Norma Internacional de Informacin Financiera No.

3 Combinacin de Negocios 1

Universidad de San Carlos de Guatemala Facultad de Ciencias Econmicas Escuela de Auditora Seminario de Casos de Contabilidad Lic. MSc. Albaro Joel Girn Barahona

Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 Combinacin de Negocios

Grupo No.: 3 Saln: 110 Edificio: 5-3 Jornada Vespertina

Guatemala, 21 de julio de 2010

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Integrantes Grupo No.3

200414542 Coronado Chajn, Olga Yolanda 200414623 Prez Chvez, Flix 200612115 Tocor Njera, Jos Alejandro 200612266 Orozco Urizar Dennis Renato 200612681 Mazariegos Reyes, Oscar Homero 200612770 Mazariegos Reyes, Adelson David 200613442 Reyes Morales, Yeimi Karina

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ndice Introduccin ........................................................................................................... 5 Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 ........................................... 1 1.1 Antecedente de la Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 1 1.2 Objetivo ........................................................................................................ 2 1.3 Alcance ......................................................................................................... 3 1.4 Identificacin de una combinacin de negocios ........................................... 3 1.5 Combinacin de negocios entre entidades bajo control comn ....................... 4 1.6 Mtodo de Contabilizacin............................................................................... 4 1.7 Aplicacin del Mtodo de Adquisicin.............................................................. 4 1.8 Identificacin de la entidad adquirente:............................................................ 5 1.9 Costo de una Combinacin de Negocios: ........................................................ 7 1.9.1 Ajustes al costo de una combinacin de negocios para contingencias ..... 9 debidas a eventos futuros.................................................................................. 9 1.10 Distribucin del costo de una combinacin de negocios entre los ............... 10 activos adquiridos y los pasivos y pasivos contingentes asumidos. .................... 10 1.10.1 Activos y pasivos identificables de la entidad adquirida ........................ 11 1.10.2 Activos Intangibles de la entidad Adquirida: .......................................... 12 1.10.3 Pasivos Contingentes de la Entidad Adquirida: .................................... 14 1.10.4 Plusvala: ............................................................................................... 14 1.11 Combinacin de negocios realizada por etapas .......................................... 15 1.12 Contabilizacin inicial determinada de forma provisional............................. 16 1.13 Informacin a Revelar .................................................................................. 17 1.14 Disposiciones Transitorias y Fecha de Vigencia .......................................... 19 1.15 Plusvala Previamente Reconocida ............................................................. 19 1.16 Diferencia Negativa de Consolidacin Previamente Reconocida ................ 20 1.17 Activos Intangibles Previamente Reconocidos ............................................ 21 1.18 Inversiones Contabilizadas por el Mtodo de Participacin ......................... 27

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1.19 Aplicacin Retroactiva Limitada ................................................................... 28 1.20 Derogacin de Otros Pronunciamientos ...................................................... 28 Conclusiones ....................................................................................................... 24 Recomendaciones ............................................................................................... 25 Referencias Bibliogrficas ................................................................................... 26

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Introduccin En la Universidad de San Carlos de Guatemala (USAC) en la Facultad de Ciencias Econmicas con el objeto de profesionalizar a los acadmicos, se imparte el Seminario de Casos de Contabilidad el cual est incluido en el pensum de estudios de la Escuela de Auditoria. Girn Barahona. Impartido por Lic. MSc. Albaro Joel Para lo cual se ha asignado el anlisis de la Norma

Internacional de Informacin Financiera No. 3 (NIIF 3). La Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 explica los lineamientos para seguir una combinacin de negocios, nace de la Norma Internacional de Contabilidad No. 22 (NIC 22) en el ao de 1983, se ha modificado segn el Consejo de Normas Internacionales (IASB) hasta llegar a ser reemplazada por la oficial Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 2007, el apartado de antecedentes se dice exactamente la trayectoria de dicha norma. El objetivo principal de esta norma es especificar la informacin financiera a revelar por una entidad cuando lleve a cabo una combinacin de negocios. Esta norma aplicar en todo caso a las combinaciones de negocios con algunas excepciones lo cual se explica en el alcance de dicha norma. Los elementos esenciales para que se realice una combinacin de negocios son, una entidad adquiriente que es la que adquiere el control de las dems entidades o negocios que participan en la combinacin las cuales son llamadas adquiridas. El mtodo de contabilizacin regulado en esta norma para la combinacin de negocios es el mtodo de adquisicin el cual contempla la combinacin de

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negocios desde el punto de vista de la entidad combinada que se identifica como entidad adquiriente. Al realizar una combinacin de negocios es imprescindible tomar en cuenta el costo de la combinacin sumando los valores razonables, en la fecha de adquisicin, de los activos entregados, los pasivos incurridos o asumidos y los instrumentos de patrimonio emitidos por la adquiriente a cambio del control de la entidad adquirida; ms cualquier costo directamente atribuible a la combinacin de negocios. Es necesario identificar la distribucin del costo de una combinacin de negocios entre los activos adquiridos, los pasivos y pasivos contingentes asumidos, por ello es muy importante poder identificar los activos y pasivos provenientes de una combinacin de negocios. La NIIF 3 obliga a revelar cierta informacin de la combinacin de negocios la cual ser desarrollada en presente trabajo. Se han realizado conclusiones en base a la interpretacin realizada por los estudiantes, en donde se expresa lo que se considerada ms importante. As mismo esto ha sido indagado y analizado, tomado de la Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 emitida por el Consejo de Normas Internacionales (IASB) 2007.

