Академический Документы
Профессиональный Документы
Культура Документы
CONSTANTIN AFANASE
ISBN 978-606-8216-55-3
Editura EUROPLUS
Galaţi, 2010
CUPRINS
Abrevieri ……………………………………………………………………..143
Bibliografie …………………………………………………………………..144
ABREVIERI
Al. - Aliniat
A.I.C.P.A. - Institutul American al Contabililor Publici Autorizaţi
Art. - Articol
C.A.P.I. - Comitetul pentru Audit Public Intern
C.P.A. - Contabil Public Autorizat (S.U.A.)
E.C.A. - Curtea de Conturi Europeană
E.U.R.O.S.A.I. - Organizaţia Europeană a Instituţiilor Supreme de
Audit
Ed. - Editură
G.A.O. - Biroul de Contabilitate Generală (S.U.A.)
H.G. - Hotărâre de Guvern
I.I.A. - Institutul Auditorilor Interni (S.U.A.)
I.N.T.O.S.A.I. - Organizaţia Internaţională a Instituţiilor Supreme
de Audit
M.F. - Ministerul Finanţelor
M.F.P. - Ministerul Finanţelor Publice
M.Of. - Monitor Oficial
N.A.O. - Oficiul Naţional de Audit al Marii Britanii
O.G. - Ordonanţă de Guvern
O.U.G. - Ordonanţă de urgenţă a Guvernului
Ord. - Ordin
Pg. - Pagină
Pct. - Punct
SIGMA - Program de asistenţă pentru îmbunătăţirea
structurilor instituţionale şi a sistemului de
administraţie publică din ţările Europei Centrale şi
de Est
R.A. - Regie Autonomă
R.C.C. - România Curtea de Conturi
S.A.I. - Instituţii Supreme de Audit
S.C. - Societate Comercială
S.N. - Societate Naţională
U.C.A.P.I. - Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul
Public Intern
5
CAPITOLUL I – ABORDARI TEORETICO METODOLOGICE
PRIVND CONTROLUL INTERN; STANDARDELE DE
MANAGEMENT –CONTROLUL INTERN LA ENTITATI.
1
Ordin M.F.P nr. 946 din 4 iulie 2005 (*actualizat*) pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând
standardele de management/control intern la entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control
managerial
(actualizat pana la data de 12 septembrie 2006*)
2
M. Boulescu, C. Barnea, O. Ispir - Control financiar intern si audit intern la entităţile publice, Ed. Economica
2004, pag.13
3
Revista de Audit Financiar – Nr. 1/1999, Editor Curtea de Conturi a României
6
- conţinutul, principiile si obiectivele politice cuprinse in tratatele
originare si in cele ulterioare ale Comunităţii Europene
- legislaţia adoptata de către instituţiile Uniunii Europene pentru punerea
in practica a prevederilor tratatelor (regulamente, directive, decizii, opinii si
recomandări)
- jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene
- declaraţiile şi rezoluţiile adoptate in cadrul Uniunii Europene
- acordurile internaţionale la care Uniunea Europeana este parte, precum si
cele încheiate intre statele membre ale Uniunii cu referire la activitatea acesteia.
În urma angajamentele asumate de România în cadrul capitolului 28
"Control financiar" de negociere cu Uniunea Europeană şi având în vedere
prevederile referitoare la controlul financiar din cap. 12 al Programului de
guvernare pe perioada 2005-2008, Ministerul Finanţelor Publice a elaborat
Codul controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern
la entităţile publice.
Pentru o înţelegere adecvată a conceptului de control intern, privit prin
prisma principiilor generale de buna practica acceptate pe plan internaţional şi în
Uniunea Europeană, se va prezenta mai jos definiţia adoptată de Comisia
Europeană.
„Controlul intern reprezintă ansamblul politicilor şi procedurilor
concepute şi implementate de către managementul şi personalul entităţii publice,
în vederea furnizării unei asigurări rezonabile pentru: atingerea obiectivelor
entităţii publice într-un mod economic, eficient şi eficace; respectarea regulilor
externe şi a politicilor şi regulilor managementului; protejarea bunurilor şi a
informaţiilor; prevenirea şi depistarea fraudelor şi greşelilor; calitatea
documentelor de contabilitate şi producerea în timp util de informaţii de
încredere, referitoare la segmentul financiar şi de management”.
Anumite organisme internaţionale de marca au dat şi alte definiţii
controlului intern şi care în esenţă reprezintă un sistem implementat de
managementul întreprinderii si care ajuta la pilotajul şi permite să deţină
controlul asupra acesteia.
- INTOSAI - Organizaţia Internaţionala a Instituţiilor Supreme de Audit
Controlul intern este un instrument managerial utilizat pentru a furniza o
asigurare rezonabila ca obiectivele managementului sunt îndeplinite;
- Comitetul Entităţilor Publice de Sponsorizare a Comisiei Treadway
(S.U.A.) - COSO
Controlul intern este un proces implementat de managementul entităţii
publice, care intenţionează sa furnizeze o asigurare rezonabila cu privire la
atingerea obiectivelor, grupate în următoarele categorii: eficacitatea şi eficienta
funcţionării; fiabilitatea informaţiilor financiare; respectarea legilor şi
regulamentelor.
- Institutul Canadian al Contabililor Autorizaţi (Criteria of Control) –
CoCo.
4
Revista de Audit Financiar – Nr. 1/1999, Editor Curtea de Conturi a României
7
Controlul Intern este ansamblul elementelor unei organizaţii (inclusiv
resursele, sistemele, procesele, cultura, structura şi sarcinile) care, în mod
colectiv, îi ajuta pe oameni sa realizeze obiectivele entităţii publice, grupate în
trei categorii: eficacitatea şi eficienţa funcţionarii; fiabilitatea informaţiei interne
şi externe; respectarea legilor, regulamentelor şi politicilor interne.
Controlul intern reprezintă totalitatea măsurilor de securitate care
contribuie la deţinerea controlului asupra întreprinderii. Are drept scop pe de o
parte asigurarea protecţiei, asigurarea patrimoniului şi calitatea informaţiei, pe
de altă parte aplicarea instrucţiunilor conducerii şi favorizarea îmbunătăţirii
performanţelor. Se manifestă prin organizarea metodelor şi procedurilor fiecărei
activităţi a întreprinderii pentru a-i menţine perenitatea. 5
Controlul intern este organizat la nivelul entităţii economice, intra in
atribuţiile conducerii acesteia si se defineşte ca ansamblul masurilor întreprinse
vizând structurile organizatorice, procedurile, instrumentele si tehnicile create in
scopul atingerii următoarelor obiective :6
- realizarea scopurilor entităţii intr-o maniera economica, eficienta si
eficace;
- respectarea reglementarilor legale si dispoziţiilor conducerii;
- protejarea resurselor împotriva abuzurilor, pierderilor, deciziilor greşite
si fraudelor;
- menţinerea acurateţei şi exhaustivităţii înregistrărilor contabile;
- dezvoltarea, menţinerea si furnizarea unor indicatori şi informaţii
financiare si de management corecte si complete pentru fundamentarea
deciziilor manageriale.
- Sistemul de control se extinde, aşadar, dincolo de acele aspecte care
privesc direct sistemul contabil, cuprinzând o mare parte a managementului şi
aflându-se în prima linie de apărare a patrimoniului împotriva erorilor si
fraudelor.
Conceptul de control intern înglobează două elemente :
a) mediul de control
b) procedurile de control, elaborate şi puse în practică pentru a asigura :
- respectarea reglementarilor sub incidenţa cărora intra activitatea entităţii
auditate
- integritatea, exactitatea si realitatea înregistrărilor contabile
- întocmirea corecta şi la timp a situaţiilor financiare
- prevenirea si detectarea fraudelor si a erorilor
- realizarea obiectivelor manageriale in mod sistemic, economic si eficient
- realizarea atribuţiilor la un nivel calitativ corespunzător şi îndeplinirea
cu regularitate a politicilor adoptate
- respectarea legalităţii şi a dispoziţiilor conducerii
- protejarea activelor
5
C.Afanase – Control economic,financiar de gestiune si fiscal. Ed. Didactica si pedagogica Bucureşti.2004,
pag.74
6
M.Boulescu, M.Ghita,V.Mares - Fundamentele auditului. Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001,
pag.61-62
8
- protejarea informaţiilor
- furnizarea la timp de informaţii corecte si complete pentru
fundamentarea deciziilor conducerii.
7
C.Afanase – Op.Cit.
9
a) auditul public intern
b) controlul financiar preventiv propriu
c) controlul operativ curent (concomitent) ;
d) controlul ulterior (retroactiv)8.
d.1) controlul de gestiune.
8
P. Popeangă, C.M. Popia – Controlul financiar-contabil, organizare şi exercitare. Ed. Fundaţia România de
Mâine, 2002, pag.14
9
Normele generale privind exercitarea activităţii de audit public intern din 15.01.2003 Cap.A, art.1, M.Of. 130
bis. din 27.02.2003
10
controlul financiar preventiv se exercită exclusiv prin viza persoanei desemnate
de conducătorul entităţii publice.
Organizarea controlului financiar preventiv propriu se realizează de
conducătorii entităţilor publice care au obligaţia să emită un ordin sau o decizie
de organizare a controlului financiar preventiv propriu şi să stabilească proiecte
de operaţiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative
şi circuitul acestora, cu respectarea dispoziţiilor legale.
Ministerul Finanţelor Publice organizează controlul financiar preventiv
pentru operaţiunile privind bugetul trezoreriei statului, operaţiunile privind
datoria publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la
bugetul Uniunii Europene, precum şi alte operaţiuni specifice acestui minister.
Nu pot fi împuternicite să exercite controlul financiar preventiv
persoanele aflate în curs de urmărire penală, de judecată sau care au fost
condamnate, chiar dacă au fost graţiate, pentru fapte privitoare la abuz în
serviciu, fals, uz de fals, înşelăciune, dare sau luare de mită şi alte infracţiuni
prin care s-au produs daune patrimoniului persoanelor fizice sau juridice.
Dacă în cursul urmăririi penale, al judecăţii sau după condamnare a
intervenit amnistia, cel care a săvârşit vreuna din infracţiunile arătate în alineatul
precedent nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv şi
controlul financiar de gestiune timp de doi ani de la data aplicării amnistiei. Cel
căruia i s-a suspendat condiţionat executarea pedepsei nu poate fi împuternicit să
exercite controlul financiar preventiv şi de gestiune în cursul termenului de
încercare şi doi ani de la expirarea acestui termen.
Controlul financiar preventiv se organizează şi se exercită în următoarele
forme :
►controlul financiar preventiv propriu;
►controlul financiar preventiv delegat, prin controlori delegaţi ai
Ministerului Finanţelor Publice.
10
Legea nr.500 /11.07.2002 privind finanţele publice,M.Of. nr.597/13.08.2002
11
R.C.E.F nr.3/martie 2001 pg.4.
12
- ordonanţarea cheltuielilor ;
- constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi stabilirii
titlurilor de încasare ;
- concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând domeniului public al
statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
- vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri aparţinând
domeniului privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
- alte categorii de operaţiuni stabilite prin ordin al ministrului finanţelor
publice.
În funcţie de specificul entităţii publice, conducătorul acesteia poate
decide exercitarea controlului financiar preventiv şi asupra altor categorii de
operaţiuni.
Entităţile publice la care, potrivit legii, se organizează controlul financiar
preventiv sunt :12
- autorităţile publice şi autorităţile administrative autonome ;
- instituţiile publice aparţinând administraţiei publice centrale şi locale şi
instituţiile publice din subordinea acestora;
- regiile autonome de interes naţional sau local;
- companiile sau societăţile naţionale;
- societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială
deţine capital majoritar;
- agenţiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri
provenite din finanţări externe, rambursabile sau nerambursabile, cum ar fi :
unităţile de management al proiectelor (UMP), unităţile de coordonare a
proiectelor (UCP), Oficiul de plăţi şi contractare PHARE, (OPCP), Agenţia
SAPARD, Fondul Naţional de Preaderare, precum şi alte agenţii de
implementare a fondurilor comunitare;
- Ministerul Finanţelor Publice, pentru operaţiunile de trezorerie, datorie
publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul
Uniunii Europene;
- autorităţile publice executive ale administraţiei publice locale, pentru
operaţiunile de datorie publică şi realizarea veniturilor proprii.
Entităţile publice prin care se realizează veniturile statului sau ale
unităţilor administrativ-teritoriale, vor organiza controlul financiar preventiv
conform normelor specifice elaborate în funcţie de modalităţile prevăzute de
legislaţia fiscală pentru stabilirea titlurilor de încasare şi pentru reducerea,
eşalonarea sau anularea acestora.
Regiile autonome, companiile şi societăţile naţionale precum şi societăţile
comerciale la care statul sau unităţile administrativ-teritoriale deţin capitalul
majoritar vor elabora, de asemenea, norme specifice de control financiar
preventiv, ţinând cont de legislaţia aplicabilă entităţilor care sunt organizate şi
funcţionează în regim comercial.
12
Ordin M.F.P nr.522/13.05.2003 privind aprobarea normelor metodologice generale privind exercitarea
controlului financiar preventiv, M.Of.nr.320/2003
13
Instituţiilor publice care administrează patrimoniul public şi gestionează
fonduri publice le este aplicabil Cadrul general al operaţiunilor supuse
controlului financiar preventiv.13
În raport de specificul entităţilor publice, conducătorii acestora vor
dispune particularizarea, dezvoltarea şi actualizarea acestuia.
Controlul financiar preventiv asupra operaţiunilor care reprezintă
recuperări de sume utilizate şi constatate ulterior ca necuvenite – atât pentru
fonduri interne, cât şi pentru cele aferente finanţărilor de la Uniunea Europeană
– se va organiza la structura/structurile responsabile pentru recuperarea unor
astfel de sume, prin norme metodologice specifice, aceste norme vor fi elaborate
în funcţie de legislaţia ce va fi adoptată ca urmare a angajamentelor asumate de
România prin Documentul de poziţie revizuit, transmis Uniunii Europene.
În toate cazurile în care entităţile publice gestionează fonduri provenite
din finanţări externe, în normele de exercitare a controlului financiar preventiv
vor fi integrate procedurile prevăzute de regulamentele organismelor
finanţatoare.
14
controlul financiar preventiv se exercită exclusiv prin viza persoanei desemnate
de conducătorul entităţii publice.
Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru realitatea,
regularitatea şi legalitatea operaţiunilor ale căror acte justificative le-au certificat
sau avizat.15
Entităţile publice au obligaţia de a organiza controlul financiar preventiv
propriu şi evidenţa angajamentelor în cadrul compartimentului contabil.
Organizarea controlului financiar preventiv propriu se realizează de
conducătorii instituţiilor publice. Aceştia au obligaţia să emită un ordin sau o
decizie de organizare a controlului financiar preventiv propriu şi să stabilească
proiecte de operaţiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele
justificative şi circuitul acestora, cu respectarea dispoziţiilor legale.
Evidenţa angajamentelor se organizează, se ţine, se actualizează şi se
raportează conform normelor metodologice aprobate prin ordin al ministrului
finanţelor.
Ministerul Finanţelor Publice organizează controlul financiar preventiv
pentru operaţiunile privind bugetul trezoreriei statului, operaţiunile privind
datoria publică, realizarea veniturilor statului şi a contribuţiei României la
bugetul Uniunii Europene, precum şi alte operaţiuni specifice acestui minister.
Controlul financiar preventiv propriu se exercită de către persoane din
cadrul compartimentului de specialitate, desemnate în acest sens de către
conducătorul entităţii publice. Persoanele care exercită controlul financiar
preventiv, sunt altele decât cele care aprobă şi efectuează operaţiunea supusă
vizei.
Persoanele împuternicite să exercite controlul financiar preventiv trebuie
să aibă pregătire economică şi experienţa necesară, să îndeplinească condiţiile
de cinste şi corectitudine.16
Nu pot fi împuternicite să exercite controlul financiar preventiv
persoanele aflate în curs de urmărire penală, de judecată sau care au fost
condamnate, chiar dacă au fost graţiate, pentru fapte privitoare la abuz în
serviciu, fals, uz de fals, înşelăciune, dare sau luare de mită şi alte infracţiuni
prin care sau produs daune patrimoniului persoanelor fizice sau juridice.
Dacă în cursul urmăririi penale, al judecăţii sau după condamnare a
intervenit amnistia, cel care a săvârşit vreuna din infracţiunile arătate în alineatul
precedent nu poate fi împuternicit să exercite controlul financiar preventiv şi
controlul financiar de gestiune timp de doi ani de la data aplicării amnistiei. Cel
căruia i s-a suspendat condiţionat executarea pedepsei nu poate fi împuternicit să
exercite controlul financiar preventiv şi de gestiune în cursul termenului de
încercare şi doi ani de la expirarea acestui termen.
15
Art.3. pct.6, din O.M.F nr.522/2003.,M.Of.nr.320/2003
16
Norme metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, aprobate prin Ordinul
M.F.P.nr.522/2003, M.O.f.nr.320
15
Se supun aprobării ordonatorului de credite numai proiectele de operaţiuni
care respectă întru totul cerinţele de legalitate, regularitate şi încadrare în
limitele angajamentelor bugetare aprobate, care poartă viza de control financiar
preventiv propriu.
Viza de control financiar preventiv propriu se exercită prin semnătura
persoanelor în drept, competente în acest sens, şi prin aplicarea de către acestea
a sigiliului personal.
În vederea acordării vizei de control financiar preventiv propriu,
proiectele de operaţiuni se prezintă însoţite de documentele justificative
corespunzătoare, certificate în privinţa realităţii şi legalităţii prin semnătura
conducătorilor compartimentelor de specialitate care iniţiază operaţiunea
respectivă. Conducătorii compartimentelor de specialitate răspund pentru
realitatea, regularitatea şi legalitatea operaţiunilor ale căror documente
justificative le-au certificat.
Obţinerea vizei de control financiar preventiv propriu pe documente care
cuprind date nereale sau inexacte şi care se dovedesc ulterior nelegale nu
exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de specialitate care le-au
întocmit.
Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv propriu
răspund solidar pentru legalitatea, pentru regularitatea şi pentru încadrarea în
limitele angajamentelor bugetare aprobate, în privinţa operaţiunilor pentru care
au acordat viza de control financiar preventiv propriu.
În cazul în care dispoziţiile legale prevăd avizarea operaţiunilor de către
compartimentul de specialitate juridică, proiectul de operaţiune va fi prezentat
pentru control financiar preventiv cu viza şefului compartimentului juridic.
Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv propriu pot
cere avizul compartimentului de specialitate juridică ori de câte ori consideră că
necesităţile o impun.
Persoana care exercită controlul financiar preventiv propriu nu trebuie să
fie implicată, prin sarcini de serviciu în efectuarea operaţiunii supuse controlului
financiar preventiv propriu. Exercitarea funcţiei de ordonator de credite este
incompatibilă cu cea de contabil-şef-contabil.
Termenele maxime de verificare a documentelor şi de acordare a vizei de
control preventiv vor fi stabilite astfel încât să se asigure atât un control
aprofundat cât şi efectuarea operaţiilor respective în cel mai scurt timp.
Procedura de control
ANEXA A
DENUMIREA ENTITĂŢII PUBLICE
REGISTRUL
Nr
crt
Denumirea Conţinutul Comparti Data Valoarea Valoarea Data
documentului operaţiunilor mentul prezentării la operaţiunilor operaţiunilor restituirii Obs
Nr./data înscrise în emitent viză a pentru care pentru care actelor
emiterii documente documentului s-a acordat s-a refuzat justificative/
viza viza semnătura
0 1 2 3 4 5 6 7 8
17
C.Afanase – Op.Cit.
17
Refuzul vizei de control financiar preventiv
Figura 8 – Schema sinoptică privind organizarea şi exercitarea controlului financiar preventiv propriu
la entităţile publice18
Exercitare
Organizare
Stabilirea
Emiterea ordinului – deciziei de organizare şi exercitare
Transmiterea de către conducătorul
documentelor
obiectivelor
persoanelor împuternicite cu
Numirea exercitarea CFP propriu de către
persoanelor
care exercită
certificarea Verificarea formală de către CFP propriu
operaţiilor privind :
pentru - completarea documentelor
societate, - existenţa semnăturilor
regularitate şi autorizate
legalitate - existenţa actelor justificative
Acceptarea documentelor la
CFP propriu
Returnarea
Desemnarea documentelor
persoanelor emitentului cu
care exercită precizarea în
CFP Înregistrarea documentelor în
scris a refuzului
propriu registrul privind operaţiile
prezentate la viza CFP
Acordarea vizei
de CFP prin
aplicarea Refuzul vizei de CFP propriu
sigiliului şi a
semnăturii pe Motivarea refuzului în scris
documentul ce se Înscrierea refuzului în
arhivează la evidenţa proiectelor de
entitatea publică
Interzis înregistrarea în contabilitate a operaţiuni refuzate la viza
operaţiilor refuzate la CFP propriu CFP
18
C.Afanase – Op.Cit.
18
1.3.4. Controlul financiar concomitent (operativ curent) contribuie la
cunoaşterea cu operativitate a modului în care se îndeplinesc sarcinile şi se
gestionează patrimoniul. Această formă de control acţionează permanent,
surprinde procesele economice şi financiare în curs de desfăşurare şi permite
astfel intervenţia operativă pentru efectuarea corecturilor necesare şi obţinerea
unor rezultate de eficienţă maximă.
Controlul concomitent sau operativ, surprinde activităţile şi operaţiile în
momentul efectuării lor, deci în momentul cel mai potrivit pentru corectarea
operativă a eventualelor deficienţe ce încep să se manifeste.
Această formă de control (operativ-curentă) se suprapune aproape în
totalitate, în timp şi spaţiu, cu conţinutul activităţilor nemijlocite de management.
19
gestionare, precum şi de frecvenţa abaterilor constatate anterior, luându-se în
control un număr reprezentativ de repere şi documente care să permită tragerea
unor concluzii corecte asupra respectării actelor normative din domeniul
financiar, contabil şi gestionar. În cazul constatării de pagube, controlul se va
extinde asupra întregii perioade în care, potrivit legii, pot fi luate măsuri de
recuperare a acestora şi de tragere la răspundere a persoanelor vinovate.
Activitatea de control se desfăşoară pe baza programelor de lucru
semestriale, întocmite de şeful compartimentului de control financiar de gestiune,
aprobate de conducătorul în subordinea căruia se află compartimentul de control
financiar de gestiune. 21
Constatările controlului vor fi consemnate de organele de control în acte
de control bilaterale (procese-verbale sau note de constatare) pe baza propriilor
verificări, cu indicarea prevederilor legale încălcate şi stabilirea exactă a
consecinţelor economice, financiare, patrimoniale a persoanelor vinovate,
precum şi măsurile luate în timpul controlului cât şi cele stabilite a se lua în
continuare.
La procesul-verbal de verificare se anexează în vederea confirmării celor
consemnate materialele strict necesare în care sunt reflectate constatările, dintre
care exemplificăm:
Materialele anexate la actul de control fac parte integrantă din acesta. Se
anexează şi documentele originale în cazul în care sunt considerate fictive sau
dubioase, precum şi când există indicii că s-ar urmări sustragerea sau distrugerea
lor de către cei interesaţi. În acest caz se lasă unităţii controlate copii certificate
de către conducerea unităţii verificate şi de organul de control de gestiune.
În cazul în care cu ocazia controlului nu se constată deficienţe, abateri sau
alte aspecte, care să conducă la susţinerea răspunderii cât şi luarea altor măsuri
se întocmeşte nota unilaterală semnată numai de organul de control în care se
consemnează perioada supusă controlului, obiectivele supuse controlului,
principalele documente şi operaţiuni economico-financiare verificate şi eventual
unele aprecieri la activitatea luată în control cât şi constatările făcute.
Actele de control bilaterale (procesele-verbale şi notele de constatare)
sunt însoţite de regulă de o notă de prezentare care este un document întocmit
de organul de control după încheierea verificării în baza constatărilor înscrise în
actul bilateral, prin care se aduc la cunoştinţă conducătorului care a dispus
verificarea, unele probleme speciale desprinse din control şi se fac propuneri de
luarea unor măsuri de regulă pentru tragerea la răspundere a persoanelor făcute
vinovate şi redresarea situaţiei deficitare.
În nota de prezentare se înscriu unele constatări şi aspecte care nu puteau
fi consemnate în actele de control bilaterale. În acest sens se exemplifică :
Şeful compartimentului de control financiar de gestiune, pe baza actelor
de control întocmite, prezintă conducerii în care funcţionează concluziile
21
H.G.nr.720/1991 privind aprobarea normelor de organizare şi exercitare a controlului financiar elaborat de
Ministerul Economiei si Finanţelor, M.Of.nr.75/1992
20
controlului împreună cu măsurile ce se propun a fi luate în continuare în vederea
înlăturării abaterilor şi tragerii la răspundere a celor ce au săvârşit nereguli.22
Managerii unităţii au obligaţia ca în cadrul competenţelor şi a termenelor
legale să dispună :
►măsuri potrivit dispoziţiilor legale, pe baza constatărilor şi propunerilor
organelor de control pentru înlăturarea şi prevenirea abaterilor şi să urmărească
aplicarea integrală şi la timp a acestor măsuri;
►măsuri pentru aplicarea sancţiunilor disciplinare şi contravenţionale,
precum şi pentru stabilirea răspunderii materiale, în condiţiile şi la termenele
prevăzute de dispoziţiile legale;
►să asigure înaintarea către procuror a actelor încheiate în cazul
constatării de fapte prevăzute de legea penală, în termenele şi în condiţiile
stabilite de dispoziţiile legale.
Măsurile se iau în termen de cel mult 30 de zile de la data înregistrării
actului de control la unitatea în drept să le ia, dacă prin dispoziţiile legale nu
sunt fixate alte termene.
În cazul în care managerul unităţii nu ia măsurile respective, şeful
compartimentului de control financiar de gestiune sesizează în scris Consiliul de
administraţie.
Activitatea şi rezultatele controlului financiar de gestiune se raportează
semestrial şi anual conducerii unităţii din care face parte compartimentul de
control financiar de gestiune.
După aprobarea de către conducerea unităţii, raportul se înaintează
compartimentului de control financiar de gestiune din unitatea ierarhic
superioară.
În legătură cu organizarea şi exercitarea controlului financiar de
gestiune legiuitorul a prevăzut unele contravenţii care se sancţionează cu
amendă şi anume :23
►neemiterea la termen a actelor administrative privind modul de
organizare şi exercitare a controlului financiar de gestiune;
►organizarea, menţinerea, trecerea în funcţia de organ de control
financiar de gestiune a unor persoane fără să se fi obţinut în prealabil cazierul
juridic;
►nepunerea la dispoziţia organelor de control financiar de gestiune a
documentelor şi datelor necesare controlului;
►refuzul de a semna cu sau fără obiecţiuni actele de control întocmite;
►neexecutarea la termenele stabilite a dispoziţiilor date ca urmare a
controlului;
►nedispunerea măsurilor necesare pentru efectuarea cu prioritate, la
solicitarea instanţelor de judecată, organelor de procuratură şi poliţie a
controlului financiar de gestiune necesar stabilirii prejudiciilor produse.
22
Norme metodologice nr.63943/1991 , M.Of.nr.75/24.04.1992
23
Legea nr.30/1991 art.8-9,M.Of. nr.64/1991
21
Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se face de organele de
control financiar fiscal şi de organele de control financiar de gestiune ale
unităţilor care organizează şi exercită controlul propriu. Cuantumul
contravenţiilor se va actualiza periodic prin hotărâre de guvern.
