Presiunea fiscala in statele UE sub impactul crizei economice

CUPRINS
INTRODUCEREA I MOTIVAIA TEMEI.....................................................................2 Lista abrevieri......................................................................................................................6 Lista cu numele tabelelor i a graficelor..............................................................................7 CAPITOLUL 1....................................................................................................................8 FISCALITATEA N STATELE UE...................................................................................8 1.1 POLITICA FISCAL N STATELE UE..................................................................8 1.2 ARMONIZAREA I COORDONAREA IMPOZITELOR DIRECTE I INDIRECTE..................................................................................................................14 1.3 PROCESUL DE ARMONIZARE LEGISLATIV................................................28 CAPITOLUL 2..................................................................................................................29 PRESIUNEA FISCAL N UE........................................................................................29 2.1 CONCEPT I CARACTERISTICI.........................................................................29 2.2 CAUZE I FACTORI DE INFLUEN AI PRESIUNII FISCALE.....................32 2.3 INDICATORI DE CUANTIFICARE AI PRESIUNII FISCALE...........................34 2.4 CONSECINELE PRESIUNII FISCALE..............................................................37 2.5 FISCALITATEA N UE N CONTEXTUL EXTINDERII INTEGRRII ECONOMICE................................................................................................................39 CAPITOLUL 3..................................................................................................................42 EVAZIUNEA FISCAL- REACIA UNEI PRESIUNI FISCALE RIDICATE N UE. 42 .......................................................................................................................................42 3.1 EVAZIUNEA FISCAL I CAUZELE EI............................................................42 3.2 MODALITI PRIN CARE SE REALIZEAZ EVAZIUNEA FISCAL........45 3.2.1 Evaziunea cu ajutorul conturilor bancare..........................................................45 3.2.2 Moduri de evaziune n contabilitate prin intermediul unor conturi..................45 3.3 COMBATEREA EVZIUNII FISCALE LA NIVELUL UE...................................47 3.4 ORGANELE COMPETENTE N COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE........50 CAPITOLUL 4..................................................................................................................52 STUDIU DE CAZ- EFECTELE PRESIUNII FISCALE ASUPRA ECONOMIEI STATELOR MEMBRE UE..............................................................................................52 .......................................................................................................................................52 4.1. RELANSAREA CRETERII ECONOMICE LA NIVELUL UE.........................52 4.2 ANALIZA PRESIUNII FISCALE PE TIPURI DE PRELEVRI LA NIVELUL UE..................................................................................................................................53 4.3 IMPACTUL CRIZEI ECONOMICE ASUPRA CONVERGENEI STATELOR MEMBRE UE................................................................................................................63 CAPITOLUL 5..................................................................................................................64 CONCLUZII......................................................................................................................64 BIBLIOGRAFIE................................................................................................................66

INTRODUCEREA I MOTIVAIA TEMEI

Viitorul oricrui stat modern este de neconceput fr un sistem fiscal performant prin randament i suportabilitatea din partea contribuabililor. Starea prezent de prosperitate a unui stat contemporan este dependent, n mare msur, de istoria propriului sistem fiscal, de felul cum a fost conceput i a funcionat. Ceea ce deosebete o ar aflat n progres de una aflat n declin este, n bun msur, preferina artat construirii

viitorului. Aceast preferin se msoar prin impozite, mprumuturi i rata dobnzii. Finanele unui stat sunt n strns legtur cu situaia lui social i politica, ntre regimul politic i finane existnd o puternic interdependent. Impozitele i taxele asimilate pe de o parte, veniturile pe de alta parte sunt cele dou coordonate principale care stimuleaz creaia, munca i civilizaia. n ultimele dou decenii majoritatea sistemelor fiscale ale rilor din cadrul Uniunii Europene au suferit transformri semnificative, pe fondul adoptrii unei noi accepiuni pe plan fiscal. Crizele economice mondiale, creterea excesiv a gradului de complexitate a sistemelor fiscale, influena negativ pe care impozitele i taxele o aveau asupra creterii economice reprezint principalii factori care au determinat reformele fiscale. Nu trebuie neglijat, ns, faptul c fenomenul sporirii cheltuielilor guvernamentale este o realitate a lumii contemporane, transpus firesc n creterea nevoii de resurse fiscale. Prin urmare, prin reformele nfptuite, statele dezvoltate au avut o misiune grea de ndeplinit, respectiv gsirea acelei formule care s asigure i resursele necesare operabilitii institutiilor publice i atingerea obiectivelor mai sus amintite. Optnd pentru aceast tem, mi-am propus s analizez mai ales din perspectiva teoreticometodologic relaiile de interdependen ntre statele membre UE procese social economice i politice majore, reflectate prin prisma presiunii fiscale. Evident, aceste procese i concepte se manifest i au consisten n ntreaga lume contemporan, aflat pe traseul globalizrii. Tema abordat n cadrul prezentului proiect de cercetare, presiunea fiscal n statele UE sub impactul crizei economice este una care a strnit de-a lungul timpului un mare interes din partea economitilor preocupai de problemele macroeconomice. Totodat, trebuie menionat c aceast tem prezint un interes deosebit pentru economia european, care se confruntat n prezent cu o criz profund manifestat prin numeroase dezechilibre macroeconomice.

n primul capitol mi-am propus s realizez o genez a sistemului fiscal modern, n statele UE, sistem care a aprut o dat cu apariia capitalismului n Europa Occidental i s-a perfecionat n cadrul i pe baza principiilor de funcionare a acestui sistem social economic i politic. Geneza respectiv a fost realizat att n planul realului social economic politic fiscal, ct si n cel al ideaticului, al gndirii corespunztoare. De fapt, cele patru subcapitole ale primului capitol sunt consacrate expunerii sistemului fiscal precum i armonizarea elementelor care l alctuiesc. n continuarea conceptului fiscalitate la nivelul Uniunii Europene, n capitolul al doilea mi-am propus s analizez presiunea fiscal sub aspect teoretic. Foarte diferit ca amploare i ca dinamic n economiile contemporane, problema respectiv beneficiaz de atenia necesar din partea tuturor specialitilor n macroeconomie i n politici macroeconomice. Punctele de vedere cu privire la presiunea fiscal difer foarte mult de la un specialist la altul, de la o administraie guvernamental la alta, n funcie de interesele acestora i de situaiile concrete pe care caut s le reflecteze i s le apere. Cu toate acestea, de-a lungul deceniilor, s-au conturat anumite principii, anumite genuri de interdependene n cadrul crora presiunea fiscal este una dintre laturi i care duce la consecine importante. Tocmai aceste aspecte vor fi marcate n capitolul al treilea, n care voi prezenta reacia unei presiuni fiscale ridicate n cadrul statelor UE, i anume evaziunea fiscal. Pentru combaterea evaziunii fiscale nu este necesar s se impun nite sanciuni drastice ci ar trebui realizat un control fiscal eficient, un sistem legislativ viabil i poate n primul rnd o educaie fiscal a cetenilor. n vederea abordrii practice, n capitolul al patrulea voi analiza evoluia presiunii fiscale, n perioada 2000-2008 n spaiul comunitar al UE, prin intermediul interdependenelor artate, n capitolele precedente i mi-am propus s conturez si s apreciez procesele de cretere economic i ponderea sectorului public n economia statelor membre UE.

Deasemenea am considerat oportun prezentarea rolului politicii fiscale n convergena statelor membre, analiza realizat n prezentul proiect a ncercat s se concentreze asupra realitilor actuale din statele comunitare, prin dimensionarea corect a presiunii fiscale i prin implicaiile pe care criza de la nivel mondial le aduce asupra economiilor i implicit asupra bunstrii.

Lista abrevieri
Art. = articol Bfjc = baza de impozitare a contribuabilului c CE = Comisia European E.E.C. = Comunitatea economic european Ijc = impozitul j datorat de contribuabilul c IS = impozitul pe salarii Pfj = presiunea fiscal a unui impozit j considerat Pfjc = presiunea fiscal a unui impozit j al fiecrui contribuabil c PfS = presiunea fiscal asupra salariatului PIB = Produsul intern brut rf = rata fiscalitii Sb = salariul brut TVA = taxa pe valoarea adugat UE = Uniunea European Usm = utilitatea social a cheltuielilor publice marginale Usm = utilitatea social a prelevrilor obligatorii marginale

Lista cu numele tabelelor i a graficelor

Tabelul 1. Analiza comparativ dintre impozitele directe ,indirecte i contribuii sociale ca pondere n PIB,2008 Tabelul 2. Cotele de TVA aplicate n statele membre la 1 mai 2010, n procente. Tabelul 3. Venituri fiscale pe categorii, ca % n PIB, 2008 Tabelul 4.Evoluia cheltuielilor publice i a presiunii fiscale Figura 1. Reprezentarea grafic a curbei Laffer Figura 2. Tendina evoluiei presiunii fiscale globale, n UE, 2000-2008 ( ncasri ca pondere n PIB) Figura 3. Evoluia ncasrilor din impozite directe ca pondere n PIB, n UE 27, UE 25 i UE 15, 1995-2008 Figura 4. Evoluia contribuiilor sociale ca pondere n PIB, n UE 27, UE 25i UE 15, 1995-2008 Figura 5. Evoluia impozitelor indirecte ca pondere n PIB, n UE 27, UE 25 i UE 15, 1995-2008 Figura 6. Impozite fiscale defalcate pe tipuri, n UE 27, 2008 Figura 7. Impozite fiscale defalcate pe tipuri, n EA 16, 2008 Figura 8. Evoluia venituri totale( inclusiv contribuii sociale) ca pondere n PIB, n UE 27 i UE 15, 1995-2008 Figura 9. Corelaia cheltuieli publice- presiune fiscal, UE 27, 1995- 2005

CAPITOLUL 1 FISCALITATEA N STATELE UE

1.1 POLITICA FISCAL N STATELE UE

La nivelul UE politica fiscal este subordonat tratatului de nfiinare a Comunitii Europene, care prevede eliminarea taxelor vamale ntre rile membre i a oricror altor msuri cu efect similar i asigurarea liberei concurene n cadrul pieei comune. n acest sens se au n vedere n special impozitele indirecte (TVA i accizele). Impozitele directe fiind doar subordonate scopului de neafectare a liberei concurene pe pia, ns se recomand membrilor ncheierea de convenii de evitare a dublei impuneri internaionale. Statele UE mobilizeaz pe cale fiscal resurse financiare publice a cror pondere se ridic la 42,6% din PIB (1997) comparativ cu SUA, unde aceast proporie este de numai 29,7%, Japonia 28,8%, iar Romnia 29,4% (2000). n structur, contribuiile obligatorii arat astfel: din impozite indirecte din impozitele directe din contribuii sociale total 13,8% din PIB; 13,7% din PIB; 15,1 % din PIB 42,6%

Gradul fiscalitii n cadrul statelor UE difer mult de la o ar la alta, astfel: Suedia nregistreaz o fiscalitate de 54,1%, iar Grecia de numai 33,9%. Fiscalitatea difer mult aa cum rezult din cele de mai sus att ntre statele membre UE, pe de o parte, ct i n structura contribuiilor luate pe fiecare stat, pe de alt parte, astfel n anul 2008 se nregistreaz urmtoarele valori ale fiscalitii n patru dintre statele membre:

Tabelul 1. Analiza comparativ dintre impozitele directe ,indirecte i contribuii sociale ca pondere n PIB,2008 Impozite directe Danemarca Spania Grecia Frana pondere n PIB 29,7% 10,8% 7,7% 11,4% Impozite indirecte pondere n PIB 17,4% 10,2% 12,4% 15,0% Contribuii sociale pondere n PIB 1,0% 12,3% 12,2% 16,2%

O clasificare a contribuiilor obligatorii ca pondere n PIB din cadrul statelor UE arat c cele mai mari sunt legate de fora de munc (23,8%) fa de 11,4% urmare a consumului i 7,4% datorat capitalului. Explicaia: mobilitatea mai mic a forei de munc, i deci mai uor de localizat, baza de impozitare comparativ cu circulaia capitalului, care este mai liber, i a consumului, din care cauz baza de impozitare este mai greu de impozitat n situaia acestora. (Brooker Christopher, North Richard, 2004:37) Consecina: ncurajeaz firmele s substituie munca cu capitalul ntr-o msur mai mare dect cea reclamat de dezvoltarea tehnologic, pe de o parte, i se ncurajeaz munca la negru, pe de alt parte. O situaie deosebit a statelor membre UE rezid din faptul c prin introducerea monedei unice s-a reuit crearea uniunii monetare care are ca rezultant o politic monetar comun, n timp ce politicile fiscale au rmas naionale, i deci, mult mai greu de coordonat. Din aceast cauz exist, de mai multe ori, riscul unei asimetrii ntre politicile monetare, pe de o parte, i cele fiscale, pe de alt parte, care de multe ori duc la contradicii n definirea prioritilor i obiectivelor economice. Consecina acestei contradicii const n faptul c unele state genereaz deficite bugetare excesive sau niveluri ale datoriei publice care nu pot fi susinute, i, deci, pun n pericol stabilitatea monedei euro, care duce nemijlocit la crearea de tensiuni pe pieele financiare i presiuni inflaioniste.

