Вы находитесь на странице: 1из 14

Выход участника из ООО (процедура, налогообложение)

Документальное оформление выхода участника из общества происходит следующим образом: в


соответствии с п. 1 ст. 148 Гражданского кодекса Украины участник ООО может выйти об общества
по собственному желанию, уведомив его об этом не позднее, чем за 3 месяца до выхода, если иной
срок не предусмотрен уставом. Уведомление оформляется в виде решения участника –
юридического лица или нотариально удостоверенного заявления участника – физического лица.
Принудительный выход из общества может иметь место в случае, если участник систематически не
выполняет или ненадлежащим образом выполняет обязанности, или своими действиями
препятствует достижению целей общества. В таком случае остальные участники могут принять
решение об исключении участника из общества (ст. 64 Закона Украины «О хозяйственных
обществах»). Решение считается принятым, если за него проголосовали участники, которые
владеют в совокупности более чем 50% общего количества голосов участников общества. При
этом участник, который исключается, в голосовании участия не принимает. 
В случае смерти участника его доля переходит к его наследникам. Если другие участники
отказываются принять наследников в свой круг, то им выплачивается их доля в таком же порядке,
как при выходе участника из общества.
Если решение о выходе участника из общества влечёт уменьшение уставного фонда, то следует
помнить, что размер уставного фонда не может быть ниже 100 минимальных заработных плат,
исходя из ставки минимальной заработной платы, действующей на момент создания общества (ст.
52 Закона Украины «О хозяйственных обществах»). Невыполнение данного требования может
привести общество к вынужденной ликвидации (ст. 144 ГКУ). Кроме того, уменьшение чистых
активов общества до уровня, который меньше минимального размера уставного капитала, является
одним из оснований для ликвидации общества (п.4 ст. 144 ГКУ). Избежать этого можно путём
увеличения уставного фонда за счёт дополнительных вкладов существующих участников или за
счёт входа в состав общества новых участников. В соответствии с п. 6 ст. 144 ГКУ увеличение
уставного фонда возможно только после внесения своих вкладов участниками общества в полном
объёме. 
В бухгалтерском учёте должно быть отражено и уменьшение уставного капитала на долю
участника, который вышел, и увеличение уставного капитала на размер дополнительных взносов
участников в соответствии с протоколом общего собрания в том же порядке, что и при обычном
внесении взносов в уставный фонд. 
При уменьшении уставного фонда п. 5 ст. 144 ГКУ обязывает общество уведомить его кредиторов.
Уведомление можно сделать через СМИ или путём направления каждому кредитору. Кредиторы
будут иметь право требовать досрочного погашения или выполнения своих обязательств
обществом или возмещения им убытков (п.5 ст. 144 ГКУ). 
Решение о выходе (или исключении) участника из общества оформляется в виде протокола общего
собрания участников. Отражать выход участника в учёте следует на дату государственной
регистрации изменений в учредительные документы. Так, п. 3 ст. 87 ГКУ предусматривает, что
решение об изменении уставного фонда вступает в силу со дня внесения этих изменений в
государственный реестр. 
Выход участника из общества может осуществляться в форме: «простого» выхода, который
связывается с уменьшением состава участников общества, или входом в общество нового
участника или уступки (продажи0 своей доли другим учасникам или третьим лицам.
При выходе участника из общества последнее обязано передать такому участнику стоимость части
имущества общества, пропорциональную его доле в уставном капитале общества (то есть
денежный эквивалент). По договорённости между участником и обществом выплата стоимости
части имущества общества может быть заменена передачей имущества в натуре. Если вклад в
уставный фонд был осуществлён путём передачи права пользования имуществом,
соответствующее имущество возвращается участнику без выплаты вознаграждения. Порядок и
способ определения стоимости части имущества, пропорциональной доле участника в уставном
фонде, а также порядок и сроки выплаты устанавливаются уставом и законом (ст. 148 ГКУ). 
Выплата осуществляется после утверждения отчёта за год, в котором вышел участник, но не
позднее 12 месяцев со дня выхода участника. 
Налогообложение операции по выходу участника из общества («простого выхода»).

Налогообложение операций по выходу участника из общества осуществляется по правилам


налогообложения операций с корпоративными правами. 
Налогообложение общества – эмитента корпоративных прав. 
В соответствии с п.п.7.6.1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» операция
по погашению корпоративных прав в связи с выходом участника из общества не влечёт никаких
налоговых последствий, то есть ни доходы, ни расходы в отдельном налоговом учёте,
предусмотренном для операций с ценными бумагами, у него не возникают. 
Если выплата осуществляется денежными средствами, то оснований для отображения валовых
доходов и обязательств по НДС у эмитента нет, поскольку такая операция не является продажей.
Если выплата участнику части имущества общества осуществляется в натуральной форме (путём
передачи имущества), то данная операция подпадает под определение «продажа». При этом у
эмитента возникают валовые доходы и налоговые обязательства по НДС. Исключением является
операция по возвращению участнику основных фондов, ранее внесённых ним как взнос в уставный
фонд.
Налогообложение участника, который выходит из общества 
- если участник – юридическое лицо.
Такой участник должен определить балансовые убытки или прибыль от операций с
корпоративными правами, руководствуясь порядком ведения учёта операций с ценными бумагами
и корпоративными правами, предусмотренным п.7.6. Закона Украины «О налогообложении
прибыли предприятий». При этом в состав доходов участника от операций с корпоративными
правами включается стоимость полученной им доли в имуществе общества, а в составе затрат
отражается сумма его вклада в уставный фонд. 
В случае выплаты участнику его доли путём передачи имущества (ТМЦ) общества целесообразно
оформить договор купли – продажи. Затем зачесть задолженность общества перед участником по
выплате его доли в имуществе общества и задолженность участника перед обществом по
указанному договору купли – продажи. При этом участник общества будет иметь право на
отражение валовых затрат (амортизацию) на стоимость ТМЦ (основных фондов), а также
налоговый кредит по НДС. 