24
Curtea de Conturi a României - Standarde de audit. Proiect finanţat de Uniunea Europeana. Bucuresti 2005
25
Ordin M.F.P. nr. 946 din 4 iulie 2005 (*actualizat*) pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând
standardele de management/control intern la entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control
managerial
(actualizat pana la data de 12 septembrie 2006), M.Of. 675/28.07.2005
22
La elaborarea standardelor interne s-a avut in vedere experienţa în
domeniu a Comisiei Europene, INTOSAI, Comitetului Entităţilor publice de
Sponsorizare a Comisiei Treadway, Institutului Canadian al Contabililor
Autorizaţi.
Standardele sunt grupate în cadrul a cinci elemente-cheie ale controlului
managerial si anume:
1. Mediul de control. Acesta grupează problemele legate de organizare,
managementul resurselor umane, etica, deontologie şi integritate.26
Mediul de control reprezintă atitudinea generala, nivelul de cunoştinţe şi
masurile luate de manageri în legătură cu controlul intern si importanta sa pentru
entitate.
Mediul de control cuprinde stilul conducerii, cultura instituţionala,
sistemul de valori însuşite de salariaţi şi oferă cadrul in care se desfăşoară
diferitele tipuri de controale.
Mediul de control are efect asupra eficacităţii procedurilor de control
specifice, insa nu poate, prin el însuşi, chiar daca este un mediu de control solid,
sa asigure eficacitatea sistemului de control intern.
Factorii care influenţează mediul de control sunt:
- modul de funcţionare a structurilor de conducere;
- politica managerială şi stilul de operare a acestuia;
- structura organizatorica a entităţii şi modul de stabilire a autorităţii si
responsabilităţilor;
- sistemul de control managerial care cuprinde şi funcţia de audit intern,
politicile si procedurile de personal si separarea sarcinilor
2. Performanta şi managementul riscurilor. Acest element subsumează
problematica managementului legată de fixarea obiectivelor, planificare
(planificarea multianuala), programare (planul de management) şi performanta
(monitorizarea performantei).
3. Informarea şi comunicarea. În aceasta secţiune sunt grupate
problemele ce ţin de crearea unui sistem informaţional adecvat şi a unui sistem
de rapoarte privind execuţia planului de management, a bugetului, a utilizării
resurselor, semnalarea abaterilor. De asemenea, conservarea şi arhivarea
documentelor trebuie avută în vedere.
4. Activităţi de control. Standardele subsumate acestui element-cheie al
controlului managerial se focalizează asupra: documentării procedurilor;
continuităţii operaţiunilor; înregistrării excepţiilor (abaterilor de proceduri);
separării atribuţiilor; supravegherii (monitorizării) etc.
5. Auditarea şi evaluarea. Problematica vizata de aceasta grupa de
standarde priveşte dezvoltarea capacităţii de evaluare a controlului managerial,
în scopul asigurării continuităţii procesului de perfecţionare a acestuia.
Fiecare standard este structurat pe 3 componente:
26
Ordin M.F.P. nr. 946/2005, Anexa 1 – Codul controlului intern, cuprinzând standardele de
management/control intern la entităţile publice, pct.2, M.Of. 675/2005
23
a. Descrierea standardului - prezintă trăsăturile definitorii ale
domeniului de management la care se referă standardul, domeniu fixat prin titlul
acestuia;
b. Cerinţe generale - anunţă direcţiile determinante în care trebuie
acţionat, în vederea respectării standardului;
c. Referinţe principale - enumeră actele normative reprezentative, care
cuprind prevederi aplicabile standardului.
Pe ansamblu, standardele şi referinţele principale asociate constituie
pachetul reprezentativ al normelor de reglementare respectiv Codul controlului
intern, care guvernează obiectivele, organizarea şi funcţionarea sistemelor de
management financiar şi control (control intern) la entităţile publice.
În contextul acţiunilor pentru elaborarea şi dezvoltarea sistemelor de
control managerial, entităţile publice au obligaţia actualizării permanente a listei
actelor normative reprezentative, cuprinse în componenta «referinţe principale»
a fiecărui standard, precum şi a completării acesteia cu orice alte reglementări
care cuprind prevederi aplicabile fiecărui standard.
Pentru elaborare si implementarea in practica a standardelor
managerii entităţilor publice trebuie să dispună, ţinând cont de particularităţile
cadrului legal, organizaţional, de personal, de finanţare şi de alte elemente
specifice măsurile necesare pentru elaborarea sau dezvoltarea sistemelor de
control managerial ale fiecărei organizaţii, inclusiv a procedurilor, formalizate
pe activităţi.
Pentru aceasta vor fi elaborate la nivelul fiecărei entităţi publice
programe de dezvoltare a sistemelor de control managerial in care vor fi
cuprinse obiectivele, acţiunile, responsabilităţile, termenele, precum şi alte
componente ale măsurilor respective. În programe vor fi cuprinse în mod
distinct şi acţiunile de perfecţionare profesională, atât pentru persoanele cu
funcţii de conducere, cat şi pentru cele de execuţie, prin cursuri organizate de
Şcoala de Finanţe Publice şi Vama, Institutul Naţional de Administraţie sau de
alte organisme abilitate.
În vederea monitorizării, coordonării şi îndrumării metodologice cu
privire la sistemele proprii de control managerial, prin act de decizie interna,
conducătorul entităţii publice constituie structuri cu atribuţii în acest sens.
Componenta, modul de organizare şi de lucru, precum şi alte elemente privind
structurile in cauza se stabilesc, în funcţie de volumul şi de complexitatea
activităţilor din fiecare entitate publica, de către conducătorul acesteia.
Pentru realizarea si punerea in practica a standardelor de management si
codului controlului intern, entităţile publice trebuie sa elaboreze proceduri
operative pe activităţi, cunoscute in practica si sub alte denumiri:proceduri de
proces, proceduri formalizate,s.a.
Entităţile publice, în funcţie de mărimea entităţii, de politica adoptată cu
privire la sistemul propriu de management financiar şi control, de gradul de
dotare, de tipurile de activităţi şi complexitatea acestora etc., pot utiliza modelul
de procedura operationala elaborata de Ministerul Finanţelor Publice în forma
prezentată de acesta drept model, sau pot elabora proceduri de proces, după
24
modelul altor ghiduri intalnite în practica domeniului, cu precizarea ca,
indiferent de forma adoptată, trebuie avute în vedere prevederile Standardului de
control intern nr. 17 "Proceduri". Pentru o buna gestionare a elaborării, aprobării
şi aplicării procedurilor operationale, conducătorii entitatilor publice trebuie sa
asigure derularea tuturor acţiunilor privind elaborarea şi/sau dezvoltarea
sistemelor de management financiar şi control, prin: Includerea in programele
de dezvoltare a sistemelor de control managerial elaborate la nivelul fiecarei
entitati publice a obiectivelor ,actiunilor, masurilor, responsabilitatilor si
termenelor,precum si actiunile de perfectionare profesionala atat pentru
persoanele cu functii de conducere cat si pentru cele de executie prin cursuri
organizate de Scoala de Finante Publice si Vama, Institutul National de
Administrtie sau de alte organisme abilitate.
Pentru monitorizare ,coordonarea si indrumarea metodologica cu privire
la sistemele proprii de control managerial, conducatorii entitatii publice,prin act
de decizie interna , constituie structuri cu atributii in acest
sens.Componentele,modul de organizare si de lucru ale acestora se stabilesc , in
functie de volumul si complexitatea activitatilor din entitatea publica in cauza.
Ministerul Finantelor Publice prin Unitatea Centrala de Armonizare a
Sistemelor de Management Financiar si Control, are obligatia de a derula
actiuni de monitorizare,coordonare si indrumare metodologica la entitatile
publice la care se exercita functia de ordonator prjncipal de credite si sa avizeze
din punct de vedere al referirilor la procedurile de control, proiectele de
reglementari cu implicatii financiare, care se eloboreaza si se aproba la nivelul
entitatii publice in cauza.
Procedurile trebuie elaborate, aprobate şi aplicate în condiţiile
cunoaşterii şi respectării regulilor de management prevazute si constituite în
cele 25 de standarde de control . Indiferent de activitatea la care se referă, o
procedura operationala poarta amprenta fiecărui standard de control, din oricare
dintre cele 5 elemente-cheie ale controlului managerial, respectiv mediul de
control, performanta şi managementul riscului, informarea şi comunicarea,
activităţile de control, auditarea şi evaluarea. Condiţiile esenţiale ale
procedurilor operaţionale stabilesc, printre altele, ca acestea trebuie sa fie scrise
şi formalizate pe suport de hârtie sau electronic, simple şi specifice pentru
fiecare activitate, actualizate în mod permanent şi aduse la cunoştinţa
executanţilor şi celorlalţi factori interesaţi. În măsura în care dotarea tehnica şi
pregătirea personalului permit, operaţiunile de elaborare, avizare, aprobare,
difuzare, utilizare etc. procedurilor operaţionale se pot derula şi prin utilizarea
sistemelor informatice. În contextul principiilor generale de buna practica care
compun acquis-ul comunitar, controlului i se asociază o accepţiune mult mai
larga, acesta fiind privit ca o funcţie managerială, şi nu ca o operaţiune de
verificare. Prin funcţia de control, managementul constata abaterile rezultatelor
de la obiective, analizează cauzele care le-au determinat şi dispune măsurile
corective sau preventive ce se impun. Din punct de vedere a naturii
obiectivelor entitatii publice acestea pot fi grupate în trei categorii:
1) Eficacitatea şi eficienta functionarii
25
Aceasta categorie cuprinde obiectivele legate de scopurile entitatii publice
şi de utilizarea eficienta a resurselor. De asemenea, tot aici sunt incluse şi
obiectivele privind protejarea resurselor entitatii publice de utilizare inadecvata
sau de pierderi, ca şi identificarea şi gestionarea pasivelor.
2) Fiabilitatea informaţiilor interne şi externe
Aceasta categorie include obiectivele legate de ţinerea unei contabilitati
adecvate, ca şi de fiabilitatea informaţiilor utilizate în entitatea publica sau
difuzate către terţi. De asemenea, în aceasta categorie sunt incluse şi obiectivele
privind protejarea documentelor impotriva a doua categorii de fraude:
disimularea fraudei şi distorsionarea rezultatelor.
3) Conformitatea cu legile, regulamentele şi politicile interne
Aceasta categorie cuprinde obiective legate de asigurarea ca activităţile
entitatii publice se desfăşoară în conformitate cu obligaţiile impuse de lege şi de
regulamente, precum şi cu respectarea politicilor interne.
Pentru realizare obiectivelor trebuie parcurse urmatoarele etape :
a) Descompunerea şi formularea obiectivelor
În entitatea publica, obiectivele generale se descompun în obiective
derivate, care, la rândul lor, se descompun în obiective specifice (individuale),
formând un ansamblu coerent. Formularea obiectivelor poate fi calitativă sau
cantitativă, însă, în orice caz, trebuie definiţi indicatori de rezultate, pe cat
posibil comensurabili.
b) Planificarea
Pentru a se realiza obiectivele, se desfăşoară activităţi adecvate, cărora
este necesar sa li se aloce resurse. Expresia valorică a resurselor se reflecta în
buget, care reprezintă planul financiar. Obiectivele, activităţile eşalonate în timp
şi resursele aferente constituie planul de management. Planificarea constituie un
element fundamental al sistemului de control, managerial, deoarece, prin plan,
se stabileşte baza de referinta în raport cu care aceasta se exercita.
c) Organizarea
Activităţile prin care se realizează obiectivele (individuale, derivate şi
generale) sunt transpuse în sarcini (componenta elementara), atributiuni şi
funcţiuni (componente agregate) şi sunt atribuite, spre efectuare, componentelor
structurale ale entitatii publice (posturi şi compartimente). Aceasta conduce la
definirea unei structuri organizatorice adecvate îndeplinirii obiectivelor.
Controlul managerial nu poate opera în afară unui plan şi a unei structuri
organizatorice adecvate.
d) Identificare riscurilor.
Evenimentele care pot afecta realizarea obiectivelor constituie riscuri care
trebuie identificate. Managementul are obligaţia de a identifica riscurile şi de a
întreprinde acele acţiuni care plaseaza şi menţin riscurile în limite acceptabile.
Trebuie menţinut un echilibru între nivelul acceptabil al riscurilor şi costurile pe
care le implica aceste acţiuni.
e) Procedurile
Pentru realizarea obiectivelor trebuie sa se asigure un echilibru între
sarcini, competenta (autoritate decizionala conferita prin delegare) şi
26
responsabilităţi (obligaţia de a realiza obiectivele) şi sa se definească proceduri.
Procedurile reprezintă pasii ce trebuie urmati (algoritmul) în realizarea sarcinilor,
exercitarea competentelor şi angajarea responsabilităţilor. În acest context, se
afirma, despre controlul intern, ca:
- este integrat în sistemul de management al fiecărei componente
structurale a entitatii publice;
- intra în grija personalului de la toate nivelurile;
- oferă o asigurare rezonabila a atingerii obiectivelor, începând cu cele
individuale şi terminand cu cele generale.
f) Activităţile de control
Controlul este prezent pe toate palierele entitatii publice şi se manifesta
sub forma autocontrolului, controlului în lant (pe faze ale procesului) şi a
controlului ierarhic. Din punct de vedere al momentului în care se exercita,
controlul este concomitent (operativ), ex-ante (feed-forward) şi ex-post (feed-
back). Printre activităţile de control curente se regăsesc: observarea, compararea,
aprobarea, raportarea, coordonarea, verificarea, analiza, autorizarea,
supervizarea, examinarea, separarea funcţiunilor şi monitorizarea. În afară
activităţilor de control integrate în linia de management, pot fi organizate
controale specializate, efectuate de componente structurate anume constituite
(comisii, compartimente de control etc), a căror activitate se desfăşoară în baza
unui plan conceput prin luarea în considerare a riscurilor.
1 - Mediul de control;
Standardul 1 - ETICA, INTEGRITATEA
Standardul 2 - ATRIBUŢII, FUNCŢII, SARCINI
Standardul 3 - COMPETENTA, PERFORMANTA
Standardul 4 - FUNCŢII SENSIBILE
Standardul 5 - DELEGAREA
Standardul 6 - STRUCTURA ORGANIZATORICĂ
27
Ordin M.F.P. nr. 946/2005, Anexa 1 – Codul controlului intern, cuprinzând standardele de
management/control intern la entităţile publice, pct.2, M.Of. 675/2005
27
Standardul 15 - IP0TEZE, REEVALUARI
3 - Informarea şi comunicarea;
Standardul 12 - INFORMAREA
Standardul 13 - COMUNICAREA
Standardul 14 - CORESPONDENTA
Standardul 16 - SEMNALAREA NEREGULARITĂŢILOR
4- Activităţi de contol;
Standardul 17 - PROCEDURI
Standardul 18 - SEPARAREA ATRIBUŢIILOR
Standardul 19 - SUPRAVEGHEREA
Standardul 20 - GESTIONAREA ABATERILOR
Standardul 21 - CONTINUITATEA ACTIVITĂŢII
Standardul 22 - STRATEGII DE CONTROL
Standardul 23 - ACCESUL LA RESURSE
5 - Auditarea şi evaluarea;
Standardul 24 - VERIFICAREA ŞI EVALUAREA CONTROLULUI
Standardul 25 - AUDITUL INTERN
28
Legea nr. 78/2000 Cap. III, secţiunea 4^1 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie,
M.Of. 219 din 18 mai 2000
29
Legea nr. 500/2002 art. 1 alin. (2) lit. a) - f) şi l) privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, M.Of.
597/13.08.2002 şi O.U.G. nr. 45/2003 art. 1 alin. (2) lit. a) - d) privind finanţele locale, M.Of. 431/19.06.2003
aprobată cu modificări prin Legea nr. 108/2004;
28
comunitare, precum şi a fondurilor de cofinantare aferente utilizate
necorespunzător, cu modificările şi completările ulterioare.30
b) Cerinţe generale
30
O.G. nr. 79/2003 art. 2 lit. b privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a fondurilor de
cofinanţare aferente utilizate necorespunzător, cu modificările şi completările ulterioare.
29
- relaţiile loiale cu colaboratorii;
- caracterul complet şi exact al operaţiilor şi documentaţiilor;
- modul profesional de abordare a informaţiilor financiare;
Salariaţii trebuie sa manifeste acel comportament şi dezvolta acele acţiuni
percepute ca etice în entitatea publica;
Managerul şi salariaţii de regula au o abordare pozitiva fata de controlul
financiar, a cărui funcţionare o sprijină.
c) Referinţe principale
31
- Codul privind conduita etica a auditorului intern. s.a.
31
- Legea nr. 188/1999 privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare;M.Of.
365/29.05.2007
- Legea nr. 7/2004 privind Codul de conduita a funcţionarilor publici; M.Of.525/2.08.2007
- Legea nr. 251/2004 privind unele măsuri referitoare la bunurile primite cu titlu gratuit cu prilejul unor acţiuni
de protocol în exercitarea mandatului sau a funcţiei;M.Of. 561/24.06.2007
- Legea nr. 161/2003 privind unele măsuri pentru asigurarea transparenţei în exercitarea demnitatilor publice, a
funcţiilor publice şi în mediul de afaceri, prevenirea şi sancţionarea coruptiei, cu modificările şi completările
ulterioare; M.Of. 279/21.04.2003
- Legea nr. 115/1996 privind declararea şi controlul averii demnitarilor, magistraţilor, funcţionarilor publici şi
unor persoane cu funcţii de conducere, cu modificările şi completările ulterioare: M.Of. 263/28.10.1996
- Legea nr. 477/2004 privind Codul de conduita a personalului contractual din autorităţile şi entitatile publice;
M.Of. 1105/26.11.2004
- Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie, cu modificările şi
completările ulterioare; M.Of. 219/18.05.2000
- OUG nr. 14/2005 privind modificarea formularelor privind declaraţia de avere şi pentru declaraţia de interese;
M.Of. 200/9.03.2005
- OUG nr. 56/2003 privind crearea statutului special al funcţionarului public denumit manager public, cu
modificările şi completările ulterioare; M.Of.457/27.06.2003
- Ordin MFP nr. 1190/2004 pentru aprobarea Codului etic al profesiei de controlor delegat; M.Of.701/4.08.2004
- Ordin MFP nr. 252/2004 al ministrului finanţelor publice, pentru aprobarea Codului privind conduita etica a
auditorului intern; M.Of. 128/12.02.2004
30
1.5.2. Standard 2- ATRIBUŢII, FUNCŢII, SARCINI
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
c) Referinte principale32
32
- Legea nr. 90/2001 privind organizarea şi funcţionarea Guvernului României şi a ministerelor, modificată şi
completată prin Legea nr. 23/2004; M.OF.164/2.04.2001
- O.U.G. nr. 64/2003 privind stabilirea unor măsuri privind înfiinţarea, organizarea, reorganizarea sau
funcţionarea unor structuri din cadrul aparatului de lucru al Guvernului; M.OF. 464/29.06.2003
- O.U.G. nr. 11/2004 privind stabilirea unor măsuri de reorganizare în cadrul administraţiei publice centrale;
M.Of. 266/25.03.2004
- H.G. nr. 1209/2003 privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; - Actul normativ de
organizare şi funcţionare a entitatii publice; M.Of. 757/29.10.2003
- H.G. nr. 2.288/2004 pentru aprobarea repartizării principalelor funcţii de sprijin pe care le asigura ministerele,
celelalte organe. Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii .M.Of. 9/4.01.2005
31
- Legea privind organizarea şi funcţionarea Guvernului României şi a
ministerelor ;
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind stabilirea unor măsuri
privind înfiinţarea, organizarea, reorganizarea sau funcţionarea unor structuri din
cadrul aparatului de lucru al Guvernului;
- Ordonanţa de Guvern privind stabilirea unor măsuri de reorganizare în
cadrul administraţiei publice centrale;
- Hotărârea de Guvern privind organizarea şi dezvoltarea carierei
funcţionarilor publici;
- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice;
- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea repartizării principalelor funcţii
de sprijin pe care le asigura ministerele, celelalte organe centrale şi organizaţii
neguvernamentale privind prevenirea şi gestionarea situaţiilor de urgenta.
Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii se publica pe pagina
de Internet a entitatii publice.
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
33
- Legea nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 72/5.02.2003
- H.G. nr. 1209/2003 privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici; M.Of. 757/29.10.2003
- H.G. nr. 432/2004 privind dosarul profesional al funcţionarilor publici; M.Of. 994/28.10.2004
- Legea nr. 215/2001 a administraţiei publice locale; M.Of. 515/29.08.2001
- H.G. nr. 1021/2004 pentru aprobarea modelului comun european de curriculum vitae; M.Of. 633/13.07.2004
- O.U.G. nr. 92/2004 privind reglementarea drepturilor salariale şi a altor drepturi ale funcţionarilor publici
pentru anul 2005; M.Of.1091/23.11.2004
- O.U.G. nr. 82/2004 privind unele măsuri în domeniul funcţiei publice; M.Of.975/22.10.2004
- Legea nr. 154/1998 privind sistemul de stabilire a salariilor de baza în sectorul bugetar şi a indemnizaţiilor
pentru persoane care ocupa funcţii de demnitate publica; M.Of. 266/16.07.1998
- Legea nr. 40/1991 cu privire la salarizarea Preşedintelui şi Guvernului României şi a personalului
Preşedinţiei, republicată; M.Of. 162/14.07.1993
- Hotărârile Guvernului pentru aprobarea planului de ocupare a funcţiilor publice
- O.G. nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulţilor; M.Of. 311/5.07.2000
- H.G. nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Ordonanţei
Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulţilor; M.Of. 346/2003
- Ordinul nr. 206/2005 al Preşedintelui Agenţiei Naţionale a Funcţionarilor Publici pentru aprobarea
metodologiei de evaluare a posturilor şi a criteriilor de evaluare a posturilor; M.Of. 342/22.04.2005
- O.U.G. nr. 15/2005 privind unele măsuri pentru ocuparea prin concurs a funcţiilor publice vacante din cadrul
autorităţilor şi entitatilor publice implicate în implementarea angajamentară; M.Of. 342/22.04.2005;
- Actele normative prin care au fost aprobate statutele specifice ale personalului din entitatile sistemului de
apărare şi ordine publica, precum şi statutele corpurilor profesionale;
- Legea nr. 490/2004 privind stimularea financiară a personalului care gestionează fonduri comunitare M.Of.
1096/24.11.2007;
- H.G. nr. 170/2005 pentru aplicarea Legii nr. 490/2004 privind stimularea financiară a personalului care
gestionează fonduri comunitare. M.Of. 215/14.03.2005
33
- Hotărârea de Guvern privind organizarea şi dezvoltarea carierei
funcţionarilor publici;
- Hotărârea de Guvern privind dosarul profesional al funcţionarilor
publici;
- Legea administraţiei publice locale;
- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea modelului comun european de
curriculum vitae;
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind reglementarea drepturilor
salariale şi a altor drepturi ale funcţionarilor publici pentru anul 2005;
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind unele măsuri în domeniul
funcţiei publice;
- Legea privind sistemul de stabilire a salariilor de baza în sectorul
bugetar şi a indemnizaţiilor pentru persoane care ocupa funcţii de demnitate
publica;
- Legea cu privire la salarizarea Preşedintelui şi Guvernului României şi a
personalului Preşedinţiei, republicată;
- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea planului de ocupare a funcţiilor
publice;
- Ordonanţă de Guvern privind formarea profesională a adulţilor;
- Hotărâre de Guvern pentru aprobarea Normelor metodologice de
aplicare a prevederilor O.G privind formarea profesională a adulţilor;
- Ordin al Preşedintelui Agenţiei Naţionale a Funcţionarilor Publici pentru
aprobarea metodologiei de evaluare a posturilor şi a criteriilor de evaluare a
posturilor;
- Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului privind unele măsuri pentru
ocuparea prin concurs a funcţiilor publice vacante din cadrul autorităţilor şi
entitatilor publice implicate în implementarea angajamentelor asumate prin
negocierile pentru aderarea României la Uniunea Europeană;
- Actele normative prin care au fost aprobate statutele specifice ale
personalului din entitatile sistemului de apărare şi ordine publica, precum şi
statutele corpurilor profesionale;
- Legea privind stimularea financiară a personalului care gestionează
fonduri comunitare;
- Hotărâre de Guvern pentru aplicarea Legii privind stimularea financiară
a personalului care gestionează fonduri comunitare.
a) Descrierea standardului
Entitatea publica identifica funcţiile considerate ca fiind sensibile şi
stabileşte o politica adecvată de rotaţie a salariaţilor care ocupa astfel de funcţii.
b) Cerinţe generale
În entitatea publica se întocmesc:
- inventarul funcţiilor sensibile;
34
- lista cu salariaţii care ocupa funcţii sensibile;
- planul pentru asigurarea rotatiei salariaţilor din funcţii sensibile, astfel
încât un salariat sa nu activeze într-o astfel de funcţie, de regula, mai mult de 5
ani;
În inventarul funcţiilor sensibile sunt reflectate, de regula, acele funcţii
care prezintă risc semnificativ în raport cu obiectivele;
Rotatia personalului se face cu efect minim asupra activităţii entitatii
publice şi a salariaţilor.
c) Referinte principale 34
- Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare;
- Legea privind statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările
ulterioare;
- Alte reglementări în domeniul muncii.
a) Descrierea standardului
Managerul stabileşte, în scris, limitele competentelor şi responsabilităţilor
pe care le delegă.
b) Cerinţe generale
- Delegarea de competenta se face ţinând cont de imparţialitatea deciziilor
ce urmează a fi luate de persoanele delegate şi de riscurile asociate acestor
decizii;
- Salariatul delegat trebuie sa aibă cunostinta, experienta şi capacitatea
necesară efectuării actului de autoritate încredinţat;
- Asumarea responsabilităţii, de către salariatul delegat, se confirma prin
semnatura;
- Subdelegarea este posibila cu acordul managerului;
- Delegarea de competenta nu exonereaza pe manager de responsabilitate.
c) Referinte principale35
- Legea privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, art. 20 alin.
(2): "Ordonatorii principali de credite pot delega aceasta calitate inlocuitorilor de
34
- Legea nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare; M.Of 72/5.02.2003;
- Legea nr. 188/1999 privind statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare M.Of.
365/29.05.2007;
- Alte reglementări în domeniul muncii.
35
- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, art. 20 alin. (2), M.Of.
597/13.08.2002;
- O.U.G. nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, M.Of. 431/19.06.2003, aprobată cu modificări şi
completări prin Legea nr. 108/2004;
- Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice;
- Fişa postului;
- Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia generală de
control financiar preventiv, publicat pe ad
35
drept, secretarilor generali sau altor persoane împuternicite în acest scop. Prin
actul de delegare ordonatorii principali de credite vor preciza limitele şi
condiţiile delegarii.";
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale,
aprobată cu modificări şi completări prin Lege;
- Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice;
- Fişa postului;
- Manualul de control financiar preventiv, elaborat de Ministerul
Finanţelor Publice, Direcţia generală de control financiar preventiv, publicat pe
adresa de Internet a ministerului (pag. 14, pct. 2.1.2. "Delegarea de competenta").
