MARCO DE REFERENCIA PARA TRABAJOS PARA ATESTIGUAR

CONTENIDO Prrafo Introduccin ....................................................................................................................... 1-6 Denicin y objetivo de un trabajo para atestiguar ......................................................... 7-11 Alcance del marco de referencia .................................................................................... 12-16 Aceptacin del trabajo ................................................................................................... 17-19 Elementos de un trabajo para atestiguar ........................................................................ 20-60 Uso inapropiado del nombre del Contador Pblico .............................................................61

Apndice: Diferencias entre trabajos para atestiguar con seguridad razonable y trabajos para atestiguar con seguridad limitada

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Introduccin
1. Este marco de referencia dene y describe los elementos y objetivos de un trabajo para atestiguar, as como identica los trabajos a los que aplican las Normas de Auditora (NAs), las Normas Internacionales de Trabajos de Revisin (ISREs, en ingls) y las Normas Internacionales de Trabajos para Atestiguar (ISAEs, en ingls). Proporciona un marco de referencia para: a) Contadores profesionales en la prctica pblica1 ("Contadores Pblicos") cuando desempeen trabajos para atestiguar. Los contadores profesionales en el sector pblico2 se reeren a la perspectiva del sector pblico al nal del marco de referencia. Se recomienda a los contadores profesionales que no estn en la prctica pblica ni en el sector pblico que consideren el marco de referencia cuando desempeen trabajos para atestiguar;3 b) Otros implicados en trabajos para atestiguar, incluidos los presuntos usuarios de un informe para atestiguar y la parte responsable; y c) El Consejo Internacional de Normas de Auditora y para Atestiguar (IAASB, en ingls) en su desarrollo de ISREs e ISAEs y el Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad en el desarrollo de normas de auditora NAs. 2. Este marco de referencia no establece por s normas ni da requisitos de procedimiento para el desempeo de trabajos para atestiguar. Las NAs, ISREs e ISAEs contienen principios bsicos, procedimientos esenciales y lineamientos relacionados consistentes con los conceptos de este marco de referencia para el desempeo de los trabajos para atestiguar. La relacin entre el marco de referencia y las NIAs, ISREs e ISAEs se ilustra en la seccin de "Estructura de Pronunciamientos Emitidos por el IAASB" del Manual de Pronunciamientos Internacionales sobre Auditora, Trabajos para Atestiguar y tica. El siguiente es un panorama global de este marco de referencia: Introduccin. Este Marco de referencia se reere a los trabajos para atestiguar realizados por los Contadores Pblicos. Proporciona un marco de referencia para los Contadores Pblicos y otros implicados en los trabajos para atestiguar, por ejemplo, quienes contratan a un Contador Pblico ("la parte que contrata").
1 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia 2 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia 3 Si un contador profesional no est en la prctica pblica, por ejemplo, un auditor interno, aplica este Marco de referencia, y (a) se hace referencia a este marco de referencia, a las NIAs, ISREs, o ISAEs en el dictamen del contador profesional; y (b) el contador profesional u otros miembros del equipo para atestiguar y, cuando sea aplicable, el jefe del contador profesional, no son independientes de la entidad respecto de la cual se realiza el trabajo para atestiguar, la falta de independencia y la naturaleza de la(s) relacin(es) con la entidad se revelan de manera prominente en el informe del contador profesional. Tambin, dicho informe no incluye la palabra independiente en su ttulo, y el propsito y usuarios del informe son restringidos.

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Denicin y objetivo de un trabajo para atestiguar. Esta seccin dene los trabajos para atestiguar e identica los objetivos de los dos tipos de trabajo para atestiguar que se permiten desempear a un Contador Pblico. Este marco de referencia llama a estos dos tipos de trabajo, trabajos para atestiguar con seguridad razonable y trabajos para atestiguar con seguridad limitada4. Alcance del Marco de referencia. Esta seccin distingue los trabajos para atestiguar de otros, como los trabajos de consultora. Aceptacin del trabajo. Esta seccin establece las caractersticas que deben considerarse antes de que un Contador Pblico pueda aceptar un trabajo para atestiguar. Elementos de un trabajo para atestiguar. Esta seccin identica y discute cinco elementos que presentan los trabajos para atestiguar desempeados por los Contadores Pblicos: una relacin entre tres partes, un asunto principal5, criterios, evidencia y un informe de atestiguar. Explica importantes distinciones entre los trabajos para atestiguar con seguridad razonable y los trabajos para atestiguar con seguridad limitada (tambin planteados en el Apndice). Esta seccin tambin discute, por ejemplo, la importante variacin en asuntos principales de los trabajos para atestiguar, las caractersticas requeridas de los criterios adecuados, el papel del riesgo y la importancia relativa en los trabajos para atestiguar, y cmo se expresan las conclusiones en cada uno de los dos tipos de trabajo para atestiguar. Uso inapropiado del nombre del Contador Pblico: Esta seccin discute las implicaciones de la asociacin de un Contador Pblico con un asunto principal.

Principios ticos y normas de control de calidad

4. Adems de este marco de referencia y de las NAs, ISREs e ISAEs, los Contadores Pblicos que desempeen trabajos para atestiguar se gobiernan por: a) El Cdigo de tica para Contadores Profesionales (el Cdigo) de IFAC, el cual establece principios ticos fundamentales para los contadores profesionales; y

4 5

Para trabajos para atestiguar que se reeran a informacin nanciera histrica en particular, los trabajos para atestiguar con seguridad razonable se llaman auditoras, y los trabajos para atestiguar con seguridad limitada se llaman revisiones. Vase anexo: Factores justicativos de convergencia.

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b) Normas Internacionales de Control de Calidad (ISQCs, en ingls) que establecen normas y dan lineamientos sobre el sistema de control de calidad de una rma6. 5. La parte A del Cdigo establece los principios ticos fundamentales que se requiere que observen todos los contadores profesionales, lo cual incluye: a) Integridad; b) Objetividad; c) Competencia profesional y debido cuidado; d) Condencialidad; y e) Conducta profesional. 6. La parte B del Cdigo, que se aplica slo a los contadores profesionales en la prctica pblica ("Contadores Pblicos"), incluye un enfoque conceptual sobre la independencia que toma en cuenta, para cada trabajo para atestiguar, las amenazas a la independencia, las salvaguardas aceptadas y el inters pblico. Requiere que las rmas y los miembros de los equipos de atestiguar identiquen y evalen las circunstancias y relaciones que crean amenazas a la independencia y que emprendan la accin apropiada para eliminar estas amenazas o para reducirlas a un nivel aceptable con la aplicacin de salvaguardas.