- если участник – физическое лицо. 


Такой участник должен руководствоваться п.9.6. Закона Украины «О налоге с доходов физических
лиц», а именно самостоятельно вести учёт операций с инвестиционными активами. При этом
эмитент, выплачивая ему его долю, не должен рассчитывать результат от такой операции и не
должен удерживать налог с дохода физических лиц. Участник – физическое лицо должен
отобразить финансовый результат от такой операции в своей годовой налоговой декларации и
уплатить налог с дохода самостоятельно. При этом инвестиционная прибыль, с которой
необходимо уплатить 15% налог определяется путём уменьшения полученной им доли имущества
общества на сумму вклада, внесенного ним в уставный фонд общества.
Налогообложение операции по уступке (продаже) доли в уставном фонде 

Для эмитента операция по уступке (продаже) доли участника осуществляется практически без
последствий. Изменяется лишь название участника. 
Документальное оформление осуществляется путем:
- подписания протокола собрания участников о согласии на уступку доли участника другим
участникам общества (третьим лицам, обществу);
- подписания договора купли – продажи доли в уставном фонде.
Размер выплаты участнику, уступающему свою долю, составляет договорную цену продажи
корпоративных прав. Дата расчётов устанавливается договором купли – продажи доли. 
Таким образом, существуют следующие отличия от «простого выхода» участника:
- обществу не нужно рассчитывать долю участника (составлять отдельный баланс);
- участник получает оплату сразу после выхода, не ожидая утверждения отчёта за год.
- размер уставного фонда не изменяется (т.е. нет необходимости уменьшать, а затем увеличивать
уставный фонд). 
Участники общества имеют преимущественное право на приобретение доли участника
пропорционально размерам своих долей, если уставом или договорённостью между участниками
не установлено иное. При этом покупка осуществляется по цене и на условиях, на которых доля
предлагалась для продажи третьим лицам. 
Налоговый учёт:
Если долю покупают другие участники или третьи лица.
- У ООО – никаких налоговых последствий. 
- У участника, уступающего долю, - юридического лица:
Сумма полученной компенсации за корпоративные права учитывается в отдельном учёте операций
с ценными бумагами в соответствии с п.7.6. Закона «О налогообложении прибыли предприятий»
как доходы от продажи корпоративных прав. Обычные валовые доходы при этом не наступают.
Затраты на приобретение указанных корпоративных прав составляют сумму вклада в уставный
фонд и дополнительных вкладов при их наличии. Дата несения затрат – дата государственной
регистрации устава или изменений к нему о внесении дополнительных вкладов. 
В соответствии с п.п.3.2.1 Закона «О налоге на добавленную стоимость» не являются объектом
налогообложения операции по продаже корпоративных прав за средства. 
Если в качестве компенсации за долю в уставном фонде участник получает имущество, то эта
операция является бартерной. Участник имеет право отразить валовые затраты (или увеличить
балансовую стоимость соответствующей группы основных фондов) при условии, если такое
имущество будет использоваться в его хозяйственной деятельности. Соответственно, сумма НДС,
от стоимости такого имущества, подлежит включению в состав налогового кредита. При этом
затраты не могут быть выше обычных цен на полученное имущество (п.7.1.1. Закона «О
налогообложении прибыли предприятий»). 
- У участника, уступающего долю, - физического лица:
Учёт ведётся таким участником самостоятельно по правилам учета финансовых обязательств от
операций с инвестиционными актами в соответствии с п.9.6. Закона «О налога с доходов
физических лиц». То есть покупатель не должен рассчитывать результат от такой операции, и в
случае положительного результата – удерживать и уплачивать налог. 
Физическое лицо самостоятельно определяет сумму доходов и затрат от операций с ценными
бумагами, отражает финансовый результат в годовой налоговой декларации и уплачивает налог с
доходов физических лиц самостоятельно. 

- У участника и третьих лиц, которые приобретают долю:


Затраты на приобретение корпоративных прав отражаются в отдельной учёте операций с ценными
бумагами в соответствии с п.7.6. Закона «О налогообложении прибыли предприятий». Затраты
равняются стоимости корпоративных прав.
Если компенсация стоимости корпоративных прав осуществляется путём передачи товаров,
объектов основных фондов и т.п., то такая операция отражается в учёте как продажа, т.е. с
возникновением валовых доходов и начислением налоговых обязательств по НДС. При этом сумма
НДС, указанная в налоговой накладной, выписанной участником, который уступает свою долю, не
может включаться в состав налогового кредита участника, приобретающего долю, т.к. стоимость
корпоративных прав прямо не отражается в его валовых затратах. 