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Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 (NIIF 3) Combinaciones de Negocios

1.1 Antecedente de la Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3 La presente adaptacin incluye las reformas resultantes de las NIIF nuevas y modificadas, emitidas hasta el 31de diciembre de 2006. Las combinaciones de negocios principiaron a ser tratadas con la base legal, en la norma internacional de contabilidad veintids (NIC 22). Esta NIC fue emitida por el Comit de Normas Internacionales de Contabilidad en octubre de 1998. Fue una revisin de la NIC 22 Combinaciones de Negocios (emitida en diciembre de 1993), que reemplazo a la NIC 22 Contabilizacin de las Combinaciones de Negocios (emitida en noviembre de 1983. En marzo de 2004 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) emiti la NIIF 3 Combinaciones de Negocios. Reemplaz a la NIC 22 y a tres interpretaciones: SIC-9 Combinaciones de Negocios-Clasificacin como Adquisiciones o como Unificacin de Intereses. SIC-22 Combinaciones de Negocios-Ajustes Posteriores al Reconocimiento Inicial de los Valores Razonables y de la Plusvala. SIC-28 Combinaciones de Negocios-Fecha de Intercambio u Valor Razonable de los Instrumentos de Capital.

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1.2 Objetivo De manera general se define un objetivo como el resultado que se desea obtener mediante pasos o procedimientos regulados para poder lograr lo que se est proponiendo. desea alcanzar. El objetivo de la NIIF 3 consiste en detallar o dar a comprender la informacin financiera a mostrar por una entidad cuando se lleve a cabo una combinacin de negocios, es decir que existe una empresa adquiriente que tendr la mayor parte de activos y pasivos de una o varias empresas adquiridas, estas estarn sujetas a lo que la entidad adquiriente decida efectuar a travs de sus polticas hacia la adquirida, dando a conocer el mtodo de adquisicin el cual representa la preferencia del IASB por el valor razonable lo que dota de mayor transparencia informativa a la combinacin, pero puede conllevar dificultades a la hora de distribuir el costo. Reconocer los activos, pasivos y pasivos contingentes que estos son una Por ello esta norma realiza un objetivo, con mira a lo que se

obligacin posible surgida a raz de sucesos pasados, cuya existencia puede ser consecuencia, con cierto grado de incertidumbre es decir que es el grado de desconocimiento o falta de informacin que se tiene con respecto a un suceso futuro o que no est acorde a los lineamientos la empresa a desprenderse de recursos o no ser susceptible de cuantificacin en ese momento, identificables de la entidad adquirida. Tambin esta NIIF reconocer lo que es la plusvala que es un incremento en el valor de la propiedad que no haya sido motivado por los esfuerzos de su dueo, esta misma se someter a pruebas para detectar si existe un deterioro de su valor, en vez de poder ser amortizado.

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1.3 Alcance En toda combinacin de negocios se deber aplicar est NIIF, con excepcin a los siguientes casos: Que las combinaciones de negocios en las que se combinan entidades o negocios separados para constituir un negocio conjunto. Combinacin de negocios entre entidades o negocios bajo control comn. Combinaciones de negocios en las que intervengan ms de una entidades mutualistas. Combinacin de negocios en las que, mediante un contrato, entidades o negocios separados se combinan para constituir nicamente una entidad que informa, pero sin obtener participacin en la propiedad. 1.4 Identificacin de una combinacin de negocios Una combinacin de negocios es la unin de entidades o negocios separados en una nica entidad que emite informacin financiera, el resultado de las combinaciones es que la adquiriente obtiene el control de un o ms negocios distintos, es decir las entidades adquiridas por esta, si en dado caso la entidad dominante obtuviese el control de entidades que no son negocios, la reunin de esas entidades, estas no podrn ser combinadas, distribuir el costo del grupo entre los activos y pasivos individuales identificables dentro del grupo, basndose en los valores razonables de los mismos en la fecha de su adquisicin. Las combinaciones de negocios pueden ser originadas por diferentes razones, algunas se dan por motivos fiscales, legales o de algn otro tipo. Puede darse mediante la emisin de instrumentos de patrimonio, transferencias de efectivo, esta transaccin puede tener lugar entre accionistas de las entidades que estn uniendo a la combinacin de las empresas.

