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SEMANA 1 : FUNDAMENTOS CONCEITUAIS A implantao de um sistema de custos em qualquer instituio desempenho, bem como formao de preo de venda. 1.

1 GESTO DOS CUSTOS SETORIAIS A gesto dos custos setoriais corresponde avaliao dos custos de cada setor composto pelas parcelas ou contas de: pessoal, de materiais, de utilidades, de depreciaes, entre outros gerados em cada rea de responsabilidade( da o termo : setorizao). A setorizao tem como objetivos e benefcios: O comprometimento das diversas reas para a reduo dos custos; A anlise e a avaliao da viabilidade de realizao de certos servios Constituir-se em base para a estruturao e acompanhamento compreende diversas etapas, visando o atendimento de diferentes objetivos de avaliao de custos e

usando os recursos internos ou terceirizados; oramentrio. 1.2 AVALIAO DO DESEMPENHO SETORIAL Conforme o desenho organizacional e diferenciao por linhas ou unidades de negcios ,o confronto das receitas por setor com os custos setorizados permite a verificao do resultado de cada rea. Como exemplos, podem ser citados os estudos realizados em redes de lojas, CD( Centros de Distribuio) ou Filiais associadas ou enquadradas com a atividade industrial de onde surgem diversos produtos, complementados em alguns casos com revenda de artigos de terceiros,parceiros que manufaturam os mesmos com a marca da empresa ou rede. A avaliao do desempenho setorial tem normalmente como objetivos e benefcios:

O desenvolvimento de aes gerenciais visando reduo ou eliminao A implementao gerencial de setores com bom desempenho

de desempenhos insatisfatrios; (direcionamento de esforos gerenciais); O estabelecimento de metas de desempenho setorial; A avaliao de nveis mnimos de atividade para viabilizar o desempenho

setorial (ponto de equilbrio por setor/ Centro Direto). 1.3 AVALIAO DO DESEMPENHO DOS VRIOS SEGMENTOS DE CLIENTES A partir do conhecimento do desempenho setorial, a avaliao pode ser aprofundada nos diversos segmentos de clientes, para verificar a performance de cada um neste esforo de otimizao. A avaliao do desempenho dos segmentos de clientes tem normalmente como objetivos e benefcios: A identificao dos segmentos de melhor desempenho, visando a A avaliao do desempenho de segmentos de baixo desempenho, com ampliao de sua participao; vistas renegociao das condies e eventual desacelerao de tais parcelas. Fala-se tanto em cadeia de valor. A avaliao de desempenho no segmento do comrcio pode ser ampliada por fornecedor, mediante a medio da margem por fornecedor( associada aos artigos disponibilizados em cada parceiro) com o nvel de estoque mdio mantido nas operaes, para viabilizar o movimento de negcios. A propsito, essa dimenso interessantssima de clculo est focalizada em item prprio nesse curso.

1.4 AVALIAO DOS CUSTOS UNITRIOS DE BENS E SERVIOS A avaliao dos custos unitrios de bens e servios constitui um desdobramento das etapas anteriores focalizando o desempenho (receita, custos, margens) na dimenso individual de servios e bens ou mercadorias. Assim, contemplando o montante de atendimentos em diferentes nveis de ocupao, mais as margens necessrias e a apropriao integral dos custos diretos e indiretos, complementado necessariamente pela carga tributria, custos financeiros e logsticos, pode-se formular os preos (valor) dos servios e bens ou mercadorias. A avaliao dos custos unitrios tem normalmente como objetivos e benefcios a serem atingidos: Possibilitar o clculo do preo (valor) da execuo de cada servio e Possibilitar o conhecimento do resultado de servios e produtos quando os Permitir renegociao de preos ou negociao dentro de condies processamento de bens; preos destes j esto previamente estabelecidos; compatveis e viveis. 1.5 COMPOSIO DO MIX DE SERVIOS E CLIENTES A avaliao do custo de produtos e servios permite a formulao de mdulos de composio dos mesmos, visando o equilbrio econmico-financeiro das instituies. A formulao dos modelos numricos de mix de produtos e servios apresenta normalmente como objetivos e benefcios: Os investimentos direcionados ao mix de melhor desempenho e retorno; A expanso de unidades de atendimento de melhor desempenho;

2 CONCEITUAES RELEVANTES Essa unidade visa situar o participante quanto indispensvel fundamentao da sua base conceitual, a fim de que possa compor no seu ambiente de trabalho as solues prticas de implantao do sistema de custos.