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
c) Referinte principale36
36
- H.G. nr. 1209/2003 privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici, M.Of. 757/29.10.2003;
- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice
36
- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice.
a) Descrierea standardului
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
Entitatea publica întocmeşte planuri prin care se pun în concordanta
activităţile necesare pentru atingerea obiectivelor cu resursele maxim posibil de
alocat astfel încât riscurile de a nu realiza obiectivele sa fie minime.
b) Cerinţe generale
- Planificarea este una din funcţiile esenţiale ale managementului;
37
Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, art. 3 alin. (2); art. 28 lit. f): M.Of.
597/13.08.2002
- O.U.G. nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, M.Of. 431/19.06.2003, aprobată cu modificări şi
completări prin Legea nr. 108/2004
- Ordinul M.F.P. pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi structura
programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de
acţiuni;
- Legile bugetare anuale.
38
- Planificarea se referă la repartizarea resurselor, pornind de la stabilirea
nevoilor pentru realizarea obiectivelor. Având în vedere caracterul limitat al
resurselor, repartizarea acestora necesita decizii cu privire la cel mai bun mod de
alocare;
- Planificarea este un proces continua, ceea ce imprima planului un
caracter dinamic. Schimbarea obiectivelor, resurselor sau altor elemente ale
procesului de fundamentare impune actualizarea planului;
- Gradul de structurare a procesului de planificare, de detaliere a
planurilor, variaza în funcţie de diversi factori, precum: mărimea entitatii
publice, structura decizionala a acesteia, necesitatea aprobării formale a unor
activităţi etc.
- După orizontul de timp la care se referă, în general, se elaborează:
- planuri anuale;
- planuri multianuale;
- Specific planificarii multianuale este stabilirea unei succesiuni de măsuri
ce trebuiesc luate pentru atingerea obiectivelor.
Controlul este un mecanism necesar în raport cu planificarea, în sensul
existenţei unui set clar de instrumente de măsurare care sa poată indica - pe de o
parte - care este progresul în realizarea obiectivelor şi - pe de alta parte -
acţiunile corective, atunci când este necesar.
c) Referinţe principale
39
Art. 39 alin. (1): "Ordonatorii principali de credite vor prezenta anual
programul de investiţii publice, pe clasificatia funcţională";
Art. 39 alin. (2): "Ordonatorii principali de credite vor transmite pentru
fiecare obiectiv de investiţii inclus în programul de investiţii informaţii
financiare şi nefinanciare";
Art. 43, referitor la cuprinderea în buget a obiectivelor de investiţii;
Art. 53 alin. (1) - (3), referitor la planificarea plăţii salariilor;38
- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea normelor de aplicare a
Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului privind achiziţiile publice, cu modificările
şi completările ulterioare;
Art. 2 alin. (1): "Autoritatea contractantă are obligaţia de a stabili
programul anual al achiziţiilor publice. Programul anual ai achiziţiilor publice
cuprinde totalitatea contractelor de furnizare, de lucrări şi de servicii, pe care
autoritatea contractantă intenţionează sa le atribuie în decursul anului bugetar
următor";39
- Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Instrucţiunilor privind conţinutul,
forma de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali
de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni;
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale,
aprobată cu modificări şi completări:
- Hotărârea de Guvern pentru actualizarea normativelor privind spaţiile cu
destinaţia de birou sau pentru activităţi colective ori de deservire ce pot fi
utilizate de ministere;
- Ordonanţa de Guvern privind stabilirea unor normative de cheltuieli
pentru autorităţile administraţiei publice şi entitatile publice, cu modificările
ulterioare;
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului cu privire la gestionarea fondurilor
nerambursabile alocate României de către Comunitatea Europeană, precum şi a
fondurilor de cofinantare aferente acestora, cu modificările şi completările
ulterioare.
a) Descrierea standardului
38
- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare. M.Of. 597/13.08.2002
39
- H.G. nr. 461/2001 pentru aprobarea normelor de aplicare a O.U.G. nr. 60/2001 privind achiziţiile publice,
cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 268/24.05.2001
- O.U.G. nr.34 /2005 privind achiziţiile publice. M.Of. 389/9.05.2005
40
b) Cerinţe generale
- Managementul asigura coordonarea deciziilor şi acţiunilor
compartimentelor structurale ale entitatii publice;
- Atunci când necesităţile o impun, se pot organiza structuri specializate,
care sa sprijine managementul în activitatea de coordonare;
- Coordonarea influenţează decisiv rezultatele interactiunii dintre salariaţi
în cadrul raporturilor profesionale;
- Salariaţii trebuie sa ţină cont de consecinţele deciziilor lor şi ale
acţiunilor lor asupra întregii entitati publice;
- Coordonarea eficienta presupune consultări prealabile, atât în cadrul
structurilor unei entităţi publice, cat şi între structurile respective.
c) Referinte principale
41
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind controlul intern şi controlul
financiar preventiv, republicată, art. 4 alin. (1): "Conducătorii entitatii publice
trebuie sa asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi perfecţionarea structurilor
organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor şi criteriilor de
evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern";41
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice locale,
aprobată cu modificări şi completări prin Lege
- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea normelor de aplicare a
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind achiziţiile publice, cu modificările
şi completările ulterioare, art. 2 alin. (1), referitor la programul anual al
achiziţiilor publice.
a) Descrierea standardului
Entitatea publica asigura, pentru fiecare politica şi activitate,
monitorizarea performantelor, utilizând indicatori cantitativi şi calitativi
relevanti, inclusiv cu privire la economicitate, eficienta şi eficacitate.
b) Cerinţe generale
- Managementul trebuie sa primească sistematic raportari asupra
desfăşurării activităţii entitatii publice;
- Managementul evalueaza performanţele, constatând eventualele abateri
de la obiective, în scopul luării măsurilor corective ce se impun;
- Sistemul de monitorizare a performantei este influentat de mărimea şi
natura entitatii publice, de modificarea/schimbarea obiectivelor sau/şi a
indicatorilor, de modul de acces al salariaţilor la informaţii.
c) Referinte principale
42
- art. 56 alin. (2): "Ordonatorii principali de credite au obligaţia sa
întocmească şi sa anexeze la situaţiile financiare anuale rapoarte anuale de
performanta, în care sa se prezinte, pe fiecare program, obiectivele, rezultatele
preconizate şi cele obţinute, indicatorii şi costurile asociate, precum şi situaţii
privind angajamentele legale.";42
- Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului privind finanţele publice, aprobată
cu modificări şi completări prin Lege;
- Hotărârea de Guvern privind reorganizarea Consiliului Guvernamental
pentru Monitorizarea Reformei Administraţiei Publice;
- Ordinul M.F.P pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma
de prezentare şi structura programelor elaborate de ordonatorii principali de
credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu de acţiuni.
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
42
- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare, M.Of. 597/13.08.2002
- O.U.G nr 45/2003 privind finantele publice locale, M.Of. 431/19.06.2003
- H.G.nr.925/2003 privind reorganizarea Consiliului Guvernamental pt. Monitorizarea Reformei Administraţiei
Publice.
- Ordinul M.F.P nr.1159/2004 pentru aprobarea instrucţiunilor privind conţinutul, forma de prezentare şi
structura programelor elaborate de ordonatorii principali de credite în scopul finanţării unor acţiuni sau ansamblu
de acţiuni.
43
- managementului inadecvat al raporturilor dintre entitatea publica şi
mediile în care aceasta acţionează;
- unor sisteme de conducere centralizate excesiv;
Un sistem de control intern eficient presupune implementarea în entitatea
publica a managementului riscurilor;
Managerul are obligaţia creării şi menţinerii unui sistem de control intern
sanatos, în principal, prin:
- identificarea riscurilor majore care pot afecta eficacitatea şi eficienta
operaţiunilor, respectarea regulilor şi regulamentelor, încrederea în informaţiile
financiare şi de management intern şi extern, protejarea bunurilor, prevenirea şi
descoperirea fraudelor;
- definirea nivelului acceptabil de expunere la aceste riscuri;
- evaluarea probabilitatii ca riscul sa se materializeze şi a mărimii
impactului acestuia;
- monitorizarea şi evaluarea riscurilor şi a gradului de adecvare a
controalelor interne la gestionarea riscurilor;
- verificarea raportarii execuţiei bugetului, inclusiv a celui pe programe.
c) Referinte principale
44
1.5.12. Standard 12 - INFORMAREA
a) Descrierea standardului
Entitatea publica stabileşte tipurile de informaţii, conţinutul, calitatea,
frecventa, sursele şi destinatarii acestora, astfel încât managerii şi salariaţii, prin
primirea şi transmiterea informaţiilor, sa-şi poată îndeplini sarcinile.
b) Cerinţe generale
- Informaţia este indispensabila unui management sanatos, unei
monitorizari eficace, identificarii situaţiilor de risc în faze anterioare ale
manifestării acestora;
- Cultura entitatii publice are o incidenta majoră asupra cantităţii, naturii
şi fiabilitatii informaţiilor, ca şi în ceea ce priveşte lărgirea gamei acestora în
domeniul valorilor etice, politicii, puterii, responsabilităţilor şi obligaţiilor de
raportare, obiectivelor entitatii publice, planurilor etc.;
Cultura entitatii publice - forma de cultura organizationala, ce reprezintă
armonizarea valorilor individuale. În vederea orientarii lor convergente spre
realizarea obiectivelor fundamentale ale entitatii publice. Cultura reflecta
atitudinea pe care o are entitatea publica fata de schimbare.
Într-o entitate publica cultura se transmite prin reguli scrise, reguli nescrise şi
prin standarde de etica socială şi de comportare. Acestea sunt relativ stabile în
timp.
În entitatile publice exista, în general, o cultura de tip normativ, în care
accentul se pune pe urmărirea corecta a procedurilor, care sunt mai importante
decât rezultatele. De asemenea, în acest tip de cultura organizationala,
standardele profesionale, morale etc. sunt ridicate.
- Informaţia trebuie sa fie corecta, credibila, clara, completa, oportuna,
utila, uşor de înţeles şi receptat;
- Managerul şi salariaţii trebuie sa primească şi sa transmită informaţiile
necesare pentru îndeplinirea sarcinilor;
- Informaţia trebuie sa beneficieze de o circulaţie rapida, în toate sensurile,
inclusiv în şi din exterior.
c) Referinte principale;44
- Legea privind transparenta decizionala în administraţia publica;
- Legea privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare;
44
- Legea nr.52/2003 privind transparenta decizionala în administraţia publica;M.Of. 70/3.02.2003
- Legea nr.143/1999 privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare; M.Of. 370/3.08.1999
- O.U.Gnr.27/2003.privind procedura aprobării tacite, aprobată prin Lege, M.Of. 291/25.04.2003
- Legea nr.544/2001 privind liberul acces la informaţii de interes public; M.Of. 663/23.10.2001
- H.G nr.123/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 544/2001 privind liberul
acces la informaţii de interes public; M.Of. 167/8.03.2002
- Legile bugetare anuale;
- Bugetul aprobat al fiecărei instituţii publice;
- Analize periodice asupra execuţiei bugetar
45
- Ordonanţa de Guvern privind procedura aprobării tacite, aprobată prin
Lege
- Legea privind liberul acces la informaţii de interes public;
- Hotărârea de Guvern pentru aprobarea Normelor metodologice de
aplicare a legii privind liberul acces la informaţii de interes public;
- Legile bugetare anuale;
- Bugetul aprobat al fiecărei instituţii publice;
- Analize periodice asupra execuţiei bugetare;
- Analize periodice asupra documentelor a căror viza a fost refuzată de
controlul financiar preventiv, precum şi asupra operaţiunilor efectuate pe propria
răspundere a ordonatorului de credite;
- Ordine/decizii ale conducatorului entitatii publice.
a) Descrierea standardului
c) Referinţe principale
a) Descrierea standardului
Fiecare entitate publica organizează primirea/expedierea, înregistrarea şi
arhivarea corespondentei astfel încât sistemul sa fie accesibil managerului,
angajaţilor şi terţilor interesaţi cu abilitare în domeniu.
b) Cerinţe generale
45
- Legea nr. 544/2001 privind liberul acces la informaţiile de interes public;
- H.G nr. 123/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 544/2001;
- Adresa pe Internet a entitatii publice;
- O.G 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată;
- Legea nr. 82/1991 a contabilităţii, republicată;
- H.G nr. 26/2003 privind transparenta relaţiilor financiare dintre autorităţile publice şi întreprinderile publice,
precum şi transparenta financiară în cadrul anumitor întreprinderi;
- H.G nr. 1085/2003 pentru aplicarea unor proceduri ale Legii nr. 161/2003 referitoare la implementarea
Sistemului Electronic Naţional;
- H.G nr. 1723/2004 privind aprobarea Programului de măsuri pentru combaterea birocratiei în activitatea de
relaţii cu publicul45
47
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
46
- H.G nr. 1007/2001 pentru aprobarea Strategiei Guvernului privind informatizarea administraţiei publice;
- Legea nr. 455/2001 privind semnatura electronica;
- H.G. nr. 1259/2001 privind aprobarea Normelor tehnice şi metodologice pentru aplicarea Legii nr. 455/2001
privind semnatura electronica;
- Legea Arhivelor Naţionale nr. 16/1998, cu modificările şi completările ulterioare;
- H.Gnr. 51/2003 privind procedura de predare-primire a documentelor creatorilor şi/sau deţinătorilor de
documente, persoane juridice, care s-au desfiinţat;
- O.G. nr. 27/2002 privind reglementarea activităţii de soluţionare a petitiilor;
- H.G nr. 1349/2002 privind colectarea, transportul, distribuirea şi protecţia, pe teritoriul României, a
corespondentei clasificate.46
48
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
47
- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare;
- O.U.G nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr.
108/2004;
- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice.47
49
Realizarea în practica a acestui standard se face şi cu ajutorul fisei
postului.
b) Cerinţe generale
c) Referinte generale
a) Descrierea standardului
48
- Legea nr. 571/2004 privind protecţia personalului din autorităţile publice, entitatile publice şi din alte
unităţi care semnaleaza încălcări ale legii;
- Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie;
- O.G nr. 119/1999, privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată;
- Legea nr. 672/2002 privind, auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare.48
50
sau chiar de către Guvern (a se vedea, ca exemplu, art. 19 lit. d) din Legea nr.
500/2002);
- aceea a metodelor de lucru şi a procedurilor scrise, formalizate - care
constituie obiectul acestui standard - specifice pentru fiecare entitate publica,
referitoare la activităţile acesteia.
Aceste proceduri trebuie sa fie:
- scrise, respectiv formalizate. Cunoştinţele individuale şi colective
trebuie stocate şi puse în ordinea care corespunde scopurilor entitatii publice;
- simple şi specifice. Procedurile scrise se constituie în instrument de
lucru, pentru ca executantii sa cunoască normele legale ce trebuie respectate,
pentru fiecare domeniu al entitatii publice;
- actualizate în mod permanent, în funcţie de evoluţia reglementărilor în
materie;
- aduse la cunostinta executantilor.
b) Cerinţe generale
c) Referinte principale
51
art. 4 alin. (1): "Conducătorul entitatii publice trebuie sa asigure
elaborarea, aprobarea, aplicarea şi perfecţionarea structurilor organizatorice,
reglementărilor metodologice, procedurilor*) şi criteriilor de evaluare, pentru a
satisface cerinţele generale şi specifice de control intern,";
- Ordinul M.F.P pentru modificarea şi completarea Normelor
metodologice generale referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv,
aprobate prin Ordinul M.F.P, cu modificările ulterioare;
- Ordinul M.F.P pentru aprobarea Normelor metodologice privind
angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor entitatilor publice,
precum şi organizarea, evidenta şi raportarea angajamentelor bugetare şi legale;
- Ordinul Preşedintelui Consiliului Concurentei pentru punerea în aplicare
a instrucţiunilor privind vânzările de terenuri şi/sau clădiri de către autorităţile
publice.49
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
49
- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările ulterioare;
- O.U. G nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr.
108/2004;
- O G. nr. 79/2003 privind controlul şi recuperarea fondurilor comunitare, precum şi a fondurilor de
cofinantare aferente utilizate necorespunzător;
- O.G nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată:
- Ordinul M.F.P nr. 912/2004 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice generale referitoare
la exercitarea controlului financiar preventiv, aprobate prin Ordinul M.F.P nr. 522/2003, cu modificările
ulterioare;
- Ordinul M.F.P. nr. 1.792/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice privind angajarea, lichidarea,
ordonanţarea şi plata cheltuielilor entitatilor publice, precum şi organizarea, evidenta şi raportarea
angajamentelor bugetare şi legale;
- Ordinul Preşedintelui Consiliului Concurentei nr. 136/2003 pentru punerea în aplicare a instrucţiunilor
privind vânzările de terenuri şi/sau clădiri de către autorităţile publice
52
trebuie sa fie constienti de riscuri şi sa compenseze aceasta limitare prin alte
măsuri.
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
53
Managerul trebuie sa monitorizeze efectuarea controalelor de
supraveghere, pentru a se asigura ca procedurile sunt respectate de către salariaţi
în mod efectiv şi continuu;
Controalele de supraveghere implica revizuiri în ceea ce priveşte munca
depusa de salariaţi, rapoarte despre excepţii, testări prin sondaje sau orice alte
modalităţi care confirma respectarea procedurilor;
Managerul verifica şi aproba munca salariaţilor, da instrucţiunile necesare
pentru a minimiza erorile, a elimina frauda, a respecta legislaţia şi pentru a
veghea asupra înţelegerii şi aplicării instrucţiunilor;
Supravegherea activităţilor este adecvată, în măsura în care:
- fiecărui salariat i se comunica atribuţiile, responsabilităţile şi limitele de
competenta atribuite;
- se evalueaza sistematic munca fiecărui salariat;
- se aproba rezultatele muncii obţinute în diverse etape ale realizării
operaţiunii.
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
Entitatea publica se asigura ca, pentru toate situaţiile în care, datorită unor
circumstanţe deosebite, apar abateri fata de politicile sau procedurile stabilite, se
întocmesc documente adecvate, aprobate la un nivel corespunzător, înainte de
efectuarea operaţiunilor.
b) Cerinţe generale
52
- O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată:
art. 4: "Obligaţiile conducatorului entitatii publice în domeniul controlului intern; cerinţele controlului
intern." [alin. (1) şi alin. (2)];
art. 22: "Măsuri operative." alin. (1) - (9) cu privire la inspecţii;52
54
- Abaterile de la procedurile existente trebuie sa fie documentate şi
justificate, în vederea prezentării spre aprobare;
- Este necesară analiza periodică a circumstanţelor şi a modului cum au
fost gestionate acţiunile, în vederea desprinderii unor concluzii de buna practica
pentru viitor, ce urmează a fi formalizate.
c) Referinte principale53
- Ordonanţa de Guvern privind controlul intern şi controlul financiar
preventiv, republicată:
art. 20: "Regimul refuzului de viza";
art. 21: "Autorizarea efectuării unor operaţiuni pentru care se refuza viza
de control financiar preventiv";
art. 22: "Măsuri operative" (referitor la efectuarea de inspecţii de către
Ministerul Finanţelor Publice, în cazurile în care exista indicii ale unor abateri
de la legalitate sau regularitate în efectuarea de operaţiuni, în cazul în care este
sesizat de către un contabil-şef în legatura cu efectuarea de operaţiuni pe propria
răspundere a ordonatorului de credite, fără viza de control financiar preventiv
etc.)
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
53
- O.G.nr.119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată:
55
Existenta inventarului situaţiilor care pot conduce la discontinuitati în
activitate şi a măsurilor care sa prevină apariţia lor.
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
54
- Legea nr.53/2003 - Codul muncii, cu modificările ulterioare;
- H.G nr.1209/2003 - privind organizarea şi dezvoltarea carierei funcţionarilor publici;
- H.G nr.432/2004- privind dosarul profesional al funcţionarilor publici;
- H.G nr.1021/2004.- pentru aprobarea modelului comun european de curriculum vitae;
- O.U.G nr.82/2004- privind unele măsuri în domeniul funcţiei publice;
- Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, cu modificările şi
completările ulterioare;
- Legea nr. 188/1999 privind Statutul funcţionarilor publici, republicată, cu modificările ulterioare.54
56
- Strategiile de control sunt cu atât mai complexe şi mai laborioase cu cat
fundamentarea şi realizarea obiectivelor entitatii publice sunt mai complexe şi
mai dificile;
- Strategiile de control se supun conceptului de strategie, în general,
acestea necesitand studii, în vederea stabilirii obiectivelor de control, a
resurselor necesare, a pregătirii personalului de control, a îmbunătăţirii
metodelor şi procedurilor de control, a modului de evaluare a controalelor etc.;
- Strategiile de control se referă şi la tipurile de control aplicabile situaţiei.
În paleta larga a modalităţilor de control şi a criteriilor de clasificare a acestora,
regasim:
-activităţi de control: observatia; compararea; aprobarea; comunicarea
rapoartelor; coordonarea; verificarea; analiza; autorizarea; supervizarea;
examinarea; monitorizarea etc.;
- clasificarea controlului în funcţie de modul de cuprindere a obiectivelor:
control total; control selectiv (prin sondaj);
-clasificarea controlului în funcţie de scopul urmărit: control de
conformitate; control de perfecţionare; control de adaptare etc;
-clasificarea controlului în funcţie de apartenenţa organelor de control:
control propriu; control exterior;
-clasificarea controlului în funcţie de executanti: autocontrol; control
mutual; control ierarhic; control de specialitate;
-clasificarea controlului în funcţie de modul de execuţie: control direct;
control indirect; control incrucisat;
-clasificarea controlului în funcţie de baza normativa: control normativ;
control practic; control teoretic;
-clasificarea controlului în funcţie de interesul entitatii: control pentru sine;
control pentru alţii;
-clasificarea controlului în funcţie de orientarea sa: control tematic;
control nedirijat;
- clasificarea controlului în funcţie de momentul efectuării acestuia:
control ex-ante; control concomitent; control ex-post; etc.
c) Referinte principale55
55
- O.G. .nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată;
- Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare;
- Strategia dezvoltării controlului financiar public intern în România;
- Ordinul M.F.P. nr. 522/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la exercitarea
controlului financiar preventiv, cu modificările şi completările ulterioare
57
- Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Normelor metodologice generale
referitoare la exercitarea controlului financiar preventiv, cu modificările şi
completările ulterioare.
a) Descrierea standardului
c) Referinte principale
58
- Hotărârea de Guvern privind procedurile de transmitere fără plata şi de
valorificare a bunurilor aparţinând entitatilor publice, cu modificările şi
completările ulterioara;
- Legea privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanţii şi
răspunderea în legatura cu gestionarea bunurilor, cu modificările şi completările
ulterioare;
- Decretul pentru aprobarea Regulamentului operaţiilor de casa;
- Legea privind protecţia informaţiilor clasificate;
- Hotărârea de Guvern privind protecţia informaţiilor secrete de serviciu;
- Ordinul M.F.P. pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a
prevederilor Ordonanţei de Urgenţă a Guvernului privind formarea şi utilizarea
resurselor derulate prin trezoreria statului, cu modificările şi completările
ulterioare.56
a) Descrierea standardului
b) Cerinţe generale
56
- Legea nr. 500/2002 privind finanţele publicei cu modificările ulterioare;
- Legea nr. 82/1991 a contabilităţii, republicată;
- Ordinul nr. 618/2002 pentru aprobarea Precizărilor privind inventarierea bunurilor din domeniul public al
statului;
- Ordinul M.F.P. nr. 1.753/2004 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii
elementelor de activ şi de pasiv;
- O.U.G nr. 146/2002 privind formarea şi utilizarea resurselor derulate prin trezoreria statului, aprobată cu
modificări prin Legea nr. 201/2003, cu modificările ulterioare;
- Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publica şi regimul juridic al acesteia;
- Legea nr. 143/1999 privind ajutorul de stat cu modificările şi completările ulterioare;
- Ordinul M.F.P. nr. 1.661 bis/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice privind modul de încasare şi
utilizare a fondurilor băneşti primite sub forma donatiilor şi sponsorizarilor de către entitatile publice;
- Legile bugetare anuale;
- Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, republicată;
- H.G nr. 841/1995 privind procedurile de transmitere fără plata şi de valorificare a bunurilor aparţinând
entitatilor publice, cu modificările şi completările ulterioara;
- Legea nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanţii şi răspunderea în legatura cu
gestionarea bunurilor, cu modificările şi completările ulterioare;
- Decretul nr. 209/1976 pentru aprobarea Regulamentului operaţiilor de casa;
- Legea nr. 182/2002 privind protecţia informaţiilor clasificate;
- H.G. nr. 781/2002 privind protecţia informaţiilor secrete de serviciu;
59
- Verificarea operaţiunilor garantează contribuţia controalelor interne la
realizarea obiectivelor;
- Evaluarea eficacitatii controlului se poate referi, în funcţie de cerinţe
specifice sau conjuncturale, fie la ansamblul obiectivelor entitatii publice, fie la
unele dintre acestea, opţiune care revine managerului;
- Managerul stabileşte modul de realizare a evaluării eficacitatii
controlului.
c) Referinte principale
a) Descrierea standardului
Entitatea publica înfiinţează sau are acces la o capacitate de audit, care are în
structura sa auditori competenţi, a căror activitate se desfăşoară, de regula,
conform unor programe bazate pe evaluarea riscului.
b) Cerinţe generale
c) Referinte principale
- Legea privind auditul public intern, cu modificările şi completările
ulterioare;
57
- Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare;
- O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, republicată;
- Actul normativ de organizare şi funcţionare a entitatii publice;
- Regulamentul de organizare şi funcţionare a entitatii publice.57
60
- Ordinul M.F.P pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea
activităţii de audit public intern, cu modificările ulterioare;
- Actul intern de aprobare a Normelor metodologice de organizare şi
exercitare a auditului public intern în cadrul entităţilor publice.58
58
- Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificările şi completările ulterioare;
- Ordinul M.F.P. nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public
intern, cu modificările ulterioare;
- Actul intern de aprobare a Normelor metodologice de organizare şi exercitare a auditului public intern în
cadrul entitatilor publice.58
61
CAPITOLUL II - AUDITUL INTERN ÎN ROMÂNIA
59
I. Renard –Teoria si practica auditului intern. Proiect finantat prin Phare- Uniunea Europeana –Editia a -4-a
Ministerul Finantelor publice.
60
O.M.F.P. nr. 38/2003 pt. aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern,
M.Of. nr. 130 bis./27.02.2003.
61
A. Munteanu-Auditul sistemelor informaţionale contabile-Cadrul general-cap.5,pag.104-105.,Ed.Polirom 2001
62
Auditul public intern este activitatea care ajută entitatea publică să-şi
îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică. Este
activitatea prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea
sistemului de conducere legat de gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor
de administrare.
Auditul public intern înseamnă o activitate de evaluare în cadrul unei
entităţi,care este reprezentat de un serviciu efectuat în favoare ei. Fiind o
activitate de control din cadrul entităţii, auditul intern are ca funcţii: examinarea,
evaluarea, monitorizarea gradului de adecvare şi eficienţă a sistemelor de
contabilitate şi de control intern 62 . Putem trage concluzia că auditul intern
veghează din interiorul entităţii economico-sociale, măsura în care sunt
respectate reglementările naţionale şi internaţionale. Auditul intern trebuie să
vadă dacă la toate nivelurile entităţii sunt urmate cu stricteţe regulile interne63.
