Standardul International de Contabilitate 2

Obiectiv

Obiectivul prezentului standard este de a prescrie tratamentul contabil pentru stocuri. O

problema fundamentala in contabilizarea stocurilor o constituie valoarea costului ce urmeaza a fi
recunoscuta drept activ si reportata pana cand veniturile aferente sunt recunoscute. Prezentul
standard furnizeaza indrumari referitoare la determinarea costului si la recunoasterea ulterioara a
acestuia drept cheltuiala, inclusiv orice reducere a valorii contabile pana la valoarea realizabila neta.
De asemenea, standardul furnizeaza indrumari cu privire la formulele de determinare a costului care
sunt utilizate la calcularea costurilor stocurilor.

Scopul Standardului este recunoasterea, masurarea si evaluarea stocurilor, adica

determinarea valorii la care acestea vor fi recunoscute in bilant si vor influenta contul de profit si
pierdere, fapt ce determina o crestere sau o descrestere a valorii stocului, ce ajusteaza profiturile in
concordanta cu ceea ce este avantajos pentru conducere.

Recunoasterea unui activ, respectiv a unui element de stoc in bilant sau in contul de profit si
pierdere este legata de existenta unui cost sau a unei valori ce trebuie determinata credibil.
Recunoasterea presupune, in aceste conditii, estimarea unui cost sau a unei valori. Daca aceste
estimari sunt rationale, adica rezonabile, atunci ele nu influenteaza credibilitatea informatiilor
contabile si a situatiilor financiare.. Stocurile sunt recunoscute ca si active, deoarece acestea au
incorporate beneficii economice viitoare.

Recunoasterea, ca activ , a stoculului

Recunoastearea stocului ca activ, conform definitiei date anterior, presupune capacitatea

acestora de a genera beneficii economice viitoare, ca urmare a potentialului lor productiv, dar si
posibilitatea stabilirii, pentru acestea , a unor valori/costuri credibile. In cazul stocurilor, beneficiile
economice viitoare incorporate pot intra in intreprindere prin :

 utilizare separata sau impreuna cu alte active pentru prestarea de servicii sau realizarea
productiei de bunuri destinate vanzarii ;
 schimbului cu alte active sau
 utilizarii pentru stingerea unor datorii.
 Definitii

Stocurile sunt active :

a) detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a activitatii ;

b) in curs de productie in vederea unei vanzari ;
c) sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile ce urmeaza a fi folosite in
procesul de productie sau pentru prestarea de servicii.

Un altfel de exemplu , terenurile si constructiile constituie imobilizari in majoritatea

intreprinderilor, dar ele sunt stocuri pentru un comerciant de bunuri imobiliare. De asemenea,
stocurilor pot sa aiba o natura necorporala. Astfel, in intreprinderile prestatoare de servicii, lucrarile
realizate si nefacturate, la inchiderea exercitiului, constituie stocuri.
De obicei, dupa natura lor, sunt delimitate patru categorii de stocuri :
 marfurile, cumparate si revandute fara nicio o transformare ;
 materialele si furniturile, care intra in productia de bunuri fabricate (produse);
 produse finite, obiecte fabricate de intreprindere ;
 lucrari in curs de executie, produse sau servicii ce au atins un stadiu al fabricatiei intermediare.

Momentele aparitiei stocurilor si operatiile care le genereaza sunt prezentate in continuare :

1) ciclul de exploatare a activitatii comerciale :

Achizitii Detinere Vanzari

(intrari) (depozitare de stocuri) (iesiri)

In ciclul de exploatare a activitatii comerciale stocurile se obtin prin achizitie. Depozitarea lor se
realizeaza, pe cat posibil, pe o perioada cat mai scurta, perioada ce se finalizeaza cu realizarea lor,
respectiv vanzarea.

