Статья: Взыскание имущественного вреда,

причиненного преступным уклонением от

уплаты налогов юридических лиц
(Стасюк И.В.)
("Закон", 2018, N 3)

Документ предоставлен КонсультантПлюс

www.consultant.ru

Дата сохранения: 17.01.2023

 
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

ВЗЫСКАНИЕ ИМУЩЕСТВЕННОГО ВРЕДА, ПРИЧИНЕННОГО ПРЕСТУПНЫМ

УКЛОНЕНИЕМ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ <*>

И.В. СТАСЮК

--------------------------------

<*> Комментарий к Постановлению КС РФ от 08.12.2017 N 39-П. URL:

http://doc.ksrf.ru/decision/KSRFDecision303993.pdf (дата обращения: 16.03.2018).

Стасюк Иван Васильевич, юрист юридической фирмы "Ильяшев и Партнеры", кандидат

юридических наук.

В статье предлагается комментарий к Постановлению Конституционного Суда Российской

Федерации от 08.12.2017 N 39-П. Автор анализирует проблему взыскания вреда с лиц, виновных в
совершении налогового преступления, в связи с нормами гражданского права о возмещении вреда,
норм налогового права о взыскании недоимки и с точки зрения законодательства о банкротстве.

Ключевые слова: взыскание налоговой недоимки, деликтная ответственность,

несостоятельность юридического лица, банкротство, ответственность контролирующих лиц.

PROPERTY DAMAGE RECOVERY IN CORPORATE TAX EVASION CASES

I.V. Stasyuk

Stasyuk Ivan V., Lawyer at Ilyashev & Partners Law Firm, PhD in Law.

This paper provides commentary on Russia's Constitutional Court Judgment No. 39-P of 8
December 2017. It addresses the recovery of damages from those who have committed a tax evasion
offence in the context of the damages rules of civil law, the tax rules for arrears, and bankruptcy laws.

Key words: tax arrears collection, tort liability, corporate insolvency, bankruptcy, secondary liability
of controlling persons.

8 декабря 2017 г. Конституционный Суд (КС) РФ принял Постановление N 39-П "По делу о
проверке конституционности положений статей 15, 1064 и 1068 Гражданского кодекса Российской
Федерации, подпункта 14 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи
199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации и части первой статьи 54 Уголовно-
процессуального кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан Г.Г. Ахмадеевой,
С.И. Лысяка и А.Н. Сергеева" (далее - Постановление).

В отношении проверки конституционности норм ст. 1068 Гражданского кодекса (ГК) РФ, ст.
199.2 Уголовного кодекса (УК) РФ и ст. 54 Уголовно-процессуального кодекса (УПК) РФ КС РФ
производство прекратил, придя к выводу, что эти нормы лишь упоминались в судебных актах, но
не были применены в делах заявителей.

Следует отметить, что ни одна из указанных норм не устанавливает права налоговых органов

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 2 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

предъявлять требования о взыскании ущерба, причиненного налоговым преступлением,

связанным с уклонением юридического лица от уплаты налогов, к виновным лицам. Фактически
ревизии подвергался затронутый в делах заявителей вопрос о взыскании ущерба, причиненного
уклонением от уплаты налогов по искам налоговых органов. В целом же проблема, очевидно, не
ограничивается делами заявителей: в настоящее время сложилась обширная практика судов общей
юрисдикции, допускающая взыскание ущерба, равного налоговой недоимке, не только с самого
юридического лица - налогоплательщика, но и с физического лица, привлеченного к уголовной
ответственности за уклонение от уплаты налогов.

КС РФ пришел к выводу о том, что применяемые судами нормы не противоречат

Конституции, т.е., по сути, признал правомерной практику взыскания ущерба с лиц, виновных в
уклонении от уплаты налогов. Судом также сделан ряд важных выводов, которые устанавливают
пределы такого взыскания и позволят в будущем скорректировать судебную практику по этому
вопросу. В то же время ряд интересных вопросов остались вне внимания КС РФ, что отчасти
объяснимо кругом поставленных заявителями вопросов о конституционности конкретных
правовых предписаний.

В настоящей статье представлена попытка как разобрать выводы КС РФ, так и осветить
проблемы, которые не нашли своего отражения в Постановлении. Кроме того, поскольку
Постановление уже было интерпретировано в письме Федеральной налоговой службы <1>,
предлагается также остановиться на отдельных аспектах данного документа.

--------------------------------

<1> Письмо ФНС России от 09.01.2018 N СА-4-18/45@ "О направлении для использования в
работе Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 08.12.2017 N 39-П".

1. Возможность взыскания ущерба, возникшего в связи

с неуплатой налогов юридическим лицом, с виновного
физического лица

1.1. Выводы КС РФ

Основной вопрос, который подлежал разрешению КС РФ, - принципиальная возможность

предъявления налоговыми органами требований о взыскании ущерба в размере налоговой
недоимки юридического лица к гражданам, привлеченным к уголовной ответственности за
уклонение от уплаты налогов этого юридического лица.