Auditul public intern are o importanţă deosebită deoarece definiţia
termenului de audit public intern arată că este o “modalitate de examinare
obiectivă a ansamblului activităţii entităţii economice”, înseamnă că de
fapt,această activitate,se desfăşoară şi acoperă:
• toate laturile şi procesele activităţilor economice, financiare, speciale şi de
oricare altă natură,în funcţie de specificul activităţii entităţii economice
respective.
• pentru a asigura caracterul obiectiv al examinării proceselor activităţii de
ansamblu a entităţii, auditul intern trebuie să fie organizat corespunzător
acestei cerinţe,adică să aibă un grad ridicat de independenţă faţă de
structurile şi formaţiunile organizatorice din entitate.
Problematica privitoare la auditul intern se pare că este mai diversificată
decât cea cu privire la auditul financiar,întrucât reglementările,dispoziţiile
normative în domeniul auditului intern se pot considera a fi în primul rând unele
cu caracter general,iar în al doilea rând,reglementări sectoriale de domeniu,sunt
adresate pentru unele categorii de entităţi economico-sociale ordonate după
forma de proprietate precum şi după modul de organizare al acestora.
Auditul public intern este definit atât în legislaţia naţională cât şi în cea
internaţională. Conform legislaţiei româneşti termenul de audit intern este
definit ca:
a) Activitate de examinare obiectivă a ansamblului activităţilor entităţii
economice în scopul furnizării unei evaluări independente a managementului
riscului,controlului şi proceselor de conducere a acestuia”64.
b) ”Este activitatea care se exercită în cadrul entităţii de către persoane din
interiorul sau exteriorul acesteia. Practicile de audit intern se diferenţiază în
62
Standardul Internaţional de Audit financiar-contabil 610
63
S. Crăciun-Auditul financiar şi audit intern-Control financiar şi expertiză contabilă - Partea a II-a, pag.237,
Ed.Economică 2004
64
O.G. nr. 75/1999 republicată, aprobată prin Legea nr.135/5.04.2002 şi modificată prin O.G. nr.67/31.08.2002,
M. Of. nr.649/31.08.2002, referitoare la activitatea de audit financiar.
63
funcţie de scopul,mărimea,structura şi domeniile de activitate ale entităţii
economice”65
Cele doua definiţii ale termenului de audit sunt şi fac parte din dispoziţii
cu caracter general. Din acestea putem spune că auditul public intern se exercită
pentru a satisface cerinţele managementului. O sarcină particulară a auditului
intern este aceea de a monitoriza sistemele manageriale de control, de a raporta
managementului superior despre punctele slabe şi de a da recomandări de
îmbunătăţire a acestuia.
De asemenea in dispoziţiile legale se prevăd următoarele :
a) ”Auditul intern reprezintă activitatea organizată independent în
structura unei instituţii publice şi în directa subordine a conducătorului
acesteia,care constă în verificări,inspecţii şi analize ale sistemului propriu de
control intern,în scopul evaluării obiective a măsurii în care acesta asigură
îndeplinirea obiectivelor instituţiei publice şi utilizează resursele în mod
economic,eficace şi eficient şi pentru a raporta conducerii constatările
făcute,slăbiciunile identificate şi măsurile propuse de corectare a deficienţelor
sistemului de control intern”66
b) ”Auditul public intern-activitatea funcţional-independentă şi obiectivă
care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor
şi cheltuielilor publice,perfecţionând activităţile entităţii publice,ajută entitatea
publică să-şi îndeplinească obiectivul printr-o abordare sistematică şi
metodică,care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de
conducere bazat pe gestiunea riscului,a controlului şi a proceselor de
administrare”67
Auditul public intern este în legătură directă cu toate formele de control
intern,pe care le evaluează şi dă recomandări în sensul îmbunătăţirii acestora.
Controlul intern este definit ca ansamblul formelor de control exercitate
la nivelul entităţii publice,inclusiv auditul intern,stabilite de conducere în
concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările legale,în vederea
asigurării administrării fondurilor publice în mod economic, eficient si eficace,
acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele si
procedurile .68
Auditul public intern face parte din mediul de control intern al entităţii,
dar acesta nu trebuie confundat cu controlul intern.
Definiţia termenului, arată că auditul intern este o funcţie independentă
de evaluare organizată în cadrul entităţii publice. Independenţa activităţii de
audit înseamnă că trebuie să se facă fără constrângeri,influenţe interne şi externe
pentru ca opinia de audit să fie corectă.
65
Ordinul ministrului finanţelor publice nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale exercitarea activităţii de
audit public intern, M. Of. nr.130 si nr. 130 Bis din 27.02.2003
66
O.G. nr. 119/1999, privind controlul intern şi controlul financiar preventiv,republicată,M.Of. nr.779 din
12.10.2003
67
Legea nr. 672 din 19 dec.2002 –privind auditul public intern- M.Of. nr.953/24.12.2002
68
Legea nr .84/2003 privind modificare si completarea O.G. nr. 119/1999 privind auditul intern si controlul
financiar preventiv. M.Of. nr195/2003
64
Auditul public intern ajută,aduce un plus de valoare la buna şi efectiva
gestiune a fondurilor publice pe care entitatea publică le are în administrare.
Entitatea publică este reprezentată de autoritatea publică, instituţia publică,
companie/societate naţională, regie autonomă, societate comercială la care statul
sau o unitate administrativ teritorială este acţionar majoritar, cu personalitate
juridică, care utilizează/administrează fonduri publice şi/sau patrimoniu public.
Instituţia publică reprezintă “denumirea generica“ ce include
Parlamentul, Administraţia Prezidenţiala, ministerele, celelalte organe de
specialitate ale administraţiei publice, alte autorităţi publice, instituţii publice
autonome, precum si instituţiile din subordinea acestora,indiferent de forma de
finanţare a acestora.69 În lucrarea ”Teoria şi practica auditului intern”70
scrisă de Jacques Renard auditul intern este definit ca:
1. Auditul intern este un dispozitiv intern din cadrul întreprinderii care are
ca scop:
• aprecierea exactităţii şi a sincerităţii informaţiilor,în special a celor
contabile;
• asigurarea securităţii fizice şi contabile a operaţiunilor;
• garantarea integrităţii patrimoniale;
• emiterea de judecăţi asupra eficacităţii sistemelor de informare;
2. După teoria clasică,auditul intern îşi asumă prin mandat o parte din
responsabilitatea de control a Direcţiei.
3. Auditul public intern este realizat de un serviciu al întreprinderii,care
verifică dacă regulile fixate de întreprindere însăşi sunt respectate.
4. O altă definiţie este cea elaborată de I.I.A(The Institute of Internal
Auditors)-“auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei
organizaţii o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra
operaţiunilor,o îndrumă pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la
adăugarea unui plus de valoare. El ajută această organizaţie să-şi atingă
obiectivele evaluând printr-o abordare sistematică şi metodică procesele sale de
management al riscurilor,de control şi de conducere a întreprinderii şi făcând
propuneri pentru a le consolida eficacitatea”.71
Potrivit dispoziţiilor legale, în esenţă auditul intern este o parte
componentă a activităţilor din entitatea economică,dar pentru a evidenţia
pregnant rolul şi locul auditului intern,putem spune că auditul intern este o
funcţie a entităţii economice aşa cum este definit în mai multe lucrări de
specialitate.
Auditul intern se aplica tuturor întreprinderilor, indiferent de mărimea şi de
natura acestora şi care în esenţă are următoarea definiţie:
Auditul intern este în cadrul unei organizaţii o funcţie - exercitată într-o
manieră independenta si cu mandat – de evaluare a Controlului intern. Acest
69
Legea finanţelor publice nr. 500/2002 M. Of. nr. 597/2002
70
J. Renard,”Theorie et practique de l’audit interne”, Edition d’Organisation,Paris tradusă în România sub
coordonarea Ministerului Finanţelor Publice.pag.59
71
J. Renard. Op.Cit. pag.60.
65
demers specific concurează cu bunul control asupra riscurilor de catre
responsabili. “ 72 sau:
Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă,care dă unei
organizaţii o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control deţinut asupra
operaţiunilor,o îndrumare pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile şi contribuie la
adăugarea unui plus de valoare.”
72
J. Renard. Op .Cit. pag.62
73
M.Boulescu. C.Barnea.O.Ispir – Op.Cit.
66
Funcţia de consiliere
Consilierea reprezintă activitatea desfăşurata de auditorii interni, menită
să aducă plusvaloare şi să îmbunătăţească administrarea entităţii publice,
gestiunea riscului şi a controlului intern, fără ca auditorul să îşi asume
responsabilităţi manageriale; Activitatea de consiliere desfăşurată de auditorii
intern, cuprind următoarele tipuri de consiliere:
- consultanta - ajuta sa se găsească soluţia; dă soluţia.
- facilitarea înţelegerii uşurează înţelegerea activităţilor, fenomenelor şi
procedurilor;
- formare şi perfecţionare profesională.
Pentru realizarea misiunii de consiliere, auditorii interni trebuie sa dea
dovada de un înalt standard profesional, acţionând în vederea:
- Respectării Cartei auditului intern şi a prevederilor legale privind
activitatea de consiliere;
Realizarea misiunilor de consiliere si comunicare rezultatelor acestora, la
termenele stabilite;
Stabilirea sferei activităţilor necesare atingerii obiectivelor misiunii de
consiliere;
Comunicare si raportarea rezultatelor misiunilor de consiliere.
Funcţia de asigurare
Potrivit legii româneşti, auditul intern ajuta entitatea să îşi îndeplinească
obiectivele printr-o abordare sistematica si metodica care evaluează şi
îmbunătăţeşte eficienta si eficacitatea sistemului de conducere bazat pe
gestiunea riscului, a controlului si a procesului de administrare.
Controlul intern reprezintă ansamblul formelor de control exercitate la
nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern stabilite de conducere in
concordanţă cu obiectivele acestuia şi cu reglementările legale.
74
Legea nr.672/2002-privind auditul intern-publicată în M.Of. nr.953/ 2002
67
management al riscurilor, sisteme a căror eficacitate o supraveghează şi
evaluează.
e) ajută entitatea publică să menţină un sistem de control adecvat prin
evaluarea eficacităţii şi eficienţei acestuia, contribuind la îmbunătăţirea lui
continuă. Evaluarea pertinenţei şi eficacităţii sistemului de control intern se face
pe baza rezultatelor evaluării riscurilor.
Atât evaluarea riscurilor, cât şi evaluarea sistemului de control intern
vizează operaţiile şi sistemele informatice ale entităţii publice din următoarele
puncte de vedere:
- fiabilitatea şi integritatea informaţiilor financiare şi operaţionale;
- eficacitatea şi eficienţa operaţiilor
- protejarea patrimoniului;
- respectarea legilor, reglementărilor şi procedurilor.
Se identifică riscurile semnificative, precum şi deficienţele semnificative
ale procedurilor de control intern în acord cu obiectivele misiunii de audit. Se
analizează operaţiile şi activităţile şi se determină măsura în care rezultatele
corespund obiectivelor stabilite şi dacă operaţiile sau activităţile sunt realizate
conform prevederilor.
Pentru evaluarea sistemului de control se utilizează criterii adecvate. Prin
audit se determină măsura în care conducătorul entităţii publice a definit criterii
adecvate de apreciere şi dacă obiectivele au fost realizate. Dacă aceste criterii
sunt adecvate, pot fi utilizate şi de audit în evaluarea sistemului de control
intern. în cazul în care criteriile sunt neadecvate, auditul, împreună cu
conducerea entităţii publice, elaborează în mod corespunzător criterii adecvate de
apreciere a sistemului de control.75
75
M.Boulescu şi colectiv. Op.Cit.
68
asupra entităţii. Auditul are ca obiectiv să aducă la cunoştinţă managerului toate
riscurile interne sau externe ale entităţii.
Activitatea de audit intern contribuie la menţinerea unui sistem de
control adecvat prin evaluarea eficacităţii şi eficienţei acestuia,contribuind la
îmbunătăţirea lui continuă.
Auditul intern analizează măsura în care rezultatele corespund
obiectivelor stabilite şi dacă operaţiile sau activităţile se efectuează conform
prevederilor.
În sfera de acţiune a auditului intră atât operaţiunile şi tranzacţiile
efectuate de entitate cât şi a unităţilor subordonate.
Auditul intern urmăreşte la entităţile publice în special cum se formează
şi se utilizează fondurile publice. De aceea a apărut activitatea de audit intern
fiindcă statul,cel care realizează bugetul de stat,locale şi alte tipuri,are în
permanenţă nevoie să vadă cum sunt utilizate acestea. În atribuţiile auditului
intern intră şi verificarea patrimoniul public dacă este administrat în condiţii de
eficienţă,eficacitate şi economicitate. Patrimoniul public reprezintă totalitatea
drepturilor şi obligaţiilor statului,unităţilor administrativ-teritoriale,entităţilor
publice,dobândite sau asumate cu orice titlu. Drepturile şi obligaţiile statului şi
ale unităţilor administrativ teritoriale se referă atât la bunurile din domeniul
public,cât şi la cele din domeniul privat al statului şi al unităţilor administrativ-
teritoriale76.
Auditul intern acţionează pentru îndeplinirea obiectivelor specifice la
toate nivelurile entităţii publice cu imparţialitate,fără compromisuri.Ca urmare a
atingerii obiectivelor auditul intern reduce riscul, favorizează schimbarea,
dezvoltarea, face să progreseze controlul intern,generează economii şi
oportunităţi şi evită pierderile.
Auditul intern este :
- un element de siguranţă,de transparenţă a informaţiei ;
- ajută la eficientizarea strategiilor.
Cu ajutorul acestor instrumente auditul intern ajută managementul
superior să obţină rezultate reale,să depisteze frauda şi să crească oportunităţile.
Auditul intern alături de celelalte funcţii ale entităţii,şi prin aportul de
cunoştinţe contribuie la progres. În esenţa auditul intern este o funcţie de contra
verificare realizată de o persoană independentă, a operaţiunilor efectuate de
conducere, conducând la un mai bun control al activităţii.
Auditul intern are obiectiv verificarea responsabilităţilor personalului,şi
modul în care acesta şi le respectă,dând recomandări în acest sens. Toate
recomandările date de auditorul intern nu devin obligatorii,el rămânând la
poziţia de consilier intern. De remarcat un obiectiv deosebit de important,cel de
consiliere a managementului în limitele sferei de aplicabilitate a auditului. Pe
lângă caracteristica de “audit-consiliere”, el este şi un instrument de control la
toate nivelurile organizaţionale.
Auditul intern are caracter represiv sau preventiv.
76
Legea 672 din 19 dec.2002 –privind auditul public intern- M.Of. nr.953/24.12.2002
69
În cazul îndeplinirii caracterului represiv, auditul intern scoate la iveală
erorile, fraudele, deturnările de fonduri.
În celălalt caz al caracterului preventiv auditul public intern pune accent
pe recomandări care permit managerilor să progreseze,cu ajutorul unui sistem de
control intern mai bun asupra activităţilor şi a responsabilităţii. Cele două
aspecte sunt divergente şi duc la implementarea unor tehnici de audit aparte şi la
stabilirea de concluzii de natură diferită.
În concluzie după ce am enumerat obiectivele auditului intern putem
spune că auditul intern este o activitate foarte complexă care prin mijloacele sale
aduce un plus de valoare, conduce la o mai bună administrare a fondurilor
publice, cunoaşterea reală a performanţelor, transparenţă în realizarea
operaţiunilor şi a tranzacţiilor.
70
Auditul de regularitate –cuprinde de asemenea atestarea
responsabilităţilor financiare a entităţii presupunând examinarea şi evaluarea
înregistrărilor financiare şi exprimarea opiniilor asupra situaţiilor financiare.
Auditul de regularitate presupune şi auditul controlului intern şi a funcţiilor
acestuia,a onestităţii şi a caraterului adecvat a deciziilor administrative luate în
cadrul firmei auditate, (deciziile în cadrul entităţii publice se i-au conform
normelor interne şi a celor emise de niveluri ierarhice).În grija auditului de
regularitate intră şi raportarea oricăror altor chestiuni decurgând din audit sau în
legătură cu auditul.
2.2.4.2. Auditul performanţei: examinează corectitudinea criteriilor
stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii
publice,evaluează rezultatele şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu
obiectivele. Evaluează performanţa managerială şi operaţională
(economicitate,eficienţa,eficacitate) a entităţilor publice care au la dispoziţie
resurse financiare, de personal sau de altă natura în vederea administrării lor.
Auditul de eficacitate înglobează eficacitatea şi eficienţa, şi pentru acest
considerent se numeşte auditul performanţei. Auditul performantei este
activitatea conceputa să aducă un plus de valoare, cu scopul evaluării
rezultatelor obţinute, condiţii de economicitate eficienta si eficacitate.
Eficacitatea constă în atingerea obiectivelor fixate. Criteriul eficienţei este acela
de a face cât mai bine posibil (cunoaşterea), priceperea (know-
how),comportamentul (a şti cum să te comporţi) şi comunicarea (a şti să
informezi). In practică auditul performanţei se mai întâlneşte si sub denumirile :
- auditul rezultatelor;
- auditul managementului;
- auditul managementului sănătos; auditul celor „3 E”.
Auditul eficacităţii, auditează realizările în raport cu atingerea
obiectivelor entităţii auditate şi auditul impactului real al activităţilor comparativ
cu impactul dorit79.
Auditul eficacităţii se referă la îndeplinirea obiectivelor entităţii auditate
şi auditul impactului efectiv al activităţii entităţii în comparaţie cu impactul
planificat al acesteia80.
În cazul acestui tip de audit nu mai există un sistem de referinţă clar şi
precis(ca în cazul auditului de regularitate),ci un sistem de referinţă care rezultă
în urma aprecierii auditului intern cu privire la ceea ce consideră el că este cea
mai bună soluţie posibilă,cea mai eficace,cea mai productivă,cea mai sigură.
Auditul de eficacitate constă în:
• diagnosticul, aprecierea metodelor, procedurilor, analizelor de cost,
organizării activităţii;
• emiterea unei opinii nu numai cu privire la buna aplicare a regulilor
privitor la calitatea lor.
79
Curtea de Conturi a Romaniei-Auditul performanţei – Ghid. Bucureşti 2003,pag.12
80
O.G nr. 119/1999-privind controlul intern şi controlul financiar preventiv-M. Of.nr.430/1999
71
Auditul economicităţii arată dacă activităţile administrative sunt în
concordantă cu principiile, practicile sănătoase şi cu politicile manageriale.
Economicitatea reprezintă minimizarea costului resurselor utilizate pentru
atingerea rezultatelor estimate ale unei activităţi, cu menţinerea calităţii
corespunzătoare a acestor rezultate.
Auditul eficienţei se referă la eficienţă. Eficienţa conform normelor în
vigoare este: maximizarea rezultatelor unei activităţi în raport cu resursele
utilizate. 81 Eficienţa reflectă relaţia dintre intrări,resursele pe care le avem la
dispoziţie şi ieşirile care constau în bunuri si servicii.
2.2.4.3. Auditul de sistem reprezintă o evaluare de profunzime a
sistemelor de conducere şi control intern,cu scopul de a stabili dacă acestea
funcţionează în condiţii de economicitate, eficacitate şi eficienţa. Auditul de
sistem are rolul de a identifica deficienţele şi să formuleze recomandări pentru
îndreptarea acestora. Sub aspect financiar, auditul include examinarea şi
raportarea declaraţiilor financiare, precum si examinarea sistemelor de control
pe care aceste declaraţii se bazează. Auditul de sistem include atât auditul de
regularitate cat si pe cel al performantei. Regula de baza la desfăşurarea unei
misiuni de audit de sistem este existenta modelului agregat .
Tehnica de verificare utilizată în practică în derularea unei misiuni de
audit de sistem este comparaţia.
Sistemul reprezintă o mulţime de elemente si o serie de evenimente care
se combină pentru a realiza un obiectiv comun. Toate activităţile organizaţiei fac
parte dintr-un sistem. Toate organizaţiile există pentru a realiza un set de
obiective. Fiecare parte componenta a organizaţiei trebuie sa contribuie la
atingerea acestor obiective prestabilite. Aşa că organizaţia va putea fi perceputa
ca un singur sistem care lucrează pentru atingerea obiectivelor, iar fiecare
parte componenta a acestuia va putea fi privita ca un sub-sistem, care
contribuie la rândul ei la realizarea întregului.
Auditul intern are responsabilitatea de a furniza asigurarea privind
organizaţia în ansamblu (întreaga sfera de activitate a auditului intern.) Acest
lucru nu poate fi realizat in practica derulând o singura misiune de audit de
mare amploare. Auditul va oferi asigurare privind sistemul de ansamblu
analizând elementele componente (sub-sistemele) in cadrul misiunii specifice.
Acestea sunt derulate pe o perioada care conform legislaţiei romaneşti este
limitata la 3 ani, iar rezultatele sunt coroborate astfel încât să se contureze
asigurarea ce poate fi dată la nivel de ansamblu. Fiecare sistem trebuie sa aibă
un scop sau un obiectiv bine stabilit clar. Acesta trebuie să fie specific măsurabil
(cantitate, calitate, cost, timp), realizabil, realist si fixat in timp.
Sistemul trebuie să aibă atât intrările potrivite, dar si procesele sau
procedurile adecvate pentru a-si atinge obiectivele. Ele trebuie sa se alinieze
bunelor practici pentru acesta activitate, altfel fie obiectivul nu va fi atins deloc,
fie nu va fi atins in cel mai economic, eficient si echitabil mod.
81
Legea nr.84/2003 pentru modificarea O.G. nr 119/1999 .M.Of. nr. 195/2003
72
Este responsabilitate conducerii să conceapă, să pună în aplicare şi să
controleze sistemele. Auditul intern furnizează o asigurare independentă în
privinţa economicităţii, eficacităţii şi eficienţei sistemelor concepute, puse în
aplicare şi controlate de conducere, adică în ce măsură acestea se aliniază
bunelor practici şi sunt puşi în aplicare corect si permanent.
Auditorii cu prilejul derulării unei misiuni de audit de sistem trebuie sa
urmărească următoarele:
- atingerea obiectivelor, scopurilor, ţintelor respectând standardele de
calitate şi performanţa prestabilite;
- conformitatea cu politicile, planurile, regulamentele, procedurile,
acordurile interne, pe de o parte, dar şi cu legile, reglementările şi
obligaţiile externe , pe de alta parte;
- fiabilitatea, claritatea, completitudinea, oportunitatea si utilitatea
informaţiilor de natură financiară, operaţională şi de conducere, a
rapoartelor, precum şi integritatea evidentelor şi documentelor
justificative;
- regularitatea tranzacţiilor şi etica comportamentală;
- economicitatea achiziţiilor, utilizării resurselor şi eficienţei
operaţiunilor;
- protejarea activelor şi a intereselor împotriva pierderii, risipei şi a
fraudelor de orice fel.
73
CAPITOLUL III – ORGANIZAREA AUDITULUI INTERN LA NIVEL
NAŢIONAL ŞI INTERNAŢIONAL
82
Ordin M.F.P. nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public
intern, Anexa Partea I, pct.B, M.Of. 130/2003
74
f) avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de
activitate în domeniul auditului public intern;
g) dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităţii de audit public
intern şi elaborează raportul anual,precum şi sinteze,pe baza rapoartelor primite;
h) efectuează misiuni de audit public intern de interes naţional cu
implicaţii multisectoriale;
i) verifică respectarea normelor,instrucţiunilor,precum şi a Codului
privind conduita etică a auditorului intern de către compartimentele de audit
public intern şi poate iniţia măsurile corective necesare,în cooperare cu
conducătorul entităţii publice în cauză;
j) avizează numirea/destituirea şefilor compartimentelor de audit public
intern din entităţile publice;
k) cooperează,Curtea de Conturi şi cu alte instituţii şi autorităţi publice
din România;
l) cooperează cu autorităţile şi organizaţiile de control financiar public din
alte state, inclusiv din Comisia Europeană.
Directorul general al UCAAPI este funcţionar public,acesta trebuie să
aibă o înaltă calificare profesională în domeniul financiar-contabil şi/sau al
auditului,cu o competenţă profesională corespunzătoare.
83
O.M.F.P. nr. 939/2004 - privind aprobarea membrilor comitetului pentru audit public intern,M.Of. nr.
234/31.12.2004.
75
preşedintelui Camerei Auditorilor Financiari din România şi a directorului
general al UCAAPI,se selectează în baza propunerilor formulate de ministere şi
instituţiile publice ca urmare a scrisorilor de intenţie adresate în acest scop de
către Ministerul Finanţelor Publice.
Persoanele desemnate depun la secretariatul tehnic al UCAAPI câte un
curriculum vitae detaliat,precum şi alte materiale reprezentative privind
activitatea lor. Ministerul Finanţelor Publice, pe baza analizei documentaţiei
prezentate şi a consultaţiilor directe cu personalul nominalizat, aprobă prin ordin
lista membrilor CAPI,care se publică în Monitorul Oficial al României.
Comitetul pentru audit public intern, în vederea îndeplinirii misiunii
pentru care a fost creat are următoarele atribuţii84:
1. dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public
intern şi emite o opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia.
2. dezbate şi emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI
în domeniul auditului public intern.
3. dezbate şi avizează raportul anual privind activitatea de audit public
intern şi-l prezintă guvernului.
4. avizează planurile misiunilor de audit public intern de interes naţional
cu implicaţii multisectoriale.
5. dezbate şi emite o opinie asupra raporturilor de audit public intern de
interes naţional cu implicaţii multisectoriale.
6. analizează importanţa recomandărilor formulate de auditorii interni în
cazul divergentelor de opinii dintre conducătorul entităţii publice şi auditorii
interni, emiţând o opinie asupra consecinţelor neimplementării recomandărilor
formulate de aceştia.
7. analizează acordurile de colaborare între auditorul intern şi cel extern
referitoare la definirea conceptelor în domeniu,schimbul de rezultate din
activitatea de audit,precum şi pregătirea profesională comună a auditorilor.
8. avizează numirea şi revocarea directorului general al UCAAPI.
Calitatea de membri al comitetului poate înceta în următoarele situaţii:la
cerere,în cazul incapacităţii de a-şi exercita atribuţiile pe o perioadă mai mare de
6 luni,în cazul unei condamnări penale aplicate în baza unei hotărâri
judecătoreşti rămase definitive sau deces.
Pe lângă CAPI şi UCAAPI este organizat Departamentului de audit
85
intern , care face parte din aparatul executiv al Camerei Auditorilor Financiari
din România
Departamentul de audit intern are, în principal, următoarele atribuţii:
- asimilarea,actualizarea şi publicarea Standardelor Internaţionale de
Audit Intern, denumite Standarde de Audit Intern;
84
O.M.F.P. nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern
M.Of. nr .130/2003
85
Art. 26, alin. (1),lit.f) din Regulamentul de organizare şi funcţionare a Camerei Auditorilor Financiari din
România,aprobat prin H.G. nr. 983/2004, publicat în M.Of. nr. 634 din 13 iulie 2004
76
- asimilarea,actualizarea şi publicarea Cadrului General al Standardelor
Internaţionale de Audit Intern,denumit Cadrul General al Standardelor de Audit
Intern;
- elaborarea şi publicarea Normelor Profesionale de Audit Intern;
- coordonarea şi monitorizarea activităţii de Audit Intern;
- colaborarea cu celelalte departamente ale Camerei Auditorilor Financiari
din România în ceea ce priveşte pregătirea profesională a auditorilor interni
membri ai CAFR, precum şi respectarea Standardelor şi Normelor Profesionale
de Audit Intern;
- asigurarea dezvoltării relaţiilor internaţionale şi consolidarea acestora în
domeniul Auditului Intern;
- colaborarea cu societăţile interne şi internaţionale de audit financiar şi
audit intern în vederea perfecţionării cadrului de lucru din domeniul Auditului
Intern;
- alte atribuţii stabilite de Consiliul şi Biroul Permanent ale Camerei
Auditorilor Financiari din România.