2) ciclul de exploatare a activitatii de productie (realizarea de produse si lucrari) sau prestari de

servicii :
Achizitii Detinere

(intrari) (depozitare)

Materii prime

Materiale

Manopera Alte cheltuieli

Procese Productie / prestari

(produse, lucrari si servicii in curs de executie)

Iesiri a.din procesul de productie Produse

b. prin vanzare Valorificare

Conform ciclului de exploatare ce este influentat de specificul activitatii desfasurate, in

categoria stocurilor se includ :

1. marfuri si alte active aprovizionate si detinute pentru a fi revandute, inclusiv

pamanturile si proprietatile detinute de catre un dealer pentru a fi revandute ;
2. materiile prime, ce sunt aprovizionate si depozitate si care urmeaza sa participe direct la
fabricarea produselor , constituind esenta acestora, regasindu-se in produse integral sau
partial, fie in starea lor initiala, fie transformata ;
- materiale consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat,
piese de schimb etc.) si alte intrari de natura materiala ce sunt depozitate si urmeaza a fi
utilizate in procesul de productie si care participa sau ajuta la desfasurarea procesului de
productie/exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul, lucrarea sau serviciul
realizat ;
3. produse industriale, respectiv :
  semifabricate, ce sunt produse al caror proces tehnologic a fost terminat intr-o
sectie (faza de productie) si care trec in continuare in procesul tehnologic al altei
sectii (faze de fabricatie) sau se livreaza tertilor ;
 produse finite, adica produse care au parcurs in intregime fazele procesului de
fabricatie si nu mai au nevoie de prelucrare ulterioara in cadrul unitatii, putand fi
depozitate in vederea livrarii sau expediate direct clientilor ;
 rebuturile, materiale recuperabile si deseurile ;
4. produsele agricole dupa recoltare care fac obiectul prelucrarii industriale ;
5. ambalaje, care includ ambalaje refolosibile, achizitionate sau fabricate, destinate
produselor vandute si care, in mod temporar, pot fi pastrate la terti cu obligatia restituirii
in conditiile prevazute in contract ;
6. productia in curs de executie rezultata din procesul de productie reprezentata de
productia care nu a trecut printre toate fazele (stadiile) de prelucrare prevazute in
procesul tehnologic, precum si produsele nesupuse probelor, receptiei tehnice sau
necomplete in intregime, precum si lucrarile si serviciile in curs de executie.

Produse complementare si produse secundare

Un proces de productie poate avea drept rezultat mai multe produse care sunt fabricate simultan.
Acestea se intampla cand sunt fabricate ,de exemplu, produsele complementare sau atunci cand se
produce un produs principal si un produs secundar. Atunci cand costurile materiilor prime sau de
conversie ale fiecarui produs nu pot fi determinate separat, o entitate trebuie sa aloce aceste costuri
celor doua produse pe o baza rationala si consecventa. Alocarea poate fi facuta, de exemplu, in
functie de valoarea relativa a vanzarilor fiecarui produs, fie in stadiul procesului de productie in
care produsele pot fi identificate separat, fie la incheierea procesului de productie. Majoritatea
produselor secundare, prin natura lor, sunt nesemnificative. In acest caz, entitatea trebuie sa le
evalueze la pretul de vanzare minus costurile de finalizare si vanzare si sa deduca aceasta valoare
din costul produsului principal. Prin urmare, valoarea contabila a produsului principal nu difera, in
mod semnificativ, de costul acestuia.

Pentru o mai buna aprofundare si delimitare a acestor categorii stocuri am urmarit precizarea
unor operatii financiar-contabile cu acele stocuri ceva mai putin intalnite ,printre care amintim :
 Exemplu referitor la contul “351-Materii si material aflate la terţi”
1 Darea spre prelucrare sau recondiţionare la 351=302 200.000
. terţi
2 Readucerea materialelor in depozit(de la 302=351 12.000
. terti)
Si pentru manopera de reconditionare sa de % = 401 24.800
prelucrare 302 20.000
4426 4.800
3 Evidentierea facturilor si lasarea materialelor % = 401 24.800
. in custodie la furnizori 351 20.000
4426 4.800
4 Receptionarea materialelor lasate in custodie 302=351 20.000
.
5 Minus de materii prime si materiale 602=351 4.000
. constatate la aducerea de la terti sau la
inventarierea de gestiune a acestor materiale
6 Minusurile in gestiunile materialelor aflate la 473=351 20.000
. terti

Exemplu referitor la contul “346 – Produse Reziduale”