As aes prticas de controle e avaliao de custos pressupem o domnio dos conceitos sobre as variveis integrantes do clculo, entre as quais cabe focalizar seguintes questes: Qual o conceito adequado para o termo custos? Qual a diferena entre custos e gastos? Quanto propriedade de identificao direta dos custos por produto e Qual a importncia de conhecer esses grupos de custos, em termos de Procedimentos genricos de apropriao conforme o grupo de custos. Presena de custos logsticos e de distribuio. Integrao de custos ou as

servio, podemos identificar quais grupos de custos? operacionalizao, dificuldade de clculo e preciso nos clculos?

investimentos de propriedade industrial, custos financeiros, custos de atendimento ao cliente. Impacto de custos de assistncia tcnica, revises, etc: a lista de situaes cada vez mais customizadas aumenta os desafios de clculo , clamando por maior exatido, cuidados no direcionamento. Como se pode denominar os custos que se modificam (aumentam ou diminuem) conforme o volume de atendimentos? Como se denominam os custos que se mantm inalterados em relao ao volume de atendimento? Exemplos de custos integrantes das categorias acima citadas. A fim de responder as questes acima e ampliar sua abordagem, afirma-se que: O conceito custos indica a gerao de sacrifcios de recursos para realizar algum servio, ou seja, processar algum atendimento de servio ou processamento de produto. Assim, no h custos enquanto um eletrodomstico ficar estocado no depsito espera de sua comercializao ou destinao ao cliente, mesmo que tal material j tenha sido pago ao fornecedor. O ato de pagar ao fornecedor (anterior ou posterior ao seu uso) no configura em si uma situao de custos, somente o uso que indica a gerao de um custo, ou seja, o sacrifcio econmico que a instituio tem ou teve para atender uma operao de venda.

Em uma clnica de bio imagem, pode-se citar como exemplo prtico o uso efetivo de gel, de lenol hospitalar, de cartucho captura( impresso em cera), entre outros, na execuo de um procedimento de ecografia ou eco cardiografia. J em um laboratrio de anlises clnicas, h uma situao peculiar que deve ser considerada: na coleta de sangue consome-se um item de coleta a vcuo para mais de um possvel procedimento. Logo, o consumo ou insumo desse item por exame (colesterol, cido rico, uria, PSA, creatinina, triglicerdeos, glicose...) uma frao por exame. Ento, pode-se entender que se em um ms foram realizadas coletas de sangue para 10.000 procedimentos em n pacientes, e nos mesmos utilizados 1.200 coletas a vcuo, esse material e conseqentemente seu custo na proporo de 0,12 por exame. Raciocnio que tambm se aplica s agulhas, bem como seringas, quando essas forem usadas. Outros exemplos podem ser facilmente encontrados no mbito industrial na gerao de um produto em seu processamento com a matria-prima( ao,resina de plstico,etc) ou no acondicionamento para envio ao cliente. A exemplificao do que custo ou de como o mesmo se forma, tambm pode aludir para a gerao de tributos incidentes no valor de um produto. Se a empresa optante do Lucro Presumido, independente da formao do resultado do perodo, em cada R$ 1.000,00 faturado, incide antes mesmo do pagamento do tributo (final do trimestre) o valor de cerca de 6 %( nmero que pode variar por novas determinaes legais). Com o Simples ou Super Simples, conforme a situao e limites de enquadramento, a carga pode se aproximar de 11 % sobre a receita, mas em contrapartida reduz os encargos sociais sobre a folha de pagamentos. A noo de sacrifcio que se associa ao conceito custos um indicativo de um determinado fator de empobrecimento da instituio, se isso for analisado de forma estanque, sem considerar a sua contrapartida de faturamento. Naturalmente, no acontece o uso de seringa e de reagente num procedimento laboratorial, sem ter a perspectiva de que haver a gerao de receita, para cobrir os