86
Ordin M.F.P. nr.38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public
intern, Cap.B,, Anexa pct. 3.1.1. M.Of. 130/2003
77
desfăşurării activităţii de audit intern. Un caz aparte de organizare este la
instituţiile publice mici care nu sunt subordonate altor entităţi,aici auditul public
intern se limitează la auditul de regularitate şi se efectuează de către
compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finanţelor Publice. La
entităţile subordonate, respective aflate sub autoritatea altei entităţi publice,
conducătorul, stabileşte şi menţine un compartiment funcţional de audit
intern,cu acordul entităţii publice superioare. Dacă acest acord nu se dă,auditul
entităţii respective se efectuează de către compartimentul de audit public intern
care a decis aceasta. Putem spune că organizarea activităţii de audit la entităţile
publice depinde de modul de organizare,mărime şi cadrul de reglementare al
acesteia.
Compartimentul de audit intern se organizează obligatoriu la nivelul
fiecărei entităţi publice,prin decizia persoanelor responsabile. Persoanele
responsabile sunt fie conducătorul instituţiei publice ori conducătorul entităţii
publice subordonate. Fac excepţie instituţiile publice mici,cele care derulează un
buget anual de până la echivalentul în lei de 100.000 de Euro pe o perioadă de
trei ani consecutivi. Mai fac excepţie şi acele entităţi publice subordonate pentru
care conducerea de la nivelul ierarhic imediat superior a emis decizia de
neînfiinţare a compartimentelor de audit public intern. Sarcina urmăririi
condiţiilor de instituţie publică mică se face de către conducătorul instituţiei în
cauză,care are obligaţia să înştiinţeze compartimentul de audit public intern din
cadrul direcţiei generale a finanţelor publice teritoriale.
Conform reglementărilor,compartimentul de audit public intern se
constituie şi funcţionează în subordinea directă a conducerii entităţii publice, şi
exercită o funcţie distinctă şi independentă de activităţile entităţii publice. Prin
atribuţiile sale compartimentul de audit public intern nu trebuie să fie implicat în
elaborarea procedurilor de control intern şi în desfăşurarea activităţilor supuse
auditului public intern. Activitatea de audit public intern nu trebuie să fie supusă
ingerinţelor externe începând de la stabilirea obiectivelor auditabile, realizarea
efectivă a lucrărilor şi până la comunicarea rezultatelor.
Compartimentul de audit public intern trebuie să aibă la dispoziţie
metodologii şi sisteme moderne de tehnologie a informaţiei, metode de
analiză,eşantionare statistică şi instrumente de control al sistemelor informatice.
În scopul auditării unor proceduri specifice pot fi contractate servicii de
expertiză sau consultantă din afara entităţii publice. Competenţa şi capacitatea
acestor servicii se verifică,şi lucrările se supervizează de către structura audit
public intern solicitantă(compartimentul de audit public contractant).
78
Compartimentul de audit public intern are ca obiectiv să ajute entitatea
publică în ansamblu şi structurile sale prin intermediul opiniilor şi
recomandărilor:
- să gestioneze mai bine riscurile;
- să asigure o mai bună administrare şi păstrare a patrimoniului;
- să asigure o mai bună monitorizare a conformităţii cu regulile şi
procedurile existente;
- să asigure o evidenţă contabilă şi un management informatic fiabile şi
corect;
- să îmbunătăţească calitatea managementului, a controlului şi auditului
intern;
- să îmbunătăţească eficienţa şi eficacitatea operaţiilor;
Misiunea compartimentului de audit public intern este aceea de a audita
sistemele de control din cadrul entităţii publice în scopul de a evalua eficacitatea
şi performanţa structurilor funcţionale în implementarea politicilor,programelor
şi acţiunilor în vederea îmbunătăţirii continue a acestora. Misiunea de audit
public intern are ca obiective principale asigurarea conformităţii procedurilor şi
operaţiunilor cu normele juridice ceea ce reprezintă auditul de regularitate sau
evaluarea rezultatelor privind obiectivele urmărite şi examinarea impactului
efectiv-auditul de performanţă. Prin obiective ale misiunii de audit se înţeleg
enunţuri generale elaborate de către auditorii interni prin care definesc ceea ce
este prevăzut a se realiza în timpul misiunii.
87
O.M.F.P. nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern
M.Of. nr .130/2003.Cap.B.art4 -6
79
entităţi,cu avizul acesteia. Normele metodologice proprii se elaborează în
conformitate cu Normele metodologice generale referitoare la exercitarea
auditului public intern.
Organul ierarhic superior poate decide elaborarea de norme proprii
pentru fiecare unitate subordonată,dacă specificul activităţii acesteia o impune.
Entităţile publice subordonate transmit normele proprii spre avizare la
organul ierarhic superior care a decis obligativitatea elaborării acestora.
Există cazuri în care entităţile publice nu elaborează norme proprii şi
anume:
- Instituţiile publice mici care nu sunt subordonate altor entităţi publice.
În această situaţie misiunile de audit public intern efectuate la nivelul acestora se
efectuează în conformitate cu normele proprii Ministerului Finanţelor Publice.
- Entităţile publice subordonate pentru care entitatea publică de la nivelul
ierarhic imediat superior a decis că organizarea compartimentului de audit
public intern fără obligaţia elaborării de norme proprii.
- În cazul în care la entităţile subordonate s-a hotărât neînfiinţarea
compartimentului de audit public intern. Misiunile de audit public intern
desfăşurate la nivelul entităţilor publice se efectuează în conformitate cu
normele proprii Ministerului Finanţelor Publice.
O altă atribuţie importantă a compartimentului de audit public intern din
cadrul entităţilor publice este elaborarea proiectul planului de audit public
intern. Planificarea sau programarea controalelor şi auditurilor înseamnă
definirea obiectivelor,stabilirea politicilor,a naturii acestora,a calendarului de
proceduri şi testări destinate să îndeplinească obiectivele controlului sau a
misiunilor de audit.
Planificarea activităţii de audit public intern bazată pe analiza riscurilor
are în vedere,elaborarea planului de audit public intern,referatul de
justificare,structura planului de audit public intern şi actualizarea planului de
audit public intern. Proiectarea planului de audit public intern se întocmeşte de
către compartimentul de audit public intern până la data da 30 noiembrie a
anului precedent anului pentru care se elaborează. Selectarea misiunilor de
public intern se face în funcţie de următoarele elemente de fundamentale:
- evaluarea riscului asociat diferitelor structuri,activităţi,programe,proiecte
sau operaţiuni;
- criteriile-semnal sau sugestiile conducătorului entităţii publice respective;
- temele defalcate din planul anual al UCAAPI;Conducătorul entităţii are
obligaţia să ia toate măsurile organizatorice pentru ca tematicile ordonate de
UCAAPI să fie introduse în planul anual de audit public intern al entităţilor
publice,realizate în bune condiţii şi raportate în termenul fixat.
- numărul entităţilor publice subordonate;
- respectarea periodicităţii în auditare,cel puţin odată la trei ani;
- tipurile de audit convenabile pentru fiecare unitate subordonată;
- recomandările Curţii de Conturi.
Compartimentul de audit public intern are sarcină să efectueze activităţi
de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar şi
80
control al entităţii publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de
legalitate,regularitate,economicitate,eficienţa şi eficacitate.
Compartimentul de audit public intern auditează cel puţin odată la trei
ani,toate activităţile desfăşurate de entitatea publică,inclusiv din entităţile
subordonate,cu privire la formarea şi utilizarea fondurilor publice precum şi la
administrarea patrimoniului public. Potrivit legii privind auditul public intern
compartimentul de audit auditează cel puţin odată la trei ani,fără a se limita la
acestea,următoarele:88
a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă,direct sau
indirect,obligaţii de plată,inclusiv din fondurile comunitare.
b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale,inclusiv din
fondurile comunitare.
c) vânzarea,gajarea,concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul
privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale.
d). concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului
sau al unităţilor administrativ-teritoriale;
e) constituirea veniturilor,respectiv modul de autorizare şi de stabilire a
titlurilor de creanţă,precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora.
f) alocarea creditelor bugetare.
g) sistemul contabil,fiabilitatea acestuia şi sistemul de luare a deciziilor.
h) sistemele de conducere şi control,precum şi riscurile asociate unor
astfel de sisteme şi sistemele informatice.
88
O.M.F.P nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern,
Cap. B art.4.pct .c, M.Of. nr.130/2003
81
subordonate,aflate în coordonare sau sub autoritate. Totodată acesta poate iniţia
măsuri corective necesare,în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză.
89
O.M.F.P. nr.769 din 13/06/2003 pentru aprobarea procedurii de avizare a numirii/destituirii şefilor
compartimentelor de audit public intern.M.Of. 380/2.06.2003
90
O.M.F.P..nr.38/2003 pt. aprobarea Normelor generale de exercitare a activităţii de audit public intern, Cap.c.
pct.5.1.1, M.Of. 130/2003
82
intern. Programul asigură respectarea de către auditorii interni a
normelor,instrucţiunilor şi codului etic. Conducătorul compartimentului de audit
intern desemnează,pentru fiecare misiune de audit intern,auditori care posedă
cunostinţele, aptitudinile şi competenţele necesare pentru desfăşurarea corectă a
misiunii.
Conducătorul compartimentului de audit intern comunică şi trimite
conducătorului entităţii raportul de audit finalizat,pentru analiză şi
avizare,împreună cu rezultatele consilierii şi punctul de vedere al structurii de
audit intern. După avizare,recomandările cuprinse în raport se comunică
structurii auditate.
91
M. Ghiţă-Auditul Intern-Capitolul 6-Standardizarea auditului intern,pag.101Bucureşti 2004,Ed.Economică
2004-pag.121.
83
organizarea de institute naţionale sau prin înscrierea individuală directă ca
membru al institutului de către auditorii interni. Filialele afiliate la institut
organizează întruniri,reuniuni,conferinţe regionale şi districtuale,îi încurajează
pe membrii săi să-i cunoască ceilalţi membri,să dezvolte contacte profesionale şi
să fie la curent cu problemele şi practicile curente.
Calitatea de membru poate fi membru individual,obişnuit,formator
educator sau membru pe viaţă.
Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni-IIA a fost acela de
standardizare a activităţii de audit intern,plecând de la definirea
conceptelor,stabilirea obiectivelor şi continuând cu organizarea şi exercitarea
acestuia.
Începând din 1950, Institutul a emis norme proprii de audit
intern,diferite de cele ale auditului extern. În timp acestea s-au generalizat şi din
1970 au devenit standarde de audit intern,care sunt într-o permanentă
transformare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă cu noi provocări.
Institutul Auditorilor Interni elaborează Standardele internaţionale de audit
intern care fac parte din Cadrul general pentru practica profesional. Acest cadru
a fost propus pentru prima data în 1993 de către Grupul de Lucru pentru
Îndrumări şi aprobat de consiliul director al Institutului Auditorilor Interni.
Standardele internaţionale de audit intern sunt elaborate de Institutul Auditorilor
Interni,care a fost înfiinţat în Statele Unite ale Americii,în anul 1941 şi are
aproximativ 8500 de membri,cu filiale în toată lumea. Institutul are drept
obiective să ajute membrii săi pentru a îndeplini şi realiza un audit intern la cel
mai înalt nivel al calităţii. În sarcina acestui institut intră şi
certificarea,învăţământ şi cercetare a profesiei de audit intern.
Cea mai importantă sarcină a Institutului Auditorilor Interni a fost să
elaboreze Cadrul General pentru practica profesională. Acest Cadru a fost
propus pentru prima dată în iunie 1993 de către Grupul de Lucru pentru
Îndrumări şi aprobate de consiliul director al Institutului Auditorilor Interni.
Un alt aspect al Cadrului general este prezentarea Standardelor
Internaţionale de audit intern. Scopul acestor standardelor internaţionale de audit
intern este:
- de a delimita principiile de bază care reprezintă practica de audit intern;
- de a oferi un cadru general pentru realizarea şi promovarea unei game
largi - de activităţi de audit intern care contribuie la dezvoltarea entităţii;
- de a stabili bazele pentru evaluarea exercitării auditului intern;
- de a asigura realizarea unor operaţii şi procese operaţionale îmbunătăţite.
Standardele internaţionale de audit intern sunt structurate astfel:
- standarde de atribuţii(seria 1000);
- standardele de performanţă(seria 2000);
- standardele de implementare;
Standardele de atribuţii abordează caracteristicile organizaţiilor şi
persoanelor care desfăşoară activităţi de audit intern.
84
Acest cadru general cuprinde92:
a) definiţia auditului intern;
b) CODUL DE ETICĂ;
c) STANDARDELE şi alte îndrumări.
92
S. Crăciun, Op. Cit. – Cap. 5, pag.156
85
CAPITOLUL IV – PROFESIA DE AUDITOR INTERN
93
H.G. nr. 30 din 26.08.2004 pentru adoptarea Codului privind conduita etica si profesionala in domeniul
auditului financiar, elaborat de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), editia 2003, M.Of. nr. 966 din
21/10/2004
86
- directorii financiari îşi desfăşoară activitatea la diverse niveluri în cadrul
unei organizaţii şi contribuie la utilizarea eficientă şi eficace a resurselor
organizaţiei;
- auditorii interni furnizează o asigurare cu privire la existenţa unui
sistem solid de control intern, care sporeşte încrederea în informaţiile financiare
externe ale angajatorului;
- experţii fiscali contribuie la stabilirea încrederii şi eficienţei în sistemul
fiscal şi în aplicarea corectă a acestuia.
- consultanţii în management au o responsabilitate faţă de interesul public
prin susţinerea luării unor decizii solide de management.
Scopul Codului este de a crea cadrul etic necesar desfăşurării profesiei de
auditor intern, astfel încât acesta să îşi îndeplinească cu profesionalism, loialitate,
corectitudine şi în mod conştiincios îndatorările de serviciu şi să se abţină de la
orice faptă care ar putea să aducă prejudicii instituţiei sau autorităţii publice în
care îşi desfăşoară activitatea.
Auditorii interni sunt persoanele care îndeplinesc funcţiile de audit intern
în cadrul compartimentelor din entităţile publice sau în celelalte organe şi
organisme menţionate în legea privind organizarea auditului public intern94.
Auditorii interni pot fi funcţionari publici,ale căror drepturi,obligaţii şi
incompatibilităţi sunt prevăzute în statutul funcţionarilor publici. O alta parte a
auditorilor interni nu sunt funcţionari publici, selectarea şi stabilirea drepturilor
şi obligaţiilor se face în concordanţă cu reglementările proprii de funcţionare a
entităţii publice,precum şi cu prevederile legii din domeniu.
Persoanele care deţin funcţia de auditor intern trebuie să respecte
prevederile Codului de conduită etică a auditorilor interni,în acest sens legislaţia
în vigoare prevede cu claritate care sunt situaţiile concrete în care auditorii sunt
incompatibili cu această situaţie. Legea prevede că persoanele auditori interni
sunt numite de conducătorul entităţii publice,respectiv de organul colectiv de
conducere.
Conducătorul entităţii şi a compartimentului de audit intern pot da aviz
favorabil sau nefavorabil cu privire la numirea în funcţia de auditor intern. Acest
lucru se face pe baza analizei de către seful compartimentului de audit public
intern a dosarelor de înscriere depuse de candidaţii pentru ocuparea postului.
Şeful compartimentului are consultaţii cu aceştia 5-10 zile înainte de data
susţinerii examenului.
Dosarul de concurs cuprinde în mod obligatoriu95:
- declaraţia candidatului privind respectarea prevederilor legale referitoare
la incompatibilităţile auditorilor interni,conform cărora persoanele care sunt
soţi,rude sau afini până la gradul al IV-lea inclusiv cu conducătorul entităţii
publice nu pot fi auditori interni în cadrul aceleiaşi entităţi publice;
- scrisoare de recomandare.
94
Legea 672/2002,privind auditul intern,M.Of. nr.953 din 24 decembrie 2002,art.18.
95
M.Boulescu şi colectiv, Op.Cit. pag127-129
87
În cazul obţinerii unui aviz favorabil,numirea în funcţie se face de către
conducătorul entităţii publice sau de organul colectiv de conducere,în
conformitate cu prevederile legale referitoare la organizarea şi desfăşurarea
concursurilor sau examenelor pentru ocuparea funcţiei de auditor intern. După
obţinerea funcţiei de auditor intern,acesta trebuie să respecte reglementările în
vigoare în vederea îndeplinirii funcţiei de audit intern. Auditorii interni numiţi
au un nivel de salarizare corespunzător ierarhiei acestei funcţii în cadrul
sistemului de salarizare a funcţionarilor publici. Totodată auditorii interni
beneficiază de un spor pentru complexitatea muncii de 25%,aplicat salariului de
baza brut lunar.
Scopul auditorului intern este de a emite o opinie independentă asupra
situaţiei entităţii publice. Pentru obţinerea acesteia auditorul intern trebuie sa
aibă acces la toate datele necesare. În cadrul misiunii de audit ei respectă
secretul profesional a informaţiilor colectate.
Adică auditorul intern pentru a elabora un punct de vedere asupra
legalităţii,eficienţei, eficacităţii şi economicităţii tranzacţiilor şi operaţiunilor
entităţii publice auditorul trebuie să ţină cont de toate documentele care îi sunt
date pentru a fi auditate. Auditorul intern exercită o funcţie independentă de
evaluare care are finalitate elaborarea unor recomandări. În cazul apariţiei şi
detectării unor fraude de orice tip şi nereguli grave,care fac,obiectul auditului
intern acesta trebuie să înştiinţeze imediat pe cale ierarhica ,managementul
superior. Odată cu numirea în funcţie auditorul trebuie să ştie că rezultatele
muncii sale, adică constatările şi recomandările,sunt comunicate conducătorului
compartimentului de audit intern din cadrul entităţii. Deasemenea auditorii
interni nu vor divulga nici un fel de date,fapte sau situaţii pe care le-au constatat
în cursul ori în legătură cu îndeplinirea misiunilor de audit public intern.
Auditorii interni,în intervalul de timp alocat misiunii de audit public intern sunt
responsabili de protecţia documentelor referitoare la auditul intern desfăşurat la
entitatea publică.
Persoanele care au calitatea de auditor intern trebuie:
a) să aibă o atitudine imparţială;
b) să nu aibă prejudecăţi;
c) să evite conflictele de interese,respectiv relaţiile care nu sunt sau care
nu par a fi compatibile cu interesele entităţii. Un conflict de interese poate să
afecteze capacitatea unei persoane de a-şi asuma obiectiv obligaţiile şi
responsabilităţile sale.
d) trebuie să-şi îndeplinească atribuţiile în mod obiectiv şi independent cu
profesionalism şi integritate,potrivit normelor şi procedurilor specifice activităţii
de audit intern.
Responsabilitatea principală de care trebuie să ţină seama auditorul
intern este să respecte Codul privind conduita etică şi profesională. Scopul
codului este de a crea cadrul etic necesar desfăşurării profesiei de auditor
intern,astfel încât să-şi îndeplinească cu profesionalism, loialitate,corectitudine
şi în mod conştiincios îndatorările de serviciu şi Să se abţină de la orice faptă
88
care ar putea să aducă prejudicii instituţiei sau autorităţii publice în care
desfăşoară activitatea.
96
O.M.F.P.nr.880/2002 pt. aprobarea Codului privind conduita etica a auditorului intern. M.Of. nr.595/2002
89
comportament care ar putea discredita profesia. Obligaţia de a evita orice
comportament care ar putea discredita profesia impune organismului membru să
ia în considerare,în momentul în care elaborează cerinţe etice, responsabilităţile
auditorilor interni faţă de clienţi,terţe părţi,alţi membri ai profesiei de auditori
interni,personal,angajatori şi public în sens larg
6. credibilitatea:informaţiile furnizate de rapoartele şi opiniile auditului
intern trebuie să fie fidele realităţii şi de încredere.
Codul de conduită etică şi profesională are două componente majore:
- principii fundamentale pentru profesia şi practica de audit public intern.
- reguli de conduită:care impun normele de comportament pentru auditorii
interni şi reprezintă un ajutor pentru interpretarea şi aplicarea lor în practica
având rolul să-i îndrume din punct de vedere etic pe auditorii interni.
În desfăşurarea activităţii auditorii interni sunt obligaţi să respecte
următoarele principii fundamentale:
o INTEGRITATEA.
o INDEPENDENŢA ŞI OBIECTIVITATE.
o CONFIDENŢIALITATE.
o COMPETENŢA PROFESIONALĂ.
o NEUTRALITATE POLITICĂ.
Principiile deontologice prezentate mai sus au la bază 12 reguli de
conduită,care pot fi rezumate astfel97:
- a îndeplini într-un mod corect misiunile;
- a respecta legea;
- a nu participa la activităţi ilegale;
- a respecta etica;
- a fi imparţial;
- a nu accepta nimic care poate să compromită sau să influenţeze deciziile;
- a evidenţia faptele semnificative;
- a proteja informaţiile;
- a nu urmări beneficiile personale;
- a nu face decât ceea ce se poate face;
- a urmări îmbunătăţirea competenţelor;
- a respecta standardele în domeniu;
Regulile de conduită impun normele de comportament pentru auditorii
interni şi reprezintă un ajutor pentru interpretarea principiilor fundamentale şi
aplicarea lor în practică,având rolul să-i îndrume din punct de vedere etic pe
auditorii interni.
Pentru a înţelege mai bine ce presupun principiile fundamentale trebuie
să vedem pe rând cum pot fi interpretate fiecare.
97
J. Renard - Teoria şi practica auditului intern, lucrare editată de Ministerul Finanţelor Publice,Bucureşti 2002,
pag.39-40
90
4.2.1. Integritatea
91
Independenţa presupune98:
a) Independenţa în gândire:
Gândirea care permite exprimarea unei opinii fără a fi afectată de
influenţe care pot compromite raţionamentul profesional îngăduind unui individ
să acţioneze cu integritate şi să îşi exercite obiectivitatea şi scepticismul
profesional.
b) Independenţa în aparenţă:
Evitarea evenimentelor şi circumstanţelor care sunt atât de
semnificative încât o terţă parte raţională şi informată, cunoscând toate
informaţiile relevante, inclusiv metodele de siguranţă aplicate, ar putea
concluziona că integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui
auditor sau al unui membru al unei echipe de audit au fost compromise.
Prin el însuşi termenul poate permite observatorilor presupunerea că o
persoană care exercită raţionamentul profesional trebuie să nu fie implicată în
nici o relaţie economică,financiară sau de altă natură. Acest lucru este imposibil
pentru că orice membru al echipei de audit are relaţii cu ceilalţi membri. Astfel
importanţa relaţiilor economice,financiare sau de altă natură trebuie să fie
evaluată din punct de vedere al unei terţe părţi,care fiind informată în legătură cu
toate informaţiile relevante poate considera relaţiile respective ca fiind
inacceptabile.
Multe situaţii diferite sau combinări de situaţii pot fi relevante şi astfel
este imposibil să definim fiecare situaţie care creează ameninţări asupra
independenţei şi să specificăm acţiunile potrivite care trebuie întreprinse pentru
a reduce aceste ameninţări. Mai mult,natura angajamentelor de asigurare poate fi
diferită şi în consecinţă pot exista diferite ameninţări care solicită aplicarea a
diferite metode de siguranţă. Un cadru general care solicită auditorilor şi
membrilor echipelor de audit să identifice,să evalueze şi să răspundă ameninţării
asupra independenţei nu doar să se conformeze cu un set de reguli care pot fi
arbitrare şi de aceea este în interesul public. Natura tuturor ameninţărilor la
adresa independenţei şi măsurile de siguranţă necesare pentru a elimina toate
riscurile sau de a le reduce la un nivel acceptabil,diferă depinzând de
caracteristicile fiecărui angajament: indiferent dacă angajamentul de audit este:
angajament de audit sau alt tip, şi în cazul unui angajament de audit care nu
este un angajament de audit, există un scop, un subiect în cauză şi utilizatori ai
raportului. Un auditor trebuie de aceea să evalueze atât circumstanţele
relevante,natura angajamentelor şi ameninţările la independenţă atunci când ia o
decizie să accepte sau să continue o misiune,cât şi măsurile de siguranţă
necesare şi dacă o persoană anume poate face parte din echipa de audit.
Standardele internaţionale de audit intern prezintă câteva aspecte
importante când vine vorba de exercitarea profesiei de audit intern:
98
H.G. nr. 30 din 26.08.2004 pentru adoptarea Codului privind conduita etica si profesionala in domeniul
auditului financiar, elaborat de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), editia 2003, M.Of. nr. 966 din
21/10/2004
92
1. Auditorii interni trebuie să beneficieze de sprijinul conducerii şi al
Consiliului pentru a obţine cooperarea clienţilor de audit şi pentru a-şi exercita
activitatea fără intervenţii
2. Responsabilul auditului intern trebuie să răspundă ierarhic unei
persoane din cadrul organizaţiei cu competenţă suficientă în promovarea
independenţei,în asigurarea unui domeniu cât mai larg al activităţii de audit,
unei desfăşurări adecvate a comunicărilor din cadrul misiunilor de consultanţă
care să aibă suficientă autoritate pentru independenţa comunicărilor în cadrul
misiunilor şi acţiunilor corespunzătoare care decurg din recomandările emise.
3. În mod ideal, responsabilul auditului intern trebuie să raporteze, pe
plan funcţional, Directorului General al organizaţiei.
4. Responsabilul auditului intern trebuie să poată comunica direct cu
Consiliul. O comunicare regulată cu Consiliul contribuie la asigurarea
independenţei sale şi va constitui un mijloc pentru consiliu şi pentru
responsabilul auditului intern de a se informa reciproc asupra problemelor de
interes comun.
5. Comunicarea directă este atunci când responsabilul auditului intern
asistă şi participă în mod regulat la adunările Consiliului, cu privire la
responsabilităţile lor de supervizare privind auditul,raportarea
financiară,conducerea şi controlul. Prezenţa şi participarea activă a
responsabilului auditului intern la aceste reuniuni permit un schimb de
informaţii în ceea ce priveşte planificarea şi activităţile auditului intern.
Responsabilul auditului intern trebuie să se întâlnească în particular cu Consiliul,
cu comitetul de audit sau cu orice alt organ competent cu drept de deliberare, cel
puţin o dată pe an.
6. Independenţa este favorizată atunci când consiliul intervine în numirea
şi înlocuirea responsabilului auditului intern.
93
- le este interzis să asigure unei entităţi auditate alte servicii decât cele de
audit şi consultanţă.
Auditorii interni sunt obligaţi să prezinte în rapoartele lor orice
documente sau fapte cunoscute de ei,în caz contrar,ar afecta activitatea structurii
auditate.Ei trebuie să folosească toate informaţiile utile primite de la entitatea
auditată şi din alte surse. De aceste informaţii trebuie să se ţină seamă în
exprimarea în mod imparţial a opiniilor.
Responsabilii cu activitatea de audit intern sunt însărcinaţi să analizeze
punctele de vedere exprimate de entitatea auditată şi,în funcţie de pertinenţa
acestora,să formuleze opiniile şi recomandările proprii. Au ca obiectiv să facă o
evaluare echitabilă a tuturor circumstanţelor relevante şi să nu fie influenţaţi de
propriile interese sau de interesele altora în formarea propriei opinii.