Pentru a se evita consecinele nefavorabile menionate mai sus, UE folosete dou instrumente, primul este pactul de stabilitate i cretere, inclusiv supravegherea disciplinei bugetare, iar cel de-al doilea fiind coordonarea multilateral a politicilor economice, inclusiv a celor fiscale. Pactul de stabilitate i cretere oblig statele din UE, n primul rnd a celor din zona euro, precum i a celorlalte care nu sunt nc n aceast zon, la reguli bugetare stricte cu privire la deficitul bugetar i la nivelul datoriei publice. Pentru ndeplinirea programului de stabilitate fiecare stat membru are obligaia de a elabora programe de aceast natur sau, dup caz, programe de convergen. Programe de stabilitate n vederea susinerii aciunilor de stabilitate i cretere economic potrivit msurilor de supraveghere i coordonare a politicilor economice, statele membre sunt obligate s elaboreze i aplice programe de stabilitate pentru urmtorii trei ani care cuprinde: directivele pe termen mediu al poziiei bugetare; principalele previziuni privind dezvoltarea economic; descrierea msurilor de politic economic i bugetar; analiz a modului n care schimbrile n previziunile economice ar putea afecta deficitul bugetar; Pentru sprijinirea Consiliului n deciziile pe care acesta trebuie s le ia n analiza economic i financiar i a dialogului cu Banca Central European a fost nfiinat Comitetul Economic i Financiar (Maastricht). Statele care nu particip la zona euro au, de asemenea, obligaia de a prezenta Comisiei Europene i Consiliului un program de convergen economic. (Busek Erhard, Mikulitsch Werner, 2002:134) Statele membre care nu dau curs recomandrilor fcute pentru evitarea sau corectarea deficitelor bugetare sunt supuse sanciunilor, care n principal constau n: se emite o recomandare ca statul n cauz s acioneze la corectarea excesului de deficit bugetar;

10

 dac n termen de 4 luni nu se iau msuri, Consiliul face public recomandarea sa; dac nc ntr-o lun nu sunt luate msurile necesare, Consiliul notific statului membru n cauz s-i ia msurile care se impun; n cel mult 2 luni Consiliul poate decide sanciuni, care pot fi: statul n cauz este obligat s constituie un depozit nepurttor de dobnzi la Comisia European. Mrimea depozitului este format dintr-o component fix egal cu 0,2% din PIB i o component variabil reprezentnd o zecime din diferena ntre deficitul ca procent din PIB n anul respectiv i valoarea de referin de 3% din PIB. n fiecare an Consiliul poate intensifica sanciunea, dar depozitul nu poate depi 0,5% din PIB; n ultim instan, depozitul este convertit ntr-o amend dac statul, membrii nu corecteaz deficitul excesiv dup doi ani de la constituirea depozitului. Amenda instituit nu poate fi anulat. (Brooker Christopher, North Richard, 2004:37) Concluzii cu privire la politica fiscal: politica fiscal a rmas o zon de autonomie naional pentru elaborarea politicii macroeconomice; unii parametrii ai politicii fiscale se restrng, ca de exemplu: nivelul deficitului, al datoriei publice sunt stabilite de UE; fiecare stat membru devine responsabil pentru stabilitatea economic din UE pe termen lung; cerinele de co-finanare pentru programele UE determin o reorientare a politicilor naionale bugetare; politicile fiscale capt o mai mare nsemntate n orientarea comportamentului companiilor i persoanelor; cerinele de co-finanare i cu surse proprii a programelor de investiii finanate din fondurile UE impun schimbri n alocarea resurselor bugetelor naionale. Coordonarea fiscal n UE coexist 27 sisteme de impozite aferente celor 27 state membre, cu importante diferene ntre ele n ceea ce privete regimurile fiscale. 11

De aceea, regimurile fiscale diferite determin o competiie fiscal prin cote de impozite diferite cu consecine dintre cele mai diverse aspra investiiilor, forei de munc. Competiia fiscal poate depi ns anumite limite, situaie care poate deveni duntoare prin distorsionarea competiiei libere din cadrul pieei unice. De aceea, obiectivul UE este de reducere a gradului de fiscalitate pentru a se crea o competiie fiscal corect i transparent. Politica fiscal trebuie s contribuie la realizarea obiectivului general al UE ca pn n anul 2010 economia UE s devin cea mai competitiv i dinamic din lume. Acest lucru se poate realiza prin: reducerea impozitare; diminuarea datoriei publice; investiii n serviciile publice eseniale. gradului de fiscalitate concomitent cu lrgirea bazei de

Coordonarea fiscal se poate realiza pe dou ci: prin armonizarea fiscal i prin depistarea prevederilor i practicilor fiscale care determin obstacole n circulaia liber a produselor, serviciilor, forei de munc i capitalului. Coordonarea se realizeaz cu respectarea celor dou principii ale integrrii europene: principiul acceptrii politicilor fiscale naionale n msura n care acestea nu au un caracter discriminatoriu i nu contravin obiectivelor i politicilor UE; principiul subsidiaritii, care impune ca competenele fiscale s fie lsate la nivel naional dac nu se poate demonstra c aceste competene pot fi ndeplinite mai eficient la nivelul UE. Coordonarea politicilor fiscale a scos n eviden, totui, cteva concluzii, i anume: coordonarea politiclor fiscale n domeniul impozetelor este necesar , dar n intensiti diferite, n funcie de natura impozitelor, astfel: impozitele indirecte necesit un grad mai mare de armonizare fiscal, ntruct sunt legate nemijlocit de circulaia liber a produselor i serviciilor (impozitarea consumului s fie mai neutr), de aceea n 1992 prin art.93 n Tratatul UE s-a introdus obligativitatea armonizrii impozitelor indirecte, iar, impozitele directe pot 12

constitui subiect de coordonare fiscal referitor la impozitarea veniturilor companiilor i persoanelor. coordonarea fiscal n politicile de alocare a resurselor bugetare ale statelor membre nu este necesar, cu unele excepii: cheltuielile publice ale cror benifcii pot pentru bunurile fi supranaionale prin natura lor (reele limitat. Astfel,

transeuropene) i ajutorul de stat acordat firmelor este supus regulilor UE. coordonarea fiscal n politicile de redistribuire este redistribuirea interpersonal este responsabilitatea fiecrui stat (care dispune de informaii mai bune cu privire la cei sraci, la situaia pltitorilor). UE joac un rol mai important n coordonarea fiscal n domeniul redistribuirilor interregionale; progresul UE n armonizarea politicilor fiscale este totui relativ lent. (Busek Erhard, Mikulitsch Werner, 2002:153) Mecanismele posibile pentru accelerarea coordonrii politicilor fiscale n coordonarea politicilor fiscale mecanismele posibile sunt urmtoarele: codul de conduit pentru impozitarea afacerilor care nu are putere de lege, dar constituie un instrument de referin pentru aprecierea politicilor fiscale; extinderea folosirii recomandrilor Comisiei Europene care, de regul, sunt respectate; folosirea mecanismului de cooperare extins, un grup de cel puin 8 state pot coopera dup aprobarea Consiliului UE; aciuni ale Comisiei UE n faa Curii de Justiie mpotriva statelor care duc politici fiscale incompatibile cu Tratatul UE; Comisia Economic promoveaz n continuare propunerea ca n domeniile politicilor fiscale s se aplice regula majoritii calificate n adoptarea deciziilor, i nu unanimitatea care se aplic n prezent.

13

1.2 ARMONIZAREA I COORDONAREA IMPOZITELOR DIRECTE I INDIRECTE

n 1997 impozitele indirecte la nivelul UE au fost de circa 1000 mld euro, respectiv 13,8% din PIB-ul cumulat al statelor membre ale UE, din care TVA 6,9% din PIB, accizele 3,5% din PIB i alte impozite indirecte 3,4% din PIB. Fa de situaia prezentat mai sus n Romnia impozitele indirecte au reprezentat 11,7% din PIB, din care TVA 6,3% i accizele 2,6%. Deoarece impozitele indirecte pot constitui bariere fiscale importante care afecteaz direct circulaia liber a produselor i serviciilor n cadrul pieei unice, obligaia armonizrii impozitelor indirecte a fost instituit prin art.93 din Tratat. Armonizarea TVA Etapele armonizrii TVA: introducerea TVA n toate statele membre pn n 1970; uniformizarea bazei de impozitare i a cotelor pentru TVA, ncepnd cu 1977; trecerea la un sistem tranzitoriu TVA i pentru TVA, odat cu realizarea pentru pieei unice i desfiinarea frontierelor vamale , 1 ianuarie 1993; simplificarea sistemului cooperarea statelor membre reducerea fraudei fiscale; Introducerea TVA n toate statele membre, acest lucru a fost obligatoriu datorit avantajelor TVA fa de impozitul pe circulaia mrfurilor, printre care: este un impozit general, care se aplic la toate tranzaciile comerciale; este un impozit pe consum datorat sub forma unei cote procentuale din pre; este neutru n raport cu numrul tranzaciilor comerciale care intervin pn la consum prin sistemul deducerilor; n toate statele membre se aplic principiul destinaiei n materie de TVA pentru tranzaciile ntre acestea. Potrivit acestui principiu toate livrrile de produse i prestrile de servicii sunt

14

exceptate de TVA n ara de origine i sunt supuse obligaiei de plat a TVA n ara de destinaie, unde serviciile i produsele se consum. (Cioponea Mariana Cristina, 2007:203) Uniformizarea bazei i a cotelor pentru TVA Tabelul 2. Cotele de TVA aplicate n statele membre la 1 mai 2010, n procente. Cota standard Belgia Bulgaria Republica Ceh Danemarca Germania Estonia Grecia Spania Frana Irlanda Italia Cipru Letonia Lituania Luxemburg Ungaria Malta Olanda Austria Polonia Portugalia Romnia Slovenia Slovacia Finlanda Suedia 25 21 20 19 25 19 18 19 16 19,6 21,5 20 15 21 19 15 20 18 19 20 22 20 19 20 19 Cota redus 6/12 7 9 7 5 9 7 5,5 13,5 10 5/8 10 5/9 6/12 5 5 6 10 7 5/12 9 8,5 10 8/17 6/12 Cota superredus 4,5 4 2,1 4 3 3 -

15

Regatul Unit

15

(Sursa: Comisia European VAT Rates Apllied n the Member States of the European Community", DOC/2905/2010; Ministerul Finanelor Publice, Bucureti) Dac n ceea ce privete coninutul bazei de impozitare pentru TVA s-a realizat o anume omogenitate n statele membre, n ceea ce privete nivelul cotelor exist diferene importante, care se observ din tabelul prezentat anterior. Utilizarea n practica fiscal de ctre rile UE a mai multor cote, de regul, se face din raiuni sociale, iar aplicarea acestora la destinaie nu distorsioneaz alocarea resurselor pentru producie. n Romnia, dei cotele sunt apropiate de cele din Frana, Grecia i Olanda care au cote TVA standard, ca i Romnia, ponderea TVA n PIB este mai redus datorit evaziunii fiscale i multiplelor derogri de la regimul TVA. Trecerea la un regim tranzitoriu de TVA odat cu formarea pieei unice Abolirea frontierelor fiscale nseamn c un produs sau serviciu adus dintr-un stat membru n alt stat membrii i pierde caracterul de exportat" sau importat", dup caz, i are acelai regim fiscal ca i un produs naional. Acest lucru ar fi posibil dac s-ar accepta: trecerea de la principiul destinaiei la cel al originii n materie de TVA; adoptarea unui mecanism de decontare ntre bugetele diferitelor state membre pentru evitarea realocrilor importante de TVA. Aplicarea principiului originii impune ns armonizarea cotelor de TVA n cadrul UE, aceasta pentru a nltura distorsionarea localizrii investiiilor productive n statele cu cote de TVA mai mici. Statele UE nu au ajuns ns la un consens n ceea ce privete trecerea la principiul originii, dar au adoptat un sistem tranzitoriu, care presupune: meninerea principiului destinaiei; se renun la controlul fiscal la frontierele ntre statele membre, lucru care presupune c nu se mai ncaseaz TVA la trecerea frontierei, ci firmele importatoare au obligaia de a declara TVA i a o vrsa la buget;

16

se continu efortul pentru armonizarea cotelor TVA pentru folosirea numai a dou cote, una standard, care s se situeze ntre 15-20%, iar cota 0" poate f meninut dac exist argumente sociale clar definite.

Simplificarea sistemului Renunarea la controlul fiscal la frontierele dintre statele membre n condiiile meninerii principiului destinaiei pentru TVA nu conduce i la nlturarea conceptului de frontiere fiscale n cadrul circulaiei produselor i serviciilor ntre statele membre. Produsele i serviciile care trec dintr-un stat membru n altul trebuie marcate", ntr-un fel sau altul, avnd deci un regim fiscal diferit de cel al produselor i serviciilor naionale. ntruct statele membre UE nu sunt nc pregtite pentru aplicarea principiului originii pentru plata TVA, Comisia European a propus: simplificarea, modernizarea i aplicarea mai uniform a reglementrilor TVA; ntrirea cooperrii administrative i a prevenirii fraudelor fiscale. n cadrul propunerii se are n vedere: introducerea unei noi proceduri de restituire a TVA adic ntocmirea unei singure declaraii de TVA n statul n care i are sediul, n loc s depun cte o declaraie n fiecare stat unde se efectueaz cheltuielile; precizarea tratamentului TVA pentru comerul electronic cu produse trimise clienilor n form digital; stabilirea de reguli pentru facturile electronice; aplicarea de TVA i la serviciile potale ale statului, astfel nct s se asigure neutralitatea TVA, deoarece la serviciile potale private se percepe TVA; raionalizarea derogrilor, excepiilor i opiunilor n aplicarea TVA. De subliniat c n cazul persoanelor fizice care efectueaz cumprturi pentru uz personal se aplic principiul originii la plata TVA, astfel c la ntoarcerea n ara de origine persoanele fizice n cauz nu mai sunt impozitate din nou, cu unele excepii: pentru mainile noi sau cu o vechime mai mic de 6 luni; vnzrile prin pot peste o anumit limit; cumprrile care depesc o anumit limit.

17

Deci, cltorii, ceteni ai UE, pot face cumprturi n aeroporturi i alte puncte de trecere a frontierelor, cu plata integral a TVA, fr aplicarea regimului de duty-free n aceast situaie cltorilor ntre statele UE, ci numai acelora care ies din spaiul UE.

Armonizarea accizelor Accizele reprezint un venit important al bugetelor statelor membre, respectiv 3,5% din PIB sau 248 miliarde euro la nivelul anului 1997. n Romnia accizele reprezint numai 2,6% din PIB, att datorit unor cote mai mici, ct i fenomenului de evaziune fiscal. Caracteristicile mai importante ale accizelor: se aplic pe consumul unui numr restrns de produse, fiind un impozit indirect legat de tranzaciile comerciale i libera circulaie a produselor; produsele supuse accizelor au o serie de particulariti, spre exemplu: producia i vnzarea lor sunt supravegheate de stat, consumul produselor determin externaliti negative, de aceea ele sunt folosite i ca mijloc de descurajare a consumului, elasticitatea cererii n raport cu venitul este supraunitar; majoritatea produselor care poart accize sunt fie duntoare sntii, fie se refer la produse a crui consum trebuie raionalizat, ca de exemplu produsele de tutun, buturi alcoolice i produsele petroliere. UE permite aplicarea i a unor impozite verzi" pentru protejarea mediului; accizele se calculeaz prin aplicarea unor cote procentuale la pre i/sau a unor sume fixe pe unitate de produs; plata accizelor se face n statul n care acestea se consum, inclusiv pentru cele din import. n acest scop, plata accizelor se consider suspendat pn n momentul n care produsele n cauz sunt declarate ca fiind puse pe pia pentru vnzare. n consecin armonizarea vizeaz baza de impozitare, cotele de accize, micarea produselor purttoare de accize ntre statele membre. Armonizarea este ca i ncheiat n ceea ce privete baza de impozitare, precum i circulaia produselor dar mai rmn multe de fcut n ceea ce privete cotele.

