 1150 баланса.

Если строительство ведется хозяйственным способом, то стоимость основного средства формируют в


налоговом учете в том же порядке, что и стоимость готовой продукции на складе (абз. 9 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Порядок расчета стоимости готовой продукции на складе содержится в пункте 2 статьи 319 Налогового
кодекса. В стоимость готовой продукции включают только прямые расходы. К таким расходам, в частности,
можно отнести:

- материальные затраты в части расходов на покупку сырья и материалов, а также комплектующих


изделий и полуфабрикатов;

- расходы на оплату труда строительных рабочих;

- расходы на оплату обязательных взносов на ОПС, ОМС и ОСС с зарплаты строительных рабочих;

- амортизацию по строительным машинам и оборудованию.

Конкретный перечень прямых расходов вы можете установить в учетной политике фирмы (ст. 318 НК
РФ). Все остальные расходы считают косвенными.

Изменение первоначальной стоимости основных средств

Расходы, связанные с реконструкцией, модернизацией, достройкой или дооборудованием основных


средств, увеличивают их первоначальную стоимость. При этом сумма амортизации по таким основным
средствам, начисленная до их реконструкции (модернизации, достройки, дооборудования), не меняется.

Реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование


Реконструкция и модернизация - это полное или частичное переустройство и переоборудование
зданий, сооружений и других объектов основных средств. Реконструкция приводит к изменению их
основных технических или экономических показателей: например, для здания - это увеличение высоты,
площади, объема здания. Модернизация компьютера - увеличение его оперативной памяти.

Достройка - возведение новых частей зданий, сооружений и других строительных объектов. Вновь
возведенные части должны составлять единое целое с объектом основных средств, то есть их отделение
друг от друга без ущерба невозможно.

Дооборудование - дополнение основных средств новыми (дополнительными, а не взамен уже


существующих) частями, деталями и другими механизмами (устройствами), которые будут составлять с
этим оборудованием единое целое, придадут ему новые функции или изменят показатели его работы (срок
полезного использования, мощность, качество применения и т.п.). Например, это установка в компьютер
встроенного модема для связи через телефонную сеть.

Эти расходы отражают на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Увеличение


стоимости основных средств", проводкой:

Дебет 08, субсчет "Увеличение стоимости основных средств", Кредит 10 (23, 29, 60, 69, 70, 71, 76...)

- отражены расходы на реконструкцию (модернизацию, достройку или дооборудование) основных


средств;

Дебет 01 Кредит 08, субсчет "Увеличение стоимости основных средств",

- увеличена первоначальная стоимость основного средства после полного окончания работ.

Пример. Как учесть улучшение технических характеристик капитального характера

В отчетном году АО "Актив" решило улучшить технические характеристики компьютера. Его


первоначальная стоимость составляла 48 000 руб.

В результате проведенных работ был заменен процессор на более мощный и установлен CD-
дисковод. Стоимость всех работ (с учетом стоимости новых деталей) составила 7 080 руб. (в том числе НДС
- 1 080 руб.).

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 60 Кредит 51

- 7 080 руб. - оплачена стоимость работ;

Дебет 08, субсчет "Увеличение стоимости основных средств", Кредит 60

- 6 000 руб. (7 080 - 1 080) - учтены затраты на модернизацию;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 1 080 руб. - учтен НДС;

Дебет 01 Кредит 08, субсчет "Увеличение стоимости основных средств",


- 6 000 руб. - на сумму расходов по модернизации увеличена первоначальная стоимость компьютера;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 1 080 руб. - произведен вычет по НДС.

В балансе "Пассива" за отчетный год по строке 1150 будет указана первоначальная стоимость
компьютера (с учетом расходов по его модернизации) в сумме 54 тыс. руб. (54 000 = 48 000 + 6 000) за
вычетом начисленной по нему амортизации.

Расходы не должны включаться в стоимость основных средств, если они не носят капитальный
характер. Расходы считаются некапитальными, если показатели работы основного средства не улучшаются
или улучшаются незначительно. Такие расходы по основным средствам в их стоимость не включают и
учитывают в составе текущих расходов отчетного периода.

Пример. Как учесть улучшение технических характеристик некапитального характера

В административном подразделении АО "Актив" используется автомобиль, на который дополнительно


установлены:

- противотуманные фары стоимостью 1 200 руб.;

- замок топливного бака стоимостью 150 руб.

Комплектующие были приобретены в розничной торговле, счета-фактуры на них отсутствуют, поэтому


НДС по ним к вычету не принимается.

В данном случае дооборудование автомобиля носит некапитальный характер.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 71 Кредит 50

- 1 350 руб. (1 200 + 150) - выданы деньги под отчет для покупки комплектующих;

Дебет 10 Кредит 71

- 1 350 руб. - оприходованы комплектующие;

Дебет 26 Кредит 10

- 1 350 руб. - списана стоимость комплектующих.

В результате проведенных работ стоимость автомобиля, по которой он числится в балансе "Актива",


не изменится.

Переоценка

Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года)
переоценивать основные средства. Если вы один раз провели переоценку, в дальнейшем ее придется
делать регулярно.

Если в результате первоначальной переоценки стоимость основных средств увеличилась, то сумму


увеличения относят в кредит счета 83 "Добавочный капитал".

В учете делают проводки:

Дебет 01 Кредит 83

- увеличена стоимость основного средства в результате переоценки;

Дебет 83 Кредит 02

- доначислена амортизация основного средства в результате его переоценки.

Если в результате первоначальной переоценки стоимость основных средств уменьшилась, то сумму


уценки относят на финансовый результат в качестве прочих расходов. Это отражают проводками:

Дебет 91-2 Кредит 01

- уценен объект основных средств, который ранее не дооценивался;

Дебет 02 Кредит 91-2

- уменьшена амортизация уцененного объекта, который ранее не дооценивался.

В ходе переоценки можно увеличить стоимость тех основных средств, которые ранее были уценены.
Тогда сумму дооценки, равную сумме предыдущей уценки, относят на финансовый результат в качестве
прочих доходов. Превышение суммы дооценки над суммой уценки включают в состав добавочного
капитала.

Пример. Как отразить результаты переоценки

На балансе АО "Актив" числится станок. По состоянию на 31 декабря 2016 года станок был
переоценен. Первоначальная стоимость станка была уменьшена на 4 000 руб., а сумма амортизации - на 1
000 руб. По состоянию на 31 декабря 2017 года вновь была произведена переоценка станка.
Первоначальная стоимость станка была увеличена на 12 000 руб., а сумма амортизации - на 3 000 руб.

При подготовке отчетности за 2016 год бухгалтер "Актива" применил проводки:

Дебет 91-2 Кредит 01

- 4 000 руб. - отражена первоначальная уценка станка;

Дебет 02 Кредит 91-2

- 1 000 руб. - отражено уменьшение амортизации в связи с первоначальной уценкой.

Результаты переоценки станка по состоянию на конец отчетного 2017 года бухгалтер "Актива" должен
отразить так:
Дебет 01 Кредит 91-1

- 4 000 руб. - отражена дооценка станка в пределах предыдущей уценки;

Дебет 01 Кредит 83

- 8 000 руб. (12 000 - 4 000) - отражена дооценка станка сверх предыдущей уценки;

Дебет 91-1 Кредит 02

- 1 000 руб. - увеличена амортизация станка в пределах предыдущей уценки;

Дебет 83 Кредит 02

- 2 000 руб. (3 000 - 1 000) - увеличена амортизация станка сверх предыдущей уценки.

В балансе за отчетный год станок отражают исходя из текущей (восстановительной) стоимости с


учетом накопленной амортизации.

В ходе переоценки вы можете и уменьшить стоимость тех объектов основных средств, которые ранее
были дооценены. Тогда сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный
капитал.

Превышение суммы уценки над суммой дооценки относится на финансовый результат в качестве
прочих расходов.

Пример. Как учесть превышение суммы уценки над суммой дооценки

На балансе АО "Актив" числится станок.

По состоянию на 31 декабря 2016 года станок был переоценен. Первоначальная стоимость станка
была увеличена на 4 000 руб., а сумма амортизации - на 1 000 руб.

По состоянию на 31 декабря 2017 года вновь была проведена переоценка станка. Первоначальная
стоимость станка была уменьшена на 12 000 руб., а сумма амортизации - на 3 000 руб.

Результаты переоценки станка по состоянию на конец 2017 года бухгалтер "Актива" должен отразить
так:

Дебет 83 Кредит 01

- 4 000 руб. - отражена уценка станка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 91-2 Кредит 01

- 8 000 руб. (12 000 - 4 000) - отражена уценка станка сверх предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 83
- 1 000 руб. - уменьшена амортизация станка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 91-2

- 2 000 руб. (3 000 - 1 000) - уменьшена амортизация станка сверх предыдущей дооценки.

В балансе за отчетный год станок отражают исходя из текущей (восстановительной) стоимости с


учетом накопленной амортизации.

На стоимость основных средств, по которой они числятся в налоговом учете, переоценка не влияет.
Увеличилась ли в результате "бухгалтерской" переоценки стоимость основных средств или уменьшилась, в
налоговом учете вы должны начислять амортизацию в том же порядке и в тех же суммах, что и до
переоценки.

Если рыночная стоимость основных средств уменьшается, их переоценивают с целью экономии


налога на имущество. Правда, движимое имущество, принятое с 2013 года на учет в качестве основных
средств, освобождается от обложения налогом на имущество (п. 25 ст. 381 НК РФ). Но с 1 января 2015 года
этой льготы лишены объекты, принятые на учет в результате:

- реорганизации или ликвидации фирмы;

- передачи, включая приобретение, имущества между взаимозависимыми лицами.

В то же время переоценке подлежат не единичные объекты, а группы однородных объектов основных


средств (п. 15 ПБУ 6/01).

Внимание! Движимое имущество, принятое с 2013 года на учет в качестве основных средств,
освобождается от обложения налогом на имущество (п. 25 ст. 381 НК РФ). Этой льготы лишены объекты,
принятые на учет в результате:

- реорганизации или ликвидации фирмы;

- передачи, включая приобретение, имущества между взаимозависимыми лицами.

Налог на имущество рассчитывают исходя из той стоимости основных средств, по которой они
числятся в бухгалтерском учете. Раз "бухгалтерская" стоимость основных средств понизилась, налог на
имущество нужно платить в меньшей сумме.

Пример. Как влияет переоценка на налоговый учет

На 1 января 2017 г. в учете ООО "Пассив" числится оборудование, которое раньше не


переоценивалось.

Его первоначальная стоимость составляет 800 000 руб. По оборудованию начислена амортизация в
сумме 200 000 руб.

Остаточная стоимость оборудования составляет 600 000 руб. (800 000 - 200 000).

В отчетном году фирма решила его переоценить.

В результате переоценки по состоянию на 31 декабря 2017 года стоимость оборудования была


уценена в два раза (на основании данных экспертизы, проведенной оценочной фирмой). Таким образом,
после переоценки первоначальная стоимость оборудования в бухгалтерском учете составит 400 000 руб.
(800 000 руб. : 2), сумма начисленной амортизации - 100 000 руб. (200 000 руб. : 2).

Остаточная стоимость оборудования на 31 декабря 2017 года - 300 000 руб. (400 000 - 100 000).
Оборудование приобретено до 1 января 2013 года, поэтому его остаточная стоимость войдет в расчет
налоговой базы по налогу на имущество.

В дальнейшем налог на имущество и амортизацию в бухучете бухгалтер "Пассива" будет должен


рассчитывать с учетом новой (уцененной) стоимости оборудования, а амортизацию в налоговом учете -
исходя из его прежней стоимости (800 000 руб.).

Дооценка основных средств применяется, когда фирма хочет представить свое финансовое
положение в более выгодном свете. Таким путем можно повысить стоимость чистых активов.

Внимание! Если вы хотите представить свое финансовое состояние в более выгодном свете,
проведите дооценку основных средств.

Частичная ликвидация

Основное средство может быть частично ликвидировано (например, из компьютера удалены блоки, со
станка снято дополнительное оборудование, часть здания демонтирована и т.п.). В результате
первоначальная стоимость основного средства уменьшится.

В налоговом учете затраты на частичную ликвидацию основных средств учитывают в составе


внереализационных расходов. Они уменьшают облагаемую прибыль фирмы (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом,


выводятся из эксплуатации в порядке установленном пунктом 13 статьи 259.2 Налогового кодекса. В
соответствии с этим порядком, при ликвидации выводимого из эксплуатации основного средства
налогоплательщик на дату вывода этого объекта исключает его из состава амортизационной группы
(подгруппы), но без изменения суммарного баланса. Поэтому если был выбран нелинейный метод, то сумму
недоначисленной амортизации нужно продолжать списывать в рамках суммарного баланса
амортизационной группы, а не единовременно в составе внереализационных расходов.

Материалы, которые остались после частичной ликвидации основного средства, приходуют по


рыночной стоимости и учитывают как внереализационные доходы (п. 13 ст. 250 НК РФ). Их стоимость
увеличивает облагаемую прибыль.

Эти правила применяют как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Пример. Как отразить частичную ликвидацию ОС

В декабре отчетного года АО "Актив" ликвидировало пристройку к зданию склада. Стоимость здания -
3 200 000 руб. Инвентарная стоимость пристройки - 400 000 руб.

Расходы, связанные с ликвидацией части здания (демонтаж оборудования, разборка здания и т.п.),
составили 8 000 руб.

В результате частичной ликвидации оприходованы материалы стоимостью 12 000 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал записи:

Дебет 91-2 Кредит 01


- 400 000 руб. - списана стоимость пристройки;

Дебет 02 Кредит 91-2

- 25 000 руб. - списана амортизация, приходящаяся на ликвидированную часть;

Дебет 91-2 Кредит 23 (70, 69...)

- 8 000 руб. - списаны расходы, связанные с ликвидацией пристройки;

Дебет 10 Кредит 91-1

- 12 000 руб. - оприходованы материалы, полученные при ликвидации пристройки.

В результате стоимость основного средства уменьшится на 400 000 руб. как в бухгалтерском, так и в
налоговом учете.

В балансе "Актива" за отчетный год по строке 1150 будет указана уменьшенная стоимость здания
склада (2 800 тыс. руб.) за вычетом начисленной по нему амортизации.

Особенности учета временных зданий и сооружений

Перед возведением основных капитальных зданий на период стройки для производства строительно-
монтажных работ и обслуживания работников строители возводят или приспосабливают временные здания
и сооружения. Это могут быть производственные, складские, вспомогательные, жилые, общественные
здания. После производства всех работ и окончания строительства их ликвидируют или восстанавливают
изначальный вид использованного объекта.

Временные здания и сооружения подразделяют на титульные и нетитульные сооружения (согласно


Постановлению Госстроя России от 5 марта 2004 года N 15/1). Разделяют сооружения исходя из их
предназначения. Титульные сооружения используются для обеспечения нужд строительства в целом, а
нетитульные - для отдельных строительных объектов.

Например, к титульным сооружениям относятся отапливаемые и неотапливаемые материальные


склады, временные площадки для материалов, изделий, оборудования и погрузочно-разгрузочных работ и
др. Нетитульными сооружениями являются, например, складские помещения при объекте строительства:
душевые, неканализованные уборные, настилы, стремянки, лестницы, переходные мостики и др.

К какому бы виду временные сооружения ни относились, после окончания работ они подлежат
разборке и утилизации. Поэтому реальный срок их использования - два-три года. Такие сооружения
недолговечны, и все же они относятся к основным средствам, и по ним должна начисляться амортизация,
так как они удовлетворяют всем необходимым условиям для отнесения к основным средствам.

Первоначальная стоимость временных сооружений формируется по счету 08 "Вложения во


внеоборотные активы", субсчет 3 "Строительство объектов основных средств". При вводе в эксплуатацию их
стоимость списывается в дебет счета 01 "Основные средства".

Корреспонденция счетов будет такой:

Дебет 23 Кредит 10

- списана фактическая себестоимость израсходованных материалов при монтаже;


Дебет 23 Кредит 70, 69

- отражена начисленная сумма зарплаты и взносов работников, занятых возведением временных


зданий и сооружений;

Дебет 08-3 Кредит 23

- отражена доля расходов вспомогательных производств, приходящихся на некапитальные работы по


возведению временных зданий и сооружений;

Дебет 01 Кредит 08-3

- основное средство учтено в составе основных средств.

Поступление на баланс организации временных сооружений документально оформляется актами по


форме N ОС-1а "Акт о приеме-передаче здания (сооружения)" - для титульных временных сооружений и
специальной унифицированной форме N КС-8 "Акт о сдаче в эксплуатацию временного (нетитульного)
сооружения" - для нетитульных.

По завершении строительства временные здания и сооружения подлежат разборке и ликвидации.


Остающиеся вследствие разбора материалы надо оприходовать. Ликвидация объектов документально
оформляется унифицированными формами N КС-9 "Акт о разборке временных (нетитульных) сооружений" -
для нетитульных сооружений и N ОС-4 "Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных
средств)" - для титульных сооружений. Стоимость материалов и иного имущества, полученного от
демонтажа, разбора и ликвидации временных зданий и сооружений, включается во внереализационные
доходы фирмы.

Разукрупнение объекта основных средств

Разделение (разукрупнение) одного инвентарного объекта на несколько инвентарных номеров


законодательством о бухучете не предусмотрено.

Однако случаи разукрупнения основных средств в хозяйственной деятельности происходят нередко.


Оно может быть связано с тем, что отдельные части комплекта, ранее учтенного как единый инвентарный
объект, начинают использоваться по отдельности и выполнять свои функции самостоятельно. То есть
каждая из получившихся частей не теряет способности быть использованной для выполнения
определенных целей и самостоятельных функций или определенной работы.

Внимание! Разукрупнение основного средства на два и более независимых друг от друга объекта не
является выбытием основного средства.

Срок полезного использования каждого нового объекта будет соответствовать изначально принятому
сроку службы разукрупненного объекта учета. Если первоначальный объект еще не до конца
самортизирован, то амортизация по каждой новой части продолжает начисляться исходя из установленного
срока полезного использования.

Такое разукрупнение инвентарного объекта не влияет на финансовое положение организации,


финансовый результат ее деятельности и (или) движение денежных средств. Как сказано в Рекомендациях
аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2016 год (приложение к
письму Минфина России от 28 декабря 2016 г. N 07-04-09/78875), такая операция на синтетических счетах
бухучета не отражается.

В данном случае бухгалтеру следует произвести корректировку в аналитическом учете основных


средств, в результате которой вместо первоначального актива будет числиться несколько новых. Для этого
заводятся отдельные инвентарные карточки для выделенных инвентарных объектов. Движение в
бухгалтерских записях будет зафиксировано только по субсчетам аналитического учета к счету 01
"Основные средства".

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки (их будет столько, на сколько новых
частей разукрупнен первоначальный объект):

Дебет 01 "Основные средства", субсчет "Новый объект", Кредит 01, субсчет "Старый объект",

- отражена первоначальная стоимость нового объекта;

дебет 02 "Амортизация основных средств", субсчет "Старый объект", Кредит 02, субсчет "Новый
объект",

- перенесена сумма начисленной амортизации в части, относящейся к новому объекту.

Заметим, что разукрупнение может являться следствием исправления ошибки при постановке
основного средства на учет.

Например, приняты в качестве единого объекта составные части амортизируемого имущества,


изначально имеющие разный срок полезного использования. Согласно пункту 6 ПБУ 6/01 их надо учитывать
раздельно. Это ошибка, которая в бухгалтерском учете отражается по правилам ПБУ 22/2010 (утв. Приказом
Минфина России от 28 июня 2010 г. N 63н). В налоговом учете - согласно статье 54 НК РФ.

Разукрупнение в целях выделения из одной единицы основных средств нескольких новых нужно
отличать от:

- случаев модернизации и реконструкции, когда происходит достройка, усовершенствование объекта


ОС, меняются его технические характеристики, изменяется срок его полезного использования. В этом
случае из одного объекта может возникнуть несколько новых, но с другими характеристиками, в том числе с
другим сроком полезного использования;

- случаев частичной ликвидации, реализации или иного выбытия части основного средства.

Обоснование списания ОС

Списание с бухгалтерского учета основных средств требует обоснования. На это указывает Минфин
России в письме от 25 декабря 2015 года N 07-01-06/76480.

Объект относится к основным средствам при одновременном выполнении следующих условий (п. 4
ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н):

- объект предназначен для длительного использования (свыше 12 месяцев) или обычного


производственного цикла, превышающего 12 месяцев;

- объект не предназначен на продажу;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или
оказании услуг, для управленческих нужд либо для предоставления за плату во временное владение и
пользование или во временное пользование.
При обосновании списания объекта основных средств необходимо подтвердить прекращение
действия хотя бы одного из этих условий.

Продажа, безвозмездная передача, передача в качестве вклада в уставный капитал другой фирмы,
служащие основаниями для списания основного средства, подтверждаются соответствующими договорами,
актами приема-передачи, счетами-фактурами (если они нужны), внутренними распорядительными
документами. Принятие таких решений уже говорит о том, что объекты, в отношении которых они приняты,
после совершения сделок уже не будут приносить экономическую выгоду.

Неспособность основного средства приносить экономическую выгоду наступает также вследствие его
физического или морального износа, что также необходимо подтвердить.

Основные средства, участвующие в процессе производства, постепенно утрачивают свои


первоначальные характеристики. Под физическим износом понимается ухудшение технико-экономических и
социальных характеристик объекта под воздействием процесса труда (интенсивности, особенностей
технологии использования, количества и качества ремонта, уровня агрессивности внешней среды и т.д.).
Моральный износ (обесценивание) проявляется в том, что основное средство по своей конструкции,
производительности, экономичности перестает соответствовать требованиям для выпуска продукции
необходимого качества.

Для установления физического и морального износа и того, возможно ли восстановление объекта,


будет ли оно эффективным и насколько целесообразно его дальнейшее использование, приказом
руководителя фирмы создается комиссия. Она дает свое заключение и составляет документацию при
выбытии объектов.

В состав комиссии входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер
(бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Для
участия в работе комиссии можно приглашать сторонних специалистов (п. 77 Методических указаний по
бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. N 91н).

В компетенцию комиссии входит (п. 78 Методических указаний):

- осмотр объекта основных средств, подлежащего списанию с использованием необходимой


технической документации и данных бухгалтерского учета;

- выявление лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта основных средств,
внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной законодательством;

- составление акта на списание объекта основных средств.

Комиссия также решает, возможно ли дальше использовать отдельные узлы, детали, материалы,
полученные при демонтаже выбывающего объекта (например, для текущего ремонта рабочего
оборудования или на продажу). Устанавливается их оценка по количеству и по стоимости, исходя из
рыночных цен, а также сохранность. После принятия решения о списании объекта комиссия составляет акт,
в котором указываются все данные о списываемом объекте, включая исходные. Акт утверждает
руководитель организации (п. 78 Методических указаний).

Порядок начисления амортизации

Амортизацию начисляют ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объект


зачислен в состав основных средств. Факт эксплуатации роли не играет.

Пример. Как установить срок начала амортизации ОС


ООО "Пассив" приобрело станок и 5 апреля отчетного года приняло его к учету по счету 01 "Основные
средства". Станок введен в эксплуатацию в июне. Амортизацию по станку нужно начислять с мая.

Начисление амортизации прекращают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда основное
средство полностью самортизировано или списано с баланса фирмы.

Пример. Когда прекратить амортизацию ОС

ООО "Пассив" продало станок 5 августа 2017 года.

Несмотря на это, амортизация за август должна быть начислена по нему в полной месячной сумме.

Если основное средство полностью самортизировано (то есть сумма начисленной по нему
амортизации равна его первоначальной стоимости), то его остаточная стоимость равна нулю.
Следовательно, стоимость такого основного средства в балансе не отражают. Начислять амортизацию по
нему невозможно.

Начисление амортизации в учете вы должны отражать по кредиту счета 02 и дебету соответствующего


счета затрат.

Для этого в учете делают запись:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 91), Кредит 02

- начислена амортизация основных средств.

Способы начисления амортизации

Существуют четыре способа начисления амортизации по основным средствам:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ).

Обратите внимание: в налоговом учете есть только два метода начисления амортизации: линейный и
нелинейный.

При начислении амортизации вы можете использовать любой из четырех способов. Для этого все
основные средства в бухгалтерском учете разделите на однородные группы, у которых есть общие
признаки. Например, здания, оргтехника, транспорт, мебель и т.д.

По основным средствам одной группы можно использовать только один из перечисленных способов.
Выбранный способ применяйте в течение всего срока полезного использования основного средства.

В налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, метод начисления амортизации можно менять.


Переход с линейного на нелинейный возможен с начала нового года. Обратный переход можно
осуществлять раз в пять лет (п. 1 ст. 259 НК РФ).
Новое в отчете 2017. С 1 января 2017 года действует новый ОКОФ ОК 013-2014 (СНС 2008), принятый
и введенный в действие Приказом Росстандарта от 12 декабря 2014 г. N 2018-ст.

Прямой и обратный переходные ключи между новым и старым ОКОФ ОК 013-94, действующим до 1
января 2017 года, установлены Приказом Росстандарта от 21 апреля 2016 года N 458.

В соответствии с новым ОКОФ установлены следующие укрупненные группы однородных объектов:

- жилые здания и помещения;

- здания (кроме жилых)

- сооружения;

- расходы на улучшение земель;

- информационное, компьютерное и телекоммуникационное оборудование;

- прочие машины и оборудование, включая хозяйственный инвентарь и другие объекты;

- транспортные средства;

- системы вооружений;

- культивируемые биологические ресурсы;

- культивируемые растительные ресурсы.

Срок полезного использования основных средств для целей налогообложения прибыли приведен в
Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена Постановлением
Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1). Указанная Классификация до 1 января 2017 года могла
использоваться и для целей бухгалтерского учета, о чем было конкретно сказано в Постановлении
Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1. С 1 января 2017 года абзац 2 пункта 1 данного Постановления
утратил силу (Постановление Правительства РФ от 7 июля 2016 г. N 640). Однако пересчитывать сроки
полезного использования имущества, принятого на учет до этой даты, не требуется (см. письма Минфина от
14 ноября 2016 г. N 03-03-06/1/66701, от 8 ноября 2016 г. N 03-03-РЗ/65124, от 6 октября 2016 г. N 03-05-05-
01/58129).

Если же срок полезного использования для того или иного конкретного основного средства по ОКОФ
определить невозможно, вы можете установить его самостоятельно исходя из:

- ожидаемого срока использования объекта;

- ожидаемого физического износа, который зависит от режима работы (количества смен),


естественных условий и влияния агрессивной среды, а также системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений срока службы объекта, указанных в технических


документах по нему.

Линейный способ
Линейный способ предполагает равномерное начисление амортизации в течение всего срока
полезного использования основного средства.

Пример. Амортизация линейным способом

В декабре 2016 года АО "Актив" приняло к учету в составе основных средств станок. Первоначальная
стоимость станка - 240 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования - пять лет. При использовании
линейного метода ежегодно должна амортизироваться 1/5 стоимости станка.

Прежде всего определим годовую норму амортизации.

Для этого первоначальную стоимость станка примем за 100%. Годовая норма амортизации составит
20% (100% : 5 лет). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 48 000 руб. (240 000 руб. x 20%).

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4 000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.).
Ежемесячно начиная с января 2017 г. в течение пяти лет бухгалтер "Актива" должен делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02

- 4 000 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В балансе "Актива" на 31 декабря 2017 года по строке 1150 будет указана остаточная стоимость
станка в сумме 192 тыс. руб. (240 000 руб. - 4 000 руб. x 12 мес.).

Внимание! В налоговом учете начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего
за месяцем, в котором объект основных средств был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Способ уменьшаемого остатка

При начислении амортизации этим способом годовая норма амортизации определяется так же, как и
при линейном способе. Однако начисление амортизации производится исходя не из первоначальной, а из
остаточной стоимости основного средства на начало каждого отчетного года.

Пример. Амортизация способом уменьшаемого остатка

Вернемся к предыдущему примеру.

Годовая норма амортизации по станку составит 20% (100% : 5 лет).