diversos custos (no apenas a seringa e o reagente) e ter uma parcela de resultado (sobra aps a cobertura de todos custos, num sentido amplo). O mesmo se deduz na aplicao de insumos de madeira para confeccionar um determinado balco na indstria moveleira,entre outros inmeros produtos. Os exemplos acima citados configuram a situao de custos, enquanto que os gastos so de diversas naturezas: a) No pagamento dos fornecedores que disponibilizam os insumos de materiais diretos( matrias-primas) e muitos outros itens (vassoura, papel higinico e gua/ energia eltrica, telefone....), independente de seu uso efetivo ou do momento do uso ter sido antes ou aps o pagamento dessas compras ou contrataes. b) Na amortizao de parcela de financiamento relacionado com a aquisio e instalao de um Torno ( Usinagem). Cumpre ressaltar: o pagamento de uma dvida um desembolso( a rigor uma amortizao de parcela do mesmo), podendo ser mais vulgarmente mencionado como gasto. Curiosamente enquanto o torno estiver sendo usado ao longo de sua vida til, h a gerao de um componente relevante de custos derivado desse investimento, que nem implica em gasto ou desembolso em cada ms: a depreciao. Tal componente( depreciao) um custo e no desembolso, e est descolado do ato de pagamento do bem adquirido. c) Pagamento de dcimo terceiro e frias. Em determinados perodos do ano, acontecem pagamentos desses encargos, enquanto que do ponto de vista de custos, antes mesmo da ocorrncia do desembolso, coerentemente j deveriam estar provisionados tais itens nos demonstrativos mensais, como verdadeiros sacrifcios ou fatores que devem vir a serem recuperados atravs do recebimento posterior ao faturamento. Os gastos em geral esto listados, controlados ou associados noo de fluxo financeiro, enquanto os componentes de custos esto vinculados gerao de atividades que visam a proporcionar os atendimentos aos clientes. Tais

componentes so gerados num ambiente ou ciclo interno de produo, atividade ou mais corretamente: ciclo econmico. No ciclo econmico, que visa determinao do resultado (receita menos custos), os eventos financeiros tanto para receber como para pagar no so coincidentes, podendo ter prazos diferentes de ocorrncia. Isso tambm , por sua vez, um fator desencadeador de um custo importante num pas com juros elevados: custo financeiro. Esse custo financeiro pode acontecer mesmo que a empresa disponha de reservas financeiras elevadas. Embora no aparecendo nos demonstrativos de resultado, mesmo assim se deve pensar que h sim a gerao de um custo financeiro, em decorrncia nesse caso da oportunidade de obter mais algum rendimento em aplicaes financeiras. Cabe pensar que o custo financeiro acessoriamente - tambm um componente da estratgia de preo, pois caso o mesmo no constasse na formulao dos valores de comercializao, haveria um estmulo natural a no comprar vista, incorrendo-se at mesmo no risco de inadimplncia( com efeito essa tende a acontecer com grande expresso na venda a prazo). Quanto s propriedades dos custos, pode-se afirmar que h custos identificados, mensurados mais facilmente com o servio executado ou com os produtos processados. Nos exemplos acima j citados h muitas demonstraes de tais custos, que podem ser denominados simplesmente como custos diretos. Quanto maior o nmero ou o montante de valores associados diretamente a um atendimento, pode-se imaginar que maior a exatido nos clculos e conseqentemente at maior a facilidade de aceitao do valor ou do referido sacrifcio em determinada rea geradora do mesmo. Alguns componentes de custos efetivamente so mais facilmente identificados como custos diretos. Outros, no entanto, apresentam a mesma propriedade, cabendo um esforo maior para sua determinao, como o caso do j citado custo financeiro gerado desde o fechamento de negcio com um cliente na

