3.

Учет и распределение косвенных производственных затрат

Согласно Методическим указаниям учета затрат и калькулирования себестоимости

продукции и оказанных услуг Республики Молдова к косвенным производственным затратам
относятся:
 Амортизация долгосрочных нематериальных и материальных активов:
 Затраты на содержание, обслуживание, ремонт долгосрочных материальных активов
производственного назначения;
 Платежи по операционному лизингу активов производственного назначения;
 Оплата труда и взносы на социальное государственное страхование и медицинское
страхование административного и обслуживающего персонала производственного
подразделения;
 Затраты на совершенствование технологий, операций, организации производства и
повышение качества продукции;
 Износ МБП, используемых в производственных целях;
 Затраты обеспечения безопасности труда и создание нормальных условий в
производственных подразделениях;
 Себестоимость услуг вспомогательных производственных подразделений;
 И другие производственные затраты.
Для учета и распределения косвенных производственных затрат (КПЗ) особое значение
имеют места возникновения затрат (МВЗ) и объекты затрат и калькуляции (продукция, услуги). По
результатам аккумуляции затрат по МВЗ и отражения их на счетах бухгалтерского учета с
принятием во внимание экономического содержания необходимо произвести их распределение по
объектам затрат, с тем чтобы в дальнейшем определить себестоимость выпускаемой продукции
(оказанных услуг). Для этого существуют разные способы распределения затрат, которые могут
быть сгруппированы в зависимости от базы распределения:
 Базы распределения, выраженные в денежных единицах (затраты на оплату труда,
материальные затраты, рыночная стоимость продукции);
 Базы распределения, выраженные в натуральных единицах (часы работы
машин/оборудования, часы работы производственных рабочих, материальные затраты,
количество произведенной продукции);
 База распределения – планируемые КПЗ.

Учет КПЗ
распределения
Первый этап

Центры затрат на уровне цехов ВП

ЦЕХ 4
ЦЕХ 2
ЦЕХ 1 ЦЕХ 3
распределения
Второй этап

Целевые затраты и объекты Цеха основного

Прямые затраты калькулирования производства
1
Рис. Традиционная система калькулирования.
 Самый простой способ – это распределение КПЗ на основе денежных измерителей.
Согласно НСБУ «Запасы» в себестоимость продукции включаются только те затраты,
которые квалифицируются как производственные и идентифицируются с конкретной
производственной мощностью. С этой целью:
1. все КПЗ подразделяются на переменные и постоянные;
2. устанавливается степень использования производственной мощности;
3. постоянные КПЗ умножаются на коэффициент загрузки производственной
мощности (при Кзагрузки =1 все постоянные КПЗ включаются в себестоимость
продукции, при Кзагрузки <1 часть постоянных КПЗ относится на себестоимость
продукции, а часть – квалифицируется как непроизводственные затраты и
признается в качестве расходов периода).

В бухгалтерском учете используются следующие корреспонденции счетов:

При признании КПЗ:
Дт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Переменные затраты
Дт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты
Кт счетов произведенных затрат (211, 113, 124, 531, 533, 521, 544, 812)

При распределении КПЗ (Кзагрузки =1):

Дт сч. 811 «Основная деятельность»
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Переменные
затраты Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные
затраты При распределении КПЗ (Кзагрузки <1):
Дт сч. 811 «Основная деятельность»
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Переменные затраты
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты (на сумму
рассчитанных производительных затрат)
Дт. сч. 714 «Прочие операционные расходы»
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты (на сумму
рассчитанных непроизводительных затрат)
Пример 1. В ноябре 201Х года на производственном предприятии было выпущено два
вида продукции – А и В. Общая сумма КПЗ составила 200 000 леев, включая 120 000 леев
– постоянные КПЗ, и 80 000 леев – переменные КПЗ. В соответствии с Учетной политикой
предприятия в качестве базы распределения КПЗ по видам выпускаемой продукции
используется объем производства. Информация о степени производственной мощности
(как исходные данные) представлена в таблице. Требуется произвести распределение КПЗ
и привести соответствующие бухгалтерские записи.