Standardele internaţionale de audit spun că “Auditorii interni trebuie să
aibă o atitudine imparţială şi lipsită de prejudecăţi şi să evite conflictele de
interese”99.
Standardele de atribuţii tratează obiectivitatea ca fiind:
1. obiectivitatea este o atitudine mentală de independenţă pe care
auditorii trebuie să o menţină în realizarea misiunilor lor. Auditorii interni nu
trebuie să-şi subordoneze propria judecată, în ceea ce priveşte auditul, judecăţii
altor persoane.
Vom completa această definiţie a obiectivităţii menţionând faptul că este
imperios necesar să se folosească abordări şi metode riguroase.
2. obiectivitate cere ca auditorii interni să-şi realizeze misiunile astfel
încât aceştia să aibă într-adevăr încredere în rezultatul muncii lor şi să nu
existe nici un compromis semnificativ privind calitatea. Auditorii interni nu
trebuie să fie constrânşi în situaţii în care s-ar simţi incapabili să emită judecăţi
profesionale obiective.
3. numirile în cadrul echipei trebuie efectuate astfel încât să se evite orice
conflict de interese sau lipsă de imparţialitate potenţiale sau reale.
Responsabilul auditului intern trebuie să fie informat cu privire la eventualele
conflicte de interese sau influenţă care ar putea afecta independenţa auditorilor.
Se recomandă o rotaţie regulată a auditorilor interni în cadrul echipei.
4. rezultatele aferente activităţilor de audit trebuie să fie examinate
înainte de comunicarea concluziilor auditului,pentru a oferi asigurarea că
activitatea a fost efectuată cu obiectivitate.
5. acceptarea de către auditorul intern a unei sume de bani sau a unui
cadou din partea unui angajat, client, furnizor sau asociat este contrară eticii.
Acest tip de comportament poate lăsa să se înţeleagă că obiectivitatea
auditorului a fost afectată, fie că este vorba de misiuni în desfăşurare, fie de
misiuni viitoare a auditorului. Natura misiunii nu poate sub nici o formă să
justifice acceptarea de sume de bani sau de cadouri. Acceptarea de articole
publicitare (precum stilouri, calendare sau eşantioane) puse la dispoziţia
publicului şi angajaţilor şi de o valoare minimă nu ar trebui să afecteze judecata
99
Standarde de atribuţii: Norma de calificare 1120 ”Obiectivitate individuala”.Sursă: www.cafr.ro
94
profesională a auditorilor interni. Aceştia din urmă trebuie să raporteze fără
întârziere superiorului lor ierarhic orice situaţie în care li s-au oferit sume de
bani sau cadouri importante.
6. activitatea de audit intern trebuie să adopte o politică de angajament
prin evitarea conflictelor de interese sau a oricăror activităţi care ar putea
rezulta într-un posibil conflict de interese.
Există multe situaţii când independenţa auditorului este pusă în pericol.
Independenţa şi obiectivitatea auditorului intern riscă să fie afectate atunci când
auditul intern sau un auditor intern îşi asumă o funcţie pe care ar putea să o
auditeze sau pe care conducerea intenţionează să le-o atribuie. Pentru a aprecia
impactul asupra independenţei şi obiectivităţii sale, auditorul intern trebuie să
ţină cont de următorii factori:
- principiile enunţate de Codul Deontologic şi de Normele pentru Practica
Profesională a auditului intern;
- estimările părţilor implicate în organizaţie, în special estimările
acţionarilor săi, ale Consiliului, ale comitetului de audit, ale conducerii, ale
legiuitorului, ale instanţelor publice şi ale celor de reglementare şi ale asociaţilor
de interes general;
- dispoziţiile şi /sau restricţiile prevăzute de carta auditului intern;
- informaţiile a căror comunicare este obligatorie conform Normelor;
- îndeplinirea ulterioară, în cadrul programului de audit, a funcţiilor sau
responsabilităţilor acceptate de către auditorul intern.
În concluzie un auditor intern trebuie sa fie corect şi nu trebuie să
îngăduie ca obiectivitatea să fie afectate de prejudecăţi,conflicte de interese sau
influenţe externe. Respectarea independenţei elimină relaţiile care pot afecta
obiectivitatea unui auditor în îndeplinirea responsabilităţilor sale profesionale.
Auditorii trebuie să-şi menţină obiectivitatea deoarece ”clienţii, precum şi
ceilalţi utilizatori se bazează pe informaţii furnizate de auditori,tocmai pentru că
ei cred că auditorii prezintă integritate profesională ,independentă şi
obiectivivă”100.
4.2.4. Confidenţialitatea
100
Standarde de atribuţii: Norma de calificare 1120 ”Obiectivitate individuală”. Sursă: www.cafr.ro
95
Un alt aspect spune:confidenţialitatea trebuie respectată de auditorul
interni,mai puţin în cazul în care există o anumită autorizare în ceea ce priveşte
prezentarea informaţiilor sau există o obligaţie legală sau profesională de a fi
prezentate.
Auditorii interni cât şi cei financiari au obligaţia să se asigure că
personalul din subordine şi persoanele de la care s-a obţinut consultanţă sau
asistenţă respectă principiul confidenţialităţii,adică întreaga echipă însărcinată să
efectueze auditul intern la entităţile publice trebuie să respecte acest principiu.
Echipa de audit public intern este definita ca:“toţi auditorii interni care
participă la angajamentul de audit”101 . Din acest punct de vedere toţi ceilalţi
angajaţi ai auditorului pot influenţa în mod direct rezultatul unui angajament de
audit,fie cei care propun remunerarea, sau care supraveghează în mod direct, sau
oferă consultanţă managerială partenerului unui angajament de audit, în legătură
cu performanţele angajamentului de asigurare. În ceea ce priveşte un angajament
de audit,aici sunt incluşi toţi angajaţii de la nivelele superioare de conducere,
aflaţi ierarhic deasupra partenerului principal al angajamentului, până la
directorul general al entităţii auditate. Pe de alta parte rezultatul activităţii de
audit poate fi influenţat de cei care oferă consultanţă cu privire la tranzacţiile,
evenimentele sau problemele specifice de audit legate de angajamentul de audit
şi acela persoane care asigura asigură controlul calităţii pentru angajamentul de
audit.
Trebuie să ţinem cont de faptul că în ceea ce priveşte un angajament de
audit, toţi angajaţii unei entităţi publice auditate, pot influenţa direct rezultatul
angajamentului de asigurare.
Confidenţialitatea nu este numai o problemă de prezentare a
informaţiilor. Se cere ca un auditor intern, ce a obţinut informaţii în timpul
prestării serviciilor profesionale să nu folosească şi nici să nu pară că foloseşte
informaţia cu scopul de a obţine avantaje personale sau în avantajul unei terţe
părţi.
Calitatea de auditor intern dă dreptul acestuia să aibă acces la mai multe
informaţii confidenţiale despre client sau afacerea angajatorului ce nu sunt,în
mod normal, prezentate publicului. De aceea,auditorul intern trebuie să se
asigure că nu va face prezentări neautorizate altor persoane. Acest lucru nu se
aplică unei prezentări a unor astfel de informaţii făcute în scopul de a înlătura
responsabilitatea auditorului intern în concordanţă cu standardele profesiei.
Următoarele situaţii sau cazuri în care ar trebui luate în considerare în a
determina dacă informaţia confidenţială trebuie luată în considerare:
a) Atunci când prezentarea este autorizată. Atunci când autorizarea
prezentării informaţiilor este dată de client sau de entitatea autorizata, interesul
tuturor părţilor incluzând pe cel al terţilor al căror interese pot fi afectate trebuie
luate în considerare .
101
H.G. nr. 30 din 26.08.2004 pentru adoptarea Codului privind conduita etica si profesionala in domeniul
auditului financiar, elaborat de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), editia 2003, M.Of. nr. 966 din
21/10/2004
96
b) Atunci când prezentarea este cerută de lege. Exemple de cazuri când
auditorul financiar îi este cerut prin lege să prezinte informaţii confidenţiale in
situaţiile în care acesta este obligat să producă documente sau să ofere probe în
cazul unor proceduri legale; sau să prezinte autorităţii publice în măsură,
nerespectarea prevederilor legale care sunt descoperite. Exista si alte posibilităţi
in care informaţia confidenţiala poate fi prezentata atunci când există o obligaţie
sau drept profesional de a prezenta informaţiile si anume:
- de a respecta standardele tehnice sau cerinţele etice; o astfel de
prezentare nu este contrară cu această secţiune;
- pentru a proteja interesele profesiei de auditor intern în cazul
procedurilor legale;
- pentru a fi în concordanţă cu revizuirea calităţii sau revizuirea colegială
a organismului membru sau a organismului profesional;
- pentru a răspunde unei cereri sau investigaţii făcută de organismul
membru sau organismul profesional.
Regulile de conduită etică şi profesională a principiului confidenţialităţii
arată astfel. Prima regulă spune că:auditorii interni trebuie să fie prudenţi în
folosirea şi protejarea informaţiilor acumulate în cursul activităţii. A doua regulă
spune “ nu vor folosi informaţiile pentru nici un scop personal sau într-o
manieră care poate fi contrar legii sau în detrimentul obiectivelor legitime şi
etice ale entităţii publice”102.
În concluzie un auditor intern trebuie să respecte confidenţialitatea
informaţiilor dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale şi nu
trebuie să dezvăluie nici o altfel de informaţie fără autorizare corespunzătoare şi
specifică.
102
Ş.Crăciun - Op.Cit. pag.301-302.
103
O.M.F.P. nr. 252 din 3.02.2004 pentru aprobarea Codului privind conduita etică a auditorului intern, M.Of.
nr.128/12.02.2008
104
Standardele internationale de atribuţii-Norma de calificare 1210 „Competenţa” .Sursă: www.cafr.ro
97
cunoştinţele,priceperea şi celelalte competenţe necesare exercitării
responsabilităţilor sale”105.
Orice auditor intern trebuie să deţină anumite cunoştinţe,pricepere şi
competenţe precise în domeniile următoare:
- competenţa în ceea ce priveşte aplicarea normelor, procedurilor şi
tehnicilor de audit este necesară pentru realizarea misiunilor. Competenţa este
capacitatea de utilizare a cunoştinţelor în diversele situaţii care ar putea apărea şi
de a le face faţă fără a recurge în mod excesiv la investigaţii şi asistenţă tehnică;
- competenţa în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile este
indispensabilă auditorilor care lucrează mult cu documente şi rapoarte financiare;
- înţelegerea principiilor de management este necesară în vederea
identificării devierilor semnificative în principal de la bunele practici în afaceri .
Înţelegerea implică o capacitate de aplicare a cunoştinţelor generale la situaţiile
care ar putea apărea în cursul desfăşurărilor activităţilor de audit, de identificare
a devierilor semnificative şi de efectuare a cercetărilor necesare pentru a ajunge
la soluţii rezonabile;
- este,de altfel,necesar să fie cunoscute principiile de bază în contabilitate,
economie, drept comercial, fiscalitate,finanţe metode cantitative şi tehnologii ale
informaţiei. Aceste cunoştinţe generale trebuie să permită recunoaşterea
existenţei sau a eventualităţii apariţiei unor probleme şi să determine în acest caz
cercetările suplimentare care trebuie întreprinse sau asistenţa care trebuie
obţinută.
Auditorii interni trebuie să dispună de bune calităţi relaţionale şi de
comunicare eficiente. Auditorii interni trebuie să cunoască bine relaţiile umane
şi să ştie să menţină relaţii bune cu clienţii misiunii. Aceştia trebuie să fie
capabili să comunice oral şi în scris pentru a putea expune clar şi eficace
obiectivele, aprecierile, concluziile şi recomandările misiunii.
Pregătirea şi experienţa auditorilor interni constituie un element esenţial
în atingerea eficacităţii activităţii de audit.
Auditorii interni trebuie să posede cunoştinţe, îndemânare şi alte
competenţe necesare pentru a-şi exercita responsabilităţile individuale,mai ales:
- competenţă în vederea aplicării normelor,procedurilor şi tehnicilor de
audit;
- competenţă în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile;
- cunoaşterea principiilor de baza în economie,în domeniul juridic şi în
domeniul tehnologiilor informatice;
- cunoştinţe suficiente pentru a identifica elementele de iregularitate şi
fraudă,nefiind în sarcina auditorilor interni investigarea acestora;
- capacitatea de a comunica oral şi în scris,de a putea expune clar şi
eficient obiectivele,constatările şi recomandările fiecărei misiuni de audit public
105
Standarde de atribuţii-Norma de calificare 1210 „Metode practice de aplicare 1210A”. Sursă: www.cafr.ro.
98
4.2.4.1. Conştiinţa profesionala
Auditorii interni trebuie sa fie neutri din punct de vedere politic, în scopul
îndeplinirii în mod impartial a activităţilor; în acest sens ei trebuie sa îşi menţină
independenta fata de orice influente politice. Pentru aceasta auditorii interni au
obligaţia ca în exercitarea atribuţiilor ce le revin sa se abţină de la exprimarea
sau manifestarea convingerilor lor politice.
Prezentare schematica a principiilor fundamentale si a regulilor de
conduita aplicabile in cadrul misiunilor de audit intern.106
A. Integritatea: A. Integritatea:
- auditorul intern trebuie să fie - exercitarea profesiei cu
corect, onest şi incoruptibil, integritatea onestitate, bună-credinţă şi
fiind suportul încrederii şi credibilităţii responsabilitate;
acordate raţionamentului auditorului - respectarea legii şi acţionarea în
intern. conformitate cu cerinţele profesiei; -
respectarea şi contribuţia la obiectivele
etice legitime ale entităţii; - se interzice
auditorilor interni să ia parte cu bună-
ştiinţă la activităţi ilegale şi
angajamente care discreditează profesia
de auditor intern sau entitatea publică
din care face parte.
106
M.Boulescu si colectiv.Op.Cit.Pag.130.
100
b) auditorii interni au obligaţia: - să interesele entităţii publice şi care ar
depună toate eforturile pentru a fi putea afecta o evaluare obiectivă;
independenţi în tratarea problemelor - să asigure unei entităţi auditate
aflate în analiză; - să fie independenţi şi alte servicii decât cele de audit şi
imparţiali în teorie şi în practică; - să nu consultanţă;
se implice în acele atribuţii în care au - să primească, în timpul misiunii
un interes legitim sau întemeiat; lor, din partea celui auditat avantaje de
c) în toate probleme legate de natură materială sau personală care
munca de audit independenţa ar putea să afecteze obiectivitatea
auditorilor interni să nu fie afectată de evaluării lor.
interese personale sau exterioare. b) Auditorii interni sunt obligaţi să
2. obiectivitatea: prezinte în rapoartele lor orice
În activitatea lor auditorii interni au documente sau fapte cunoscute de ei
obligaţia: care, în caz contrar, ar afecta activitatea
- să manifeste obiectivitate şi structurii auditate.
imparţialitate în redactarea precisă şi
obiectivă a rapoartelor;
- să formuleze în rapoarte concluzii
şi opinii bazate exclusiv pe
documentele obţinute şi analizate
conform standardelor de audit;
- să folosească toate informaţiile
utile primite de la entitatea auditată şi
din alte surse. De aceste informaţii
trebuie să se ţină seama în exprimarea
în mod imparţial a opiniilor;
- să analizeze punctele de vedere
exprimate de entitatea auditată şi, în
funcţie de pertinenţa acestora, să
formuleze opiniile şi recomandările
proprii;
- să facă o evaluare echitabilă a
tuturor circumstanţelor relevante şi să
nu fie influenţaţi de propriile interese
sau de interesele altora în formarea
propriei opinii.
C. Confidenţialitatea C. Confidenţialitatea
a) auditorii interni sunt obligaţi să - se interzice folosirea de către
păstreze confidenţialitatea în legătură auditorii interni a informaţiilor obţinute
cu faptele, informaţiile sau în cursul activităţii lor în scop personal
documentele despre care iau cunoştinţă sau într-o manieră care poate fi contrară
în exercitarea atribuţiilor lor. legii, în detrimentul obiectivelor
b) este interzis ca auditorii interni să legitime şi etice ale entităţii auditate.
utilizeze în interes personal sau în
101
beneficiul unui terţ informaţiile
dobândite în exercitarea atribuţiilor de
serviciu.
c) în cazuri excepţionale auditorii
interni pot furniza aceste informaţii
numai în condiţiile expres prevăzute în
normele legale în vigoare.
E. neutralitatea politică
Auditorii interni:
- trebuie să fie neutri din punct de
vedere politic, în scopul îndeplinirii
în mod imparţial a activităţilor. în
102
acest sens ei trebuie să-şi menţină
independenţa faţă de orice influenţe
politice;
- au obligaţia ca în exercitarea
atribuţiilor ce le revin să se abţină de
la exprimarea sau manifestarea
convingerilor lor politice.
103
CAPITOLUL V – PROCEDURA DE DESFASURARE A
MISIUNILOR DE AUDIT
107
Ordin M.F.P. nr. 38/2003 Partea a II-a Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.7,
M.Of. 130/2003
104
Etape Proceduri Documente
┌────────────────────────┐
│Ordinul de serviciu A-01│
┌──────────────────────────┐ │Declaraţia de │
┌─────>│Iniţierea auditului │ ──>│independenta A-02│
│ │P01, P02, P03 │ │Notificarea privind │
│ └──────────────────────────┘ │declanşarea misiunii │
│ ┌──────────────────────────┐ │de audir public │
├─────>│Colectarea şi prelucrarea │ │intern B-01│
│ │informaţiilor P04 │ └────────────────────────┘
│ └──────────────────────────┘
┌────────────┐ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│Pregătirea ├─┼────> │ Analiza riscurilor P05 │ ──>│Tabelul <<puncte tari şi│
│misiunii de │ │ │ │ │puncte slabe>> C-01 │
│ audit │ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘
└────┬───────┘ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ │ │Elaborare programului de │ ──>│Programul de audit A03 │
│ │ │audit public intern P06 │ │Programul preliminar al │
│ │ └──────────────────────────┘ │interventiilor la fata │
│ │ │locului A03-1 │
│ │ └────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ └────> │Deschiderea şedinţei P07 │ ──>│Minuta şedinţei de │
│ └──────────────────────────┘ │deschidere B-02 │
│ └────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ ┌────> │Colectarea deovezilor P08 │ ──>│Teste A-04│
│ │ └──────────────────────────┘ │Formularele constata- │
│ │ │rilor de audit A-05│
│ │ └────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
V ├────> │Constatarea şi raportarea │ │Formular de constatare │
┌───────────┐ │ │iregularitatilor P09 │ ──>│şi raportare a iregula- │
│Intervenţia│ │ └──────────────────────────┘ │ritatilor A-06│
│la fata ├──┤ └────────────────────────┘
│locului │ │
└───┬───────┘ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ ├────> │Revizuirea documentelor de│ ──>│Nota centralizatoare a │
│ │ │lucru P10 │ │documentelor de lucru │
│ │ └──────────────────────────┘ │ C-02│
│ │ └────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ └────> │Închiderea sediului P11 │ ──>│Minuta şedinţei de │
│ └──────────────────────────┘ │închidere B-03 │
│ └────────────────────────┘
│ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
V ┌────> │Elaborarea proiectului de │ ──>│Proiect de raport A 07-1│
┌───────────┐ │ │raport de audit P12 │ │ │
│Raportul de│ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘
│audit ├──┤
│public │ │ ┌──────────────────────────┐
│intern │ ├────> │Transmiterea proiectului │
└───┬───────┘ │ │de Raport P13 │
│ │ └──────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ ├────> │Reuniunea de conciliere │ ──>│Minuta Reuniunii de │
│ │ │P14 │ │conciliere B-04 │
│ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ ├────> │Raportul final P15 │ ──>│Raportul final A07-2 │
│ │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐
│ ├────> │Supervizarea P16 │
│ │ └──────────────────────────┘
│ │ ┌──────────────────────────┐
│ └────> │Difuzarea Raportului de │
│ │audit public intern P17 │
│ └──────────────────────────┘
│
V
┌───────────┐ ┌──────────────────────────┐ ┌────────────────────────┐
│ Urmărirea │ │Urmărirea recomandărilor │ ──>│Fişa de urmarie a │
│recomanda- ├────── > │P18 │ │Recomandărilor A-08 │
│rilor │ └──────────────────────────┘ └────────────────────────┘
│ │
└───────────┘
105
5.1.1. Etapa „Pregătire misiunii de audit public intern”108
A.01. Ordinul de serviciu
Ordinul de serviciu se întocmeşte de şeful compartimentului de audit
public intern, pe baza planului anual de audit public intern aprobat de
conducătorul entitatii publice. Ordinul de serviciu reprezintă mandatul de
intervenţie dat de către compartimentul de audit public intern.
Ordinul de serviciu repartizează sarcinile de serviciu auditorilor interni,
astfel încât aceştia sa poată demara misiunea de audit.
A.02. Declaraţia de independenta
Independenta auditorilor interni selectaţi pentru realizarea unei misiuni de
audit public intern, trebuie declarata. În acest sens fiecare auditor intern trebuie
sa întocmească o declaraţie de independenta.
B.01. Notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern
Compartimentul de audit public intern notifica entitatea/structura auditata
cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit public intern, despre scopul,
principalele obiective, durata acesteia, precum şi despre faptul ca pe parcursul
misiunii vor avea loc intervenţii la fata locului al căror program va fi stabilit
ulterior, de comun acord.
P.04. Colectarea şi prelucrarea informaţiilor
P.o4.1. Colectarea informaţiilor
În aceasta etapa auditorii interni solicita şi colectează informaţii cu
caracter general despre entitatea si structura auditata. Aceste informaţii trebuie
sa fie pertinente şi utile pentru a atinge următoarele scopuri:
a) identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi
socio-economic în care entitatea/structura auditata îşi desfăşoară activitatea;
b) cunoaşterea organizării entităţii/structurii auditate, a tehnicilor sale de
lucru şi a diferitelor nivele de administrare, conform organigramei;
c) identificarea punctelor cheie ale funcţionarii entităţii/structurii auditate
şi ale sistemelor sale de control, pentru o evaluare prealabilă a punctelor tari şi
slabe;
d) identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenta semnificativă;
e) identificarea informaţiilor probante necesare pentru atingerea
obiectivelor controlului şi selecţionării tehnicilor de investigare adecvate.
P.04.2. Prelucrarea informaţiilor
Prelucrarea informaţiilor consta în:
a) analiza structurii si entităţii auditate şi activităţii sale (organigrama,
regulamente de funcţionare, fise ale posturilor, circuitul documentelor);
b) analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii si
structurii auditate;
c) analiza factorilor susceptibili de a împiedică buna desfăşurare a
misiunii de audit public intern;
d) analiza rezultatelor controalelor precedente;
108
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.8, M.Of.
130/2003
106
e) analiza informaţiilor externe referitoare la entitatea si structura auditata.
P.05. Identificarea obiectelor auditabile
P.05.1 Obiectul auditabil
Obiectul auditabil reprezintă activitatea elementara a domeniului auditat,
ale cărei caracteristici pot fi definite teoretic şi comparate cu realitatea practica.
P.05.2. Etapele identificării obiectelor audiabile
Identificarea obiectelor audiabile se realizează în 3 etape:
a) detalierea fiecărei activităţi în operaţii succesive descriind procesul de
la realizarea acestei activităţi pana la înregistrarea ei (circuitul auditului);
b) definirea pentru fiecare operaţiune în parte a condiţiilor pe care trebuie
sa le îndeplinească din punct de vedere al controalelor specifice şi al riscurilor
aferente (ce trebuie sa fie evitate);
c) determinarea modalităţilor de funcţionare necesare pentru ca entitatea
sa atingă obiectivul şi sa elimine riscul.
P.05.3. Lista centralizatoare a obiectelor auditabile
Lista centralizatoare a obiectelor auditabile, definite sub aspectele
caracteristicilor specifice şi ale riscurilor asociate, constituie suportul analizei
riscurilor.
P.05. Analiza riscurilor
P.05.1. Definirea riscului
Riscul reprezintă orice eveniment, acţiune, situaţie sau comportament cu
impact nefavorabil asupra capacităţii entităţii publice de a realiza obiectivele.
P.05.2. Categorii de riscuri
Categorii de riscuri:
a) Riscuri de organizare (neformalizarea procedurilor): lipsa unor
responsabilităţi precise; insuficienta organizare a resurselor umane;
documentaţia insuficienta, neactualizata;
b) Riscuri operaţionale: neînregistrarea în evidentele contabile; arhivare
necorespunzătoare a documentelor justificative; lipsa unui control asupra
operaţiilor cu risc ridicat;
c) Riscuri financiare: plati nesecurizate, nedetectarea operaţiilor cu risc
financiar;
d) Riscuri generate de schimbările legislative, structurale, manageriale etc.
P.05.3. Componentele riscului
Componentele riscului sunt:
- probabilitatea de apariţie;
- nivelul impactului, respectiv gravitatea consecinţelor şi durata acestora.
P.05.4. Scopul analizei riscurilor
Analiza riscului reprezintă o etapa majoră în procesul de audit public
intern, care are drept scopuri:
a) sa identifice pericolele din entitatea si structura auditata;
b) sa identifice dacă controalele interne sau procedurile entităţii si
structurii auditate pot preveni, elimina sau minimiza pericolele;
c) sa evalueze structura si evoluţia controlului intern al entităţii si
structurii auditate.
107
P.05.5. Fazele analizei riscurilor
Fazele analizei riscurilor sunt următoarele:
a) analiza activităţii entităţii/structurii auditate;
b) identificarea şi evaluarea riscurilor inerente, respectiv a riscurilor, de
eroare semnificativă a activităţilor entităţii/structurii auditate, cu incidenta
asupra operaţiilor financiare;
c) verificarea existenţei controalelor interne, a procedurilor de control
intern, precum şi evaluarea acestora;
d) evaluarea punctelor slabe, cuantificarea şi împărţirea lor pe clase de
risc.
Auditorii interni trebuie sa integreze în procesul de identificare şi
evaluare a riscurilor semnificative şi pe cele depistate în cursul altor misiuni.
P.05.6. Măsurarea riscurilor
Măsurarea riscurilor depinde de probabilitatea de apariţie a riscului şi de
gravitatea consecinţelor evenimentului. Pentru realizarea măsurării riscurilor se
utilizează drept instrumente de măsurare, criteriile de apreciere.
P.05.6.1. Măsurarea probabilităţii
Criteriile utilizate pentru măsurarea probabilităţii de apariţie a riscului
sunt:
a) aprecierea vulnerabilităţii entităţii;
b) aprecierea controlului intern.
Probabilitatea de apariţie a riscului variază de la imposibilitate la
certitudine şi este exprimată pe o scara de valori pe trei nivele:
- probabilitate mica;
- probabilitate medie;
- probabilitate mare.
a) Aprecierea vulnerabilităţii entităţii
Pentru a efectua aprecierea, auditorul va examina toţi factorii cu incidenta
asupra vulnerabilităţii domeniului auditabil, cum ar fi:
- resursele umane;
- complexitatea prelucrării operaţiilor;
- mijloacele tehnice existente.
Vulnerabilitatea se exprima pe trei nivele:
- vulnerabilitate redusă;
- vulnerabilitate medie;
- vulnerabilitate mare.
b) Aprecierea controlului intern
Aprecierea controlului intern se face pe baza unei analize a calităţii
controlului intern al entităţii, pe trei nivele:
- control intern corespunzător;
- control intern insuficient;
- control intern cu lipsuri grave.