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Otra forma de poder identificar cuando se da una combinacin de negocios es que pueda dar lugar a una relacin de controladora-subsidiaria en que la principal o dominante se convertir en la casa matriz y las dems en unas subsidiaras dado este caso la entidad controladora aplicara NIIF en los estados financieros consolidados, en referencia segn indica la NIC 27 que habla acerca de Estados Financieros Consolidados y Separados. 1.5 Combinacin de negocios entre entidades bajo control comn Es la combinacin de negocios en la que todas las entidades o negocios que se combinan estn controlados y no es transitorio se considerara una combinacin cuando los socios o accionistas mediante contratos tiene el poder para dirigir poltica financiera y de operacin con el fin de obtener beneficios. Una entidad puede estar controlada por una persona fsica o un grupo de personas que acten conjuntamente en virtud de un acuerdo contractual y no pueden estar sujetos a requerimiento de informacin financiera de la NIIF. 1.6 Mtodo de Contabilizacin El mtodo de adquisicin contempla combinacin de negocios desde el punto de vista de la entidad combinada que se identifique como entidad adquiriente, la adquiriente comprar activos netos y reconocer los activos adquiridos y pasivos contingentes incluyendo los no reconocidos previamente por la entidad adquirida. 1.7 Aplicacin del Mtodo de Adquisicin Para aplicar el mtodo de adquisicin se supone los siguientes pasos: Identificacin de la entidad adquirente Medicin del costo de la combinacin de negocios

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Distribucin, en la fecha de adquisicin, del costo de la combinacin de negocios entre los activos adquiridos y los pasivos y pasivos contingentes asumidos

El mtodo de adquisiciones contempla la combinacin de negocios desde el punto de vista de la entidad adquirente, de ello radica la importancia de la individualizacin de la entidad adquirente. 1.8 Identificacin de la entidad adquirente: Para poder identificar una entidad adquirente es necesario entender Qu es una entidad combinada adquirente? Por ello, se dice que es la entidad combinada que obtiene el control de las dems entidades o negocios que participan en la combinacin, es decir la que adquiere (La que obtiene el control en la toma de decisiones). Control, es el poder para dirigir las polticas financiera y de operacin de una entidad, con el objetivo de obtener beneficios de sus actualidades. Se asumir que una entidad combinada ha obtenido el control de otra, que sea parte en dicha combinacin; esto cuando se adquiera un cincuenta y uno por ciento (51%, ms de la mitad del poder de voz y voto) de otra entidad. Con excepcin a acuerdo en donde se demuestre que tal propiedad no constituye control. Puede una entidad obtener el control de otra aunque no tenga la mayora de participacin, para obtener el control se debe acordar en la combinacin. De poder sobre ms de la mitad de los derechos de voto, en virtud de un acuerdo con los inversores. Del poder para dirigir las polticas financieras y de operaciones de la entidad.

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Del poder para nombrar o revocar a la mayora de los miembros del consejo de administracin u rgano del gobierno equivalente. Del poder para emitir la mayora de votos en las reuniones del consejo de administracin u rgano de gobierno equivalente.

En ocasiones resulta complicado poder identificar a la entidad adquirente; usualmente hay parmetros que ayudan a su identificacin. Las maneras ms frecuentes son: Si el valor razonable de una de las entidades combinadas es

significativamente mayor que el de la otra entidad combinada, es probable que la entidad sea la de mayor valor razonable. Si la combinacin de negocios se efecta a travs de un intercambio de instrumentos ordinarios de patrimonio, con derecho a voto, por efectivo u otros activos, es probable que la adquirente sea la entidad que entregue el efectivo o los otros activos. Si la combinacin de negocios diera lugar a que la direccin de una de las entidades combinadas sea capaz de controlar la seleccin del equipo de direccin de la entidad combinada resultante, es probable que la entidad cuya direccin es ejercer este control, sea la adquirida. La combinacin de negocios efectuada mediante el intercambio de

participaciones en el patrimonio neto, la entidad que realice la emisin de esas participaciones, ser usualmente la adquirente. Hay que tomar en cuenta todas las consideraciones, porque en algunas veces existen combinaciones de negocios donde la adquirente es la entidad cuyas participaciones en el patrimonio han sido adquiridas, y la entidad que emite es la adquirida, la cual se llama Adquisiciones Inversas.