КС РФ пришел к выводу, что хотя лицом, обязанным к уплате налогов, является сам
налогоплательщик, тем не менее виновное лицо не освобождается от обязанности возместить
причиненный противоправными действиями ущерб, и указал на право публично-правовых
образований требовать возмещения вреда как в рамках уголовного законодательства, так и в
рамках гражданского законодательства о возмещении вреда (с. 11 Постановления).

Нужно сказать, что проблема, рассмотренная КС РФ, не нова.

1.2. Разрешение вопроса в практике судов

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 3 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

В п. 24 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 N 64 "О практике

применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления"
(далее - Постановление ВС РФ N 64) указано, что в рамках гражданского иска, предъявленного в
уголовном деле, в качестве гражданского ответчика может быть привлечено физическое или
юридическое лицо, которое в соответствии с законодательством (ст. 1064 и 1068 ГК РФ) несет
ответственность за вред, причиненный преступлением (ст. 54 УПК РФ).

Строго говоря, из данного разъяснения не вполне ясно отношение ВС РФ к возможности

взыскания денежных средств непосредственно с виновного лица, притом что налогоплательщиком
выступает юридическое лицо. Уголовно-процессуальное законодательство допускает предъявление
гражданского иска не только к самому обвиняемому, но и к другому лицу - гражданскому
ответчику. Видимо, предполагается, по крайней мере в качестве общего правила, что гражданским
ответчиком будет выступать юридическое лицо - налогоплательщик.

Любопытно, что в разное время суды по-разному толковали данное разъяснение. Так, в
первые несколько лет после его принятия суды понимали его как исключающее возможность
взыскания суммы недоимки непосредственно с виновного лица. Например, в Апелляционном
определении Пермского краевого суда от 28.05.2012 по делу N 33-3769 со ссылкой на
Постановление ВС РФ N 64 сделан вывод о том, что поскольку ответчик (физическое лицо)
привлечен к уголовной ответственности в связи с неуплатой НДС юридическим лицом, в котором
осужденный был директором, и при этом в качестве гражданского ответчика по гражданскому иску
в уголовном деле может быть привлечено и юридическое лицо, то соответствующая недоимка
подлежит взысканию именно с юридического лица. В другом деле тот же Пермский областной суд
указал, что взыскание налоговой недоимки с директора возможно только в рамках привлечения к
субсидиарной ответственности в деле о банкротстве <2>. Аналогичные выводы можно обнаружить
и в судебных актах судов других регионов <3>. Однако примерно с 2013 - 2014 гг. формируется
противоположная практика, допускающая взыскание непосредственно с виновника преступления,
т.е. с физического лица, причем основывающаяся на том же п. 24 Постановления ВС РФ N 64.
Например, в 2013 г. суды ряда регионов удовлетворяли иски о взыскании ущерба непосредственно
с виновных лиц. Дополнительным обоснованием возможности такого взыскания служило то
обстоятельство, что противоправные действия ответчика привели к невозможности уплаты налога
самой организацией <4>.

--------------------------------

<2> См.: Кассационное определение Пермского краевого суда от 27.04.2011 по делу N 33-
4026.

<3> См.: Апелляционные определения Орловского областного суда от 15.08.2012 по делу N

33-1527, Самарского областного суда от 24.09.2013 по делу N 33-9039/2013; Определение
Липецкого областного суда от 19.12.2012 по делу N 33-3047/2012; Постановление президиума
Московского областного суда от 13.03.2013 N 96 по делу N 44г-50/13.

<4> См.: Апелляционные определения Саратовского областного суда от 22.11.2013 по делу N

33-6984, Архангельского областного суда от 22.07.2013 N 33-4292, Верховного суда Республики
Башкортостан от 03.07.2014 по делу N 33-9223/2014.

Здесь уместно поставить следующие вопросы. Насколько налоговый орган вообще вправе

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 4 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

предъявить требования к самому виновному лицу, т.е. имеется ли у истца в данном случае право
выбора - предъявлять ли требование к юридическому лицу или к лицу, виновному в совершении
преступления? И возникает ли право предъявить требования к виновному лицу в случае, если
организация неспособна исполнить обязательство по уплате налогов вследствие недостаточности
имущества?

1.3. Возмещение вреда (гражданское законодательство)

В первую очередь следует рассмотреть вопрос с точки зрения норм гражданского

законодательства о возмещении вреда (глава 59 ГК РФ). Суды, взыскивая ущерб с виновных лиц,
ссылаются на ст. 1064 ГК РФ и нередко отклоняют возражения ответчика о том, что обязанность
по уплате налога лежит на юридическом лице, мотивируя это тем, что предметом иска является не
взыскание налоговой недоимки, а возмещение имущественного вреда, причиненного
преступлением <5>.

--------------------------------

<5> См., напр.: Апелляционные определения Московского городского суда от 16.01.2017 по

делу N 33-1226/2017, Челябинского областного суда от 23.06.2015 по делу N 11-6364/2015.

КС РФ указал в Постановлении, что ответственность за действия своих работников, чьи

решения влияют на исполнение обязанности по уплате налогов, несет организация, но в то же
время ее работники как физические лица могут также нести ответственность в порядке,
установленном нормами уголовного, административного и гражданского законодательства.