В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит 48 000 руб. (240 000 руб.
x 20%). Остаточная стоимость станка на конец первого года - 192 000 руб. (240 000 - 48 000). Сумма
ежемесячных амортизационных отчислений - 4 000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение первого года бухгалтер "Актива" должен был делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02

- 4 000 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В балансе "Актива" на 31 декабря 2017 г. по строке 1150 будет указана остаточная стоимость станка в
сумме 192 тыс. руб.
За второй год годовая сумма амортизации составит 38 400 руб. (192 000 руб. x 20%).

Остаточная стоимость станка на конец второго года составит 153 600 руб. (192 000 - 38 400). Сумма
ежемесячных амортизационных отчислений - 3 200 руб. (38 400 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение второго года, то есть на протяжении 2018 г., бухгалтер "Актива" будет делать
проводку:

Дебет 20 Кредит 02

- 3 200 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В третий, четвертый и пятый годы амортизация будет начисляться аналогично - от остаточной


стоимости станка на начало каждого года.

В течение срока полезного использования полностью списать первоначальную стоимость основного


средства по этому способу невозможно. Но если остаточная стоимость объекта стала несущественной, его
амортизацию можно не продолжать, а доначислить единовременно, так, чтобы остаточная стоимость
объекта стала нулевой. Такая учетная политика отвечает требованию рациональности.

Способ списания стоимости


по сумме чисел лет срока полезного использования

При использовании этого способа начисление амортизации производится исходя из первоначальной


стоимости станка по формуле:

┌───────────┐ ┌─────────────────┐ ┌────────────────┐ ┌───────────────┐


│ │ │ Количество лет, │ │ Сумма чисел лет│ │ Первоначальная│
│ Годовая │ │ оставшихся до │ │ срока полезного│ │ стоимость │
│ сумма │ = │ конца срока │ : │ использования │ x │ основного │
│амортизации│ │ службы основного│ │ основного │ │ средства │
│ │ │ средства │ │ средства │ │ │
└───────────┘ └─────────────────┘ └────────────────┘ └───────────────┘

Пример. Амортизация по сумме чисел лет полезного использования

Снова вернемся к примеру со станком.

Срок полезного использования станка - пять лет. Следовательно, сумма чисел лет срока полезного
использования станка составит:

1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15 лет.

В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит:

5 лет : 15 лет x 240 000 руб. = 80 000 руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений - 6 666,7 руб. (80 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение первого года бухгалтер "Актива" будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02
- 6 666,7 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В балансе "Актива" на 31 декабря 2017 г. по строке 1150 будет указана остаточная стоимость станка в
сумме 160 000 руб. (240 000 - 80 000).

За второй год годовая сумма амортизации составит:

4 года : 15 лет x 240 000 руб. = 64 000 руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений - 5 333,3 руб. (64 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение второго года бухгалтер "Актива" будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02

- 5 333,3 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В третий, четвертый и пятый годы амортизация будет начисляться аналогично.

Способ списания стоимости пропорционально объему


выпущенной продукции (работ, услуг)

При этом способе амортизацию начисляют исходя из количества выпущенной продукции (объема
выполненных работ, оказанных услуг) с использованием того или иного основного средства. Как это сделать,
покажет пример.

Пример. Амортизация пропорционально объему реализации

В сентябре отчетного года АО "Актив" приняло к учету станок первоначальной стоимостью 120 000
руб. Согласно технической документации, станок рассчитан на выпуск 1 000 единиц готовой продукции.

Однако он начал эксплуатироваться лишь в декабре отчетного года. В этом месяце с его помощью
было выпущено 90 единиц продукции.

В связи с этим по станку должна быть начислена амортизация в сумме:

90 шт. : 1 000 шт. x 120 000 руб. = 10 800 руб.

В декабре бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 20 Кредит 02

- 10 800 руб. - начислена амортизация станка.

В балансе "Актива" за отчетный год по строке 1150 будет указана остаточная стоимость станка в
сумме 109 тыс. руб. (109 200 = 120 000 - 10 800).

В январе следующего года фактический выпуск продукции составил 50 единиц. Сумма амортизации
составит:
50 шт. : 1 000 шт. x 120 000 руб. = 6 000 руб.

В феврале фактический выпуск продукции составил 30 единиц. Сумма амортизации за февраль будет
рассчитана так:

30 шт. : 1 000 шт. x 120 000 руб. = 3 600 руб.

В дальнейшем амортизация по станку начисляется в аналогичном порядке.

Как начислить амортизацию по основным средствам,


бывшим в эксплуатации

Первоначальная стоимость основных средств, бывших в эксплуатации (например, подержанного


компьютера или автомобиля), определяется в обычном порядке. В нее включают все расходы, связанные с
покупкой (договорная цена основного средства, расходы по его доставке и установке и т.д.).

Сумма амортизации по этому основному средству прежним владельцем в учете фирмы-покупателя не


отражается. Однако его срок полезного использования обычно сокращается. Его можно рассчитать так:

┌────────────────────┐ ┌────────────────────┐ ┌────────────────────┐


│ Срок полезного │ │ Срок полезного │ │ Срок фактической │
│ использования │ = │использования нового│ - │ эксплуатации │
│ подержанного │ │ основного средства │ │ основного средства │
│ основного средства │ │ │ │ прежним владельцем │
└────────────────────┘ └────────────────────┘ └────────────────────┘

Срок полезного использования нового объекта можно определить по методике, утвержденной пунктом
20 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (утв. Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н).

Срок фактической эксплуатации основного средства прежний владелец указывает в документах на


проданное основное средство.

Пример. Амортизация ОС, бывших в употреблении

В октябре 2017 года АО "Актив" приобрело подержанный станок. Договорная стоимость станка - 120
000 руб. (без НДС). Амортизация по нему будет начисляться линейным методом. Станок был включен в
состав основных средств в ноябре 2017 года.

Бухгалтер определил, что срок полезного использования нового станка - 10 лет. По данным прежнего
владельца, станок уже отработал шесть лет. Следовательно, срок полезного использования станка - четыре
года (10 - 6), то есть 48 месяцев (4 x 12 мес.).

Месячная норма амортизации по станку составит:

100% : 48 мес. = 2,083%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:

120 000 руб. x 2,083% = 2 499,6 руб.

Амортизация по станку должна начисляться с декабря.

В балансе "Актива" на 31 декабря 2017 г. по строке 1150 указывают остаточную стоимость станка в
сумме 118 тыс. руб. (117 500,4 = 120 000 - 2 499,6).

Если основное средство уже полностью отработало свой срок, вы можете определить срок его
полезного использования самостоятельно. В этой ситуации нужно учитывать период, в течение которого
основное средство еще может проработать. Если этот срок менее 12 месяцев, то объект к основным
средствам не относится.

Как начислить амортизацию


по расконсервированным основным средствам

По основным средствам, которые переведены на консервацию сроком более трех месяцев,


амортизацию не начисляют. После расконсервации объекта амортизацию начисляйте в прежнем порядке.
Однако срок использования такого основного средства нужно увеличить на период консервации.

Пример. Амортизация расконсервированного ОС

На балансе АО "Актив" числится станок. Он включен в состав основных средств в январе 2010 г. Срок
полезного использования станка - семь лет. Амортизация по нему начисляется линейным методом.
Начисление амортизации заканчивается в феврале 2017 г. (84 мес.).

Норма месячной амортизации составит:

(1 мес. : 84 мес.) x 100% = 1,19%.

В сентябре 2010 года станок был переведен на консервацию.

Период консервации - шесть месяцев.

После расконсервации амортизация на станок будет начисляться по той же норме (1,19%), но


завершится она в августе 2017 г.

Как начислить амортизацию по реконструированным


или модернизированным основным средствам

Если объект основных средств был реконструирован или модернизирован, то срок его полезного
использования может быть увеличен.

Норму амортизации по такому основному средству (при использовании линейного метода)


определяют так:

┌───────┐ ┌────────────────────────────────────┐ ┌─────────────────┐


│ 100% │ : │ Оставшийся срок полезного │ = │ Годовая норма │
│ │ │ использования основного средства │ │ амортизации │
└───────┘ └────────────────────────────────────┘ └─────────────────┘

В результате работ стоимость основного средства увеличивается. Амортизацию по нему начисляют


исходя из его новой стоимости. Причем в расчет берется остаточная, а не первоначальная стоимость.

Пример. Амортизация модернизированного ОС

В прошлом году АО "Актив" приобрело станок. Первоначальная стоимость станка - 240 000 руб.

Срок полезного использования был установлен "Активом" в пять лет. Амортизация начисляется
линейным методом.
В отчетном году станок был модернизирован. Его стоимость увеличилась до 300 000 руб., срок
полезного использования - до семи лет. На момент проведения модернизации станок проработал один год,
и на него была начислена амортизация в сумме 48 000 руб.

Новая годовая норма амортизации по станку составит:

100% : (7 лет - 1 год) = 16,667%.

Годовая сумма амортизационных отчислений составит:

(300 000 руб. - 48 000 руб.) x 16,667% = 42 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит: 42 000 руб. : 12 мес. = 3 500 руб.

Строка 1160 "Доходные вложения в материальные ценности"

По этой строке баланса указывают имущество, которое предназначено для сдачи в аренду, лизинг,
прокат или внаем. Стоимость такого имущества учитывают на счете 03 "Доходные вложения в
материальные ценности". Учет доходных вложений в материальные ценности ведется по тем же правилам,
что и учет основных средств.

В бухгалтерском учете такие объекты отражают по первоначальной стоимости либо (в случае


переоценки) по текущей (восстановительной) стоимости.

В балансе указывают их остаточную стоимость (первоначальная либо текущая (восстановительная)


стоимость за вычетом начисленной амортизации).

Приобретение доходных вложений

Первоначальную стоимость этих объектов определяют в том же порядке, что и основных средств (то
есть исходя из всех расходов, связанных с их приобретением). Так, в их первоначальную стоимость
включают суммы, уплачиваемые:

- в соответствии с договором продавцу;

- за доставку и монтаж;

- за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением этого имущества, и т.д.

Все эти затраты нужно учесть по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Для этого в
учете делают записи:

Дебет 08 Кредит 60 (76, 70, 69...)

- учтены затраты, связанные с приобретением имущества, предназначенного для передачи во


временное пользование (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- учтен НДС по этому имуществу.


После того как имущество будет пригодно к эксплуатации, сделайте проводку:

Дебет 03 Кредит 08

- имущество, предназначенное для передачи во временное пользование, включено в состав доходных


вложений в материальные ценности.

Пример. Как формировать стоимость доходных вложений

Основной вид деятельности ООО "Пассив" - предоставление в аренду строительных машин.

В отчетном году "Пассив" приобрел экскаватор. Стоимость экскаватора - 472 000 руб. (в том числе
НДС - 72 000 руб.).

За регистрацию экскаватора была заплачена госпошлина в сумме 2 350 руб.

Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 08 Кредит 60

- 400 000 руб. (472 000 - 72 000) - оприходован экскаватор;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 72 000 руб. - учтена сумма НДС по экскаватору;

Дебет 68, субсчет "Государственные пошлины", Кредит 51

- 2 350 руб. - оплачена государственная пошлина за регистрацию экскаватора;

Дебет 08 Кредит 68, субсчет "Государственные пошлины",

- 2 350 руб. - пошлина за регистрацию учтена при формировании первоначальной стоимости


экскаватора.

Может оказаться, что в отчетном году экскаватор не готов к использованию - например, если он не
полностью укомплектован необходимым для эксплуатации оборудованием. Тогда его стоимость нужно
отразить по строке 1190 годового бухгалтерского баланса.

Если же все необходимые капитальные вложения в экскаватор завершены, то бухгалтер "Пассива"


должен сделать проводки:

Дебет 03 Кредит 08

- 402 350 руб. - экскаватор зачислен в состав доходных вложений в материальные ценности;

Дебет 68, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 19-1

- 72 000 руб. - НДС принят к вычету.


А далее экскаватор подлежит амортизации, как если бы он учитывался в составе основных средств.

В этой ситуации остаточную стоимость экскаватора нужно указать в строке 1160 бухгалтерского
баланса.

Внимание! В бухгалтерском балансе не предусмотрена отдельная строка для отражения вложений во


внеоборотные активы, включая незавершенное строительство. Поэтому такую информацию нужно отразить
в строке 1190 "Прочие внеоборотные активы". По строке 1160 капитальные вложения показывать нельзя, т.к.
они не отвечают требованиям, в соответствии с которыми актив принимают к учету в качестве объекта
основных средств (п. 3 и 4 ПБУ 6/01).

Амортизация доходных вложений

По строке 1160 баланса указывают первоначальную стоимость имущества, предназначенного для


сдачи в аренду (лизинг, прокат), за вычетом начисленной амортизации.

Амортизацию начисляют в том же порядке, что и по основным средствам, учтенным на счете 01.

Строка 1170 "Финансовые вложения"

В строке 1170 "Финансовые вложения" баланса указывают приобретенные вашей фирмой акции,
облигации, финансовые векселя и другие ценные бумаги.

Также здесь отражают вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, в договоры о
совместной деятельности и суммы процентных займов, предоставленных вашей фирмой.

Обратите внимание: по строке 1170 отражают долгосрочные финансовые вложения (п. 2, 3 ПБУ
19/02), то есть такие, срок погашения (обращения) которых превышает один год после отчетной даты.
Стоимость краткосрочных финансовых вложений (со сроками обращения или погашения не более 12
месяцев после отчетной даты) отразите по строке 1240 баланса.

Как учесть ценные бумаги

Права фирмы на купленные ценные бумаги должны подтверждать первичные документы. К ним, в
частности, относят:

- договор купли-продажи;

- акт приемки-передачи сертификата (только для документарных ценных бумаг);

- выписку по лицевому счету (при учете именных ценных бумаг в системе ведения реестра);

- выписку по счету депо (при учете ценных бумаг в депозитарии).

Ценные бумаги принимают к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Но эту стоимость


указывают по строке 1170 баланса не всегда. В последующие периоды балансовая стоимость ценных бумаг
может измениться вследствие изменения их текущей рыночной стоимости либо в результате начисления
резерва под их обесценение. Если ваша фирма образовала резерв под обесценение ценных бумаг, то в
балансе покажите первоначальную стоимость ценных бумаг за вычетом суммы этого резерва.

Ценные бумаги могут быть получены:

- за деньги;
- в качестве вклада в уставный капитал;

- безвозмездно.

Первоначальная стоимость ценных бумаг зависит от способа их получения.

Покупка ценных бумаг

По правилам бухгалтерского учета в первоначальную стоимость ценных бумаг, приобретенных за


деньги, включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой.

Такими расходами являются:

- суммы, уплаченные продавцу;

- затраты по регистрации прав на ценные бумаги;

- суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с


покупкой ценных бумаг;

- вознаграждение за услуги нотариуса, связанные с регистрацией договора, по которому фирма


получает право собственности на ценные бумаги;

- биржевой сбор (комиссия);

- другие затраты, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.

Если какие-либо из этих затрат несущественны (скажем, не превышают 5% от покупной стоимости


ценных бумаг), то фирма вправе их учесть как прочие расходы.

Все перечисленные затраты вы должны учесть по дебету счета 58 "Финансовые вложения" на


субсчетах:

- 1 "Паи и акции";

- 2 "Долговые ценные бумаги".

Чтобы разделить информацию о краткосрочных и долгосрочных вложениях, к субсчетам счета 58


рекомендуем открыть субсчета второго порядка. Например, к субсчету 58-1 "Паи и акции" - субсчета 58-1-1
"Краткосрочные вложения" и 58-1-2 "Долгосрочные вложения".

При оприходовании ценных бумаг сделайте проводку:

Дебет 58-1-2 (58-2-2) Кредит 60 (71, 76...)

- учтены затраты по покупке ценных бумаг.

Внимание! Правила наличных расчетов запрещают расходовать кассовую выручку от продажи


товаров, выполнения работ и оказания услуг на покупку ценных бумаг.
Таким образом, в строке 1170 баланса вы должны показать дебетовое сальдо по соответствующим
"долгосрочным" субсчетам счета 58 "Финансовые вложения" за вычетом кредитового сальдо по счету 59
"Резервы под обесценение финансовых вложений" (если такой резерв создавался) по состоянию на
отчетную дату, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, который предшествует предыдущему.

Если при оплате расходов по покупке ценных бумаг вы заплатили НДС (например, за
информационные услуги), то сумма этого налога к вычету не принимается. Она включается в их стоимость.

Пример. Формирование стоимости ценных бумаг

В декабре отчетного года АО "Актив" оплатило 100 акций ООО "Строй-инв". Стоимость акций - 100 000
руб. Расходы на оплату консультационных услуг, связанных с их покупкой, составили 11 800 руб. (в том
числе НДС - 1 800 руб.).

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 58-1-2 Кредит 76

- 100 000 руб. - приняты к учету акции;

Дебет 58-1-2 Кредит 76

- 11 800 руб. - учтены расходы по покупке акций;

Дебет 76 Кредит 51

- 111 800 руб. (100 000 + 11 800) - оплачены акции и расходы по их покупке.

В бухгалтерском балансе за отчетный год по строке 1170 будет указана стоимость акций в размере 112
тыс. руб. (111 800 = 100 000 + 11 800).

Вклад ценными бумагами в уставный капитал

Если ваша фирма получила ценные бумаги в качестве вклада в уставный капитал, вы должны учесть
их по стоимости, согласованной учредителями (участниками).

Денежная оценка неденежного вклада в уставный капитал хозяйственного общества должна быть
проведена независимым оценщиком. Участники хозяйственного общества не вправе определять денежную
оценку неденежного вклада в размере, превышающем сумму оценки, определенную независимым
оценщиком (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ).

Как отразить поступление ценных бумаг в качестве вклада в уставный капитал, покажет пример.

Пример. Как отразить поступление ценных бумаг в уставный капитал

Одним из учредителей АО "Инвест" является АО "Актив". В отчетном году "Актив" по согласованию с


другими учредителями передал "Инвесту" акции АО "Газстрой" в качестве вклада в уставный капитал.

Стоимость акций, согласованная учредителями и подтвержденная независимым оценщиком,


составила 1 000 000 руб.

Бухгалтер "Инвеста" сделал проводки:


Дебет 75-1 Кредит 80

- 1 000 000 руб. - отражена задолженность АО "Актив" по вкладу в уставный капитал (на основании
устава);

Дебет 58-1-2 Кредит 75-1

- 1 000 000 руб. - получены акции "Газстроя" в счет вклада в уставный капитал.

Но это не означает, что в балансе "Инвеста" за отчетный год по строке 1170 будет указана стоимость
акций в сумме 1 000 000 руб. Бухгалтеру необходимо проверить, определяется ли по этим акциям текущая
рыночная стоимость. А если акции не обращаются на организованном рынке ценных бумаг, их следует
проверить на обесценение.

Поступление ценных бумаг безвозмездно

Если ваша фирма получила ценные бумаги безвозмездно, то их первоначальной стоимостью


признается:

- их текущая рыночная стоимость (если акции котируются на бирже);

- сумма денег, которая может быть получена от продажи ценных бумаг (если акции не котируются на
бирже).

Пример. Как отразить безвозмездное получение ценных бумаг

В декабре отчетного года АО "Актив" получило безвозмездно акции АО "Газ". Акции котируются на
бирже, и их рыночная цена составила 1 600 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 58-1-2 Кредит 91-1

- 1 600 000 руб. - оприходованы акции АО "Газ" по текущей рыночной стоимости.

В балансе "Актива" по строке 1170 должна быть отражена текущая рыночная стоимость акций на 31
декабря отчетного года. Она может отличаться от их текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету
(1 600 000 руб.).

При исчислении налога на прибыль за отчетный год стоимость акций, полученных безвозмездно,
учитывают в составе внереализационных доходов.

Особенности учета котирующихся акций

Стоимость акций, которые котируются на фондовой бирже, вы должны отразить в строке 1170 баланса
на конец отчетного года по рыночной цене путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату.
Первоначальная стоимость котируемых акций меняется, поэтому их и переоценивают. Компания сама
может выбрать периодичность, с которой она будет производить эту переоценку. Делать это можно
ежемесячно или ежеквартально (п. 20 ПБУ 19/02).

Разницу между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой списывают на
счет 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетом 58.
Пример. Переоценка стоимости ценных бумаг

АО "Актив" 1 октября отчетного года приобрело 200 акций по цене 100 руб. за штуку, которые
обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Учетной политикой "Актива" установлено, что
переоценку акций производят ежеквартально. По данным организатора торговли, на 31 декабря отчетного
года рыночная стоимость акций возросла до 150 руб. за штуку. Бухгалтер "Актива" должен сделать запись:

Дебет 58 Кредит 91-1

- 10 000 руб. (200 шт. x (150 руб. - 100 руб.)) - отражена сумма дооценки акций по их текущей рыночной
цене.

Внимание! Если на отчетную дату текущая рыночная цена акций не определяется, то в отчетности их
отражают по последней оценке (п. 24 ПБУ 19/02).

Как учесть выданные процентные займы

Деньги, переданные другим лицам по договору процентного займа, заключенному на срок более года,
и не возвращенные заемщиком по состоянию на конец отчетного периода, отражают по строке 1170
баланса.

Если ваша фирма предоставила долгосрочный денежный заем, то в учете делают проводки:

Дебет 58-3 Кредит 51 (50...)

- предоставлен заем;

Дебет 76 Кредит 91-1

- начислены проценты к получению по договору займа за соответствующий период;

Дебет 51 (50...) Кредит 76

- получены проценты по договору займа.

Внимание! По строке 1170 нужно отразить только саму сумму займа. Проценты по займам, которые
ваша фирма имеет право получить, представляют собой дебиторскую задолженность. Оснований для ее
отражения в составе финансовых вложений не имеется.

Пример. Как учесть выданный заем

В январе отчетного года ООО "Пассив" предоставило АО "Актив" заем на сумму 500 000 руб. сроком
на два года. За пользование займом "Актив" должен уплачивать проценты из расчета 20% годовых.

Проценты уплачиваются ежегодно.

Бухгалтер "Пассива" отразит это так:

Дебет 58-3 Кредит 51

- 500 000 руб. - предоставлен заем;


Дебет 76 Кредит 91-1

- 100 000 руб. (500 000 руб. x 20%) - начислены проценты по займу за отчетный год.

В балансе "Пассива" за отчетный год по строке 1170 указывается сумма займа в размере 500 000 руб.
Проценты в сумме 100 000 руб. отражаются по строке 1230 "Дебиторская задолженность" (в составе
оборотных активов).

Как учесть вклады в совместную деятельность

По договору о совместной деятельности (простого товарищества) два или несколько лиц (товарищей)
обязуются объединить свои вклады и действовать вместе для того, чтобы получать прибыль. Вкладом в
простое товарищество может быть любое имущество вашей фирмы - нематериальные активы, основные
средства, деньги, ценные бумаги и т.д. Такие вклады отражают на счете 58, субсчет 4 "Вклады по договору
простого товарищества". По строке 1170 баланса покажите дебетовое сальдо по этому субсчету на конец
отчетного периода.

Если вклад вносится не деньгами, он оценивается по стоимости, по которой это имущество отражено
в бухгалтерском балансе фирмы на дату вступления договора в силу (п. 13 ПБУ 20/03).

На сумму вклада сделайте в учете запись:

если вклад вносится деньгами:

Дебет 58-4 Кредит 50 (51, 52)

- отражен вклад в простое товарищество деньгами;

если вклад вносится основными средствами (нематериальными активами):

Дебет 02 (05) Кредит 01 (04)

- списана сумма амортизации основного средства (нематериального актива), передаваемого по


договору простого товарищества;

Дебет 58-4 Кредит 01 (04)

- отражен вклад в простое товарищество основным средством (нематериальным активом);

если вклад вносится другим имуществом фирмы:

Дебет 58-4 Кредит 07 (08, 10, 41, 43, 58...)

- отражен вклад в простое товарищество прочим имуществом фирмы.

Строка 1180 "Отложенные налоговые активы"

Сумму таких активов учитывают на счете 09 "Отложенные налоговые активы". По строке 1180 баланса
указывают сальдо по этому счету на конец отчетного периода.

Отложенный налоговый актив возникает, когда момент признания расходов (доходов) в налоговом
учете и бухучете не совпадает.

Изменение величины такого актива рассчитывают по формуле:

┌───────────────────────┐ ┌───────────────────┐ ┌──────────────────┐


│ Изменение величины │ │ Вычитаемая │ │ Ставка налога на │
│ отложенного налогового│ = │ временная разница │ x │ прибыль │
│ актива │ │ │ │ │
└───────────────────────┘ └───────────────────┘ └──────────────────┘

Вычитаемые временные разницы возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше,
чем в налоговом, а доходы - позже. Эти разницы приводят к уменьшению налога на прибыль в будущих
периодах.

Такие ситуации могут возникать, например:

- если фирма, использующая в налоговом учете кассовый метод, начислила расходы, но фактически
их не оплатила (такие расходы отражают в бухгалтерском учете, но для целей налогообложения они не
учитываются);

- если сумма начисленных расходов (скажем, амортизация основных средств) в бухгалтерском учете
больше, чем в налоговом. Например, если амортизация в бухгалтерском учете начисляется методом
списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, а в налоговом - линейным
методом.

Пример. Как отразить увеличение отложенного налогового актива

15 февраля отчетного года ООО "Пассив" включило в состав основных средств и ввело в
эксплуатацию новый станок стоимостью 480 000 руб. (без НДС). Его срок полезного использования - четыре
года.

В целях бухгалтерского учета "Пассив" начисляет амортизацию по сумме чисел лет срока полезного
использования, в целях налогообложения - применяет линейный метод.

Начислять амортизацию бухгалтер должен с 1 марта отчетного года.

Как это сделать, показано в таблице:

Условия В бухучете, руб. В налоговом учете, руб.

Первоначальная стоимость станка 480 000 480 000

Сумма начисленной амортизации за 16 000 10 000


март отчетного года (4 : 10 x 480 000 : 12) (480 000 : 4 : 12)

Остаточная стоимость на 1 апреля 464 000 470 000


отчетного года (480 000 - 16 000) (480 000 - 10 000)

Таким образом, вычитаемая временная разница составит 6 000 руб. (16 000 - 10 000).

Одновременно с вычитаемой временной разницей рассчитывают и изменение величины отложенного


налогового актива. При этом бухгалтер должен сделать проводку:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",


- 1 200 руб. (6 000 руб. x 20%) - отражено увеличение отложенного налогового актива.

Пример. Как отразить увеличение отложенного налогового актива

ООО "Пассив" признает доходы и расходы для целей налогообложения кассовым методом.

В ноябре отчетного года "Пассив" участвовал в ярмарке. Стоимость аренды торговых площадей
составила 442 500 руб. (в том числе НДС - 67 500 руб.). В IV квартале фирма перечислила арендодателю
только часть денег - 206 500 руб. (в том числе НДС - 31 500 руб.).

Ставка налога на прибыль составляет 20%.

Расходы будут признаны: в бухгалтерском учете в сумме 375 000 руб. (442 500 - 67 500), а в налоговом
учете - в сумме 175 000 руб. (206 500 - 31 500).

Вычитаемая временная разница составит 200 000 руб. (375 000 - 175 000).

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 44 Кредит 76

- 375 000 руб. (442 500 - 67 500) - учтена арендная плата;

Дебет 19 Кредит 76

- 67 500 руб. - отражен НДС, предъявленный арендодателем;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 67 500 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 206 500 руб. - перечислены деньги за аренду;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 375 000 руб. - списаны издержки обращения;

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",

- 40 000 руб. (200 000 руб. x 20%) - отражено увеличение отложенного налогового актива.

Эту сумму нужно указать по строке 1180 баланса за год.

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц нужно сделать проводку:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль, Кредит 09


- отражено уменьшение отложенного налогового актива.

Пример. Как списать стоимость отложенного налогового актива

Воспользуемся условиями предыдущего примера.

Допустим, в декабре отчетного года "Пассив" перечислил арендодателю оставшиеся 236 000 руб.
Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 76 Кредит 51

- 236 000 руб. - погашена задолженность перед арендодателем;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09

- 40 000 руб. (200 000 руб. x 20%) - уменьшен отложенный налоговый актив.

В такой ситуации в строке 1180 баланса за отчетный год нужно поставить прочерк.

Если объект, по которому вы ранее отразили отложенный налоговый актив, выбыл, то сумму актива
нужно списать на счет 99 "Прибыли и убытки". Для этого сделайте запись:

Дебет 99 Кредит 09

- списана сумма отложенного налогового актива.