Если долю покупает само общество: 


Согласно п.4 ст. 147 ГКУ и ст. 53 Закона «О хозяйственных обществах» долю участника в уставном
фонде может приобрести само общество. В этом случае общество обязано передать эту долю
другим участникам или третьим лицам в срок, который не превышает 1 года. В течение этого
периода распределение прибыли, а также голосование и определение кворума в высшем органе
проводятся без учёта доли, приобретённой обществом. Если в течение года общество не продаст
долю, то оно обязано уменьшить размер своего уставного фонда.
В налоговом учёте общества данная операция в соответствии с п.п.7.6.1 Закона «О
налогообложении прибыли предприятий» не отражается. При дальнейшей продаже обществом
корпоративных прав другим участникам или третьим лицам такая операция уже не может
считаться эмиссией корпоративных прав, поэтому у общества возникают доходы в соответствии с
п.7.6. Закона «О налогообложении прибыли предприятий» в размере договорной стоимости
корпоративных прав. При этом в момент продажи корпоративных прав общество имеет право
отразить и понесенные им затраты на их приобретение у участника. 
Если общество не продаст в течение года корпоративные права, то уставный фонд подлежит
уменьшению. При этом ни доходы, ни затраты в отдельном учёте операций с ценными бумагами и
корпоративными правами у общества не возникают. 

Наследование доли. 

В соответствии с ч. 5 ст. 147 ГКУ и ст. 55 Закона «О хозяйственных обществах»:


при отсутствии в уставе ООО специального указания на необходимость согласия других участников
на приём наследника в ООО корпоративные права умершего участника по правилам наследования
переходят к его наследнику с внесением соответствующих изменений в устав и их государственной
регистрацией. Основание – получение Свидетельства о праве на наследство. 
если сам наследник откажется от вступления в ООО как новый участник или решение о таком
отказе примет собрание участников, то инициируется процедура выхода из общества лица,
которое «не вошло»: наследнику выплачивается соответствующая доля имущества ООО на дату
смерти бывшего участника с аннулированием корпоративных прав и уменьшением уставного
фонда. 
Налоговые последствия для участника – наследника:
Согласно ст. 13 Закона «О налоге с доходов физических лиц» наследник обязан отразить
стоимость наследованной им доли в годовой налоговой декларации и самостоятельно уплатить
налог по ставке, установленной п.7.1. Закона №889 (15%).
При дальнейшей продаже такой доли всю сумму дохода в составе финансового результата
операций с инвестиционными активами необходимо отнести на увеличение годового
налогооблагаемого дохода физлица – наследника с отражением в годовой налоговой декларации
без его компенсации затратами (п.9.6. Закона №889). В результате – двойное налогообложение:
на этапе получения наследства и на этапе продажи.

Безвозмездная уступка доли между физлицами. 

Такая операция является дарением. Дарение корпоративных прав должно быть обязательно
оформлено в виде письменного договора (ст. 719 ГК Украины). 
При этом, физлицо, получившее в дар корпоративные права, должно руководствоваться ст. 14, ст.
13 Закона «О налоге с доходов физических лиц» (налогообложение подарков по правилам
налогообложения наследства). 
Таким образом, стоимость подаренной такому физлицу доли включается в его налогооблагаемый
доход в годовой налоговой декларации; подлежит уплате налог по ставке 15%. 
При дальнейшей продаже таким участником своей доли инвестиционный актив, подаренный
налогоплательщику, считается приобретенным по нулевой стоимости (абз. 4 пп. 9.6.2 Закона).
Таким образом, при определении финансового результата в годовой налоговой декларации доход
от продажи инвестиционного актива не может быть уменьшен на затраты по его приобретению,
т.к. они равны нулю. 
У участника, подарившего свою долю, инвестиционный убыток, возникающий в результате такого
дарения, не учитывается при определении общего финансового результата операций с
инвестиционными активами (абз. 4 пп. 9.6.5 п. 9.6 ст. 9 Закона «О налоге с доходов физических
лиц»). 
Выход участника из ООО
При выходе учредителя из общества у бухгалтера возникает много вопросов. В
частности, как и на какую дату рассчитать подлежащую выплате долю, как такую
операцию отразить в учете. Именно эти вопросы и рассмотрим в нашей статье.

Что гласит Закон?

Порядок выхода участника из хозобщества регламентирован ст. 148 ГК и ст. 54 Закона о


хозобществах. Последний указывает: «При выходе участника из общества с ограниченной
ответственностью ему выплачивается стоимость части имущества общества, пропорциональная
его доле в уставном (складочном) капитале. Выплата осуществляется после утверждения отчета
за год, в котором он вышел из общества, и в срок до 12 месяцев со дня выхода. По требованию
участника и с согласия общества вклад может быть возвращен полностью или частично в
натуральной форме.

Выбывшему участнику выплачивается причитающаяся ему доля прибыли, полученной обществом


в данном году к моменту его выхода. Имущество, переданное участником обществу только в
пользование, возвращается в натуральной форме без вознаграждения».

Согласно ст. 148 ГК «Выход участника из общества с ограниченной ответственностью» участник


должен уведомить общество о своем выходе не позднее чем за три месяца до выхода, если иной
срок не установлен уставом.

Он имеет право получить стоимость части имущества, пропорциональную его внесенной доле в
уставном капитале (далее — УК) общества. По договоренности между участником и обществом
выплату стоимости части имущества общества можно заменить передачей имущества в натуре.
Если вклад в уставный фонд был осуществлен путем передачи права пользования имуществом,
соответствующее имущество возвращается участнику без выплаты вознаграждения.