Однако если возможность привлечения работника к административной и уголовной

ответственности сомнений не вызывает, то гражданское законодательство не содержит норм,
позволяющих привлекать работников к ответственности по обязательствам юридического лица. В
соответствии с п. 1 ст. 1068 ГК РФ юридическое лицо либо гражданин возмещает вред,
причиненный его работником при исполнении трудовых (служебных, должностных) обязанностей.
Несомненно, что в подавляющем большинстве случаев налоговое преступление совершается
работником (директором или бухгалтером) в связи с исполнением им своих трудовых
обязанностей. Поскольку норма п. 1 ст. 1068 ГК РФ носит общий характер, она, безусловно,
распространяется и на случаи причинения вреда в результате преступления.

Причины возложения ответственности за вред, причиненный работником, на работодателя

могут быть сформулированы по-разному. Так, например, ответственность работодателя
объясняется тем, что действия работника являются действиями самого юридического лица <6>.
Иными словами, действие работника неотделимо от действий самого юридического лица,
соответственно, и возмещение вреда за такое действие падает на юридическое лицо. В противном
случае юридическое лицо никогда бы не несло ответственности за причиненный вред, так как
конкретные действия совершаются работниками юридического лица (или иными действующими
от имени организации лицами). Фактически именно первый вариант реализован в ст. 1068 ГК РФ,
в которой не принимается во внимание непосредственная вина работодателя в том, что работник
причинил вред: стал ли он результатом неверных инструкций, ненадлежащего найма персонала
или недостаточного контроля за исполнением работниками своих обязанностей. Из этого следует,
что ответственность за вред, причиненный директором, всегда несет юридическое лицо.

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 5 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

--------------------------------

<6> См.: Грибанов В.П. Ответственность за нарушение гражданских прав и обязанностей //

Осуществление и защита гражданских прав. М., 2001. С. 340; Филипенко Н.В. Органы, работники
и представители юридического лица // Вестник экономического правосудия РФ. 2015. N 3. С. 99 -
102.

При этом в конечном счете ответственность за вред возлагается все же на самого работника,
так как у работодателя, возместившего вред, возникает право регрессного требования (ст. 1081 ГК
РФ). Соответственно, норму ст. 1068 ГК РФ можно понимать в том смысле, что потерпевшему
предоставляется право на иск к более платежеспособному лицу, которое к тому же могло извлечь
выгоду из совершенного работником деликта; риск же невозможности взыскания возмещения
вреда ложится на работодателя. Это, однако, не означает, что потерпевший может из соображений
удобства обращаться с иском к работнику, а не работодателю.

Следует обратить внимание на то, что ст. 1068 ГК РФ не наделяет потерпевшего правом
выбора того, к кому именно предъявлять иск: в противном случае законодатель указал бы на
долевую или солидарную ответственность самого причинителя вреда и организации, работником
которой он является.

Иными словами, у потерпевшего нет права выбора, к кому предъявить требование о

возмещении вреда, причиненного в связи с исполнением трудовых обязанностей, - вред
возмещается работодателем. Теперь обратимся к вопросу о том, изменится ли такой порядок в
случае, если ответчик-организация неспособен возместить вред (вопрос о том, что именно
понимать под такой неспособностью, пока оставим). Взыскание ущерба не с самого обязанного
лица в случае недостаточности его имущества допускается в рамках норм о субсидиарной
ответственности. ГК РФ предусматривает ряд случаев субсидиарной ответственности (например,
ответственность участников полного товарищества (п. 1 ст. 75), ответственность собственника
имущества казенного предприятия (п. 6 ст. 113), ответственность учредителя по обязательствам
учреждения (п. 3 ст. 123.21). Норм о субсидиарной ответственности работника - причинителя
вреда по обязательству организации возместить вред гражданское законодательство не
предусматривает.

Известно, что в случае банкротства организации к субсидиарной ответственности возможно

привлечь контролирующих должника лиц, в первую очередь директора. Однако наличие данной
нормы в законодательстве о банкротстве не может служить основанием для взыскания ущерба с
директора как с причинителя вреда. Для привлечения к субсидиарной ответственности в рамках
дела о банкротстве значение имеет не наличие трудовых отношений, а контроль привлекаемого
лица над организацией и влияние его решений и действий на невозможность удовлетворить
требования кредиторов (глава III.2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О
несостоятельности (банкротстве)"; далее - Закон о банкротстве). Преступные действия директора
не являются ни необходимым, ни достаточным условием привлечения его к субсидиарной
ответственности по долгам общества, не говоря уже о том, что вопрос о привлечении к
субсидиарной ответственности в связи с банкротством организации разрешается арбитражным
судом, рассматривающим соответствующее дело о банкротстве, а не судом общей юрисдикции в
рамках искового производства.