P.05.6.2. Măsurarea gravitaţii consecinţelor evenimentului (nivelul
impactului)
108
Nivelul impactului reprezintă efectele riscului în cazul producerii sale şi
se poate exprima pe o scara valorică pe trei nivele:
- impact scăzut;
- impact moderat;
- impact ridicat.
Probabilitate
^ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐
mare │ │ │ │ │ │ │
│ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘
│ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐
medie │ │ │ │ │ │ │
│ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘
│ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐
mica │ │ │ │ │ │ │
│ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘
└──────────────────────────────────────────────────────>
Impact
scăzut moderat ridicat
n
T = Σ P(i) x N(i)
109
i= 1
Unde:
P(i) = ponderea riscului pentru fiecare criteriu;
N(i) = nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat;
sau
110
A.03.1 Programul preliminar al interventiilor la fata locului109
Programul preliminar al interventiilor la fata locului se întocmeşte în baza
programului de audit public intern şi prezintă în mod detaliat lucrările pe care
auditorii interni isi propun sa le efectueze, respectiv studiile, cuantificarile,
testele, validarea acestora cu materiale probante şi perioadele în care se
realizează aceste verificări la fata locului.
P07. Deschiderea intervenţiei la fata locului
P.07.1. Şedinţa de deschidere
Şedinţa de deschidere a intervenţiei la fata locului se derulează la unitatea
auditata, cu participarea auditoriilor interni şi a personalului entităţii şi structurii
auditate.
Ordinea de zi a şedinţei de deschidere trebuie sa cuprindă:
a) prezentarea auditorilor interni;
b) prezentarea obiectivelor misiunii de audit public intern;
c) stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor;
d) prezentarea tematicii în detaliu;
e) acceptarea calendarului întâlnirilor;
f) asigurarea condiţiilor materiale necesare derulării misiunii de audit
public intern.
Entitatea auditata poate solicita amânarea misiunii de audit, în cazuri
justificate (interese speciale, lipsa de timp, alte circumstanţe). Amânarea trebuie
discutata cu compartimentul de audit public intern şi notificată la conducătorul
entităţii publice.
B.02. Minuta şedinţei de deschidere
Data şedinţei de deschidere, participanţii, aspectele importante discutate
trebuie consemnate în minuta şedinţei de deschidere.
P.08. Notificarea privind realizarea intervenţiilor la fata locului
Compartimentul de audit public intern trebuie sa notifice
entitatea/structura auditata despre programul verificărilor la fata locului, inclusiv
perioadele de desfăşurare. Odată cu aceasta notificare trebuie sa se transmită şi
Carta auditului intern.
109
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.8.8.2, M.Of.
130/2003
110
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.9, M.Of.
130/2003
111
c) verificarea înregistrărilor contabile;
d) analiza datelor şi informaţiilor;
e) evaluarea eficientei şi eficacităţii controalelor interne;
f) realizarea de testări;
g) verificarea modului de realizare a corectării acţiunilor menţionate în
auditările precedente (verificarea realizării corectării )
P.08.2. Tehnici şi instrumente de audit intern
P.08.2.1. Principalele tehnici de audit intern
P.08.2.1.1. Verificarea - asigura validarea, confirmarea, acurateţea
înregistrărilor, documentelor, declaraţiilor, concordanta cu legile şi
regulamentele, precum şi eficacitatea controalelor interne.
Tehnicile de verificare sunt:
a) Comparaţia: confirma identitatea unei informaţii după obţinerea
acesteia din doua sau mai multe surse diferite;
b) Examinarea: presupune urmărirea în special a detectării erorilor sau a
iregularităţilor;
c) Recalcularea: verificarea calculelor matematice;
d) Confirmarea: solicitarea informaţiei din doua sau mai multe surse
independente (a treia parte) în scopul de a validării acesteia;
e) Punerea de acord: procesul de potrivire a doua categorii diferite de
înregistrări;
f) Garantarea: verificarea realităţii tranzacţiilor înregistrate prin
examinarea documentelor, de la articolul înregistrat spre documentele
justificative;
g) Urmărirea: reprezintă verificarea procedurilor de la documentele
justificative spre articolul înregistrat. Scopul urmăririi este de a verifica dacă
toate tranzacţiile reale au fost înregistrate.
P.08.2.12. Observarea fizica reprezintă modul prin care auditorii interni
îşi formează o părere proprie.
P.08.2.1.3 Interviul se realizează de către auditorii interni prin
intervievarea persoanelor auditate/implicate/interesate. Informaţiile primite
trebuie confirmate cu documente.
P.08.2.1.4. Analiza consta în descompunerea unei entităţi în elemente,
care pot fi izolate, identificate, cuantificate şi măsurate distinct.
P.08.3. Principalele instrumente de audit intern
P.9.08.3.1. Chestionarul cuprinde întrebările pe care le formulează
auditorii interni. Tipurile de chestionare sunt:
a) chestionarul de luare la cunoştinţă (CLC) - cuprinde întrebări
referitoare la contextul socio-economic, organizarea interna, funcţionarea
entităţii/structurii auditate;
b) chestionarul de control intern (CCI) - ghidează auditorii interni în
activitatea de identificare obiectivă a disfuncţiilor şi cauzelor reale ale acestor
disfuncţii;
c) chestionarul-lista de verificare (CLV) - este utilizat pentru stabilirea
condiţiilor pe care trebuie sa le îndeplinească fiecare domeniu auditabil.
112
Cuprinde un set de întrebări standard privind obiectivele definite,
responsabilităţile şi metodele mijloacele financiare, tehnice şi de informare,
resursele umane existente.
P.08.3.2. Tabloul de prezentare a circuitului auditului (pista de audit),
care permite:
- stabilirea fluxurilor informaţiilor, atribuţiilor şi responsabilităţilor
referitoare la acestea;
- stabilirea documentaţiei justificative complete;
- reconstituirea operaţiunilor de la suma totală pana la detalii individuale
şi invers.
P.08.3.3. Formularele constatărilor de audit public intern - se
utilizează pentru prezentarea fundamentată a constatărilor auditului public intern.
a) Fişa de identificare şi analiza problemelor (FIAP) - se întocmeşte
pentru fiecare disfuncţionalitate constatată. Prezintă rezumatul acesteia, cauzele
şi consecinţele, precum şi recomandările pentru rezolvare. FIAP trebuie sa fie
aprobată de către coordonatorul misiunii, confirmată de reprezentanţii
entităţii/structurii auditate şi supervizata de şeful compartimentului de audit (sau
de către înlocuitorul acestuia).
b) Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor - se întocmeşte
în cazul în care auditorii interni constata existenta sau posibilitatea producerii
unor iregularităţi. Se transmite imediat şefului compartimentului de audit public
intern, care va informa în termen de 3 zile conducătorul entităţii publice şi
structura de control abilitata pentru continuarea verificărilor.
P.08.4. Dosarele de audit public intern
Dosarele de audit public intern - prin informaţiile conţinute asigura
legatura între sarcina de audit, intervenţia la fata locului şi raportul de audit
public intern. Dosarele stau la baza formulării concluziilor auditorilor interni.
Tipuri de dosare de audit public intern:
a) Dosarul permanent cuprinde următoarele secţiuni:
Secţiunea A - Raportul de audit public intern şi anexele acestuia:
- ordinul de serviciu;
- declaraţia de independenta;
- rapoarte (intermediar, final, sinteza recomandărilor);
- fişele de identificare şi analiza problemelor (FIAP);
- formularele de constatare a iregularitatilor;
- programul de audit.
Secţiunea B - Administrativă:
- notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern;
- minuta şedinţei de deschidere;
- minuta reuniunii de conciliere;
- minuta şedinţei de închidere;
- corespondenta cu entitatea/structura auditata.
Secţiunea C - Documentaţia misiunii de audit public intern:
- strategii interne;
- reguli, regulamente şi legi aplicabile;
113
- proceduri de lucru;
- materiale despre entitatea/structura auditata (îndatoriri, responsabilităţi,
număr de angajaţi, fişele posturilor, graficul organizaţiei, natura şi locaţia
înregistrărilor contabile);
- informaţii financiare;
- rapoarte de audit public intern anterioare şi externe;
- informaţii privind posturile cheie/fluxuri de operaţii;
- documentaţia analizei riscului.
Secţiunea D - Supervizarea şi revizuirea desfăşurării misiunii de audit
public intern şi a rezultatelor acesteia:111
- revizuirea raportului de audit public intern;
- răspunsurile auditorilor interni la revizuirea raportului de audit public
intern.
b) Dosarul documentelor de lucru - cuprinde copii xerox a documentelor
justificative, extrase din acestea, care trebuie sa confirme şi sa sprijine
concluziile auditorilor interni. Dosarul este indexat prin atribuirea de litere şi
cifre (E,F,G,...) pentru fiecare secţiune/obiectiv de audit din cadrul Programului
de audit. Indexarea trebuie sa fie simpla şi uşor de urmărit.
P.08.5. Revizuirea
Revizuirea se efectuează de către auditorii interni, înainte de întocmirea
proiectului Raportului de audit public intern, pentru a se asigura ca documentele
de lucru sunt pregătite în mod corespunzător.
P.08.6. Păstrarea şi arhivarea dosarelor de audit public intern
Dosarele de audit public intern sunt proprietatea entităţii publice şi sunt
confidenţiale. Ele trebuie păstrate pana la îndeplinirea recomandărilor din
raportul de audit public intern, după care se arhivează în concordanta cu
reglementările legale privind arhivarea.
P11. Şedinţa de închidere a intervenţiei la fata locului are drept scop
prezentarea opiniei auditorilor interni, a recomandărilor finale din proiectul
Raportului de audit public intern şi a calendarului de implementare a
recomandărilor. Se întocmeşte o minuta a şedinţei de închidere.
111
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.9.3, M.Of.
130/2003
112
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.10, M.Of.
130/2003
114
b) recomandările trebuie sa fie în concordanta cu constatările şi sa
determine reducerea riscurilor potenţiale;
c) raportul trebuie sa exprime opinia auditorului intern, bazată pe
constatările efectuate;
d) se întocmeşte pe baza FIAP-urilor.
În redactarea proiectului Raportului de audit public intern, trebuie sa fie
respectate următoarele principii:
a) constatările trebuie sa fie prezentate într-o maniera pertinenta şi
incontestabila;
b) evitarea utilizării expresiilor imprecise (se pare, în general, uneori,
evident), a stilului eliptic de exprimare, limbajului abstract;
c) promovarea unui limbaj cat mai uzual şi a unui stil de exprimare
concret;
d) evitarea tonului polemic, jignitor, tendenţios;
e) ierarhizarea constatărilor (numai cele importante vor fi prezentate în
sinteza sau la concluzii);
f) evidenţierea aspectelor pozitive şi a îmbunătăţirilor constatate de la
ultima misiune de audit public intern.
A 07-1. Structura proiectului de Raport de audit public intern
Proiectul Raportului de audit public intern trebuie sa cuprindă cel puţin
următoarele elemente:
a) scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern;
b) date de identificare a misiunii de audit public intern (baza legală,
ordinul de serviciu, echipa de auditare, unitatea/structura organizatorică auditata,
durata acţiunii de auditare, perioada auditata);
c) modul de desfăşurare a acţiunii de audit intern (sondaj/exhaustiv,
documentare; proceduri, metode şi tehnici utilizate; documente/materiale
examinate; materiale întocmite în cursul acţiunii de audit public intern);
d) constatări efectuate;
e) concluzii şi recomandări;
f) documentaţia-anexa (notele explicative; note de relaţii; situaţii, acte,
documente şi orice alt material probant sau justificativ).
P13. Transmiterea proiectului de Raport de audit public intern
Proiectul de Raport de audit public intern se transmite la structura auditata,
iar aceasta poate trimite în maxim 15 zile de la primire punctele sale de vedere.
Punctele de vedere primite trebuie analizate de către auditorii interni.
P 14. Reuniunea de conciliere
În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni
organizează reuniunea de conciliere cu structura auditata în cadrul căreia se
analizează constatările şi concluziile în vederea acceptării recomandărilor
formulate. Se întocmeşte o minuta privind desfăşurarea reuniunii de conciliere.
P 15. Elaborarea Raportului de audit public intern
Raportul de audit public intern trebuie sa includă modificările discutate şi
convenite din cadrul reuniunii de conciliere. Raportul de audit public va fi
însoţit de o sinteza a principalelor constatări şi recomandări.Şeful
115
compartimentului de audit public intern trebuie sa informeze UCAAPI sau
organul ierarhic imediat superior despre recomandările care nu au fost avizate de
conducătorul entităţii publice. Aceste recomandări vor fi însoţite de
documentaţia de susţinere.
P 17. Difuzarea Raportului de audit public intern
Şeful compartimentului de audit public intern trimite Raportul de audit
public intern, finalizat, împreună cu rezultatele concilierii şi punctul de vedere al
entităţii/structurii auditate conducătorului entităţii publice care a aprobat
misiunea, pentru analiza şi avizare.Pentru instituţia publica mica, Raportul de
audit public intern este transmis spre avizare conducătorului acesteia. După
avizarea recomandărilor cuprinse în Raportul de audit public intern, acestea vor
fi comunicate structurii auditate.Curtea de Conturi are acces la Raportul de audit
public intern în timpul verificărilor pe care le efectuează.
5.1.4. Urmărirea recomandărilor”.P18.113
Obiectivul acestei etape este asigurarea ca recomandările menţionate în
Raportul de audit public intern sunt aplicate întocmai, în termenele stabilite, în
mod eficace şi ca, conducerea a evaluat riscul de neaplicare a acestor
recomandări. Structura auditată trebuie sa informeze compartimentul de audit
public intern asupra modului de implementare a recomandărilor.
Responsabilitatea structurii auditate
Responsabilitatea structurii auditate în aplicarea recomandărilor consta în:
- elaborarea unui plan de acţiune, însoţit de un calendar privind
îndeplinirea acestuia;
- stabilirea responsabililor pentru fiecare recomandare;
- punerea în practica a recomandărilor;
- comunicarea periodică a stadiului progresului acţiunilor;
- evaluarea rezultatelor obţinute.
Responsabilitatea compartimentului de audit public intern
Compartimentul de audit public intern verifica şi raportează la UCAAPI
sau la organul ierarhic imediat superior, după caz, asupra progreselor înregistrate
în implementarea recomandărilor.
Compartimentul de audit public intern va comunica conducătorului
entităţii publice stadiul implementării recomandărilor.
P 16. Supervizarea misiunii de audit public intern
Şeful compartimentului de audit public intern este responsabil cu
supervizarea tuturor etapelor de desfăşurare a misiunii de audit public intern.
Scopul acţiunii de supervizare este de a asigura ca obiectivele misiunii de
audit public intern au fost atinse în condiţii de calitate, astfel:
a) oferă instrucţiunile necesare (adecvate) derulării misiunii de audit;
b) verifica executarea corecta a programului misiunii de audit;
c) verifica existenta elementelor probante;
113
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.11, M.Of.
130/2003
116
d) verifica dacă redactarea raportului de audit public intern, atât cel
intermediar cat şi cel final, este exactă, clara, concisă şi se efectuează în
termenele fixate.
În cazul în care şeful compartimentului de audit public intern este implicat
în misiunea de audit, supervizarea este asigurata de un auditor intern desemnat
de acesta.
Premise:
Ordinul de serviciu reprezintă mandatul de intervenţie dat de către
compartimentul de audit public intern şi se întocmeşte de către şeful acestui
compartiment, pe baza planului anual de audit public intern.
Procedura:
Şeful Compartimentului de audit public intern
1. Repartizează sarcinile de serviciu pe fiecare auditor în parte;
2. Întocmeşte Ordinul de serviciu pe baza planului anual de audit public
intern.
Personalul de secretariat
3. Aloca un număr Ordinului de serviciu;
4. Asigura copii ale Ordinului de serviciu fiecărui membru al echipei de
audit.
Auditorii
5. Iau la cunostinta de Ordinul de serviciu şi de sarcinile repartizate.
Exemplu:
114
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a Ghid
procedural, M.Of. 130/2003
117
Model A-01
Entitatea publica
Nr. ..... Data ......
ORDIN DE SERVICIU
Scopul:
De a demonstra independenta auditorilor fata de entitatea/structura
auditata.
Premise:
În vederea desemnării auditorilor interni pentru efectuarea misiunii de
audit public intern vor fi verificate incompatibilităţile personale ale acestora.
Astfel, un auditor nu va fi desemnat acolo unde exista incompatibilităţi
personale, doar dacă repartizarea lui este imperios necesară, fiind furnizată în
acest sens o justificare din partea conducătorului Compartimentului de audit
public intern. Dacă în timpul efectuării misiunii de audit apare o
incompatibilitate, reală sau presupusa, auditorii sunt obligaţi sa informeze de
urgenta conducerea.
Procedura:
Auditorii
1. Completează Declaraţia de Independenta - Model A02;
Şeful de serviciu
2. Verifica Declaraţia de Independenta;
3. Identifica incompatibilitate semnalata de către auditori şi stabileşte
modalitatea în care aceasta poate fi atenuata;
4. Aproba Declaraţiile de Independenta;
Auditorii
5. Îndosariază Declaraţia de independenta în dosarul de audit;
6. Dacă în timpul misiunii apare o incompatibilitate reală sau presupusa,
informează de urgenta conducerea.
Declaraţia de Independenţă - Model A02
118
Entitatea publica.............
A fi completat de către auditori, inclusiv consultanţii:
Numele............................ Data .............
Misiunea de audit public intern .........................
Incompatibilităţi
În legătura cu entitatea/structura auditată. ....... Da Nu
Aţi avut/aveţi vreo relaţie oficială, financiară sau personală cu cineva care ar putea
sa va limiteze măsura în care puteţi sa va interesaţi, sa descoperiţi sau să constataţi
slăbiciuni de audit în orice fel?
Aveţi idei preconcepute fata de persoane, grupuri, organizaţii sau obiective care ar
putea sa va influenţeze în misiunea de audit?
Aţi avut/aveţi funcţii sau aţi fost/sunteţi implicat(a) în ultimii 3 ani într-un alt mod
în activitatea entităţii/structurii ce va fi auditată?
Aveţi responsabilităţi în derularea programelor şi proiectelor finanţate integral sau
parţial de Uniunea Europeană?
Aţi fost implicat în elaborarea şi implementarea sistemelor de control ale
entităţii/structurii ce urmează a fi auditată?
Sunteţi soţ/şotie, ruda sau afin pana la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul
entităţii/structurii ce va fi auditată sau cu membrii organului de conducere
colectivă?
Aveţi vreo legătura politica, socială care ar rezulta dintr-o fosta angajare sau
primirea de redevenţe de la vreun grup anume, sau organizaţie sau nivel
guvernamental?
Aţi aprobat înainte facturi, ordine de plata, şi alte instrumente de plata pentru
entitatea/structura ce va fi auditata?
Aţi ţinut anterior contabilitatea la entitatea/structura ce va fi auditată?
Aveţi vreun interes direct sau unul de fond financiar indirect la entitatea/structura
ce va fi auditată?
Dacă în timpul misiunii de audit, apare orice incompatibilitate personală, externa
sau organizaţionala care ar putea sa va afecteze abilitatea dvs. de a lucra şi a face
rapoartele de audit imparţiale, notificaţi şeful Compartimentului de audit public
intern de urgenta?
Data şi semnătura__________
119
5.2.3. Procedura P.03 notificarea privind declanşarea misiunii de
audit intern
Scopul:
Sa informeze entitatea/structura auditată de declanşarea misiunii de audit
public intern.
Premise:
Se intenţionează ca prin notificarea entităţii/structurii auditate sa se
asigure desfăşurarea corespunzătoare a procedurilor de audit.
Procedura:
Auditorii
1. Pregătesc adresa de notificare către părţile interesate în vederea
transmiterii acesteia cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit public
intern;
Model B-01
Entitatea publică_________
Data___________________
Scopul:
Cunoaşterea domeniului auditabil îl ajuta pe auditor sa se familiarizeze cu
entitatea/structura auditată. Colectarea informaţiilor facilitează procedurile de
analiza de risc şi cele de verificare.
Premise:
Colectarea este, în fapt, pregătirea informaţiilor în vederea efectuării
analizei de risc şi pentru identificarea informaţiilor necesare, fiabile, pertinente
şi utile pentru a atinge obiectivele misiunii de audit public intern.
Colectarea informaţiilor presupune:
- identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional şi socio-
economic în care entitatea/structura auditată îşi desfăşoară activitatea;
- analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii/structurii
auditate;
- analiza entităţii/structurii auditate şi activităţile sale (organigrama,
regulamente de funcţionare, fise ale posturilor, procedurile scrise);
- analiza factorilor susceptibili de a împiedica buna desfăşurare a misiunii
de audit public intern;
- identificarea punctelor cheie ale funcţionarii entităţii/structurii auditate şi
ale sistemelor sale de control, pentru o evaluare prealabilă a punctelor tari şi
slabe;
- sa identifice constatările semnificative şi recomandările din rapoartele de
audit precedente care ar putea sa afecteze stabilirea obiectivelor misiunii de
audit public intern;
- identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenta semnificativă;
121
- sa identifice surse potenţiale de informaţii care ar putea fi folosite ca
dovezi ale auditului şi sa considere validitatea şi credibilitatea acestor informaţii.
Procedura:
Auditorii
1. Identifica legile şi regulamentele aplicabile entităţii/structurii auditate;
2. Obţin organigrama, regulamentele de funcţionare, fise ale posturilor,
proceduri scrise ale entităţii/structurii auditate;
3. Identifica personalul responsabil;
4. Identifica circuitul documentelor;
5. Obţin exemplare ale rapoartelor de audit anterioare;
6. Aduna date statistice asupra performantei pentru a-i sprijini în faza de
analiza a riscului;
7. Se familiarizează cu activitatea entităţii/structurii auditate;
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
8. Revede documentaţia;
9. Organizează o şedinţa pentru identificarea obiectivelor auditabile şi a
criteriilor de analiza de risc. Reevaluează stabilirea obiectivelor, a scopului
auditului şi a metodologiei, după caz.
Scopul:
Analiza riscului reprezintă o etapa majoră în procesul de audit public
intern, care are drept scopuri: identificarea pericolelor din entitatea/structura
auditată, dacă controalele interne sau procedurile entităţii/structurii auditate pot
preveni, elimina sau minimiza pericolele, evaluarea structurii/evoluţiei
controlului intern al entităţii/structurii auditate
Premise:
Reprezintă un punct de pornire în elaborarea tabelului "puncte tari şi
puncte slabe".
Aprecierea unui risc are la baza doua estimări:
- gradul de gravitate al pierderii care poate sa rezulte ca urmare a riscului
(sau al consecinţelor directe şi indirecte);
- probabilitatea ca riscul sa revină (noţiune cuantificata formal).
Riscurile potenţiale se pot concretiza în recomandări de audit, acestea
depinzând de rezultatele de la controalele, testările şi verificările anterioare.
Punctele forte şi punctele slabe se exprima calitativ şi cantitativ în funcţie
de rezultatele aşteptate şi de condiţiile de obţinere a acestora.
Un punct forte sau un punct slab trebuie sa fie exprimat în funcţie de un
obiectiv de control intern sau de o caracteristica urmărită, pentru a asigura buna
funcţionare a entităţii/structurii auditate sau atingerea unui rezultat scontat.
Procedura:
Auditorii
1. Din activitatea desfăşurata în timpul colectării şi prelucrării
informaţiilor, pregătesc o lista centralizatoare a obiectelor auditabile;
122
2. Identifica ameninţările (riscurile) asociate acestor operaţiuni/activităţi;
3. Stabilesc criteriile de analiza a riscurilor;
4. Stabilesc ponderea fiecărui criteriu al riscului;
5. Stabilesc nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat;
6. Stabilesc punctajul total al criteriului utilizat;
7. Clasează riscurile pe baza punctajelor totale obţinute;
8. Ierarhizează operaţiunile activităţilor ce urmează a fi auditate, respectiv
elaborează Tabelul puncte tari şi puncte slabe;
9. Transmit Tabelul puncte tari şi puncte slabe şi constatările făcute către
conducătorul Compartimentului de audit public intern;
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
10. Organizează o şedinţa pentru identificarea obiectivelor de audit şi a
criteriilor de analiza de risc. Reevaluează stabilirea obiectivelor, a scopului
auditului şi a metodologiei, după caz;
11. Avizează Tabelul puncte tari şi puncte slabe şi Fişele de Constatare şi
Analiza a Problemelor iniţiate pentru fiecare control potenţial.
Auditorii
12. Îndosariază Tabelul puncte tari şi puncte slabe în dosarul permanent,
secţiunea C.
Exemplu
Entitatea publica
Model C-01 Tabelul "PUNCTE TARI ŞI PUNCTE SLABE"
Scopul:
Asigura conducătorul Compartimentului de audit public intern ca au fost
luate în considerare toate aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit
public intern şi asigura repartizarea sarcinilor şi planificarea activităţilor, de
către supervizor.
Premise:
Programul de audit este un document intern de lucru al Compartimentului
de audit public intern, care se întocmeşte în baza tematicii detaliate. Cuprinde pe
fiecare obiectiv din tematica detaliată acţiunile concrete de efectuat necesare
atingerii obiectivului, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor intern.
Programul preliminar al intervenţiilor la fata locului se întocmeşte în baza
Programului de audit public intern şi prezintă detaliat lucrările pe care auditorii
interni îşi propun sa le efectueze, respectiv studiile, cuantificările, testele,
validarea acestora cu materiale probante şi perioadele în care se realizează aceste
verificări la fata locului.
Procedura:
Auditorii
1. Pregătesc programul de audit, incluzând următoarele elemente:
- obiectivele auditului;
- testările care se vor efectua;
- alte proceduri de audit şi teste, după caz.
2. Pregătesc o Nota cu următoarele anexe:
- colectarea şi prelucrarea datelor;
- tabelul "Puncte tari şi puncte slabe";
- programul preliminar al intervenţiilor la fata locului.