18

Armonizarea accizelor n cazul produselor din tutun Armonizarea accizelor pentru produsele din tutun are n vedere: introducerea a dou tipuri de cote, una proporional sub forma unui procent ce se aplic la preul de vnzare cu amnuntul (ad valorem) i una specific stabilit CB o sum fix pe unitatea de produs. UE urmrete ca n faza final raportul dintre elementul specific i elementul proporional, inclusiv TVA care se aeaz peste accize, s fie acelai la toate statele membre i aplicarea unor cote unice la nivelul UE. Pn n prezent nici unul dintre cele dou obiective nu a fost realizat, obligatorii fiind, deocamdat, numai nivelurile relative minime ale accizelor. La igarete cu cea mai mare pondere n produsele de tutun, accizele trebuie s reprezinte cel puin 57% din preul cu amnuntul,care include toate impozitele inclusiv TVA. De asemenea, acciza specific nu poate fi mai mic de 5% i mai mare de 55% din totalul impozitelor cuprinse n pre. La celelalte produse din tutun se poate opta fie pentru acciza specific fie pentru acciza ad-valorem, fie pentru o combinaie a celor dou. De aceea, i limita minim este exprimat ca o cot procentual sau ca o mrime fix pe unitate de produs. Din aceast cauz exist diferene semnificative ntre accizele pe care le suport produse din tutun ntre statele membre UE, ca de exemplu: la igarete, acciza variaz de la 50,47% n Suedia la 65,14% n Portugalia din preul cu amnuntul, iar n mrime absolut de la 48,44 euro (Spania) la 210 euro (Marea Britanie) la 1000 de igarete din cele mai cerute, ceea ce face ca preul igaretelor s fie de 4 ori mai mare n Marea Britanie dect n Spania. n Romnia la 1 ianuarie 2002, la 1000 igarete se aplic o acciz specific de 2,42 euro i o acciz ad-valorem de 33%, deci sunt mai mici dect accizele practicate n statele membre UE i va trebui ca, pe viitor, i Romnia s creasc nivelul acestora. (Dianu Daniel, Vrnceanu Radu, 2002:129) Armonizarea accizelor la buturile alcoolice

19

Armonizarea accizelor la buturile alcoolice are n vedere definirea unitar a produselor purttoare de accize (bere, vin; buturi spirtoase i produse intermediare), pe de o parte, precum i introducerea unor cote unice de acciz, pe de alt parte. Dac n privina definirii produselor supuse accizelor statele membre UE au ajuns la un anumit consens referitor la cotele accizelor pentru buturile alcoolice nu s-a reuit nc acest lucru, de aceea UE a stabilit obligaia practicrii unor cote minime, n sume fixe pe unitate de produs, dup cum urmeaz: alcool i buturi spirtoase - 550 euro pe hectolitru de alcool pur; produse intermediare - 45 euro pe hectolitru; bere - 0,748 euro pe hectolitru/grade Plato sau 1,87 euro pe hectolitru/grade de alcool produs finit; Cotele de accize n cazul buturilor alcoolice sunt ns foarte difereniate de la un stat la altul, ca de exemplu: la alcool etilic ntre 645,36 euro/hl (Italia) i 5880,26 euro/hl (Suedia); la vin o euro/hl (Austria, Germania, Italia, Luxemburg, Portugalia, Spania) i 318,99 euro/hl (Suedia) iar n Frana 3,35 euro/hl. n Romnia acciza la 1 ianuarie 2002 era de 70 euro/hl alcool pur. (Dianu Daniel, Vrnceanu Radu, 2002:132) Armonizarea accizelor la produse petroliere Accizele pentru produsele petroliere au n vedere: alimentarea bugetelor cu venituri; protejarea mediului, ca de exemplu, accize mai mari la produsele petroliere cu plumb dect cele fr plumb; susinerea agriculturii (bio-carburani); realizarea unei proporii optime ntre diferitele surse de energie; asigurarea unei competiii loiale ntre diferitele mijloace de transport (motoare industrie i comer, nclzire); deplasarea treptat a poverii fiscale de la fora de munc spre alte surse de venit, ntre care energia. Armonizarea accizelor la produsele petroliere are n vedere definirea unitar a produselor purttoare de accize, benzine fr plumb, benzin cu plumb, gaze petroliere (de sond), pcur, gaz lichefiat, methan, kerosen (benzin de avion) i adoptarea de cote unice. Ca i n cazul accizelor pentru produse din tutun i buturi alcoolice nici n cazul produselor petroliere nu s-a ajuns la un consens n ceea ce privete cotele unice, de aceea s-au stabilit limite maxime ale acestor cote, dup cum urmeaz: benzine cu plumb - 337 euro/1000 1; benzine fr plumb - 287 euro/1000 1; gaz petrolier - 245 euro/1000 1; pcur-13 euro/kgr; kerosen - 245 euro/1000 l.

20

Cu toate acestea exist nc diferene mari a accizele specifice la produsele petroliere ntre statele membre astfel: la benzina fr plumb 297,63 euro/1000 1 n Grecia i 814,89 euro/1000 1 n Marea Britanie. Dar apar diferene la cotele de accize i ntre statele nvecinate, ca de exemplu Irlanda de Nord i Republica Irlanda 0,4 euro la benzin i 0,5 euro la diesel. n Romnia la 1 ianuarie 2002 acciza specific la tona de benzin cu plumb era de 290 euro. (Dianu , Vrnceanu, 2002:138) Armonizarea regulilor pentru micarea produselor purttoare de accize ntre statele membre Datorit plii accizelor la consumatorii finali UE a stabilit reguli precise cu privire la circulaia produselor purttoare de accize astfel: un sistem de depozite autorizate pentru stocarea i micarea produselor cu plata suspendat a accizelor care sunt legate de o eviden strict a stocurilor; administratorii depozitelor sunt responsabili pentru plata accizelor, la livrarea ctre consumatorii finali, cerndu-li-se i garanii financiare n acest sens i documente speciale care nsoesc produsele n cauz. Deci, obligaia pentru plata accizelor ia natere la producerea produselor sau realizarea importului, plata efectiv se face n momentul eliberrii produselor pentru consumul final sau cnd se constat dispoziia lor. ( Revista Finane publice i contabilitate, 2004:27 ) Coordonarea impozitelor directe

n 1997, impozitele directe reprezentau 1000 euro, respectiv 13,7% din PIB-ul cumulat al statelor membre, din care impozitul pe venituri din capital 3,0% din PIB, iar impozitele pe veniturile persoanelor 9,4% din PIB, iar alte impozite directe 1,3% din PIB, iar ara cu cea mai mare pondere a impozitelor directe n PIB este Danemarca (32,2%) i ara cu cea mai mic Grecia (9,0%). n Romnia impozitele directe reprezentau n 2001 6,9% din PIB, din care impozitul pe profitul societilor comerciale 2,4%, iar impozitul pe venitul persoanelor 3,4%, deci ca

21

pondere n PIB mult mai reduse fa de statele membre UE, cauza principal putnd-o constitui economia gri i evaziunea fiscal. Deocamdat statele UE nu au reglementri cu privire la armonizarea impozitelor directe, ca n cazul celor indirecte, ci numai reglementri referitoare la coordonarea acestora, mai ales pentru evitarea dublei impuneri. Coordonarea impozitelor directe a devenit necesar datorit: globalizrii i rivalitii economice dintre UE, SUA i Japonia; integrarea economic n UE a progresat foarte mult prin trecerea la piaa unic, uniunea economic i monetar. Globalizarea prin aciunea reunit a celor dou fore: fora tehnologic cu dimensiunile sale, revoluia digital i simbioza dintre computere i comunicaii; fora economic, urmare a extinderii economiei de pia de la 1,2 mld oameni, la nceputul deceniului trecut, la peste 5,5 mld oameni. ( Revista Finane publice i contabilitate, 2004:28 ) n acest context competitivitatea a devenit factorul determinant la nivelul unei firme sau al unei naiuni, mobilitatea capitalului i forei de munc a crescut foarte mult. n acest cadru Consiliul UE a stabilit un obiectiv strategic, ca pn la sfritul anului 2010, economia UE s devin cea mai competitiv din lume (Lisabona, martie 2003). n aceast competiie, impozitele directe, cele asupra veniturilor din capital i ale persoanelor au de jucat un rol important deoarece firmele europene intr n competiie internaional, iar povara fiscal joac o importan deosebit n aceast competiie, determinnd i influennd la rndu-i i mobilitatea capitalului i a forei de munc, care fac tot mai dificil definirea i identificarea bazei de impunere. Statele membre UE au czut de acord c principalele obiective ale coordonrii impozitelor directe trebuie s fie: reducerea evaziunii i evitarea dublei impuneri; prevenirea de politici fiscale care s distorsioneze competiia i s localizeze forat investiiile sau s deterioreze baza de impozitare i prevenirea contabilitii manipulative. Coordonarea impozitrii companiilor

22

n statele UE exist regimuri diferite de impozitare a companiilor - impozitul pe profit, impozitul pe ctigul de capital, tratamentul fiscal al fuziunilor i achiziiilor, al transferului de dividende i al stabilirii preurilor la transferuri. De aceea firmele cu activiti transfrontaliere se pot afla n situaia de a li se aplic reguli fiscale discriminatorii, de a fi impozitate dublu pentru aceleai venituri. Un anume progres s-a nregistrat prin Directiva fuziunii nr.90/434 E.E.C., care reglementeaz tratamentul fiscal al ctigului de capital rezultat ca urmare a unei fuziuni; Directiva nr.90/435 E.E.C., care reglementeaz tratamentul fiscal pentru evitarea dublei impuneri a dividendului pltit de o subsidiar aflat ntr-un stat membru ctre firmamam dintr-un alt stat i Directiva nr.90/436 care reglementeaz ajustrile de profituri ntre firmele asociate din diferitele state membre. n consecin, n prezent cnd un stat membru consider c un alt stat aplic msuri fiscale discriminatorii, duntoare ndeplinirii obiectivelor pieei unice, atunci acesta poate aciona prin ducerea cazului n faa Curii de Justiie, apelarea la Comisia European pentru analizarea cazului, dac acesta nu se ncadreaz n prevederile art.96 al Tratatului. n direcia coordonrii politicilor fiscale statele UE au realizat de asemenea: Codul de conduit pentru impozitarea afacerilor (1997) i Studiul Spre o pia unic fr obstacole fiscale" (2001). Codul de conduit pentru impozitarea afacerilor dei nu are for de lege, n legtur cu el exist un acord politic asupra coninutului acestuia. n aplicarea lui statele membre s-au angajat: s nu introduc noi msuri fiscale duntoare; s examineze pe cele existente care produc distorsiuni pe piaa unic; s se informeze reciproc asupra msurilor existente sau propuse n domeniul politicilor fiscale referitoare la impozitele directe. n raportul Codului de conduit au fost identificate 66 msuri existente n statele membre care creaz distorsiuni pe piaa unic, printre care: serviciile financiare (16 msuri); asigurrile i reasigurrile (10 msuri);

23

serviciile inter-grup (13 msuri); companii holding (7 msuri); exceptri i companii offshore (14 msuri); impozitele i baza de impozitare din zonele libere.

Comunicarea Spre o pia unic fr obstacole fiscale" a scos n eviden urmtoarele: impozitarea companiilor ar trebui s fie neutr, n termeni de opiuni economice pure, adic investiiile s fie amplasate numai n funcie de criteriile economice i nu n funcie de facilitile fiscale, nivelurile cotelor de impozit pe profiturile companiilor s fie relativ aceleai n toate rile. (Prianu, 2004:19) Coordonarea impozitrii dividendelor transfrontaliere (ntre companii) n vederea armonizrii politicilor fiscale cu privire la impozitarea dividendelor dintre compania-mam i companiile subsidiare Directiva nr.90/435 E.E.C. din 23 iulie 1990 a dorit s rspund la : s excepteze de la impozitarea prin stopaj la surs a profitului distribuit de ctre o subsidiar dintr-un stat membru la o companie-mam dintr-un alt stat; s asigure faptul c statul membru, unde se afl compania-mam, fie s se abin de la impozitarea profitului distribuit de ctre o subsidiar dintr-un alt stat membru, fie dac impoziteaz un asemenea profit s permit companiei-mam s deduc din impozitul datorat impozitul pltit de subsidiar. O relaie n sensul celor de mai sus n contextul Directivei exist numai dac companiamam deine cel puin 25% din aciunile companiei subsidiare. Coordonarea impozitrii veniturilor persoanelor Aa dup cum s-a mai artat impozitele personale deineau ponderea cea mai nsemnat n PIB n anul 1997 (9,4%), respectiv 69% din totalul impozitelor directe, iar dac avem n vedere i toate contribuiile sociale legate de fora de munc, aceasta suport o povar fiscal de 23,8% din PIB sau 56% din ntreaga povar fiscal. De aceea obiectivele coordonrii impozitelor pe veniturile personale sunt foarte importante, care n principal constau n: eliminarea obstacolelor fiscale n circulaia liber 24

a forei de munc i a serviciilor pe care aceasta le asigur (discriminarea fiscal, dubla impozitare), evitarea evaziunii transfrontaliere i prevenirea competiiei duntoare. n acest sens Recomandarea Comisiei Europene 94/079 CE. ncearc evitarea dublei impozitri a veniturilor muncitorilor din zonele de frontier, n sensul c persoanele nerezidente beneficiaz de acelai tratament fiscal, ca i naionalii, dac dein 75% din venitul lor ntr-un stat membru. De asemenea, printr-un acord politic s-a ncercat impozitarea dobnzilor transfrontaliere. (Prianu, 2004:19) Msurile de coordonare a impozitelor pe veniturile personale sunt necesare pentru c politicile fiscale privind impozitele personale sunt de competena fiecrui stat, care de obicei duce la discriminarea persoanelor strine prin: persoanele care desfoar activiti ntr-un alt stat membru dect cel de reedin, de regul, nu beneficiaz de deducerile standard din baza de impozitare care se aplic naionalilor; nu excepteaz de la impozitare contribuia persoanelor la fondurile strine de pensii suplimentare din alte state membre; dubla impozitare. De exemplu, n cazul dobnzilor acestea se mpoziteaz odat n statul n care se afl banca i odat n statul de reedin cu ocazia globalizrii veniturilor. evaziunea fiscal sporit datorit mobilitii mari a capitalului i formalor lui. De exemplu, dobnzile se pot impozita n statul de reedin al posesorului numai dac banca din statul membru unde exist constituit depozitul comunic organului fiscal din statul de reedin al deponentului despre aceast dobnd; migraia forei de munc nalt calificate din cauza facilitilor fiscale (fuga creierelor") ntruct toate statele UE aplic la impozitul pe venitul global cotele marginale mari ale impozitului, fapt ce determin acest fenomen. Politica fiscal i migraia forei de munc nalt calificat Importana persoanelor cu un nalt grad de calificare: inventatori, ntreprinztori, artiti i alte persoane talentate este n cretere, deoarece ei determin n bun msur dezvoltarea sau declinul economic al unui stat i deci standardul de via al unui popor.