construo de uma caldeira(com recebimento antecipado de parcela do valor para adiantamento de compras), at o momento em que acontecer efetivamente a instalao do equipamento, seu funcionamento,etc., podendo muitas vezes se estender por um perodo acima do planejado,tendo em vista problemas de qualidade, inadequaes de projeto, etc. O oposto de custos diretos est constitudo por um conjunto muito extenso de custos indiretos, caracterizados pela propriedade de no identificao direta em cada produto, bem, servio ou atendimento. Tal grupo de custos (indiretos), em geral, existe para dar suporte ao funcionamento da estrutura da empresa, sendo tambm por isso muitas vezes denominado: custos estruturais. Em muitos casos, a depreciao um custo indireto. Embora possam se situar em determinado setor ou equipamento (anteriormente se mencionou a depreciao do Torno), na verdade se observa que o referido equipamento no realiza uma modalidade nica de produto, no sendo vivel atribuir tal custo mensal a um produto exclusivo. J num setor de Injetoras( fbrica de beneficiamento de resinas de plstico), a depreciao mensal gerada em cada um dos moldes na medida em que se destina execuo de um nico tipo de produto, no deixa de ser obviamente um custo direto de tal produto, pela associao inevitvel que se faz com o mesmo. O equipamento de Injetora destinado a processar inmeros produtos um custo indireto desses, cabendo posterior apropriao entre os mesmos por outros critrios, que sero expostos ao longo desse texto. Custos administrativos em geral, custos de pessoal de reas de apoio (almoxarifado, portaria, manuteno) so alguns exemplos de custos indiretos, pois tais cifras no podem ser associadas execuo de determinado produto. No sentido estrito, nem mesmo os custos de pessoal como operadores de mquinas numa fbrica podem ser considerados um custo direto, visto que os mesmos processam diversos servios ou produtos num determinado perodo mensal, sendo mais fcil considerar como custos indiretos de tais produtos.

Ressalte-se a necessidade do bom senso: parcela de tais custos de pessoal efetivamente direto, podendo ser mensurado pelo tempo aplicado em cada produto, mas h tambm parte de tempo ocioso ou decorrente de paralisao por problemas de manuteno, de sorte que mais usual tratar tais custos como integrantes dos custos estruturais. Evidentemente em sua grande maioria, o consumo de energia eltrica por sua notria dificuldade de no poder ser avaliado com preciso nem mesmo por setor, se constitui um custo indireto. Mas cabe o alerta: no futuro, com tanta tecnologia de medio e em face de impactos ambientais, possvel que tal item venha a se constituir um custo direto medido, portanto, em cada produto. Atualmente, sobretudo com o surgimento de uma metodologia de clculo que privilegia o esforo de tornar o maior nmero possvel de itens, como custos diretos (aumento de exatido o principal motivo desse trabalho), um maior grau de preciso de custos se pode esperar que venha a acontecer nas empresas. Com efeito, um dos principais contributos do custeio por atividade aumentar o interesse por tornar mais elevada a presena de custos diretos, transformando parcelas indiretas em custos diretos. OBS.: O artigo Custeio por Atividade: agregando valor no processo decisrio, no texto de mesma denominao, poder ampliar consideravelmente o conhecimento do participante quanto gerao ou transformao de custos indiretos em diretos, para os mais diversos ramos de atividade, servindo at mesmo como uma espcie de auto-diagnstico para cada empresa poder avaliar as deficincias de apropriao, e conseqentes espaos de melhoria na gerao de nmeros mais exatos.

3 CONSEQNCIAS PRTICAS DA EXISTNCIA DE CUSTOS INDIRETOS Embora os custos indiretos no sejam identificados por produtos, bens e servios, possvel avaliar o montante de tais custos por setores. Disso resulta o termo custos estruturais setoriais.

Habitualmente essa avaliao por setor expressa em um conceito ou componente mais refinado: o centro de custos. Surge ento como um dos primeiros passos na implantao de um sistema de custos a determinao do plano de centros de custos. Quais os critrios ou fatores determinantes de um centro de custos? _ Pode-se pensar que cada centro corresponde a uma determinada rea hierrquica (chefia, gerncia), sendo constitudos em vista da homogeneidade de funes (similaridade de tarefas executadas numa determinada rea da instituio). Como exemplo, tem-se a rea de internao de um hospital (onde os pacientes so baixados em quartos, apartamentos privativos, sutes, entre outros), que poderia se pensar que um nico centro. Dependendo, porm, das alternativas de acomodao e tambm dos nveis hierrquicos, poder haver vrios centros: Internao 2 andar; Internao 3 andar; Internao 4 andar; ..... Internao 9 andar. Se em todos os referidos setores existem internaes, no se poderia pensar que os diversos andares formam um mesmo centro? A entram as razes de diferenciao, pois cada andar tem uma chefia diferente e opes de acomodaes: no segundo andar podem estar localizados os apartamentos semi-privativos, destinando-se o terceiro andar para os apartamentos privativos, enquanto no oitavo andar ficam as sutes, e assim por diante. Logo, no h uniformidade de acomodaes, cabendo a devida diferenciao dos custos formados nessas reas, tanto para cobrar o desempenho das respectivas chefias, quanto para viabilizar o clculo diferenciado de dirias por acomodao. Cabe destacar que para implantao de Custeio por Atividade num sentido pleno, necessrio estabelecer os processos e atividades de uma empresa, sendo inadequado nesse caso se pensar em Centros de Custos.