1. Receptionarea deseurilor, rebuturilor 346=711 12.000
2. Vanzarea produselor reziduale , deseuri si 5311=703 1.200
rebuturi definitive
3. Descarcarea gestiunii 711=346 12.000
4. Trecerea deseurilor in categoria 3022=346 10.000
combustibilor pentru a fi consummate in
intreprindere sau ca materiale
gospodaresti
5. Trecerea in consum a rebuturilor 711=346 8.000
remaniabile invederea completarilor,
inlaturarii defectelor
6. Plus la inventor la produsele reziduale 346=711 2.000
7. Minusuri la inventor la produsele 711=346 1.000
reziduale neimputabile
8. Valoarea produselor reziduale trimise la 354=346 1.000.000
terti
9. Valoarea produselor reziduale aduse de la 346 = % 1.500.000
terti 354 1.000.000
401 500.000

Stocuri in consignatie

Standardul ridica probleme, in cazul recunoasterii elementelor de stocuri, in conditiile unor

situatii cu totul deosebite.

Un activ este o resursa controlata de intreprindere, ca rezultat al unor evenimente trecute, si de la

care se asteapta generarea de beneficii economice viitoare catre intreprindere.
In acest context, un activ de natura stocurilor trebuie sa fie recunoscut cand:

1) este probabil sa genereze beneficii economice viitoare catre sau dinspre intreprindere, si

2) elementul de stoc are un cost sau o valoare care poate fi evaluata in mod credibil.

Recunoasterea stocurilor ridica probleme deosebite in cazul stocurilor aflate in consignatie.

Detinerea stocului in regim de consignatie este destul de comuna in anumite domenii de

activitate, cum ar fi afacerile cu masini, utilaje sau vapoare.

Detinerea stocurilor in consignatie implica pastrarea dreptului de propietate legal, asupra

stocurilor, de catre producator,chiar daca au fost trimise comerciantului.

Intrebarea de baza este daca riscurile si avantajele aferente detinerii stocurilor au fost
transferate in realitate comerciantului, in conditiile in care a preluat spre vanzare masini, utilaje sau
vapoare, chiar daca dreptul de propietate legal nu a fost transferat.

Exista doua posibilitati:

1) comerciantul a cumparat deja acele bunuri, pe baza unor creditari pe termen lung, sau

2) au fost imprumutate de la producator.

Tot legat de stocuri cu ajutorul clasei 39 “Ajustări pentru deprecierea stocurilor si productiei in
curs de executie” se ține evidența constituirii, de regulă, la sfârșitul exercițiului financiar, a
ajustărilor pentru deprecierea stocurilor, precum și a suplimentării, diminuării sau anulării acestora,
potrivit politicilor adoptate de entitate.

Exemplu referitor la contul “391 – Ajustari pentru deprecierea

materiilor prime”
1. Constituirea ajustarilor pentru deprecierea 6418 = 391 300.000
materiilor prime
2. Anularea ajustarilor, prin virarea lor la 391 = 7418 100.000
venituri
Observatie : Restul conturilor, de la 392 la 398, functioneaza dupa acelasi principiu, creditandu-se
prin conturile corespunzatoare de cheltuieli, iar debitarea se face prin conturile corespunzatoare de
venituri.

Valoarea realizabila neta este definita ca fiind pretul de vanzare estimat ce ar putea fi
obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea
bunului si a costurilor necesare revanzarii.
In practica sunt unitati care incadreaza gresit in categoria stocurilor materiale chiar utilaje
ce necesita montaj si probe tehnologice , aferente unor obiective de investii cuprinse in planul de
investitii. Aceste stocuri, pe masura achizitiei si realizarii investitiei, trebuie inglobate in obiectivul
de investitii, marind valoarea acestuia ca imobilizare in curs, ce se va concretiza intr-un activ
imobilizat la finalizare, iar recunoastere ca si cheltuieli se va realiza pe parcursul duratei utile de
viata a activului realizat.

Evaluarea stocurilor

Evaluarea stocurilor ridica o serie de probleme , probleme ce se impun a fi solutionate intr-o

maniera unitara pentru toate intreprinderile, acestea pentru :

 a se determina o valoarea cat mai credibila, indiferent de specificul activitatii ;

 a permite comparabilitate structurii stocurilor si valorili acestora din intrepinderi diferite.