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En otras palabras se da de la siguiente manera: Una entidad no cotizada acuerde, que va hacer adquirida por una entidad cotizada ms pequea, con el objeto de conseguir la cotizacin en una bolsa de valores. Aunque desde el punto de vista legal, la entidad que emite las participaciones, se considere como controladora, y a la entidad no cotizada, como subsidiaria, la subsidiaria legal, ser la adquiriente si tiene el poder para dirigir las polticas financiera y de operacin de la controladora legal, de forma que obtenga beneficios de sus actividades. Por lo general, la adquiriente es la entidad ms grande; no obstante, los hechos y circunstancias que rodean a la combinacin indican, a veces, que la entidad ms pequea est adquiriendo a la mayor. Recopilado de prrafo 21 de la Norma Internacional de Informacin Financiera No. 3. Si con el fin de establecer una combinacin de negocios se constituye una entidad nueva, se identificar a la que exista antes de la combinacin como la adquiriente. (Se debe tomar la evidencia disponible). Cuando son ms de dos entidades las combinadas, se determinar a la adquiriente tomando en cuenta Cul de las entidades combinadas, inici la combinacin?, y si el importe de los activos o los ingresos de actividades ordinarias de una de las entidades combinadas excede significativamente a los de las otras. 1.9 Costo de una Combinacin de Negocios: La encargada de medir el costo en la combinacin de negocios es la adquiriente y lo hace con la suma de: Los valores razonables, en la fecha de intercambio, de los activos entregados, los pasivos incurridos o asumidos y los instrumentos de

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patrimonio emitidos por la adquirente a cambio del control de la entidad adquirida, ms Cualquier costo directamente atribuible a la combinacin de negocios.

La relacin que existe entre la fecha de adquisicin y la fecha de intercambio radica en que la fecha de adquisicin es aquella en la que la entidad adquirente obtiene el control efectivo sobre la entidad adquirida, cuando hay una nica transaccin de intercambio ambas fechas coinciden; no as, cuando en la combinacin de negocios es realizada por varias (dos o ms) transacciones de intercambio, mientras que la fecha de adquisicin ser aquella en que la adquirente obtenga el control sobre la adquirida. Dado a que los activos y pasivos asumidos por la adquirente se miden por sus valores razonables en la fecha de intercambio, al diferir la liquidacin de la totalidad o una parte del costo de una combinacin de negocios, el valor razonable del componente aplazado se determinar descontando los importes a pagar para cuenta cualquier prima o descuento en el que probablemente se incurra en el momento de la liquidacin. Se conoce como valor razonable, como el importe por el que puede ser intercambiado un activo o cancelado un pasivo, en una transaccin realizada en condiciones de independencia mutua. Los pasivos incurridos o asumidos por la entidad adquirente a cambio del control de la adquirida, se incluir en el costo de la combinacin. Todos los costos o prdidas futuras, no sern tomados como pasivos incurridos o asumidos, por ende, no se deben incluir como parte del costo de la combinacin.

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Qu debe incluir el costo de la combinacin? Cualquier costo que sea directo a la combinacin, por ejemplo: Honorarios pagados a los contadores, asesores legales, tasadores y otros consultores. Qu no debe incluir el costo de la combinacin? Todo costo que incurra, por motivo diferente a la directa combinacin, estos costos se deben contabilizar como gasto del periodo, respetando el tiempo en que se produzca. Los costos de emisin de instrumentos de patrimonio, sern parte integrante de la transaccin, incluso si estos fueron emitidos para la combinacin, esto es regulado en la NIC 32 Instrumentos Financieros, la cual indica que estos costos deben ser deducibles al importe obtenido de la emisin del capital. 1.9.1 Ajustes al costo de una combinacin de negocios para contingencias debidas a eventos futuros Cuando en una combinacin de negocios, se incluya un ajuste al costo de la combinacin que depende de una contingencia relacionada con eventos futuros, la entidad adquirente incluir el valor de dicho ajuste en el costo de la combinacin, en la fecha de adquisicin, siempre y cuando el ajuste tenga la probabilidad de que ocurra y que pueda ser medido de forma fiable. En una combinacin de negocios se puede prever ajustes al costo de la misma, los cuales van a depender de uno o varios eventos futuros. Normalmente es posible estimar el valor de cualquier ajuste en el momento de la contabilizacin inicial, aunque casi siempre exista algn grado de incertidumbre. Ahora bien si en la contabilizacin de negocios se previera el ajuste y en el momento de la contabilizacin inicial no exista la posibilidad de que ocurra o no se pueda medir de forma fiable, ese ajuste no se incluir en el costo de la combinacin.

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En algunos casos, la entidad adquirente puede estar obligada a realizar pagos posteriores al vendedor como compensacin por una reduccin en el valor de los activos entregados, de los instrumentos de patrimonio emitidos o de los pasivos incurridos por la adquirente a cambio del control de la adquirida. 1.10 Distribucin del costo de una combinacin de negocios entre los activos adquiridos y los pasivos y pasivos contingentes asumidos. La entidad adquirente distribuir en la fecha de adquisicin, el costo de la combinacin de negocios, por medio del reconocimiento de los valores razonables de los activos, pasivos y pasivos contingentes, identificados en la entidad adquirida, as como, reconocer por separado dichos activos, pasivos y pasivos contingentes, en la fecha de adquisicin criterios de reconocimiento en dicha fecha, tales como: En el caso de un activo que sea diferente a un activo intangible: se reconocer si es probable que la adquirente reciba beneficios econmicos futuros relacionados con el mismo y que su valor razonable se pueda medir fiablemente. En el caso de un pasivo que no sea contingente: se reconocer si es probable que la salida de recursos para liquidar la obligacin incorpore beneficios econmicos y que su valor razonable pueda ser medido de forma fiable. En el caso de un activo intangible o pasivo contingente: se reconocern si sus valores razonables pueden ser medidos en forma fiable. A excepcin de los activos no corrientes que se clasifiquen como mantenidos para la venta, que conforme lo establece la NIIF 5 Activos No Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas, se reconocern por el solo si satisfacen ciertos