4 PLANO DE CENTROS DE CUSTOS O conjunto de centros de custos de uma empresa denominado plano de centros de custos. Os grupos de centros caracterizam a reunio de centros com similaridade de funes, podendo-se destacar: Centros de Custos de Apoio: nesse grupo esto enquadrados num Hospital por exemplo - os centros prestadores internos de servio de apoio s reas: almoxarifado, manuteno, lavanderia, refeitrio, assistncia social, programao e controle de produo, entre outros. Por sua vez, esse grupo de centros em alguns ramos ainda pode ser desdobrado em Centros de Apoio Genrico e Centros de Apoio Especfico. Nos CC de Apoio Genrico se identificam as atividades de apoio de carter amplo, cujos reflexos em termos de prestao de servios podem ser menos facilmente mensurados nas reas de atividade fim. Como exemplos podem ser citados: portaria, estacionamento, jardim. Nos CC de Apoio Especficos, as atividades de prestao de servios cumprem tarefas melhor dimensionadas no atendimento s reas fim pela prpria condio de importncia inerente ao atendimento dos pacientes no mbito da Sade, como: lavanderia, esterilizao, nutrio, entre outras. No Comrcio, o processo de Logstica constitudo por veculos prprios e Depsito Central so exemplos de CC de Apoio Especficos. Outra situao ilustrativa de Centros de Custos de Apoio Especfico, encontra-se num Laboratrio de Anlises Clnicas - de grande porte. Como um rgo de apoio comunidade mdica e aos pacientes, pode funcionar a atividade de Suporte aos Mdicos e Pacientes . Tal Centro - constitudo por equipe multidisciplinar de elevado grau de conhecimento, formada por mdicos e bioqumicos - efetivamente tem uma conotao de apoio, por no ostentar um envolvimento direto com a execuo, podendo inicialmente ser considerado um centro de apoio especfico. No aprofundamento de estudos de clculo, decorrido um prazo natural de maturao dos nmeros, o Laboratrio poder at pensar em direcionar tais custos

por procedimentos, tendo em vista a medio de incidncias de consultas, que usualmente tendem a uma concentrao maior de esclarecimentos em determinados exames por ms. Com efeito, num universo de mais de 500 tipos diferentes de exames, natural a existncia de dvidas em alguns deles, como : testes de hormnio, testes dinmicos, enfim em exames que no apresentam os parmetros de valores no prprio laudo de resultados, mas tambm em exames que geram controvrsias ou contestaes : triglicerdeos, e o prprio hemograma, entre outros. Essa migrao numrica deve ser bem amadurecida. Na medida em que, hoje em dia, se apregoa com muita nfase a excelncia do Custeio por Atividade( ver artigo em Fontes de Consultas), lcito que se busque a depurao dos valores , tornando os custos de Suporte em custos operacionais identificados destacadamente em cada exame( mesmo que tal nmero venha a ter uma expresso unitria pequena, num universo por exemplo de 500 mil exames mensais). recomendvel em qualquer circunstncia medir a relevncia de tal detalhamento e sua oportunidade, podendo-se pensar: se nem todos tipos de exames so alvo de esclarecimentos cientficos , os exames que no apresentam questionamentos de parte de mdicos e ou pacientes devem suportar custos de tal rea? No mais justo mesmo direcionar os custos de tal Suporte sobre os exames que requerem essa consulta, ajuda ? Essa pode ser uma questo como j mencionado que com a devida maturao do sistema e seus up grades se deve tambm qualificar. Sempre conveniente deixar a instituio preparada para negociaes e at mesmo demonstraes de seus nmeros, quando ento o maior detalhe dos custos originados em cada funcionalidade proporciona maior segurana em quem est analisando a procedncia de pleitos de reajuste, etc. uma vantagem ou plus de confiana que cerca os nmeros computados na formao de custos, preos. Como exemplo de tal situao: no segmento industrial ceramista, h empresas prestadoras de servios e desenvolvimento de solues de revestimento de esmalte para o elo final da cadeia produtiva(o fabricante em si da cermica). Nesse caso, o montante de custos do prestador deve ser bem dimensionado por cliente