Totodata nu trebuie neglijat faptul ca valoarea atribuita stocului, la finele exercitiului,aceasta

din urma sa aiba un grad de veridicitate cat mai ridicat, fapt ce poate influenta semnificativ venitul
impozabil si deci marimea datoriei fiscale in perioadele urmatoare.

Pentru evaluarea stocurilor exista o serie de metode, in scopul prezentarii lor in situatiile
financiare. majoritatea metodelor sunt bazate fie pe cost,fie pe marimea cea mai mica intre cost si
valoarea de piata. Ambele tipuri de metode sunt agreate si recomandate de Standard. In cadrul
Standardului sunt definite structurile fiecarei componente a metodelor de evaluare si conditiile d\e
aplicare a acestora.

Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea neta realizabila.

Din punct de vedere al Standardului, valoarea de piata nu este luata in considerare in

evaluarea stocurilor, ci valoarea realizabila neta.

Estimarea valorii realizabile nete trebuie sa tina cont de destinatia elementului considerat.
Astfel, elementele de stocuri, ce fac parte din clauzele unui contract de vanzare sau de prestari de
servicii deja incheiat, trebuie sa fie evaluate in functie de pretul stipulat in contract.

1.1 Costul stocurilor

Baza de evaluare a stocurilor este costul ce trebuie sa se determine credibil in contextul si limitele
stabilite de prezentul Standard.

Din totatul cheltuielilor realizate la nivelul unei intreprinderi, unele sunt incorporabile in
diferite tipuri de costuri : costul de achizitie, costul de prelucare , costul distributiei si costul
administratiei. Existenta elementelor stocabile, a stocurilor, determina alegerea proceduri de atasare
a echivalentului resurselor consumate intr o activitate concreta de maniera cea mai utila considerata
de responsabilul gestionar. Privite din acest punct de vedere, costurile generate sunt :
  costul produsului, cel atasat unui element stocabil si care va servi la evaluarea stocurilor; si
 costul perioadei, adica acel cost recunoscut in contul de rezultat al perioadei de referinta,
fara a fi atasat unui element stocabil.

Costul produsului “va tranzita intotdeauna printr-un stoc (deoarece costurile urmaresc
fluxurile fizice) inainte de a fi recunoscute de contul de rezultate. Modalitatea si marimea
“construita” a costului produsului si a costului perioadei are un impact important asupra contului de
rezultate ale perioadei de referinta , deoarece costurile recunoscute si puse in contrapartida cu
vanzarile perioadei respective vor depinde de modalitatea de formare a acestor costuri.

Costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile aferente achizitie si prelucarii,

precum si alte costuri suportate pentru a aduce stocurile in forma si in locul in care se gasesc
in prezent.

1.1.1 Costuri de achizitie

Costurile de achizitie a stocurilor cuprind pretul de cumparare, taxe de import si alte taxe
( cu exceptia acelora pe care intreprinderile pot recupera de la autoritatile fiscale), costuri de
transport , manipulare si alte costuri care pot fi atribuite direct achizitie de produse finite, materiale
si servicii. Reducerile coomerciale, rabaturile si alte elemente similare sunt deduse pentru a
determina costurile de achizitie.

Costul de achizitie, conform precizarilor prezentului paragului, cuprinde :

 pretul de cumparare, inscris in contract sau in factura furnizorului ;

 taxele de import si alte taxe (taxe vamale, accize), cu exceptia acelora pe care intreprinderea
le poate recupera de la autoritatile fiscale ;
 costurile aferente transportului, manipularilor (incarcare,descarcare, transvanzare etc.) si alte
costuri care pot fi atribuite direct achizitie de stocuri materiale si servicii (ex. comisioanele
intermediarilor , comisioanele vamale).