Denicin y objetivo de un trabajo para atestiguar

7. "Trabajo para atestiguar", signica un trabajo en el que un Contador Pblico expresa una conclusin elaborada para acrecentar el grado de conanza de los presuntos usuarios que no sean la parte responsable sobre el resultado de la evaluacin o medicin de un asunto principal contra los criterios7. El resultado de la evaluacin o medicin de un asunto principal es la informacin que resulta de aplicar los criterios al asunto principal. Por ejemplo: El reconocimiento, medicin, presentacin y revelacin representados en los (resultados de los) estados nancieros son resultado de aplicar un marco de referencia de informacin nanciera para el reconocimiento, medicin, presentacin y revelacin, como Normas de Informacin Financiera Internacionales, (criterios) a la posicin nanciera8, desempeo nanciero9 y ujos de efectivo (asunto principal) de una entidad.
6 Cuando se aprob este marco de referencia, a nivel internacional no se haba emitido la ISQC 1, pero se espera que se emita antes de la fecha de vigencia de la ISAE 3000, Trabajos para Atestiguar que no sean Auditoras o Revisiones de Informacin Financiera Histrica. Las normas y lineamientos adicionales sobre los procedimientos de control de calidad para tipos especcos de trabajos para atestiguar se establecen en las NAs, ISREs e ISAEs. Vase anexo: Factores justicativos de convergencia Vase anexo: Factores justicativos de convergencia Vase anexo: Factores justicativos de convergencia

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Una aseveracin sobre la efectividad del control interno (resultado) resulta de aplicar al control interno un marco de referencia para evaluar la efectividad del control interno, como el COSO10 o CoCo,11 (criterios), un proceso (asunto principal). En la parte restante de este marco de referencia, se usar el trmino informacin del asunto principal para signicar el resultado de la evaluacin o medicin de un asunto principal. Es la informacin del asunto principal sobre la que el contador pblico rene evidencia suciente apropiada para proporcionar una base razonable para expresar una conclusin en un informe de atestiguar. 9. La informacin del asunto principal puede dejar de expresarse de manera apropiada en el contexto del asunto principal y de los criterios, y puede, por lo tanto, ser representada errneamente, a un grado potencial de importancia relativa. Esto ocurre cuando la informacin del asunto principal no reeja de manera apropiada la aplicacin de los criterios al asunto principal, por ejemplo, cuando los estados nancieros de una entidad no dan un punto de vista verdadero y razonable de (o no presentan razonablemente, respecto de todo lo importante12) su posicin nanciera, desempeo nanciero y ujos de efectivo de acuerdo con Normas Internacionales de Informacin Financiera y Normas de Informacin Financiera, o cuando la aseveracin de una entidad de que su control interno es efectivo no se declara de manera razonable, respecto de todo lo importante, con base en COSO o CoCo (criterios de control). En algunos trabajos para atestiguar, la evaluacin o medicin del asunto principal se realiza por la parte responsable y la informacin del asunto principal es en forma de una aseveracin13 por la parte responsable que se hace disponible a los presuntos usuarios. Estos trabajos se llaman trabajos con base en una aseveracin. En otros trabajos para atestiguar, el Contador Pblico desempea directamente la evaluacin o medicin del asunto principal, u obtiene una representacin de la parte responsable de que ha llevado a cabo la evaluacin o medicin que no est disponible a los presuntos usuarios. La informacin del asunto principal se proporciona a los presuntos usuarios en el informe de atestiguar. Estos trabajos se llaman trabajos de informe directo.

10.

10 11 12 13

Control Interno-Marco de Referencia Integrado Comit de Organizaciones Patrocinadoras de la Comisin Treadway. Lineamientos para Evaluar el Control. Los Principios CoCo Criterios del Consejo de Control, Instituto Canadiense de Contadores Certicados. Vase anexo: Factores justicativos de convergencia Vase anexo: Factores justicativos de convergencia

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11.

Bajo este marco de referencia, hay dos tipos de trabajo para atestiguar que se permiten desempear a un Contador Pblico: un trabajo para atestiguar con seguridad razonable y un trabajo para atestiguar con seguridad limitada. El objetivo de un trabajo para atestiguar con seguridad razonable es la reduccin del riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias del trabajo14 como base para una forma positiva de expresin de la conclusin del Contador Pblico. El objetivo de un trabajo para atestiguar de seguridad limitada es una reduccin en el riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel que sea aceptable en las circunstancias del trabajo, excepto donde ese riesgo sea mayor que para un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, como base para una forma negativa de expresin de la conclusin del Contador Pblico.

Alcance del marco de referencia

12. No todos los trabajos desempeados por Contadores Pblicos son para atestiguar. Otros trabajos que frecuentemente se realizan que no cumplen con la denicin antes dicha (y, por lo tanto, no estn cubiertos por este marco de referencia) incluyen: Trabajos cubiertos por Normas Internacionales para Servicios Relacionados como trabajos de procedimientos convenidos y compilaciones de informacin nanciera o de otro tipo. Preparacin de declaraciones de impuestos donde no se expresa ninguna conclusin que transmita seguridad. Trabajos de consultora (o asesora)15 impuestos. administrativa y consultora de

14

Las circunstancias del trabajo incluyen los trminos del trabajo, incluyendo si es un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o un trabajo para atestiguar con seguridad limitada, las caractersticas del asunto principal, los criterios que se van a usar, las necesidades de los presuntos usuarios, las caractersticas relevantes de la parte responsable y su entorno, y otros asuntos, por ejemplo hechos, transacciones, condiciones y prcticas, que puedan tener un efecto importante en el trabajo. Los trabajos de consultora emplean las habilidades tcnicas, educacin, observaciones, experiencias, y conocimiento del proceso de consultora del contador profesional. El proceso de consultora es un proceso analtico que tpicamente implica alguna combinacin de actividades relativas a: jacin de objetivos, descubrimiento de hechos, denicin de problemas u oportunidades, evaluacin de alternativas, desarrollo de recomendaciones incluyendo acciones, comunicacin de resultados, y a veces implementacin y seguimiento. Los informes (si se emiten) generalmente se redactan en un estilo narrativo (o forma extensa). Generalmente el trabajo desempeado es slo para uso y benecio del cliente. La naturaleza y alcance del trabajo se determina por el convenio entre el contador profesional y el cliente. Cualquier servicio que cumpla con la denicin de un trabajo para atestiguar no es un trabajo de consultora sino un trabajo para atestiguar.

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13.

Un trabajo para atestiguar16 puede ser parte de otro mayor, por ejemplo, cuando un trabajo de consultora de adquisicin de un negocio incluye un requisito de transmitir seguridad17 respecto de informacin nanciera histrica o prospectiva. En estas circunstancias, este marco de referencia es relevante slo para la porcin del trabajo que se reere a la seguridad. Los siguientes trabajos que pueden cumplir con la denicin del prrafo 7, no necesitan desempearse de acuerdo con este marco de referencia: a) Trabajos para testicar18 en procedimientos legales respecto de asuntos contables, de auditora, impuestos u otros asuntos; y b) Trabajos que incluyan opiniones, puntos de vista o formas de redaccin profesionales de los que un usuario pueda derivar alguna seguridad, si se aplica todo lo siguiente: i) Dichas opiniones, puntos de vista o redaccin son meramente incidentales al trabajo en su totalidad; ii) Cualquier informe escrito emitido est restringido expresamente para uso de slo los presuntos usuarios especicados en el informe; iii) Bajo un entendimiento por escrito con los presuntos usuarios especicados, el trabajo no se propone ser un trabajo para atestiguar; y iv) El trabajo no se representa como un trabajo para atestiguar en el informe del contador profesional.