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menor, ya sea de su valor en libros o su valor razonable, menos los costos de venta correspondientes. Tambin esta NIIF menciona, que la entidad adquirente incluir en sus estados financieros los resultados de la adquirida a partir de la fecha de adquisicin, introduciendo en los mismos los ingresos y gastos de la adquirida, tomando como base el costo que la combinacin de negocios haya supuesto para la adquirente. Esta NIIF establece que el mtodo de adquisicin comenzar desde la fecha de adquisicin, fecha en la cual la entidad adquirente obtiene el control sobre la adquirida, es decir, el poder para dirigir las polticas financieras y de operacin de la misma. Tambin seala que no es necesario terminar la transaccin, la combinacin de negocios, legalmente para que la entidad adquirente obtenga el control. 1.10.1 Activos y pasivos identificables de la entidad adquirida De acuerdo con esta NIIF la entidad adquirente reconocer por separado solo los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la adquirida existentes en la fecha de adquisicin y que cumplan con las condiciones mencionadas anteriormente, por lo tanto: La entidad adquirente reconocer, como parte de la distribucin del costo de la combinacin, los pasivos para cancelar las actividades de la adquirida solo cuando la misma tenga, en la fecha de adquisicin, un pasivo ya existente por la reestructuracin reconocido por la NIC 37 Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes, la cual establece como una reestructuracin los siguientes ejemplos:  Venta o liquidacin de una lnea de actividad.

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El cierre de una instalacin de la entidad en un pas o regin o bien la reubicacin de las actividades que se ejercan en un pas o regin a otros distintos. Los cambios en la estructura de la gerencia, como por ejemplo, la eliminacin de un nivel de directivos empresariales.

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La entidad adquirente al distribuir el costo de la combinacin, no reconocer aquellos pasivos por perdidas futuras ni por otros costos en los que espere incurrir como consecuencia de la combinacin de negocios.

Los activos y pasivos identificados que se reconocern, sern todos aquellos activos y pasivos de la entidad adquirida que la adquiriente haya comprado, incluyendo tambin todos los activos y pasivos financieros. 1.10.2 Activos Intangibles de la entidad Adquirida: La NIIF 3 propone que la entidad adquiriente debe reconocer de forma separada un activo intangible de la entidad adquirida en la fecha de adquisicin, solo si cumple la definicin de activo intangible. Activo Intangible Segn la NIC 38 Identificacin de Activos Intangibles, se reconocer como un activo intangible, todo activo no monetario, sin apariencia fsica el cual pueda ser separado de la entidad y ser vendido, cedido, otorgado como licencia de operacin, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato. Un activo Intangible tambin surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos u obligaciones, pero un activo

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intangible que surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, es identificable incluso si el activo no es transferible o separable de la adquirida o de otros derechos y obligaciones con independencia de esos derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos u obligaciones. Esta NIIF propone reconocer de forma separada un activo intangible por parte de la entidad adquiriente lo que quiere decir que en una combinacin de negocios la adquiriente en su balance General unificado reconocer ese activo, pero siempre har mencin de donde proviene. Ejemplos de Activos intangibles en Guatemala: Marcas y Patentes Derechos de Llaves Derechos de Autor

Ejemplo prctico: La empresa Barca, S.A., obtiene el control de la entidad Madrid, S.A. donde la segunda posee una marca reconocida la cual en la combinacin de negocios pasa a formar parte de la primera la cual desarrolla y contabiliza en base a NIIF, y esto es lo que hace: Activo Activo No Corriente Activo Corriente Otros Activos Marcas y Patentes Madrid, S.A. Como se puede ver la entidad adquiriente reconoce el activo de la adquirida como lo hace la matriz con la subsidiaria, lo que da a conocer que el hecho de

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que la entidad Barca, S.A. tenga el control de la Madrid, S.A. esta no se desprende en ningn momento de su activo, pero si otorga los derechos de explotacin de dicha marca desde que se lleva a cabo la combinacin de negocios. 1.10.3 Pasivos Contingentes de la Entidad Adquirida: La NIIF 3 especifica que la entidad adquiriente reconocer por separado un pasivo contingente de la adquirida, como parte de la distribucin del costo de una combinacin de negocios solo si su valor razonable puede medirse de forma fiable, de lo contrario, producir un efecto en el importe reconocido como plusvala. Pasivo Contingente: Es una obligacin, surgida a raz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada solo por la ocurrencia, o no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo control de la entidad. Lo que quiere dar a entender es que la adquiriente en una combinacin de negocios donde obtiene el control de la adquirida debe asumir los pasivos contingentes de esta pero en su balance general consolidado lo debe distinguir de sus propios pasivos. 1.10.4 Plusvala: Como medir la plusvala en la adquiriente: La adquiriente inicialmente medir la plusvala adquirida a su costo, siendo este el exceso del costo de la combinacin de negocios sobre la participacin de la adquiriente en el valor razonable neto de activos, pasivos y pasivos contingentes.