Elementele structurale ale costului de achizitie se pot delimita astfel :

Pretul de cumparare negociat

+ Cheltuieli accesorii :

 cheltuieli de transport-aprovizionare ;
 cheltuieli de asigurare pe durata transportului ;
 cheltuieli de manipulare, incarcare-descarcare ;
 comisioanele intermediarilor .
+ Impozite si taxe nerecuperabile :
  comisionae vamale, taxe vamale si accize (in cazul importurilor), TVA la unitatile
neplatitoare ;
 taxa pe valoare adaugata (atunci cand nu exista dreptul de deducere a acesteia).
- Reducerile de pret cu caracter comercial primite de la furnizori
= COST DE ACHIZITIE

O alta categorie de elemente incluse in costul de achizitie o reprezinta costurile de aducere a

stocurilor in forma, locul si momentul unde si cand se determina costul de achizitie si care pot fi
direct atribuite costului. In aceasta categorie sunt incluse:

 cheltuieli de proiectare, cand se impun;

 de transport, de manipulare, transvazare si de depozitare ;
 diferentele de curs valutar.

Reducerile comerciale, a caror valoare se determina pe baza procentuala din pretul de

cumparare sau in cascada (adica la ultima valoare), sunt deduse pentru a se determina costul de
achizitie . Reducerile comerciale privesc : rabaturi, remize, discounturi, risturnuri si alte elemente
similare.

Aceste deduceri din costul de achizitie se pot realiza in conditiile in care reducerile sunt
acordate in momentul achizitiei. Sunt situatii in care factura initiala de achizitie nu contine reduceri
comerciale, dar ulterior, furnizorul intocmeste o alta factura ce o anuleaza pe cea initiala, factura ce
contine reducerile comerciale corespunzatoare. In cazul reducerilor financiare, (sconturi) ce se
acorda pentru achitarea anticipata (inaintea de termenul stipulat in contractul incheiat intre parti
pentru plata facturilor ) sau pentru un anumit cuantunum al cumpararilor, tratarea se realizeaza
diferit :

 daca factura se achita la achizitie, scontul nu se contabilizeaza distinct, ci se scade din

valoarea cumpararilor, deci din valoarea de plata a achizitiei.
 daca scontul se acorda ulterior, acesta se contabilizeaza ca venituri financiare ale perioadei,
la cumparator. Scontul poate fi asimilat unei dobanzi, fiind un venit obtinut de la furnizor,
pentru utilizarea sumei avansate inaintea termenului de scadenta.

1.1.2. Costuri de prelucrare

Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile directe aferente unitatilor produse, cum
ar fi costurile cu manopera directa. De asemenea , ele includ si alocarea sistematica a regiei de
productie , fixa si variabila, generata de transformarea materialelor in produse finite. Regia fixa de
productie consta in acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante , indiferent de
volumul productiei, cum sunt : amortizarea, intretinerea sectiilor si utilajelor, precum si costurile cu
conducerea si administrarea sectiilor.
Regia variabila de productie consta in acele costuri indirecte de productie care variaza direct
proportional sau aproape direct proportional cu volumul productiei, cum sunt costurile indirect cu
materiile prime si materialele si cu forta de munca.
Alocarea regiei fixe de productie asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacitatii
normale de productie. Capacitatea normala de productie este productia estimata a fi obtinuta, in
medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade sau sezoane, in conditii normale, avand in vedere
si pierderea de capacitate rezultata din intretinerea planificata a echipamentului. Nivelul actual de
productie poate fi folosit daca se considera ca aceasta aproximeaza capacitatea normala . Valoarea
regiei fixe alocate fiecarei unitati produse nu se majoreaza ca urmare a obtinerii unei productii
scazute sau a neutralizarii unor active. Regia nealocata este recunoscuta drept cheltuiala in perioada
in care a aparut. In exercitiile in care se inregistreaza o productie neobisnuit (anormal) de mare,
valoarea regiei fixe alocate fiecarei unitati produse este diminuata, astfel incat stocurile sa nu fie
evaluate la o valoare mai mare decat costul lor. Regia variabila este alocata fiecarei unitati produse
pe baza folosirii reale a facilitatilor productive.
In ceea ce priveste costurile de productie, asupra acestora actioneaza doar costurile directe,
respectiv cele generate de manopera si alte cheltuieli de personal direct angajat in realizarea
productiei, inclusiv cele referitoare la personalul de supervizare si regia generala atribuita.
Manopera si celelalte costuri referitoare la vanzari , la personalul administrativ si de conducere si
diferenta nealocata din regia generala (in cazul de subproductie) nu sunt incluse in costul stocurilor,
dar reprezinta cheltuieli ale perioadei si se regasesc in rezultat.
Deci, pana in momentul vanzarii, se realizeaza practic un transfer de valoare dintr-o
structura de stoc in alte structuri de stocuri, cu acumulare de valori :

Materii prime

Productie in curs(cu preluare de costuri directe)

Produse finite (cu preluare de costuri directe si indirecte).