14.

Informes sobre trabajos no para atestiguar 15. Un Contador Pblico que informa sobre un trabajo que no sea para atestiguar dentro del alcance de este marco de referencia, distingue claramente dicho informe de un informe de atestiguar. A modo de no confundir a los usuarios, un informe que no sea un informe de atestiguar evita, por ejemplo: Implicar el cumplimiento con este marco de referencia, NAs, ISREs o ISAEs. Usar de manera inapropiada las palabras seguridad, auditora o revisin. Incluir una declaracin que pudiera razonablemente confundirse con una conclusin para acrecentar el grado de conanza de los presuntos usuarios acerca del resultado de la evaluacin o medicin de un asunto principal contra criterios.

16 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia 17 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia 18 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia

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16.

El Contador Pblico y la parte responsable pueden convenir en aplicar los principios de este marco de referencia a un trabajo cuando no haya presuntos usuarios, adems de la parte responsable pero donde se cumplan todos los otros requisitos de las NAs, ISREs, ISAEs. En esos casos, el informe del Contador Pblico incluye una declaracin que restringe el uso del informe a la parte responsable.

Aceptacin del trabajo

17. Un Contador Pblico acepta un trabajo para atestiguar slo cuando el conocimiento preliminar por el Contador Pblico de las circunstancias del trabajo indica que: a) Se satisfarn requisitos ticos relevantes, como independencia y competencia profesional, y b) El trabajo presenta todas las siguientes caractersticas: i) ii) iii) iv) El asunto principal es apropiado; Los criterios que se van a usar son adecuados y estn disponibles a los presuntos usuarios; El Contador Pblico tiene acceso a evidencia suciente apropiada para soportar la conclusin del Contador Pblico; La conclusin del Contador Pblico, en la forma apropiada ya sea a un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o a un trabajo para atestiguar con seguridad limitada, se ha de contener en un informe por escrito; y El Contador Pblico queda satisfecho de que hay un propsito racional para el trabajo. Si hay una limitacin importante en el alcance del trabajo del Contador Pblico (ver prrafo 55), puede ser poco probable que el trabajo tenga un propsito razonable. Tambin, un Contador Pblico quiz crea que la parte que contrata se propone asociar el nombre del Contador Pblico con el asunto principal de alguna manera inapropiada (ver prrafo 61).

v)

NAs, ISREs o ISAEs especcas pueden incluir requisitos adicionales que se necesiten satisfacer antes de aceptar un trabajo. 18. Cuando no puede aceptarse un trabajo potencial como un trabajo para atestiguar porque no presenta todas las caractersticas del prrafo anterior, la parte que contrata quiz pueda identicar un trabajo diferente que cumpla con las necesidades del presunto usuario. Por ejemplo: a) Si los criterios originales no fueran adecuados, puede desempearse, de todas maneras, un trabajo para atestiguar si:

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i) La parte que contrata puede identicar un aspecto del asunto principal para el que sean adecuados dichos criterios, y el Contador Pblico pudiera desempear un trabajo para atestiguar respecto de dicho aspecto como un asunto principal en s mismo. En estos casos, el informe de atestiguar deja claro que no se relaciona con el asunto principal original en su totalidad; o ii) Pueden seleccionarse o desarrollarse criterios alternativos adecuados para el asunto principal original. b) La parte que contrata puede solicitar un trabajo que no sea un trabajo para atestiguar, como un trabajo de consultora o de procedimientos convenidos. 19. Habiendo aceptado un trabajo para atestiguar, un Contador Pblico no puede cambiar dicho trabajo a un trabajo no de atestiguar, o de un trabajo para atestiguar con seguridad razonable a un trabajo para atestiguar con seguridad limitada sin justicacin razonable. Un cambio en las circunstancias que afecte lo requerido por los presuntos usuarios, o un malentendido concerniente a la naturaleza del trabajo, ordinariamente justicar solicitar un cambio en el trabajo. Si se hace este cambio, el Contador Pblico no deja de considerar la evidencia que se obtuvo antes del cambio.

Elementos de un trabajo para atestiguar

20. En esta seccin se discuten los siguientes elementos de un trabajo para atestiguar: a) Una relacin entre tres partes que implique a un Contador Pblico, una parte responsable y presuntos usuarios; b) Un asunto principal apropiado; c) Criterios adecuados; d) Evidencia suciente apropiada; y e) Un informe de atestiguar por escrito en la forma apropiada a un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o a un trabajo para atestiguar con seguridad limitada.

Relacin entre tres partes

21. 22. Los trabajos para atestiguar implican tres partes separadas: un Contador Pblico, una parte responsable y presuntos usuarios. La parte responsable y los presuntos usuarios pueden ser de diferentes entidades o de la misma entidad. Como ejemplo de este ltimo caso, en una estructura de consejo de dos niveles, el consejo supervisor puede buscar seguridad sobre la informacin proporcionada por el consejo de administracin de dicha entidad. La relacin entre la parte responsable y los presuntos usuarios necesita considerarse dentro del

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contexto de un trabajo especco y puede diferir de lneas de responsabilidad ms tradicionalmente denidas. Por ejemplo, la administracin de ms rango (senior) de una entidad (un presunto usuario) puede contratar a un Contador Pblico para que desempee un trabajo para atestiguar sobre un aspecto particular de las actividades de la entidad que sea responsabilidad inmediata de un nivel ms bajo de administracin (la parte responsable), pero por la cual la administracin senior tiene la ltima responsabilidad. Contador Pblico 23. El trmino Contador Pblico segn se usa en este marco de referencia, es ms amplio que el trmino auditor segn se usa en las NIAs e ISREs, que se relaciona slo con Contadores Pblicos que desempean trabajos de auditora o de revisin respecto de informacin nanciera histrica. Puede solicitarse a un Contador Pblico que desempee trabajos para atestiguar sobre una amplia gama de asuntos principales. Algunos asuntos principales pueden requerir habilidades y conocimientos especializados ms all de los que ordinariamente posee un Contador Pblico en lo individual. Segn se anota en el prrafo 17 a), un Contador Pblico no acepta un trabajo si el conocimiento preliminar de las circunstancias del trabajo indica que no se satisfarn requisitos ticos respecto de competencia profesional. En algunos casos el Contador Pblico puede satisfacer este requisito usando el trabajo de personas de otras disciplinas profesionales, a quienes se llama expertos. En esos casos, el Contador Pblico queda satisfecho de que las personas que llevan a cabo el trabajo poseen colectivamente las habilidades y conocimiento requeridos, y el Contador Pblico tiene un nivel adecuado de involucramiento en el trabajo y entendimiento del trabajo para el que se usa a cualquier experto.

24.