124
Conducătorul Compartimentului de audit
3. Organizează şedinţa de analiza.
4. Verifica Nota şi anexele acesteia.
5. Analizează şi modifica după caz documentele prezentate.
6. Aproba Nota şi anexele.
Auditorii
7. Indosariaza programul de audit - Model A-03.
8. Utilizează programul de audit în efectuarea misiunii.
Exemplu
Model A-03
Entitatea publica
PROGRAMUL DE AUDIT
125
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │adunarea dovezilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Constatarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │raportarea │ │ │ │
│ │iregularitatilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Întocmirea │ │ │ │
│ │Formularului de │ │ │ │
│ │constatare şi │ │ │ │
│ │raportare a │ │ │ │
│ │iregularitatilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Revizuirea │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │documentelor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Indosarierea │ │Auditorii │Entitatea publica │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│Obiectivul B │Colectarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica/│
│ │prelucrarea │ │ │Entitatea auditata│
│ │informaţiilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │- testul 1 │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │- testul 2 │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │ ........... │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Prelucrarea testelor│ │Auditorii │Entitatea publica/│
│ │ │ │ │Entitatea auditata│
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │elaborarea │ │ │ │
│ │FIAP-urilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │adunarea dovezilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Constatarea şi │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │raportarea │ │ │ │
│ │iregularitatilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Întocmirea │ │ │ │
│ │Formularului de │ │ │ │
│ │constatare şi │ │ │ │
│ │raportare a │ │ │ │
│ │iregularitatilor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Revizuirea │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │documentelor │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │Indosarierea │ │Auditorii │Entitatea publica │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │4. Şedinţa de │ │Auditorii │Entitatea publica/│
│ │ închidere │ │ │Entitatea auditata│
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │5. Elaborarea │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │ Proiectului de │ │ │ │
│ │ raport │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │6. Transmiterea │ │Conducătorul │Entitatea publica │
│ │ Proiectului de │ │Compartimen- │ │
│ │ raport │ │tului de │ │
│ │ │ │audit public │ │
│ │ │ │intern │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │7. Reuniunea de │ │Auditorii │Entitatea publica/│
│ │ conciliere │ │ │Entitatea auditata│
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │8. Raportul de │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │ audit final │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │9. Difuzarea │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │Raportului de audit │ │ │ │
├────────────────┼────────────────────┼───────┼─────────────┼──────────────────┤
│ │10. Urmărirea │ │Auditorii │Entitatea publica │
│ │ recomandărilor │ │ │ │
└────────────────┴────────────────────┴───────┴─────────────┴──────────────────┘
126
Model A03-1
B. PROGRAMUL INTERVENŢIEI LA FATA LOCULUI
┌───────────┬───────────────┬──────────────┬───────────────┬─────────┐
│Obiectivele│Tipul │Locul testarii│Durata testarii│Auditorii│
│ │verificării │ │ │ │
├───────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼─────────┤
│ │ │ │ │ │
├───────────┼───────────────┼──────────────┼───────────────┼─────────┤
│ │ │ │ │ │
└───────────┴───────────────┴──────────────┴───────────────┴─────────┘
127
- numele persoanei însărcinate cu verificarea întocmirii Minutei şedinţei
de deschidere conform prezentei proceduri;
- lista participanţilor la şedinţa de deschidere cu menţionarea numelui,
funcţiei, direcţiei şi a numărului de telefon.
B. Stenograma Şedinţei de deschidere:
- cuprinde redactarea în detaliu a dezbaterilor Şedinţei de deschidere.
4. Îndosariază Minuta Şedinţei de deschidere în dosarul permanent -
Model B-02
Exemplu:
┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┐
│ Model B-02
│
│ Entitatea publica
│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┤
│ A. Menţiuni generale
│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┤
│ Tema misiunii de audit: Auditul .......... Perioada auditata .....
│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┤
│ Întocmit de .......... Data ..........
│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┤
│ Verificat de ......... Data ..........
│
├──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┤
│
│
│
│ Lista participanţilor:
│
│
│
│
│
│ Numele Funcţia Direcţia/Serviciul Nr. telefon
│
│
│
│
│
│ B. Stenograma Şedinţei de deschidere
│
│
│
│
└──────────────────────────────────────────────────────────────────────────
┘
128
5.2.8. Procedura P.08 colectarea informaţiilor
Scopul:
Informaţiile colectate asigura o evidenta suficienta, competenta şi
relevanta şi oferă o baza rezonabila pentru constatările şi concluziile auditorilor.
Premise:
În timpul fazei de colectare şi prelucrare a informaţiilor, auditorii
efectuează testări în concordanta cu Programul de Audit aprobat. Munca în
cadrul acestei faze produce dovezi de audit în baza cărora auditorii formulează
constatări, concluzii şi recomandări.
Procedura:
Auditorii
1. Efectuează testările şi procedurile stabilite în programul de audit;
2. Apreciază dacă dovezile obţinute sunt suficiente, relevante, competente
şi folositoare;
3. Colectează documente pentru toată misiunea de audit;
4. Etichetează şi numerotează toate documentele;
5. Pregătesc Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor;
6. La sfârşitul fazei de colectare a informaţiilor, finalizează Fişele de
Identificare şi Analiza Problemelor;
7. Transmit Fişele de Identificare şi Analiza Problemelor şefului
compartimentului de audit public intern;
8. Indosariaza documentele utilizate în cadrul misiunii de audit.
Auditorii
11. Etichetează, numerotează şi îndosariaza testele - Model A-04 şi Fişele
de Identificare şi Analiza Problemelor - Model A-05 - în dosarul permanent;
129
Exemplu
Model A-04
Entitatea publica
┌────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ │
│ Obiectivul 1 │
│ │
│ Sa evalueze eficienta şi eficacitatea controalelor interne asupra │
│ operaţiunilor entitatii/structurii auditate în următorul ciclu de │
│ operaţiuni: │
│ - plati │
│ - contabilitate │
│ │
┌──────────────────────────────────────────────────────┬────┬────┬──────────┐
│ ACTIVITATEA DE AUDIT │ DA │ NU │ Auditori │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ PLATI │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 1. verificaţi dacă exista proceduri scrise │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 2. verificaţi dacă atribuirea responsabilităţilor │ │ │ │
│ şi delegarea competentelor sunt declarate în │ │ │ │
│ proceduri │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 3. controlati dacă angajaţii sunt informati despre │ │ │ │
│ procedurile care se aplica │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 4. verificaţi dacă procedurile asigura │ │ │ │
│ separarea sarcinilor │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 5. verificaţi dacă procedurile sunt aprobate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 6. verificaţi dacă procedurile sunt actualizate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 7. verificaţi dacă operaţiile de control sunt │ │ │ │
│ însoţite de liste de verificare (check-list) │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 8. apreciati calitatea listelor de verificare │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 9. verificaţi dacă controalele efectuate au fost │ │ │ │
│ formalizate (data, semnatura) │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 10. controlati conformitatea plăţii cu procedurile │ │ │ │
│ privind cursul de schimb │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 11. urmăriţi plăţile cu extrasele de cont │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 12. urmăriţi plăţile în cartea mare asigurându-va │ │ │ │
│ ca sunt transcrie corect │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 13. revizuiti procedurile referitoare la plăţile │ │ │ │
│ care nu sunt efectuate │ │ │ │
130
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│
14. verificaţi dacă este stabilită atribuirea │ │ │ │
│ responsabilităţilor │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 15. verificaţi dacă procedurile asigura separarea │ │ │ │
│ responsabilităţilor │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 16. verificaţi dacă contabilul principal are o │ │ │ │
│ autoritate adecvată asupra angajaţilor din │ │ │ │
│ compartimentul contabil │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 17. verificaţi dacă procedurile sunt aprobate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 18. verificaţi dacă procedurile sunt actualizate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 19. verificaţi dacă procedurile stabilesc şi │ │ │ │
│ explica politica contabila şi procedurile │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 20. verificaţi dacă numai persoanele autorizate │ │ │ │
│ pot sa modifice sau sa stabilească noi politici │ │ │ │
│ sau proceduri │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 21. controlati ca procedurile de declaraţii │ │ │ │
│ sa includă: │ │ │ │
│ a) planul de conturi însoţit de explicaţii │ │ │ │
│ ale operaţiunilor; │ │ │ │
│ b) identificarea şi descrierea principalelor │ │ │ │
│ înregistrări contabile, intrările periodice; │ │ │ │
│ c) identificarea posturilor care au autoritatea │ │ │ │
│ sa aprobe ca intrările sunt efectuate; │ │ │ │
│ d) explicaţii pentru documentele şi necesităţile │ │ │ │
│ de aprobare pentru diversele tipuri de │ │ │ │
│ tranzacţii periodice şi neperiodice şi │ │ │ │
│ intrările în jurnal; │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 22. verificaţi pregătirea şi aprobarea funcţiilor │ │ │ │
│ pentru intrările în jurnal pentru a controla │ │ │ │
│ ca ele sunt separate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 23. verificaţi ca toate intrările în jurnal sunt │ │ │ │
│ revazute şi aprobate de către persoanele │ │ │ │
│ competente la nivelurile adecvate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 24. toate intrările în jurnal sunt explicate │ │ │ │
│ corespunzător şi justificate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 25. controalele efectuate sunt formalizate │ │ │ │
│ (data şi semnatura) │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 26. rapoartele financiare sunt pregătite pentru │ │ │ │
│ perioadele contabile solicitate │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 27. revedeti procedurile privind corectarea │ │ │ │
│ rapoartelor │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 28. revizuiti procedurile de închidere │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 29. verificaţi dacă fiecare cont bancar │ │ │ │
│ corespunde unui cont în registre │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 30. revizuiti cartea mare pentru a verifica dacă │ │ │ │
│ tranzacţiile sunt trecute în contul corect │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 31. verificaţi sumele defalcate pe creditori │ │ │ │
│ şi debitori │ │ │ │
├──────────────────────────────────────────────────────┼────┼────┼──────────┤
│ 32. verificaţi dacă cecurile din jurnal sunt │ │ │ │
│ trecute în ordine numerică şi dacă cele │ │ │ │
│ care lipsesc sunt semnalate │ │ │ │
└──────────────────────────────────────────────────────┴────┴────┴──────────┘
131
Model A-05
Entitatea publică:……………………………………
Tema misiunii de audit public intern: ………………
Numele auditorului:
Data realizării:
FIŞA DE IDENTIFICARE ŞI ANALIZĂ A PROBLEMEI
Nr………….
1. Problema……………………………...............
2. Constatări……………………………………..
3. Cauze………………………………………….
4. Consecinţe…………………………………….
Scopul:
De a furniza un ghid în cazurile de descoperire de iregularităţi
Premise:
Când auditorii ajung la concluzia, bazată pe FIAP-uri, ca s-a comis o
iregularitate, ei vor trebui sa raporteze, cel mai târziu a doua zi, conducătorului
Compartimentului de audit public intern prin transmiterea Formularului de
constatare şi raportare a iregularităţilor.
Procedura:
Auditorii
1. Raportează, cel mai târziu a doua zi, conducătorului Compartimentului
de audit public intern orice iregularitate constatată prin transmiterea
Formularului de constatare şi raportare a iregularităţilor.
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
2. Informează în termen de 3 zile conducătorul entităţii publice şi
structura de control abilitata pentru continuarea verificărilor.
132
Model A-06
Entitatea publică
Auditor ............
Data .../.../...
133
Model C-02
Entitatea publica
Entitatea auditată
Auditori,
Scopul:
Permite prezentarea către entitatea/structura auditată a opiniei auditorilor
interni, a recomandărilor finale din Proiectul raportului de audit public intern.
Premise:
Sa se asigure ca Raportul de Audit este clar, obiectiv, fundamentat,
relevant, respectiv:
- Clar: sa fie uşor de înţeles, evident, sa nu permită interpretări;
- Obiectiv: sa nu fie părtinitor;
- Fundamentat: fiecare constatare sa aibă la baza documente doveditoare
şi sa facă trimiteri la textul legal incident;
- Relevant: aspectele semnalate sa ajute conducerea entităţii/structurii
auditate în luarea unor decizii manageriale pentru eliminarea deficienţelor
constatate.
Procedura:
Secretariatul
1. Planifica şedinţa de închidere
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
Auditorii
Conducătorii entităţii/structurii auditate
134
2. Participa la desfăşurarea şedinţei de închidere. Conducătorii
entităţii/structurii auditate îşi declara părerile lor în privinţa constatărilor
auditorilor, ale concluziilor şi recomandărilor, precum şi a corecţiilor de efectuat.
Auditorii
3. Fac rezumatul discuţiilor într-o Minuta a şedinţei de închidere.
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
Auditorii
4. Cad de acord asupra modificărilor raportului de audit, dacă este nevoie.
Auditorii
5. Pregătesc acte suplimentare necesare pentru a justifica modificările la
raportul de audit.
6. Indosariaza toate modificările aprobate la raportul de audit, Minuta
şedinţei de închidere - Model B-03 şi revăd Proiectul de raport de audit.
Exemplu
Scopul:
Prezintă cadrul general, obiectivele, constatările, concluziile şi
recomandările auditorilor publici interni.
Premise:
În elaborarea Raportului de audit public intern, auditorul foloseşte
dovezile de audit raportate în Fişele de Identificare şi Analiza a Problemelor şi
în Formularul de constatare şi raportare a iregularităţilor.
135
Procedura:
Auditorii
1. Redactează Proiectul raportului de audit utilizând formatul prezentat
mai jos;
2. Indica pentru fiecare constatare din Proiectul raportului de audit dovada
corespunzătoare;
3. Transmite conducătorului Compartimentului de audit public intern
Proiectul raportului de audit, împreună cu dovezile constatărilor;
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
4. Analizează Proiectul raportului de audit;
5. Stabileşte dacă proiectul în întregime sau doar părţi din el, trebuie sa fie
transmise la compartimentul juridic pentru revizuirea lui din punct de vedere
juridic;
Auditorii
6. Efectuează schimbările propuse de către conducătorul
Compartimentului de audit public intern;
7. Indosariaza proiectul de raport de audit - Model A-07, incluzând
corecţiile aprobate de către conducătorul Compartimentului de audit public
intern.
Model A-07-1
Entitatea publică
Pagina de titlu şi cuprinsul
Reprezintă pagina în care se menţionează denumirea misiunii de audit
public intern. Rapoartele vor conţine un cuprins al lucrărilor şi documentelor.
Semnătura
Raportul de audit este semnat de către fiecare membru al echipei de
auditori, pe fiecare pagina a acestuia. Ultima pagina a raportului este semnată şi
de către şeful Compartimentului de audit public intern.
Introducere
Descrie tipul de audit şi baza legală a misiunii (planul anual de audit,
solicitări speciale).
Prezintă datele de identificare a misiunii de audit public intern (ordinul de
serviciu, echipa de auditori, entitatea/structura auditata, durata acţiunii de
auditare, perioada auditata).
Identifica activitatea ce este auditata şi prezintă informaţii sintetice cu
privire la misiunea de audit public intern
Prezintă modul de desfăşurare a misiunii de audit public intern (caracterul
misiunii de audit public intern: sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri,
metode, tehnici utilizate; documente materiale examinate în cursul misiunii de
audit public intern; materiale întocmite în cursul misiunii de audit public intern).
Face referire la recomandările misiunilor de audit public intern anterioare
care, pana la momentul prezentei misiuni de audit public intren, nu au fost
implementate.
136
Stabilirea obiectivelor
Obiectivele de audit prezentate în Raportul de audit public intern coincid
cu cele înscrise în programul de audit.
Stabilirea metodologiei
Explica tehnicile şi instrumentele de audit public intern folosite pentru a
îndeplini obiectivele misiunii de audit public intern.
Constatările şi recomandările auditului
Auditorul trebuie sa se pronunţe asupra obiectivelor de audit în ordinea în
care au fost stabilite în Programul de audit.
Constatările efectuate trebuie prezentate sintetic, cu trimitere explicita la
anexele la Raportul de audit intern. Sunt prezentate distinct constatările cu
caracter pozitiv de constatările cu caracter negativ, în scopul generalizării
aspectelor pozitive, pe de o parte, şi al identificării căilor de eliminare a
deficienţelor stabilite, pe de alta parte.
Concluziile echipei de audit sunt elaborate pe baza constatărilor făcute,
având un caracter fundamentat. Trebuie sa fie pertinente şi sa nu fie
disproporţionate în raport cu constatările pe care se bazează.
Recomandările din Raportul de audit trebuie sa fie fezabile şi economice
şi sa aibă un grad de semnificaţie important în ceea ce priveşte efectul previzibil
asupra entităţii/structurii auditate. Trebuie sa aibă un caracter de anticipare şi, pe
aceasta baza, de prevenire a eventualelor disfuncţionalităţi sau tendinţe negative
la nivelul entităţii/structurii auditate. De asemenea, trebuie sa contribuie la
crearea unor sisteme de dezvoltare a activităţii entităţii/structurii auditate şi de
creştere a performantei de management.
Fiecare recomandare trebuie sa fie elaborata după următoarea structura:
1) Faptele;
2) Criteriile, cauzele, efectele;
3) Recomandările.
Vor fi redactate clar, concis pentru fiecare deficienta constatată.
Recomandările vor fi prezentate în funcţie de nivelul de prioritate stabilit în Fişa
de Identificare şi Analiza Problemelor: majore, medii şi minore.
5.2.13. Procedura P.13 transmiterea proiectului de raport de audit
intern
Scopul:
Să-i asigure entităţii/structurii auditate posibilitatea de a analiza Proiectul
raportului de audit şi de a formula un punct de vedere la constatările şi
recomandările auditului.
Premise:
Proiectul de raport de audit transmis la entitatea/structura auditata trebuie
sa fie complet, cu toate dovezile asupra faptelor, opiniilor şi concluziilor la care
se face referire.
Procedura:
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
1. Transmite Proiectul de raport de audit la entitatea/structura auditata.
Entitatea/structura auditata
137
2. Analizează Proiectul de raport de audit.
3. Solicita, dacă este cazul o Reuniune de conciliere.
4. Transmite punctul de vedere la Proiectul raportului de audit în termen
de 15 zile de la primirea Proiectului de raport de audit.
Auditorii
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
5. Revăd răspunsurile de la entitatea/structura auditată.
6. Discuta, dacă este cazul, pregătirea unei Reuniuni de conciliere.
Auditorii
7. Precizează în Raportul de audit aspectele reţinute din punctul de vedere
al entităţii/structurii auditate, dacă este cazul.
8. Indosariaza punctul de vedere al entităţii/structurii auditate
Scopul:
Acceptarea constatărilor şi recomandărilor formulate de către auditori în
Proiectul raportului de audit public intern şi prezentarea calendarului de
implementare a recomandărilor.
Premise:
Auditorii pregătesc Reuniunea de conciliere.
Procedura:
Auditorii
1. Pregătesc, în termen de 10 zile de la primirea punctului de vedere de la
entitatea/structura auditată, Reuniunea de conciliere.
2. Informarea entităţii/structurii auditate asupra locului şi datei Reuniunii
de conciliere
3. Întocmesc o Minuta a Reuniunii de conciliere.
Auditorii
Entitatea/structura auditată
4. Analizează constatările şi concluziile din Proiectul raportului de audit
în vederea acceptării recomandărilor formulate
Exemplu
MINUTA REUNIUNII DE CONCILIERE
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
Model B-04
Entitatea publica
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
A. Menţiuni generale
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
Tema misiunii de audit: Auditul......... Perioada auditata.........
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
Întocmit de .......... Data ............
138
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
Verificat de ......... Data ............
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
Lista participanţilor:
B. Rezultatele concilierii:
───────────────────────────────────────────────────────────────────────────
───
Scopul:
Sa prelucreze raportul de audit pentru redactarea finala şi pentru tipărire.
Sa constate ca raportul de audit este complet, incluzând şi punctul de
vedere al entităţii/structurii auditate.
Premise:
Auditorii sunt responsabili pentru asigurarea unei prezentări de înalta
calitate a Raportului de audit şi întocmirea unei liste corecte şi complete de
difuzare.
Procedura:
Auditorii
1. Constata ca toate modificările aprobate la Proiectul de raport sunt
efectuate;
2. Finalizează raportul;
3. Constata dacă lista de difuzare este completa şi corecta.
Model A07-2
Entitatea publica
Pagina de titlu şi cuprinsul
Reprezintă pagina în care se menţionează denumirea misiunii de audit
public intern. Rapoartele vor conţine un cuprins al lucrărilor şi documentelor.
Semnătura
Raportul de audit este semnat de către fiecare membru al echipei de
auditori, pe fiecare pagina a acestuia. Ultima pagina a raportului este semnată şi
de către şeful Compartimentului de audit public intern.
Introducere
Descrie tipul de audit şi baza legală a misiunii de audit (planul anual de
audit, solicitări speciale).
115
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, pct.27, M.Of.
130/2003
139
Prezintă datele de identificare a misiunii de audit public intern (ordinul de
serviciu, echipa de auditori, entitatea/structura auditată, durata acţiunii de
auditare, perioada auditată).
Identifica activitatea ce este auditată şi prezintă informaţii sintetice cu
privire la misiunea de audit public intern.
Prezintă modul de desfăşurare a misiunii de audit public intern (caracterul
misiunii de audit public intern: sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri,
metode, tehnici utilizate; documente materiale examinate în cursul misiunii de
audit public intern; materiale întocmite în cursul misiunii de audit public intern).
Face referire la recomandările misiunilor de audit public intern anterioare
care, pana la momentul prezentei misiuni de audit public intren, nu au fost
implementate.
Stabilirea obiectivelor
Obiectivele de audit prezentate în Raportul de audit public intern coincid
cu cele înscrise în programul de audit;
Stabilirea metodologiei
Explica tehnicile şi instrumentele de audit public intern folosite pentru a
îndeplini obiectivele misiunii de audit public intern.
Constatările şi recomandările auditului
Eventualele modificări stabilite la Reuniunea de conciliere, precum şi cele
propuse de către conducătorul Compartimentului de audit public intern vor fi
cuprinse în Raportul de audit public intern final. Auditorul trebuie sa se
pronunţe asupra obiectivelor de audit în ordinea în care au fost stabilite în
Programul de audit. Constatările efectuate sunt prezentate sintetic, cu trimitere
explicita la anexele la Raportul de audit intern. Sunt prezentate distinct
constatările cu caracter pozitiv de constatările cu caracter negativ, în scopul
generalizării aspectelor pozitive, pe de o parte, şi al identificării căilor de
eliminare a deficienţelor stabilite, pe de alta parte.
Concluziile echipei de audit sunt elaborate pe baza constatărilor făcute,
având un caracter fundamentat. Trebuie sa fie pertinente şi sa nu fie
disproporţionate în raport cu constatările pe care se bazează.
Recomandările din Raportul de audit trebuie sa fie fezabile şi economice
şi sa aibă un grad de semnificaţie important în ceea ce priveşte efectul previzibil
asupra entităţii/structurii auditate. Trebuie sa aibă un caracter de anticipare şi, pe
aceasta baza, unul de prevenire a eventualelor disfuncţionalităţi sau tendinţe
negative la nivelul entităţii/structurii auditate. De asemenea, trebuie sa
contribuie la crearea unor sisteme de dezvoltare a activităţii entităţii/structurii
auditate şi de creştere a performantei de management.
Fiecare recomandare trebuie sa fie elaborata după următoarea structura:
1) Faptele;
2) Criteriile, cauzele, efectele;
3) Recomandările.
Vor fi redactate clar, concis pentru fiecare deficienta constatată.
Recomandările vor fi prezentate în funcţie de nivelul de prioritate stabilit în Fişa
de Identificare şi Analiza Problemelor: majore, medii şi minore.
140
5.2.16. Procedura P.16 supervizarea116
Scopul:
De a asigura ca obiectivele misiunii de audit public intern au fost atinse în
condiţii de calitate.
Premise:
Conducătorul Compartimentului de audit public intern este responsabil cu
supervizarea misiunii de audit public intern.
Procedura:
Auditorii
l. Prezintă conducătorului Compartimentului de audit public intern
documentele din dosarul permanent al misiunii de audit public intern.
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
2. Oferă instrucţiunile necesare (adecvate) derulării misiunii de audit
public intern;
3. Verifica executarea corecta a Programului de audit public intern;
4. Verifica existenta elementelor probante;
5. Supervizeaza FIAP-urile;
6. Verifica dacă redactarea Raportului de audit public intern este exactă,
clara, concisă;
7. Verifica dacă Raportul de audit public intern este elaborat la termenul
fixat.
Scopul:
Analizarea şi avizarea recomandărilor din Raportul de audit.
Premise:
Raportul de audit final trebuie sa conţină şi o sinteza a constatărilor şi
recomandărilor. Pentru instituţia publica mica, Raportul de audit public intern
este transmis spre avizare conducătorului acesteia.
Proceduri:
Auditorii
1. Transmit Raportul de audit public intern, rezultatele concilierii şi
punctul de vedere al entităţii/structurii auditate la conducătorul
Compartimentului de audit care a aprobat misiunea de audit public intern.
2. Pentru instituţia publica mica Raportul de audit public intern se
transmite conducătorului acesteia spre avizare.
Conducătorul Compartimentului de audit public intern care a aprobat
misiunea de audit
116
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a pct.28,
M.Of. 130/2003
117
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a pct.29,
M.Of. 130/2003
141
3. Semnează şi transmite Raportul de audit public intern conducătorului
entităţii/structurii auditate.
Conducătorul entităţii/structurii auditate
4. Analizează şi avizează Raportul de audit public intern.
Auditorii
5.Transmit entităţii/structurii auditate recomandările aprobate.
6. Transmit la UCAAPI sau la organul ierarhic superior o informare
despre recomandările care nu au fost avizate însoţită de documentaţia de
susţinere.
Scopul:
Este de a urmări dacă scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern
au fost corect formulate.
Premise:
Urmărirea recomandărilor de către auditorii interni este un proces prin
care se constata caracterul adecvat, eficacitatea şi oportunitatea acţiunilor
întreprinse de către conducerea entităţii/structurii auditate pe baza
recomandărilor din Raportul de audit public intern.
Procedura:
Auditorii
1. Întocmesc Fişa de urmărire a recomandărilor;
2. Verifica implementarea recomandărilor la termenele stabilite;
Entitatea/structura auditată
3. Transmite auditorilor, la termenele stabilite, o Nota de informare cu
privire la stadiul implementării recomandărilor din Raportul de audit public
intern;
Conducătorul Compartimentului de audit public intern
4. Transmite, la UCAAPI sau la organul ierarhic superior, stadiul
progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor;
5. Dacă nu sunt respectate termenele de implementare, informează
conducătorul entităţii publice.
118
Ordin M.F.P. nr. 38/2003, Norme metodologice privind misiunea de audit public intern, Partea a III-a pct.30,
M.Of. 130/2003
142
Exemplu Entitatea publica
Model A-08
┌──────────────────────────────┬────────────────────────────────┬─────────────┐
│ Entitatea publica │ Direcţia/Serviciul │ Sfîrşit de │
│ │ │ luna │
├──────────────────────────────┼────────────────────────────────┼─────────────┤
│ Entitatea/structura auditata │Misiunea de audit public intern │ Raport de │
│ │ │ Audit nr. │
├──────┬───────────────────────┼────────┬──────────┬────────────┼─────────────┤
│ Rec │ Recomandarea │Imple- │ Parţial │ Neinple- │ Data │
│ Nr. │ │mentat │ Imple- │ mentat │ planificata/│
│ │ │ │ mentat │ │ Data │
│ │ │ │ │ │ implemen- │
│ │ │ │ │ │ tarii │
├──────┼───────────────────────┼────────┼──────────┼────────────┼─────────────┤
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
└──────┴───────────────────────┴────────┴──────────┴────────────┴─────────────┘
┌────────────────────────────────────────────┬────────────────────────────────┐
│ Instrucţiuni │ │
│ 1. Introduceti recomandările de audit după │ Entitatea/structura auditata: │
│ cum sunt prezentate în Raportul de audit. │ │
│ 2. Verificaţi coloana corespunzătoare: │Data şi semnatura conducatorului│
│ implementat, parţial implementat, │ │
│ neimplementat │ │
│ 3. Introduceti data planificata pentru │ Auditor: │
│ implementare în Raportul de audit şi data │ │
│ implementarii │ Data şi semnatura │
└────────────────────────────────────────────┴────────────────────────────────┘
143
BIBLIOGRAFIE
Legea nr. 84/2003 privind modificare si completarea O.G. nr. 119/1999 privind
auditul intern si controlul financiar preventiv. M.Of. nr.195/2003
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, M.Of nr. 953/2002
144
Ordin M.F.P. nr. 946 din 4 iulie 2005 (*actualizat*) pentru aprobarea Codului
controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la
entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial,
actualizat
Ordin M.F.P. nr. 38/2003 pt. aprobarea Normelor generale privind exercitarea
activităţii de audit public intern, M.Of. nr. 130 bis./2003.
www.cafr.ro
146