1.1.3 Alte costuri
Alte costuri se includ in costul stocurilor numai in masura in care reprezinta costuri suportate pentru
a aduce stocurile in forma si in locul in care se gasesc in prezent. De exemplu, poate fi adecvata
includerea in costul stocurilor a regiilor generale sau costul proiectarii produselor destinate
anumitor clienti.
 Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse in costul stocurilor, ci sunt
recunoscute drept cheltuieli ale perioadei in care au survenit :
a) pierderile de materiale , manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste limitele
normale admise ;
b) cheltuieli de depozitare, cu exceptia cazurilor in care astfel de costuri sunt necesare in
procesul de productie, inainte de a se trece la un stadiu viitor al productiei;
c) costuri de desfacere
d) valorile obisnuite ale costurilor cu deseurile , ale costurilor cu mana de lucru sau ale altor
costuri de productie.
e) cheltuieli administrative de regie care nu contribuie la aducerea stocurilor la locatia si
conditia lor actuale
f) costurile generate de vanzare.

2. Formule de determinare a costurilor

Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile(sunt bunuri de orice natura care nu se
pot distinge in mod substantial unele de altele) si al acelor bunuri si servicii produse si destinate
unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifica a costurilor individuale.

Tratament contabil de baza

Costul stocurilor trebuie determinat cu ajutorul formulei “primul-intrat, primul-iesit”

( FIFO) sau a costului mediu ponderat.

2.1 Formula FIFO presupune ca primele elemente cumparate sunt cele care se vand primele
si prin urmare, elementele care raman in stoc la sfarsitul perioadei sunt cele care au fost
cumparate sau produsele cel mai recent. Formula costului mediu ponderat calculeaza costul
fiecarui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate in stoc la
inceputul perioadei si a costului elementelor similare produse sau cumparate in timpul
perioadei. Media poate fi calculata periodic sau dupa receptia fiecarui transport, in functie de
circumstantele in care se gaseste intreprinderea.

2.2 Formula LIFO presupune ca ultimile elemente cumparate sau produse se vor vinde
primele, si , prin urmare , elementele ramase in stoc la sfarsitul perioadei sunt cele produse sau
cumparate primele.

Indiferent de metoda de contabilitate adoptata pentru evidenta stocurilor, evaluarea lor

reprezinta o problema a carei rezolvare depinde de complexitatea structurii stocurilor.
Intreprinderi Mici si Mijlocii

Metoda inventarului intermitent se poate aplica la intreprinderile mici si mijlocii si

presupune stabilirea iesirilor si inregistrarea lor in contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la
finele perioadei. O entitate trebuie sa determine costul stocurilor elementelor care nu pot fi, in mod
obisnuit , schimbate intre ele si ale bunurilor sau serviciilor produse si destinate separat unor
proiecte specifice utilizand o determinare specifica a costurilor lor individuale.

O entitate trebuie sa determine costul stocurilor, altele decat cele la cele mentionate anterior,
utilizand metoda FIFO sau CMP. O entitate trebuie sa utilizeze aceiasi formula a costului pentru
toate stocurile care au o natura si o utilizare asemanatoare pentru entitate. Pentru stocurile de natura
si utilizare diferite, pot fi justificate alte formule de determinare a costului. Metoda LIFO nu este
permisa de prezentul IFRS.