Parte responsable 25. La parte responsable es la persona (o personas) que: a) En un trabajo de informe directo19 , es responsable del asunto principal; o b) En un trabajo con base en una aseveracin, es responsable de la informacin del asunto principal (la aseveracin), y puede ser responsable del asunto principal. Un ejemplo de cundo la parte responsable es responsable tanto de la informacin del asunto principal como del asunto principal, es cuando una entidad contrata a un Contador Pblico para que desempee un trabajo para atestiguar respecto de un informe que ha preparado sobre sus propias prcticas de sustentabilidad. Un ejemplo de cundo la parte responsable es responsable de la informacin del asunto principal pero no del asunto principal, es cuando una organizacin

19 Vase anexo: Factores justicativos de convergencia

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gubernamental contrata a un Contador Pblico para que desempee un trabajo para atestiguar que se reere a un informe sobre las prcticas de sustentabilidad de una compaa privada que la organizacin ha preparado y va a distribuir a los presuntos usuarios. La parte responsable puede ser o no la parte que contrata al Contador Pblico (la parte contratante). 26. La parte responsable ordinariamente proporciona al Contador Pblico una representacin por escrito que evala o mide el asunto principal contra los criterios identicados, ya sea o no que se vaya a hacer disponible como una aseveracin a los presuntos usuarios. En un trabajo de informe directo, el Contador Pblico quiz no pueda obtener esta representacin cuando la parte que contrata es diferente de la parte responsable.

Presuntos usuarios 27. Los presuntos usuarios son la persona, personas o clase de personas para quienes preparara el Contador Pblico el informe de atestiguar. La parte responsable puede ser uno de los presuntos usuarios, pero no el nico. Siempre que sea factible, el informe de atestiguar se dirige a todos los presuntos usuarios, pero en algunos casos puede haber otros presuntos usuarios. El Contador Pblico quiz no pueda identicar a todos los que leern el informe de atestiguar, particularmente cuando haya un gran nmero de personas que tengan acceso al mismo. En estos casos, particularmente donde sea probable que los posibles lectores tengan una amplia gama de intereses en el asunto principal, los presuntos usuarios pueden limitarse a los principales interesados con intereses importantes y comunes. Los presuntos usuarios pueden identicarse de diferentes maneras, por ejemplo, por acuerdo entre el Contador Pblico y la parte responsable o parte que contrata, o por ley. Siempre que sea factible, los presuntos usuarios o sus representantes se involucran con el Contador Pblico y la parte responsable (y la parte que contrata, si es diferente) para determinar los requisitos del trabajo. Sin embargo, sin importar el involucramiento de otros, y a diferencia de un trabajo de procedimientos convenidos (que implica informar resultados con base en los procedimientos, ms que en una conclusin): a) El Contador Pblico es responsable de determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos; y b) Se requiere que el Contador Pblico persiga cualquier asunto del que llegue a tener conocimiento que lo haga cuestionar si debiera hacerse una modicacin de importancia relativa a la informacin del asunto principal.

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30.

En algunos casos, los presuntos usuarios (por ejemplo, banqueros y reguladores) imponen un requisito o solicitan a la parte responsable (o la parte que contrata, si es diferente) para que arregle que se desempee un trabajo para atestiguar para un propsito especco. Cuando los trabajos se planean para presuntos usuarios especicados o para un propsito especco, el Contador Pblico considera incluir una restriccin en el informe de atestiguar que limita su uso a dichos usuarios o dicho propsito.

Asunto principal
31. El asunto principal, y la informacin del asunto principal, de un trabajo para atestiguar puede adoptar muchas formas, como: Desempeo nanciero o condiciones nancieras (por ejemplo, posicin nanciera histrica o prospectiva, desempeo nanciero y ujos de efectivo) para los que la informacin del asunto principal puede ser el reconocimiento, medicin, presentacin y revelacin representados en estados nancieros. Desempeo o condiciones no nancieras (por ejemplo, desempeo de una entidad) para los cuales la informacin del asunto principal pueden ser los indicadores clave de eciencia y efectividad. Caractersticas fsicas (por ejemplo, capacidad de una instalacin) para las cuales la informacin del asunto principal puede ser un documento de especicaciones. Sistemas y procesos (por ejemplo, el control interno o sistema de TI de una entidad) para los cuales la informacin del asunto principal puede ser una aseveracin sobre efectividad. Conducta (por ejemplo, gobierno corporativo, cumplimiento con regulaciones, prcticas de recursos humanos) para la cual la informacin del asunto principal puede ser una declaracin de cumplimiento o una declaracin de efectividad.

32.

Los asuntos principales tienen diferentes caractersticas, incluyendo el grado al que la informacin sobre ellos sea cualitativa contra cuantitativa, objetiva contra subjetiva, histrica contra prospectiva, y se relacione a un momento del tiempo o cubra un perodo. Estas caractersticas afectan: a) b) La precisin con que puede evaluarse o medirse el asunto principal contra criterios; y La persuasividad de la evidencia disponible.

El informe de atestiguar anota las caractersticas de relevancia particular para los presuntos usuarios.

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33.

Un asunto principal apropiado es: a) b) Identicable y susceptible a una evaluacin o medicin consistente contra los criterios identicados; y Aqul cuya informacin puede sujetarse a procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada para soportar una conclusin de seguridad razonable o de seguridad limitada, segn sea apropiado.

Criterios
34. Los criterios son los puntos de referencia que se usan para evaluar o medir el asunto principal incluyendo, donde sea relevante, puntos de referencia para presentacin y revelacin. Los criterios pueden ser formales; por ejemplo, en la preparacin de estados nancieros, los criterios pueden ser Normas Internacionales de Informacin Financiera, Normas de Informacin Financiera o Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Pblico; cuando se informa sobre control interno, los criterios pueden ser un marco de referencia establecido de control interno u objetivos individuales de control diseados especcamente para el trabajo, y cuando se informa sobre cumplimiento, los criterios pueden ser la ley, reglamento o contrato aplicable. Ejemplos de criterios menos formales son un cdigo de conducta desarrollado internamente o un nivel convenido de desempeo (como el nmero de veces que se espera que un comit particular se rena en un ao). Se requieren criterios adecuados para evaluacin o medicin razonablemente consistente en un asunto principal dentro del contexto del juicio profesional. Sin el marco de referencia que dan los criterios adecuados, cualquier conclusin est abierta a la interpretacin individual y al malentendido. Los criterios adecuados son sensibles al contexto, es decir, relevantes a las circunstancias del trabajo. Aun para el mismo asunto principal puede haber diferentes criterios. Por ejemplo, una parte responsable podra seleccionar el nmero de quejas de clientes resueltas a satisfaccin reconocida del cliente como asunto principal de satisfaccin de clientes; otra parte responsable, podra seleccionar el nmero de compras repetidas en los tres meses siguientes a la compra inicial. Los criterios adecuados presentan las siguientes caractersticas: a) b) Relevancia. Los criterios relevantes contribuyen a conclusiones que ayudan a la toma de decisiones por los presuntos usuarios. Integridad. Los criterios son sucientemente completos cuando no se omiten los factores relevantes que podran afectar las conclusiones en el contexto de las circunstancias del trabajo. Los criterios completos incluyen, cuando sea relevante, puntos de referencia para presentacin y revelacin.

35.