Продукция Нормат. Фактич. КПЗ переменные КПЗ постоянные Всего

мощность мощность Кр Распред. Кр распреде Кз себесто затрат
ленные имость
А 7 000 7 000 50 910 70 000 1.0 70 000 120 910

2
В 5 000 4 000 29 090 50 000 0.8 40 000 69 090
Всего затрат 12 000 11 000 7.27 80 000 10 120 000 110 000 190 000
10 000
Расходы периода 10 000
Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.

Бухгалтерские записи признания фактических производственных затрат:

- распределение КПЗ по продукции А:
Дт сч. 811 «Основная деятельность». Продукция А – 50 910 леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Переменные затраты. – 50 910 леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты. – 70 000 леев
- распределение КПЗ по продукции В:
Дт сч. 811 «Основная деятельность». Продукция В – 29 090 леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Переменные затраты. – 29 090 леев
Дт сч. 811 «Основная деятельность». Продукция В – 40 000 леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты – 40 000 леев
Дт. сч. 714 «Прочие операционные расходы» - 10 000 леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты – 10 000 леев.
Данный способ распределения используется, когда выпускается одинаковая продукции.

Пример 2. На консервном предприятии было выпущено три вида продукции (сок –

виноградный, яблочный, персиковый. Общая сумма КПЗ составила 349 600 леев, включая
200 100 леев – постоянные КПЗ, и 149 500 леев – переменные КПЗ. В соответствии с
Учетной политикой предприятия в качестве базы распределения КПЗ по видам
выпускаемой продукции используются материальные затраты, общая сумма за период
которых составила 230 000 леев. Информация о материальных затратах и степени
производственной мощности (как исходные данные) представлена в таблице. Требуется
произвести распределение КПЗ и привести соответствующие бухгалтерские записи.

Продукция Материальные Мощность КПЗ перем Кз КПЗ пост Всего

затраты норм факт Кр Кр
виноград 100 000 1000 900
яблоко 50 000 1000 1000
персик 80 000 500 500
Всего 230 000 149 500 200 100
Расходы
периода

1. Произведем расчет коэффициента распределения для КПЗ

переменных: Кр = КПЗ переменные/Материальные затраты
Кр = 0.65 (149 500/230 000)
2. Проведем распределение КПЗ переменных по видам выпускаемой
продукции: КПЗ продукция = Кр × Материальные затраты продукция
КПЗ виноград = Кр × Материальные затраты виноград
КПЗ виноград = 65 000 леев (0.65×100 000).
Аналогично произведем распределение КПЗ переменных и для остальных видов
продукции – яблочный и виноградный соки.
3. Произведем расчет коэффициента распределения КПЗ постоянных.
Кр = КПЗ постоянные/Материальные затраты
Кр = 0.87 (200100/230 000)
4. Проведем распределение КПЗ постоянных по видам выпускаемой продукции:

3
Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
КПЗ продукция = Кр × Кз × Материальные затраты продукция
КПЗ виноград =
КПЗ яблоко =
5. Исчисляем расходы периода обусловленные недозагрузкой производственной
мощности по виноградному соку:
Расходы периода = КПЗ постоянные продукция – КПЗ пост. распределенные продукция
Расходы периода =
Бухгалтерский учет и распределение КПЗ по продукции – виноградный сок:
Дт сч. 811 «Основная деятельность» – леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Переменные затраты. – леев
Дт сч. 811 «Основная деятельность» – леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты – леев
Дт. сч. 714 «Прочие операционные расходы» леев
Кт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Постоянные затраты – 8 700 леев.