В одном из судебных актов неприменение ст. 1068 ГК РФ объяснено тем, что в трудовые

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 6 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

обязанности директора не входили действия по уклонению от уплаты налогов <7>. Однако такой
подход никак не может быть признан верным. По сути, он либо вовсе исключает применение ст.
1068 ГК РФ (так как противоправные, а тем более преступные действия не могут быть предметом
трудовых отношений), либо существенно сужает его до сферы, когда работник, выполняя
поручение работодателя, не знал и не мог знать о его неправомерности. Например, очевидно, что
водитель автомобиля, нарушающий Правила дорожного движения, что приводит к ДТП и
причинению вреда, не действует по заданию работодателя "управлять транспортным средством с
нарушением Правил дорожного движения", однако это не препятствует взысканию
имущественного вреда с работодателя, что и подтверждается судебной практикой <8>.

--------------------------------

<7> См.: Апелляционное определение Челябинского областного суда от 23.06.2015 по делу N

11-6364/2015.

<8> См., напр.: Определение ВС РФ от 26.10.2015 N 18-КГ15-134.

В юридической литературе также высказано мнение, что организация несет ответственность

за действия работника и в том случае, если они стали результатом нарушения трудовых
обязанностей <9>. В зарубежных правопорядках вопрос разрешается аналогичным образом:
нарушение инструкций работодателя работником не освобождает работодателя от ответственности
за деликт <10>.

--------------------------------

<9> См.: Красавчиков О.А. Возмещение вреда, причиненного источником повышенной

опасности. М., 1966. С. 72 - 73.

<10> См.: Цвайгерт К., Кетц Х. Введение в сравнительное правоведение в сфере частного
права. М., 2000. Т. 2. С. 419.

Резюмируя сказанное, можно сделать вывод, что по смыслу ст. 1068 ГК РФ ответственность
работодателя не связана с наличием вины самого юридического лица, его учредителей и
руководителя: достаточным является лишь факт трудовых отношений между работником и
работодателем и причинения вреда в связи с исполнением служебных обязанностей.

Таким образом, лицо, причинившее вред в рамках исполнения своих трудовых обязанностей,
не может отвечать по возникшим в результате этого обязательствам, хотя работодатель и не имел
бы имущества для удовлетворения требований потерпевшего.

Тот факт, что виновным в налоговом преступлении, как правило, является директор
юридического лица, который выступает не просто его работником, но и органом его управления, не
влияет на решение вопроса о возможности предъявления требований о возмещении ущерба,
причиненного преступлением, к самому директору. Так, в соответствии с п. 1 ст. 53.1 ГК РФ лицо,
уполномоченное выступать от имени юридического лица, обязано возместить убытки самому
юридическому лицу или его учредителям (участникам), если такое лицо действовало
недобросовестно и неразумно. Речь о возможности возмещения ущерба, причиненного третьим
лицам, в данной норме не идет.

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 7 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

В доктрине также существует позиция, что директор может лично отвечать перед третьими
лицами только в исключительных случаях, предусмотренных законом. Так, А.А. Маковская
полагает, что руководитель юридического лица может нести ответственность перед третьими
лицами только в случае банкротства организации (в соответствии с законодательством о
банкротстве), в случае подписания недостоверного проспекта об эмиссии ценных бумаг и в случае
нарушения правил об обязательном предложении (в соответствии с Федеральным законом от
26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах") <11>.

--------------------------------

<11> Маковская А.А. Основание и размер ответственности руководителей акционерного

общества за причиненные обществу убытки // Убытки и практика их возмещения: Сб. ст. / Отв.
ред. М.А. Рожкова. М., 2006. С. 329 - 332.

Можно констатировать, что гражданское законодательство не предусматривает субсидиарной

ответственности работника (включая директора) по деликтным обязательствам юридического
лица. И хотя субсидиарная ответственность контролирующих лиц допускается в рамках
банкротства компании, факт привлечения такого лица к уголовной ответственности не является ни
достаточным, ни необходимым основанием для возложения на него и субсидиарной
ответственности.

1.4. Уплата недоимок и пеней (налоговое законодательство)

Налоговое законодательство также не содержит нормы, которая наделяла бы налоговые

органы правом предъявлять требования о взыскании налога к лицу, виновному в совершении
налогового преступления. Налогоплательщик самостоятельно обязан уплатить налог (п. 1 ст. 45
Налогового кодекса (НК) РФ). В то же время в п. 2 ст. 45 НК РФ предусмотрен ряд случаев, когда
налоговая недоимка может быть взыскана не с самого налогоплательщика, а с аффилированных с
ним лиц. Однако такое взыскание возможно в случае поступления на счета этих организаций
выручки от реализации товаров, работ и услуг налогоплательщика. Возможности взыскания
налоговой недоимки с единоличного исполнительного органа или работника организации-
налогоплательщика, даже если они непосредственно причастны к неуплате налогов, НК РФ не
устанавливает.

В ст. 31 НК РФ, содержащей перечень прав налогового органа, также отсутствует правомочие
предъявлять требование к лицу, виновному в совершении налогового преступления. Однако КС РФ
пришел к выводу, что это не означает, что налоговые органы лишены права требовать возмещения
вреда в порядке, предусмотренном гражданским законодательством (с. 27 - 28 Постановления).