Выход из состава участников общества не связывается ни с решением собрания участников, ни с


внесением изменений в учредительные документы общества, в связи с чем моментом выхода
участника из общества является дата подачи им заявления о выходе соответствующему
должностному лицу общества или вручения заявления этим лицам органами связи (см. письмо
ВСУ от 01.08.2007 г.). Вместе с тем, согласно п. 3.5 Рекомендаций Президиума Высшего
хозяйственного суда Украины от 28.12.2007 г. №04-5/14, участник считается вышедшим из ООО
с момента принятия общим собранием решения об исключении участника из общества на
основании его заявления о выходе, а при отсутствии такого решения — с даты окончания срока,
установленного законом или уставом общества для уведомления о выходе из общества.

Госкомпредпринимательства в письме от 18.06.2009 г. №7184 признал, что на этот вопрос нет


однозначного ответа, поэтому обратился с запросом в Национальный институт государства и
права. Однако информация о том, получен ли ответ на запрос, пока отсутствует.

При выходе участника из общества его доля из УК забирается и происходит уменьшение УК.
Здесь налицо противоречие в законодательстве: так, в ч. 5 ст. 144 ГК указано, что уменьшение
УК ООО допускается после извещения в порядке, установленном законом, всех его кредиторов. В
этом случае кредиторы имеют право потребовать досрочного прекращения или исполнения
соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков (см. также письмо
Госкомпредпринимательства от 20.10.2006 г. №7597).

Внимание! Доля участника может быть выплачена лишь в той ее части, в которой она уже
уплачена (ч. 4 ст. 53 Закона о хозобществах).

Уступка доли
Для предприятия будет лучше, если участник уступит свою долю. Это значит, что размер УК не
изменяется, а изменяются только участники (ст. 53 Закона о хозобществах). Участник ООО имеет
право продать или иным образом уступить свою долю (ее часть) в уставном капитале одному или
нескольким участникам этого общества.

В данном случае участник, который хочет продать долю, подает обществу заявление о намерении
ее продать (чтобы другие участники общества могли воспользоваться преимущественным правом
на приобретение доли).

1. На основании вышеупомянутого заявления составляется протокол собрания участников, в


котором указывается срок для принятия окончательного решения о доле выходящего участника
(такой срок, как правило, предусматривается уставом).

2. По окончании установленного срока составляется еще один протокол собрания участников, на
котором они принимают решение о согласии на продажу доли участника иному участнику или
третьему лицу.

3. Заключается договор купли-продажи доли между прежним и новым участником.

В случае приобретения доли участника самим обществом оно обязано реализовать ее другим
участникам или третьим лицам на протяжении года.

Изменения в составе участников вносятся в учредительные документы. О таких изменениях в


этих документах необходимо в 5-дневный срок уведомить госрегистратора (ст. 7 Закона о
хозобществах). Для проведения изменений регистратору подается пакет документов,
предусмотренных в ч. 1, 3 ст. 29 Закона о госрегистрации.

Пример 1 Участник ООО «Краски» Я. Kорнилов написал заявление о намерении уступить свою
долю обществу. Договорная стоимость доли определена на уровне номинальной и равна 85000
грн. На собрании было решено продать ее по цене 100000 грн другому участнику — О.
Ваврыкиву. В учете ООО «Краски» операция будет отражена так, как показано в таблице 1.

Таблица 1

Отражение в учете операции уступки доли ООО

Бухгалтерский Налоговый
№ учет Сумма, учет
Содержание операции
п/п грн
Д-т К-т ВД ВР
Отражаем задолженность перед выходящим участником (Я.
1. 40/Корн 672/Корн 85000 - -
Корниловым) по номиналу изъятой доли
Погашаем задолженность по корпоративным правам перед Я.
2. 672/Корн 311 85000 - -
Корниловым
Отражаем вступление нового участника О. Ваврыкива по
3. 46/Вавр 40/Вавр 85000 - -
номиналу
Отражаем внесение средств на текущий счет: 
311 46/Вавр 85000 - -
а) как взнос в УФ;
4.
б) как эмиссионный доход (в сумме разницы между продажной
311 421 15000 15000* -
ценой и номиналом доли)
* В «ценнобумажном» учете отражаем ВД на разницу между ценой, за которую доля выкуплена у Я. Корнилова, и ценой
продажи О. Ваврыкиву (100000 - 85000).

Какие документы оформляют при выходе из ООО?

Участник подает ООО заявление (подпись должна удостоверяться нотариально) согласно ч. 3 ст.
29 Закона о госрегистрации. Уведомить общество о своем намерении выйти участник должен не
позднее чем за три месяца до выхода, если иной срок не установлен уставом (ч. 1 ст. 148 ГК).
Вопрос выхода участника из ООО рассматривается собранием. То есть на собрании принимается
решение либо об уменьшении УК, либо о принятии нового участника, либо о довнесении другими
участниками УК в размере доли выбывающего участника. Собрание вносит изменения в устав.

Регистратору в течение 5-ти дней (ч. 2 ст. 7 Закона о хозобществах) с момента принятия
решения собранием участников об изменениях в составе учредителей, согласно ст. 29 Закона о
госрегистрации, подаем:

1) заполненную регистрационную карточку на проведение госрегистрации изменений к


учредительным документам юрлица;

2) экземпляр оригинала или нотариально удостоверенную копию решения о внесении изменений


в учредительные документы;

3) оригиналы учредительных документов юрлица с отметкой о их государственной регистрации


или документ, подтверждающий внесение платы за публикацию в специализированном печатном
СМИ;

4) два экземпляра изменений к учредительным документам юрлица в виде отдельных


приложений или два экземпляра учредительных документов в новой редакции;

5) документ, подтверждающий внесение регистрационного сбора за проведение госрегистрации


изменений к учредительным документам.

