CENTRO UNIVERSITRIO MOURA LACERDA

Contabilidade de Custos I
Cod. 1509

Apostila

Autor: Prof. Jos Aurlio Moura Resende

Maro de 1998

NDICE

1. INTRODUO ....................................................................................... 1.1. Evoluo da Contabilidade de Custos .............................................. 1.1.1. Contabilidade Financeira ........................................................... 1.1.2. Contabilidade de Custos ............................................................ 1.1.3. Contabilidade Gerencial ............................................................ 1.2. Funo da Contabilidade de Custos .................................................. 2. TERMINOLOGIA DOS CUSTOS .......................................................... 2.1. Introduo ......................................................................................... 2.2. Distino Entre Custo e Despesa ...................................................... 2.3. Classificao dos Custos .................................................................. 2.3.1. Custos Relacionados com os Produtos ...................................... 2.3.2. Custos Relacionados com o Volume de Produo .................... 2.3.3. Custos Relacionados com o Perodo Contbil ........................... 2.4. Princpios Contbeis Aplicados Contabilidade de Custos ............. 11 2.5. Mtodos de Custeio .......................................................................... 2.5.1. Custeio por Absoro ................................................................. 2.5.2. Custeio Varivel ......................................................................... 2.6. Sistemas de Custeio .......................................................................... 3. MATERIAIS DIRETOS ........................................................................... 3.1. Definio ........................................................................................... 3.2. O Que Integra o Valor dos Materiais ................................................ 3.3. Sistemas de Avaliao de Estoques .................................................. 3.3.1. Sistema de Inventrio Peridico ................................................ 3.3.2. Sistema de Inventrio Permanente ............................................. 3.4. Mtodos de Avaliao de Estoques .................................................. 3.4.1. PEPS (ou FIFO) ......................................................................... 3.4.2. UEPS (ou LIFO) ........................................................................ 3.4.3. Custo Mdio Ponderado ............................................................ 3.4.4. Combinao dos Mtodos ......................................................... 3.5. Tratamento Contbil das Perdas, Subprodutos e Sucatas ................. 4. MO-DE-OBRA DIRETA ...................................................................... 4.1. Definio .......................................................................................... 4.1.1. Mo-de-Obra Direta: Custo Varivel ou Fixo? ......................... 4.2. O Que Integra o Custo da Mo-de-Obra Direta ................................ 4.2.1. Tempo No-Produtivo da Mo-de-Obra ................................... 4.2.2. Adicional de Horas Extras e Outros Adicionais ........................ 4.2.3. Outros Gastos Decorrentes da Mo-de-Obra ............................. 5. DEPARTAMENTALIZAO ................................................................

04 04 04 04 05 05 07 07 07 08 08 09 10 12 12 13 16 17 17 17 19 19 19 20 20 21 22 23 24 25 25 25 26 28 29 29 31

5.1. Por Que Departamentalizar ............................................................... 5.2. Classificao dos Departamentos ..................................................... 5.2.1. Departamento e Centro de Custo ............................................... 5.3. Esquema da Contabilidade de Custos com Departamentalizao .... 32 5.4. Rateio dos Custos Indiretos .............................................................. 5.4.1. Rateio dos Custos Comuns ........................................................ 5.4.2. Rateio dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) ...................... 5.4.3. Influncia dos Custos Fixos e dos Custos Variveis .................36 5.5. Conciliao Entre a Contabilidade de Custos e a Contabilidade Financeira .................................................................. PROGRAMA BIBLIOGRAFIA

31 31 32 34 34 34

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Captulo 1 INTRODUO

1.1 Evoluo da Contabilidade de Custos

1.1.1 Contabilidade Financeira Visa a apurao do resultado do perodo e levantamento do balano. At a Revoluo Industrial (sc. XVIII), basicamente, s havia empresas comerciais. Assim, a apurao do Resultado era obtido apenas com o levantamento dos estoques. Demonstrao de Resultados da empresa comercial: Vendas ...............................................................................xxxxxx (-) Custo das Mercadorias Vendidas Estoques Iniciais ........................................xxxxx (+) Compras ...............................................xxxxx (-) Estoques Finais ...................................(xxxxx) (xxxxxx) (=) Lucro Bruto...... ............................................................ xxxxxx (-) Despesas Comerciais (Vendas) .................................xxxxx Administrativas ..........................................xxxxx Financeiras .................................................xxxxx

(xxxxxx)

(=) Resultado Lquido .........................................................xxxxxx 1.1.2 Contabilidade de Custos Com a advento das indstrias, surge a necessidade de se computar nos custos, gastos relativos aos fatores de produo (Mo-de-Obra, Custos Ind. de Fabricao). Alm disso, com o desenvolvimento do Mercado de Capitais, aparece a figura da Auditoria Independente, que atravs do balano, analisa o desempenho da empresa. Portanto, h a necessidade de se controlar os gastos do setor produtivo. Demonstrao de Resultado da empresa industrial: Vendas ................................................................................. xxxxxx (-) Custo das Mercadorias Vendidas Estoques Iniciais ............................................ xxxxx (+) Matria-Prima .......................................... xxxxx (+) Mo-de-Obra Direta ................................. xxxxx (+) Custos Indiretos de Fabricao (CIF) ...... xxxxx (-) Estoques Finais ........................................(xxxxx) (xxxxxx) (=) Lucro Bruto ..................................................................... xxxxxx (-) Despesas Comerciais (Vendas) ...................................... xxxxx 4