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Representa un pago realizado por la adquiriente como anticipo de beneficios econmicos futuros de los activos que no hayan podido ser identificados individualmente y reconocidos por separado. La NIIF 3 establece que despus del reconocimiento inicial, no se podr amortizar la plusvala adquirida, en su lugar la entidad adquiriente medir la plusvala adquirida por el acumulado. 1.11 Combinacin de negocios realizada por etapas Una combinacin de negocios puede realizarse mediante dos o ms transacciones de intercambio, por ejemplo cuando tiene lugar mediante compras sucesivas de acciones. Si esto sucediese, cada transaccin de intercambio se tratar de forma separada por la entidad adquirente, utilizando la informacin sobre el costo de la transaccin y el valor razonable, en la fecha de cada intercambio, para determinar el importe de cualquier plusvala comprada asociado con dicha transaccin. Cuando en una combinacin de negocios exista ms de una transaccin de intercambio, los valores razonables de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida pueden ser diferentes en las fechas de cada transaccin de intercambio, debido a que: Los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida se reexpresen segn sus valores razonables, en la fecha de cada transaccin de intercambio, con el fin de determinar el importe de la plusvala asociado a cada transaccin; y costo menos las prdidas por deterioro del valor

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Los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la adquirida deben ser reconocidos por la entidad adquirente por sus valores razonables en la fecha de adquisicin,

Cualquier ajuste a dichos valores razonables relacionado con la participacin anterior de la adquirente es una revaluacin, y se contabilizar como tal. 1.12 Contabilizacin inicial determinada de forma provisional Esta NIIF establece que la contabilizacin inicial de una combinacin de negocios, implica la identificacin y determinacin de los valores razonables asignados a los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida, as como del costo de la combinacin. Si la contabilizacin inicial de una combinacin de negocios pudiera determinarse slo de forma provisional, en el momento de que la misma se efecte, ya sea porque los valores razonables de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida o el costo de la combinacin pudieran determinarse slo provisionalmente, la entidad adquirente contabilizar la combinacin utilizando dichos valores provisionales La entidad adquirente para completar la contabilizacin inicial, reconocer ajustes que se realicen a esos valores: Dentro de los doce meses siguientes a la fecha de adquisicin, es decir, de forma prospectiva. Desde la fecha de adquisicin. Por lo tanto:  El importe en libros de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables, que se reconozcan o ajusten para completar la contabilizacin inicial, se calcular como si su valor razonable en la fecha de adquisicin se hubiese reconocido en esa fecha.

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La NIIF 3 establece que los ajustes efectuados despus de que dicha contabilizacin inicial se haya realizado, se reconocern como correcciones de errores de acuerdo a la NIC 8 Polticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores. 1.13 Informacin a Revelar Esta NIIF obliga a que la entidad adquiriente revele la informacin que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar la naturaleza financieros de las combinaciones de negocios que haya efectuado: Durante el periodo: la entidad adquirente revelar, para cada una de las combinaciones de negocios que haya efectuado, la siguiente informacin:    Los nombres y descripciones de las entidades o negocios combinados. La fecha de adquisicin. El porcentaje de instrumentos de patrimonio con derecho a voto adquiridos.  El costo de la combinacin y una descripcin de los componentes del mismo.  Los valores reconocidos, en la fecha de adquisicin, para cada clase de activos, pasivos y pasivos contingentes de la entidad adquirida y, a menos que no se pueda incluir esta informacin, los valores en libros de cada una de las anteriores clases, determinadas de acuerdo con las NIIF, inmediatamente antes de la combinacin. Si no se pudiera revelar esta ltima informacin, se revelar este hecho, junto con una explicacin de las razones.  El importe del resultado del periodo aportado por la entidad adquirida desde la fecha de adquisicin al resultado del periodo de la adquirente. En caso de no poderse revelar dicho dato, este hecho ser objeto de revelacin, junto con una explicacin de las razones. y efectos

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Despus de la fecha del balance pero antes de que los Estados Financieros hayan sido autorizados para su emisin, si no se pudiera revelar alguna parte de esta informacin, se revelara este hecho junto con una explicacin de las razones.