4. Учет затрат вспомогательной деятельности

В составе производственных затрат произошли значительные изменения, которые
предопределили разделения затрат на зависящие от объема выпуска (производства) и не
зависящие от него. К независящим относятся вспомогательные (обслуживающие)
производства, но обеспечивающие функциональность бизнеса. Вспомогательные
(обслуживающие) производства – производства. Подразделения в которых
осуществляется деятельность несвязанная с трансформацией сырья в готовую продукцию.
Традиционно используется система двухэтапного распределения этих затрат: сначала
косвенные затраты отождествляются с различными подразделениями
(производственными и вспомогательными), затем все затраты вспомогательных
производств распределяются между производственными подразделениями.
Аккумулированные в производственных подразделениях все затраты после этого
относятся на конкретную целевую затрату (заказ, продукцию, услугу). Традиционная схема
распределения затрат вспомогательных производств.
Учет КПЗ
Цеха вспомогательного
производства

ЦЕХ 1 ЦЕХ 2 ЦЕХ 3 ЦЕХ 4

Цех 1 основного Цех 2 основного

производства производства

Изделие 1 Изделие 2

4
Метод прямого распределения
 Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
Исходные данные представлены в таблице 1.
Таблица 1.
Цеха Вспомогательные Производственные Всего
Затраты Электростанция Инженерный отдел Машинной обработки Сборочный
Идентифицируемые 320 000 180 000 120 000 80 000 700 000
затраты
Потребление услуг:
Киловатт-час 0 100 000 480 000 220 000 800 000
Часы инженерных 500 0 2 000 1 500 4 000
работ
Коэффициенты
распределения:
электростанция - 1.25 6.0 2.75 10
Инженерный отдел 1.25 - 5.0 3.75 10

Таблица 2. Распределение затрат прямым методом

Цеха Вспомогательные Производственные Всего
Затраты Электростанция Инженерный отдел Машинной обработки Сборочный
(цех 1) (цех 2)
Идентифицируемые 320 000 180 000 120 000 80 000 700 000
затраты
Распределение затрат (320 000) 219 428 100 572 0
электростанции
Распределение затрат (180 000) 102 857 77 143 0
инженерного отдела
Всего 0 0 442 285 257 715 700 000

320 000/8.75 = 36 571.4285

180 000/8.75= 20 571.4285

Дт сч. 811 «Основная деятельность». Цех 1 – 65 леев

Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Электростанция - леев

Метод последовательного распределения

В соответствии с методом последовательного распределения вспомогательные
производства должны быть расположены в определенной последовательности, которая
устанавливается путем ранжирования этих подразделений на основе объема
предоставленных услуг вспомогательных подразделений: от наибольшего к наименьшему.
Согласно этому ранжированию определенное вспомогательное подразделение до того, как
будут распределены его затраты получит затраты другого подразделения.

Таблица 3. Распределение затрат методом последовательного распределения

5
Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
Цеха Вспомогательные Производственные Всего
Затраты Электростанция Инженерный отдел Машинной обработки Сборочный
Идентифицируемы 320 000 180 000 120 000 80 000 700 000
е затраты
Распределение (320 000) 0
затрат
электростанции
Распределение 0
затрат
инженерного
отдела
Всего 0 700 000

Общие распределенные затраты = Прямо идентифицированные + Затраты

распределенные.
Дт сч. 811 «Основная деятельность». Цех 1 – леев
Дт сч. 811 «Основная деятельность». Цех 2 – леев
Дт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Инженерный отдел - леев
Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Электростанция - 320 000 леев

Дт сч. 811 «Основная деятельность». Цех 1 – 000 леев

Дт сч. 811 «Основная деятельность». Цех 2 – 65 000
леев
Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Инженерный отдел - 220 000 леев

Метод взаимного распределения признает взаимодействие вспомогательных

подразделений.

Обозначим общие затраты, подлежащие распределению: электростанции Э; инженерного

отдела – И.
Поскольку электростанция потребляет услуги инженерного отдела с учетом коэффициента
1.25, то получим уравнение общих затрат:
Э = 320 000 + 0.125×И

Инженерный отдел потребляет услуги электростанции согласно коэффициенту 1.25, то для

него уравнение совокупных затрат:
И= 180 000 + 0.125 ×Э
Решение:
Э = 320 000 + 0.125 × (180 000 + 0.125 ×Э) = 320 000 + 22 500 +0.015625 ×Э
0.984375×Э = 342 500
Э = 347 936.5 леев