25

Din cadrul forei de munc, fora de munc cea mai mobil i cea mai cutat este fora de munc nalt calificat, iar mobilitatea ei este determinat de: persoanele din aceast categorie ctig de obicei bine i sunt afectate din aceast cauz de cotele marginale de impozitare care difer de la o ar membr a UE la alta. Dar diferenieri mari exist i ntre statele UE pe ansamblul, pe de o parte, i SUA cu cote marginale mai mici, pe de alt parte. pentru rile candidate la aderare, migraia persoanelor nalt calificate este impulsionat i de ctigurile mici, precum i a veniturilor mici la care se aplic o cot marginal mare. Romnia are o cot marginal maxim la un venit de jumtate din PIB pe locuitor calculat la paritatea puterii de cumprare, n timp ce n Polonia cota marginal maxim este la un venit puin mai mare dect PIB-ul pe locuitor. Coordonarea impozitrii dobnzilor transfrontaliere n vederea impozitrii corecte a veniturilor din dobnzi Consiliul European din iunie 2000 i Consiliul minitrilor finanelor au stabilit c toi rezidenii din UE trebuie s plteasc impozit pe veniturile din economii, pe baza schimbului de informaii ntre statele membre astfel: fiecare stat membru va da informaii celorlalte state membre cu privire la dobnzile pltite persoanelor rezidente. Pe o perioad de 7 ani Austria, Belgia i Luxemburg sunt exceptate, vor reine 15% n primii trei ani i 20% n urmtorii din dobnzile pltite, din care vor reine 25% i 75% le vor transmite statelor unde persoanele n cauz i au reedina fiscal i fiecare stat membru de reedin i rezerv dreptul de a impune sau nu ctigurile realizate de rezidenii si, dar va beneficia de informaiile necesare cu privire la acele ctiguri. Integrarea impozitului pe veniturile companiilor i a impozitului pe veniturile persoanelor Principalele sisteme adoptate prin politicile fiscale n legtur cu impozitarea dividendelor sunt: Austria, Belgia, Danemarca, Grecia, Luxemburg i Suedia aplic o cot de impozit mai mare pentru impozitarea profitului i una mai mic pentru

26

impozitarea dividendului. Acelai sistem se aplic i n Romnia, cu 25% a profitului i 10% (persoane juridice) sau 5% a dividendului (persoane fizice); Frana, Italia, Irlanda, Portugalia, Spania i Marea Britanie aplic un sistem de impunere cu acordarea unui credit fiscal la impozitul pe venitul global al acionarului, ntr-o anumit limit din mrimea dividendului, care rspunde mai bine criteriului de echitate (progresivitatea impozitului). Ajutorul de stat Ajutorul de stat este considerat ca fiind incompatibil cu obiectivele pieei unice, deoarece distorsioneaz competiia i este o surs de proliferare a corupiei. Totui UE accept unele ajutoare de stat dar dup notificarea prealabil a acestora la Comisia European. n contextul UE se consider ajutor de stat dac: este un transfer de resurse publice ale statului; constituie un avantaj economic; este selectiv; are efect asupra competiiei i comerului. UE accept excepional ajutoare de stat pentru: ajutor regional; ajutor ocazional; ajutor sectorial. Ajutorul regional se folosete pentru zonele unde standardul de via este anormal de mic sau unde exist un omaj important (cu un PIB pe locuitor sub 75% dect media pe UE). (http://www.mie.ro) Ajutorul ocazional se acord pentru: firmele mici i mijlocii, cercetare-dezvoltare, protecia mediului, restructurarea unor firme n dificultate, crearea unor locuri de munc, dezvolatrea unor zone urbane. Ajutorul sectorial se refer la o anumit industrie (crbune i oel, construcii de nave, fibrele sintetice, motoare pentru vehicole, transportul aerian, agricultura i piscicultura, transportul pe uscat). Pentru acordarea ajutorului de stat acesta trebuie notificat nc din faza de planificare, n caz contrar ajutorul se consider ilegal i se poate ajunge pn la restituirea acestuia. Sunt situaii cnd ajutorul de stat nu trebuie notificat, i anume atunci cnd plafonul acestuia nu depete 100.000 euro pe o perioad cumulat de trei ani, cu excepia industriilor sensibile: transportul, agricultura i pescuitul.

27

Asupra notificrii ajutorului de stat Comisia European poate fie s nu ridice nici o obiecie, caz n care msura se poate aplica, fie dac are dubii cu privire la compatibiliatea acestuia cu obiectivele pieei unice, ncepe investigaia oficial prin publicarea lui n jurnalul oficial al UE i prile interesate i pot exprima punctele de vedere, dar Comisia European este cea care ia decizia final. ( Revista Finane publice i contabilitate, 2004:28 )

1.3 PROCESUL DE ARMONIZARE LEGISLATIV

n vederea derulrii procesului de compatibilizare a legislaiei romneti cu normele comunitare, a fost elaborat Programul Naional de Aderare a Romniei la Uniunea European. Iniiatorii proiectelor de acte normative includ n cuprinsul documentelor de prezentare i motivare a proiectelor meniuni exprese privind denumirea reglementrilor comunitare armonizate, dispoziiile acestora care sunt transpuse n cuprinsul respectivelor proiecte. Armonizarea legislaiei se face de ctre ministere, avizarea proiectelor de lege din punctul de vedere al conformitii cu acquis-ul fcndu-se de ctre Ministerul Integrrii Europene, anterior aprobrii de ctre Guvern a respectivelor proiecte de acte normative. Evoluia armonizrii legislaiei romneti cu acquis-ul comunitar este un proces transparent, pe site-ul Ministerului Integrarii Europene putndu-se urmri ritmul anual al adoptrii actelor normative cu relevan comunitar. Responsabilitatea pentru traducerea legislaiei europene revine n ntregime Institutului European din Romnia, aflat n coordonarea Ministerului Integrrii Europene, care are i sarcina de a asigura revizuirea, din punct de vedere juridic, tehnic i lingvistic, a textelor traduse. Accesul administraiei publice romne i a tuturor prilor interesate la textele traduse ale normelor europene, poate s consolideze i s accelereze procesul de integrare european. Fiecare act normativ comunitar trebuie neles n contextul general al politicilor comunitare din fiecare sector, fiind necesar cunoaterea acestora. Prezentarea politicilor 28

comunitare este n primul rnd fcut n green papers i white papers, fiind de aceea necesar i consultarea sistematic i permanent a acestora.

CAPITOLUL 2. PRESIUNEA FISCAL N UE

2.1 CONCEPT I CARACTERISTICI

Termenul de presiune fiscal este folosit pe larg n literatura de specialitate i n politica fiscal pentru a desemna amploarea redistribuirii venitului naional (a produsului intern brut sau chiar a produsului naional brut) prin intermediul plii/ncasrii impozitelor. Uneori se face abstracie de calitatea pltitorilor de impozite (gospodrii individuale, firme particular private, firme de stat, societi mixte). Alteori, presiunea fiscal se delimiteaz doar la contribuabilii individuali, pltitori de impozite directe. Sunt situaii, cnd n aprecierea acestei presiuni se iau n consideraie toate genurile de ncasri ale statului, toate sursele veniturilor bugetare (impozite directe i indirecte, accize, taxe de toate felurile). n S.U.A., de pild, presiunea fiscal la nivel federal se determin prin luarea n consideraie a urmtoarelor: impozitele pe veniturile individuale, impozitele pe vnzarea mrfurilor i accizele, impozitele pentru asigurri sociale, impozitele pe profit, impozitele pe valoarea adugat. Pentru calcularea presiunii fiscale, n general, inclusiv la nivelul statelor federale, se ine seama i de impozitele i taxele pltite ctre acestea, cum sunt: impozitele pe proprieti, impozitele pe moteniri, anumite impozite pe vnzarea mrfurilor, impozite pe "vicii", etc. n practica i statistica fiscal din unele ri vesteuropene se folosete coeficientul fiscal sau presiunea fiscal prin luarea n calcul a ncasrilor fiscale de stat i de colectivitile locale provenite din: impozitele legate de 29

producie i de import, impozitele pe venit i pe patrimoniu, impozitele pe capital. n consecin, presiunea fiscal exprim i msoar ponderea impozitelor pltite/ncasate n raport cu masa valorii adugate brute n ar ntr-un orizont de timp, de regul un an (Presiunea fiscal = ncasrile fiscale / PIB). n Frana se face distincie ntre acest indicator i indicatorul mai general care include i cotizaiile sociale. Acest din urm indicator msoar partea din venitul naional care se folosete n mod social sau cu scopuri sociale. (Samuelson, 2000:378) Acesta se calculeaz prin raportarea impozitelor i a cotizaiilor sociale la produsul intern brut, el exprimnd procentajul prelevrilor obligatorii n sens larg (n virtutea legii), prelevri destinate acoperirii nevoilor cu caracter social ale populaiei. n ultimii ani n Frana presiunea fiscal a fost de circa 25%, iar cotizaiile sociale au nsumat aproape 20% din produsul intern brut. ntr-un sens general, presiunea fiscal este un termen specializat prin care se exprim intensitatea medie a sarcinii sau obligaiei tuturor contribuabililor de a plti impozite ctre puterea public central i ctre autoritile locale. Relaia respectiv mai este denumit i coeficient fiscal, care se calculeaz ca raport procentual ntre plile/ncasrile de impozite i produsul intern brut sau un raport de alt indicator macroeconomic de rezultate. (Dicionar economic i social, 1995:192) Amploarea i dinamica presiunii fiscale se msoar i se apreciaz prin rata de impunere fiscal. Mrimea acestei rate arat cota parte din venitul naional preluat de ctre stat, mrime stabilit prin legi sau reglementri fiscale. O form special a ratei respective este rata marginal de impunere fiscal, care const n raportul dintre creterea obligaiilor fiscale ale contribuabililor i creterea venitului naional. Aceasta poate fi mai mare, egal sau mai mic dect rata medie fiscal anterioar. Att rata medie de impunere fiscal, ct i cea marginal au o mare importan. Mrimile i dinamicile lor sunt integrate n fundamentarea strategiei de cretere economic i de dezvoltare social, n politicile de asigurare a stabilitii economice i a promovrii

30

justiiei sociale. n raport, mediile acestor rate pe termen relativ lung ntr-o anumit ar sau n grupe de ri, ca i ratele medii existente la un moment dat, n rile aflate n topul economiei mondiale, pot exista. Se pot practica: rate slabe (sczute), rate ridicate i rate optime. Rata slab de impunere fiscal presupune o presiune sczut asupra contribuabililor, deci ncasri relativ reduse la bugetul de stat i la bugetele administraiilor locale. n concepia unor autori de orientare neoliberal, o astfel de rat de impunere fiscal poate s stimuleze efortul general pentru obinerea unei stabiliti a venitului naional disponibil, pentru o accelerare a creterii economice i, deci, pentru o mrire a ncasrilor fiscale la buget. (Dicionar de economie, 2001:367) Rata ridicat a impunerii, ndeosebi o rat marginal de impunere n cretere, ar putea genera evaziune fiscal, fraud fiscal, o diminuare a produsului intern brut, deci, n ultim instan, o scdere a ncasrilor de impozite la bugetul de stat. Rata optim de impunere fiscal sau de presiune fiscal const din acel prag de impunere pn la care i dincolo de care ncasrile fiscale sunt mai mici. Instrumentul analitic cu ajutorul cruia se prezint rata optim a impunerii fiscale este Curba Laffer, dup numele profesorului american care a explicat relaia optim dintre rata de impozitare i mrimea veniturilor colectate la bugetul de stat. Profesorul american Arthur Laffer a insistat asupra faptului conform cruia o rat care depete nivelul optim are un efect descurajator asupra investitorilor i salariailor. Curba lui Laffer rmne ns o reprezentare pur teoretic a faptelor prezentate,care nu permite identificarea n mod exact a msurii acestui prag M de impozitare, la care presiunea fiscal s poat fi considerat excesiv. Acest prag este variabil n funcie de circumstanele teritoriale i economice, astfel nct sistemul fiscal dintr-o anumit ar se va situa n stnga sau n dreapta punctului M. (Mara, 2009:149) De asemenea acest prag difer nu doar de la un sistem fiscal la altul, ci i de la un impozit la altul i n funcie de contribuabili i capacitatea acestuia de suportabilitataea presiunii fiscale.

31

Figura 1. Reprezentarea grafic a curbei Laffer Total venituri fiscale

Rata inflaiei 0% Curba luil Laffer se poate divide n dou zone : impozitare asigur creterea ncasrilor Zona II : zona din dreapta punctului M considerat punct de optim, (zona inadmisibil) n care orice cretere a cotei de impozitare are ca efect reducerea ncasrilor fiscale i corelaia dintre cele dou devine indirect. Laffer estimeaz c atunci cnd pragul maxim este depit, printr-o diminuare a presiunii fiscale, se poate obine creterea randamentului prelevrilor obligatorii, n acets fel redinamizandu-se economia. ( Mara, 2009: 149) 100%

Zona I : zona stng ( zona normal sau admisibil) n care creterea cotei de

2.2 CAUZE I FACTORI DE INFLUEN AI PRESIUNII FISCALE

Mrimea ratei presiunii fiscale este influenat de numeroi factori, dintre care menionm: nivelul de dezvoltare a economiei;

32

structura i formele proprietii; necesitile publice stabilite de politica guvernamental prin nivelul cheltuielilor publice; eficiena cu care se utilizeaz cheltuielile publice finanate prin impozite; gradul de adeziune a populaiei la politica guvernului i de consimire la plata impozitelor; mrimea datoriei publice; stadiul democraiei, etc. n viziunea multor specialiti, cauza principal a sporirii presiunii fiscale o

constituie creterea continu a cheltuielilor publice, a cror evoluie este supus anumitor "legiti" economice, sociale i politice. n legtur cu opiunea pentru mprumuturile publice n vederea finanrii cheltuielilor publice n cretere, pe termen scurt ea poate fi privit ca un factor de reducere sau meninere a nivelului presiunii fiscale. Pe termen lung ns mprumuturile publice prin serviciul datoriei publice reprezint un factor de cretere a cheltuielilor publice cu repercusiuni asupra nivelului presiunii fiscale viitoare. n literatura de specialitate, din acest motiv, mprumuturile publice mai sunt denumite, i reprezint "impozite amnate". n situaiile de depire a ratei optime a presiunii fiscale, n anumite condiii socio-economice existente, apar unele fenomene negative, dintre care menionm: slbirea efortului productiv, frauda i evaziunea fiscal, precum i economia subteran, riscul de inflaie prin fiscalitate, reducerea competitivitii pe plan internaional. (Cioponea, 2007:211, Mara,2009:149) Economitii liberali au remarcat efectele descurajante pe care nivelurile nalte ale impozitelor le au asupra muncii, economisirii i investiiilor. Astfel, din punctul de vedere al incitrii la munc, sporirea presiunii fiscale conduce la dou tipuri de efecte adverse: efectul de substituie (diminuarea timpului de lucru al angajatului, ca urmare a amputrii salariului prin impozitare) i efectul de venit (depunerea unei munci suplimentare n scopul compensrii pierderii de venit net datorit creterii impozitelor). 33

Riscul de inflaie prin fiscalitate provine din faptul c orice cretere a impozitelor i a cotizaiilor sociale are tendina de a se repercuta asupra procesului de cuantificare a preurilor i salariilor, alimentnd n acest mod inflaia. Explicaia const n ncercarea, pe de o parte, a ntreprinderilor de a cuprinde n preul lor de vnzare plusul de impozite i contribuii sociale pe care le suport i, pe de alt parte, ncercarea salariailor de a recupera, sub forma salariilor mai mari, scderea puterii de cumprare cauzat de impozite. (The MIT Dictionary of Modern Economics, 1992: 238) Economia subteran reprezint un fenomen prin care diverse forme de activitate au drept caracteristic sustragerea de la plata impozitelor. Amploarea sa este strns legat de nivelul ridicat al fiscalitii, fiind un aspect particular al fraudei i evaziunii fiscale. Astfel, practicarea muncii "la negru" permite angajatului s obin venituri nedeclarate, iar patronului s se sustrag de la plata impozitelor i taxelor sociale. (Cioponea, 2007: 211) Orice cretere a prelurilor obligatorii suportat de agenii economici se repercuteaz n nivelul preului practicat la produsele lor, diminund capacitatea de autofinanare, de investiii i modernizare, ceea ce se reflect n mod negativ asupra competitivitii ntreprinderii respective n relaiile cu exteriorul. Sporirea presiunii fiscale dincolo de pragul considerat admisibil risc, pe de o parte, s se confrunte cu rezistene din ce n ce mai puternice, iar pe de alt parte, s creeze un mare handicap agenilor economici autohtoni n faa unei concurene internaionale din ce n ce mai active, mai agresive.