Tambin establece que la entidad adquirente revelar la informacin que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar los efectos financieros de las prdidas, ganancias, correcciones de errores y otros ajustes, reconocidos durante el periodo corriente, que se relacionen con las combinaciones de negocios que hubieran sido efectuadas en el periodo corriente o en anteriores. De tal forma que, la adquirente revelar: El importe y una explicacin sobre cualquier perdida o ganancia reconocida en el perodo corriente que:  Se relacione con activos, pasivos asumidos en una combinacin de negocios que se haya efectuado en el periodo corriente o en uno anterior. O que sea de gran magnitud, naturaleza o repercusin que tenga relevancia para la compresin del desempeo financiero de la entidad. La informacin sobre las correcciones de errores cuya revelacin requiere la NIC 8, con relacin a alguno de los activos, pasivos o pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida, o sobre los cambios en los valores asignados a esas partidas, que la adquirente haya reconocido durante el periodo corriente. Por otra parte la NIIF obliga a que la entidad adquirente revele la informacin que permita a los usuarios de sus estados financieros evaluar los cambios en el importe en libros de la plusvala durante el periodo, mediante la conciliacin del importe en libros de la plusvala al principio y al final mostrado por separado:

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El importe bruto del mismo y las perdidas por deterioro del valor acumulado al principio del periodo. Las prdidas por deterioro del valor reconocidas durante el periodo, de acuerdo con la NIC 36 Deterioro del valor de Activos. El importe bruto de la plusvala y las perdidas por deterioro del valor acumuladas al final del periodo.

1.14 Disposiciones Transitorias y Fecha de Vigencia La NIF se aplicara en la contabilizacin de las combinaciones de negocios en las que la fecha del acuerdo sea a partir del 31 de marzo de 2004. Esta NIF tambin se aplicara en la contabilizacin de: De la plusvala que surja en una combinacin de negocios cuya fecha de acuerdo sea a partir del 31 de marzo de 2004; o De cualquier exceso de la participacin de la entidad adquirente en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables sobre el costo de una combinacin de negocios cuya fecha de acuerdo sea a partir del 31 de marzo de 2004. 1.15 Plusvala Previamente Reconocida La entidad aplicar esta NIIF de forma prospectiva, desde el comienzo del primer periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004, a la plusvala adquirida en una combinacin de negocios cuya fecha del acuerdo sea antes del 31 de marzo de 2004, as como a la plusvala que surja de la participacin de una entidad controlada de forma conjunta que se haya obtenido antes del 31 de marzo de 2004, y se haya contabilizado aplicando el mtodo de la consolidacin proporcional. Por lo tanto, la entidad:

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Dejar de amortizar dicha plusvala desde el principio del primer periodo anual que comiese a partir del 31 de marzo de 2004. Eliminar el importe en libros de la depreciacin acumulada correspondiente, reduciendo la plusvala, al principio del primer periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004. Comprobar el deterioro del valor de la plusvala, de acuerdo con la NIC 36 desde el comienzo del primer periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004.

Si la entidad hubiera reconocido con anterioridad la plusvala como una deduccin del patrimonio neto, no reconocer el importe del mismo en el resultado del periodo cuando venda o disponga por otra va de la totalidad o parte del negocio con el que se relacione esa plusvala, ni cuando el valor la unidad generadora de efectivo a la que este asociado surja un deterioro del valor. 1.16 Diferencia Negativa de Consolidacin Previamente Reconocida Al iniciar el periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004, se dar de baja practicando el correspondiente ajuste en el saldo inicial de las ganancias acumuladas, el valor en libros de cualquier minusvala que procediera de: Una combinacin de negocios cuya fecha de acuerdo fuera anterior al 31 de marzo de 2004. Una participacin en una entidad controlada de forma conjunta que se hubiera obtenido antes del 31 de marzo de 2004 y se contabilizara aplicando la consolidacin proporcional.

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1.17 Activos Intangibles Previamente Reconocidos El importe en libros de una partida clasificada como activo intangible que Fuera adquirido en una combinacin de negocios cuya fecha del acuerdo fuera anterior al 31 de marzo de 2004 o procediera de la participacin en una entidad controlada de forma conjunta que se hubiera obtenido antes del 31 de marzo de 2004, y se contabilizara aplicando la consolidacin proporcional. Se reclasificara como plusvala al inicio del primer periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004, si dicho activo intangible no se cumpliese los criterios de identificabilidad de la NIC 38, la cual trata de Activos Intangibles. 1.18 Inversiones Contabilizadas por el Mtodo de Participacin Para las inversiones contabilizadas aplicando el mtodo de la participacin y adquiridas a partir del 31 de marzo de 2004 la entidad aplicara esta NIIF a la contabilizacin de la plusvala adquirida que est incluida en el importe en libros de dicha inversin. Por tanto la depreciacin de esas plusvalas no se incluir en la determinacin de la participacin de la entidad en el resultado de la entidad en la que se ha invertido. Cualquier exceso incluido en el importe en libros de la participacin de la entidad en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad en la que se ha invertido sobre el costo de la inversin. Por tanto, la entidad incluir este exceso como ingresos al determinar la porcin que le corresponde en el resultado de la participada, para el periodo en el que se adquiri la inversin. Para las inversiones contabilizadas aplicando el mtodo de la participacin, que se hayan adquirido antes del 31 de marzo de 2004 la entidad aplicara esta NIIF