В случае внесения в устав изменений, связанных с уменьшением УК юрлица, дополнительно


подается документ, подтверждающий внесение платы за публикацию соответствующего
сообщения в специализированном печатном СМИ.

В соответствии с ч. 5 ст. 89 ГК, изменения к учредительным документам юрлица вступают в силу


для третьих лиц со дня их госрегистрации, а в случаях, установленных законом, — с момента
уведомления госрегистратора о таких изменениях (см. письмо Госкомпредпринимательства от
07.02.2008 г. №1005).

Как сделать выход беспроблемным?

Для общества будет лучше, чтобы участник продал свою долю, поскольку:

1) это не отражается на размере уставного капитала (его не нужно уменьшать, как при выходе);

2) общество не принимает участия в расчетах с выбывающим участником.

Если все-таки участник настаивает на выходе, то как и на какую дату определить стоимость
имущества? На этот вопрос дает ответ Определение ВСУ от 28.04.99 г.: «Согласно ст. 54 Закона
от 19 сентября 1991 г. «О хозяйственных обществах» при выходе участника из ООО ему
выплачивается стоимость части имущества общества, пропорциональная его доле в уставном
фонде». В этом постановлении также сказано, что при осуществлении расчета сумм, подлежащих
выплате участнику, выбывшему из общества, стоимость имущества общества определяется
исходя из данных утвержденного отчета по итогам работы за год. А согласно п. 3.5 Рекомендаций
ВХСУ от 28.12.2007 г. №04-5/14 стоимость имущества и размер части прибыли общества,
подлежащие выплате выходящему участнику, должны исчисляться на дату волеизъявления
участника выйти из общества, т. е. на дату подачи участником заявления о выходе из общества.

Как оценить имущество при выходе участника? Конкретных рекомендаций Минфина по расчету
доли нет, но есть письма, в которых речь идет о том, что стоимость имущества соответствует
понятию собственного капитала, что не совсем однозначно. Обязательности проведения
экспертной оценки тоже нет. По нашему мнению, оценку можно сделать по данным
финоточетности, а руководствоваться тогда следует Рекомендациями Президиума ВХСУ от
28.12.2007 г. №04-5/14. Непосредственно влиять на баланс такая оценка не будет.

ВХСУ об оценке имущества при выходе участника


В соответствии с частью первой статьи 190 ГК Украины имуществом, кроме вещей, считаются
имущественные права и обязанности. В части первой статьи 66 и в статье 139 ХК Украины
определено, что имущество предприятия составляют вещи и другие ценности (включая
нематериальные активы), которые имеют стоимостное определение, производятся или
используются в деятельности субъектов хозяйствования и отражаются в их балансе или
учитываются в других предусмотренных законом формах учета имущества предприятия.
Следовательно, стоимость доли имущества общества, подлежащей уплате участнику, который
выходит (исключается) из общества, должна определяться из расчета стоимости всего
имущества, принадлежащего обществу, в том числе основных средств, нематериальных активов,
оборотных активов, имущества непроизводственного назначения и тому подобное с учетом
имущественных обязательств общества.

Имущество предприятия учитывается на его балансе, где отражается стоимость активов


предприятия и источников их формирования. Поэтому в основу расчета стоимости части
имущества общества, подлежащей уплате участнику, выходящему из общества, по общему
правилу, должна приниматься балансовая стоимость имущества общества. Активы (имущество и
в том числе имущественные требования) общества отражаются в статьях актива баланса по
кодам 010, 020, 030, 035, 040, 045, 050, 060, 100, 110, 120, 130, 140, 150, 160, 170, 180, 190,
200, 210, 230, 240, 250. Обязательства общества и обеспечение будущих расходов и платежей
общества определяются в статьях пассива баланса по кодам 400, 410, 420, 440, 450, 460, 470,
500, 510, 520, 530, 540, 550, 560, 570, 580, 590, 600, 610.

<...>

Хозяйственным судом может быть удовлетворено ходатайство участника, вышедшего


(исключенного) из общества с ограниченной или дополнительной ответственностью, об
осуществлении экспертной оценки действительной (рыночной) стоимости основных средств,
нематериальных активов, долгосрочных или текущих биологических активов для исчисления
стоимости части имущества, подлежащей уплате такому участнику.

П. 3.7 Рекомендаций Президиума ВХСУ от 28.12.2007 г. №04-5/14

Конечно, если заявление подано, скажем, 24 июля 2009 года, то бухгалтеру реально оценить
стоимость имущества на 30 июня или на 31 июля. Собрание состоится через три месяца после
подачи заявления. В протоколе собрания целесообразно прописать, на какую дату произведена
оценка имущества, стоимость которого подлежит выплате участнику.

Вместе с тем, решение об изменении размера УК (а при выходе участника УК уменьшается)


вступает в силу со дня внесения этих изменений в госреестр (ч. 3 ст. 87 ХКУ). Следовательно,
отражать в учете выход участника нужно на дату госрегистрации изменений в уставе.