3. Valoarea realizabila neta

Costul stocurilor nu este recuperabil daca acele stocuri au suferit deteriorari, au fost uzate
moral integral sau partial, sau preturile lor de vanzare s-au diminuat. Costul stocurilor este
nerecuperanil si in conditiile in care au crescut costurile estimate pentru finalizare sau costurile
estimate necesare pentru a efectua vanzarea. Practica diminuarii valori stocurilor sub cost, pana
la valoarea realizabila neta, este consecventa cu principiul conform caruia activele nu trebuie
reflectate in bilant la o valoare mai mare decat valoarea care se poate obtine prin utilizarea sau
vanzarea lor.

Estimarea valorii realizabile nete se bazeaza pe cele mai credibile dovezi in momentul in
care are loc estimarea valorii stocurilor care se asteapta a fi realizata. Aceste estimari iau in
considerare fluctuatiile de pret si de stoc care sunt direct legate de evenimente ce au intervenit
dupa terminarea perioadei, in masura in care aceste evenimente confirma conditiile existente la
sfarsitul perioadei.

Estimarea valorii realizabile nete ia in considerare, de asemenea, scopul pentru care stocurile
sunt detinute. De exemplu, valoarea realizabila neta a stocurilor care urmeaza sa fie livrate in
baza unor contracte ferme pentru vanzarea de bunuri sau prestarea de servicii este pretul stabilit
contractual. In situatia in care cantitatea contractata este mai mica decat cantitatea detinuta,
valoarea realizabila neta a surplusului se va determina pornind de la preturile generale de
vanzare practicate pe piata.

Valoarea materialelor si a consumabilelor folosite in productie nu este diminuata sub cost

daca se estimeaza ca produsele finite in care urmeaza sa se incorporeze vor fi vandute pentru un
pret mai mare sau egal cu costul lor. Totusi, daca se estimeaza ca acel cost al rpoduselor finite
va depasi valoarea realizabila neta, atunci si cosul materialelor aferente se diminueaza pana la
valoarea realizabila neta. In aceste cazuri, costul de inlocuire al materialelor poate fi cea mai
adecvata masura a volorii realizabile nete.

Costul de inlocuire deriva in mod normal din costul curent de inlocuire al unui activ similar
nou sau utilizat, in cazul nostru materiile prime si materialele ce se incorporeaza in produsul
finit.

Pentru fiecare perioada ulterioara se efectueaza o noua evaluare a valorii realizabile nete.
Daca acele conditii care au determinat decizia de a diminua valoarea stocului pana la valoarea
realizabila neta au incetat sa mai existe, atunci valoarea cu care s-a reflectat diminuarea se va
storna, astefel incat noua valoare contabila a stocului sa fie egala cu cea mai mica valoare dintre
valoarea de intrare si valoarea realizabila neta revizuita. Aceeasta se intampla, de exemplu, cand
pretul unui produs a scazut , este inca in stoc intr-o perioada ulterioara, iar pretul sau de vanzare
creste.

4. Recunoasterea drept cheltuiala

Atunci cand stocurile sunt vandute, valoarea contabila a stocurilor trebuie recunoscuta ca o
cheltuiala in perioada in care a fost recunoscut venitul corespunzator. Valoarea oricarei
diminuari a stocurilor pana la valoarea realizabila neta si toate pierderile de stocuri trebuie
recunoscute drept cheltuiala in perioada in care are loc diminuarea sau pierderea. Valoarea
oricarei stornari a diminuarii valorii stocurilor ca urmare a uneri cresteri a valorii realizabile
nete trebuie recunoscuta ca o reducere a cheltuielii cu stocurile in perioada in care stornarea a
avut loc.

4.1 Procesul de recunoastere ca o cheltuiala a valorii stocurilor vandute duce la conectarea

costurilor la veniturile din activitatile curente.

4.2 Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, un stoc folosit drept
componenta pentru o imobilizare corporala construita in regie proprie. Astfel de stocuri
incorporate intr-un alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei utile de viata a
acelui activ.