2.3 INDICATORI DE CUANTIFICARE AI PRESIUNII FISCALE

O limit a presiunii fiscale este greu de stabilit datorit multitudinii de factori care intervin: epoc, condiii economice, context economic internaional, condiii politice interne i internaionale. Se poate considera c o presiune fiscal optim se obine n

34

punctul n care utilitatea social a cheltuielilor publice marginale i utilitatea social a prelevrii obligatorii marginale exist o relaie de tipul: Usm Usm Orice cretere a presiunii fiscale i respectiv o scdere a utilitii folosirii cheltuielilor publice provoac o scdere a volumului prelevrilor obligatorii percepute de ctre autoritile publice, deoarece se distruge baza de impozitare prin apariia fenomenului de rezisten i reducere a efortului productiv. (Cioponea, 2007:209) Autoritile publice percep impozite pentru c guvernele au nevoie de resurse, colectarea lor fiind obiectivul numrul unu urmrit de ele. n acelai timp, guvernele trebuie s fie atente n ncercarea lor de a maximiza veniturile fiscale, ca aceast situaie s nu se ntoarc mpotriva propriilor interese, contribuabilii putnd s-i modifice comportamentele economice n sens invers. Unul din mijloacele pe care se bazeaz guvernele pentru a preleva maximum de resurse fiscale este apelarea la ceea ce am numit iluzie (anestezie fiscal). Acest fenomen const n a preleva impozite fr ca simplii contribuabili s perceap acest lucru. Iluzia fiscal reprezint atitudinea contribuabililor care nu dau atenie dect la modificrile valorilor nominale ale impozitului fr a ine cont de modificrile reale. Aceast strategie de impozitare a guvernelor rezolv dou probleme majore: minimizeaz costurile politice i limiteaz proporiile evaziunii fiscale. Iluzia fiscal constituie obiect de studiu pentru teoreticieni, astfel c pentru Wagner, cu ct structura fiscal este mai complex, cu ct contribuabilii au o nelegere mai neclar a preului exact al impozitelor pltite de ei, cu att costul suportat pentru a avea informaia exact este mai ridicat pentru ei. Maximizarea ncasrilor fiscale ale statului cunoate cel puin o limit: cea a costului politic al opoziiei ce poate rezulta n urma creterii fiscalitii. Pentru maximizarea acestui cost, guvernele au n atenie diferite tipuri de impozitare i s aleag cu prioritate pe cele care vor fi cel mai bine admise.

35

n cazul n care se urmrete minimizarea costului politic, se au n vedere urmtoarele prescripii: se pune accentul pe impozite a cror cretere este mecanic, chiar silenioas (neobservabil); fiscalitatea trebuie s se sprijine pe impozite puin sensibile la fluctuaiile economice i puin susceptibile s-c conduc pe contribuabil la revizuirea planurilor sale de cheltuieli; cel mai bine este ca fiscalitatea s loveasc grupurile de contribuabili a cror putere de contestare este cea mai slab. ( Seitan, 2004: 47) Deoarece presiunea fiscal maxim este mai mult o percepie care variaz n funcie de circumstanele economice, politice i psihologice, exist urmtoarele limite ale presiunii fiscale: limite de ordin economic care in de faptul c prelevrile obligatorii pot avea ca efect frnarea nclinaiei spre munc, economii i investiii, precum i slbirea spiritului ntreprinztor; limite de ordin psihologic i politic impuse de reaciile contribuabililor care pot opune rezisten creterii prelevrilor obligatorii atunci cnd ei le estimeaz a fi excesive prin: evaziune, fraud, reducerea activitii productive i chiar micri de protest i revolte; compensaii induse de presiunea fiscal exprimate prin faptul c aceasta constituie un avantaj pentru contribuabili prin intermediul cheltuielilor pe care le finaneaz. n general, presiunea fiscal este dat de rata fiscalitii, care se care se calculeaz ca raport ntre volumul ncasrilor totale realizate de stat, n principiu, din impozite i alte contribuii obligatorii (It) i mrimea produsului intern brut (PIB), respectiv ca pondere a acelorai ncasri sau prelevri obligatorii n venitul total (Vt) conform relaiilor: rf = It / PIB 100 sau rf = It / Vt 100 Presiunea fiscal poate fi cuantificat pentru fiecare impozit n parte, dar mai ales n mod necesar, pentru cele mai importante impozite i indicatorul agregat, conform relaiei: Pfj = Ij / PIB 100

36

unde, Pfj = presiunea fiscal a unui impozit j considerat. n cazul impozitelor individuale, cuantificarea presiunii fiscale poate fi efectuat la nivelul contribuabilului individual, n raport cu baza de impozitare considerat la acest nivel. Astfel, fiecare contribuabil i poate determina gradul n care suport fiscalitatea: Pfjc = Ijc / Bfjc 100 unde: Pfjc = presiunea fiscal a unui impozit j al fiecrui contribuabil c; Ijc = impozitul j datorat de contribuabilul c; Bfjc = baza de impozitare a contribuabilului c. Astfel se poate calcula presiunea fiscal pentru: impozitul pe salariu, contribuiile pentru asigurri sociale, impozitul pe profit, taxa pe valoare adugat, accizele, ca raport ntre acestea i totalul salariilor, profitul total impozabil, cifra de afaceri a ntreprinderii. Pentru impozitele calculate cu cote progresive pe trane, cum este cazul impozitului pe salarii, presiunea fiscal se poate calcula i de ctre fiecare salariat n parte, pe baza relaiei: PfS = IS / Sb 100 unde: PfS = presiunea fiscal asupra salariatului; IS = impozitul pe salarii; Sb = salariul brut. Rata presiunii fiscale exprim n mod relativ sarcinile publice care preseaz asupra economiei reflectnd partea din PIB creat ntr-o perioad determinat care este preluat la bugetul public n scopul acoperirii cheltuielilor publice.

2.4 CONSECINELE PRESIUNII FISCALE

37

Impunerea i ncasarea prelevrilor obligatorii influeneaz, uneori chiar determinant, relaiile economice i sociale. Acestea acioneaz asupra dimensiunii produciei, fizice i/sau valorice, asupra transferului de proprietate, dar i asupra persoanelor, fizice sau juridice, care le pltesc imediat sau le suport n final. Presiunea fiscal poate influena economia, tendina acesteia de cretere sau meninere la un anumit nivel, prin prelevarea la buget a unei pri din PIB. Dei o parte din aceste prelevri revin n circuitul economic prin cheltuielile publice sau prin beneficierea de ctre contribuabili a unor servicii, presiunea fiscal ridicat determin rezultate nefavorabile pe plan economic, social, dar i psihologice n societate. Presiunea fiscal ridicat determin o ncetinire a activitii economice i atrage dup sine o diminuare a bazei de impozitare i implicit a veniturilor publice. De asemenea investiiile i economisirea nu mai sunt stimulate, fapt ce poate conduce la crize economico-sociale. ( Hoan, 2000:164) n plan social, creterea presiunii fiscale genereaz conflicte sociale deoarece nu stimuleaz o motivaie normal pentru munc. Majoritatea impozitelor, taxelor i contribuiilor obligatorii ncurajeaz munca fragmentar, munca la negru sau chiar munca paralel, cu creterea infraciunilor de tipul nelciunii, furtului etc. De asemenea, presiunea fiscal are consecine psihologice legate de comportamentele contribuabililor i pltitorilor prelevrilor obligatorii din veniturile lor pe care trebuie s le cedeze puterii politice spre a le folosi n interesul general, comunitar sau de grup. Presiunea fiscal poate conduce la forme privind rezistena la impozite, cele mai cunoscute fiind: micri de protest sau revolte care foreaz Parlamentul s revad prelevrile obligatorii sub forma impozitelor, reducndu-le la niveluri suportabile; abstinena fiscal constituie o rezisten pasiv prin care se reduce sau limiteaz activitatea nct nivelul venitului s ating un prag de impozitare sau o tran de impozitare mic;

38

 evaziunea i frauda fiscal reprezint mijloace de a ocoli sau fugi din faa presiunii fiscale excesive. n prezent exist neclariti privind noiunile de evaziune fiscal i fraud fiscal deoarece noiunile evaziune i fraud desemneaz fenomene imprecise i domenii incerte. Frauda fiscal desemneaz o infraciune la legile n vigoare, n timp ce evaziunea fiscal se materializeaz n utilizarea abil a posibilitilor oferite de legile n vigoare pentru sustragerea de la impunere i n consecin neplata obligaiilor fiscale.

2.5 FISCALITATEA N UE N CONTEXTUL EXTINDERII INTEGRRII ECONOMICE

Un raport publicat de Comisia Europeana n iunie 2007 ofer o perspectiv foarte aprofundat i, deasemenea, cteva prognoze privind fiscalitatea in UE. Uniunea European, luat ca un ntreg, este o zon cu rate foarte mari ale impozitelor. n 2006, indicele general al impozitului, adic suma impozitelor i contribuiilor la asigurrile sociale n 27 de state membre (UE-27) se ridic la 39,9% din PIB (n medie ponderat), aceast valoare este cu aproape 12 puncte procentuale mai mare dect cele nregistrate n Statele Unite i Japonia. Indicele UE al impozitului raportat la PIB este ridicat, nu numai n comparaie cu cele din aceste dou ri, dar i n general, n comparaie cu indicele global, printre membrii OECD mai mari care nu fac parte din UE, doar Noua Zeelanda are un indice care depete 35% din PIB. (Hoan, 2000:164) Indicele impozitelor asupra PIB, care este foarte ridicat n UE, nu este un fenomen nou, ci n cea mai mare parte dateaz de la o puternic tendin economic ascendenta, n anii 1970 i, ntr-o msur mai mic, de asemenea, n anii 1980 i nceputul anilor 1990, care a fost strns legat de o tot mai mare cot a sectorului public n economie.

39

La sfritul anilor 1990, mai nti criteriile de convergen nominal din Tratatul de la Maastricht i, ulterior, Pactul de stabilitate i dezvoltare au ncurajat adoptarea unei serii de msuri de consolidare fiscal. ntr-un numr de state membre, procesul de consolidare se baza n principal pe restrngerea sau scderea numrului cheltuielilor publice, n altele s-a pus mai degrab accentul pe creterea impozitelor. La sfritul deceniului, un numr de ri au beneficiat de venituri fiscale foarte mari pentru a reduce povara fiscal, prin reducerea impozitelor pe veniturile personale i a contribuiilor sociale, dar i a impozitelor pe venitul corporativ.

Povara fiscal global a sczut perceptibil ncepnd cu anul 2000, dar a durat numai civa ani. Eforturile de a reduce impozitele definitiv s-au disipat treptat; reducerile destul de agresive ale indicilor fiscali din 2001 au devenit mai puin semnificative n urmtorii ani i s-au oprit, n cea mai mare parte, n ntregime n 2005. Factori ciclici au contribuit la ncetinirea scderii indicilor fiscali dup 2002, n special dup 2004, creterea economic n UE a luat iari avant, crescnd veniturile din impozite prociclice, n plus, Statele Membre s-au strduit s-i reduc deficitele, ceea ce probabil le-a fcut s amne scderile impozitelor. n general, se poate concluziona c, n ultimul deceniu, tendina ascendenta a fiscalitii a fost oprit n marea parte a rilor, dar a fost inversat doar n cteva dintre acestea. (Brezeanu, 2007:115) Media general foarte ridicat n niciun caz nu implic faptul c fiecare stat membru al UE are o rat nalt de impozitare, dimpotriv, zece state membre au indici mai sczui fa de nivelul mediei de 35%. Per ansamblu, diferenele dintre nivelurile de impozitare din ntreaga Uniune sunt destul de marcante, indicele global de impozitare (care include contribuiile la asigurarile sociale) variaz cu mai mult de douzeci de puncte procentuale din PIB, de la 49,1% n Danemarca la doar 28,6% n Romnia, reflectnd astfel diferenele semnificative ale rolului jucat de stat n cadrul Statelor Membre.

40

Ca regul general, indicii impozitului asupra PIB tind s fie semnificativ mai mari n vechile State Membre UE-15 dect n cele 12 noi state: primele nou poziii din punct de vedere al indicelui impozitului global,ntr-adevar, sunt ocupate de vechi State Membre. Cu toate acestea, exist i excepii, de exemplu, indicii fiscali ai Greciei i Irlandei sunt cu apte puncte procentuale mai sczui dect media ponderat a UE-27. Zona euro 15 are un indice fiscal general puin mai mare dect UE 27, ceea ce nu este de mirare, dat fiind faptul c n zona euro se gsesc n principal State Membre mai vechi. ( Stolojan, Ttrcan, 2002:117) n ceea ce privete dezvoltarea indicelui impozitului dup 2006, rezultatele statistice arat c, la nivelul UE-27, veniturile generale guvernamentale ca procent din PIB, o evaluare diferit, dar nrudit a fiscalitii, au rmas relativ nemodificate n 2007, n 2008 i 2009, cele mai recente previziuni ale Comisiei Europene indic o uoar scdere (respectiv de 0,3 i de 0,1 puncte fa de PIB). (Hoan, 2000:165) Cele mai recente previziuni ale Comisiei Europene indic o reducere modest a veniturilor guvernamentale n anul 2008

41

CAPITOLUL 3. EVAZIUNEA FISCAL- REACIA UNEI PRESIUNI FISCALE RIDICATE N UE

3.1 EVAZIUNEA FISCAL I CAUZELE EI

Juritii au fost preocupai nc de la nceputul secolului de definirea evaziunii fiscale, n acest scop dndu-se diferite definiii cum ar fi de exemplu: totalitatea procedeelor licite i ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag n totalitate sau n parte averea lor, obligaiunilor stabilite prin legile fiscale, sau sustragerea de la plata obligaiunilor fiscale prin transmiterea unor date eronate privind sursele i veniturile impozabile. Art.1 din legea 87/1994 definete evaziunea fiscal ca fiind sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau n parte, de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale extrabugetare de ctre persoanele fizice sau juridice romne sau strine, denumii n continuare contribuabili. ( Tulai, 2003:125) Domeniul de manifestare a evaziunii fiscale este att de ntins pe ct este de larg i variat cmpul de aplicare a impozitelor. Totui, ea se manifest pregnant, n special, n domeniul impozitelor directe, influennd randamentul acestora. n funcie de modul cum poate fi svrit, evaziunea fiscal cunoate dou forme de manifestare: (ilicit). evaziune legal (realizat la adpostul legii) i evaziune frauduloas