При этом в Постановлении (с. 11 - 12) говорится о том, что возможность взыскания ущерба,
причиненного налоговым преступлением, с физических лиц обусловлена действиями таких лиц,
которые "повлекли невозможность реализации налоговых обязанностей непосредственно
налогоплательщиком либо принудительного их исполнения в рамках налоговых правоотношений".

К сожалению, КС РФ здесь не разграничивает причинение вреда самим фактом неуплаты

налогов и причинение вреда путем выведения активов общества и их присвоения. Очевидно, что, с
одной стороны, налоговое преступление может быть и не связано с противоправным выведением
активов (во всяком случае, в деле Г.Г. Ахмадеевой, которая оказывала бухгалтерские услуги, нет

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 8 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

никаких обстоятельств, указывающих на ее участие в выведении активов общества и доведении

его до банкротства), с другой - выведение активов может и не быть сопряжено с налоговым
преступлением.

Если директор общества совершает противоправные действия по выводу активов общества,

то к нему может быть предъявлено требование о возмещении убытков самим обществом либо его
участниками. Если же выведение активов привело к неплатежеспособности организации, то
директор может быть привлечен к субсидиарной ответственности в соответствии с
законодательством о банкротстве (глава III.2 Закона о банкротстве).

Отметим, что в письме ФНС России также сделан акцент на необходимости доказывать
причастность привлекаемого лица к деятельности организации и влияние на ее действия, что,
впрочем, не означает, что суммы причиненного вреда могут быть взысканы только с лица,
обогатившегося за счет юридического лица. В п. 2 письма отмечено, что вред, причиняемый
нарушениями законодательства о налогах и сборах, заключается в непоступлении в бюджет
соответствующего уровня суммы неуплаченных налогов и пеней. В свою очередь, факт
возможного обогащения (который, по мнению ФНС России, может доказываться весьма широким
кругом доказательств) влияет только на размер гражданско-правовой ответственности (п. 3).

2. Невозможность погашения задолженности юридическим лицом

как условие ответственности физических лиц, совершивших
налоговое преступление

2.1. Общее правило

В качестве условия предъявления к физическому лицу, совершившему преступление,

требования о взыскании ущерба КС РФ назвал невозможность взыскания недоимки с
юридического лица - налогоплательщика. В резолютивной части Постановления (с. 34) КС РФ
указал на недопустимость взыскания вреда с физических лиц до внесения в ЕГРЮЛ записи о
прекращении деятельности организации-налогоплательщика либо до того момента, как судом
будет установлено, что организация является недействующей и (или) что взыскание с нее либо с
лиц, привлекаемых к ответственности по ее долгам, налоговой недоимки и пеней на основании
норм налогового и гражданского законодательства невозможно.

Данный вывод КС РФ следует оценивать положительно в свете того, что до принятия

Постановления суды не всегда учитывали платежеспособность самого налогоплательщика. Так, в
ряде дел суды отвергали ссылки на то, что налогоплательщик является действующей
организацией, и, несмотря на это, удовлетворяли требования налогового органа <12>. В целом же в
большинстве актов суды так или иначе устанавливали невозможность погашения задолженности
самой организацией <13> и отказывали в иске, если возможность взыскания налоговой недоимки с
самой организации не была утрачена <14>.

--------------------------------

<12> См., напр.: Постановление президиума Курганского областного суда от 28.03.2016 N

44У-23/2016, Апелляционное определение Пермского краевого суда от 09.08.2017 по делу N 33-
8437/2017.

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 9 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

<13> См.: Апелляционные определения Свердловского областного суда от 12.08.2015 по делу

N 33-11505/2015, Челябинского областного суда от 09.01.2017 по делу N 11-6/2017.

<14> См.: Апелляционные определения Самарского областного суда от 03.06.2016 по делу N

33-6807/2016, Верховного суда Кабардино-Балкарской Республики от 07.04.2016 по делу N 33-
459/2016, Верховного суда Республики Коми от 15.05.2017 по делу N 33-2331/2017.

Последняя часть вывода (фактическая невозможность взыскания) оставляет широкое поле

для судебной дискреции в вопросе о том, что именно понимать под невозможностью взыскания.

Так, помимо ликвидации юридического лица, под невозможностью взыскания,

предположительно, можно понимать:

- прекращение дела о банкротстве в связи с отсутствием средств на покрытие расходов,

связанных с делом о банкротстве;

- выявленное конкурсным управляющим организации-налогоплательщика отсутствие

имущества, достаточного для расчетов с кредиторами;

- прекращение исполнительного производства в связи с отсутствием имущества, на которое

может быть обращено взыскание.

Как мы уже отмечали, субсидиарная ответственность директора и иных лиц,

контролирующих должника, возможна только в процедуре банкротства организации в
соответствии с правилами главы III.2 Закона о банкротстве. В качестве одного из оснований
привлечения контролирующего лица к ответственности Закон называет действия такого лица,
приведшие к невозможности погашения требований кредиторов (ст. 61.11).