atendido, visto que h um volume expressivo de dedicao quando no mesmo uma concentrao em poucos clientes, e para tal necessrio documentar e decompor os custos gerados em atividades de apoio, como laboratrio e assistncia tcnica, entre outras. Existe tambm nesse ambiente a alternativa de constituir Processos e Atividades, na concepo do Custeio ABC, conforme amplamente comentado no artigo existente nas Fontes de Consulta. I) Centros de Custos Diretos : H diferentes alternativas de Centros Diretos conforme o ramo de

atividade. No segmento industrial, nesse caso, encontram-se as diversas fases de produo como possveis centros de custos prprios .A Tabela Ilustrativa I apresenta um modelo de Planos de Centros de Custos de indstrias.O participante pode constatar os contedos especficos em termos de fases e linhas de produo em cada um. II) Numa empresa tipicamente comercial, as Filiais ou Lojas, cada uma delas, tende a ser um centro direto, para o qual o confronto da respectiva receita com os custos de mercadorias vendidas e demais custos diretos, proporciona a avaliao de um primeiro indicador relevante: a contribuio de cobertura prpria. Tal indicador ainda pode ser refinado com a deduo de custos de apoio especficos, como Logstica, Depsito Central, CPD. Fiquemos por a, para no invadir e confundir as classificaes. Num Shopping e num Aeroporto, cada Loja locada um Centro Direto, pois ocupa um espao prprio e participa de um conjunto de custos compartilhados presentes na rea total, como : IPTU, seguro, limpeza. Na Tabela Ilustrativa II consta um modelo de Plano de Centros de Custos de uma Distribuidora de Materiais Mdico-Hospitalares.Na Semana 5, quando se tratar de estruturao de possveis relatrios gerenciais , o participante ter informaes complementares, que ajudam a entender e justificar a constituio de determinados Centros.

III) No mbito da sade, so os centros geradores de receita, onde acontecem os atendimentos aos pacientes, no caso de um Hospital: emergncia, raio x, ecografia, internao, bloco cirrgico, UTI, entre outros. Na medida em que determinados equipamentos existentes, sobretudo no bloco cirrgico e na UTI, apresentam taxas especficas por uso ou sesso, cabe tambm consider-los como centros de custos, recaindo sobre os mesmos as parcelas de custos de energia eltrica, depreciao, seguro, manuteno. Nem sempre fcil compor esses valores, pois muitos equipamentos apresentam um custo baixo, mas j que h essas distines na receita e nas negociaes necessrio justificar o valor, sendo indispensvel isolar cada equipamento como um centro, no comprometendo o custo hora de sala ou custo hora de UTI, por exemplo. Pode custos: especialidade Num Laboratrio de Anlises Clnicas, os Centros Diretos podem ser ( cada um dos citados a seguir) os setores encarregados do processamento em si das amostras( rea tcnica propriamente ou tambm denominada em alguns casos fbrica de exames) : Hormnio; Bioqumica; Imunologia; Biologia Molecular ; Micologia; Bacteriologia; Parasitologia; Urianlise; Hematologia. Outros Centros Diretos ainda podem ser identificados dependendo da configurao de servios prestados, se por exemplo: tambm so aplicadas vacinas, ou se procedimentos de bio-imagem so executados. Litotriptor pneumtico (urologia); Intensificador de imagens (traumato/ vascular/ neuro/ urologia); Neurocoagulador bipolar (neurologia); Cranitomo (neuro/ otorrino). Entre outros muitos equipamentos com suas respectivas aplicaes por ser composta uma relao de tais equipamentos e especialidade onde se aplicam (ou so indicados) que passam a constituir centros de