42

Cel mai adesea, frauda fiscal desemneaz o infraciune la lege, o nclcare voit a legii fiscale n vigoare i se distinge de evaziunea fiscal licit, care reprezint o utilizare abil a posibilitilor i alternativelor oferite de lege. innd cont de gradele de ilegalitate, singura form a evaziunii fiscale care, n funcie de gravitate, constituie contravenie sau infraciune, fiind pedepsit ca atare, este cea situat n zona ilegal i anume evaziunea fiscal frauduloas sau frauda fiscal. Zona gri este situat la grania dintre legal i ilegal, delimitarea acesteia nefiind, n practic, uor de trasat. (Vcrel, 2003:117) Evaziunea fiscal poate avea loc i n urma unor erori determinate de necunoaterea sau interpretarea greit a legilor. n practic, ns, este dificil a distinge eroarea involuntar de o decizie luat contient, n vederea diminurii impozitului, n aceast situaie, jalonarea limitelor celor dou forme ale evaziunii fcndu-se de la caz la caz. Cauzele evaziunii fiscale sunt multiple: prevederi legale ce favorizeaz eludarea fiscului, modul de aplicare a legilor ce permite sustragerea de la impozitare, contribuabilii care, cu o mentalitate nesntoas recurg la felurite metode de a-i ascunde materialul impozabil, corupia organelor fiscale, repartizarea inechitabil a cotelor de impozite pe grupe de venituri i categorii sociale. Sistemul de impozitare poate duce chiar la scderea muncii, oamenii nu mai sunt impulsionai s presteze munc suplimentar cci veniturile astfel ctigate le vor fi luate la impozitare, ceea ce impulsioneaz munc la negru i implicit sustragerea de la impozite. Cel mai uor pot s se sustrag de la impozitare industriaii, comercianii, liberprofesionitii, fermierii care i declar veniturile printr-o declatie semnat doar de ei. Salariailor le este mult mai greu s se sustrag de la plata parial sau integral a impozitelor, cci lor li se impun impozitele pe baz unor declaraii semnate de un terntreprinztorul. n snul profesiunilor necomerciale, contabilii erau n capul listelor persoanelor urmrite cu mai mult de 25% din condamnri.

43

Aceste urmriri erau fondate pe fapte de complicitate. n rndul liber profesionitilor, evaziunea fiscal se concentra n rndul avocailor, medicilor i notarilor care mpreun nsemnau 45% din condamnrile penale din acest sector. Una din cauzele majore ale evaziunii i fraudei fiscale ine de aa numita rezistent la impozite a contribuabililor. Acest fenomen este determinat de mrimea excesiv a sarcinilor fiscale care l determin pe pltitorul de impozite s utilizeze mecanismul fraudei. Dac la aceast condiie se adaug i recesiunea economic, situaie actual n economia mondial, condiia evaziunii este aproape total ndeplinit. n general, formele prin care contribuabilii se protejeaz n faa sarcinii fiscale sunt: economisirea de impozite (tax saving), atunci cnd contribuabilul evit consumarea anumitor produse sau i reduce activitatea pentru a ocoli obinerea de venituri substaniale care ar genera i un impozit semnificativ ; evaziunea fiscal, definit ca o metod de evitare a sarcinilor fiscale n mod legal, fr a utiliza mecanismele fraudei sau prin abinere de la consum; exist dou modaliti de percepere a fenomenului, respectiv n rile n care numai violarea direct a legii se pedepsete i situaia n care i o violare indirect, prin utilizarea scprilor legislative poate fi pedepsit. n aceast categorie este inclus i conceptul de contabilitate creativ. Aceasta reprezint procesul prin care, dat fiind existena unor bree n reguli, se manipuleaz cifrele contabile i profitnd de flexibilitate se aleg acele practici de msurare i informare ce permit transformarea documentelor de sintez din ceea ce ele ar trebui s fie n ceea ce managerii doresc, procesul prin care tranzaciile sunt structurate de asemenea manier nct s permit producerea rezultatului dorit. Beneficiarii acestui proces sunt, n primul rnd, administratorii societilor respective, care au interesul ,datorit retribuirii n funcie de profiturile firmelor, s obin pe cale ct mai legal creterea acestora, chiar prin recurgere la evaziune fiscal. Rezultatul folosirii acestei proceduri const n producerea de efecte asupra cheltuielilor (reglementrile contabile preciznd o limit maxim sau minim n cuantificarea lor), asupra veniturilor

44

(ncetinindu-se recunoaterea acestora), asupra activelor (prin posibilitile de evaluare diferit a stocurilor, schimbarea modului de prezentare a informaiilor contabile), modificarea fondurilor proprietarilor (prin schimbarea valorii veniturilor sau cheltuielilor i, deci, a rezervelor), schimbarea ncadrrii activelor i datoriilor ntr-o categorie sau alta, precum i modificarea valorii datoriilor sau activelor (ca urmare a posibilitilor de regularizare a acestora pe anumite intervale de timp). ( Sasu, 2003:35) n legislaia anumitor state (Austria, Grecia, Luxemburg, Norvegia, Frana, Danemarca, Elveia, Italia) frauda fiscal nu este condiionat de existena inteniei de ocolire a legii fiscale de ctre contribuabil, ea fiind necesar numai n cazul unei ncadrri sub aspect penal, n altele (Frana) ns ascunderea reprezint o condiie obligatorie, iar n Argentina, Germania, Israel ea fiind analizat de la caz la caz de ctre instane.

3.2 MODALITI PRIN CARE SE REALIZEAZ EVAZIUNEA FISCAL 3.2.1 Evaziunea cu ajutorul conturilor bancare

Potrivit preverilor legale n vigoare unui agent economic cu capital privat poate s aib deschise conturi la diferite bnci. Deschiderea contului la o banc se face destul de simplu i de uor prin depunerea unei cereri i a documentelor din care s rezulte c societate comercial este legal constituit. nchiderea contului se face prntr-o simpl cerere din partea agentului economic, banca urmrind la clientul su s nu aib credite neachitate. n acest context legal se pot svri cele mai mari fraude fiscale pe baz de documetele legal ntocmite, cu ajutorul conturilor deschise la bnci.

3.2.2 Moduri de evaziune n contabilitate prin intermediul unor conturi n 1929, pentru prima dat s-a introdus o lege special pentru reprimarea evaziunii fiscale. Legiuitorul pleca de la principiul c ideea responsabilitii fiscale este de esena sistemului democraiei, spre deosebire de celelalte sisteme n care contribuabilul fiind sub

45

un sistem de constrngere este n afar de orice responsabilitate. Dintre dispoziiile cuprinse, cele care au legtura cu formulele contabile ale evaziunii fiscale erau cele cuprinse n art. 8 orice firm care prezint fiscului un bilan menit s slujeasc drept element n calculul impozitului este rspunztor de exactitatea i sinceritatea datelor din bilan. Formula nu era suficient,faptul de a nu interzice expres anumite operaii contabile care servesc la disimularea veniturilor creau un fel de legalitate a unor astfel de forme de evaziune. ( Sasu, 2003:35)

Disimularea prin nregistrare este variat, procedee din cele mai ingenioase sunt practicate. Descoperirea lor este foarte anevoioas solicitnd timp i o bun cunoatere nu doar a teoriei contabile dar i a tehnicii respective.Ele mbrac forma fie a unui joc de conturi care schimb caracterul de profit al unei sume fie a unei nregistrri care are ca scop a prezenta o situaie alta dect cea real. Expertiza contabil are ca scop de a cerceta dac cele prezentate n situaia prezentat de contribuabil corespund realitii i dac realitatea este cuprins n ntregime n aceast situaie.

O alt modalitate care determin apariia fenomenului de evaziune fiscal este i nregistrarea incorect n contabilitate a unor operaii, nregistrare fcut ns cu bun tiin. Printe formele cele mai frecvente de sustragere prin intermediul nregistrrilor contabile se enumer i urmtoarele:

nfiinarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive. n general orice exagerare a pasivului are ca prim rezultat scderea beneficiului. Deci o atenie special trebuie acordat tuturor posturilor de pasiv cercetnd cauza real a existenei lor. Se obinuiete uneori a se crea conturi creditoare fictive. Pentru descoperirea acestei ficiuni este necesar o cercetare amnunit a nregistrrilor n legtur cu aceste conturi precum i confruntarea acestor nregistrri cu contabilitatea creditorilor.

Amortismente nelegale i amortismente la supraevaluri. Amortismetele nelegale sunt cele efectuate peste cotele maxime admise, sunt uor reprimabile, prin o sumar comparaie i cercetare a nregistrrilor referitoare.

46

Rezerva ocult prin care se nelege de conturi creditoare fictive n bilan.

orice disimulare, de beneficiu sau de

activiti, care nu este reprezentat n nici un fel de bilan precum i introducerea nregistrri nereale, metoda nregistrrii fr cauz real este cea mai simplist, dar i cea mai grav din punct de vedere al consecinelor, pentru c frizeaz falsul. Acest tip de nregistrare este fcut cu scopul de a ascunde realitatea i a disimula beneficiul.

Nejustificarea cu acte a nregistrrilor Debitarea conturilor de rezultate i a cheltuielor de exploatare cu sume fictive Mascri de pri din beneficiu prin omisiunea nregistrrii ( Sasu, 2005:36)

Acestea sunt doar o parte a modalitilor prin care procesul de fraud se poate realiza n cadrul contabiliti i la nivel bancar, genernd manifestrile tehnice ale procesului evazionist.

3.3 COMBATEREA EVZIUNII FISCALE LA NIVELUL UE

Majoritatea rilor dezvoltate au prevzut prin cadrul legislativ naional, dispoziii destinate combaterii n mod unilateral a evaziunii fiscale internaionale. La acestea se adaug prevederile stipulate n tratatele privind evitarea dublei impuneri. Aceste tratate pot s cuprind dispoziii, prin care se asigur schimbul oficial al informaiilor ntre statele semnatare, cu privire la diferitele categorii de venituri i contribuabili (venituri care i au sursa ntr-un stat semnatar dar sunt primite de rezidenii celuilalt stat semnatar). La acestea se pot aduga schimbul de informaii asupra unor cazuri concrete, schimbul normal al informaiilor culese cu ocazia controalelor fiscale i combaterea utilizrii practicilor abuzive pentru obinerea de avantaje fiscale. Paradoxul const n faptul c aceste tratate sunt utilizate pentru combaterea evaziunii fiscale de ctre state, iar de ctre contribuabili n mod abuziv pentru realizarea evaziunii fiscale. ( Brezeanu, 2005:7)

47

O serie de directive date n cadrul UE, au vizat creterea sferei de aplicare a asistenei fiscale ntre statele membre, dar tratatele fiscale bilaterale de aplicare a acestor directive au ntrziat s apar sau au fost deficitare. Pentru a preveni i combate trebuie cunoscute practicile concrete utilizate pentru diminuarea sau eludarea obligaiilor fiscale. Aceste practici privesc: majorri de cheltuieli, manipularea preurilor de transfer i utilizarea abuziv a tratatelor fiscale. Procedura majorrii cheltuielilor const n preluarea profiturilor obinute de o societate ntr-o ar cu o impunere puternic, de alt entitate n care obligaia fiscal este mai putin apstoare. Tehnic, aceasta se realizeaz prin intermediul plii unor cheltuieli reprezentnd: dobnzi la mprumuturi, redevene pentru licene, chirii, prime de asigurri, salarii sau alte recompensri pentru administratori, onorarii i alte servicii. Pentru ca aceast procedur s reueasc trebuie ca legislaia fiscal din ara unde este societatea care pltete, s aprobe deducerea parial sau total a acestor cheltuieli din beneficiile sale impozabile. Statele, pentru a combate majorrile de cheltuieli n scop evazionist, nu permit deducerea acestora dect dac ndeplinesc anumite criterii: s intre n sfera de activitate a societii care pltete; s fie stabilite pe baza unor documente legale; s fie fcute pentru nevoi comerciale; s fie fcute pentru a obine sau conserva venitul impozabil; s nu fie nici anormale i nici exagerate

Evaziunea fiscal prin manipularea preurilor de transfer, const n fixarea de comun acord a preurilor bunurilor sau serviciilor, de ctre societi asociate dar domiciliate n ri diferite. Astfel o parte mai mult sau mai puin important din profit este transferat din ara unde impunerea este puternic n cea n care impunerea este mai uoar. Pentru a combate manipularea preurilor de transfer, sunt prevzute msuri de restabilire a bazei impozabile, la nivelul la care acestea ar trebui s fie, dac s-ar utiliza preurile concurenei depline. Dificultatea const ns n stabilirea acestor preuri, ntruct: 48

produsele sunt difereniate ; industria modern are un caracter oligopolistic; preurile difer n funcie de factorii diveri. Sfera factorilor care influeneaz preurile pe pia cuprinde: elasticitatea cererii, structura reelelor de distribuie, controlul preurilor, intensitatea concurenei. Atunci cnd se constat c o societate, prin utilizarea capitalului, obine un randament al acestuia sau un beneficiu brut care nu este comparabil cu al unor societi similare concurente, se stabilesc msuri corective. Sanciunile constau n recalcularea beneficiului brut, determinarea corect a obligaiei fiscale i a penalizrilor legale.Se excepteaz de la sanciuni, societile a cror situaie financiar este justificabil i acceptat legal. Utilizarea abuziv a tratatelor fiscale const n obinerea de avantaje de pe urma dispoziiilor cuprinse ntr-un tratat privind evitarea dublei impuneri (n special reduceri de cote i exonri fiscale), de societi i persoane fizice care nu aveau dreptul de a beneficia de pe urma acestora. Mijlocul const n interpunerea unui intermediar ntre investitorul real (contribuabilul potenial) i investiia realizat.Condiia este ca ntre ara intermediarului i cea n care se realizeaz investiia, s existe un tratat fiscal, prin care s se asigure aplicarea unei cote reduse sau exonarea de impozitul reinut la surs pentru veniturile brute rezultate din investiie. Societatea intermediar primete veniturile aferente investiiei (sub form de dividende, dobnzi,etc) i poate apoi vrsa profiturile obinute investitorului real (care nu are dreptul de a beneficia de un asemenea tratament fiscal).De multe ori acesta i pstreaz anonimatul, astfel nct utiliznd secretul bancar s evite impozitul pe venitul net global,atunci cnd acesta exist n ara sa de reziden. rile cu sisteme fiscale dezvoltate sancionaez acumularea veniturilor de

societi strine n favoarea rezidenilor acestora, prin crearea unor filiale n ri care ofer cote reduse de impunere sau exonerri. n acelai timp se sancioneaz i plile fcute nerezidenilor de ctre societi din ri cu presiune fiscal ridicat, n scopul