Если дело о банкротстве прекращено (в том числе ввиду отсутствия средств на возмещение
расходов, связанных с проведением процедуры банкротства), то привлечение контролирующих
лиц возможно в порядке, предусмотренном ст. 61.19 Закона о банкротстве. В этом случае
соответствующий иск рассматривается арбитражным судом, рассматривавшим дело о банкротстве
(п. 5 ст. 61.19 Закона о банкротстве), что предполагает участие всех кредиторов должника. Однако
предъявить такой иск может только кредитор, чьи требования были включены в реестр требований
кредиторов должника (п. 28 Постановления Пленума ВС РФ от 21.12.2017 N 53 "О некоторых
вопросах, связанных с привлечением контролирующих должника лиц к ответственности при
банкротстве"). Также налоговый орган вправе подать иск о привлечении к субсидиарной
ответственности в случае, если ему было возвращено заявление о признании должника банкротом
по причинам отсутствия у него имущества для погашения расходов на ведение процедуры (п. 30
того же Постановления N 53).

Наконец, если налоговый орган вовсе не инициировал процедуру банкротства либо не

предъявил свои требования в рамках дела о банкротстве, то права на подачу иска о привлечении к
субсидиарной ответственности у него нет.

Ключевым же отличием института субсидиарной ответственности в рамках банкротства

является, безусловно, то, что денежные средства, взысканные с контролирующих лиц,
распределяются между кредиторами пропорционально их требованиям в соответствии с
очередностью, установленной ст. 134 Закона о банкротстве. Обязательства по уплате обязательных

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 10 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

платежей погашаются в третьей очереди.

Ясно, что предъявление налоговым органом отдельного искового заявления в суд общей
юрисдикции позволяет избежать как процедуры доказывания оснований для привлечения
контролирующих лиц к субсидиарной ответственности, так и конкуренции своих требований с
другими кредиторами.

В связи с этим уместно было бы поставить вопрос о соответствии оспариваемых норм ст. 19
Конституции РФ о равенстве всех перед законом. По какой причине именно публично-правовые
образования получают отдельный механизм взыскания долгов, которые не уплачены юридическим
лицом, притом что все другие кредиторы такой возможности лишены?

Заметим также, что при привлечении контролирующих лиц к субсидиарной ответственности

в рамках дела о банкротстве суду открывается полная картина имущественного состояния
должника. При этом сумма, подлежащая взысканию с привлеченных к субсидиарной
ответственности лиц, определяется уже после расчетов с кредиторами. В случае рассмотрения
иска о взыскании ущерба, причиненного преступлением, суды крайне произвольно определяют
факт неплатежеспособности организации-налогоплательщика. К его признакам может быть
отнесено как завершение процедуры конкурсного производства, так и само введение этой
процедуры либо даже процедуры наблюдения.

К сожалению, КС РФ фактически не устранил эту неопределенность и никак не ограничил

дискрецию судов по определению того, что же является подтверждением неплатежеспособности.
Безусловно, разъяснения КС РФ можно интерпретировать в самом жестком для налогового органа
варианте: если процедура банкротства не инициировалась либо в рамках дела о банкротстве не
было подано заявление о привлечении к субсидиарной ответственности, то права на подачу иска
нет. Однако такой подход прямо в Постановлении не обозначен. КС РФ не говорит о том, что сам
налоговый орган должен принять исчерпывающие меры по взысканию долга, в Постановлении
сказано лишь об исчерпании возможностей для взыскания. Вопросы о том, насколько сам
налоговый орган пытался добиться взыскания и могли ли своевременные меры способствовать
взысканию недоимки с самого должника, не называются КС РФ в качестве важных для
рассмотрения иска о взыскании имущественного вреда. При этом ФНС России придерживается
еще более свободного толкования "невозможности взыскания". Так, в письме ФНС России
приводится достаточно широкий перечень обстоятельств, свидетельствующих о
неплатежеспособности организации-налогоплательщика, включая возвращение исполнительного
документа судебным приставом-исполнителем, прекращение производства по делу о банкротстве в
связи с отсутствием денежных средств, а также наличие данных анализа финансово-хозяйственной
деятельности компании. Такое понимание налоговыми органами невозможности взыскания
недоимки с организации фактически дезавуирует выводы КС РФ о необходимости установления
окончательной невозможности взыскания, под которой, по сути, можно понимать только
ликвидацию организации-налогоплательщика.

Таким образом, выводы КС РФ относительно неплатежеспособности налогоплательщика

носят достаточно неопределенный характер и допускают риск того, что взыскание с физических
лиц будет происходить и тогда, когда меры по взысканию недоимки с самого налогоплательщика
еще не будут исчерпаны.

2.2. Компания, созданная для прикрытия

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 11 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

деятельности физического лица

Заключив, что условием взыскания вреда с физического лица является неплатежеспособность

организации-налогоплательщика, КС РФ тем не менее сделал оговорку о том, что такое правило не
распространяется на случаи, когда юридическое лицо создано для прикрытия деятельности
физического лица. Попытаемся понять: в чем смысл этого отступления от общего правила и
почему финансовое положение самой организации не должно иметь значения?