Os postos de coleta das amostras( sangue, fezes, urina, secrees) constituem Centros Diretos tambm, oportunizando-se interessantes estudos com as alternativas de tais operaes( nas Unidades em si ; domiciliares; nas empresas em exames peridicos e at mesmo o preparo diferenciado em instalaes para o pblico infantil, visando amenizar o trauma da retirada de sangue). Unidade 24 horas( extenso do atendimento laboratorial como emergncia em Hospitais, para a coleta e a anlise de alguns exames na prpria Instituio hospitalar). Cada Unidade 24 horas um Centro de Custos, tantas quantas estiverem constitudas pelo Laboratrio. Foram citados nos exemplos de Centros Diretos: Postos de Coleta( ou Unidades); Unidades 24 horas; Internao, sendo esse ltimo pertencente a um Hospital, e os dois primeiros a um Laboratrio. Cabe destacar que cada unidade dessas deve ser constituda como um Centro de Custos, uma vez que h diferentes gerncias ou chefias, e em vista da necessidade de responsabilizao, necessrio conhecer os custos de cada rea ou local, para justamente na seqncia haver o monitoramento, a cobrana pelo cumprimento de metas, performance, etc. A possibilidade de alguma Unidade de coleta ser terceirizada implica mesmo assim na constituio de um Centro individualizado para cada uma, pois possvel lincar receitas geradas em cada Unidade com custos da prpria rea tcnica( pela identificao dos exames solicitados) e como tal avaliar a performance de tal Unidade terceirizada. Essa mesma necessidade de diferenciao fica evidente nos processos de coleta: a coleta domiciliar tem um custo unitrio diferente da coleta usual em Unidades de Coleta, por ter que haver uma logstica mais complexa( domiciliar).Portanto, cabe constituir vrios Centros de Custos de Coleta( um Centro para cada Posto ou Unidade) e um ou mais Centros de Coleta Domiciliar( cada equipe ou segmentao de atendimento domiciliar por rea geogrfica) IV) Questionamentos ou Observaes sobre Centros Diretos : Numa empresa de transporte coletivo urbano, qual ou quais so os principais Centros Diretos ? Por

distrao, algum poder pensar que so as linhas de nibus. No, essas constituem os servios prestados, sendo cada nibus um Centro Direto. Cabe pensar que se apropriam em primeiro lugar os custos de pessoal( motorista e cobrador), bem como depreciao, combustvel, manuteno, etc. em cada veculo. Aps com base na escala, pode ser determinado o quanto de custo proporcional aos nmero de turnos, kms, etc. compete cada linha( o produto final). Pela mesma linha de raciocnio, cada aeronave, cada navio em suas respectivas Instituies um Centro Direto, com relevantes custos estruturais prprios. E no ensino, numa Escola, ou numa Faculdade, quais so os principais Centros Diretos? Algum logo pode pensar em cada turma, em cada disciplina; no esses podem ser os produtos finais, que se deseja avaliar, com a apropriao de custos de cada sala de aula, que entre outros servios so paradigmas de centros diretos. Imaginemos o seguinte: pela manh acontece numa sala uma aula de Direito Civil; de noite, na mesma sala: uma aula de Contabilidade Comercial. Observem: h disciplinas de cursos e turmas diferentes em cada turma. Logo, existe necessidade de avaliar o custo de cada sala( depreciao, seguro, energia, manuteno...) para num estgio seguinte ser efetuada sua apropriao entre as turmas. A remunerao do professor, sem dvida um dos principais custos a serem apropriados, distribuda entre as turmas pela carga horria, podendo haver at mesmo um ou mais Centro ou direcionador para esses custos. Centros de Custos Locados: destinados avaliao de custos de reas terceirizadas, tais como: lancheria, farmcia externa, estacionamento, entre outras numa Escola,Faculdade, Clnica, Hospital. Centros de Custos Administrativos: concentram as atividades administrativas tpicas, tais como: contabilidade e direo. Ainda se pode desdobrar tal grupo em custos administrativos direcionados e no direcionados, numa conceituao e ou especificao similar aos Centros de Apoio (onde a diviso de custos administrativos e de atendimento ou de produo praticamente o nico fator diferenciador).