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c)

Conabilidad. Los criterios conables permiten la evaluacin o medicin razonablemente consistente del asunto principal incluyendo, cuando sea relevante, la presentacin y revelacin, cuando se usan en circunstancias similares por Contadores Pblicos con calicaciones similares. Neutralidad. Los criterios neutrales contribuyen a conclusiones que estn libres de parcialidad. Comprensibilidad. Los criterios comprensibles contribuyen a conclusiones que son claras, integrales y no estn sujetas a interpretaciones con diferencias importantes.

d) e)

La evaluacin o medicin de un asunto principal con base en las propias expectativas, juicio y experiencia individual del Contador Pblico no constituyen criterios adecuados. 37. El Contador Pblico evala lo adecuado de los criterios para un trabajo particular al considerar si reejan las caractersticas mencionadas. La importancia relativa de cada caracterstica para un asunto principal es cuestin de juicio. Los criterios pueden ser establecidos o desarrollados de manera especca. Los criterios establecidos son los que estn incorporados en leyes o reglamentos, o que se emiten por organismos de expertos autorizados o reconocidos que siguen un debido proceso transparente. Los criterios que se desarrollan de manera especca son los diseados para el propsito del trabajo. Que los criterios sean establecidos o se desarrollen de manera especca afecta al trabajo que lleva a cabo el Contador Pblico para evaluar si son adecuados para un trabajo particular. Los criterios necesitan estar disponibles a los presuntos usuarios para permitirles entender cmo se ha evaluado o medido el asunto principal. Los criterios se hacen disponibles a los presuntos usuarios en una o ms de las maneras siguientes: a) b) c) d) Pblicamente. Mediante inclusin de manera clara en la presentacin de la informacin del asunto principal. Mediante inclusin de manera clara en el informe de atestiguar. Por entendimiento general; por ejemplo, el criterio para medir el tiempo en horas y minutos.

38.

Los criterios pueden tambin estar disponibles slo a presuntos usuarios especcos; por ejemplo, los trminos de un contrato o los criterios emitidos por una asociacin industrial disponibles slo a aqullos que estn en la industria. Cuando los criterios identicados estn disponibles slo a presuntos usuarios identicados o

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son relevantes slo a un propsito especco, se restringe el uso del informe de atestiguar a dichos usuarios o para tal propsito.20

Evidencia
39. El Contador Pblico planea y desempea un trabajo para atestiguar con una actitud de escepticismo profesional para obtener evidencia suciente y apropiada sobre si la informacin del asunto principal est libre de representacin errnea de importancia relativa. El Contador Pblico considera la importancia relativa, el riesgo del trabajo para atestiguar y la cantidad as como la calidad de evidencia disponible cuando planea y desempea el trabajo, en particular, cuando determina la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia.

Escepticismo profesional 40. El Contador Pblico planea y desempea un trabajo para atestiguar con una actitud de escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias que hagan que la informacin del asunto principal est representada en una manera errnea de importancia relativa. Una actitud de escepticismo profesional signica que el Contador Pblico hace una evaluacin crtica, con una actitud mental de cuestionamiento, de la validez de la evidencia obtenida y est alerta a evidencia que contradiga o ponga en duda la conabilidad de los documentos o representaciones de la parte responsable. Por ejemplo, es necesaria una actitud de escepticismo profesional en todo el proceso del trabajo para que el Contador Pblico reduzca el riesgo de pasar por alto circunstancias sospechosas, y de usar suposiciones errneas al determinar la naturaleza, oportunidad as como extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia y la evaluacin de resultados de los mismos. Un trabajo para atestiguar rara vez implica la autenticacin de documentacin21, y el Contador Pblico no est entrenado ni se espera que sea un experto en dicha autenticacin. Sin embargo, el Contador Pblico considera la conabilidad de la informacin que se va a usar como evidencia; por ejemplo, fotocopias, facsmiles, documentos lmados, digitalizados, u otros documentos electrnicos, incluida la consideracin de los controles sobre la preparacin y mantenimiento cuando sea relevante.

41.

Suciencia y propiedad de la evidencia 42. Suciencia es la medida de la cantidad de evidencia. Propiedad es la medida de la calidad de la evidencia; es decir, su relevancia y su conabilidad. La cantidad de evidencia que se necesita se afecta por el riesgo de que la informacin del asunto
Si bien un informe de atestiguar puede estar restringido siempre que est dirigido slo a presuntos usuarios identicados o para un propsito especco, la ausencia de una restriccin respecto de lector o propsito en particular, no indica en s que el Contador Pblico posea una responsabilidad legal en relacin con dicho lector o para tal propsito. El que se tenga una responsabilidad legal depender de las circunstancias de cada caso y de la jurisdiccin relevante. Vase anexo: Factores justicativos de convergencia

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principal est representada de una manera errnea de importancia relativa (a mayor riesgo, es probable que se requiera ms evidencia) y tambin por la calidad de dicha evidencia (a mejor calidad, puede requerirse menos). Consecuentemente, la suciencia y propiedad de la evidencia estn interrelacionadas. Sin embargo, el meramente obtener ms evidencia no compensa su mala calidad. 43. La conabilidad de la evidencia est inuida por su fuente y por su naturaleza, y depende de las circunstancias individuales bajo las que se obtiene. Pueden hacerse generalizaciones sobre la conabilidad de diversos tipos de evidencia; sin embargo, dichas generalizaciones estn sujetas a importantes excepciones. Aun cuando la evidencia se obtenga de fuentes externas a la entidad, pueden existir circunstancias que pudieran afectar la conabilidad de la informacin obtenida. Por ejemplo, la evidencia obtenida de una fuente externa independiente puede no ser conable si la fuente no es una fuente enterada. Aunque se reconoce que pueden existir excepciones, pueden ser tiles las siguientes generalizaciones sobre la conabilidad de la evidencia: La evidencia es ms conable cuando se obtiene de fuentes independientes fuera de la entidad. La evidencia que se genera internamente es ms conable cuando son efectivos los controles relacionados. La evidencia obtenida directamente por el Contador Pblico (por ejemplo, observacin de la aplicacin de un control) es ms conable que la evidencia obtenida indirectamente o por inferencia (por ejemplo, investigacin sobre la aplicacin de un control). La evidencia es ms conable cuando existe en forma documentada, ya sea en papel, electrnica u otro medio (por ejemplo, un registro de una junta escrito al momento es ms conable que una representacin oral posterior de lo que se discuti). La evidencia proporcionada por documentos originales es ms conable que la evidencia proporcionada por fotocopias o facsmiles.

44.

El Contador Pblico ordinariamente obtiene ms seguridad de evidencia consistente obtenida de diferentes fuentes o de una naturaleza diferente que de partidas de evidencia consideradas individualmente. Adems, obtener evidencia de diferentes fuentes o de una diferente naturaleza puede indicar que una partida individual de evidencia no es conable. Por ejemplo, corroborar informacin obtenida de una fuente independiente de la entidad puede incrementar la seguridad que obtiene el Contador Pblico de una representacin de la parte responsable. A la inversa, cuando la evidencia obtenida de una fuente es inconsistente con la obtenida de otra, el Contador Pblico determina qu procedimientos adicionales de compilacin de evidencia son necesarios para resolver la inconsistencia. 83
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45.