5. Prezentarea informatiilor

Situatiile financiare trebuie sa prezinte urmatoarele informatii:

a) politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv metodele folosite pentru

determinarea costului;
b) valoarea contabila totala a stocurilor si valoarea contabila a categoriilor de stocuri, grupate
intr-un mod adecvat intreprinderii;

c) valoarea contabila a acelor stocuri care au fost evaluate la valoarea realizabila neta;

d) valoarea oricaror stornari ale diminuarilor valorii stocurilor

e) circumstantele sau evenimentele care au dus la aparitia unor astefel de stornari ale diminuarii
valorii stocurilor;

f) valoarea stocurilor gajate in costul datoriilor;

In cazul in care costul stocurilor este determinat cu ajutorul formulei LIFO, pe baza
tratamentului alternativ situatiile financiare trebuie sa prezinte diferenta intre valoarea stocurilor
specificata in bilant si una dintre urmatoarele valori:

a) valoarea cea mai mica dintre valoarea calculata si valoarea realizabila neta

b) valoarea cea mai mica dintre costul curent la data bilantului si valoarea realizabila neta.

Situatiile financiare trebuie sa prezinte una dintre urmatoarele informatii:

a) costul stocurilor recunoscut ca o cheltuiala in cursul perioadei;sau

b) conturilor de exploatare imputabile veniturilor din activitatile curente, clasificate dupa natura
lor si recunoscute ca o cheltuiala in cursul perioadei.

Unele intreprinderi adopta un format diferit al contului de profit si pierdere care, in loc de a
evidentia costul stocurilor recunoscute drept cheltuieli in cursul perioadei, prezinta alte valori.
Intr-un astfel de format, intreprinderea prezinta costurile de exploatare, clasificate dupa natura
lor si imputabile veniturilor perioadei obtinute din activitatile curente. In acest caz,
intreprinderea prezinta costurile recunoscute drept cheltuieli cu materiile prime si materialele,
costurile cu manopera si alte costuri de exploatare, impreuna cu valoarea modificarii nete a
stocurilor aferente perioadei.

Concluzii

In general, este extrem de dificil pentru analistul financiar sa aprecieze realitatea valorilor
stocurilor ce figureaza in bilant. Motivul poate sa rezide in faptul ca normele vizeaza numai
evaluarea elemtelor din stocuri, nu si de determinarea lor calitativa. Aceasta determinare rezulta,
in principiu, dintr-un inventar fizic realizat de intreprindere si la care auditorii nu asista
totdeauna. Fiabilitatea depinde atunci de sinceritatea intreprinderii. Ca atare, evaluarea
stocurilor lasa mari zone de incertitudine.
 Prima zona de “incertitudine” poate sa apara in distinctia intre cheltuielile directe si cele
indirecte, delimitare care depinde, in mare parte, de calitatea organizarii contabilitatii
intreprinderii. Intr-adevar, multe din cheltuielile considerate a fi cheltuieli generale ar putea sa
fie repartizate direct intre produse, printr-o “amenajare” a procedurilor.

O a doua zona de “incertitudine” este legata de distinctia intre cheltuielile generale de

productie(incorporabile in costul stocurilor) si cheltuielile generale de
administratie(neincorporabile in costul stocurilor).

O a treia zona de “incertitudine” apare in legatura cu incorporarea cheltuielilor fizice

indirecte de productie, in functie de activitatea normala a intreprinderii, problema de apreciere
in mod esential subiectiva.

O a patra zona de “incertitudine” poate sa fie definita in contextul utilizarii costurilor

standard.

O a cincea zona de “incertitudine” este adusa de insasi metoda de identificare a iesirilor din
stoc, care afecteaza marimea acestora, si implicit rezultatul. Se cunoaste ca in perioadele de
crestere a preturilor, metoda LIFO, conduce la subevaluarea acestor indicatori, in timp ce
metoda FIFO ii supraevalueaza.

“Marja de manevra” a intreprinderii este limitata, totusi, atunci cand cantitatile stocate nu
variaza in proportii considerabile de la un exercitiu la altul si prin corecta aplicare a principiului
permanentei, intreprinderea utilizeaza aceleasi metode in fiecare an. O eventuala schimbare a
modului de evaluare ar putea permite insa manipularea rezultatelor.

Bibliografie

1. CECCAR- Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate,2005

2. IAS 2 STOCURI
3. Dumitrean Emilian – Contabilitate financiară, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008;
4. N. Feleaga – Sisteme contabile comparate, Editura Sedcom Libris,Iaşi, 2008;
5. www.conta.ro