В бухучете предприятия отразится уменьшение УК (по номиналу доли) и отразится убыток по


дебету субсчета 443 (на сумму превышения доли над взносом). При выходе участника из
общества сумма задолженности перед таким участником отражается в финотчетности в
соответствии с П(С)БУ 2 «Баланс» и П(С)БУ 5 «Отчет о собственном капитале», в строках 300 и
590 графы 4 Баланса (ф. №1) и строке 240 графы 3 Отчета о собственном капитале (ф. №4).

В соответствии с П(С)БУ 5 предприятие приводит в примечаниях к годовой финотчетности


информацию об изменениях в УК (см. письмо Минфина от 16.06.2007 г. №31-34000-10-16/12455,
«ДК» №32/2007).

Учет у эмитента — предприятия на общей системе

Возврат инвестиции денежными средствами не повлечет за собой никаких налоговых


последствий для участника, что подтверждает пп. 7.6.1 Закона о прибыли.

Следовательно, у предприятия не будет ни доходов, ни расходов (см. также письмо ГНАУ от


17.03.2006 г. №2480/6/17-0116, «ДК» №20/2006).

Напомним: пп. 3.2.1 Зако-на о НДС гласит, что не являются объектом налогообложения операции
по выпуску (эмиссии), размещению в любые формы управления и продажи (погашения, выкупа)
за денежные средства ценных бумаг, выпущенных в обращение (эмитированных) субъектами
предпринимательской деятельности.
Если участнику выплачивается часть имущества в натуральной форме, такая операция, по
нашему мнению, подпадает под определение продажи. Специальных положений, регулирующих
такие операции, не содержат ни Закон о прибыли, ни Закон о НДС. Ведь происходит переход
права собственности на имущество, а значит, у предприятия возникают валовые доходы (по пп.
4.1.1 Закона о прибыли — при возврате доли запасами или по п. 7.5 — при возврате доли ОФ) и
налоговые обязательства по НДС (пп. 3.1.1 Закона о НДС).

В бухучете ООО сумма задолженности перед участником в случае его выхода из общества
отражается по кредиту субсчета 672 «Расчеты с участниками» в корреспонденции со счетом 40
«Уставный капитал» (в пределах взноса в УК ООO) и субсчетом 443 «Прибыль, использованная в
отчетном периоде» (на остаточную сумму обязательства). Передача имущества отражается
записью по дебету субсчета 672 и кредиту счетов 70, 71 или 74 (в зависимости от вида
имущества, передаваемого участнику, — товары, запасы или необоротные активы). В то же
время нужно отразить налоговые обязательства по НДС по дебету соответствующего счета
доходов (70, 71 или 74) и кредиту счета 64 «Расчеты по налогам». Заметим, что доля, по нашему
мнению, будет включать НДС. Почему? Да потому, что это косвенный налог, который включается
в цену, в противном случае сумма НДС увеличит долю на 20%.

Рассмотрим на примере, как рассчитывается и выплачивается стоимость доли учредителя.

Пример 2 Соучредитель ООО «Лиственница» Е. Якымив 23 апреля 2009 года написал заявление
о выходе из общества. Причитающуюся ему долю следует оценить по состоянию на 30 июня 2009
года. В составе УК его доля составляет 1/5 (размер УК — 100 тыс. грн, свою долю он уплатил
полностью). На основании данных баланса (см. образец 1) рассчитаем долю, подлежащую
выплате.

Как видим, стоимость имущества предприятия составляет 491,1 тыс. грн (324,6 + 390,5 + 104,4
+ 37,2 - 220,0 - 69,0 - 24,4 - 11,4 - 30,8 - 10,0 тыс. грн), в т. ч. УК — 100 тыс. грн. Подлежащая
выплате сумма — 1/5 общей стоимости имущества (491,1 тыс. грн) — 98,22 тыс. грн, в т. ч. 1/5
УК — 20 тыс. грн (1/5 от 100 тыс. грн).

Образец 1

Баланс 
на 30 сентября 2009 г.

Актив Код рядка На кінець звітного періоду


1 2 3
I. Необоротні активи    
Основні засоби:    
залишкова вартість 030 324,6
первісна вартість 031 522,8
знос 032 198,2
Усього за розділом I 080 324,6
II. Оборотні активи    
Виробничі запаси 100 390,5
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:    
чиста реалізаційна вартість 160 104,4
первісна вартість 161 104,4
резерв сумнівних боргів 162 —
Грошові кошти та їх еквіваленти    
У національній валюті 230 37,2
Всього за розділом II   532,1
БАЛАНС   856,7
Пасив Код рядка На кінець звітного періоду
1 2 3
I. Власний капітал    
Статутний капітал 300 100,0
Додатковий вкладений капітал 320 203,6
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) 350 197,5
Неоплачений капітал 360 (10,0)
Усього за розділом I 380 491,1
III. Довгострокові зобов’язання    
Довгострокові кредити банків 440 220,0
Усього за розділом III 480 220,0
V. Поточні зобов’язання    
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги 530 69,0
Поточні зобов’язання за розрахунками:    
з бюджетом 550 24,4
зі страхування 570 11,4
з оплати праці 580 30,8
Iнші поточні зобов’язання 610 10,0
Усього за розділом IV 620 145,6
БАЛАНС   856,7

Пример 3 Участник не внес полностью денежные средства в УК (внесено только 10 тыс. грн из
100 тыс. грн). Поэтому выплачиваем ему стоимость уплаченной доли — 10 тыс. грн и часть
чистой прибыли пропорционально уплаченной доле — 1/10, то есть 1/10 от 491,1 тыс. грн — 49,1
тыс. грн, в т. ч. 10,0 тыс. грн — сумма уплаченного взноса в УК.