En trminos de obtener evidencia suciente apropiada, generalmente es ms difcil obtener seguridad sobre informacin del asunto principal que cubra un perodo, que sobre informacin del asunto principal en un momento del tiempo. Adems, las conclusiones que se dan en los procesos ordinariamente son limitadas al perodo cubierto por el trabajo, el Contador Pblico no da una conclusin sobre si el proceso continuar funcionando de la manera especicada, en el futuro. El Contador Pblico considera la relacin entre el costo de obtener evidencia y la utilidad de la informacin obtenida. Sin embargo, la cuestin de dicultad o gasto implicado no es en s una base vlida para omitir un procedimiento de compilacin de evidencia para el que no hay alternativa. El Contador Pblico usa el juicio profesional y ejerce su escepticismo profesional al evaluar la cantidad y calidad de la evidencia y, por tanto, su suciencia y propiedad, para soportar el informe de atestiguar.

46.

Importancia relativa 47. La importancia relativa22 es relevante cuando el Contador Pblico determina la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia, y cuando evala si la informacin del asunto principal est libre de representacin errnea. Cuando considera la importancia relativa, el Contador Pblico entiende y evala qu factores podran inuir en las decisiones de los presuntos usuarios. Por ejemplo, cuando los criterios identicados permiten variaciones en la presentacin de la informacin del asunto principal, el Contador Pblico considera cmo podra inuir la presentacin adoptada en las decisiones de los presuntos usuarios. Se considera la importancia relativa en el contexto de factores cuantitativos y cualitativos como la magnitud relativa, la naturaleza y extensin del efecto de estos factores en la evaluacin o medicin del asunto principal, as como los intereses de los presuntos usuarios. La evaluacin de la importancia relativa y la relativa importancia de los factores cuantitativos y cualitativos en un trabajo particular son cuestiones para juicio del Contador Pblico.

Riesgo del trabajo para atestiguar 48. El riesgo del trabajo para atestiguar es el riesgo de que el Contador Pblico exprese una conclusin inapropiada cuando la informacin del asunto principal est representada de una manera errnea de importancia relativa.23
Vase anexo: Factores justicativos de convergencia a) Esto incluye el riesgo, en los trabajos de informe directo donde la informacin del asunto principal se presenta slo en la conclusin del contador pblico, de que el contador pblico concluya de manera inapropiada que el asunto principal se conforma, respecto de todo lo importante, con los criterios, por ejemplo: En nuestra opinin, el control interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ. b) Adems del riesgo del trabajo para atestiguar, l Contador Pblico est expuesto al riesgo de expresar una conclusin inapropiada cuando la informacin del asunto principal no est representada de una manera errnea de importancia relativa, y a riesgos por prdidas por litigios, publicidad adversa, u otros hechos que surgen en conexin con un asunto principal sobre el que se informa. Estos riesgos no son parte del riesgo del trabajo para atestiguar.

22 23

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En un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, el Contador Pblico reduce el riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias del trabajo, para obtener seguridad razonable como base para una forma positiva de expresar su conclusin. El nivel del riesgo del trabajo para atestiguar es ms alto en un trabajo para atestiguar con seguridad limitada que en un trabajo para atestiguar con seguridad razonable debido a la diferente naturaleza, oportunidad o extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia. Sin embargo, en un trabajo para atestiguar con seguridad limitada, la combinacin de la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia es al menos suciente para que el Contador Pblico obtenga un nivel signicativo de seguridad como base para una forma negativa de expresin. Para ser signicativo, debe ser probable que el nivel de seguridad obtenido por el Contador Pblico acreciente la conanza de los presuntos usuarios sobre la informacin del asunto principal a un grado que sea claramente ms que indiferente. 49. En general, el riesgo del trabajo para atestiguar, puede representarse por los siguientes componentes, aunque no todos stos estarn necesariamente presentes o sern importantes para todos los trabajos para atestiguar: a) El riesgo de que la informacin del asunto principal est representada de una manera errnea de importancia relativa, el que a su vez, consiste de: i) Riesgo inherente. La susceptibilidad de la informacin del asunto principal a una representacin errnea de importancia relativa, suponiendo que no haya controles relacionados; y Riesgo de control. El riesgo de que una representacin errnea de importancia relativa que pudiera ocurrir no se prevenga, detecte y corrija con oportunidad por los controles internos relacionados. Cuando el riesgo de control es relevante al asunto principal, existir siempre algo de riesgo de control debido a las limitaciones inherentes del diseo y operacin de los controles internos; y b) Riesgo de deteccin. El riesgo de que el Contador Pblico no detecte una representacin errnea existente.

ii)

El grado en que el Contador Pblico considera cada uno de estos componentes se afecta por las circunstancias del trabajo, en particular, por la naturaleza del asunto principal y de si se desempea un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o con seguridad limitada.

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Naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de compilacin de evidencia 50. La naturaleza, oportunidad y extensin exactas de los procedimientos de compilacin de evidencia variar de un trabajo al siguiente. En teora, son posibles variaciones innitas en los procedimientos de compilacin de evidencia. En la prctica, sin embargo, stos son difciles de comunicar claramente y sin ambigedad. El Contador Pblico intenta comunicarlos de manera clara y sin ambigedad y usa la forma apropiada para un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o a un trabajo para atestiguar con seguridad limitada.24 "Seguridad razonable" es un concepto relativo a acumular evidencia necesaria para que el Contador Pblico concluya en relacin con la informacin del asunto principal tomada como un todo. Para estar en posicin de expresar una conclusin en la forma positiva que se requiere en un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, es necesario que el Contador Pblico obtenga evidencia suciente apropiada como parte de un proceso iterativo, sistemtico del trabajo que implica: a) Obtener un entendimiento del asunto principal y otras circunstancias del trabajo que, segn el asunto principal, incluye obtener un entendimiento del control interno; Con base en dicho entendimiento, evaluar los riesgos de que la informacin del asunto principal pueda estar representada en una manera errnea de importancia relativa; Responder a los riesgos evaluados, incluyendo desarrollar respuestas globales y determinar la naturaleza, oportunidad as como la extensin de procedimientos adicionales; Desempear procedimientos adicionales ligados claramente con los riesgos identicados, usando una combinacin de inspeccin, observacin, conrmacin, vuelta a calcular, volver a desempear, procedimientos analticos e investigacin. Estos procedimientos adicionales implican procedimientos sustantivos que incluyen, donde sea aplicable, obtener informacin comprobatoria de fuentes independientes de la parte responsable, y dependiendo de la naturaleza del asunto principal, pruebas de la efectividad operativa de los controles; y Evaluar la suciencia y propiedad de la evidencia.

51.

b)

c)

d)

e)

24

Cuando la informacin del asunto principal est compuesta por un nmero de aspectos, pueden darse conclusiones separadas sobre cada aspecto. Si bien no todas estas conclusiones necesitan relacionarse con el mismo nivel de procedimientos de compilacin de evidencia, cada conclusin se expresa en la forma que es apropiada ya sea a un trabajo para atestiguar con seguridad razonable o un trabajo para atestiguar con seguridad limitada.