Как известно, юридическое лицо так или иначе опосредует волю физических лиц - его
участников и исполнительных органов. Между тем в гражданском обороте юридические лица
действуют как самостоятельные субъекты права, а участники хозяйственных обществ большинства
организационно-правовых форм не отвечают по долгам компании. Как отмечается в литературе,
смысл и назначение юридического лица в том и состоят, чтобы правовые последствия
индивидуальной и общей деятельности наступали для юридического лица, но не тех субъектов,
которые реально соответствующей деятельностью занимаются <15>. В конечном счете интересы
юридического лица совсем не обязательно совпадают с интересами его участников (акционеров)
<16>. При этом в ряде случаев недобросовестные действия лиц, скрывающихся за маской
юридического лица, приводят к тому, что именно к ним могут быть предъявлены определенные
гражданско-правовые требования, вытекающие из деятельности компании, что известно под
термином "снятие корпоративной вуали" (piercing the corporate veil). Данная доктрина, довольно
развитая в странах англосаксонского права, имеет место и в праве российском, однако должного и
всестороннего развития она пока не получила.

--------------------------------

<15> См.: Тарасенко Ю.А. Юридическая личность корпорации в связи с проблемой

юридической природы некоторых корпоративных актов // Корпоративное право. Актуальные
проблемы теории и практики / Под общ. ред. В.А. Белова. М., 2009. С. 267.

<16> См.: Там же. С. 269 - 270.

Следует учитывать, что и в зарубежных правопорядках снятие корпоративной вуали

рассматривается как экстраординарная мера. Так, само по себе доминирование конкретного лица в
акционерном капитале компании еще не является основанием для привлечения его к
ответственности по обязательствам компании. Требуется также установление недобросовестности,
а также факта использования корпоративной структуры для избежания ответственности <17>. В
качестве обстоятельств, свидетельствующих в пользу наличия этих факторов, следует учитывать
среди прочего соблюдение корпоративных формальностей компанией, наличие достаточного
капитала, использование средств компании для личных целей и другие обстоятельства <18>.

--------------------------------

<17> См.: Будылин С.Л., Иванец С.Л. Срывая покровы. Доктрина снятия корпоративной
вуали в зарубежных странах и России // Вестник ВАС РФ. 2013. N 7. С. 85.

<18> См.: Там же. С. 93.

Безусловно, в рамках настоящего комментария мы не ставим задачу рассмотрения

характеристик доктрины снятия корпоративной вуали, пусть даже в самом общем виде. КС РФ,

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 12 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

делая исключение для компаний, используемых как прикрытие деятельности физического лица, не
дает никаких указаний относительно того, какими же признаками должны обладать такие
юридические лица. Наиболее широкий (и формальный) подход позволяет отнести к ним любые
компании, состоящие из одного участника, а также компании, где доля одного участника
существенно преобладает над долями других - так, что этот участник может фактически
единолично принимать все необходимые решения о деятельности компании. Очевидно также, что
для выполнения условий взыскания вреда с физического лица такой участник должен занимать
должность директора или иного лица, ответственного за надлежащую уплату налогов. В то же
время такой широкий подход вряд ли был бы справедлив. Остается надежда (довольно слабая), что
суды выработают критерии признания компании созданной для прикрытия деятельности
физического лица. Представляется, что таковой могла бы быть названа, например, компания,
которая регулярно финансируется за счет займов от своего участника и впоследствии направляет
полученную прибыль на погашение задолженности по данным займам. Если при этом компания не
имеет активов и не исполняет обязательства перед кредиторами, то тогда было бы разумным
позволять предъявлять требования непосредственно к лицу, стоящему за этой компанией.

Таким образом, более справедливо допустить возможность взыскания вреда с лица,

совершившего налоговое преступление, именно в случаях, когда такое лицо создало компанию для
прикрытия своей деятельности, при условии недостаточности активов у самой компании.

По общему же правилу ответственность лица, совершившего налоговое преступление,

должна наступать только по нормам, предусмотренным главой III.2 Закона о банкротстве. Как мы
уже говорили, совершение преступления вовсе не является обязательным основанием такой
ответственности, но и не дает каких-либо привилегий кредитору, потерпевшему в результате
преступления.

В свою очередь, нет никаких оснований применять более строгие меры ответственности к
руководителю или участнику компании, если данная компания, например, состоит из одного лица,
которое одновременно является и директором. Если налоговая недоимка может быть взыскана с
самого налогоплательщика, хотя бы даже в результате процедур принудительного взыскания, нет
оснований взыскивать эту недоимку в качестве вреда с директора и (или) участника этой
организации.

3. Перспективы применения Постановления КС РФ

в практике судов

В заключение имеет смысл остановиться на перспективах применения комментируемого

Постановления в дальнейшей практике судов.

Очевидно, что сожаления о правомерности взыскания вреда с виновных в налоговых

преступлениях на сегодняшний день едва ли носят продуктивный характер. Тем не менее выводы
КС РФ оставляют пространство для толкования Постановления как в сторону усиления
ответственности виновных лиц (если судами будут применяться достаточно мягкие требования к
установлению неплатежеспособности организации), так и, напротив, в сторону усложнения такого
взыскания для налоговых органов.