Пример. Как списать стоимость отложенного налогового актива

В декабре отчетного года ООО "Пассив" продало станок. Сумма амортизации, начисленной к моменту
выбытия станка, составила:

- в бухгалтерском учете - 88 000 руб.;

- в налоговом учете - 80 000 руб.

Сумма отложенного налогового актива, числящаяся на счете 09 по амортизационным отчислениям на


станок, составляла 1 600 руб. ((88 000 - 80 000) руб. x 20%).

При списании станка с баланса бухгалтер "Пассива" должен сделать проводку:

Дебет 99 Кредит 09

- 1 600 руб. - сумма отложенного налогового актива отнесена на убытки отчетного периода.

В такой ситуации отложенный налоговый актив по строке 1180 баланса не указывают.

Строка 1190 "Прочие внеоборотные активы"

По этой строке баланса отражают данные об активах долгосрочного характера фирмы, не нашедших
своего отражения по другим строкам раздела I "Внеоборотные активы". В частности, здесь нужно показать
оборудование к установке, учтенное на счете 07. Здесь же учитывают: затраты по счету 08 "Вложения во
внеоборотные активы"; авансы, выданные поставщикам и подрядчикам в целях приобретения или создания
объектов внеоборотных активов (письмо Минфина РФ от 24 января 2011 г. N 07-02-18/01); стоимость
материалов, предназначенных для создания объектов внеоборотных активов (письмо Минфина России от
29 января 2014 г. N 07-04-18/01).

Незавершенные капитальные вложения по статьям баланса "Основные средства" и "Нематериальные


активы" не отражаются. Основание - пункты 41 и 42 ПВБУ.

Строка 1100 "Итого по разделу I"

В этой строке приводится сумма следующих строк баланса:

- 1110 "Нематериальные активы";

- 1120 "Результаты исследований и разработок";

- 1130 "Нематериальные поисковые активы";

- 1140 "Материальные поисковые активы";

- 1150 "Основные средства";

- 1160 "Доходные вложения в материальные ценности";

- 1170 "Финансовые вложения";

- 1180 "Отложенные налоговые активы";

- 1190 "Прочие внеоборотные активы".

Раздел II. Оборотные активы

Строка 1210 "Запасы"

По строке 1210 баланса покажите стоимость всех запасов (материалов, готовой продукции, товаров,
незавершенного производства), в том числе учитываемых в составе расходов будущих периодов. Перечень
объектов, которые необходимо отразить в этой строке, установлен пунктом 20 ПБУ 4/99. Приводить
расшифровку запасов по их видам необязательно.

В случае снижения на конец года текущей рыночной стоимости материально-производственных


запасов компания обязана начислить резерв. Его создание учитывают на счете 14 "Резервы под снижение
стоимости материальных ценностей". В бухгалтерском балансе стоимость запасов показывается за
минусом суммы соответствующего резерва.

Пример. Как отразить стоимость запасов

В учете АО "Актив" на конец отчетного года числятся пиломатериалы по стоимости 100 000 руб. Они
частично потеряли свое первоначальное качество, поэтому текущая рыночная стоимость их продажи
составляет 70 000 руб. В этой ситуации 31 декабря бухгалтер "Актива" сделает проводку:

Дебет 91-2 Кредит 14


- 30 000 руб. (100 000 - 70 000) - начислен резерв под снижение стоимости пиломатериалов.

В бухгалтерском балансе по строке 1210 на конец отчетного года пиломатериалы будут показаны по
текущей рыночной стоимости 70 тыс. руб. (70 000 = 100 000 - 30 000), которая формируется свертыванием
остатков по счетам 10 и 14.

По строке 1210 компания может отразить информацию о следующих затратах.

Сырье, материалы и другие аналогичные ценности

Материалы принимают к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Приобретение материалов

Фактическая себестоимость материалов зависит от того, как материалы были получены:

- за деньги;

- в качестве вклада в уставный капитал;

- безвозмездно.

Покупка материалов

По правилам бухгалтерского учета в фактическую себестоимость материалов, приобретенных за


плату, включают все расходы фирмы, связанные с этой покупкой, за исключением НДС и других
возмещаемых налогов.

Такими расходами являются:

- суммы, предъявленные продавцом материалов;

- невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением материалов (например, НДС,


уплаченный при приобретении сырья для производства продукции, реализация которой освобождена от
этого налога);

- расходы на доработку материалов;

- суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с


покупкой материалов;

- таможенные пошлины;

- затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их


использования, включая расходы по страхованию;

- другие затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов.

Стоимость материалов можно отражать в учете двумя способами:

- по фактической себестоимости;
- по учетным ценам.

В первом случае все перечисленные затраты вы должны учесть по дебету счета 10 "Материалы",
субсчет (в зависимости от вида купленного имущества):

- 10-1 "Сырье и материалы";

- 10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали";

- 10-3 "Топливо";

- 10-4 "Тара и тарные материалы";

- 10-5 "Запасные части";

- 10-6 "Прочие материалы";

- 10-8 "Строительные материалы";

- 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности";

- 10-10 "Специальная оснастка и специальная одежда на складе".

Во втором случае их себестоимость формируют с использованием дополнительных счетов - 15


"Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных
ценностей". Суммы, учтенные на счете 16, связанные с формированием стоимости материалов, также
отражают по строке 1210 баланса.

Если ваша фирма платит НДС, то сумму налога, предъявленную продавцом материалов, в их
первоначальную стоимость не включают, а учитывают на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по
приобретенным ценностям", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-
производственным запасам". После оприходования материалов ее принимают к налоговому вычету (на
основании счета-фактуры продавца).

Если ваша фирма не платит НДС, то сумма этого налога увеличивает первоначальную стоимость
материалов и к налоговому вычету не принимается.

Как учесть материалы по фактической себестоимости

Если вы учитываете материалы по фактической себестоимости, их оприходование отразите записью:

Дебет 10 Кредит 60

- отражена покупная стоимость материалов;

Дебет 10 Кредит 76

- отражены транспортные расходы по приобретению материалов (согласно транспортной накладной);

Дебет 10 Кредит 76
- отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов;

Дебет 19-3 Кредит 60 (76)

- учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению


посреднической организации), предъявленный поставщиками и подрядчиками;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-3

- произведены вычеты НДС по расходам, связанным с приобретением материалов, на основании


счетов-фактур;

Дебет 60 (76) Кредит 51

- оплачены расходы, связанные с приобретением материалов.

Пример. Как учесть материалы по фактической стоимости

В декабре отчетного года ООО "Пассив" приобрело 10 000 кг масляной краски. Согласно документам
поставщика, цена 1 кг краски составляет 177 руб. (в том числе НДС - 27 руб.). Краска была приобретена
через посредническую организацию.

Расходы по оплате ее услуг составили 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.).

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 1 500 000 руб. ((177 - 27) руб/кг x 10 000 кг) - оприходована масляная краска;

Дебет 19-3 Кредит 60

- 270 000 руб. (27 руб/кг x 10 000 кг) - учтен НДС по масляной краске;

Дебет 10 Кредит 60

- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;

Дебет 19-3 Кредит 60

- 1 800 руб. - учтен НДС, указанный в счете-фактуре посреднической организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-3

- 271 800 руб. (270 000 + 1 800) - произведены налоговые вычеты НДС;

Дебет 60 (76) Кредит 51


- 1 781 800 руб. (1 500 000 + 270 000 + 10 000 + 1 800) - оплачены масляная краска поставщику и
услуги посреднической организации.

На конец отчетного года стоимость материалов в размере 1 510 тыс. руб. (1 510 000 = 1 500 000 + 10
000) отражают по строке 1210 годового баланса.

Однако формирование себестоимости материалов может происходить в несколько этапов. В


частности, если документы, подтверждающие расходы на их покупку, поступают в бухгалтерию в разное
время.

Пример. Как учесть материалы по фактической стоимости

1 декабря отчетного года в АО "Актив" поступили материалы. Стоимость материалов - 17 700 руб. (в
том числе НДС - 2 700 руб.). Для выбора материалов "Актив" использовал услуги консультанта.

Однако акт об оказании услуг "Актив" получил от консалтинговой фирмы только 31 декабря. Их
стоимость составила 2 360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.).

До конца года материалы не списаны в производство.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

1 декабря:

Дебет 10 Кредит 60

- 15 000 руб. - оприходованы материалы, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 2 700 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам.

31 декабря:

Дебет 10 Кредит 76

- 2 000 руб. - учтены консультационные услуги, связанные с приобретением материалов;

Дебет 19 Кредит 76

- 2 700 руб. - учтен НДС по консультационным услугам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 360 руб. - принят к вычету НДС.

Фактическая себестоимость материалов, сформированная в учете по состоянию на 31 декабря,


составит 17 тыс. руб. (17 000 = 15 000 + 2 000). Эту сумму нужно отразить по строке 1210 баланса.
Материалы могут быть списаны в производство раньше, чем поступят документы консалтинговой
компании. В этом случае затраты на консультационные услуги сразу включить в фактическую
себестоимость материалов не удастся.

Аналогичная ситуация может возникнуть и со счетами посреднических организаций, через которые


куплены материалы. Как поступить в подобной ситуации, покажем на примере.

Пример. Как учесть материалы по фактической стоимости

Сохраним условия предыдущего примера и предположим, что материалы были отпущены в


производство 10 декабря.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

10 декабря:

Дебет 20 Кредит 10

- 15 000 руб. - списаны материалы в производство.

31 декабря:

Дебет 20 Кредит 10

┌───────────┐
- │15 000 руб.│ - сторнировано списание материалов в производство в
└───────────┘
связи с пересмотром их фактической себестоимости;
Дебет 10 Кредит 76

- 2 000 руб. - учтена стоимость консультаций, связанных с приобретением материалов;

Дебет 20 Кредит 10

- 17 000 руб. (15 000 + 2 000) - списаны материалы в производство.

Использовать для формирования фактической себестоимости материалов счет 10 рекомендуется тем


фирмам, у которых:

- небольшая номенклатура материалов;

- небольшое количество поставок материалов;

- все данные для формирования фактической себестоимости материалов поступают в бухгалтерию


единовременно.

Как учесть материалы по учетной цене

При этом способе всю информацию о фактической себестоимости материалов отражают по дебету
счета 10 "Материалы" и счету 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей".

По дебету счета 10 материалы отражают по учетным ценам, а на счете 16 показывают разницу между
учетной ценой и фактической себестоимостью.

В качестве вспомогательного счета используют счет 15.

За учетную цену (по выбору организации) может быть принята:

- цена поставщика;

- фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца;

- фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени.

Выбранный метод определения учетной цены должен быть закреплен в учетной политике
организации.

При поступлении материалов на склад они приходуются по учетной цене проводкой:

Дебет 10 Кредит 15

- оприходованы материалы по учетным ценам.

Все данные о фактических расходах при заготовлении материалов собираются по дебету счета 15.

При этом в учете делаются проводки:

Дебет 15 Кредит 60

- отражена покупная стоимость материалов;

Дебет 15 Кредит 76

- отражены транспортные расходы по приобретению материалов;

Дебет 15 Кредит 76

- отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению


посреднической организации), отраженный в первичных учетных документах;

Дебет 60 (76) Кредит 51

- оплачены расходы, связанные с приобретением материалов;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19


- произведены вычеты НДС по расходам, связанным с приобретением материалов, на основании
счетов-фактур.

Таким образом, по дебету счета 15 формируется информация о фактической себестоимости


материалов, а по кредиту - информация об их учетной цене.

Пример. Как учесть материалы по учетной цене

ООО "Пассив" 1 декабря отчетного года получило на склад 100 банок масляной краски. Согласно
учетной политике организации материалы отражаются по учетным ценам. Учетная цена одной банки краски
- 140 рублей.

Согласно документам поставщика общая стоимость материалов составила 17 700 рублей (в том числе
НДС - 2 700 руб.).

5 декабря был утвержден авансовый отчет работника об оплате транспортных услуг по доставке
краски на сумму 2 000 рублей (без НДС).

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

1 декабря:

Дебет 10 Кредит 15

- 14 000 руб. (140 руб/ед. x 100 ед.) - оприходована краска по учетной цене;

Дебет 15 Кредит 60

- 15 000 руб. (17 700 - 2 700) - отражена покупная стоимость краски на основании документов
поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 2 700 руб. - отражен НДС по оприходованной краске.

5 декабря:

Дебет 15 Кредит 71

- 2 000 руб. - отражены транспортные расходы, связанные с доставкой краски на склад.

Таким образом, по кредиту счета 15 отражена учетная цена материалов, а по дебету - сформирована
информация об их фактической себестоимости.

Учетная цена партии краски составила 14 000 руб.

Но в строке 1210 баланса краску нужно отразить по фактической себестоимости, которая составит 17
тыс. руб. (15 000 + 2 000).
На конец месяца счет 15 нужно закрыть на счет 16 "Отклонения в стоимости материальных
ценностей".

Если учетная цена запасов превысила их фактическую себестоимость, на сумму превышения


сделайте в учете проводку:

Дебет 15 Кредит 16

- списано превышение учетной цены запасов над их фактической себестоимостью (экономия).

Пример. Как списать превышение учетной цены над фактической стоимостью

В декабре отчетного года ООО "Пассив" купило материалы и отразило их стоимость по учетным
ценам. Учетная цена единицы материалов составляет 500 руб. Было приобретено 700 единиц материалов.

Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 354 000 руб. (в
том числе НДС - 54 000 руб.).

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 15

- 350 000 руб. (500 руб/ед. x 700 ед.) - оприходованы материалы, поступившие на склад, по учетным
ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60

- 54 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно расчетным документам


поставщика;

Дебет 15 Кредит 16

- 50 000 руб. (350 000 - 300 000) - списано превышение учетной цены материалов над их фактической
себестоимостью.

В строке 1210 баланса материалы отражают по фактической себестоимости, которая составила 300
тыс. руб. Она формируется путем сальдирования остатков по счетам 10 и 16.

Если учетная цена запасов оказалась меньше их фактической себестоимости, сделайте в учете
запись:

Дебет 16 Кредит 15

- списано превышение фактической себестоимости запасов над их учетной ценой (перерасход).

Пример. Как списать превышение фактической стоимости над учетной ценой


В декабре отчетного года ООО "Пассив" купило материалы и отразило их стоимость по учетным
ценам. Учетная цена единицы материалов составляет 300 руб. Было приобретено 700 единиц материалов.

Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 354 000 руб. (в
том числе НДС - 54 000 руб.).

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 15

- 210 000 руб. (300 руб/ед. x 700 ед.) - оприходованы материалы, поступившие на склад, по учетным
ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60

- 54 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно расчетным документам


поставщика;

Дебет 16 Кредит 15

- 90 000 руб. (300 000 - 210 000) - списано превышение фактической себестоимости материалов над
их учетной ценой.

В строке 1210 баланса материалы отражают по фактической себестоимости, которая составила 300
тыс. руб. Она получается суммированием дебетовых остатков по счетам 10 и 16.

Дебетовое сальдо по счету 16 (удорожание) списывают в конце отчетного месяца на те счета, на


которые были списаны материалы (израсходованные или проданные), пропорционально их стоимости.

Сумму, подлежащую списанию, рассчитывают методом, определенным в учетной политике, например


так:

┌───────────┐ ┌────────────────────────────────────┐ ┌─────────────┐


│ │ │ Дебетовое сальдо по счету 16 на │ │ │
│ Сумма │ │ начало месяца + Оборот по дебету │ │ Оборот по │
│отклонений,│ │ счета 16 за месяц │ │ кредиту │
│ подлежащая│ = │ ---------------------------------- │ x │ счета 10 за │
│ списанию │ │ Дебетовое сальдо по счету 10 на │ │ месяц │
│ │ │ начало месяца + Оборот по дебету │ │ │
│ │ │ счета 10 за месяц │ │ │
└───────────┘ └────────────────────────────────────┘ └─────────────┘

При списании отклонений делают проводку:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 16

- списано отклонение в стоимости материалов.


Отклонение в стоимости проданных материалов списывают на счета учета прочих доходов и
расходов. Для этого в учете делают запись:

Дебет 91-2 Кредит 16

- списано отклонение в стоимости проданных материалов.

Пример. Как списать отклонение в стоимости проданных материалов

ООО "Пассив" отражает стоимость материалов по учетным ценам. По состоянию на начало декабря
отчетного года у "Пассива" числились в учете:

- остаток материалов на складе (сальдо счета 10) - 30 000 руб.;

- дебетовое сальдо по счету 16 - 2 000 руб.

В декабре отчетного года были оприходованы материалы по учетным ценам на сумму 50 000 руб.
Согласно расчетным документам поставщика фактическая себестоимость материалов составила 70 800
руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.).

В декабре было списано в основное производство материалов на сумму 40 000 руб. по учетным
ценам.

Бухгалтер "Пассива" сделал записи:

Дебет 10 Кредит 15

- 50 000 руб. - оприходованы материалы по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 60 000 руб. (70 800 - 10 800) - отражена фактическая себестоимость материалов согласно расчетным
документам поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 10 800 руб. - учтен НДС по материалам;

Дебет 16 Кредит 15

- 10 000 руб. (60 000 - 50 000) - отражено отклонение в стоимости материалов;

Дебет 20 Кредит 10

- 40 000 руб. - списаны материалы в производство по учетным ценам.

Отклонение в стоимости материалов, подлежащее списанию на счет 20, составит:

(2 000 руб. + 10 000 руб.) : (30 000 руб. + 50 000 руб.) x 40 000 руб. = 6 000 руб.
При списании отклонения надо сделать запись:

Дебет 20 Кредит 16

- 6 000 руб. - списано отклонение в стоимости материалов.

Кредитовое сальдо по счету 16, относящееся к списанным запасам, сторнируют в конце отчетного
месяца в корреспонденции с теми счетами, на которые были списаны материалы, пропорционально их
стоимости. Сумму отклонений, подлежащую списанию, рассчитывают по такой формуле:

┌───────────┐ ┌────────────────────────────────────┐ ┌─────────────┐


│ │ │ Кредитовое сальдо по счету 16 на │ │ │
│ Сумма │ │ начало месяца + Оборот по кредиту │ │ Оборот по │
│отклонений,│ │ счета 16 за месяц │ │ кредиту │
│ подлежащая│ = │ ---------------------------------- │ x │ счета 10 за │
│ списанию │ │ Дебетовое сальдо по счету 10 на │ │ месяц │
│ │ │ начало месяца + Оборот по кредиту │ │ │
│ │ │ счета 10 за месяц │ │ │
└───────────┘ └────────────────────────────────────┘ └─────────────┘

Если материалы переданы в производство, то отклонение списывают проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 16

- сторнировано отклонение в стоимости материалов.

Если материалы продают, то отклонение в их стоимости сторнируют. Для этого в учете делается
запись:

Дебет 91-2 Кредит 16

- сторнировано отклонение в стоимости проданных материалов.

Пример. Как сторнировать отклонение в стоимости проданных материалов

ООО "Пассив" отражает стоимость материалов по учетным ценам. По состоянию на начало декабря
отчетного года у "Пассива" числились в учете:

- остаток материалов на складе (сальдо счета 10) - 30 000 руб.;

- кредитовое сальдо по счету 16 - 2 000 руб.

В декабре были оприходованы материалы по учетным ценам на сумму 50 000 руб. Согласно
расчетным документам поставщика фактическая себестоимость материалов составила 47 200 руб. (в том
числе НДС - 7 200 руб.).

В декабре было списано в основное производство материалов на сумму 40 000 руб. по учетным
ценам.

Бухгалтер "Пассива" сделал записи:

Дебет 10 Кредит 15
- 50 000 руб. - оприходованы материалы по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60

- 40 000 руб. (47 200 - 7 200) - отражена фактическая себестоимость материалов согласно расчетным
документам поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 7 200 руб. - учтен НДС по материалам;

Дебет 15 Кредит 16

- 10 000 руб. (50 000 - 40 000) - отражено отклонение в стоимости материалов;

Дебет 20 Кредит 10

- 40 000 руб. - списаны материалы в производство по учетным ценам.

Отклонение в стоимости материалов, подлежащее сторнированию со счета 20, составит:

(2 000 руб. + 10 000 руб.) : (30 000 руб. + 50 000 руб.) x 40 000 руб. = 6 000 руб.

При списании отклонения надо сделать запись:

Дебет 20 Кредит 16

┌──────────┐
- │6 000 руб.│ - сторнировано отклонение в стоимости материалов.
└──────────┘

На практике по счету 16 в течение месяца могут быть как кредитовый, так и дебетовый обороты. Ведь
поставки материалов могут осуществляться неоднократно и разными поставщиками - по ценам как ниже,
так и выше учетных. Тогда в расчете участвует сумма, получающаяся сложением начального сальдо,
дебетового и кредитового оборотов по этому счету.

Пример. Как вести учет на счете 16

У АО "Актив" по счету 16: на начало месяца кредитовое сальдо - 2 000 руб., обороты в течение месяца
- дебетовый в сумме 15 000 руб. и кредитовый - 10 000 руб. Значит, совокупный итог всех отклонений -
дебетовый в сумме 3 000 руб. (15 000 - (2 000 + 10 000)). По счету 10 в учетных ценах: остаток на начало
месяца - 5 000 руб., в течение месяца поступило материалов на сумму 55 000 руб., списано в производство
материалов на сумму 30 000 руб. Бухгалтер "Актива" сделает записи:

Дебет 20 Кредит 10

- 30 000 руб. - списаны материалы по учетным ценам;

Дебет 20 Кредит 16
- 1 500 руб. (3 000 : (5 000 + 55 000) x 30 000) - списаны отклонения в стоимости материалов.

Как учесть материалы, полученные по договору


с особым порядком перехода права собственности

Договором поставки материалов может быть предусмотрен переход права собственности на них от
поставщика к вашей фирме только после их оплаты.

В этой ситуации бухгалтер не может учесть полученные материалы в составе собственных запасов,
даже несмотря на то, что эти материалы были фактически получены.

До тех пор пока они не будут оплачены поставщику, материалы учитываются на забалансовом счете
002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Пример. Учет товаров, принятых на ответственное хранение

В отчетном году АО "Актив" купило материалы. По договору поставки право собственности на


материалы переходит к "Активу" только после их оплаты. Материалы приняты "Активом" 10 декабря. Их
стоимость - 59 000 руб. (в том числе НДС - 9 000 руб.).

На конец года материалы оплачены не были.

Бухгалтер "Актива" должен сделать запись:

Дебет 002

- 59 000 руб. - приняты материалы, право собственности на которые еще не получено.

После оплаты материалов бухгалтер "Актива" должен сделать записи:

Дебет 60 Кредит 51

- 59 000 руб. - оплачены поступившие материалы;

Кредит 002

- 59 000 руб. - сняты материалы с забалансового учета;

Дебет 10 Кредит 60

- 50 000 руб. - оприходованы оплаченные материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 9 000 руб. - учтен НДС по оприходованным и оплаченным материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 9 000 руб. - принят к вычету НДС.


Стоимость оплаченных материалов нужно указать по строке 1210 "Запасы".

Вклад материалов в уставный капитал

Если ваша фирма получила материалы в качестве вклада в уставный капитал, вы должны учесть их
на балансе по стоимости, согласованной между учредителями (участниками).

Денежная оценка неденежного вклада в уставный капитал хозяйственного общества должна быть
проведена независимым оценщиком (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ).

Внимание! Сторона, передающая в качестве вклада в уставный капитал материалы, обязана


восстановить ранее принятый к вычету НДС по материалам и заплатить его в бюджет. Принимающая
сторона может принять этот налог к вычету (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). У нее сумма НДС увеличивает
добавочный капитал.

Пример. Как учесть материалы в качестве вклада в уставный капитал

Одним из учредителей ООО "Пассив" является АО "Актив". В отчетном году "Актив" передал "Пассиву"
материалы в качестве вклада в уставный капитал. Номинальная стоимость доли - 90 000 руб. Стоимость
материалов, согласованная между учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, также
составила 90 000 руб. Сумма НДС, восстановленная "Активом" и указанная им в передаточных документах,
- 18 000 руб.

Бухгалтер "Пассива" сделал следующие проводки:

Дебет 75-1 Кредит 80

- 90 000 руб. - отражена задолженность "Актива" по вкладу в уставный капитал;

Дебет 10 Кредит 75-1

- 90 000 руб. - получены материалы в счет вклада в уставный капитал;

Дебет 19 Кредит 83

- 18 000 руб. - учтен НДС по материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 18 000 руб. - принят к вычету НДС по материалам.

В балансе "Пассива" за отчетный год по строке 1210 будет указана стоимость материалов в размере
90 тыс. руб.

Поступление материалов безвозмездно

Если ваша фирма получила материалы безвозмездно, то их стоимость определите исходя из


рыночной цены на подобное имущество. В налоговом учете стоимость таких материалов не может быть
меньше затрат на их приобретение по данным передающей стороны (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Сумму НДС по таким материалам, уплаченную передающей стороной, к налоговому вычету не


принимают. Она увеличивает их первоначальную стоимость.
Стоимость материалов, полученных безвозмездно, отражают проводкой:

Дебет 10 Кредит 91-1

- получены материалы безвозмездно.

Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации или


физического лица, учитывается в доходах по налогу на прибыль. Налог нужно заплатить по итогам того
периода, в котором материалы были оприходованы.

Исключение составляют ценности, полученные фирмой от физического лица или организации,


которые имеют долю в уставном капитале вашего предприятия более 50%. Аналогично - если ваша фирма
имеет долю в уставном капитале передающей стороны, превышающую 50%. При этом полученное
имущество не облагают налогом на прибыль, если оно не будет передано третьим лицам в течение года со
дня его получения.

Пример. Как учесть материалы, полученные безвозмездно

В декабре отчетного года АО "Актив" получило безвозмездно от физического лица, не являющегося


его акционером, материалы. Их рыночная цена составила 860 000 руб. (в том числе НДС).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

Дебет 10 Кредит 91-1

- 860 000 руб. - оприходованы безвозмездно полученные материалы по рыночной цене.

В балансе "Актива" за отчетный год по строке 1210 должна быть отражена рыночная цена материалов
в сумме 860 тыс. руб.

При исчислении налога на прибыль за отчетный год стоимость материалов (860 000 руб.) учитывают в
составе внереализационных доходов.

Списание материалов

Материалы могут быть отпущены на нужды различных подразделений фирмы - основного,


вспомогательного или обслуживающего производства, для использования в административно-
управленческих или общепроизводственных целях.

На стоимость отпущенных материалов сделайте проводку:

Дебет 20 (23, 29, 25, 26) Кредит 10

- списаны материалы.

При использовании материалов для продажи готовой продукции и товаров сделайте запись:

Дебет 44 Кредит 10

- списана стоимость материалов, использованных в процессе продажи продукции (товаров).


Организация может передать излишки материалов безвозмездно.

Стоимость безвозмездно переданных материалов облагается НДС.

Такую операцию отражают в учете записями:

Дебет 91-2 Кредит 10

- списаны материалы, переданные безвозмездно;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС по материалам, переданным безвозмездно;

Дебет 99 Кредит 91-9

- отражен убыток от безвозмездной передачи материалов (в конце месяца).

Убыток от безвозмездной передачи материалов не включается в расходы при определении налоговой


базы по налогу на прибыль (п. 16 и п. 19 ст. 270 НК РФ).

Оценку материалов при выбытии производят одним из трех способов:

- ФИФО;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости каждой единицы.

Конкретный способ списания материалов должен быть установлен в учетной политике вашей фирмы.
По разным видам материалов могут применяться различные способы оценки.

Способ ФИФО

Этот способ предполагает, что материалы, поступившие ранее других, передаются в производство
первыми.

Если материалы были куплены партиями, то подразумевается, что сначала передается в


производство первая партия, затем вторая и т.д. Если материалов в первой партии недостаточно, то
списывается часть материалов из второй.

Пример. Как списать материалы способом ФИФО

ООО "Зенит" купило кирпич марки М-150 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя
партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 января по цене 35 000 руб. (без НДС). Вторая - 3 февраля по цене 36
667 руб. (без НДС). Третья - 2 марта по цене 39 167 руб. (без НДС).