И = 180 000 + 0.125×347936.5 = 223 492 леев

И = 223 492 леев
Таблица 4. Распределение затрат методом последовательного распределения
Вспомогательные Производственные Всего

6
 Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
Цеха Электростанция Инженерный отдел Машинной обработки Сборочный
Затраты

7
 Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
Идентифицируемые 320 000 180 000 120 000 80 000 700 000
затраты
Распределение затрат
электростанции
Распределение затрат
инженерного отдела
Всего 0 0 700 000

Согласно Методическим указаниям учета затрат и калькулирования себестоимости

продукции и оказанных услуг Республики Молдова предприятия могут использовать
метод распределения затрат при оказании взаимных услуг вспомогательными
производствами получивший название «метод планируемой стоимости». В основу этого
метода положены: показатели планируемой себестоимости взаимных услуг и расчетная
формула:
Фактические затраты = (Общая сумма затрат вспомогательной деятельности
– Затраты (плановые) взаимной предоставленной услуги + Затраты (плановые)
полученной взаимной услуги)/(Объем оказанных услуг – Объем взаимно предоставленных
услуг).
Пример. Предприятие располагает двумя структурными подразделениями
вспомогательной деятельности: секция транспорта предоставила услуги общим объемом
11 000 км, в том числе:
 Цехам основного производства – 6 500 км,
 В административных целях – 2 500 км,
 В качестве взаимной услуги – 400 км,
 Услуга сторонним организациям – 1 600 км.
Общие понесенные затраты транспортной секции – 230 000 леев.
Одновременно с этим данное структурное подразделение получило в качестве
взаимной услуги отопление объемом 2 100 м³.
Согласно Учетной политики затраты по взаимным услугам оцениваются по
плановой себестоимости, которая для отчетного периода составила:
 Для секции транспорта – 23.5 леев/км;
 Для котельной – 4.5 леев/ м³.
Требуется: определить фактические затраты по секции транспорта;
Привести бухгалтерские записи учета и распределения затрат вспомогательной
деятельности.
Решение.
1. Определяем плановую стоимость взаимных услуг:
Секция транспорта: 400 км × 23.5 леев/км = 9 400 леев;
Котельная: 2 100 м³× 6.5 леев/ м³ = 13 650 леев.
2. Исчислим фактическую себестоимость секции транспорта:
Фактические затраты = (230 000 + 13 650 – 9 400)/11 000 – 400) = 22.09 леев/км;
3. Произведем распределение фактических затрат согласно
направлениям предоставленных услуг:
В цеха основной деятельности – 143 585 леев (6 500 км × 22.09)
В административных целях – 55 225 леев (2 500 км × 22.09)
8
Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
Сторонним организациям – 35 440 леев (1 600 км × 22.09)
Приведем следующие бухгалтерские записи:
1. По учету затрат взаимных услуг:
Дт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Котельная –13 650 леев
Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Транспорт –13 650 леев.

Дт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Транспорт – 9 400 леев

Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Котельная – 9 400 леев

2. По распределению фактических затрат вспомогательной деятельности (секция

транспорта):
в основное производство:
Дт сч. 821 «Косвенные производственные затраты». Цехи основного производства –
143 585 леев
Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Транспорт – 143 585 леев;

в административных целях:
Дт сч. 713 «Административные расходы» –55 225 леев
Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Транспорт –55 225 леев.

сторонним организациям:
Дт сч. 711 «Себестоимость продаж» –35 440 леев
Кт сч. 812 «Вспомогательная деятельность». Транспорт –35 440 леев.

Для самоконтроля: (в продолжение, см. исходные данные рассмотренного примера).

Требуется: определить фактические затраты по котельной и привести бухгалтерские

записи по распределению затрат данного структурного подразделения, если известно, что:
Котельная предоставила услуги общим объемом 35 000 м³, в том числе:
 Цехам основного производства – 20 000 м³,
 В административных целях – 6 000 м³,
 В качестве взаимной услуги – 2 100 м³,
 Услуга сторонним организациям – 6 900 м³.
Общие понесенные затраты котельной – 210 000 леев.
Одновременно с этим данное структурное подразделение получило в качестве
взаимной услуги транспорта объемом 400 км.