Анализ письма ФНС России говорит в пользу первого варианта. Например, с точки зрения
налоговых органов, невозможность взыскания налоговой недоимки с организации-

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 13 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

налогоплательщика является отрицательным фактом и не подлежит доказыванию налоговыми

органами; напротив, факт наличия возможности взыскания должен доказать ответчик (п. 5
письма). Такое возложение бремени доказывания на ответчиков может оказаться для них
непосильным, ведь к моменту рассмотрения иска полномочия ответчика в организации-
налогоплательщике могут быть прекращены. Напротив, налоговый орган как взыскатель или
кредитор в деле о банкротстве может иметь доступ к информации о финансовом положении
налогоплательщика.

Кроме того, суды могли бы учитывать то, что в первую очередь налоговый орган должен
предпринять все возможные меры для взыскания долга с самого налогоплательщика, а также и то,
что окончательная неплатежеспособность организации может наступить только после ее
исключения из ЕГРЮЛ, но не на промежуточных стадиях, указывающих на ее несостоятельность
(введение процедуры банкротства, завершение исполнительного производства). Право на иск к
физическому лицу - причинителю вреда должно существовать не просто при условии, что
юридическое лицо - налогоплательщик ликвидировано, но только если налоговый орган
своевременно предпринимал меры по взысканию недоимки с самого налогоплательщика.

Наконец, суды могут учитывать интересы других кредиторов организации-

налогоплательщика. Например, при наличии информации о предъявлении заявления о
привлечении виновного лица к субсидиарной ответственности в рамках дела о банкротстве
возникает основание для приостановления производства по иску налогового органа о возмещении
вреда. При наличии же решения арбитражного суда, которым заявление о привлечении того же
лица к субсидиарной ответственности удовлетворено, и при условии участия налогового органа в
качестве конкурсного кредитора в деле о банкротстве следует прекращать производство по делу на
основании абз. 3 ст. 220 Гражданского процессуального кодекса РФ (тождество исков). Если же
требования налогового органа не были включены в реестр требований кредиторов (по причине
отказа судом либо же вовсе не заявлялись), то в удовлетворении иска о возмещении вреда следует
отказать в связи с тем, что налоговым органом не были приняты исчерпывающие меры по
взысканию налоговой недоимки с самого налогоплательщика.

References

Budylin S.L. and Ivanets Y.L. Tearing off the Covers. A doctrine of Piercing of Corporate Veil in
Foreign Countries and Russia [Sryvaya pokrovy. Doktrina snyatiya korporativnoy vuali v zarubeznih
stranah i Rossii]. Herald of the Supreme Arbitrazh Court of the Russian Federation [Vestnik VAS RF].
2013. No. 7. P. 80 - 125.

Gribanov V.P. Realisation and Protection of Civil Rights [Osushchestvlenie i zashchita

grazhdanskikh prav]. Moscow, 2001. 411 p.

Filipenko N.V. Corporate Bodies, Employees and Representatives of Legal Entities [Organy,
rabotniki i predstaviteli yuridecheskogo litsa]. Herald of the Economic Justice of the Russian Federation
[Vestnik economicheskogo pravosudia RF]. 2015. No. 3. P. 92 - 108.

Krasavchikov O.A. Compensation for Harm Inflicted by a Source of Increased Danger

[Vozmeshchenie vreda, prichinennogo istochnikom povyshennoy opasnosti]. Moscow, 1966. 200 p.

Makovskaya A.A. The Basis and Amount of Responsibility of the Managers of the Joint-Stock

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 14 из 15

надежная правовая поддержка
Статья: Взыскание имущественного вреда, причиненного преступным
Документ предоставлен КонсультантПлюс
уклонением от уплаты налогов юридических лиц
Дата сохранения: 17.01.2023
(Стасюк И.В...

Company for Losses Incurred by the Company [Osnovaniya i razmer otvetstvennosti rukovoditeley
obshestva za prichinennie ubitki], in: Rozhkova M.A. (ed.). Losses and Practice of Their Compensation
[Ubitki i praktika ih vosmeshenia]. Moscow, 2006. P. 329 - 372.

Tarasenko Y.A. The Legal Personality of the corporation in Connection with the Problem of the
Legal Nature of Certain Corporate Acts [Pravovaya lichnost' korporatsii v svyazi s problemoy
uridicheskoy prirody nekotorih korporativnih aktov], in: Belov V.A. (ed.). Corporate Law. Actual
Problems of Theory and Practice [Korporativnoe pravo. Aktual'nye problemy teorii i praktiki]. Moscow,
2009. P. 264 - 305.

Zweigert K. and Koetz H. An Introduction to Comparative Law. Vol. 2 [Vvedenie v sravnitel'noe

pravovedenie v sfere chastnogo prava. T. 2]. Moscow, 2000. 512 p.

КонсультантПлюс www.consultant.ru Страница 15 из 15

надежная правовая поддержка