На выполнение ремонтных работ было списано 25 000 штук кирпича. Работы выполнялись в марте.
При использовании способа ФИФО бухгалтеру необходимо списать:

- 10 000 штук кирпича из первой партии стоимостью 35 000 руб.;

- 10 000 штук кирпича из второй партии стоимостью 36 667 руб.;

- 5 000 штук кирпича из третьей партии стоимостью 19 584 руб. (39 167 руб. x 5 000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит 91 251 руб. (35 000 + 36 667 + 19 584).

При списании кирпича необходимо сделать проводку:

Дебет 20 Кредит 10

- 91 251 руб. - списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Способ средней себестоимости

При списании ценностей по этому способу бухгалтеру необходимо определить среднюю


себестоимость единицы материалов. Этот среднемесячный показатель определяют по формуле:

┌──────────────────────┐ ┌──────────────────────┐ ┌────────────────┐


│ Стоимость остатка │ │ Количество материалов│ │ │
│ материалов на начало │ │ на начало отчетного │ │ Средняя │
│ отчетного периода + │ : │ периода + Количество │ = │ себестоимость │
│ Стоимость материалов,│ │ материалов, │ │ единицы │
│поступивших в отчетном│ │поступивших в отчетном│ │ материалов │
│ периоде │ │ периоде │ │ │
└──────────────────────┘ └──────────────────────┘ └────────────────┘

Чтобы установить стоимость материалов, которая подлежит списанию, средняя себестоимость


единицы умножается на общее количество списанных материалов.

Пример. Как списать материалы по средней себестоимости

ООО "Зенит" купило кирпич марки М-150 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя
партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 января по цене 35 000 руб. (без НДС). Вторая - 3 февраля по цене 36
667 руб. (без НДС). Третья - 2 марта по цене 39 167 руб. (без НДС).

На выполнение ремонтных работ было списано 25 000 штук кирпича. Работы выполнялись в марте.

При использовании этого метода бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость


единицы материалов (одного кирпича). Она составит:

(35 000 руб. + 36 667 руб. + 39 167 руб.) : (10 000 шт. + 10 000 шт. + 10 000 шт.) = 3,69 руб/шт.

Стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

3,69 руб/шт. x 25 000 шт. = 92 250 руб.


При списании кирпича необходимо сделать проводку:

Дебет 20 Кредит 10

- 92 250 руб. - списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Способ списания по себестоимости каждой единицы

По этому способу оцениваются материалы, используемые в особом порядке (слитки драгоценных


металлов, драгоценные камни, автомобильные двигатели и т.п.).

Единица таких материалов, как правило, уникальна, то есть существует в единственном экземпляре.

В большинстве случаев такие материалы являются весьма дорогостоящими.

Пример. Включение стоимости уникального объекта в себестоимость производимой продукции

АО "Актив" занимается сборкой автомобилей. Устанавливаемые в них двигатели являются номерными


агрегатами. Тем самым двигатель представляет собой уникальный объект. В себестоимость автомобиля
включается индивидуальная фактическая себестоимость каждого двигателя, зафиксированная в
документах поставщиков.

Описанные методы списания материалов применимы и к товарам.

Меньше всего способ списания по себестоимости каждой единицы подходит для розничной торговли.

Ведь вести поштучный учет при большом количестве разных мелких товаров очень трудоемко и в
большинстве случаев неоправданно.

Зато списание товаров по стоимости каждой единицы позволяет получить абсолютно точные сведения
о себестоимости проданных товаров без каких-либо усреднений или отклонений. По каждому виду
материалов может применяться свой способ оценки.

Учет наличия и движения отходов производства

Отходы производства, которые могут использоваться в производственных целях, относятся к


материально-производственным запасам.

Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной


деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года N 94н,
наличие и движение отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.) учитываются на субсчете 10-6
"Прочие материалы" счета 10 "Материалы". Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов, утвержденным Приказом Минфина России от 28 декабря 2001
года N 119н, стоимость отходов определяется организацией исходя из сложившихся цен на лом, утиль,
ветошь и т.п. (т.е. по цене возможного использования или продажи).

Таким образом, в бухгалтерском учете стоимость отходов производства отражается проводкой:

Дебет 10-6 Кредит 20

- учтены отходы производства по цене их возможного использования или продажи.

Животные на выращивании и откорме


Предприятия животноводства и птицеводства (комплексы по выращиванию и откорму крупного
рогатого скота и свиней, птицефермы и т.д.) по строке 1210 баланса указывают дебетовое сальдо по счету
11 "Животные на выращивании и откорме".

По этой строке приводят данные о стоимости: молодняка животных; взрослых животных, находящихся
на откорме и в нагуле; птиц; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного
стада для реализации (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для реализации.

Также по этой строке отражают молодняк животных, полученных в качестве приплода.

Хозяйства, которые принимают животных на откорм и доращивание, учитывают их стоимость по


договорным ценам без НДС. Предъявленный поставщиками НДС отражается на счете 19 и списывается в
обычном порядке.

Себестоимость молодняка и взрослого скота на откорме, зверей и птицы всех возрастов определяют
исходя:

- из затрат на их выращивание и откорм в текущем году;

- из стоимости животных и птицы, имевшихся на начало года, поступивших со стороны и


переведенных на откорм из основного стада;

- из стоимости приплода, полученного в текущем году.

Незавершенное производство

Если ваша компания осуществляет производственную деятельность, то по строке 1210 баланса


отражают дебетовое сальдо, не списанное на отчетную дату, по следующим счетам бухгалтерского учета:

- 20 "Основное производство";

- 21 "Полуфабрикаты собственного производства";

- 23 "Вспомогательные производства";

- 28 "Брак в производстве";

- 29 "Обслуживающие производства и хозяйства";

- 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам".

Продукция, не прошедшая всех стадий обработки, а также работы, не принятые заказчиками,


называются незавершенным производством, а затраты по ним - затратами незавершенного производства.

К незавершенному производству также относятся готовые изделия, не принятые отделом технического


контроля, не полностью укомплектованная продукция, а также полностью изготовленная продукция, которая
еще не прошла технических испытаний.

В незавершенное производство не включают материалы и покупные полуфабрикаты, не начатые


обработкой.
Если ваша фирма выполняет работы долгосрочного характера и рассчитывается с заказчиками по
выполненным этапам работ, которые имеют самостоятельное значение, то по строке 1210 отражают
принятые заказчиком этапы по договорной стоимости.

Как учесть расходы основного производства

Такие расходы отражают на счете 20 "Основное производство". К нему открывают субсчета затрат по
наименованиям производимой продукции. Это необходимо для определения себестоимости каждой
единицы продукции.

Расходы производственной фирмы в момент их признания подразделяются на прямые


(непосредственно связанные с производством конкретной продукции) и косвенные (связанные с
производством нескольких видов продукции).

Косвенные расходы сначала учитывают на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26


"Общехозяйственные расходы", а затем списывают в дебет счета 20.

Сумму прямых расходов отражают проводками:

Дебет 20 Кредит 02 (05, 10, 16, 21, 23, 29, 60, 70, 69...)

- отражены расходы основного производства.

Прямые расходы относятся к определенным видам выпускаемой продукции.

Расходы, не поддающиеся отнесению к конкретной продукции (заработная плата работников


основного производства, занятых при производстве нескольких видов продукции; расходы ремонтного цеха
и т.д.), распределяются по видам продукции пропорционально какому-либо прямому показателю.

Таким показателем может быть: стоимость материалов, израсходованных при выпуске конкретного
вида продукции; сумма заработной платы работников, занятых в процессе производства конкретного вида
продукции, и т.д.

Выбранный порядок распределения расходов между видами выпускаемой продукции вы должны


закрепить в учетной политике.

Пример. Как отразить незавершенное производство

АО "Актив" выпускает столы и стулья. За отчетный период было изготовлено 600 стульев и 100 столов.

На производство стульев было затрачено материалов на сумму 100 000 руб., столов - 180 000 руб.

Заработная плата (включая отчисления во внебюджетные фонды) работников основного


производства, занятых в изготовлении стульев, составила 60 000 руб., столов - 100 000 руб.

Расходы вспомогательного производства, связанные с выпуском продукции (обеспечение основного


производства электроэнергией, водой, отоплением и т.д.), составили 150 000 руб.

Расходы по производству различных видов мебели бухгалтер "Актива" учитывает на разных субсчетах
счета 20 "Основное производство":

- 20-1 "Изготовление стульев";


- 20-2 "Изготовление столов".

Согласно учетной политике расходы, связанные с выпуском мебели, которые нельзя отразить на этих
субсчетах напрямую, распределяются пропорционально прямым затратам на производство конкретных
изделий.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 20-1 Кредит 10

- 100 000 руб. - списаны материалы на производство стульев;

Дебет 20-2 Кредит 10

- 180 000 руб. - списаны материалы на производство столов;

Дебет 20-1 Кредит 70, 69

- 60 000 руб. - отражены заработная плата работникам, занятым в производстве стульев, и страховые
взносы на ОПС, ОСС, ОМС;

Дебет 20-2 Кредит 70, 69

- 100 000 руб. - отражены заработная плата работникам, занятым в производстве столов, и страховые
взносы на ОПС, ОСС, ОМС.

После отражения прямых затрат бухгалтер "Актива" должен распределить расходы вспомогательного
производства между видами выпускаемой продукции.

Сумма прямых расходов, связанных с выпуском различных видов продукции, составила:

- стульев - 160 000 руб. (100 000 + 60 000);

- столов - 280 000 руб. (180 000 + 100 000).

Общая сумма прямых расходов составила:

160 000 руб. + 280 000 руб. = 440 000 руб.

Расходы вспомогательного производства распределяются в следующем порядке:

- на затраты по производству стульев - 54 545 руб. (160 000 : 440 000 x 150 000);

- на затраты по производству столов - 95 455 руб. (280 000 : 440 000 x 150 000).

Бухгалтер должен сделать проводки:

Дебет 23 Кредит 10 (70, 69...)


- 150 000 руб. - отражены расходы вспомогательного производства;

Дебет 20-1 Кредит 23

- 54 545 руб. - часть расходов вспомогательного производства учтена в затратах на производство


стульев;

Дебет 20-2 Кредит 23

- 95 455 руб. - часть расходов вспомогательного производства учтена в затратах на производство


столов.

Если на конец отчетного периода мебель не будет закончена производством или не пройдет приемку,
то ее стоимость, учтенную по дебету счета 20, нужно отразить по строке 1210 баланса.

Как списать расходы основного производства

Порядок списания расходов, связанных с производством продукции, зависит от того, каким способом
вы отражаете в учете стоимость готовой продукции:

- по нормативной (плановой) себестоимости;

- по фактической производственной себестоимости.

Способ учета готовой продукции должен быть закреплен в учетной политике.

Если вы учитываете готовую продукцию по нормативной (плановой) себестоимости, все расходы,


связанные с ее выпуском, ежемесячно списывайте в дебет счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)":

Дебет 40 Кредит 20

- списаны фактические расходы, связанные с производством продукции.

Если вы учитываете готовую продукцию по фактической производственной себестоимости, то при ее


выпуске все расходы, связанные с ее производством, спишите в дебет счета 43 "Готовая продукция":

Дебет 43 Кредит 20

- отражена стоимость готовой продукции, выпущенной из основного производства.

Сумму расходов, не списанную в отчетном периоде на эти счета, отражают по строке 1210
бухгалтерского баланса.

Готовая продукция может быть предназначена для использования на самом предприятии (например,
тара, изготовленная для упаковки продукции).

Если ваша фирма использует готовую продукцию для производственных нужд, ее стоимость можно
учитывать на счете 10 "Материалы" или других счетах по учету материальных ценностей (в зависимости от
ее назначения).
Затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, по тем или
иным причинам не давшее готовой продукции, включают в состав прочих расходов.

Такие затраты спишите в дебет субсчета 91-2 "Прочие расходы":

Дебет 91-2 Кредит 20

- списаны затраты по аннулированным производственным заказам (затраты на производство, не


давшее готовой продукции).

Затраты по аннулированным производственным заказам, а также расходы на производство, не


давшее готовой продукции, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Как учесть расходы обслуживающих производств

Обслуживающими для любой фирмы являются хозяйства и производства, деятельность которых


непосредственно не связана с процессом производства продукции, выполнения работ и оказания услуг. В
частности, к ним относят:

- жилищно-коммунальные хозяйства;

- пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания;

- детские дошкольные учреждения (ясли, сады);

- дома и базы отдыха, санатории, детские оздоровительные лагеря и другие учреждения


оздоровительного и культурно-просветительного назначения;

- подсобные сельские хозяйства;

- столовые, буфеты.

Все расходы, связанные с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, числящихся на


балансе фирмы, учитывают по счету 29. В балансе по строке 1210 отражают дебетовое сальдо по этому
счету, не списанное на конец отчетного периода.

Расходы обслуживающих производств делятся на прямые и косвенные.

Прямые расходы непосредственно связаны с деятельностью обслуживающего хозяйства (заработная


плата работников хозяйства; стоимость материальных ценностей, израсходованных хозяйством; расходы по
содержанию оборудования хозяйства и т.п.). Такие расходы учитывайте непосредственно по дебету счета 29
и кредиту счетов по учету начисленной амортизации, материалов, расчетов с персоналом по оплате труда и
т.д.

Косвенные расходы связаны с управлением и обеспечением обслуживающих хозяйств (заработная


плата административного персонала, расходы на содержание основных средств общехозяйственного
назначения и т.п.).

Косвенные расходы отражаются по дебету счетов 23 "Вспомогательные производства", 25


"Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы". Ежемесячно долю этих расходов,
относящуюся к деятельности обслуживающего хозяйства, списывайте со счетов 23, 25 и 26 в дебет счета
29.
Пример. Как учесть расходы обслуживающих производств

ООО "Пассив" имеет на балансе детский сад (для детей работников), который оказывает услуги за
плату. Они освобождены от обложения НДС (пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Сумма начисленной амортизации по оборудованию детского сада составила 5 000 руб. Расходы по
оплате услуг организации, снабжающей детский сад электроэнергией и теплом, составили 17 700 руб. (в
том числе НДС - 2 700 руб.).

Сумма заработной платы, начисленной работникам детского сада, составила 40 000 руб. Сумма
страховых взносов и взносов "по травме", начисленная с зарплаты работников, - 12 080 руб.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 29 Кредит 02

- 5 000 руб. - начислена амортизация по оборудованию детского сада;

Дебет 29 Кредит 60

- 15 000 руб. (17 700 - 2 700) - учтены расходы по оплате тепла и электроэнергии, израсходованных
детским садом;

Дебет 19 Кредит 60

- 2 700 руб. - учтен НДС по теплу и электроэнергии;

Дебет 29 Кредит 19

- 2 700 руб. - НДС включен в себестоимость услуг, освобожденных от налогообложения;

Дебет 29 Кредит 70

- 40 000 руб. - начислена заработная плата работникам детского сада;

Дебет 29 Кредит 69

- 12 080 руб. - начислены страховые взносы на ОПС, ОСС и ОМС.

Как списать расходы обслуживающего производства (хозяйства)

Затраты обслуживающего хозяйства, связанные с обеспечением производственного процесса,


списывают в дебет счетов учета материальных ценностей или затрат на производство.

Если обслуживающее производство самостоятельно изготавливает какие-либо материальные


ценности, то их фактическую себестоимость в учете отразите записью:

Дебет 10 (43) Кредит 29


- оприходованы материалы (готовая продукция), выпущенные обслуживающим производством.

Расходы обслуживающего хозяйства, связанные с выполнением работ (оказанием услуг), спишите


проводкой:

Дебет 20 Кредит 29

- списаны расходы обслуживающего хозяйства по выполнению работ (оказанию услуг) для основного
производства.

Внимание! Передача товаров, выполнение работ или оказание услуг одним подразделением фирмы
другому ее подразделению не считаются продажами в гражданско-правовом значении.

Зачастую определить, какая именно часть расходов обслуживающего хозяйства относится к


деятельности основного или вспомогательного производства, затруднительно (например, если прачечная
осуществляет стирку спецодежды рабочим как основного, так и вспомогательного производства). Поэтому
вы должны распределить такие расходы пропорционально какому-либо показателю.

Таким показателем может быть, например, заработная плата рабочих различных производств или
сумма прямых затрат, связанных с содержанием того или иного производства, и т.д.

Выбранный порядок распределения расходов обслуживающих производств (хозяйств) должен быть


закреплен в учетной политике вашей фирмы.

Пример. Как списать расходы обслуживающих производств

На балансе АО "Актив" числится прачечная, обеспечивающая потребности основного и


вспомогательного производственных цехов.

Прямые расходы основного и вспомогательного производств "Актива" в отчетном периоде составили


500 000 руб., в том числе расходы основного производства - 460 000 руб., а расходы вспомогательного - 40
000 руб.

Расходы, связанные с деятельностью прачечной, составили 50 000 руб. В отчетном периоде бытовых
услуг работникам она не оказывала.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 20 Кредит 10 (70, 69...)

- 460 000 руб. - учтены затраты основного производства;

Дебет 23 Кредит 10 (70, 69...)

- 40 000 руб. - учтены затраты вспомогательного производства;

Дебет 29 Кредит 10 (70, 69...)

- 50 000 руб. - учтены расходы прачечной.

Учетной политикой организации установлено, что расходы обслуживающего хозяйства


распределяются между отдельными производствами пропорционально понесенным ими прямым затратам.
Поэтому расходы прачечной распределяются в следующем порядке:

- относящиеся к деятельности основного производства - 46 000 руб. (50 000 x 460 000 : 500 000);

- относящиеся к деятельности вспомогательного производства - 4 000 руб. (50 000 x 40 000 : 500 000).

Бухгалтер должен сделать проводки:

Дебет 20 Кредит 29

- 46 000 руб. - списаны расходы прачечной на затраты основного производства;

Дебет 23 Кредит 29

- 4 000 руб. - списаны расходы прачечной на затраты вспомогательного производства.

Готовая продукция и товары для перепродажи

По строке 1210 показывают фактическую или нормативную (плановую) себестоимость готовой


продукции, учтенной на счете 43 "Готовая продукция", не проданной на отчетную дату.

Также по этой строке отражают стоимость нереализованных товаров, приобретенных для


перепродажи, учтенных на счете 41 "Товары".

Как учесть готовую продукцию

Готовая продукция - конечный продукт производственного процесса. Это изготовленные на фирме


изделия и продукты, полностью укомплектованные, сданные на склад и предназначенные для продажи.

После суммирования затрат на производство за месяц и оценки остатков незавершенного


производства бухгалтерия переходит к калькуляции себестоимости выпущенной продукции.

Калькуляция фактической себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг) производится так:

┌─────────────┐ ┌──────────────┐ ┌────────────┐ ┌──────────────┐


│Себестоимость│ │ Остаток │ │ Затраты на │ │ Расходы на │
│ выпущенной │ │незавершенного│ │производство│ │расширение или│
│ продукции │ = │ производства │ + │ за месяц │ - │ обновление │ -
│ │ │ на начало │ │ │ │ производства │
│ │ │ месяца │ │ │ │ данной │
│ │ │ │ │ │ │ продукции │
└─────────────┘ └──────────────┘ └────────────┘ └──────────────┘

┌───────────────┐ ┌──────────────┐
│ Стоимость │ │ Остаток │
│ забракованной │ │незавершенного│
- │ продукции по │ - │ производства │
│цене возможного│ │ на конец │
│ использования │ │ месяца │
└───────────────┘ └──────────────┘

Такой расчет производится по каждому виду продукции (работ, услуг). Если выпуск продукции за
месяц не производился, то затраты за месяц плюс остатки незавершенного производства на начало месяца
составят объем незавершенного производства на конец месяца.

Вы можете учитывать готовую продукцию одним из трех способов:

- по фактической производственной себестоимости;

- по учетным ценам (нормативной (плановой) себестоимости) - с использованием счета 40 "Выпуск


продукции (работ, услуг)" либо без его использования;

- по прямым статьям затрат.

Выбранный способ учета готовой продукции должен быть закреплен в учетной политике вашей
организации.

Учет продукции по фактической себестоимости

В день передачи готовой продукции на склад фирмы спишите сумму затрат на ее изготовление
проводкой:

Дебет 43 Кредит 20 (23, 29)

- оприходована на складе готовая продукция, выпущенная основным (вспомогательным,


обслуживающим) производством.

Пример. Как учесть продукцию по фактической себестоимости

АО "Актив" выпускает светильники. В декабре отчетного года расходы основного производства на


выпуск партии светильников (стоимость израсходованных материалов, заработная плата рабочих, включая
страховые взносы, и т.д.) составили 260 000 руб. Упаковку светильников осуществляет вспомогательное
производство. Его расходы на упаковку этой партии светильников составили 28 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 20 Кредит 10 (69, 70...)

- 260 000 руб. - отражены расходы основного производства на выпуск светильников;

Дебет 23 Кредит 10 (69, 70...)

- 28 000 руб. - отражены расходы на упаковку светильников;

Дебет 20 Кредит 23

- 28 000 руб. - в себестоимость готовой продукции включены расходы вспомогательного производства.

Оприходование продукции на склад будет отражено так:

Дебет 43 Кредит 20

- 288 000 руб. (260 000 + 28 000) - готовая продукция оприходована на склад.
По строке 1210 годового баланса нужно отразить стоимость готовой продукции в сумме 288 тыс. руб.

Если готовая продукция предназначена для использования в процессе производства, ее стоимость


переносят на счет 10 "Материалы".

Пример. Как учесть готовую продукцию, предназначенную для производства

Мукомольный комбинат производит муку путем переработки зерна. Готовая продукция - весовая мука,
и бухгалтер принимает ее к учету на счет 43. Кроме того, комбинат имеет пекарню, которая использует
изготовленную муку в качестве сырья. Стоимость муки для этих целей обособляют на счете 10:

Дебет 10 Кредит 43

- отражена мука, зарезервированная на нужды хлебопекарного производства.

А мука, оставшаяся на счете 43, предназначена для продажи.

Учет продукции по учетным ценам (плановой себестоимости)

Плановую себестоимость продукции (работ, услуг) фирма устанавливает самостоятельно на


основании норм расхода материалов, затрат труда и т.д., необходимых для выпуска продукции (выполнения
работ, оказания услуг).

Есть два способа учета такой продукции:

- без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)";

- с использованием счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

Если вы используете первый способ, то при передаче на склад готовой продукции, отражаемой по
учетным ценам (плановой себестоимости), сделайте запись:

Дебет 43 Кредит 20 (23, 29)

- оприходована готовая продукция по учетным ценам (плановой себестоимости).

Если вы используете второй способ, то готовая продукция (выполненные работы, оказанные услуги)
отражается в корреспонденции со счетом 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" по нормативной или
плановой себестоимости.

После того как продукция изготовлена и передана на склад, сделайте запись:

Дебет 43 Кредит 40

- оприходована готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости.

Себестоимость продукции, изготовленной основным производством, отразите проводкой:

Дебет 40 Кредит 20

- отражена фактическая себестоимость продукции, выпущенной основным производством.


Как правило, учетная нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции не совпадает с ее
фактической себестоимостью. В результате у счета 40 возникает сальдо - дебетовое либо кредитовое. На
конец месяца его списывают, в итоге счет 40 не будет иметь остатка.

Дебетовое сальдо по счету 40 - это превышение фактической себестоимости над нормативной или
плановой (перерасход), кредитовое - превышение нормативной или плановой себестоимости над
фактической (экономия).

Дебетовое сальдо по счету 40 ежемесячно списывают проводкой:

Дебет 90-2 Кредит 40

- списано превышение фактической себестоимости выпущенной продукции над ее нормативной


(плановой) себестоимостью.

Кредитовое сальдо по счету 40 ежемесячно списывают сторнировочной записью:

Дебет 90-2 Кредит 40

- сторнировано превышение нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции над ее


фактической себестоимостью.

Пример. Как учесть продукцию по учетным ценам

ООО "Пассив" произвело и продало в отчетном периоде 1 000 наборов стеклянных фужеров по цене
118 руб. за один набор на общую сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).

"Пассив" отражает готовую продукцию по плановой себестоимости. Плановая себестоимость одного


набора - 70 руб., фактическая себестоимость составила 75 руб.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать такие проводки:

Дебет 43 Кредит 40

- 70 000 руб. (70 руб/шт. x 1 000 шт.) - оприходована на складе готовая продукция по плановой
себестоимости;

Дебет 40 Кредит 20

- 75 000 руб. (75 руб/шт. x 1 000 шт.) - отражена фактическая себестоимость готовой продукции;

Дебет 51 Кредит 62

- 118 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;


Дебет 90-2 Кредит 43

- 70 000 руб. - списана плановая себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 18 000 руб. - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 90-2 Кредит 40

- 5 000 руб. (75 000 - 70 000) - списана сумма превышения фактической себестоимости готовой
продукции над ее плановой себестоимостью (произведено закрытие счета 40);

Дебет 90-9 Кредит 99

- 25 000 руб. (118 000 - 70 000 - 18 000 - 5 000) - отражена прибыль от продажи продукции (по итогам
отчетного месяца).

Списание готовой продукции отражайте по кредиту счета 43.

Как учесть товары

Товары могут учитываться на счете 41 несколькими способами:

- по фактической себестоимости;

- по продажным ценам (с использованием счета 42 "Торговая наценка").

Организации, продающие товары в розницу, могут их учитывать как по фактической себестоимости,


так и по продажным ценам, а организации оптовой торговли - только по фактической себестоимости.

Способ учета товаров должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

В бухгалтерском балансе стоимость товаров отражают только по фактической себестоимости.

Учет товаров по фактической себестоимости

Фактическая себестоимость товаров формируется в том же порядке, что и материалов.

Все затраты на покупку товаров вы должны учесть по дебету счета 41 "Товары".

При поступлении товаров сделайте проводки:

Дебет 41 Кредит 60 (76...)

- учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76...)

- учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением товаров (на основании


первичных документов контрагентов);

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- произведен вычет НДС (на основании счетов-фактур).

После оплаты расходов по приобретению товаров сделайте запись:

Дебет 60 (76...) Кредит 51 (50, 71...)

- оплачены расходы по приобретению товаров.

Особый порядок предусмотрен для учета расходов по доставке товаров до склада организации
(транспортно-заготовительных расходов).

Транспортно-заготовительные расходы могут учитываться двумя способами:

- непосредственно на счете 41 "Товары" (то есть включаться в фактическую себестоимость


приобретаемых товаров);

- на счете 44 "Расходы на продажу".

Пример. Как учесть товары по фактической себестоимости

ООО "Пассив" приобрело 10 000 штук кирпича, предназначенного для перепродажи. "Пассив" ведет
учет товаров по фактической себестоимости.

Согласно расчетным документам поставщика цена одного кирпича составляет 17,7 руб. (в том числе
НДС - 2,7 руб.).

Кирпич был приобретен через посредническую организацию.

Расходы по оплате ее услуг составили 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.).

Транспортные расходы по доставке кирпича на склад составили 5 900 руб. (в том числе НДС - 900
руб.). Согласно учетной политике организации транспортно-заготовительные расходы учитываются на счете
41, то есть включаются в фактическую себестоимость приобретаемых товаров.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 150 000 руб. ((17,7 - 2,7) руб/шт. x 10 000 шт.) - оприходован кирпич;

Дебет 19 Кредит 60

- 27 000 руб. (2,7 руб/шт. x 10 000 шт.) - учтен НДС по приобретенному кирпичу;

Дебет 41 Кредит 76
- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;

Дебет 19 Кредит 76

- 1 800 руб. - учтен НДС по услугам посреднической организации;

Дебет 41 Кредит 60

- 5 000 руб. (5 900 - 900) - учтены транспортные расходы по доставке кирпича на склад;

Дебет 19 Кредит 60

- 900 руб. - учтен НДС по транспортным расходам.

Учет товаров по продажным ценам

По продажным ценам товары вправе учитывать только организации розничной торговли.

Если фирма ведет учет товаров в продажных ценах, стоимость остатка товаров отражается в балансе
по фактической себестоимости без учета начисленной торговой наценки, приходящейся на остаток товаров.

Таким образом, такие организации уменьшают стоимость товаров (дебет счета 41 "Товары") на сумму
торговой наценки (кредит счета 42 "Торговая наценка").

Документирование торговой наценки

Как правило, вести учет товаров по фактической себестоимости в рознице невозможно ввиду
большого товарного ассортимента. Поэтому чаще всего предприятия розничной торговли ведут учет
товаров в отпускных (розничных) ценах с использованием счета 42 "Торговая наценка".