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de forma prospectiva, desde el inicio del primer periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004, para la plusvala adquirida que est incluida en el importe en libros de dicha inversin. Por tanto la entidad cesara desde esa fecha, de incluir la depreciacin de dicha plusvala en la determinacin de la proporcin que corresponda a la entidad en el resultado de la participada. La entidad dar de baja, al inicio del primer periodo anual que comience a partir del 31 de marzo de 2004, cualquier perdida incluida en el importe de libros de dicha inversin, con el correspondiente ajuste en saldos inciales de las ganancias acumuladas. 1.19 Aplicacin Retroactiva Limitada Se permite a las entidades aplicar los requerimientos de la NIIF a la plusvala existente o adquirida posteriormente, as como a las combinaciones de negocios que hubieran ocurrido en una fecha anterior a las fechas de vigencias sealadas, siempre que a las valoraciones como al resto de la informacin, necesaria para aplicar la NIIF a las combinaciones de negocios pasadas, se obtengan en el momento en que esas combinaciones se contabilizaron inicialmente y la entidad aplique tambin a la NIC 36 y la NIC 38 de forma prospectiva desde esa misma fecha, y las valoraciones y dems informacin necesarias para aplicar en esas normas desde esa fecha, se hayan obtenido por la entidad de manera que no sea necesario hacer estimaciones que deberan haber sido realizadas en una fecha anterior. 1.20 Derogacin de Otros Pronunciamientos Esta NIIF deroga la NIC 22 Combinaciones de Negocios (emitida en 1998) Esta NIIF deroga las siguientes interpretaciones:

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SIC-9 Combinaciones de negocios Clasificacin como adquisiciones o como unificacin de intereses SIC -22 Combinaciones de Negocios Ajustes posteriores al reconocimiento inicial de los valores razonables y de la plusvala; y SIC- 28 Combinaciones de Negocios Fecha de Intercambio y Valor razonable de los Instrumentos de Capital.

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Conclusiones

Se ha llegado al criterio que:

La Combinacin de Negocios es un proceso de unir dos o ms unidades econmicas (entidades), con el propsito de que una sola entidad, la adquirente, tomar el control de las actividades de las adquiridas y de acuerdo con la Norma Internacional de Informacin Financiera No.3 el comportamiento contable de una Combinacin de Negocios ser registrado bajo el mtodo de Costo de Adquisicin.

Las entidades que figuran como adquirentes son las encargadas de evaluar razonablemente el valor de los activos, pasivos y pasivos contingentes de la o las adquiridas, en la fecha de adquisicin, con el objeto de evitar errores al momento de distribuir el costo de la combinacin de negocios.

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Recomendaciones

Que se reconozca por parte de los profesionales de la Escuela de Auditoria, tanto docentes como estudiantes, de la Facultad de Ciencias Econmicas de la Universidad de San Carlos de Guatemala, el manejo y dominio de las combinaciones de negocios en nuestro pas, para adoptar adecuadamente lo regido en la NIIF.

Que los estudiantes de la Universidad de San Carlos de Guatemala, de la Facultad de Ciencias Econmicas de la Escuela de Auditoria del dcimo semestre, tengan la capacidad de determinar, con tcnicas adecuadas los valores razonables de los activos, pasivos y pasivos contingentes, como parte de su formacin para ser de utilidad al pas, con asesoras a entidades en las combinaciones de negocios.

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Referencias Bibliogrficas http://eifrs.iasb.org/eifrs/bnstandards/es/2009/ias08.pdf http://eifrs.iasb.org/eifrs/bnstandards/es/2009/ias37.pdf http://eifrs.iasb.org/eifrs/bnstandards/es/2009/ifrs02.pdf http://eifrs.iasb.org/eifrs/bnstandards/es/2009/ifrs05.pdf http://es.wikipedia.org/wiki/Pasivo_contingentehttp://www.buenastareas.com/ ensayos/Combinaciones-De-Negocios/305767.html http://dialnet.unirioja.es/servlet/articulo?codigo=2560551 http://www.google.com.gt/search?hl=es&defl=es&q=define:Incertidumbre+&s a=X&ei=7Cc_TNieKIL-8AakyqDsCw&ved=0CBQQkAE http://www.slideshare.net/antoniopg/combinaciones-de-negocios PREZ GARCA, Edy Oswaldo. COMBINACIN DE NEGOCIOS SEGN NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA ANTE EL PROCESO DE GLOBALIZACIN. Tesis Contador Pblico y Auditor, Facultad de Ciencias Econmicas, Universidad de San Carlos de Guatemala, 2008. Falta poner la del libro de las normas internacionales de informacin financiera NIIFs versin 2007.