49

transferului mascat al capitalului i reducerii bazei impozabile n ara de origine a veniturilor. Numeroase ri prevd ca cetenii rezideni care pleac, s rmn sub incidena legislaiei lor fiscale un anumit interval de timp. Deasemenea fotii rezideni care revin pentru un anumit interval de timp n ara de plecare, reintr sub incidena reglementrilor fiscale ale acesteia .n consecin, o problem important i actual pentru administraiile fiscale din rile dezvoltate o constituie utilizarea abuziv a tratatelor fiscale. ( Babalan, 2000:7)

3.4 ORGANELE COMPETENTE N COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE

Pentru muli analiti, evaziunea fiscal este una din bolile societilor moderne, alturi de economia subteran, corupie i altele, iar pentru alii este o atitudine, o manifestare a democraiei. n studiul fiscalitii un aspect ce trebuie luat n considerare este nclinaia contribuabilului spre evaziunea fiscal. Cu ct aceast nclinaie este mai mare, cu att va fi nregistrat o pierdere mai mare din partea statului. n perioada actual evaziunea fiscal reprezint un fenomen de proporii, cu implicaii reale i alarmante n viaa economico - social. Msurile de combatere a evaziunii fiscale trebuie s acioneze n urmtoarele domenii: legislativ, administrativ i educaional. n domeniul legislativ se urmrete elaborarea unei legislaii fiscale corespunztoare, clare, concise, stabile i concrete. De asemenea este necesar eliminarea reducerilor i deducerilor care dau natere unor interpretri multiple. ( Dracea, Ciurezu,2004:31) Din punct de vedere administrativ, msurile presupun crearea unui sistem informaional complex i operativ, asigurarea structurilor i instrumentelor administrative adecvate

50

combaterii eficiente a evaziunii fiscale, precum i formarea de specialiti cu o moralitate i un profesionalism impuse de formele i dimensiunile evaziunii fiscale. Sub aspect educaional, se urmrete asigurarea condiiilor necesare educaiei contribuabililor n sensul respectrii legislaiei fiscale i chiar motivarea contribuabililor prin stimulente n aceste sens. Aria destul de larg n care se manifest evaziunea fiscal la nivelul UE ct i la noi n ar pune n faa organelor de control financiar i fiscal a Ministerului Finanelor Publice sarcini i probleme deosebite. Organele competente n combaterea evaziunii fiscale trebuie s aib n vedere luarea urmatoarelor msuri: adaptarea legislaiei la cerinele unui sistem fiscal modern; controlarea cu prioritate a marilor contribuabili, prin creterea calitii controlului; formarea profesional temeinic a inspectorilor fiscali ntr-un cadru organizatoric propriu; dezvoltarea serviciilor de informare i asisten fiscal pentru educarea contribuabililor din punct de vedere fiscal; direcionarea controalelor spre contribuabilii din a cror evidene rezult c volumul vnzrilor este mai mic dect volumul cumprrilor, situaie care nu poate fi acceptat pe termen lung; unificarea legislaiei fiscale i o mai bun sistematizare i corelare a acesteia cu ansamblul cadrului legislativ din economie; eliminarea acelor prevederi din actele normative care pot favoriza evaziune fiscal i o mai bun corelare a facilitilor fiscale; n legislaia fiscal trebuie s se regseasc, pe lng prevederile punitive, i cele care pot determina un comportament economic normal, care s conduc la limitarea ariei evaziunii fiscale; reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului Finanelor Publice, astfel nct s se elimine paralelismele i suprapunerile din activitatea organelor de control financiar i fiscal, n ceea ce privete supravegherea fiscal, controlul 51

fiscal i combaterea evaziunii fiscale i asigurarea coordonrii unitare n profil teritorial i la nivel central a tuturor activitilor de control; trecerea n prim plan a controlului prin excepie (sondaj) i pe plan secundar a controlului permanent i excesiv; implementarea unui sistem informatic care s furnizeze datele necesare pentru identificarea, analiza i combaterea fenomenului evazionist. Fenomenul evazionist fiind unul complex, cu implicaii negative pe diverse planuri, el trebuie urmrit n permanen de ctre organele abilitate att la nivel naional ct i internaional, pentru a putea fi combtut n mod ct mai eficient. ( Brezeanu, 2007:142)

CAPITOLUL 4 STUDIU DE CAZ- EFECTELE PRESIUNII FISCALE ASUPRA ECONOMIEI STATELOR MEMBRE UE
Presiunea fiscal relev gradul de redistribuire a PIB/loc prin intermediul impozitelor. Creterea presiunii fiscale reflect gradul expansiunea sectorului public i creterea gradului de redistribuire a PIB prin intermediul fiscalitii. ntre 1950 i 1970 mrimea presiunii fiscale s-a dublat n spatiul european. n 1977 presiunea fiscal a trecut de pragul de 50% i a ajuns la 54% n 1989, calculat ca medie pentru rile UE.

4.1. RELANSAREA CRETERII ECONOMICE LA NIVELUL UE

Recenta criz economic, cea mai lung i cea mai grav din istoria UE, s-a ncheiat n cel de-al treilea trimestru al anului 2009, cnd PIB-ul real a nceput s creasc din nou.

52

ns, dup cum era de ateptat, n ultimele trei luni ale anului, ritmul de cretere economic a sczut. n 2010, economia european va nregistra o cretere de numai 0,7%, dup cum anunau i previziunile din toamna anului 2009. UE a beneficiat de pe urma relansrii economiei mondiale, care s-a dovedit mult mai puternic dect se preconiza n a doua jumtate a anului 2009. La nivel global, situaia este ncurajatoare, n condiiile n care economia mondial ar urma s nregistreze o cretere de 4,25% n 2010. n ciuda acestui climat pozitiv, creterea economic a UE este ameninat n 2010 de o serie de factori, printre care: scderea pieei imobiliare n mai multe state membre, diminuarea produciei industriale i a comerului cu amnuntul. Perspectivele rmn nesigure pentru pieele financiare, dei acestea au nregistrat rezultate foarte bune de la nceputul anului 2009. n acelai timp, rata omajului continu s creasc, iar efectele acestei creteri se vor regsi n reducerea cheltuielilor de consum. n 2009, inflaia s-a situat la un nivel moderat - 1% n UE i 0,3% n zona euro reflectnd, astfel, ncetinirea creterii economice. Se ateapt ca n 2010 rata inflaiei la nivelul UE s ajung la 1,4%, cifr puin mai ridicat dect cea enunat de previziunile anterioare. Pentru zona euro, previziunile rmn neschimbate, rata inflaiei urmnd s se situeze la 1,1%. Evoluiile recente de pe pieele financiare arat ns c reinstaurarea unui climat nesigur este nc posibil. O relansare la nivel mondial, mai puternic dect cea preconizat, ar putea da un nou impuls economiei UE.

4.2 ANALIZA PRESIUNII FISCALE PE TIPURI DE PRELEVRI LA NIVELUL UE

n ultimele trei decenii sarcina fiscal global s-a mrit substanial i totodat s-au produs schimbri majore n structura impozitelor din statele membre ale Uniunii Europene. Un element important care influeneaz nivelul randamentului fiscal este presiunea fiscal global, aceasta se calculeaz ca raport ntre totalitatea ncasrilor fiscale, inclusiv

53

contribuia la asigurrile sociale dintr-o anumit perioad de timp, de regul un an, i valoarea produsului intern brut realizat n aceeai perioad, de o economie Figura 2. Tendina evoluiei presiunii fiscale globale, n UE, 2000-2008 ( ncasri ca pondere n PIB)
42.0 41.5 41.0 % PIB 40.5 40.0 39.5 39.0 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 40.9 40.3 40.4 40.2 40.0 40.9 40.9 40.5 41.8

Sursa: Eurostat n mod sugestiv, n graficul 2 este prezentat dinamica presiunii fiscale globale din Uniunea European, n perioada 2000-2008. Se observ din grafic faptul c presiunea global, calculat cu luarea n considerare a tuturor prelevrilor fiscale ncasate de autoritile publice, a urmat un trend descendent pn n anul 2004, dup care a nceput o uoar cretere pn n anii 2006 i 2007, urmnd ca n anul 2008 s nregistreze din nou o valoare mai sczut, de 40,5% din PIB. Necesitatea i reuita aciunii de uniformizare fiscal const n modul de redistribuire a veniturilor prin intermediul mecanismului bugetar, aranjat ce depinde n mare msur de structura sistemului fiscal, adic de varianta aleas de autoritai pentru distrbuia sarcinii fiscale pe diversele categorii de contribuabili.(Mara, 2009 :155) Analiza presiunii fiscale pe componentele principale n UE, ne aduce un plus de informaii privind ponderea principalelor tipuri de impozit n PIB. Pentru nceput am analizat evoluia presiunii fiscale pe impozite directe, indirecte i contribuii sociale.

54

Figura 3. Evoluia ncasrilor din impozite directe ca pondere n PIB, n UE 27, UE 25 i UE 15, 1995-2008.
14.50 14.00 13.50 % PIB 13.00 12.50 12.00 11.50 11.00 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 UE 27 UE 25 UE 15

Sursa: Eurostat. n general vechile state membre au aproximativ ponderi egale ale veniturilor ncasate din impozite directe, pe cnd noile state membre au o pondere mai redus a veniturilor din impozite directe. Dac statele nordice ( Suedia, Danemarca, Finlanda) se bazeaz pe impozite directe spre deosebire de cele sudice ( Portugalia, Grecia) care se orienteaz mai mult pe impozitele indirecte. n Danemarca, sistemul fiscal are caracteristica c, cheltuielile publice n general sunt susinute pe baza veniturilor fiscale i mai puin pe baza contribuiilor sociale, fapt care justific ponderea cea mai ridicat din Europa a impozitelor directe, pe cnd la contribuii sociale se nregistreaz ponderea cea mai sczut. n schimb Germania este situat la polul opus, cu cea mai ridicat pondere a contribuiilor sociale i cea mai sczut pondere a impozitelor directe din UE 15, model regsit i n Frana. Analiznd noile state membre se remarc din graficul 3 c dac n 1995, ecartul dintre ponderea impozitelor directe este de doar 5%, n 2008 s-a ajuns la aproximativ 8,5%, ceea ce reflect accentuarea competiiei fiscale ntre acestea. Acest ecart a nceput s creasc ncepnd cu 1998, an n care a fost doar 2%.

55

Figura 4. Evoluia contribuiilor sociale ca pondere n PIB, n UE 27, UE 25i UE 15, 1995-2008
15.00 14.50 14.00 % PIB 13.50 13.00 12.50 12.00 11.50 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 UE 27 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 UE 25 UE 15

Sursa: Eurostat Cea mai ridicat pondere a contribuiilor sociale o ntlnim n cadrul rilor nordice. Din anul 1997 se nregistreaz o scdere a ponderii contribuiilor sociale n PIB, urmnd ca n anii urmtori s se menin valori apropiate att la nivelul vechilor state, ct i la cele nou intrate. n cazul impozitelor indirecte situaia s-a schimbat radical n ultima decad, dar se observ efectele armonizrii fiscale, n aceast arie. Din analiza pentru noile state membre se remarc un ecart de aproximativ 7 puncte procentuale. Figura 5. Evoluia impozitelor indirecte ca pondere n PIB, n UE 27, UE 25 i UE 15, 1995-2008

56

14.40 14.20 14.00 % PIB 13.80 13.60 13.40 13.20 13.00 12.80 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 UE 27 UE 25 UE 15

Sursa: Eurostat Impozitele indirecte ca pondere n PIB, n perioada 1995-2008 pentru vechile state membre au avut o corelaie cresctoare de la 13% au ajuns la aproximativ 14,3%. Pentru noile state membre situaia din anii 2008 este similara cu cea din 1995 dar n interiorul intervalului se remarc cea semnificativ cretere n anul 1999, cnd ponderea impozitelor indirecte n PIB a crescut pn la 14, 20%. n anul 2006 ecartul dintre noile state membre i vechile state membre este de doar 0,6 fa de 1995, cnd era peste 1,5%, fapt ce reflect paii fcui n direcia armonizrii impozitelor indirecte n cadrul UE. n continuare voi prezenta analiza defalcat a veniturilor fiscale pentru anul 2008, ntr-un studiu comparativ ntre UE 27 i EA 16, n care ponderea fiecrei tranzacii din veniturile fiscale totale a rmas aproape neschimbat fa de anii precedeni. Figura 6. Impozite fiscale defalcate pe tipuri, n UE 27, 2008 Impozite directe 32,36%

Impozite

Contribuii sociale

57

Actuale 31,6% Indirecte 33% Contribuii Sociale imputate Alte Impozite 0,8% Sursa: Eurostat Aa cum arat graficul veniturile fiscale la nivelul UE 27 au fost distribuite relativ egal ntre contribuiile sociale 31,6%, impozitele directe 32,36% i impozitele indirecte33%. 2,3%

Figura 7. Impozite fiscale defalcate pe tipuri, n EA 16, 2008 Impozite directe 29,9%

Contribuii sociale Actuale 34,8% Impozite indirecte 32,4% Contribuii sociale imputate Alte impozite 0,3% Sursa: Eurostat Zona euro 16 nu are o distribuie att de uniform, comparativ cu EU 27, n ceea ce privete veniturile fiscale, astfel EA 16 deine un procentaj de 29,9% din impozitele directe, 32,4% din impozitele indirecte i 34,8% din contribuiile sociale. Acest lucru este datorat de importana contribuiilor sociale care dein o pondere ridicat n Germania i Frana, la polul opus situndu-se ponderea impozitelor directe din EA 12. 2,6%

58

Pentru a putea obseva evoluia veniturilor totale vom analiza valoarea pe care acestea o nregistrez n UE 27 i UE 15, la nivelul vechilor state, n perioda 1995-2008. Figura 8. Evoluia venituri totale( inclusiv contribuii sociale) ca pondere n PIB, n UE 27 i UE 15, 1995-2008
43.00 42.50 42.00 41.50 % PIB 41.00 40.50 40.00 39.50 39.00 38.50 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 UE 27 UE 15

Sursa: Eurostat Evoluia veniturilor totale, inclusiv contribuii sociale ca pondere n PIB nregistrez valori mai ridicate la nivelul vechilor state membre, ns trendul de cretere i descretere este aproximativ acelai att pentru vechile ct i pentru noile state UE, cu precizarea ca ponderea statelor nou intrate este mai sczut. Manifestarea competiiei fiscale ct i identificarea gradului de armonizare la nivelul UE poate fi analizat i prin prisma presiunii fiscale efective. Aceast presiune efectiv este cuantificat cu ajutorul ratei implicite de impozitare difereniat pentru consum, profit i venit. Prin sistemul de impozitare statele UE urmresc evitarea concurenei neloiale dintre ele. Diferenele existente n sistemele de impozitare constituie ns o surs de ineficien n funcionarea pieei unice, dar i o premis a ngrdirii competiiei fiscale. Comisia European este de prere c nu este nevoie de o armonizare trasnfrontalier a taxelor statelor membre. Statele membre sunt libere s i aleag sistemele de impunere pe care le