Такие фирмы определяют валовой доход от реализации (реализованное торговое наложение),


рассчитывая средний процент торговой наценки.

Сумму торговой наценки указывают в реестре розничных цен. Этот реестр должен содержать
следующие реквизиты:

- название фирмы;

- дату оформления;

- подпись руководителя и печать фирмы.

В реестре должна быть следующая информация:

- наименование товара;

- цена поставщика на данный товар;

- торговая наценка (в процентах к цене поставщика и в денежном выражении);


- розничная цена.

Реестр может выглядеть так:

10 октября 2017 г. ООО "Мойдодыр"

Реестр розничных цен

Цена
N Наименование Торговая Сумма наценки, Розничная цена,
поставщика,
п/п товара наценка, % руб. руб.
руб.

1 Шампунь 15 30 4,5 19,5

2 Мыло 5 40 2 7

3 Зубная паста 20 25 5 25

Генеральный директор Иванов /А.Н. Иванов/

Изменение розничных цен оформляют приказом руководителя и инвентаризационной описью-актом.

Инвентаризационная опись-акт должна содержать следующую информацию:

- дату изменения цены;

- наименование переоцениваемого товара;

- количество переоцениваемого товара;

- старую цену на товар;

- новую цену на товар;

- сумму дооценки (уценки) - разность между стоимостью товара в старых и новых ценах.

Инвентаризационная опись-акт заверяется подписью руководителя и печатью фирмы.

Опись может быть оформлена так:

14 октября 2017 г. ООО "Мойдодыр"

Инвентаризационная опись-акт переоценки товара

Сумма дооценки
N Наименование Количество Старая цена
Новая цена, руб. (+), уценки (-)
п/п товара товара, шт. руб. за шт.
товара, руб.

1 Шампунь 7 19,5 20 +3,5

2 Мыло 10 7 6 -10
Итого дооценка 3,5

Итого уценка 10

Генеральный директор Иванов /А.Н. Иванов/

Данные инвентаризационной описи-акта фиксируют в реестрах розничных цен, содержащих


информацию о товаре, который был переоценен.

В этом случае в реестрах напротив наименования переоцененного товара вводят дополнительные


графы:

- новая цена с датой ее введения;

- новый размер торговой наценки.

Приведем образец реестра после переоценки товара:

14 октября 2017 г. ООО "Мойдодыр"

Реестр розничных цен

Новый
Торгова Рознич
Цена Новая размер
N Наименование я Сумм ная
поставщик цена, Дата торговой
п/п товара наценка а, руб. цена,
а, руб. руб. наценки,
,% руб.
руб.

1 Шампунь 15 30 4,5 19,5 20 14.10.2017 5

2 Мыло 5 40 2 7 6 14.10.2017 1

3 Зубная паста 20 25 5 25 - - -

Генеральный директор Иванов /А.Н. Иванов/

Отражение торговой наценки в учете

Начисление торговой наценки отражают записью:

Дебет 41 Кредит 42

- начислена торговая наценка на оприходованный товар.

В торговую наценку включают доход торговой организации и НДС (если фирма платит этот налог).

Пример. Как учесть товары с торговой наценкой

Магазин "Промтовары" приобрел 10 чайников по цене 1 180 руб/шт. (в том числе НДС - 180 руб.).
Общая стоимость партии чайников - 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.).

Чайники облагаются НДС по ставке 18%. Наценка на товары (без НДС) установлена в размере 40%.

Бухгалтер магазина сделал проводки:


Дебет 41 Кредит 60

- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - оприходованы товары, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 1 800 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 1 800 руб. - произведен вычет НДС по оприходованным товарам.

Сумма торговой наценки (без НДС) составила 4 000 руб. (10 000 руб. x 40%).

Сумма НДС, включаемая в продажную цену товаров, составит:

(10 000 руб. + 4 000 руб.) x 18% = 2 520 руб.

Общая сумма торговой наценки составит 6 520 руб. (4 000 + 2 520).

Бухгалтер сделает проводку:

Дебет 41 Кредит 42

- 6 520 руб. - отражена торговая наценка на оприходованные товары.

Таким образом, продажная цена партии чайников составит 16 520 руб. (10 000 + 6 520). В балансе
чайники отражают в строке 1210 по покупной стоимости - 10 тыс. руб. Она формируется как разность
остатков по счетам 41 и 42.

Остаток счета 42, как и остатки счетов 02 и 05, самостоятельно в балансе не отражается.

Списание торговой наценки

Сумму торговой наценки, приходящуюся на выбывшие товары, вы должны списать. Кроме того,
списывается наценка по товарам, розничная цена на которые была снижена.

Сумма торговой наценки по проданным товарам сторнируется в корреспонденции со счетом 90


"Продажи", субсчет "Себестоимость продаж". Эту операцию отражают записью:

Дебет 90-2 Кредит 42

- сторнирована реализованная торговая наценка.

Пример. Как списать торговую наценку

Вернемся к предыдущему примеру.

Магазин "Промтовары" продал все 10 чайников, бухгалтер сделал следующие проводки:


Дебет 50 Кредит 90-1

- 16 520 руб. - поступила выручка от продажи товаров в кассу магазина;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 16 520 руб. - списана учетная стоимость проданных товаров;

Дебет 90-2 Кредит 42

┌──────────┐
- │6 520 руб.│ - сторнирована реализованная торговая наценка.
└──────────┘

Сумму, на которую нужно уценить товар, спишите за счет установленной ранее торговой наценки.

Для этого сделайте сторнировочную запись:

Дебет 41 Кредит 42

- уменьшена величина торговой наценки на сумму уценки товара.

Если сумма уценки превышает размер торговой наценки, то возникшую разницу включите в состав
прочих расходов:

Дебет 91-2 Кредит 41

- списано превышение суммы уценки товара над торговой наценкой.

Сумма уценки товаров при налогообложении прибыли не учитывается.

Пример. Как списать стоимость уценки

ООО "Стиль" приобрело пять женских костюмов по цене 1 770 руб/шт. (в том числе НДС - 270 руб.) -
на общую сумму 8 850 руб. (в том числе НДС - 1 350 руб.).

"Стиль" ведет учет товаров по продажным ценам. Торговая наценка на один костюм установлена в
сумме 450 руб.

Бухгалтер "Стиля" сделал проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 7 500 руб. (8 850 - 1 350) - оприходованы костюмы, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 1 350 руб. - учтен НДС по оприходованным костюмам;


Дебет 41 Кредит 42

- 2 250 руб. (450 руб/шт. x 5 шт.) - начислена торговая наценка на оприходованные костюмы.

Костюмы не пользовались спросом в течение нескольких месяцев. В конце отчетного года организация
приняла решение их уценить. Каждый костюм был уценен на 650 руб. Общая сумма уценки составила 3 250
руб. (650 руб/шт. x 5 шт.).

Бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 42

- 2 250 руб. - сторнируется установленная ранее торговая наценка;

Дебет 91-2 Кредит 41

- 1 000 руб. (3 250 - 2 250) - сумма уценки, превышающая размер установленной торговой наценки,
включена в состав прочих расходов.

Как списать товары

Стоимость проданных товаров нужно списать.

Продажу товаров в организациях как оптовой, так и розничной торговли учитывают на счете 90
"Продажи". В оптовой торговле при переходе права собственности на проданные товары к покупателю в
учете делают записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41

- списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 44

- списаны расходы на продажу;

Дебет 90-9 Кредит 99

- отражена прибыль от продажи товаров

или
Дебет 99 Кредит 90-9

- отражен убыток от продажи товаров.

Пример. Как списать стоимость проданных товаров

Организация оптовой торговли АО "Актив" продала за отчетный период товаров на сумму 118 000 руб.
(в том числе НДС - 18 000 руб.).

Фактическая себестоимость проданных товаров - 46 000 руб. Расходы на продажу - 35 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 46 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 18 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 35 000 руб. - списаны расходы на продажу товаров;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 19 000 руб. (118 000 - 46 000 - 18 000 - 35 000) - определен финансовый результат (прибыль) от
продажи товаров;

Дебет 51 Кредит 62

- 118 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей.

Оценка товаров при выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в
том же порядке, что и оценка материалов, - одним из трех способов:

- ФИФО;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости каждой единицы.

Конкретный способ оценки товаров должен быть установлен в учетной политике вашей организации.
Товары отгруженные

Товары отгруженные - это товары, которые отпущены со склада фирмы:

- по договорам, которые предусматривают, что право собственности на товары переходит к


покупателю после выполнения какого-либо условия (например, после оплаты товаров) и это условие не
выполнено;

- по посредническим договорам (договору комиссии, поручения или агентскому договору), если


посредник их не продал;

- по товарообменным договорам, если встречная поставка покупателем не произведена;

- при передаче их перевозчику для доставки покупателю.

Стоимость таких товаров учитывают по дебету счета 45 "Товары отгруженные" по фактической


себестоимости.

На счете 45 также учитывают объекты недвижимости, переданные покупателям, переход права


собственности на которые не зарегистрирован (письмо Минфина России от 22 марта 2011 г. N 07-02-10/20).

По строке 1210 баланса указывают дебетовое сальдо по этому счету, не списанное на отчетную дату.

Передача товаров по договору


с особым порядком перехода права собственности

В договоре купли-продажи фирма может предусмотреть, что право собственности на товары


переходит к покупателю не в момент их отгрузки, а позже (например, после того, как товары будут оплачены
или доставлены в определенный пункт).

Товары, которые вы передали покупателю по такому договору, учитывают на счете 45 до того момента,
когда право собственности на них перейдет к покупателю.

Но момент определения налоговой базы по НДС у продавца возникает на наиболее раннюю из


следующих дат:

- день отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания
услуг), передачи имущественных прав.

Поэтому начислите НДС при фактической передаче товаров покупателю, то есть когда они еще
числятся на счете 45 "Товары отгруженные".

Внимание! Для целей исчисления НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени
составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика для доставки
товаров покупателю.

Пример. Как учесть отгрузку товаров с особым порядком перехода права собственности

В декабре отчетного года АО "Актив" отгрузило ООО "Пассив" партию товаров по договору купли-
продажи. Цена товаров, согласно договору, составляет 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).
Себестоимость проданных товаров - 80 000 руб.
По договору право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю лишь после того,
как он их оплатит.

Деньги за отгруженные ему товары "Пассив" перечислил в следующем году.

В декабре бухгалтер "Актива" сделает такие проводки:

Дебет 45 Кредит 41

- 80 000 руб. - отгружены покупателю товары по договору с особым порядком перехода права
собственности.

Согласно позиции Минфина России надо начислить НДС:

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 18 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Стоимость товаров, отгруженных "Пассиву" по договору с особым порядком перехода права


собственности (80 тыс. руб.), нужно указать по строке 1210 баланса за отчетный год.

После оплаты товаров покупателем бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 51 Кредит 62

- 118 000 руб. - поступила оплата от покупателя;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров в связи с переходом права собственности на
них к покупателю;

Дебет 90-2 Кредит 45

- 80 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 76

18 000 руб. - списан НДС, начисленный при отгрузке.

Так как товары были проданы, их стоимость на балансе в следующем году отражать не нужно.

Внимание! При реализации недвижимого имущества моментом определения налоговой базы по НДС
признается день передачи недвижимого имущества покупателю по передаточному акту.

Передача товаров на реализацию

Для продажи товаров вы можете воспользоваться услугами посреднической организации. В этом


случае стоимость товаров будет числиться на счете 45 до того момента, пока вы не получите от посредника
отчет (извещение) об их фактической продаже. Сам же посредник покупателем не является, и право
собственности на товары к нему не переходит.

Себестоимость товаров, переданных посреднику для продажи, спишите такой проводкой:

Дебет 45 Кредит 41

- товары переданы на реализацию посреднической организации.

После того как вы получите от посредника отчет (извещение) о продаже товаров покупателю, сделайте
проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена выручка (на основании уведомления о продаже товаров покупателю);

Дебет 90-2 Кредит 45

- списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- исчислен НДС с выручки от продажи товаров.

Сумму вознаграждения, которую вы должны заплатить посреднической организации, отразите


записями:

Дебет 44 Кредит 76

- начислено вознаграждение посреднической организации;

Дебет 19 Кредит 76

- учтен НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- принят к вычету НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 76 Кредит 51

- оплачено вознаграждение посреднику;

Дебет 90-2 Кредит 44

- списана сумма посреднического вознаграждения.

Пример. Как передать товары на реализацию по договору комиссии


В декабре отчетного года АО "Актив" передало ООО "Пассив" по договору комиссии товары для
реализации. Согласно договору товары должны быть проданы за 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000
руб.). Себестоимость товаров - 60 000 руб.

Сумма комиссионного вознаграждения установлена в размере 10% от стоимости проданных товаров.


Комиссионер ("Пассив") в расчетах не участвует, то есть покупатели производят оплату товаров
непосредственно комитенту ("Активу").

Сумма вознаграждения "Пассива" составит:

118 000 руб. x 10% = 11 800 руб.

Товары были проданы посредником только в следующем году.

В декабре бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

Дебет 45 Кредит 41

- 60 000 руб. - отгружены товары посреднику для продажи.

Стоимость товаров, отгруженных посреднику (60 000 руб.), нужно указать по строке 1210 баланса за
отчетный год. Подчеркнем: эта запись не изменяет строку 1210 баланса, поскольку отгруженные товары
числились по ней в той же сумме и раньше, только по другому счету (41).

После продажи товаров посредником бухгалтер "Актива" должен сделать записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45

- 60 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 18 000 руб. - исчислен НДС с выручки от продажи товаров;

Дебет 51 Кредит 62

- 118 000 руб. - поступили деньги от покупателей;

Дебет 44 Кредит 76

- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - начислено вознаграждение "Пассиву";

Дебет 19 Кредит 76
- 1 800 руб. (11 800 руб. x 18% : 118%) - учтен НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 1 800 руб. - произведен налоговый вычет по НДС;

Дебет 76 Кредит 51

- 11 800 руб. - оплачено вознаграждение "Пассиву";

Дебет 90-2 Кредит 44

- 10 000 руб. - списана сумма посреднического вознаграждения.

Так как товары были проданы, их стоимость на балансе в следующем году отражать не нужно.

Передача товаров по товарообменному (бартерному) договору

Как правило, право собственности на товар, который вы передаете по договору мены (по бартеру),
переходит к покупателю только после того, как вы получите от него имущество, которое он должен
предоставить взамен (если иное не предусмотрено договором). До этого момента стоимость товара,
который вы передали покупателю по бартеру, нужно учитывать на счете 45.

Сумма НДС, которую вы можете принять к вычету, равна сумме, указанной в счете-фактуре
поставщика.

Операции, связанные с реализацией имущества по товарообменному договору, отражают записями:

Дебет 45 Кредит 41 (43)

- отгружены товары (готовая продукция) по договору мены;

Дебет 41 (08, 10...) Кредит 60

- оприходованы материальные ценности, поступившие по товарообменному договору;

Дебет 19 Кредит 60

- учтен НДС по оприходованным ценностям;

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена выручка от продажи товаров (готовой продукции) по договору мены;

Дебет 90-2 Кредит 45

- списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",


- исчислен НДС с выручки от продажи;

Дебет 90-2 Кредит 44

- списаны расходы на продажу.

Пример. Как передать товары по договору мены

В декабре отчетного года АО "Актив" и ООО "Пассив" заключили договор мены. "Актив" передает по
договору партию товаров.

Себестоимость товаров - 20 000 руб. В обычных условиях "Актив" реализует такую же партию товаров
за 35 400 руб. (в том числе НДС - 5 400 руб.).

В обмен на товары "Актив" получает от "Пассива" партию материалов. В обычных условиях "Актив"
покупает такую же партию материалов за 35 400 руб. (в том числе НДС - 5 400 руб.). Обмениваемые
ценности признаются равноценными (п. 1 ст. 568 ГК РФ).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 45 Кредит 41

- 20 000 руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 10 Кредит 60

- 30 000 руб. (35 400 - 5 400) - оприходованы материалы, полученные по товарообмену;

Дебет 19 Кредит 60

- 5 400 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам, указанный в счете-фактуре "Пассива";

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 5 400 руб. - НДС по материалам принят к вычету;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 35 400 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45

- 20 000 руб. - списана себестоимость товаров, ранее отгруженных по товарообмену;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 5 400 руб. - исчислен НДС с выручки от продажи;


Дебет 60 Кредит 62

- 35 400 руб. - проведен зачет взаимных задолженностей.

Так как товары были проданы, их стоимость на балансе отражать не нужно.

Операции с просроченным товаром

Нередки случаи, когда в договоре поставки оговорено, что поставщик принимает обратно не
реализованный до истечения срока годности товар. При этом первоначальный продавец становится
покупателем, а первоначальный покупатель - продавцом. Такую операцию следует рассматривать как
реализацию товара, которая является самостоятельной и подлежит налогообложению в
общеустановленном порядке (письма Минфина России от 27 июня 2008 г. N 03-03-06/1/373, от 24 мая 2006 г.
N 03-03-04/1/475, УФНС России по г. Москве от 26 июня 2007 г. N 20-12/060196).

У поставщика, который по договору поставки принимает просроченный товар, есть два пути:
утилизировать его или уничтожить.

Утилизация - это использование некачественных и опасных продуктов, материалов и изделий не по


прямому назначению (ст. 1 Закона от 2 января 2000 г. N 29-ФЗ). Это значит, что просроченную продукцию
можно реализовать (например, продать другим предприятиям для переработки в корма для животных).

Если продукция с истекшим сроком годности не годится и для утилизации, представляет опасность
при дальнейшем использовании, то ее необходимо уничтожить (ст. 1, 3 Закона N 29-ФЗ).

Перед тем как решить, утилизировать или уничтожить негодный товар, нужно провести
государственную экспертизу в Роспотребнадзоре (п. 2 ст. 3, ст. 25 Закона N 29-ФЗ).

Утилизация

Чтобы списать некачественную продукцию при утилизации в бухгалтерском учете и отразить


стоимость просроченных товаров в расходах по налогу на прибыль, оптовый поставщик, принимающий
испорченные продукты обратно, должен соблюсти несколько правил:

- в договоре поставки предусмотреть условие о возврате просроченной и нереализованной продукции


(для подтверждения экономической обоснованности расходов);

- иметь все первичные документы на возвращенную и переданную на утилизацию продукцию (для


документального подтверждения произведенных расходов);

- провести экспертизу и получить заключение Роспотребнадзора.

Итак, предприятие приобретает обратно товары с истекшим сроком годности. Данная операция
экономически обоснована (определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П), а значит,
при условии документального подтверждения такой операции понесенные расходы соответствуют
критериям статьи 252 Налогового кодекса.

Расходы на покупку товара, предназначенного для перепродажи, признаются в целях исчисления


налога на прибыль в соответствии со статьей 268 Налогового кодекса.

Что касается вычета "входного" НДС по возвращенным товарам, то утилизация - это реализация, то
есть операция, облагаемая НДС. Значит, есть возможность принять к вычету суммы налога, уплаченные
поставщику (бывшему покупателю) за товары с истекшим сроком годности.
Пример. Как списать утилизированные товары

Оптовая компания ООО "Хлеб" реализовала розничному магазину ООО "Булочная" хлебобулочные
изделия на сумму 200 000 руб. (с НДС). По условиям договора нереализованная продукция с истекшим
сроком годности возвращается поставщику по покупной цене. "Булочная" вернула ООО "Хлеб"
хлебобулочных изделий на сумму 40 000 руб. (с НДС). На основании экспертизы ООО "Хлеб" решило
утилизировать просроченную продукцию со скидкой в 50 процентов.

В бухгалтерском учете ООО "Хлеб" сделаны проводки:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка",

- 200 000 руб. - отражена выручка от реализации;

Дебет 90 Кредит 41

- 169 492 руб. (200 000 руб. - 18%) - списаны реализованные товары;

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 30 508 руб. (200 000 руб. x 18 : 118) - учтен НДС;

Дебет 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности", Кредит 60

- 33 898 руб. - отражены возвращенные товары;

Дебет 19 Кредит 60

- 6 102 руб. (40 000 руб. x 18 : 118) - отражен "входной" НДС по возвращенным товарам;

Дебет 60 Кредит 51

- 40 000 руб. - оплачены возвращенные товары;

Дебет 62 Кредит 90

- 20 000 руб. (40 000 руб. - 50%) - проданы возвращенные товары на утилизацию;

Дебет 90 Кредит 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности",

- 16 950 руб. (20 000 руб. - 18%) - списаны просроченные товары;

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68

- 3 050 руб. (20 000 руб. x 18 : 118) - учтен НДС по реализованным товарам;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности",
- 16 950 руб. - списана оставшаяся стоимость утилизированных товаров;

Дебет 68 Кредит 19

- 6 102 руб. (40 000 руб. x 18 : 118) - заявлен вычет НДС по реализованным просроченным товарам.

Уничтожение

Стоимость товаров с истекшим сроком годности при их уничтожении можно списать в бухгалтерском
учете и учесть в расходах по налогу на прибыль. Условия, определенные для утилизации просроченных
товаров, действуют и для признания расходов при уничтожении: корректно составленный договор,
документальное подтверждение расходов и соблюдение порядка экспертизы.

НДС, уплаченный за возвращенные товары, заявить к вычету нельзя, так как организация приобретает
продукцию с истекшим сроком годности не для перепродажи, а для уничтожения. Такая операция не
облагается НДС, значит, оснований для вычета входного налога не имеется.

Воспользуемся данными предыдущего примера.

Пример. Как учесть уничтожение негодных товаров

Предположим, на основании экспертизы ООО "Хлеб" должно уничтожить возвращенную продукцию.


Бухгалтерские проводки будут следующими:

Дебет 41, субсчет "Товары с истекшим сроком годности", Кредит 60

- 33 898 руб. - отражены возвращенные товары;

Дебет 19 Кредит 60

- 6 102 руб. (40 000 руб. x 18 : 118) - отражен "входной" НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 40 000 руб. - оплачены возвращенные товары;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 41

- 33 898 руб. - списаны просроченные товары;

Дебет 91 Кредит 19

- 6 102 руб. - списан НДС.

В налоговом учете сумма "входного" НДС по уничтоженным товарам не принимается.

Расходы будущих периодов

Расходы будущих периодов - это затраты, понесенные фирмой в отчетном периоде, но относящиеся к
следующим отчетным периодам. Без них невозможно получить доходы в будущем. Их отражают в составе
активов.

Такие активы отражаются в балансе, если только их признание предусмотрено нормативными


правовыми актами. Списываются они в порядке, установленном для списания стоимости активов данного
вида.

Как учесть расходы будущих периодов

С 2011 года термин "расходы будущих периодов" исключен из пункта 65 ПВБУ. Правда, этот термин
по-прежнему представлен в общем заглавии к пунктам 63 - 65 ПВБУ. Но теперь правила учета подобных
расходов нужно искать в конкретных нормативных правовых актах. О таких расходах, обусловливающих
получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, идет речь, например, в ПБУ 14/2007, ПБУ
2/2008.

Сумму расходов будущих периодов учитывают по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов".

В балансе по строке 1210 указывают дебетовое сальдо по этому счету (остатки расходов, не
списанные по состоянию на конец отчетного периода).

Перечисление денег в качестве аванса или в счет предварительной оплаты расходом не признается.
Такие суммы учитывают на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по
авансам выданным", и отражают по строке 1230 баланса.

Внимание! На счете 97 отражаются лишь затраты, формирующие активы.

Как списать расходы будущих периодов

Порядок списания расходов будущих периодов также нужно искать в конкретных ПБУ.

Так, например, платежи за предоставленное неисключительное право использования результатов


интеллектуальной деятельности, которые осуществлены на основании лицензионного договора
фиксированной суммой, отражают в качестве расходов будущих периодов и списывают в течение срока
действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007). Как правило, это делают равномерно.

Как отразить в учете равномерное списание расходов будущего периода, покажет пример.

Пример. Как списать право использования компьютерной программы

В январе отчетного года АО "Актив" приобрело неисключительное право на использование


компьютерной программы. Лицензионным договором установлено, что программа подлежит использованию
в течение трех лет. Затраты на оплату права использования программы составили 18 000 руб.
(единовременный платеж).

При оплате бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 60 Кредит 51

- 18 000 руб. - произведен платеж по лицензионному договору;

Дебет 97 Кредит 60

- 18 000 руб. - фиксированный разовый платеж за пользование программой учтен в составе расходов
будущих периодов;
Дебет 012

- 18 000 руб. - отражено в забалансовом учете право пользования нематериальным активом.

Ежемесячно в течение срока действия договора на использование программы бухгалтер "Актива"


должен делать проводку:

Дебет 20 (26, 44...) Кредит 97

- 500 руб. (18 000 руб. : 3 года : 12 мес.) - списана часть фиксированного платежа.

За 12 месяцев отчетного года будет списано 6 000 руб. (500 руб. x 12 мес.). В балансе за отчетный год
по строке 1210 нужно отразить несписанную часть расходов в сумме 12 тыс. руб. (12 000 = 18 000 - 6 000).

Другой пример.

Расходы по договору строительного подряда, понесенные в связи с предстоящими работами,


учитываются как расходы будущих периодов (п. 16 ПБУ 2/2008).

Для этого должны выполняться условия:

- расходы могут быть достоверно определены;

- в отчетном периоде, в котором расходы возникли, существует вероятность, что договор будет
заключен.

Если эти условия не выполняются, то расходы признают прочими расходами того периода, в котором
они понесены (п. 15 ПБУ 2/2008).

Пример. Как списать расходы по договору строительного подряда

АО "Строитель" готовится к тендеру на строительство объекта. Тендер запланирован на ноябрь


отчетного года.

Разработку технико-экономического обоснования осуществляет проектная организация. ТЭО получено


в ноябре, и его стоимость составляет 708 000 руб., в том числе НДС - 108 000 руб. Договор строительного
подряда заключен в декабре отчетного года. Работы сданы заказчику в апреле года, следующего за
отчетным.

Затраты на ТЭО можно включить в расходы по договору подряда, поскольку на момент их


осуществления есть вероятность, что тендер будет выигран, а договор - подписан.

Эти расходы понесены в связи с предстоящими работами, поэтому их сумму нужно отнести к
расходам будущих периодов. Списываются они единовременно: в бухгалтерском учете - после завершения
работ по договору подряда (п. 21 ПБУ 2/2008), а в налоговом учете - на дату акта приемки-передачи ТЭО.

В ноябре бухгалтер "Строителя" должен сделать проводки:

Дебет 97 Кредит 60

- 600 000 руб. (708 000 - 108 000) - стоимость работ по разработке технико-экономической
документации отнесена на расходы будущих периодов;

Дебет 19 Кредит 60

- 108 000 руб. - отражен "входной" НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 108 000 руб. - на основании счета-фактуры проектной организации "входной" НДС принят к вычету;

Дебет 60 Кредит 51

- 708 000 руб. - оплачена стоимость проектных работ;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 120 000 руб. (600 000 руб. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство.

По состоянию на конец года в балансе по строке 1210 будет отражена сумма 600 тыс. руб.

В апреле следующего года бухгалтер сделает проводки:

Дебет 20 Кредит 97

- 600 000 руб. - стоимость ТЭО включена в расходы по договору подряда;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",

- 120 000 руб. - погашено отложенное налоговое обязательство.

Кроме этого, расходы будущих периодов упоминаются в ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и
кредитам" (утв. Приказом Минфина России от 16 октября 2008 г. N 107н). Согласно этому стандарту в
составе расходов будущих периодов можно учитывать:

- дополнительные расходы по займам и кредитам (п. 8 ПБУ 15/2008);

- начисленные проценты на вексельную сумму (п. 15 ПБУ 15/2008);

- начисленные проценты или дисконт по облигации (п. 16 ПБУ 15/2008).

Наконец, упоминание о расходах будущих периодов имеется в двух Методических указаниях по


бухгалтерскому учету.

В пункте 94 Методических рекомендаций по учету материально-производственных запасов (утв.


Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н) сказано, что на счет расходов будущих периодов
можно относить стоимость отпущенных в производство материалов в случаях:

- проведения подготовительных работ в сезонных отраслях;


- горно-подготовительных работ;

- пусковых расходов (освоения новых предприятий, производств, цехов и агрегатов);

- подготовки и освоения новых производств и новых технологий;

- рекультивации земель.