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52.

"Seguridad razonable" es menos que seguridad absoluta. Rara vez se logra reducir el riesgo del trabajo para atestiguar a cero o rara vez tiene un costo benecio como resultado de factores como los siguientes: El uso de pruebas selectivas. Las limitaciones inherentes del control interno. El hecho de que mucha de la evidencia disponible al contador pblico es persuasiva y no conclusiva. El uso de juicio en la compilacin y evaluacin de evidencia y al formar conclusiones con base en dicha evidencia. En algunos casos, las caractersticas del asunto principal cuando se evala o mide contra los criterios identicados.

53.

Tanto los trabajos para atestiguar con seguridad razonable como los de seguridad limitada requieren la aplicacin de habilidades y tcnicas de atestiguar y la compilacin de evidencia suciente apropiada como parte de un proceso iterativo, sistemtico del trabajo que incluye obtener un entendimiento del asunto principal y de otras circunstancias del trabajo. La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada en un trabajo para atestiguar con seguridad limitada son, sin embargo, deliberadamente limitadas en relacin con un trabajo para atestiguar con seguridad razonable. Para algunos asuntos principales, puede haber pronunciamientos especcos que den lineamientos sobre los procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada para un trabajo de atestiguar con seguridad limitada. Por ejemplo, la ISRE 2400, Trabajos para revisar estados nancieros, establece que la evidencia suciente apropiada para revisiones de estados nancieros se obtiene principalmente a travs de procedimientos analticos e investigaciones. En ausencia de un pronunciamiento relevante, los procedimientos para compilar evidencia suciente apropiada variar con las circunstancias del trabajo, en particular, el asunto principal, as como las necesidades de los presuntos usuarios y de la parte que contrata, incluyendo restricciones relevantes de tiempo y costo. Tanto para trabajos de atestiguar con seguridad razonable como con seguridad limitada, si el contador pblico se entera de un asunto que le haga cuestionar si debiera hacerse una modicacin de importancia relativa a la informacin del asunto principal, el Contador Pblico persigue el asunto desempeando otros procedimientos sucientes para permitirle informar.

Cantidad y calidad de la evidencia disponible 54. La cantidad o calidad de la evidencia disponible se afecta por:

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a)

Las caractersticas del asunto principal e informacin del asunto principal. Por ejemplo, podra esperarse evidencia menos objetiva cuando la informacin sobre el asunto principal est ms orientada hacia el futuro que ser histrica (ver prrafo 32); y Circunstancias del trabajo distintas de las caractersticas del asunto principal, cuando no hay disponible evidencia que pudiera razonablemente esperarse que existiera debido, por ejemplo, al momento nombramiento del Contador Pblico, la poltica de retencin de documentos de una entidad, o una restriccin impuesta por la parte responsable.

b)

Ordinariamente, la evidencia disponible ser persuasiva ms que conclusiva. 55. No es apropiada una conclusin no calicada para ninguno de los tipos de trabajo para atestiguar en el caso de una limitacin de importancia relativa en el alcance del trabajo del contador pblico, es decir, cuando: a) Las circunstancias impiden que el Contador Pblico obtenga la evidencia requerida para reducir al nivel apropiado el riesgo del trabajo para atestiguar; o La parte responsable o la parte que contrata impone una restriccin que impide al Contador Pblico obtener la evidencia requerida para reducir al nivel apropiado el riesgo del trabajo para atestiguar.

b)

Informe de atestiguar
56. El Contador Pblico proporciona un informe escrito que contiene una conclusin que transmite la seguridad obtenida sobre la informacin del asunto principal. Las NAs, ISREs e ISAEs establecen elementos bsicos para los informes de atestiguar. Adems, el Contador Pblico considera otras responsabilidades de informar, incluyendo comunicarse con los encargados del mando cuando sea apropiado hacerlo. En un trabajo con base en una aseveracin, la conclusin del Contador Pblico puede redactarse ya sea: a) En trminos de la aseveracin de la parte responsable (por ejemplo: "En nuestra opinin la aseveracin de la parte responsable de que el control interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ, est declarada de una manera razonable"); o Directamente en trminos del asunto principal y de los criterios (por ejemplo: "En nuestra opinin, el control interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ").

57.

b)

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En un trabajo de informe directo, la conclusin del Contador Pblico se redacta directamente en trminos del asunto principal y los criterios. 58. En un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, el Contador Pblico expresa la conclusin en forma positiva, por ejemplo: "En nuestra opinin, el control interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ." Esta forma de expresin transmite "seguridad razonable." Habiendo realizado procedimientos de compilacin de evidencia de una naturaleza, oportunidad y extensin que eran razonables dadas las caractersticas del asunto principal y de otras circunstancias relevantes del trabajo descritas en el informe de atestiguar, el Contador Pblico ha obtenido evidencia suciente apropiada para reducir el riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo. En un trabajo para atestiguar con seguridad limitada, el Contador Pblico expresa la conclusin en la forma negativa, por ejemplo, "Con base en nuestro trabajo descrito en este informe, no ha llegado a nuestra atencin nada que nos haga creer que el control interno no es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XYZ." Esta forma de expresin transmite un nivel de seguridad limitada que es proporcional al nivel de los procedimientos de compilacin de evidencia del Contador Pblico dadas las caractersticas del asunto principal y de otras circunstancias del trabajo descritas en el informe de atestiguar. Un Contador Pblico no expresa una conclusin no calicada para ninguno de los dos tipos de trabajo para atestiguar cuando existen las siguientes circunstancias y, a su juicio, el efecto del asunto es o puede ser de importancia relativa: a) Hay una limitacin en el alcance del trabajo del Contador Pblico (ver prrafo 55). El Contador Pblico expresa una conclusin calicada o una abstencin de, conclusin dependiendo de la importancia relativa o de lo dominante de la limitacin. En algunos casos, el Contador Pblico considera retirarse del trabajo. En los casos cuando: i) La conclusin del Contador Pblico se redacta en trminos de la aseveracin de la parte responsable, y dicha aseveracin no est expresada de manera razonable, respecto de todo lo importante; o La conclusin del Contador Pblico est redactada de manera directa en trminos del asunto principal y de los criterios, y la informacin del asunto principal est representada en una manera errnea de importancia relativa,25 el Contador Pblico expresa una conclusin

59.

60.

b)

ii)

25

En los trabajos de informe directo donde la informacin del asunto principal se presenta slo en la conclusin del Contador Pblico, y el Contador Pblico concluye que el asunto principal no se conforma, respecto de todo lo importante, con los criterios; por ejemplo, En nuestra opinin, excepto por [...], el control interno es efectivo, respecto de todo lo importante, con base en criterios XY, dicha conclusin se considerara tambin como con salvedad (o adversa segn sea apropiado).