Пример 4 На основании экспертной оценки выплачиваем учредителю долю, которая меньше
взноса в уставный капитал. По данным экспертной оценки, стоимость доли — 60 тыс. грн,
учредитель внес в УК 100 тыс. грн.

Пример 5 Участник, уплативший свою долю полностью, выходит из общества. Он не согласен с


оценкой своей доли по данным баланса. Независимый оценщик оценил его долю в 120 тыс. грн.
У предприятия на текущий момент такой суммы на счете нет. Учредитель соглашается на
получение причитающейся ему доли продукцией.

Проводки в учете операций согласно примерам (в реестр изменения внесены 30 сентября 2009
г.) см. в таблице 2.

Таблица 2

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете выхода учредителя из ООО

Бухгалтерский Налоговый
№ учет Сумма, учет
Дата Содержание операции
п/п грн
Д-т К-т ВД ВР
Выплачиваем долю учредителю на основании данных бухучета (пример 2)
Начислены причитающиеся учредителю средства в
1. 30.09.2009 г. 40 672 20000 - -
части взноса в УК (1/5 от 100000 грн)
Начислены подлежащие выплате учредителю
2. 30.09.2009 г. средства как часть прибыли  443 672 78220 - -
(491100 : 5 - 20000 = 78220 грн)
3. 30.09.2009 г. Погашена задолженность перед учредителем 672 311 98220 - -
Выплачиваем долю учредителю с учетом фактического взноса (пример 3)
Начислены причитающиеся учредителю средства в
1. 30.09.2009 г. 40 672 10000 - -
части фактического взноса в УК (10000 грн)
Начислены подлежащие выплате учредителю
2. 30.09.2009 г. средства в сумме, превышающей взнос в УК  443 672 39100 - -
(49100 грн -10000 грн)
3. 30.09.2009 г. Погашена задолженность перед учредителем 672 311 49100 - -
Выплачиваем учредителю долю на основании экспертной оценки, являющейся меньше взноса в УК (пример 4)
Отражено уменьшение УК в размере экспертной
1. 30.09.2009 г. 40 672 60000 - -
оценки
Выплачены учредителю средства в размере
2. 30.09.2009 г. 672 311 60000 - -
экспертной оценки
Отражен эмиссионный доход за счет превышения
3. 30.09.2009 г. 40 421 40000 - -
номинала над экспертной оценкой доли участника
Выплачиваем учредителю долю на основании экспертной оценки готовой продукцией (пример 5)
Начислены причитающиеся учредителю средства в
1. 30.09.2009 г. 40 672 20000 - -
части взноса в УК (1/5 от 100000 грн)
Начислены причитающиеся учредителю средства
2. 30.09.2009 г. (120000 - 20000)  443 672 100000 - -
сверх стоимости внесенной доли
В счет выплаты передана готовая продукция по
3. 30.09.2009 г. 672 701 100000 83333 -
договорной цене выше себестоимости с НДС
4. 30.09.2009 г. Начислены налоговые обязательства по НДС 701 641/НДС 16667 - -
Списана себестоимость готовой продукции (проводка 70000*
5. 30.09.2009 г. 901 26 70000 -
делается раз в месяц) п. 5.9
Списана на финансовый результат себестоимость
791  901  70000 
6. 30.09.2009 г. продукции  - -
701 791 83333
(делается раз в месяц)
* Число условное.

Выход участника в учете «единоналожника»

Возврат доли однозначно не является выручкой от реализации продукции (товаров, работ,


услуг), следовательно, облагать налогом нечего. А вот возврат доли в неденежной форме будет
для предприятия проблематичным. Проверяющие могут усмотреть в этом признаки бартерной
операции.

Если такую операцию все же провести, осторожным плательщикам следует оформить продажу
материальных ценностей за деньги и затем по кассовому ордеру выплатить средства участнику.

Конечно, здесь и единый налог, и 6% при условии НДС, но из двух зол выбираем меньшее.

Налогообложение у участника-физлица, продавшего свою долю

Возврат выходящему участнику денежных средств или имущества (имущественных прав),


предварительно внесенных им в УК, является продажей инвестиционного актива. А сумма
выплаты, превышающая размер фактического взноса участника в УК, рассматривается как
инвестиционная прибыль от операций с корпоративными правами (п. 1.3 «в», пп. 4.2.13, 9.6.2 и
9.6.7 «а» Закона о доходах и письма ГНАУ от 03.03.2005 г. №1825/6/17-3116 и от 17.03.2006 г.
№2480/6/17-0116, см. «ДК» №16/2005 и №20/2006 соответственно). Хотя общество при таких
операциях не является налоговым агентом, в вышеупомянутых письмах налоговые органы
настаивают на обязательности представления отчетности по ф. №1ДФ при выплате доходов от
операций с инвестактивами (код дохода 15). И уже сам участник, вышедший из числа
учредителей, должен подать годовую декларацию о доходах.

Исчислим, сколько должен уплатить в бюджет учредитель, вышедший из общества, по


результатам представления годовой декларации о доходах.
Инвестиционный актив по условиям примера 2 приобретен за 20000 грн, продан за 98220 грн.
Значит, НДФЛ составит: 15% от (98220 - 20000) = 11733 грн.