А в пункте 16 Методических рекомендаций по формированию бухгалтерской отчетности при


осуществлении реорганизации организаций (утв. Приказом Минфина России от 20 мая 2003 г. N 44н)
сказано, что к расходам будущих периодов относятся расходы на приобретение лицензии на осуществление
деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства. Между тем лицензии
действуют бессрочно (п. 4 ст. 9 Закона от 4 мая 2011 г. N 99-ФЗ). Поэтому затраты на их получение,
признанные на счете 97, следует учитывать в составе внеоборотных активов и отражать по строке 1190
баланса. Стоимость лицензий списанию не подлежит.

Как распознать расходы будущих периодов

Главная задача при учете расходов будущих периодов - это разграничить понесенные организацией
затраты на расходы и на активы, а затем выделить отдельный самостоятельный объект - расходы будущих
периодов.

Согласно Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим


советом по бухгалтерскому учету при Минфине, Президентским советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 г.)
определяющие факторы для признания актива - это его подконтрольность организации и возможность
получения от него экономических выгод, то есть притока денежных средств. А экономические выгоды актив
принесет, когда он может быть:

- использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции,


работ, услуг, предназначенных для продажи;

- обменен на другой актив;

- использован для погашения обязательства;

- распределен между собственниками организации.

Это определение вполне позволяет отнести те или иные затраты к расходам будущих периодов в
качестве актива. А бухгалтеру следует сформировать критерии такого отнесения (по видам затрат с учетом
специфики отрасли) и закрепить их в бухгалтерской учетной политике.

Как распознать тот актив, который затем можно отправить на счет 97?

В пункте 65 ПВБУ, в ред. Приказа Минфина России от 24 декабря 2010 года N 186н, сказано, что
затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным
периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов,
установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в
порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Эту норму разъяснил Минфин России еще в письме от 12 января 2012 года N 07-02-06/5. В нем
говорится, что если осуществленные затраты соответствуют условиям признания актива, установленным
нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, то эти затраты подлежат отражению в
бухгалтерском балансе в составе этого актива. Это значит, что если речь идет об основных средствах,
нематериальных активах, материально-производственных запасах, то списывать их следует в порядке,
установленном для списания стоимости этого актива. В ином случае такие затраты отражаются в
бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов.

О каком "ином случае" идет речь? Попробуем разобраться на примере.

Пример. Как распознать РБП

Например, сезонное предприятие в межсезонный период проводит подготовку к сезону. При этом оно
несет затраты на приобретение новых основных средств и ремонт старого оборудования. Приобретение
основного средства - это вложение во внеоборотные активы. Приобретенный объект учитывается по
правилам бухучета:

Дебет 08 Кредит 60

- учтены расходы по приобретению основного средства;

Дебет 01 Кредит 08

- основное средство зачислено в состав основных средств.

Стоимость основного средства будет списана на расходы через амортизацию.

Ремонт оборудования следует учесть в составе расходов будущих периодов:

Дебет 97 Кредит 60

- стоимость ремонтных работ отнесена в состав расходов будущих периодов.

Стоимость ремонтных работ будет списана на расходы в сезон в порядке, установленном учетной
политикой предприятия, например: равномерно в течение сезона или пропорционально объему
выпущенной продукции:

Дебет 20 (23, 25, 26, 44) Кредит 97

- часть стоимости ремонтных работ списана на расходы.

Таким образом, "иной случай" признания актива - это, например, отнесение к расходам будущих
периодов подготовительных работ, в том числе стоимости ремонта основных средств. Здесь же могут быть
затраты на подготовку и благоустройство рабочей территории, ремонт помещений и другие затраты. Все это
- активы, поскольку их можно рассматривать как вложения в собственное производство, которые принесут
доход в будущем.

Итого по строке 1210 "Запасы"

Итак, рассмотрев перечень затрат компании, которые могут найти свое отражение по строке 1210
баланса "Запасы", объединим в формулу остатки счетов, которые могут использоваться для ее заполнения:

┌───────────┐ ┌────────┐ ┌─────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐


│ │ │ Дебет │ │ Дебет │ │ Дебет │ │ Дебет │
│Строка 1210│ = │счета 10│ + │ счета 15│ + │(- Кредит)│ + │ счета 11 │ +
│ │ │ │ │ │ │ счета 16 │ │ │
└───────────┘ └────────┘ └─────────┘ └──────────┘ └──────────┘
┌──────────────┐ ┌─────────┐ ┌─────────┐ ┌────────┐ ┌──────────┐
│ Дебет счетов │ │ Кредит │ │ Дебет │ │ Кредит │ │ Дебет │
+ │ 20, 21, 23, │ - │ счета 14│ + │ счета 41│ - │счета 42│ + │ счета 43 │ +
│28, 29, 44, 46│ │ │ │ │ │ │ │ │
└──────────────┘ └─────────┘ └─────────┘ └────────┘ └──────────┘
┌────────┐ ┌────────┐
+ │ Дебет │ + │ Дебет │
│счета 45│ │счета 97│
└────────┘ └────────┘

Строка 1220 "Налог на добавленную стоимость


по приобретенным ценностям"

По строке 1220 баланса покажите НДС по полученным от поставщиков товарам (работам, услугам), не
принятый к вычету (например, по неподтвержденному экспорту).

Если ваша фирма получила от поставщика материальные ценности, в учете делают проводку:

Дебет 08 (10, 41...) Кредит 60 (76)

- оприходованы материальные ценности.

Одновременно отражают и сумму НДС по ним, предъявленную продавцом:

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражена сумма НДС по приобретенным ценностям.

Работы или услуги, принятые у исполнителей, отражают в учете записями:

Дебет 20 (26, 44...) Кредит 60 (76)

- учтены результаты выполненных работ;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражена сумма НДС по выполненным работам или оказанным услугам (на основании актов
приемки-передачи исполнителей).

По строке 1220 бухгалтерского баланса укажите дебетовое сальдо по счету 19 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям", не списанное по состоянию на отчетную дату.

Пример. Как отразить входной НДС

ООО "Пассив" в октябре продало на экспорт партию своей продукции. Для ее изготовления
израсходовано материалов, привлечено работ и услуг на сумму 200 000 руб. "Входной" НДС по ним
составил 36 000 руб. До конца года "Пассив" не собрал необходимых документов для подтверждения
экспорта, поэтому не может принять к вычету этот НДС.

Бухгалтер "Пассива" сделал в учете записи:

Дебет 10 (20, 25) Кредит 60, 76


- 200 000 руб. - приобретены материалы, работы и услуги, необходимые для производства экспортных
товаров;

Дебет 19 Кредит 60, 76

- 36 000 руб. - учтен НДС по материалам, работам, услугам.

В балансе "Пассива" за отчетный год по строке 1220 бухгалтер указал НДС в сумме 36 тыс. руб.

Если товары (работы, услуги) приобретены через подотчетное лицо, то оплату контрагенту покажите
проводкой:

Дебет 60 (76) Кредит 71

- приобретены материальные ценности через подотчетное лицо.

После этого НДС, предъявленный продавцом, отразите корреспонденцией:

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражена сумма НДС по приобретенным ценностям.

Особые случаи учета НДС

Иногда фирма, являясь налоговым агентом, должна заплатить НДС не за себя, а за другую
организацию. Обязанность эта у фирмы возникает, если она:

- покупает товары (работы, услуги) на территории России у иностранной компании, которая не состоит
на налоговом учете в России;

- арендует у органов власти муниципальное или государственное имущество либо покупает (получает)
у органов власти имущество, составляющее государственную казну РФ, казну республики в составе РФ и
т.п.;

- по поручению государства реализует имущество по решению суда, а также конфискованное,


бесхозяйное или скупленное имущество;

- покупает имущество или имущественные права должников, признанных банкротами;

- в качестве посредника (например, комиссионера или поверенного) участвует в расчетах и продает


товары, работы, услуги или имущественные права иностранной компании, не состоящей на учете в
налоговых органах в качестве налогоплательщика;

- является собственником судна на 46-й календарный день после перехода к ней права
собственности, если до этой даты судно не зарегистрировано в Российском международном реестре судов.

Из доходов контрагента удержите НДС проводкой:

Дебет 60 (76) Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- удержан НДС налоговым агентом.


Пример. Как учесть входной НДС по договору аренды

АО "Актив" арендует для офиса у органов местного самоуправления помещение, находящееся в


муниципальной собственности. Согласно договору аренды ежемесячная арендная плата составляет 20 000
руб. без учета НДС. В этой ситуации бухгалтер "Актива" применяет проводки:

Дебет 26 Кредит 76

- 20 000 руб. - отражена в расходах арендная плата;

Дебет 19 Кредит 76

- 3 600 руб. (20 000 руб. x 18%) - начислен НДС на доходы арендодателя (на основании справки
бухгалтера);

Дебет 76 Кредит 68

- 3 600 руб. - отражено обязательство налогового агента по уплате НДС в бюджет.

Но вместо двух последних проводок допустимо применить одну, ведь расчетов по НДС с
арендодателем "Актив" фактически не осуществляет:

Дебет 19 Кредит 68

- 3 600 руб. (20 000 руб. x 18%) - учтен НДС по обязательствам налогового агента;

Дебет 76 Кредит 51

- 20 000 руб. - перечислена арендная плата;

Дебет 68 Кредит 51

- 3 600 руб. - уплачен НДС в бюджет (по окончании квартала равными долями в сумме 1 200 руб. (3
600 руб. : 3) ежемесячно);

Дебет 68 Кредит 19

- 3 600 руб. - НДС, уплаченный налоговым агентом, принят к вычету.

Отметим особенности учета в этой ситуации:

- НДС перечисляется не получателю облагаемого дохода, а непосредственно в бюджет (п. 4 ст. 173, п.
3 ст. 174 НК РФ);

- право на вычет НДС возникает только после перечисления налога в бюджет (п. 3 ст. 171 НК РФ);

- счет-фактуру налоговый агент оформляет себе самостоятельно (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В некоторых ситуациях фирма должна восстановить "входной" НДС, ранее принятый к вычету, то есть
самостоятельно признать обязательство перед бюджетом по уплате НДС. Случаи восстановления НДС
установлены налоговым законодательством (п. 3 ст. 170 НК РФ). Эту операцию отражают проводкой:

Дебет 19 (76) Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- восстановлен НДС.

В частности, восстановление необходимо:

- при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал;

- в случае дальнейшего использования имущества для осуществления операций, не подлежащих


обложению НДС;

- при переходе фирмы на "упрощенку" или уплату ЕСХН;

- при подаче уведомления об освобождении от НДС;

- при принятии НДС к вычету с перечисленного аванса. После принятия к учету товаров (работ, услуг,
имущественных прав) НДС, принятый к вычету с аванса, нужно восстановить;

- при принятии НДС к вычету с перечисленного аванса, если стороны отказались от дальнейшего
исполнения сделки.

Пример. Как учесть "входной" НДС при совмещении облагаемых и необлагаемых операций

ООО "Пассив" осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции. В сентябре
отчетного года "Пассив" приобрел материалы на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб., с
намерением использовать их в облагаемой деятельности.

Эта сумма налога была принята к вычету. Однако в октябре часть (40%) этих материалов была
использована в деятельности, освобожденной от налогообложения. Бухгалтер сделал записи:

Дебет 10 Кредит 60

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60

- 18 000 руб. - выделен НДС, предъявленный поставщиком;

Дебет 68 Кредит 19

- 18 000 руб. - НДС принят к вычету;

Дебет 20, субсчет "Продукция, освобожденная от налогообложения НДС", Кредит 10

- 40 000 руб. (100 000 руб. x 40%) - часть материалов использована для осуществления операций, не
подлежащих налогообложению;
Дебет 19 Кредит 68

- 7 200 руб. (18 000 руб. x 40%) - восстановлена соответствующая часть суммы НДС, ранее
правомерно принятая к вычету;

Дебет 20, субсчет "Продукция, освобожденная от налогообложения НДС", Кредит 19

- 7 200 руб. - восстановленный НДС, не подлежащий возмещению, учтен в затратах производства


необлагаемой продукции.

Еще один пример восстановления.

Пример. Как учесть восстановленный "входной" НДС

ООО "Пассив" перечислило АО "Актив" аванс за поставку товаров в сумме 59 000 руб., в том числе
НДС - 9 000 руб. В дальнейшем товары получены. Бухгалтер "Пассива" ведет учет по следующей схеме:

Дебет 60 Кредит 51

- 59 000 руб. - перечислен аванс поставщику;

Дебет 68 Кредит 76, субсчет "НДС в составе авансов уплаченных",

- 9 000 руб. - принят к вычету НДС с уплаченного аванса (на основании счета-фактуры поставщика);

Дебет 41 Кредит 60

- 50 000 руб. - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60

- 9 000 руб. - отражен НДС, относящийся к приобретенным товарам;

Дебет 76, субсчет "НДС в составе авансов уплаченных", Кредит 68

- 9 000 руб. - восстановлен НДС, принятый к вычету в связи с уплатой аванса;

Дебет 68 Кредит 19

- 9 000 руб. - произведен вычет НДС, относящегося к поставке.

Как списать НДС со счета 19

Суммы НДС, учтенные по дебету счета 19, могут быть:

- приняты к вычету, то есть списаны на уменьшение задолженности по НДС перед бюджетом;

- списаны на увеличение стоимости приобретенных ценностей (работ, услуг);


- списаны за счет целевых средств;

- списаны как прочие расходы.

Когда НДС принимают к вычету

В большинстве случаев суммы НДС по приобретенным вещам (работам, услугам, имущественным


правам) принимают к вычету. Это отражают проводкой:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- произведен вычет по НДС.

Такую запись вы можете сделать, если выполнены общие условия:

- ценности (работы, услуги, имущественные права) приобретены;

- ценности (работы, услуги, имущественные права) предназначены для осуществления операций, в


связи с которыми фирма уплачивает НДС в бюджет;

- имеется счет-фактура продавца, а также первичные документы, удостоверяющие покупку.

Для того чтобы принять к вычету сумму НДС с перечисленного аванса, необходимо иметь документы,
которые установлены пунктом 9 статьи 172 Налогового кодекса: счет-фактуру, документы, которые
подтверждают перечисление аванса, договор, которым предусмотрено перечисление предоплаты.

Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, сумма НДС вычету не подлежит.

Внимание! Если аванс оплачен наличными, то содержащийся в нем НДС к вычету не принимается.

Пример. Как учесть принятие "входного" НДС к вычету

В декабре отчетного года ООО "Пассив" купило у АО "Актив" партию досок на общую сумму 59 000
руб. (в том числе НДС - 9 000 руб.). "Актив" не выдал "Пассиву" счет-фактуру, оформленный в
установленном порядке. В накладной на передачу досок НДС выделен отдельной строкой. "Пассив"
приобрел доски для производства мебели, реализация которой облагается НДС. Бухгалтер "Пассива" в
учете должен сделать такие проводки:

Дебет 10 Кредит 60

- 50 000 руб. (59 000 - 9 000) - оприходованы материалы на склад;

Дебет 19 Кредит 60

- 9 000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам.

Если на конец отчетного года "Пассив" не получит счет-фактуру, то по строке 1220 баланса нужно
указать сумму НДС в размере 9 000 руб. После получения счета-фактуры бухгалтер "Пассива" сделает
запись:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19


- 9 000 руб. - НДС принят к вычету.

После списания (принятия к вычету) "входного" НДС в строке 1220 баланса ставят прочерк.

Когда НДС списывают


на увеличение стоимости приобретенных ценностей

Если приобретенные ценности (работы, услуги, имущественные права) ваша фирма будет
использовать в деятельности, в связи с которой НДС не уплачивается, то она не сможет применять вычеты.
Сумма НДС, первоначально признанная на счете 19, списывается на увеличение стоимости этих ценностей
(работ, услуг, имущественных прав).

Пример. Как учесть входной НДС в стоимости приобретенных ценностей

АО "Актив", выпускающее медицинскую технику, купило материалы, необходимые для ее


производства. Стоимость партии материалов - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Реализация
медицинской техники освобождена от обложения НДС.

Следовательно, НДС, предъявленный поставщиком, к вычету не принимается, а включается в


себестоимость материалов. Бухгалтер "Актива" должен сделать записи:

Дебет 10 Кредит 60

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - оприходованы материалы (без учета предъявленного поставщиком
НДС);

Дебет 19 Кредит 60

- 18 000 руб. - выделен НДС, предъявленный поставщиком;

Дебет 10 Кредит 19

- 18 000 руб. - невозмещаемый налог включен в фактическую стоимость материалов;

Дебет 60 Кредит 51

- 118 000 руб. - оплачены материалы.

В такой ситуации по строке 1220 баланса ставят прочерк.

Когда НДС списывают за счет целевых средств

Если те или иные ценности куплены за счет целевых средств (например, денег, выделенных из
бюджета на их покупку), то сумму НДС по ним к вычету принимают в обычном порядке.

Пример. Как списать НДС за счет целевых средств

В декабре ООО "Пассив" получило государственную помощь в сумме 11 800 руб. на приобретение
компьютера.

Стоимость компьютера - 11 800 руб. (в том числе НДС - 1 800 руб.). Бухгалтер "Пассива" должен
сделать проводки:
Дебет 51 Кредит 86

- 11 800 руб. - поступили средства целевого финансирования;

Дебет 60 Кредит 51

- 11 800 руб. - оплачен компьютер;

Дебет 10 Кредит 60

- 10 000 руб. - поступил компьютер;

Дебет 19 Кредит 60

- 1 800 руб. - учтена сумма НДС по компьютеру;

Дебет 68 Кредит 19

- 1 800 руб. - НДС принят к вычету;

Дебет 86 Кредит 98-2

- 11 800 руб. - средства целевого финансирования отражены как доходы будущих периодов;

Дебет 26 Кредит 10

- 10 000 руб. - компьютер передан в эксплуатацию;

Дебет 90-2 Кредит 26

- 10 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы за месяц;

Дебет 98-2 Кредит 91-1

- 11 800 руб. - использованные средства целевого финансирования учтены в составе прочих доходов.

В результате использования государственной помощи у "Пассива" увеличилась себестоимость продаж


на 10 000 руб., прочие доходы - на 11 800 руб. Следовательно, совокупный финансовый результат возрастет
на 1 800 руб. (11 800 - 10 000).

В такой ситуации по строке 1220 баланса ставят прочерк.

Внимание! Право на вычет НДС не ставится в зависимость от источника получения средств. Однако
предъявление НДС к вычету в итоге порождает доход.

Если налогоплательщик получает из федерального бюджета субсидию на возмещение затрат по


оплате приобретенных товаров, работ, услуг с учетом НДС, действует особый порядок. При получении такой
субсидии ранее оплаченный за свой счет и принятый к вычету "входной" налог нужно восстановить (пп. 6 п.
3 ст. 170 НК РФ).
"Входной" НДС "упрощенца"

"Упрощенцы" не являются плательщиками НДС. То есть они не исчисляют данный налог при
реализации товаров (работ, услуг). Однако при покупке ценностей у плательщиков НДС в учете "упрощенца"
возникает "входной" НДС.

Фирма-"упрощенец" вправе его учесть в расходах при расчете единого налога по товарам (работам,
услугам), сырью и материалам. При этом ценности должны быть:

- оплачены;

- использованы фирмой для получения дохода;

- экономически оправданны;

- документально подтверждены.

Кроме перечисленных выше условий, "входной" НДС можно учесть только по тем товарам, стоимость
которых списана (то есть товары реализованы). Это не относится к "входному" НДС по купленным сырью и
материалам - они должны быть только оплачены поставщику.

По товарам, купленным для продажи, расходы признают по мере их реализации (пп. 2 п. 2 ст. 346.17
НК РФ). Следовательно, суммы НДС нужно списывать в той части, которая относится к уже проданным
товарам (письмо Минфина РФ от 23 августа 2013 г. N 03-11-06/2/34691).

Таким образом, сумму "входного" НДС включают в расходы пропорционально стоимости проданных
товаров.

Что касается сырья и материалов, то "входной" НДС по ним списывают в расходы в части оплаченных
сырья и материалов (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов в период
применения УСН, учитывают в первоначальной стоимости этих объектов.

В бухучете нужно отразить записью:

Дебет 10 (08, 25, 41, 44...) Кредит 60 (76)

- отражена стоимость покупки, включая "входной" НДС.

Строка 1230 "Дебиторская задолженность"

По строке 1230 баланса отразите задолженность, не погашенную на отчетную дату:

- поставщиков и подрядчиков по выданным им авансам, учтенную по дебету счета 60 "Расчеты с


поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы выданные";

- покупателей и заказчиков по отгруженным им товарам (работам, услугам), учтенную по дебету счета


62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

- налоговой инспекции по излишне уплаченным налогам и сборам, учтенную по дебету счета 68


"Расчеты по налогам и сборам";

- внебюджетных фондов по излишне уплаченным страховым взносам, учтенным по дебету счета 69


"Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

- подотчетных лиц по выданным и не возвращенным в кассу фирмы подотчетным средствам,


учтенную по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами";

- работников фирмы по предоставленным им беспроцентным займам, а также по возмещению


материального ущерба, учтенную по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям";

- по выданным беспроцентным займам, учтенную по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами


и кредиторами";

- учредителей по вкладам в уставный капитал фирмы, учтенную по дебету счета 75 "Расчеты с


учредителями";

- по штрафам, пеням и неустойкам, признанным должником (или по которым получены решения суда
об их взыскании), учтенную по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Таким образом, в этой строке баланса должны быть указаны дебетовые сальдо по счетам 60, 62, 68,
69, 71, 73, 75 и 76 за вычетом кредитового сальдо по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" (п. 73, 74
ПВБУ, п. 35 ПБУ 4/99).

Дебиторскую задолженность, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после
отчетной даты, называют долгосрочной, а дебиторскую задолженность, которая должна быть погашена в
течение 12 месяцев после отчетной даты, - краткосрочной. Отдельные строки для отражения информации о
краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженности в балансе отсутствуют.

Тем не менее ее нужно отражать в подразделе 5.1 "Наличие и движение дебиторской задолженности"
пояснений к бухгалтерскому балансу.

Поэтому, если у вашей компании есть дебиторская задолженность, в графе "Пояснения" к строке 1230
годового баланса вам необходимо сделать ссылку на соответствующее пояснение. Для уточнения
информации о характере задолженности можно ввести дополнительные строки, например:

- строка 1231 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев


после отчетной даты";

- строка 1232 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12
месяцев после отчетной даты".

Зачет между статьями активов и пассивов (дебетовым и кредитовым остатками по счетам 60, 62, 68,
69, 70, 71, 73, 75, 76) не допускается (п. 34 ПБУ 4/99).

Пример. Как учесть дебиторскую задолженность

АО "Мир" ведет расчеты с ООО "Победа" по двум договорам - поставки (по счету 62, "Победа" -
покупатель) и аренды (по счету 60, "Победа" - арендодатель). На отчетную дату по дебету счета 62 за
"Победой" числится дебиторская задолженность в сумме 70 000 руб., а по кредиту счета 60 отражена
кредиторская задолженность перед "Победой" в той же сумме - 70 000 руб. В балансе "Мира" будут
представлены обе эти суммы: одна - в активе (по строке 1230), другая - в пассиве (по строке 1520). Но если
"Мир" направит "Победе" заявление о проведении зачета встречных требований (ст. 410 ГК РФ), то
бухгалтер может списать эти задолженности проводкой:

Дебет 60 Кредит 62

- 70 000 руб. - выполнен зачет взаимных задолженностей (на основании документа, подтверждающего,
что контрагент получил уведомление о зачете).

Взаимозачет погашает расчеты с "Победой", и в баланс они не войдут.

Формирование задолженности

Если ваша фирма отгрузила покупателю материальные ценности (товары, продукцию, материалы,
основные средства и т.д.), то после того, как к покупателю перешло право собственности на них, сделайте
проводку:

Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1)

- учтена задолженность покупателя за отгруженные материальные ценности.

Аналогичную запись производят при продаже имущественных прав.

Если ваша организация выполнила для заказчика работы (оказала услуги) и заказчик их принял,
сделайте запись:

Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1)

- учтена задолженность заказчика за выполненные работы (оказанные услуги).

Отразить задолженность покупателя (заказчика) вы должны независимо от того, получили вы от него


деньги за проданные товары (выполненные работы, оказанные услуги) или нет.

Пример. Как формировать дебиторскую задолженность

В отчетном году АО "Актив" продало товар, цена которого составляет 118 000 руб. (в том числе НДС -
18 000 руб.).

Покупатель должен был оплатить товар не позднее чем через один месяц после его отгрузки. На
конец года товар оплачен покупателем не был.

Бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от продажи.

Эта сумма указывается по строке 1230 баланса за отчетный год.

Как учесть задолженность по договору


с особым порядком перехода права собственности
Договор с покупателем может предусматривать, что право собственности на товары (продукцию)
переходит к нему только после их оплаты.

В этой ситуации при отгрузке материальных ценностей сделайте проводку:

Дебет 45 Кредит 41 (43, 01, 10...)

- отгружены товары (готовая продукция, основные средства, материалы и др.) по договору с особым
порядком перехода права собственности.

Стоимость таких товаров, не оплаченных на конец отчетного периода, указывают по строке 1210
бухгалтерского баланса.

Выручку (прочий доход), а вместе с ней и задолженность покупателя вы отразите в учете только после
оплаты товаров (продукции). Для этого сделайте записи:

Дебет 50 (51) Кредит 62

- поступили деньги от покупателя;

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражены выручка от продажи товаров (готовой продукции) и дебиторская задолженность


покупателя;

Дебет 62 Кредит 91-1

- отражен прочий доход от продажи основных средств (материалов и др.).

Как видно, задолженность покупателя гасится оплатой, произведенной ранее.

Как отразить задолженность,


выраженную в условных денежных единицах

В договоре купли-продажи может быть предусмотрено, что товар оплачивается в рублях по курсу
иностранной валюты на день перечисления денег покупателем. В такой ситуации вы должны:

- отразить задолженность покупателя на момент перехода к нему права собственности на


отгруженные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

- пересчитать ее в рубли на дату формирования бухгалтерской отчетности и на дату оплаты;

- возникшие при этом курсовые разницы включить в состав прочих доходов и расходов.

Исключение из порядка пересчета предусмотрено для авансов, которые перечислены в иностранной


валюте. Их не пересчитывают и показывают в отчетности по курсу, который действовал на дату их
перечисления (п. 9 - 10 ПБУ 3/2006). Это же правило применяют и в налоговом учете (п. 11 ст. 250 НК РФ,
пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Однако есть ситуации, когда выданный валютный аванс нужно пересчитать на отчетную дату. На
такую ситуацию обратил внимание Минфин РФ в Рекомендациях аудиторам по проведению аудита годовой
бухгалтерской отчетности организаций за 2016 год (приложение к письму Минфина России от 28 декабря
2016 г. N 07-04-09/78875).

В случае если в связи с неисполнением получателем аванса условий договора у него возникает
обязанность возврата ранее полученных авансов, выраженных в иностранной валюте, организация,
выдавшая эти авансы, указанные средства должна пересчитать на отчетную дату в соответствии с
требованиями пункта 7 ПБУ 3/2006. Поскольку в этом случае их природа меняется (из выданных авансов
они становятся средствами в расчетах), требования пункта 9 ПБУ 3/2006 к ним не применяются.

Разница, образовавшаяся в связи с пересчетом средств, ранее числившихся в качестве выданных


авансов, предварительной оплаты, выраженным в иностранной валюте, отражается в бухгалтерском учете и
раскрывается в бухгалтерской отчетности как курсовая разница. Данная разница включается в прочие
доходы (прочие расходы) в том отчетном периоде, в котором у получателя аванса, предварительной оплаты
возникла обязанность их возврата.

Если курс иностранной валюты на отчетную дату или на дату оплаты товара больше, чем на дату его
отгрузки, возникает положительная курсовая разница. Она является прочим доходом фирмы. В
бухгалтерском учете его начисляют проводкой:

Дебет 62 Кредит 91-1

- отражена положительная курсовая разница по расчетам с покупателями.

Если курс валюты на отчетную дату или на дату оплаты товара будет ниже, чем на день его отгрузки,
то возникнет отрицательная курсовая разница.