Вопросы и задачи для закрепления лекции.

1. Укажите различия между производственными и обслуживающими
(вспомогательными) подразделениями.
2. Какой из методов распределения затрат вспомогательной деятельности
является наиболее точным?

9
Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
3. Обозначьте ограничение для применения метода взаимного распределения.
4. В чем значение нормативного и фактического производственного уровня для
определения себестоимости продукции?
5. Назовите стадии распределения КПЗ
6. Как определяются ставки для распределения КПЗ?
7. По Вашему мнению, применение каких баз распределения КПЗ приводит к
искажению себестоимости продукции

Задача 1. На предприятии изготавливают три вида изделий. Данные об их

производстве представлены ниже в таблице

Продукция Нормативная мощность Фактическая мощность Коэффициент загрузки

(Кр)
А 1 500 1 000 ?
В 1 000 1 000 ?
С 2 500 2 200 ?
Итого 5 000 4 200

Согласно Учетной политике на предприятии устанавливается средний коэффициент

загрузки, который используется для определения производственных затрат и расходов
периода.

Статьи КПЗ Сумма Квалификация КПЗ

переменные постоянные
Заработная плата управленческого производственного 35 000
персонала
Затраты на государственное социальное и медицинское 7 875
страхование
Амортизация производственных зданий 15 000
Амортизация производственного оборудования, рассчитанная 6 500
согласно методу производительности
Затраты на охрану труда 8 500
Электроэнергия для работы оборудования 8 000
Затраты на ремонт оборудования 5 000
Затраты на отопление и другие источники энергия для 12 000
обеспечения нормальных условий труда
Командирование управленческого производственного 4 555
персонала
Технологические потери от простоев 2 400
Итого 104 830

Требуется:
Определить коэффициент загрузки производственных мощностей;
Провести квалификацию каждой статьи затрат и отнести к переменным или
постоянным затратам
Рассчитать величину производственных затрат, включаемых в себестоимость
продукции
Исчислить значение расходов периода

Задача 2. Компания установила следующие показатели за отчетный период:

КПЗ постоянные, леев КПЗ переменные, леев

Всего, леев

10
Голочалова Ирина. Бухгалтерский учет и распределение КПЗ.
Цех машинной обработки 600 000 480 000 1 080 000
Цех заключительных операций 360 000 400 000 760 000
Всего, леев 960 000 880 000, леев 1 840 000

В отчетном периоде нормативный выпуск составляет 200 000 единиц изделий, для
чего потребуется 80 000 маш.час в цехе машинной обработки и 120 000 чел.час. в цехе
заключительных операций. Предполагается что величина затрат будет равномерно
нарастать в течение периода.
В марте были получены следующие результаты:

Время работы, КПЗ постоянные, КПЗ переменные, Всего, леев

маш.час/чел.час леев леев
Цех машинной обработки 6 000 48 500 36 000 84 500
Цех заключительных 9 600 33 600 33 500 67 100
операций
Всего, леев 82 100 69 500 151 600

Фактически в месяц выпущено 15 000 единиц изделий.

Требуется:
1. Вычислить нормативные ставки распределения КПЗ переменных и
постоянных;
2. Установить завышение и занижение при распределении затрат по каждому
цеху;
3. Привести бухгалтерские по результатам распределения КПЗ.

Задача 3. На предприятии производится два вида продукции А, В. В марте месяце

201Х года представлена следующая информация:

Продукция А Продукция В Всего

Совокупные КПЗ (леев), в том числе: 105 000
Переменные 64 000
Постоянные 41 000
Прямые материальные затраты, леев 95 000 145 000 240 000
Степень производственной загрузки, % 80

Требуется: произвести распределение КПЗ на основе материальных затрат, которые

согласно Учетной политике предприятия выбраны в качестве базы распределения КПЗ;
привести бухгалтерские записи по результатам распределения КПЗ.

11