По условиям примера 3 следует уплатить: 15% от (49100 - 10000) = 5865 грн.

По условиям примера 4 учредитель получил убыток (60000 - 100000)= -40000 грн. Его можно
учесть при определении финансового результата от операций с инвестиционными активами в
следующих налоговых периодах (пп. 9.6.6 Закона о доходах).

По условиям примера 5 следует уплатить 15% от (120000 - 20000) = 15000 грн.

Налогообложение у участника-юрлица

Участнику-юрлицу при получении доли денежными средствами следует руководствоваться п. 7.6


Закона о прибыли, согласно абз. 3 пп. 7.6.1 которого доходы, полученные (начисленные)
налогоплательщиком в связи с продажей (отчуждением) ценных бумаг и деривативов,
превышают расходы, понесенные (начисленные) налогоплательщиком в связи с приобретением
ценных бумаг и деривативов в течение такого отчетного периода, увеличенные на сумму
некомпенсированных балансовых убытков от таких операций прошлых периодов, прибыль
включается в состав валовых доходов по результатам такого отчетного периода.

К сожалению, как подтверждает постановление Пленума ВСУ от 24.10.2008 г. №13 (п. 28), датой
выхода участника является дата подачи заявления о выходе из общества. Следовательно,
начислить и уплатить налог на прибыль предприятие должно на дату подачи заявления
соответствующему должностному лицу общества.

Что же получается? Деньги участник получит через три месяца (т. е. в следующем отчетном
периоде), а облагать налогом следует сейчас. Если учесть, что о заявлении на выход из общества
руководитель может и не сообщить бухгалтеру, а ни протокола собрания, ни документов на
выплату доли еще нет (будут через три месяца), то получается нонсенс. Хотя ни в нашей
практике, ни в практике знакомых бухгалтеров штрафов за неотражение виртуального
«ценнобумажного» дохода не было, считаем нужным предупредить о существовании такого
мнения ВСУ, на которое могут сослаться проверяющие из ГНА. Напомним, что прибыль от
операций с ценными бумагами, фондовыми и товарными деривативами отражается в строке 01.4
декларации по налогу на прибыль с расшифровкой в приложении К3.

Если доля возвращается инвестору материальными ценностями, учет будет сложнее. Такая
операция является обменом корпоративных прав на имущество, поэтому стоимость полученных
от общества ТМЦ должна включаться в ВР выходящего участника, а стоимость ОФ —
амортизироваться в его налоговом учете. Предприятие будет иметь также право на НК по НДС в
случае, если полученная «натуральная» доля в дальнейшем будет использоваться в
налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности налогоплательщика (пп. 7.4.1 Закона о
НДС).

Покажем на примере учет у участника.

Пример 6 Предприятие «Можжевельник», являющееся участником ООО «Дубрава», выходит из


общества. Уставный фонд ООО «Дубрава» — 600 тыс. грн, доля ООО «Можжевельник»
составляет 25% — 150 тыс. грн. Стоимость доли на момент выхода — 210 тыс. грн. Предприятие
получает свою долю ТМЦ с НДС, которые будут использоваться в хоздеятельности. В учете
участника данная операция будет отражена так, как показано в таблице 3.

Таблица 3

Отражение операции выхода из ООО в учете участника-юрлица

Бухгалтерский Налоговый
№ учет Сумма, учет
Дата Содержание операции
п/п грн
Д-т К-т ВД ВР
Уменьшаем размер финансовых инвестиций в
1. 30.09.2009 г. 377 143 150000 25000* -
размере взноса в УФ
Отражаем превышение стоимости доли над
2. 30.09.2009 г. 377 733 60000 - -
взносом в УФ (210000 - 150000)
Отражаем получение доли материалами:
175000
приходуем материалы; 28 377 175000 -
3. 30.09.2009 г. п. 5.9
отражаем НК по полученным материалам (при
641/НДС 377 35000 - -
получении НН)
* Отражается в «ценнобумажном» учете (175000 - 150000) = 25000 грн.

Баланс 
на 30 сентября 2009 г.

Актив Код рядка На кінець звітного періоду


1 2 3
I. Необоротні активи    
Основні засоби:    
залишкова вартість 030 324,6
первісна вартість 031 522,8
знос 032 198,2
Усього за розділом I 080 324,6
II. Оборотні активи    
Виробничі запаси 100 390,5
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги:    
чиста реалізаційна вартість 160 104,4
первісна вартість 161 104,4
резерв сумнівних боргів 162 —
Грошові кошти та їх еквіваленти    
У національній валюті 230 37,2
Всього за розділом II   532,1
БАЛАНС   856,7

Пасив Код рядка На кінець звітного періоду


1 2 3
I. Власний капітал    
Статутний капітал 300 100,0
Додатковий вкладений капітал 320 203,6
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) 350 197,5
Неоплачений капітал 360 (10,0)
Усього за розділом I 380 491,1
III. Довгострокові зобов’язання    
Довгострокові кредити банків 440 220,0
Усього за розділом III 480 220,0
V. Поточні зобов’язання    
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги 530 69,0
Поточні зобов’язання за розрахунками:    
з бюджетом 550 24,4
зі страхування 570 11,4
з оплати праці 580 30,8
Iнші поточні зобов’язання 610 10,0
Усього за розділом IV 620 145,6
БАЛАНС   856,7