В бухгалтерском учете нужно сделать проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62

- отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с покупателями.

Внимание! Корректировать налоговую базу по НДС в связи с образованием курсовых разниц не нужно
(п. 4 ст. 153 НК РФ).

Пример. Как отразить дебиторскую задолженность в инвалюте

В декабре отчетного года АО "Актив" реализовало партию товаров ООО "Пассив" по договору купли-
продажи на сумму 11 800 долл. США (в том числе НДС - 1 800 долл. США). Оплата осуществляется в рублях
по курсу Банка России на день платежа. Право собственности на товар переходит к покупателю в момент
его передачи.

Курс доллара составил (цифры условные):

- на дату отгрузки товаров - 61 руб/USD;

- на последний день отчетного периода - 60,65 руб/USD;

- на дату оплаты товаров - 60,30 руб/USD.

На конец года товар оплачен не был.


При отгрузке товаров в бухгалтерском учете "Актива" сделаны проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 719 800 руб. (11 800 USD x 61 руб/USD) - отражена задолженность покупателя;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- 109 800 руб. (1 800 USD 61 руб/USD) - начислен НДС.

В последний день отчетного периода (31 декабря):

Дебет 91-2 Кредит 62

- 4 130 руб. (11 800 USD (61 руб/USD - 60,65 руб/USD)) - отражена отрицательная курсовая разница по
расчетам с покупателями по состоянию на конец отчетного периода.

В балансе "Актива" за отчетный год по строке 1230 должна быть указана задолженность "Пассива" в
сумме 716 тыс. руб. (715 670 = 719 800 - 4 130).

После поступления денег в январе следующего года в бухгалтерском учете "Актива" сделаны
проводки:

Дебет 51 Кредит 62

- 711 540 руб. (11 800 USD x 60,30 руб/USD) - поступила оплата от покупателя;

Дебет 91-2 Кредит 62

- 4 130 руб. (715 670 - 711 540) - отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с
покупателями.

В бухгалтерском балансе за следующий год дебиторская задолженность "Пассива" отсутствует.

Как отразить задолженность, оформленную векселем

Вместо денег покупатель может передать вам собственный вексель. Получение векселя покупателя
(товарного векселя) не является погашением его задолженности.

Такой вексель выдается только для отсрочки платежа (иногда - в целях его последующей передачи
третьему лицу). Поэтому долг покупателя, оформленный векселем, отражают по строке 1230 бухгалтерского
баланса.

Для учета задолженности, оформленной векселем, откройте к счету 62 отдельный субсчет "Векселя
полученные". Операции, связанные с получением векселя, отражают записями:

Дебет 62 Кредит 90-1

- продана продукция (товары, прочее имущество; выполнены работы, оказаны услуги);


Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

- начислен НДС;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные", Кредит 62

- получен от покупателя вексель;

Дебет 50 (51, 52) Кредит 62, субсчет "Расчеты по векселям полученным",

- покупатель погасил вексель.

Обычно номинальная стоимость товарного векселя, выдаваемого покупателем поставщику,


превышает сумму его задолженности. В этом случае разница между номинальной стоимостью векселя и
суммой задолженности покупателя по договору рассматривается как процент, уплаченный за отсрочку
платежа. На эту разницу увеличивается сумма дебиторской задолженности, которая учитывается по строке
1230 баланса.

Пример. Как учесть дебиторскую задолженность, оформленную векселем

В декабре отчетного года ООО "Пассив" продало АО "Актив" товары на сумму 118 000 руб. (НДС не
облагаются - для упрощения примера) с отсрочкой платежа сроком на два месяца.

В счет оплаты товаров "Актив" выдал продавцу товарный вексель номинальной стоимостью 132 000
руб.

На конец отчетного года вексель погашен не был.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена выручка от реализации товаров покупателю;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные", Кредит 62

- 118 000 руб. - получен вексель от покупателя;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные", Кредит 91-1

- 14 000 руб. (132 000 - 118 000) - отражена сумма превышения номинала векселя над стоимостью
товаров.

В годовом балансе "Пассива" по строке 1230 указывается вексельная задолженность (не


обусловленная сделкой купли-продажи товаров) в сумме 132 тыс. руб.

Как отразить выданные авансы

Покупатель, перечислив аванс, может принять к вычету НДС, уплаченный продавцу, не дожидаясь
момента, когда поставщик отгрузит товар. Выданный аванс отражается так:
Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 50 (51, 52...)

- выдан аванс поставщику (подрядчику);

Дебет 68 Кредит 76, субсчет "НДС с авансов выданных",

- принят к вычету НДС с аванса (если он оплачен с расчетного счета).

Сумму выданных авансов, не погашенных на конец отчетного периода, отражают по строке 1230.

Суммы авансов, перечисленных в счет строительства объектов основных средств, отражают в


разделе I "Внеоборотные активы" баланса (письмо Минфина России от 24 января 2011 г. N 07-02-18/01) - по
строке 1190 "Прочие внеоборотные активы".

При поступлении материальных ценностей (приемке выполненных работ, оказанных услуг,


приобретении имущественных прав) в учете делают записи:

Дебет 08 (10, 20, 26, 41...) Кредит 60

- оприходованы материальные ценности (работы, услуги);

Дебет 19 Кредит 60

- учтена сумма НДС, предъявленная продавцом;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- зачтен аванс в оплату поставки;

Дебет 68 Кредит 19

- принят к вычету НДС с полученных товаров;

Дебет 76, субсчет "НДС с авансов выданных", Кредит 68

- восстановлен НДС, принятый к вычету с аванса.

Пример. Как учесть выданный аванс

АО "Актив" перечислило ООО "Пассив" аванс под предстоящую поставку товаров в сумме 118 000 руб.
(в том числе НДС - 18 000 руб.). Общая стоимость товаров составляет 354 000 руб. (в том числе НДС - 54
000 руб.). После отгрузки товаров "Актив" должен перечислить остальную сумму - 236 000 руб. (в том числе
НДС - 36 000 руб.).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 60, субсчет "Авансы выданные", Кредит 51

- 118 000 руб. - перечислен аванс поставщику;


Дебет 68 Кредит 76, субсчет "НДС с выданных авансов",

- 18 000 руб. - принят к вычету налог на добавленную стоимость с аванса.

После получения товаров делаем проводки:

Дебет 41 Кредит 60, субсчет "Расчеты по полученным товарам",

- 300 000 руб. - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60, субсчет "Расчеты по полученным товарам",

- 54 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 60, субсчет "Расчеты по полученным товарам", Кредит 60, субсчет "Авансы выданные",

- 118 000 руб. - зачтен аванс;

Дебет 68 Кредит 19

- 54 000 руб. - принят к вычету НДС с полученных товаров;

Дебет 76, субсчет "НДС с выданных авансов", Кредит 68

- 18 000 руб. - восстановлен налог на добавленную стоимость, принятый к вычету с перечисленного


аванса.

Внимание! Минфин России письмом от 9 января 2013 года N 07-02-18/01 разъяснил, что в балансе
выданные авансы подлежат отражению без НДС.

Пример. Как отразить в балансе выданный аванс

В декабре отчетного года АО "Актив" перечислило ООО "Пассив" аванс под предстоящую поставку
товаров в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). НДС, предъявленный "Пассивом", принят к
вычету. На конец года в учете "Актива" числятся: по дебету счета 60 - 180 000 руб. (дебиторская
задолженность "Пассива"), по кредиту счета 76 - 18 000 руб. (НДС, подлежащий восстановлению). По строке
1230 баланса нужно показать свернутое сальдо счетов 60 и 76 - 100 тыс. руб. (118 000 - 18 000).

Погашение или списание дебиторской задолженности

Погашение дебиторской задолженности производится в порядке, определенном договором.

При поступлении от покупателя (заказчика) денег в оплату задолженности сделайте проводку:

Дебет 50 (51, 52...) Кредит 62

- поступили средства от покупателя (заказчика) в оплату продукции, товаров, работ, услуг.

Операции с ценными бумагами или имущественными правами нередко отражают с применением


счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Например:
Дебет 76, субсчет "Беспроцентные векселя", Кредит 51

- приобретен простой вексель у банка;

Дебет 60 Кредит 76, субсчет "Беспроцентные векселя",

- банковский вексель использован для оплаты задолженности перед поставщиком (подрядчиком).

Фирма может продать дебиторскую задолженность (по договору цессии или уступки права требования
долга).

Пример. Как учесть НДС по договору цессии

В учете АО "Актив" числится дебиторская задолженность ООО "Пассив" за оказанные услуги в сумме
118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Взыскать долг с "Пассива" проблематично, поэтому "Актив" в
декабре отчетного года продает его третьему лицу по договору цессии за 100 000 руб. По этой сделке
"Актив" НДС не начисляет, поскольку сумма дохода от уступки права требования меньше, чем размер
уступаемого требования (абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ). Бухгалтер "Актива" произведет записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 118 000 руб. - отражена дебиторская задолженность "Пассива" за оказанные услуги;

Дебет 90-3 Кредит 68

- 18 000 руб. - исчислен НДС с реализации услуг;

Дебет 76 Кредит 91-1

- 100 000 руб. - отражена передача имущественного права (уступка денежного требования);

Дебет 91-2 Кредит 62

- 118 000 руб. - списана дебиторская задолженность покупателя;

Дебет 99 Кредит 91-9

- 18 000 руб. - выявлен убыток по договору цессии.

По строке 1230 баланса на конец года будет числиться сумма 100 тыс. руб.

Как учесть списание задолженности

Вы должны списать непогашенную дебиторскую задолженность:

- если истек срок исковой давности (три года с того момента, как кредитор узнал или должен был
узнать о нарушении своего права, либо с момента, когда должник признал наличие долга);

- если вам стало известно о том, что долг нереален для взыскания (например, должник ликвидирован
или судебные приставы установили отсутствие у него имущества).
Исключения вашего должника из ЕГРЮЛ за отсутствие деятельности еще недостаточно, чтобы вы
могли списать его долги в целях налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 11 декабря 2012 г.
N 03-03-06/1/649).

Сумму списанной задолженности в бухгалтерском учете отражают в составе прочих расходов (если
прежде по ней не создавался резерв сомнительных долгов), а в налоговом учете - в составе
внереализационных расходов.

Списание задолженности отразите такой проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 62

- списана задолженность покупателя (заказчика).

Списанную задолженность нужно учитывать на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток


задолженность неплатежеспособных дебиторов" в течение пяти лет. Поэтому после ее списания сделайте
запись:

Дебет 007

- дебиторская задолженность учтена на забалансовом счете.

После списания или погашения задолженности по строке 1230 баланса ее не отражают.

Как списать задолженность


за счет резерва сомнительных долгов

Компания обязана создавать резерв сомнительных долгов, если у нее есть дебиторская
задолженность, которую можно считать сомнительной (до 2011 г. формирование такого резерва было
правом, а не обязанностью). Значит, в учетной политике не нужно отражать решение о формировании
данного резерва в бухучете.

Сомнительной и подлежащей резервированию считают не обеспеченную соответствующей гарантией


задолженность, которую контрагенты не погасили в срок, определенный договором, или у компании есть
информация о том, что дебиторская задолженность не будет погашена вовремя. Сомнительным может быть
признан долг не только по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги (п. 70 ПВБУ), но и по другим
основаниям - например, по выданным беспроцентным займам.

В резерв можно не включать просроченную задолженность, основываясь на принципе


осмотрительности учетной политики:

- если у компании есть уверенность в платежеспособности дебитора, с ним существуют долгосрочные


деловые отношения и платежи от него поступают регулярно;

- если перед данным дебитором есть встречная кредиторская задолженность.

Сумма резерва в налоговом учете зависит от срока возникновения обязательства. Так, на полную
сумму резерв создают только по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 календарных дней. Если
время просрочки составляет от 45 до 90 календарных дней, в резерв включают только 50% от суммы
задолженности. Если же этот срок не превышает 45 календарных дней, резерв вообще не создают (ст. 266
НК РФ).
Новое в отчете 2017. С 1 января 2017 года в налоговом учете порядок формирования резерва по
сомнительным долгам другой: сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по
итогам налогового периода, не может быть больше 10 процентов от выручки за этот налоговый период. При
формировании резерва в течение налогового периода по итогам отчетных периодов его сумма не может
превышать большую из величин - 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период или 10
процентов от выручки за текущий отчетный период (Федеральный закон от 30 ноября 2016 г. N 405-ФЗ).

До 1 января 2017 года она не могла превышать 10 процентов выручки от продаж, полученной за
отчетный (налоговый) период.

Создание резервов по сомнительным долгам в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского,


является правом, а не обязанностью фирмы. Поэтому свой выбор нужно отразить в учетной политике для
налогообложения.

Создание резерва

Начисление резерва к конкретной дебиторской задолженности отражают проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 63

- создан резерв по сомнительному долгу.

В бухгалтерском балансе сумму образованного резерва сомнительных долгов отдельно не


показывают. На эту сумму уменьшают дебиторскую задолженность, по которой создан резерв. При этом
никакие дополнительные проводки в учете не делают (п. 35 ПБУ 4/99). Таким образом, данные о
дебиторской задолженности по счетам бухгалтерского учета не будут совпадать с данными баланса.

Списание нереальной для взыскания задолженности, по которой ранее был создан резерв, отразите
так:

Дебет 63 Кредит 62 (76...)

- нереальный для взыскания долг списан за счет резерва.

Одновременно сумму списанного долга вам нужно отнести на забалансовый счет 007 "Списанная в
убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов":

Дебет 007

- учтена сомнительная задолженность.

Внимание! Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости


от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга
полностью или частично.

Пример. Как отразить создание РСД

По счету 62 в учете АО "Актив" числится дебиторская задолженность ООО "Пассив" на сумму 100 000
руб., которая обладает всеми признаками сомнительного долга. В отношении "Пассива" арбитражным судом
возбуждено производство по делу о банкротстве. В связи с этим "Актив" на основании информации о
финансовом положении "Пассива" ожидает потерю 70% своих средств. При таких обстоятельствах
бухгалтер "Актива" сделает проводку:

Дебет 91-2 Кредит 63


- 70 000 руб. (100 000 руб. x 70%) - начислен резерв сомнительных долгов по дебиторской
задолженности "Пассива".

В строке баланса 1230 задолженность "Пассива" отразится свернуто по счетам 62 и 63 - в размере 30


тыс. руб. (30 000 = 100 000 - 70 000).

Списание резерва

ПВБУ требует, чтобы на конец отчетного года неиспользованные суммы резерва, созданного в
предыдущем году, присоединялись к прибыли отчетного периода:

Дебет 63 Кредит 91-1

- неиспользованная сумма резерва сомнительных долгов отнесена на финансовые результаты.

Такое списание не препятствует формированию под эту задолженность нового резерва сомнительных
долгов.

Строка 1240 "Финансовые вложения


(за исключением денежных эквивалентов)"

По строке 1240 бухгалтерского баланса отражают вложения фирмы в акции, облигации и другие
ценные бумаги, осуществленные на срок не более одного года. Здесь также указывают сумму процентных
займов, предоставленных другим организациям и физическим лицам на срок не более 12 месяцев. Если
ваша фирма приобретает ценные бумаги или осуществляет долгосрочные финансовые вложения на срок,
превышающий один год, то данные по таким вложениям отражают по строке 1170 баланса.

Краткосрочные финансовые вложения фирмы учитывают на счете 58 "Финансовые вложения".

Чтобы получить данные о краткосрочных и долгосрочных вложениях, к субсчетам счета 58 следует


открыть субсчета второго порядка. Например, к субсчету 58-3 "Предоставленные займы" - субсчета 58-3-1
"Краткосрочные займы" и 58-3-2 "Долгосрочные займы".

Таким образом, в строке 1240 баланса вы должны показать дебетовое сальдо по соответствующим
"краткосрочным" субсчетам счета 58 "Финансовые вложения" за вычетом кредитового сальдо по счету 59
"Резервы под обесценение финансовых вложений" (если такой резерв создавался фирмой).

Однако по строке 1240 не показывают финансовые вложения, которые ваша фирма применяет в
качестве денежных эквивалентов (п. 5 ПБУ 23/2011). Смысл приобретения денежных эквивалентов в том,
что они могут быть быстро обращены в заранее известную сумму денежных средств, принося при этом
фирме экономическую выгоду. Поэтому по своей природе они являются краткосрочными активами.
Денежные эквиваленты приравниваются к денежным средствам и в балансе отражаются по строке 1250
"Денежные средства и денежные эквиваленты".

Пример. Как определять и учитывать денежные эквиваленты

В отчетном году АО "Актив" разместило временно свободные денежные средства в сумме 3 000 000
руб. в банковские вклады (депозиты), из них 1 000 000 руб. - на условиях выдачи вклада по первому
требованию (вклад до востребования), 2 000 000 руб. - на условиях возврата вклада по истечении полугода
(срочный вклад) (п. 1 ст. 834, п. 1 ст. 837 ГК РФ). Оба вклада учитываются как финансовые вложения (на
счете 58). При этом вклад до востребования является денежным эквивалентом. Поэтому по строке 1240
баланса за отчетный год нужно показать лишь срочный вклад в сумме 2 000 000 руб. А вклад до
востребования бухгалтер "Актива" покажет по строке 1250 баланса.
Строка 1250 "Денежные средства и денежные эквиваленты"

По строке 1250 баланса указывают денежные средства, которыми располагает фирма по состоянию
на конец отчетного периода, а также денежные эквиваленты.

Так, здесь отражают:

- деньги в кассе фирмы, а также стоимость денежных документов (например, почтовых марок,
оплаченных проездных билетов и путевок, денежных талонов на оплату ГСМ и т.д.) и наличную
иностранную валюту, то есть дебетовое сальдо по счету 50 "Касса";

- денежные средства на расчетных счетах в банках (дебетовое сальдо по счету 51 "Расчетные счета");

- деньги в иностранной валюте, находящиеся на валютных счетах в банках (дебетовое сальдо по счету
52 "Валютные счета");

- прочие денежные средства (например, деньги, находящиеся на специальных счетах в банках,


переводы в пути и т.д.), то есть дебетовое сальдо по счетам 55 "Специальные счета в банках" и 57
"Переводы в пути".

Понятие денежных эквивалентов определено в пункте 5 ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных
средств".

Денежные эквиваленты - это высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко
обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску
изменения стоимости. К денежным эквивалентам могут быть отнесены:

- открытые в кредитных организациях депозиты до востребования;

- финансовые вложения, приобретаемые с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как


правило, в течение трех месяцев).

Внимание! Депозитные вклады, учтенные на счете 55, за исключением вкладов до востребования,


отражаются в составе финансовых вложений по строкам 1170 и 1240.

Как учесть деньги в кассе

В строке 1250 указывается остаток наличных денежных средств и иностранной валюты в кассе
фирмы.

Порядок ведения кассовых операций в российских рублях регулируется Положением Банка России от
11 марта 2014 года N 3210-У.

Сумма наличных денег, которую можно оставлять в кассе на конец рабочего дня, ограничена. Это
ограничение называется лимитом остатка наличных денег в кассе. Лимит фирма устанавливает
самостоятельно - на основании специального расчета, в зависимости от оборотов за предшествующие
периоды. Лимит можно устанавливать в целых рублях, округляя копейки по правилам математики (письмо
ФНС от 6 марта 2014 г. N ЕД-4-2/4116@). При необходимости лимит может быть пересмотрен. Банки
соблюдение кассовой дисциплины не контролируют, поэтому размер лимита согласовывать с ними не
требуется.

Сверх лимита разрешается хранить в кассе наличные деньги, предназначенные только для выплаты
зарплаты и социальных пособий. Но даже в этом случае срок хранения сверхлимитной наличности не
может превышать пяти рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счета на
указанные выплаты). Кроме того, допускается превышение лимита в выходные, нерабочие праздничные
дни, если для фирмы эти дни являются рабочими (пример - магазины).

Если лимит остатка наличных денег не утвержден фирмой, он считается равным нулю. В этом случае
фирма обязана сдавать в банк всю денежную наличность.

Внимание! В соответствии с Указанием Банка России от 11 марта 2014 года N 3210-У индивидуальные
предприниматели и субъекты малого предпринимательства могут не устанавливать лимит остатка наличных
денег в кассе.

Кроме того, индивидуальные предприниматели, ведущие в соответствии с законодательством о


налогах и сборах учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо
физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности,
кассовые документы могут не оформлять.

Каждое обособленное подразделение фирмы ведет свою кассовую книгу (письмо Банка России от 4
мая 2012 г. N 29-1-1-6/3255) и самостоятельно устанавливает лимит. Лимит остатка наличных денег по
фирме в целом определяется с учетом наличных денег, хранящихся в этих подразделениях. При этом
фирма ведет общую кассовую книгу, в которой представлены кассовые операции всех подразделений.

Если вы оставите в кассе наличные деньги свыше установленного лимита, ваша организация может
быть оштрафована. Сумма штрафа - от 40 000 до 50 000 рублей. Одновременно на руководителя вашей
организации может быть наложен административный штраф в размере от 4 000 до 5 000 рублей (ст. 15.1
КоАП РФ).

Остаток денежных средств в кассе определяется на конец рабочего дня после отражения всех
проведенных операций в кассовой книге и указывается в строке "Остаток на конец дня" кассовой книги.

При расходовании денег необходимо соблюдать Указание Банка России от 7 октября 2013 года N
3073-У. В соответствии с данным Указанием индивидуальные предприниматели и юридические лица, между
которыми установлены договорные отношения, не вправе расходовать поступившие в их кассы наличные
деньги за проданные ими товары, выполненные ими работы и (или) оказанные ими услуги, за исключением
следующих целей:

- выплаты работникам, включенной в фонд заработной платы, и выплаты социального характера;

- оплаты товаров (кроме ценных бумаг), работ, услуг;

- выдачи наличных денег работникам под отчет;

- возврата за оплаченные ранее наличными деньгами и возвращенные товары, невыполненные


работы, неоказанные услуги;

- выдачи наличных денег на личные (потребительские) нужды индивидуального предпринимателя, не


связанные с осуществлением им предпринимательской деятельности.

Выдавая деньги из кассы, помните о предельном размере расчетов с контрагентами. Расчеты


наличными ограничены.

Предельный размер расчетов наличными по одному договору между двумя фирмами, фирмой и
индивидуальным предпринимателем составляет 100 000 рублей. Организация, нарушившая указанный
лимит расчетов наличными, может быть оштрафована. Сумма штрафа - от 40 000 до 50 000 рублей. За это
же нарушение на руководителя вашей организации может быть наложен административный штраф в
размере от 4 000 до 5 000 рублей (ст. 15.1 КоАП РФ).

Например, если вы заплатите поставщику наличными по одному договору 100 001 рубль, вы
совершаете административное правонарушение. Если же вы внесете сумму, превышающую 100 000
рублей, не по одному, а по двум разным договорам (например, по одному договору - 50 000 руб., а по
второму - 50 001 руб.), никакого нарушения не будет.

Проверки кассовой дисциплины осуществляют налоговые инспекции. Банки в этих контрольных


мероприятиях не участвуют.

Учет кассовых операций с рублями

Приход наличных денег в кассу отражают по дебету счета 50 "Касса" на основании приходного
кассового ордера.

Деньги, снятые с расчетного счета, должны быть оприходованы проводкой:

Дебет 50 Кредит 51

- поступили с расчетного счета денежные средства в кассу организации.

Расход наличных из кассы отражают по кредиту счета 50. Операции по расходованию денежных
средств отражают записью:

Дебет 70 (71...) Кредит 50

- выдана работникам заработная плата (подотчетные суммы и т.д.).

Учет кассовых операций с иностранной валютой

Наличная иностранная валюта, полученная в банке, может использоваться только на оплату


командировочных расходов по загранкомандировкам.

Стоимость денежных знаков, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерской


отчетности подлежит пересчету в рубли по официальному курсу Банка России.

Такой пересчет проводят:

- на дату оприходования или выдачи из кассы иностранной валюты;

- на дату составления бухгалтерской отчетности.

Также пересчет наличной иностранной валюты в рубли может проводиться по мере изменения курсов
иностранных валют, котируемых Банком России.

Если курс валюты с момента ее оприходования в кассу до момента ее выдачи или до даты
составления бухгалтерской отчетности изменился, в учете возникают курсовые разницы.

Пример. Как учесть кассовые операции с инвалютой

ООО "Пассив" 28 декабря отчетного года получило в банке наличную иностранную валюту в сумме 3
500 долл. США. Валюта предназначена для оплаты командировочных расходов.
Вариант 1. Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (условно):

- на день оприходования валюты в кассу - 60 руб/USD;

- на 31 декабря отчетного года (дату составления отчетности) - 61,08 руб/USD.

Бухгалтер "Пассива" сделал записи:

Дебет 50 Кредит 52

- 210 000 руб. (3 500 USD x 60 руб/USD) - оприходована наличная валюта;

Дебет 50 Кредит 91-1

- 3 780 руб. ((61,08 руб/USD - 60 руб/USD) x 3 500 USD) - на отчетную дату (31 декабря) отражена
положительная курсовая разница.

В годовом балансе по строке 1250 указывают сумму денег в кассе в размере 213 780 руб. (210 000 + 3
780).

Вариант 2. Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры
условные):

- на день оприходования валюты в кассу - 61,8 руб/USD;

- на 31 декабря отчетного года (дату составления отчетности) - 60 руб/USD.

Бухгалтер "Пассива" сделал записи:

Дебет 50 Кредит 52

- 213 780 руб. (3 500 USD x 61,08 руб/USD) - оприходована наличная валюта;

Дебет 91-2 Кредит 50

- 3 780 руб. ((61,08 руб/USD - 60 руб/USD) x 3 500 USD) - на отчетную дату (31 декабря) отражена
отрицательная курсовая разница.

В годовом балансе по строке 1250 указывают сумму денег в кассе в размере 210 тыс. руб. (210 000 =
213 780 - 3 780).

Внимание! Иностранная валюта не признается наличными деньгами в Российской Федерации. Однако


поступление и расходование наличных денежных средств в иностранной валюте вы можете отражать на
отдельных листах кассовой книги по видам иностранных валют.

Появление курсовой разницы не является поступлением или расходованием валюты. Это лишь рост
(уменьшение) рублевого эквивалента в связи с ростом (падением) курса доллара по отношению к рублю.
Поэтому на сумму образовавшейся курсовой разницы составляют бухгалтерскую справку.

При росте курса иностранной валюты на сумму курсовой разницы делается запись в графе кассовой
книги "Приход", при его падении - в графе "Расход".

Учет денежных документов

В кассе организации можно хранить не только наличные деньги, но и денежные документы.

По строке 1250 баланса отражают номинальную стоимость почтовых марок, авиабилетов, проездных
билетов, путевок в дома отдыха и санатории, талонов на ГСМ и других денежных документов, числящихся в
бухгалтерском учете по состоянию на отчетную дату.

Для учета денежных документов, которые хранятся в кассе, к счету 50 открывают отдельный субсчет
50-3 "Денежные документы".

Пример. Как учитывать денежные документы

30 декабря отчетного года АО "Актив" приобрело 10 путевок в санаторий сроком на 24 дня. Стоимость
одной путевки составляет 12 000 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал следующие проводки:

Дебет 76 Кредит 51

- 120 000 руб. (12 000 руб/шт. x 10 шт.) - перечислены деньги санаторию в оплату путевок;

Дебет 50-3 Кредит 76

- 120 000 руб. - оприходованы путевки в кассу организации.

Стоимость путевок в размере 120 тыс. руб. отражают по строке 1250 баланса за отчетный год.

Как учесть деньги на расчетном счете

Сумму денег на расчетном счете указывают в балансе на основании банковской выписки, полученной
на конец отчетного периода.

Как правило, фирма получает такие выписки от банка по мере осуществления операций по
расчетному счету. К выписке прилагают документы, на основании которых происходит списание или
зачисление средств на расчетный счет.

Деньги, поступающие на расчетный счет, вы должны отразить проводкой:

Дебет 51 Кредит 62 (76...)

- поступили на расчетный счет денежные средства.

Некоторые банки выплачивают организациям вознаграждение за использование средств (проценты на


остаток денежных средств), которые остаются на расчетных счетах этих организаций.