5 APROPRIAO DE CUSTOS INDIRETOS POR CENTRO DE CUSTOS Cada centro de custos, em princpio, pode conter custos estruturais de materiais, pessoal, servios, utilidades e depreciao. Para alguns componentes de custos, a identificao de cada parcela processada facilmente ou exclusivamente num determinado centro. Como exemplo, tem-se o montante de remuneraes de colaboradores que trabalham especificamente num determinado centro. Da mesma forma, a depreciao de um veculo um custo especfico de tal centro. O prprio consumo ou uso de uma lmpada nova em substituio a uma inoperante no departamento financeiro, configura um custo especfico de tal rea. O termo especfico ilustra adequadamente essa categoria de custos estruturais que podem ser identificados em determinada rea. H custos comuns a diversas reas, como o caso da energia eltrica. O termo comum no tem nenhuma conotao pejorativa, mas no sentido de participao conjunta, podendo tambm ser denominado custo compartilhado. Nessa categoria tambm se incluem: seguros, gua, imposto predial, conta telefnica em alguns casos( quando no se dispe de tarifador) alm da prpria energia eltrica j citada. Para que seja exeqvel sua distribuio entre os centros, necessrio eleger um determinado critrio de distribuio, conforme consta no Exerccio 1. Para viabilizar a avaliao de tais custos por centro, em qualquer circunstncia (custos especficos ou custos comuns/ compartilhados), necessrio estruturar a coleta e alimentao dos dados. Os materiais ostentam relevante participao na gerao de custos em grande nmero de empresas, sendo constitudos por materiais que integram diretamente o produto no processamento industrial, como custo direto do mesmo, e tambm materiais que integram a composio dos custos estruturais dos centros( materiais de manuteno, limpeza, combustveis...). Outro componente relevante de custos estruturais relaciona-se com pessoal, destacando-se alguns atributos ou peculiaridades, em relao aos valores apropriados mensalmente aos CC:

Vencimentos: horas normais, horas extras, insalubridade, gratificaes, Encargos Sociais e Trabalhistas: 1/12 frias, 1/12 adicional de frias, 1/12

adicional por tempo de servio. dcimo terceiro, FGTS (multa e FGTS ms), proviso de FGTS sobre dcimo terceiro salrio. Nas empresas privadas, no enquadradas como filantrpicas ou no enquadradas no Simples e Super Simples , a incidncia de tais encargos sociais atinge cerca de 64 %, conforme pode ser pesquisado em Balanos, apesar de algumas publicaes mencionarem que tal incidncia situa-se prximo a 100 % das remuneraes. Cabe desde j destacar que tal cifra( os citados 100 %) pode estar fundamentada nas horas efetivamente trabalhadas, assumindo os finais de semana e os feriados como encargos sociais, quando na verdade apresentam distribuio quase homognea ao longo do ano. Resumindo, podem conferir nas atividades privadas os Balanos que l se encontraro 64 % de encargos sociais e at menos do que essa incidncia. Benefcios: assistncia mdica e odontolgica, creche, vale, transporte, exames clnicos e laboratoriais, vale refeio (quando as mesmas no so realizadas na prpria instituio), bolsas de estudo. Capacitao profissional: tais custos podem abranger inscries em cursos e eventos, bem como deslocamentos, hospedagem, refeies, cabendo apropriar ao CC em que o colaborador est lotado. Consideram-se apenas valores configurados como despesas, ou seja, responsabilidade da prpria empresa. Parcelas descontadas do prprio funcionrio no compem o custo (reteno do INSS sobre remunerao; Imposto Renda na fonte; penso alimentcia; emprstimo consignado em folha). Os encargos sociais variam conforme cada situao ou enquadramento. Se a instituio filantrpica,do Simples e Super Simples no h o conjunto completo de itens que integram a GRPS (Guia do INSS) que chega a atingir a mais de 20 %.

Cabe constituir na contabilidade conta especfica (conta de despesa) para causas trabalhistas/ reclamatrias. Este custo dever ser apropriado no centro de custo na qual o funcionrio estava alocado antes do seu desligamento da instituio. Todos os funcionrios devem ser classificados ou enquadrados por centro de custo, computando-se os custos que geram para a instituio, sendo as parcelas de remuneraes computadas pelo valor bruto do vencimento. Para o caso de funcionrios que trabalham em mais de um centro de custo, cabe distribuir seus custos em todos os centros de custos a que prestam servios, com base na carga de trabalho medida ou estimada. Sntese da Primeira Semana O participante deve assistir o vdeo Viso Geral do Sistema de Custos primeira parte ( e ler o prprio Texto em si da Semana). Complementam os aspectos conceituais o artigo sobre Custeio por Atividade, que tambm se encontra nas Fontes de Consultas. Essa metodologia sempre um tema predileto nas abordagens de custeamento hoje em dia, embora na prtica ainda pouco aplicvel em sentido pleno.