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calicada o una conclusin adversa dependiendo de la importancia relativa o de lo dominante del asunto. c) Cuando se descubre despus de que se ha aceptado el trabajo, que los criterios no son adecuados o que el asunto principal no es apropiado para un trabajo para atestiguar. El Contador Pblico expresa: i) Una conclusin calicada o una conclusin adversa dependiendo de la importancia relativa o lo dominante del asunto, cuando los criterios no adecuados o el asunto principal inapropiado es probable que confundan a los presuntos usuarios; o Una conclusin calicada o una abstencin de conclusin dependiendo de la importancia relativa o lo dominante del asunto, en otros casos. En algunos casos el Contador Pblico considera retirarse del trabajo.

ii)

Uso inapropiado del nombre del Contador Pblico

61. Un Contador Pblico es asociado con un asunto principal cuando declara sobre informacin del asunto principal o consiente el uso de su nombre en una conexin profesional con dicho asunto principal. Si el Contador Pblico no es asociado de esa manera, los terceros no pueden suponer ninguna responsabilidad de dicho contador. Si el Contador Pblico se entera de que una parte est usando de modo inapropiado su nombre, en asociacin con un asunto principal, l requiere a la parte que deje de hacerlo. El Contador Pblico tambin considera qu otros pasos puedan necesitarse, tales como informar a cualesquier terceros usuarios conocidos del uso inapropiado de su nombre o debe buscar asesora legal.

Perspectiva del sector pblico

1. Este Marco de referencia es relevante para todos los contadores profesionales en el sector pblico que sean independientes de la entidad para la que desempean trabajo para atestiguar. Cuando los contadores profesionales del sector pblico no sean independientes de la entidad para la que desempean un trabajo para atestiguar, debern adaptarse los lineamientos de la nota al pe 3.

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FECHA DE VIGENCIA
Este Marco de Referencia para trabajos para atestiguar entra en vigencia para auditoras de estados nancieros por los perodos que comiencen en el 01 de enero de 2013. Se aconseja su aplicacin anticipada para lo cual el auditor debe tomar las previsiones que implican aplicar las NAs en los compromisos asumidos y el alcance de su trabajo.

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Apndice Diferencias entre trabajos para atestiguar con seguridad razonable y trabajo para atestiguar con seguridad limitada
Este apndice plantea las diferencias entre un trabajo para atestiguar con seguridad razonable y un trabajo para atestiguar con seguridad limitada que se discuten en el marco de referencia (ver en particular los prrafos de referencia). 26
Tipo de Trabajo Objetivo Procedimientos de compilacin de evidencia
Se obtiene suciente evidencia apropiada como parte de un proceso sistemtico del trabajo, que incluye: Obtener un entendimiento de las circunstancias del trabajo; Evaluar los riesgos; Responder a los riesgos evaluados; Desempear procedimientos adicionales usando una combinacin de inspeccin, observacin, conrmacin, vuelta a calcular, vuelta a desempear, procedimientos analticos e investigacin. Estos procedimientos adicionales implican procedimientos sustantivos, incluyendo, donde sea aplicable, obtener informacin comprobatoria, y dependiendo de la naturaleza del asunto principal, pruebas de la efectividad operativa de los controles; y
26 Una discusin detallada de los requisitos de compilacin de evidencia slo es posible en las ISAEs para asuntos principales especcos

El informe de atestiguar
Descripcin de las circunstancias del trabajo, y una forma positivo de expresin de la conclusin (Prrafo 58)

Trabajo para atestiguar con seguridad razonable

Una reduccin en el riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias del trabajo, como base para una forma positiva de expresin de la conclusin del contador pblico (Prrafo 11)

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Tipo de Trabajo

Objetivo

Procedimientos de compilacin de evidencia

Se obtiene evidencia suciente apropiada como parte de un proceso sistemtico del trabajo, que incluye obtener un entendimiento del asunto principal y de otras circunstancias del trabajo, pero en el que los procedimientos son deliberadamente limitados con relacin a un trabajo para atestiguar con seguridad razonable (prrafo 53)

El informe de atestiguar
Descripcin de las circunstancias del trabajo, y una forma negativa de expresin de la conclusin (prrafo 59)

Trabajo para atestiguar Una reduccin en el con seguridad limitada riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel que sea aceptable en la circunstancias del trabajo excepto donde dicho riesgo sea mayor que para un trabajo para atestiguar con seguridad razonable, como base para una forma negativa de expresin de la conclusin del Contador Pblico (prrafo 11)

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ANEXO FACTORES JUSTIFICATIVOS DE CONVERGENCIA

Referencia/ Prrafo Marco de Referencia Terminologa utilizada en el Marco de Referencia Sinnimos y aclaraciones de la terminologa utilizada

1 1 (a)

Prctica pblica

Ejercicio profesional sobre informacin de inters pblico (Ej. Examen de estados nancieros de empresas que emiten instrumentos nancieros a ser adquiridos por el pblico en general). La prctica pblica requiere: (a) independencia mental, (...) permitiendo al individuo actuar con integridad, y ejercer la objetividad y el escepticismo profesional, (b) independencia en apariencia. Gobierno nacional; regional; municipal, as como entidades gubernamentales relacionadas. Materia sujeto a atestiguar. Ej.: En un examen, son los estados nancieros. Puntos de referencia (Conjunto de polticas, procedimientos o requisitos establecidos formal o informalmente) que se usan para medir la materia sujeto a tener en cuenta en la auditora. Situacin nanciera expuesta en el balance general a un momento dado.

2 1 (a) 5 3 7 7

Sector pblico Asunto principal Criterios

8 8

Posicin Financiera y Posicin Financiera Histrica Desempeo nanciero Todo lo importante Aseveracin.

9 8 12 9 13 10

Resultado de las operaciones, expuesto en el estado de resultados. Todo lo signicativo, todo lo material Representacin, armacin, declaracin, asercin. Cualquier declaracin, o conjunto de declaraciones relacionadas tomadas en conjunto, expresadas por un ente responsable en la informacin nanciera. Aseguramiento.- Seguridad de la informacin.Brindar conabilidad a la informacin

16 13

Atestiguar

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Referencia/ Prrafo Marco de Referencia

Terminologa utilizada en el Marco de Referencia

Sinnimos y aclaraciones de la terminologa utilizada

17 13

Seguridad

Establecer el grado de conanza o certeza de que la informacin no contenga errores o irregularidades. Cuando la auditora es sobre estados nancieros de propsito general bajo NIA el grado es de seguridad razonable o sea brinda un alto grado de certeza pero no absoluta de que la informacin no contiene representaciones errneas de importancia relativa. Dar un testimonio bajo juramento durante un procedimiento legal. Trabajos para testicar en procedimientos legales respecto de asuntos contables, de auditora, impuestos u otros asuntos. Si el informe del auditor va directamente al usuario. Tcnica de establecimiento o conrmacin de un documento como autntico. Signica la conrmacin de su procedencia. En Bolivia los notarios autenticaba la procedencia de un documento, acto ya no es usual y que requiere de juez y la utilizacin de instrumentos y expertos. El auditor no tiene capacidad de autenticar documentacin de terceros. Materialidad.

18 14(a)

Testicar

19 10 y 25(a) 21 41

Trabajos de Informe directo Autenticacin de documentacin

22 47

Importancia relativa

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