Если ваш банк выплатил вам такое вознаграждение, отразите поступившую сумму как прочие доходы.
Для этого сделайте в учете запись:
Дебет 51 Кредит 91-1

- начислен банком процент на остаток средств на расчетном счете.

Деньги, списанные с расчетного счета, необходимо учесть по кредиту счета 51:

Дебет 60 (76...) Кредит 51

- списаны с расчетного счета денежные средства.

Суммы, которые ваша организация платит банку за расчетно-кассовое обслуживание, включая выдачу
наличных денег, учитывайте как прочие расходы.

Для этого сделайте запись:

Дебет 91-2 Кредит 51

- учтены расходы на оплату услуг банка согласно договору на расчетно-кассовое обслуживание.

Банк может списать деньги с расчетного счета только по вашему поручению или с вашего согласия.
Без вашего согласия (в бесспорном порядке) банк списывает с расчетного счета недоимки, пени и штрафы
по требованию налоговой инспекции или по решению суда.

Если при проверке банковской выписки вы обнаружили, что какая-то сумма списана с расчетного
счета ошибочно, немедленно сообщите об этом в операционный отдел банка. Пока причины ошибки не
будут выяснены, спорную сумму отнесите в дебет счета 76-2 "Расчеты по претензиям". В учете эту
операцию отражают записью:

Дебет 76-2 Кредит 51

- отражена сумма, ошибочно списанная с расчетного счета.

Эту сумму указывают по строке 1230 баланса.

Как учесть деньги на валютных счетах

Для правильного учета операций с иностранной валютой к счету 52 следует открыть субсчета:

- 52-1 "Валютные счета внутри страны";

- 52-2 "Валютные счета за рубежом".

К субсчету 52-1 открывают субсчета второго порядка:

- 52-1-1 "Текущий валютный счет";

- 52-1-2 "Транзитный валютный счет".

Открыть счета в банке можно в различных валютах (долларах США, евро и др.). Операции по каждому
виду валюты учитывают отдельно.

В строке 1250 отражают остатки денежных средств по всем субсчетам, открытым к счету 52 на конец
отчетного периода.

К каждому текущему счету банк автоматически открывает транзитный валютный счет.

Внимание! Информировать налоговую инспекцию об открытии или закрытии валютного счета не


нужно. Эта обязанность возложена на банки (Федеральный закон от 2 апреля 2014 г. N 52-ФЗ).

Покупка валюты

Порядок отражения операций, связанных с покупкой валюты, не зависит от целей, на которые ее


приобретают. Обычно фирмы покупают валюту:

- для оплаты импортного контракта;

- на другие цели (оплату командировочных расходов, выплату заработной платы сотрудникам


зарубежного представительства, погашение кредитов, полученных в иностранной валюте, и т.д.).

Покупка валюты для оплаты импорта

Чтобы купить валюту, вы должны перечислить банку определенную сумму в рублях.

Необходимая сумма превышает сумму, исчисленную по официальному курсу Банка России.

Дело в том, что обычно коммерческие банки покупают валюту на бирже, а биржевой курс, как правило,
выше курса Банка России. Сумму к перечислению согласовывают с банком.

Перечисление денег на покупку валюты отразите проводкой:

Дебет 57 Кредит 51

- перечислены средства для покупки валюты.

После того как банк приобретет безналичную иностранную валюту и зачислит ее на ваш текущий
валютный счет, сделайте проводку:

Дебет 52-1-1 Кредит 57

- приобретенная банком валюта зачислена на текущий валютный счет.

За проведение операции по покупке валюты банк удерживает комиссионное вознаграждение. В


бухгалтерском учете сумма комиссионного вознаграждения может быть включена в стоимость
материальных ценностей, приобретаемых за иностранную валюту.

При этом делается проводка:

Дебет 08 (07, 10, 15, 41) Кредит 51 (52-1-1, 57)

- комиссионное вознаграждение, удержанное банком за проведение операции по покупке валюты для


оплаты импортируемых ценностей, отнесено на увеличение их стоимости.

Для целей налогового учета сумма комиссионного вознаграждения включается в состав прочих
расходов (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если комиссия банка удержана после оприходования имущества или приобретения за валюту работ и
услуг, ее уплату отразите в учете проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 51

- отражено комиссионное вознаграждение, удержанное банком за проведение операции по покупке


валюты.

Купленную валюту вы должны учесть по официальному курсу Банка России, который действует на
дату поступления денег. Однако курс иностранной валюты, по которому она покупается банком, как
правило, отличается от официального курса. Возникающую разницу относят на финансовый результат от
покупки валюты.

Если официальный курс валюты меньше, чем курс, по которому она была куплена банком, то сумма
возникшей разницы может быть отнесена к прочим расходам:

Дебет 91-2 Кредит 57

- отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Для целей налогового учета эта разница включается в состав внереализационных расходов (пп. 6 п. 1
ст. 265 НК РФ).

Пример. Как учесть операции, номинированные в инвалюте

ООО "Импортер" заключило контракт на покупку материалов на сумму 50 000 долл. США.

"Импортер" подал в банк "Коммерческий" заявку на приобретение валюты и перечислил ему для
оплаты контракта 3 200 000 руб.

Банк "Коммерческий" приобрел валюту на бирже по курсу 63 руб/USD. Курс доллара, установленный
Банком России на эту дату, - 61 руб/USD.

Комиссия банка составила 5 000 руб.

Бухгалтер "Импортера" сделал проводку:

Дебет 57 Кредит 51

- 3 200 000 руб. - перечислены рубли для покупки валюты.

Далее купленную банком валюту нужно зачислить на текущий валютный счет по курсу Банка России
(61 руб/USD):

Дебет 52-1-1 Кредит 57


- 3 050 000 руб. (50 000 USD x 61 руб/USD) - купленная валюта зачислена на текущий счет.

Так как банк "Коммерческий" приобрел валюту по курсу 63 руб/USD, "Импортеру" нужно отразить
разницу между этим курсом и курсом Банка России:

Дебет 91-2 Кредит 57

- 100 000 руб. (50 000 USD x (63 руб/USD - 61 руб/USD)) - отражена разница между курсом Банка
России и курсом, по которому банк "Коммерческий" приобрел валюту на бирже;

Дебет 15 Кредит 51

- 5 000 руб. - удержана комиссия банка;

Дебет 51 Кредит 57

- 50 000 руб. (3 200 000 - 3 050 000 - 100 000) - возвращены на расчетный счет средства, не
израсходованные на покупку валюты.

Если официальный курс валюты больше, чем курс, по которому ее купил банк, сумму возникшей
разницы отразите в составе прочих доходов:

Дебет 57 Кредит 91-1

- отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Покупка валюты для операций, не связанных с импортом

Вы можете купить валюту для оплаты командировочных расходов, выплаты зарплаты сотрудникам
зарубежного представительства, погашения кредитов и займов в иностранной валюте и т.д.

Перечисление денег для покупки валюты отразите проводкой:

Дебет 57 Кредит 51

- перечислены деньги на покупку валюты.

После того как банк приобретет безналичную иностранную валюту и зачислит ее на ваш текущий
валютный счет, сделайте проводку:

Дебет 52-1-1 Кредит 57

- приобретенная банком валюта зачислена на текущий валютный счет.

Уплату вознаграждения (комиссии) банка за покупку иностранной валюты отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 51 (52, 57)

- удержано вознаграждение за покупку валюты.


Банк может купить валюту по курсу, отличающемуся от курса Банка России. Возникающую разницу
относят на финансовый результат от покупки валюты.

Если официальный курс валюты меньше, чем курс, по которому она была куплена, возникшую
разницу отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 57

- отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Разница между курсом Банка России и курсом, по которому ваш банк покупает валюту, уменьшает
налогооблагаемую прибыль организации (пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Если официальный курс валюты больше, чем курс, по которому она была куплена, возникшую разницу
учтите в составе прочих доходов:

Дебет 57 Кредит 91-1

- отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Прочие поступления иностранной валюты

Обычно организации получают валюту:

- от иностранной фирмы в качестве оплаты по экспортному контракту;

- от банка или организации, у которых вы взяли валютный кредит (заем).

Поступление валютной выручки

Полученную по экспортному контракту валюту зачисляют на транзитный валютный счет.

При этом делают проводку:

Дебет 52 Кредит 62 (76)

- поступила валютная выручка на транзитный валютный счет.

Всю информацию об операциях, проводимых с использованием транзитного валютного счета, банк


отражает в отдельной выписке.

Кредит (заем) в валюте

Получить валютный кредит (заем) вы можете:

- от российского банка;

- от иностранного банка;

- от иностранной компании.
Если кредит или заем получен в иностранной валюте, бухгалтеру необходимо:

- учесть сумму кредита (займа) по официальному курсу иностранной валюты, действующему на дату
поступления денежных средств;

- увеличить или уменьшить задолженность по кредиту (займу) исходя из официального курса


иностранной валюты, действующего на дату возврата кредита (займа) или на дату составления
бухгалтерской отчетности.

При поступлении кредита (займа) сделайте запись:

Дебет 52 Кредит 66 (67)

- поступил кредит (заем) на валютный счет.

Возвращать такой кредит (заем) вам также нужно в валюте.

Для этого ее придется купить, если вы не имеете валютной выручки.

Как отразить курсовые разницы по иностранной валюте

Деньги на валютных счетах отражают в бухгалтерской отчетности в рублях. Поэтому бухгалтеру


необходимо пересчитывать иностранную валюту в рубли по официальному курсу Банка России. Такой
пересчет в обязательном порядке осуществляют:

- на дату зачисления или списания валютных средств с банковских счетов;

- на дату составления бухгалтерской отчетности.

В результате такого пересчета в учете возникают курсовые разницы. Курсовые разницы отражают в
составе прочих доходов и расходов организации.

Если курс иностранной валюты вырос, то по остатку средств на валютном счете возникает
положительная курсовая разница. Сумму положительной курсовой разницы отражают проводкой:

Дебет 52 Кредит 91-1

- выявлена положительная курсовая разница.

Положительные курсовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль организации.

Если курс иностранной валюты уменьшился, по остатку средств на валютном счете возникает
отрицательная курсовая разница.

На сумму отрицательной курсовой разницы делают запись:

Дебет 91-2 Кредит 52

- выявлена отрицательная курсовая разница.


Отрицательные курсовые разницы уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

Пример. Как учесть остаток на валютном счете

На валютном счете АО "Актив" числится 100 000 долл. США. Деньги поступили в качестве кредита от
иностранного банка.

На конец отчетного периода курс доллара США составил 60 руб/USD.

В годовом балансе "Актива" по строке 1250 указывают сумму иностранной валюты в размере 6 000
тыс. руб. (60 руб/USD x 100 000 USD).

Как учесть операцию в иностранной валюте,


если ее курс по отношению к рублю не установлен

По некоторым иностранным валютам Банк России не устанавливает официальные курсы обмена.

В этом случае вы можете:

- перевести не котируемую Банком России валюту в конвертируемую валюту - доллары США. Курсы
таких валют по отношению к доллару США можно узнать в информационных системах Reuters или
Bloomberg или из газеты "Financial Times" (в том числе в их представительствах в сети Интернет);

- затем пересчитать полученную сумму в рубли.

Пример. Как учесть операцию в инвалюте без указания ее курса к рублю

ООО "Пассив" 20 декабря отчетного года получило выручку в сумме 50 000 никарагуанских золотых
кордоб. Курс никарагуанских золотых кордоб к рублю не установлен.

Курс доллара США к никарагуанской золотой кордобе - 26 NIO/USD.

Курс доллара США к рублю, установленный Банком России, - 61 руб/USD.

Бухгалтеру "Пассива" необходимо произвести следующие действия:

- перевести сумму выручки в доллары США:

50 000 NIO : 26 NIO/USD = 1 923,08 USD;

- перевести полученную сумму в рубли:

1 923,8 USD x 61 руб/USD = 117 307,88 руб.

Валюта отражается в строке 1250 годового баланса "Пассива" в сумме 117 308 руб.

Как учесть прочие денежные средства

По строке 1250 баланса отражают остатки средств на конец отчетного периода по следующим счетам:

- 55 "Специальные счета в банках";


- 57 "Переводы в пути".

Специальные счета в банках

Счет 55 "Специальные счета в банках" предназначен для учета информации о наличии и движении
денежных средств в аккредитивах, чековых книжках и на депозитных счетах банков.

К счету 55 "Специальные счета в банках" могут быть открыты субсчета:

- 55-1 "Аккредитивы";

- 55-2 "Чековые книжки";

- 55-3 "Депозитные счета в банках";

- 55-4 "Электронный кошелек" и др.

Аккредитивы

Аккредитив - специальный банковский счет, на котором вы можете зарезервировать средства для


расчетов с поставщиком. Аккредитив открывается для каждого поставщика (подрядчика), с которым вы
осуществляете расчеты. Получить средства с аккредитива поставщик (подрядчик) сможет только после
представления в банк документов, подтверждающих выполнение им договорных обязательств (по поставке
товаров, выполнению работ, оказанию услуг). Перечень этих документов определяется в договоре с
поставщиком (подрядчиком).

Есть два вида аккредитивов:

- покрытые;

- непокрытые.

Аккредитив является покрытым, если деньги списываются с расчетного счета покупателя и


депонируются банком для последующих платежей поставщику (подрядчику).

Распоряжаться денежными средствами, находящимися в покрытых аккредитивах, покупатель не


может.

При перечислении средств на покрытый аккредитив сделайте запись по дебету субсчета 55-1:

Дебет 55-1 Кредит 51 (52)

- переведены денежные средства с расчетного (валютного) счета на аккредитив.

Когда средства покрытого аккредитива будут перечислены поставщику (подрядчику), сделайте запись
по кредиту субсчета 55-1:

Дебет 60 (76) Кредит 55-1

- отражено перечисление средств на счет поставщика.


Пример. Как учесть деньги на аккредитиве

В декабре отчетного года АО "Актив" заключило договор на поставку оборудования. В соответствии с


договором стоимость оборудования составляет 100 000 руб. Для расчетов с поставщиком "Актив" открыл в
банке покрытый аккредитив. Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

Дебет 55-1 Кредит 51

- 100 000 руб. - перечислены денежные средства на покрытый аккредитив.

Сумму, перечисленную на аккредитив, бухгалтер "Актива" должен отразить по строке 1250 баланса за
отчетный год.

Аккредитив является непокрытым (гарантированным), если банк поставщика списывает денежные


средства с корреспондентского счета банка покупателя в пределах суммы, на которую открыт аккредитив.

Средства самого покупателя остаются в обороте до момента списания денег с корреспондентского


счета обслуживающего его банка.

Сумма, на которую открыт непокрытый аккредитив, на счете 55 не отражается. Для ее учета


предназначен забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".

При открытии непокрытого аккредитива сделайте запись по дебету забалансового счета 009:

Дебет 009

- открыт непокрытый аккредитив.

Использование непокрытого аккредитива отразите записями:

Кредит 009

- израсходованы средства аккредитива;

Дебет 60 (76) Кредит 51 (52)

- произведены расчеты с поставщиком.

Чековые книжки

Чек - это ценная бумага, содержащая распоряжение банку выдать определенную сумму денег лицу,
предъявившему чек к оплате (чекодержателю). Бланки чеков учитываются на забалансовом счете 006
"Бланки строгой отчетности". Списание бланков со счета 006 осуществляется по мере их использования
(оформления чеков).

Расчеты с использованием чеков могут предусматривать депонирование необходимых для этого


средств на специальном счете в банке. Депонированные суммы отразите по дебету субсчета 55-2:

Дебет 55-2 Кредит 51


- депонированы средства для расчетов по чекам.

После этого оприходуйте полученные бланки чеков:

Дебет 006

- оприходованы бланки чеков, полученные в банке.

На сумму выплаченных по чеку средств сделайте следующие проводки:

Дебет 60 (70, 71, 76...) Кредит 55-2

- списаны средства по чекам, предъявленным к оплате;

Кредит 006

- списаны использованные бланки чеков.

Неиспользованные бланки чеков следует вернуть в банк.

Остаток депонированных средств зачисляется на расчетный (валютный) счет организации. В учете эта
операция отражается записями:

Дебет 51 (52) Кредит 55-2

- неиспользованные средства, депонированные ранее для оплаты чеков, зачислены на расчетный


(валютный) счет;

Кредит 006

- списаны бланки чеков, возвращенные в банк.

Пример. Как учесть средства, депонированные для оплаты чеков

В декабре отчетного года АО "Актив" получило в банке чековую книжку с 100 чеками. Для расчетов по
чекам "Актив" перечислил на специальный счет денежные средства в размере 150 000 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 55-2 Кредит 51

- 150 000 руб. - перечислены средства на специальный счет для расчетов чеками;

Дебет 006

- 150 000 руб. - получены в банке бланки чеков.

Стоимость чеков нужно указать в годовом балансе по строке 1250.


Электронные денежные средства

Электронный кошелек (электронное средство платежа) - специальный счет, предоставляемый


оператором электронной платежной системы и привязанный к вашему расчетному счету. Электронные
денежные средства - это средства, которые оператор предоставляет без открытия банковского счета для
перевода их контрагентам по вашей просьбе, и берет за это комиссию. Электронное средство платежа
обеспечивается реальными денежными средствами.

Банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям и предоставляют им право


использовать корпоративные электронные средства платежа для переводов электронных денежных средств
только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (п. 1 ст. 86 НК РФ).

Для учета электронных денежных средств откройте к счету 55 отдельный субсчет 55-4 "Электронный
кошелек".

Электронные кошельки бывают:

- неперсонифицированные (на физическое лицо)

- персонифицированные (на физическое лицо);

- корпоративные (на юридическое лицо).

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право использовать только корпоративное


электронное средство платежа. Электронное средство платежа является корпоративным, если оператор
проводит идентификацию клиента в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 г. N 115-ФЗ (п.
7 ст. 10 Федерального закона от 27 июня 2011 г. N 161-ФЗ).

При перечислении средств с расчетного счета на электронный кошелек сделайте запись по дебету
субсчета 55-4:

Дебет 55-4 Кредит 51 (52)

- переведена сумма с расчетного (валютного счета) в электронный кошелек.

Электронные переводы между юридическими лицами и предпринимателями запрещены (п. 9 ст. 7


Закона N 161-ФЗ). Хотя бы одной стороной должно быть физическое лицо, не являющееся
предпринимателем и идентифицированное оператором перевода электронных денежных средств (т.е.
использующее персонифицированное электронное средство платежа). Организация имеет право
перечислить зарплату и дивиденды на кошельки сотрудников и учредителей - физических лиц. Получать
оплату на электронный кошелек можно также только от физических лиц. За тем, чтобы физическое лицо не
оказалось предпринимателем, следит оператор.

Если в ваш электронный кошелек поступили деньги от покупателя, вам нужно сделать такую запись:

Дебет 55-4 Кредит 62

- поступила оплата от покупателя.

Если это аванс, вам нужно начислить на него НДС:


Дебет 62-2 Кредит 68-2

- исчислен НДС с аванса.

При расчете с сотрудником электронными деньгами сделайте запись по кредиту 55-4:

Дебет 70 Кредит 55-4

- перечислена заработная плата из электронных денежных средств.

Лимит денежных средств в электронном кошельке - 100 тыс. руб. либо сумма в иностранной валюте,
эквивалентная 100 тыс. руб. по официальному курсу Банка России, на конец рабочего дня оператора
электронных денежных средств. Превышение остатка электронных денег в 100 тыс. руб. допустимо лишь
из-за курса иностранной валюты (ч. 8 ст. 10 Закона N 161-ФЗ). Но и в этом случае оператор
незамедлительно списывает разницу на банковский счет организации (п. 9 ст. 10 Закона N 161-ФЗ). Не
забудьте сделать проводку:

Дебет 52 Кредит 91-1

- отражена положительная курсовая разница.

Пример. Лимит электронного кошелька

Покупатель внес предоплату 10 000 рублей на счет Яндекс-деньги ООО "Ромашка". На конец дня
сумма превысила лимит и составила 120 000 рублей. Комиссия банка-оператора составляет 0,3% от суммы
перевода.

Бухгалтер ООО "Ромашка" сделает проводки:

Дебет 55-4 Кредит 62

- 10 000 руб. - поступила оплата от покупателя;

Дебет 62-2 Кредит 68-2

- 1 800 руб. - исчислен НДС с аванса;

Дебет 57 Кредит 55-4

- 20 000 руб. - списана сумма превышения лимита на расчетный счет ООО "Ромашка";

Дебет 51 Кредит 57

- 20 000 руб. - сумма зачислена на расчетный счет ООО "Ромашка";

Дебет 91-2 Кредит 76

- 60 руб. - списаны расходы за перевод.


Переводы в пути

Также в строке 1250 баланса указывают сумму денег, которую фирма:

- внесла в кассу почтового отделения или сберегательную кассу для зачисления на расчетный счет
поставщика (подрядчика), если перевод денег осуществляется более одного дня;

- сдала в вечернюю кассу банка или передала инкассаторам для зачисления на расчетный счет, если
реальное зачисление денег производится только на следующий день;

- перечислила с одного своего расчетного или валютного счета на другой, если перевод денег
осуществляется более одного дня;

- направила на корпоративную пластиковую карту, если перевод средств с расчетного счета на


"карточный" может занять более одного дня;

- денежные средства, которые ваша фирма получила от покупателей-физлиц посредством эквайринга


(платежи по платежным картам).

Все эти операции учитывают на счете 57 "Переводы в пути".

Если организация сдала наличные деньги в сумке в вечернюю кассу банка или инкассаторам, на
основании квитанции к сумке делается проводка:

Дебет 57 Кредит 50

- наличная выручка сдана в вечернюю кассу банка (инкассаторам).

Затем на основании выписки банка следует отразить зачисление денег на расчетный счет
организации:

Дебет 51 Кредит 57

- учтено поступление денег на расчетный счет.

Эквайринг

Сейчас многие покупатели-физлица оплачивают товары (работы, услуги) с помощью банковских карт,
причем используют их как при обычной покупке в магазине, так и при покупке через Интернет в онлайн-
магазинах.

Чтобы принять оплату от покупателя с помощью платежной карты, фирме нужно иметь специальные
технические средства и договор на обслуживание с банком. Эквайринг - процедура приема к оплате
платежных карт в качестве средства оплаты товара, работ, услуг.

Эквайринг осуществляет уполномоченный банк-эквайрер, который устанавливает на предприятии


платежный терминал (их называют POS-терминалы) или импринтер (он используются намного реже POS-
терминалов).

Фирма может взять POS-терминал у банка в пользование или приобрести в собственность. В первом
случае такое оборудование нужно отразить в учете за балансом (счет 001), а во втором провести как
покупку основных средств (счет 01) или материалов (счет 10) в зависимости от его стоимости.
Так как при использовании платежных карт средства зачисляются на расчетный счет фирмы не сразу,
то отразить в учете разницу во времени между оплатой покупателя и поступлением выручки в банк следует
с использованием счета 57 "Переводы в пути":

Дебет 57 Кредит 90, субсчет "Выручка",

- отражена выручка от реализации, оплаченная платежной картой (Z-отчет);

Дебет 90, субсчет "НДС", Кредит 68

- исчислен НДС с реализации;

Дебет 51 Кредит 57

- поступили денежные средства на счет организации (выписка банка);

Дебет 91 Кредит 57

- отражены расходы по эквайрингу за услуги банка (выписка банка).

Обратите внимание, что при реализации товаров (работ, услуг) с использованием платежных карт
НДС нужно исчислять с полной суммы выручки, включая комиссию банка (письмо МНС России от 22 июля
2003 г. N ВГ-6-03/807@).

Пример. Как учесть расчеты с использованием платежных карт

Фирма "Интер-Актив" продает товары как за наличный расчет, так и с использованием платежных карт.
В конце рабочего дня кассир сформировал Z-отчет N 1522. Общая сумма выручки составила 500 000 рублей
(в т.ч. НДС - 76 271,19 руб.), в том числе:

- наличные денежные средства - 320 000 рублей (в т.ч. НДС - 48 813,56 руб.);

- безналичные денежные средства - 180 000 рублей (в т.ч. НДС - 27 457,63 руб.).

Бухгалтер сделал в учете следующие проводки:

Дебет 50 Кредит 90, субсчет "Выручка",

- 320 000 руб. - поступила в кассу выручка от реализации товаров (Z-отчет N 1522);

Дебет 57 Кредит 90, субсчет "Выручка",

- 180 000 руб. - получена выручка от реализации товаров по платежным картам (Z-отчет N 1522);

Дебет 90, субсчет "НДС", Кредит 68

- 76 271,19 руб. - исчислен НДС с реализации товаров;

На следующий день бухгалтер получил выписку из банка и отразил ее операции в учете:


Дебет 51 Кредит 57

- 177 300 руб. (180 000 руб. - (180 000 руб. x 1,5%)) - поступили денежные средства на счет
организации по платежным картам за минусом комиссии банка;

Дебет 91 Кредит 57

- 2 700 руб. (180 000 руб. x 1,5%) - отражена комиссия банка в размере 1,5%.

Что относится к денежным эквивалентам

Денежные эквиваленты - это краткосрочные финансовые вложения, но с особыми свойствами.


Поэтому они учитываются на счете 58 "Финансовые вложения" по общим правилам. В то же время по
строке 1240 баланса вы должны показать финансовые вложения, за исключением денежных эквивалентов.
Следовательно, денежные эквиваленты в составе краткосрочных финансовых вложений вы должны
обособить на отдельном субсчете второго порядка.

В рабочем плане счетов предусмотрите субсчета:

- 58-1 "Долгосрочные финансовые вложения";

- 58-2 "Краткосрочные финансовые вложения".

Ко второму из них откройте субсчет 58-2-1 "Денежные эквиваленты".

Иностранная валюта денежным эквивалентом не считается.

Какие именно объекты считать денежными эквивалентами, фирма определяет самостоятельно. Это
управленческое решение закрепите в учетной политике.

Пример. Что считать денежным эквивалентом

В декабре отчетного года АО "Актив" приобрело простой банковский вексель в качестве средства
платежа - для расчетов с поставщиком товаров ООО "Пассив". Вексельные расчеты предусмотрены
договором поставки. Номинал векселя - 1 000 000 руб., цена приобретения - 950 000 руб. Этот вексель
бухгалтер "Актива" принял к учету в составе финансовых вложений:

Дебет 58-2-1 Кредит 76

- 950 000 руб. - принят к учету дисконтный вексель в качестве денежного эквивалента.

В отчетном году вексель "Пассиву" не передан.

На конец года "Актив" отразит стоимость данного векселя в сумме 950 тыс. руб. по строке 1250
баланса.

Строка 1260 "Прочие оборотные активы"

По строке 1260 отражают остатки оборотных активов, не нашедших своего отражения по другим
статьям раздела II баланса "Оборотные активы". При заполнении этой строки баланса используются, в
частности, данные о дебетовых сальдо на отчетную дату по счетам:
- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - в отношении сумм НДС, которые некоторое
время нельзя принять к вычету, - при получении авансов и предоплат, при исчислении выручки способом "по
мере готовности" (ПБУ 2/2008);

- 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" - в отношении выполненных этапов по


незавершенным работам, имеющих самостоятельное значение (по договорной стоимости);

- 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "Акцизы", - в части


сумм акцизов, подлежащих вычетам;

- 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - в части стоимости недостающих или испорченных


материальных ценностей, по которым не принято решение о порядке списания (на затраты производства
либо на расходы на продажу, на прочие расходы либо на виновных лиц).

Пример. Как списать порчу сырья

АО "Актив" по результатам инвентаризации выявило порчу сырья, находящегося на складе, на сумму


50 000 руб. Сырье, непригодное для использования, подлежит списанию с баланса:

Дебет 94 Кредит 10

- 50 000 руб. - списано испорченное сырье.

Внимание! В прежние годы по строке 1260 (либо по строке 1220) фирмы отражали суммы НДС,
исчисленные с полученных авансов и предоплат. Затем, при реализации, эти суммы налога подлежали
вычету. Однако от этого подхода следует отказаться. Минфин письмом от 9 января 2013 года N 07-2-18/01
разъяснил, что "отложенный" налог актива не образует. Дебетовый остаток по соответствующему субсчету
счета 76 следует свернуть с кредитовым остатком по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В
результате задолженность перед покупателем войдет в баланс без НДС, а итог баланса на величину НДС
уменьшится.

Пример. Как учесть НДС с аванса