59

consider cele mai potrivite i conforme cu preferinele lor, cu condiia s respecte regulile comunitare. Tabelul 3. Venituri fiscale pe categorii, ca % n PIB, 2008 Impozite indirecte Rata ri Impozitului, %PIB Minim Media Maxim Diferena Abaterea standard Interpretare Sursa: Eurostat Dup cum putem observa din tabelul de mai sus, pentru impozitele indirecte s-a realizat o armonizare fiscal parial, rile Uniunii Europene ajungnd la un consens n acest sens, ns la polul opus predomin competiia fiscal pentru impozitele directe. Contribuiile sociale se afl la limita dintre armonizare i competiie fiscal, i n aceast privin nu se poate realiza o armonizare, ntruct ea ar trebui s fie mai nti baza impozitabil, iar acest fapt este posibil doar n momentul n care se realizeaz o armonizare a salariilor pentru statele membre UE. n urmtoarele analize am surprins corelaia dintre cheltuielile publice i presiunea fiscal pe mai multe categorii de ri, pe baza modificrilor care au avut loc n volumul celor doi indicatori calculai ca pondere n PIB, n perioada 1995- 2005. Tabelul 4.Evoluia cheltuielilor publice i a presiunii fiscale ri Belgia Bulgaria Cehia Modificarea cheltuielilor publice 2005-1995, % din pib 0,3 0,3 -10,5 modificarea 2005-1995, % din pib 1,6 -2,1 0,2 presiunii fiscale 11 13,7 19,3 8,3 2,12 Impozite directe Rata ri Impozitului, %PIB RO EU27 DK Contribuii sociale Rata impozitului, ri % PIB 1,1 13 16,4 15,3 3,5 DK EU27 FR

CZ 5,2 EU27 13,3 BG 29,5 24,3 4,6

Armonizare parial

Competiie fiscal

Media ntre armonizare i competiie fiscal

60

Danemarca -6,6 1,5 Germania -1,5 -1,1 Estonia -9,2 -6 Irlanda -6,6 -2,3 Grecia -3,9 1,8 Spania -6,2 2,9 Frana -0,9 1,1 Italia -4,3 0,5 Cipru 6,6 5,6 Letonia -3,3 -4,1 Lituania -2,1 0,4 Luxemburg 3,1 1,5 Ungaria 3,5 -1,1 Malta 5 6,3 Norvegia -6,2 -2 Austria -6,1 0,8 Polonia -4,3 -4,3 Portugalia 4,7 3 Romnia -14,7 -7,1 Slovenia -1,2 1,6 Slovacia -8,9 -7,8 Finlanda -11,3 -2 Suedia -10,9 2,2 Marea Britanie -0,6 1,6 Olanda 0,8 Japonia 13,10 2,0 Statele Unite -0,60 -1,79 Modificarea -2,75 -0,22 medie (Sursa: Calcule pe baza datelor furnizate de AMECO) Putem observa cchiar dac modificarea medie a cheltuielilor publice ca pondere n PIB s-s redus n perioada 1995- 2005 cu 2,75%, se nregistreaz o reducere a presiunii fiscale ca i pondere n PIB aproape nesemnificativ de doar 0,22. Este important de vazut aceeai corelaie doar pentru rile UE i remarcm o corelie mult mai puternic, explicat prin omogenitatea mai mare a sistemelor fiscale, dect corelaia pe plan mondial. Avem un coeficient de corelaie de 35% i modificarea presiunii fiscale va fi cu 0,36% la o modificare a cheltuielilor publice cu 1 aa cum rezult din figura urmtoare. Figura 9. Corelaia cheltuieli publice- presiune fiscal, UE 27, 1995- 2005

61

10 Modificarea presiunii fiscale 5 0 0 -5 -10 -15 -20

y = 0.3798x +1.0774 R2 = 0.3624

10

15

20

25

30

35

Modificarea chletuielilor publice

Sursa: calcule pe baza datelor de la AMECO Pentru noile state membe se observ o corelaie mai puternic, de peste 50%, ceea ce se datorez faptului c majoritatea statelor fac parte din sistemul social Estic, foste ri comuniste i care au urmat pai similari n reforma fiscal n ultimul deceniu. Noile state ale UE eu o structur diferit fa de statele UE -15. Diferena sarcinii fiscale ntre UE-15 i noile state UE este de aproximativ 14%, cu excepia Maltei toate celelalte state nou- intrate se situaeaz sub media UE-15. Cele mai sczute niveluri ale presiunii fiscale se nregistrez n Slovenia, Polonia i Ungaria. Unul dintre motivul acestei diferene este nivelul sczut al ratei de impozitare aplicate n 10 state, n ceea ce privete impozitul pe profit i impozitul pe venitul personal. Impozitele sunt necesare i de altefl i inevitabile. Nu exist o cale mai bun de a finana operaiunile guvernului i sectorului public. Cu ct statul colectez mai multe impozite cu att se implic mai mult n economie. Aceast implicare a statului n economie trebuie s aib n considerare din ce n ce mai multe condiii de eficien ntruct contribuabilii nu mai sunt dispui s finaneze cheltuielile publice ineficiente. ( Mara, 2009:164)

62

4.3 IMPACTUL CRIZEI ECONOMICE ASUPRA CONVERGENEI STATELOR MEMBRE UE

Criza economic reprezint momentul n care convergena statelor membre UE din Europa de Est ctre standardele din Vest a ncetat s fie un proces accelerat, devenind un efort dificil, cu rezultate numai pe termen lung, potrivit unei analize Reuters. n pofida salturilor nregistrate n ultimii 20 de ani n ceea ce privete nivelul de trai i economiile statelor din fostul bloc estic, "avntul" reformelor radicale, necesare pentru a prinde din urm rile vest-europene, s-a stins. Reformele introduse de Polonia n sistemul pensiilor i reorganizarea regimului fiscal din Slovacia ctre un model favorabil dezvoltrii mediului de afaceri, nsa, pe de alta parte, critic sistemele "generoase" de ajutoare sociale din Romnia i Ungaria, care au condus la scderea ratei de angajare. Totodat, speranele legate de adoptarea monedei euro i efectul stimulant al acestui proces asupra reformelor s-au risipit, odat ce criza economic a obligat guvernele s-i asume rolul de "pompieri" n contextul supranclzirii economiilor, i a ntrziat, probabil, cu civa ani, intrarea rilor din regiune n zona euro. "Prioritile au trecut de la prosperitate pe termen mediu la evitarea colapsului economic pe termen scurt", a comentat analistul Capital Economics Neil Shearing, citat de Reuters. Dei, Slovenia i Cehia au depit cel mai srac stat din zona euro, Portugalia n ceea ce privete venitul pe locuitor, procesul de convergen a statelor membre din est ctre standardele din Vest este departe de a fi n fazele finale. Criza a "asfixiat" explozia economic din regiunea baltic i statele balcanice, iar creterea omajului, prbuirea investiiilor i nghearea pieelor de credit se vor manifesta n regiune timp de mai multi ani. (www.dailzbusiness.ro) Potrivit analistului Barclays Koon Chow, economiile emergente din UE i-au pstrat ns factorii atractivi pentru investitorii din Vest, printre care fora de munc "ieftin i educat", proximitatea fa de marile piee de desfacere i potenialul de cretere a productivitii. Astfel, dup ncheierea crizei mondiale, Europa Central i de Est va continua s

63

nregistreze performane macroeconomice mai bune dect zona euro, ns avansul economiilor emergente din acest punct de vedere va deveni mai "strmt". Frnarea procesului de convergen va reprezenta un factor de atracie pentru unii investitori strini, ns va "frustra" populaia local, care n urma evoluiei rapide din ultimii ani, se atepta s ajung la nivelul de trai din Vest n urmtorul deceniu. (Isrescu, 2004:97)

CAPITOLUL 5. CONCLUZII
Presiunea fiscal care este impus de puterile publice trebuie s concilieze dou tendine diametral opuse: pe de o parte cea a statului - care dorete ca aceasta s fie tot mai mare n vederea acoperirii cheltuielilor publice aflate n continu cretere i, pe de alt parte cea a ceteanului - care dorete o presiune fiscal ct mai mic cu putin, n vederea realizrii scopului su n cadrul politicii fiscale.

64

Cauzele unei presiuni fiscale sufocante pentru contribuabilul mediu, persoan fizic sau persoan juridic, trebuie cutate n urmtoarele realiti: nevoia de resurse fiscale constante din partea guvernelor pe fondul meninerii birocraiei la un nivel sfidtor de mare i a unei economii aflat ntr-o criz profund (de structur, de competitivitate, de management etc.); existena unor importante venituri obinute fie din economia subteran fie din economia la suprafa ale crei produse i venituri nu scap autoritilor, dar care, din diverse raiuni, nu sunt incluse de ctre autoritile fiscale, n masa veniturilor impozabile; existena unui sistem fiscal, a unei legislaii fiscale i a unui aparat fiscal nc nepuse la punct, neadaptate situaiei reale a economiei europene actuale i de perspectiv; contrabanda i evaziunea fiscal din UE, iar msurile ntreprinse n direcia limitrii acestei dezvoltri nu au avut finalitatea scontat. Aceste fenomene economico-sociale au erodat i erodeaz potenialul real al bugetului de stat care, din aceast cauz este "reabilitat" printr-o fiscalitate ridicat. Trstura cea mai evident a evoluiei fiscalitii la nivelul UE a fost creterea sarcinii fiscale asupra factorului munc. Astfel, n zona euro, impozitele pe munc au crescut cu 7 puncte procentuale din PIB, comparativ cu creterea de doar 2 puncte procentuale a impozitelor pe capital i 1 punct procentual al impozitelor pe consum. Scderea nsemnat a importanei relative a impozitelor indirecte poate fi explicat, cel puin parial, prin liberalizarea progresiv a comerului internaional, care a eliminat aproape complet ncasrile din tarifele vamale. Creterea pe termen lung a presiunii fiscale globale este strns legat de creterea ponderii sectorului public n economie. n ultimele trei decenii ale secolului trecut aproape 75% din schimbrile n sarcina fiscal din UE, SUA i Japonia au fost determinate de modificri ale cheltuielilor publice.

65

Exist, ntr-adevr, numeroase studii empirice care, analiznd comparativ evoluia ratei fiscalitii, ratei cheltuielilor publice i ratei transferurilor cu caracter social, demonstreaz faptul c ascensiunea cheltuielilor publice a precedat mereu creterea fiscalitii. n acelai timp, analizele empirice sugereaz c tendina de cretere pe termen lung a veniturilor din impozite i a cheltuielilor publice curente, mai ales a cheltuielilor cu asistena social, au o cauz comun i anume, evoluia factorului demografic. Cu alte cuvinte, impozitele au fost mrite pentru a finana nivelul crescnd al cheltuielilor. n special impozitele pe salarii i contribuiile sociale au nregistrat o cretere constant n rile industrializate pentru a finana cheltuielile cu asistena social, mai ales pensiile, ocrotirea sntii i alte ajutoare sociale. Mai mult de 40% din modificrile ratelor efective ale impozitului pe salarii sunt asociate cu modificri ale cheltuielilor curente i peste 70% din diferenele ntre state cu privire la ratele efective ale impozitului pe salariu corespund diferenelor ce exist n ceea ce privete raportul dintre cheltuielile de transfer i PIB. Aceast concluzie este important pentru coordonatele reformelor fiscale viitoare. Pentru sustenabile, reducerile impozitelor trebuie s fie corelate cu reduceri echivalente ale cheltuielilor publice. n special reducerea sarcinilor fiscale asupra salariilor nu poate fi sustenabil pe termen lung dac nu intervine i o reform adecvat a sistemului de asisten social.

BIBLIOGRAFIE
1. Antonescu Mihai, Antonescu Ligia 2. Balaban Cosmin Armonizarea cu aquis-ul comunitar a legislaiei nationale privind accizele. n revista Finane publice i contabilitate, Bucureti, 2004 Evaziunea fiscal, Bucureti, 2000 Uniunea european sau Marea Amgire. Istoria secret a construciei europene, Editura Antel XX Pres, Filipineti de Trg, Prahova, 2004

3. Booker Cristopher, North Richard

66

4. Bremond J., Geledan A. 5. Brezeanu Petre 6. Brezeanu Petre

Dictionar economic i social, Editura Expert, 1995 Finane europene, Editura C.H.Beck, 2007 Fiscalitate european, Editura Economic, Bucureti, 2005 Uniunea european i drumul spre Rsrit, Editura S.C. Euronovis S.R.L., Institutul European, Iai, 2005 Finane publice i teorie fiscal, Editura Fundaia Romnia de mine, Bucureti, 2007 Romnia i Uniunea European. Inflaii, balana de pli, creterea economic, Editura Polirom, Bucureti, 2002 Presiunea fiscal n rile membre UE, cauzele i efectele reducerii acesteia. n Revista Finane publice i contabilitate, Bucureti, 2004 European monetary and fiscal policy, Editura Oxford, Anglia, 2000 Politica fiscal i influena macroeconomic, Bucureti, 2003 ei asupra echilibrului

7. Busek Erhard, Mikulitsch Werner 8. Cioponea Cristina Mariana

9. Dianu Daniel, Vrnceanu Radu 10. Dracea Marcel, Ciurezu Tudor 11. Eijffinger, Sylvester 12. Gidiua Marian 13. Manolescu Gheorghe 14. Manolescu Gheorghe

Politici economice- concepte, instrumente, experiene, Editura Economic, Bucureti, 1997 Strategii ale politicii economice, Editura Economic, Bucureti, 1997 Finane publice. ntre teorie i practic, Editura Risoprint, Cluj- Napoca, 2009 Finane publice, Editura Augusta Artpress, Timioara, 2005 Economie politic, Editura Teora, Bucureti, 2000 Evaziunea fiscal: metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Bucureti, 2003 Aspecte privind strategia fiscal a statelor comunitare, n contextul extinderii integrrii economice. n Revista Finane publice i contabilitate, Bucureti, 2004 Evaziunea fiscal ilegal, Revista Control economic financiar, Bucureti, 2005 Msuri antiinflaioniste de politici fiscale la nivelul Uniunii Europene. n Revista Finane publice i contabilitate, Bucureti, 2004 Integrarea i politica fiscal european, Editura Infomarket, Braov, 2002 Intregare economic european, Suport de curs 67

15. Mara Eugenia Ramona 16. Mutacu M.I.

17. Nodhands Samuelson P. A. 18. Olteanu Ion 19. Paraianu Mihai

20. Sasu Horaiu 21. Seitan Silviu- Marius

22. Stolojan Theodor, Ttrcan Raluca 23. Stolojan Theodor

24. Tulai I. Constantin 25. Vcrel Iulian 23. 24. Resurse internet

Finane Publice i Fiscalitate, Editura Casa Crii de tiin, Cluj- Napoca, 2003 Finane publice, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2003

Dicionar de economie, Ediia a doua, Editura Economic, Bucureti, 2001 www.insse.ro Institutul Naional de Statistic http://europa.eu Eurostat www.mefromania.ro Ministerul Economiei i Finanelor http://www.setimes.com www.dailybusiness.ro www.mie.ro Ministerul Integrrii Europene

68