Administrativas ............................................. xxxxx Financeiras .................................................... xxxxx

(xxxxxx)

(=) Resultado Lquido ........................................................... xxxxxx

1.1.3 Contabilidade Gerencial Com o crescimento interno das empresas, a Contabilidade de Custos passa a ser utilizada para outras funes, alm da funo de apurar o resultado: no auxlio ao Controle e na ajuda s Tomadas de Decises. Para o Controle, fornece dados para o estabelecimento de padres, oramentos e outras formas de previso. Para Decises, fornece informaes sobre valores relevantes que dizem respeito s consequncias de curto e longo prazo sobre medidas de corte de produtos, fixao de preos de venda, opo de compra ou fabricao etc.

1.2 Funo da Contabilidade de Custo

A apurao dos custos visa, predominantemente, s seguintes finalidades bsicas: i) Avaliao dos Estoques. Funo bsica exercida pela Contabilidade de Custo, onde as informaes so utilizadas para a determinao do custo das vendas e consequente nvel de lucro da empresa. Isto mostrado atravs das demonstraes do resultado. ii) Controle do Processo Produtivo. As informaes so utilizadas para se verificar as tendncias e movimento dos custos industriais para que possam ser controlados. iii) Subsdios a Decises Gerenciais. Neste caso, as informaes so utilizadas para que se possa fazer anlises especiais como suporte para o processo de tomada de decises. Portanto, podemos verificar a interferncia dos custos nas empresas sob o ponto de vista contbil e gerencial. A diferena bsica que contabilmente deve-se obedecer normas e princpios contbeis e, gerencialmente, estamos livres dessa vinculao. Assim, as informaes de custos so utilizadas e variam de acordo com as necessidades da administrao da empresa, sendo calculados sob diferentes condies e para diferentes propsitos.

Captulo 2 TERMINOLOGIA DE CUSTOS

2.1 Introduo

Esses vrios propsitos para os quais os custos so apurados fez com que surgissem uma ampla diversidade no uso de termos e conceitos empregados a cerca destes. Faz-se ento, uma descrio dos conceitos mais comumente utilizados.

2.2 Distino Entre Custo e Despesa

Antes de se diferenciar custo e despesa, primeiramente deve-se definir o que gasto. Muitas vezes o termo gasto utilizado como sinnimo de custo e vice-versa, sendo o primeiro, porm, muito mais abrangente. Gasto qualquer sacrifcio financeiro efetuado para a obteno e venda de um bem (produto) ou servio. S existe gasto no ato da passagem para a propriedade da empresa do bem ou servio, ou seja, no momento em que existe o reconhecimento contbil da dvida assumida ou da reduo do ativo dado em pagamento. Alguns sacrifcios, porm, no so gastos, como por exemplo o custo de oportunidade ou os juros sobre o capital prprio, j que estes no implicam a entrega de ativos. Os gastos podem ser separados, para efeitos da Contabilidade de Custos, em custo e despesa. Custo um gasto que, armazenado na forma de investimento (gasto ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a perodo(s) futuro(s)), como por exemplo a matria-prima comprada, passa a ser utilizado como fator de produo (bem ou servio) para a fabricao de um produto ou execuo de um servio. No momento da sua utilizao na fabricao do bem, surge o custo da matria-prima como parte integrante do bem elaborado. Portanto, para efeito de avaliao dos estoques, custo o que se gasta na fbrica, no processo de produo, e que vai para o estoque. atribudo aos produtos acabados por meio de medies efetuadas (como no caso da matria-prima, mo-de-obra direta etc.) ou por meio de rateios (mo-de-obra indireta, depreciao, seguros, materiais indiretos etc.). E despesa o sacrifcio feito para se obter receitas, e que vai para o resultado exatamente para, ao se deduzi-la das receitas, fazer aparecer o lucro ou prejuzo.

2.3 Classificao dos Custos

Os propsitos da Contabilidade de Custos exigem classificao dos custos, sendo necessria para o desenvolvimento dos dados de custos, que auxiliaro os administradores no alcance de seus objetivos. A classificao mais comumente usada 7

baseada no relacionamento dos custos com: (1) os produtos, (2) o volume de produo e (3) com o perodo contbil. 2.3.1 Custos Relacionados com os Produtos H vrias classificaes a cerca dos custos relacionados com os produtos, sendo cada uma variando de acordo com o enfoque dado. O processo de classificao dos custos e despesas deve-se iniciar pela relao destes com as diferentes fases de operao da empresa. Na fabricao, o Custo Total consiste de (1) Custos de Produo e (2) Despesas Corporativas. O Custo de Produo, muitas vezes conhecido como Custo de Fabricao ou Manufatura, a soma do custo de material direto, mo-de-obra direta e custos indiretos de fabricao. Custo de material direto e mo-de-obra direta podem ser combinados em outra classificao denominada Custos Primrios. Durante o perodo contbil, a parte do custo de produo completada transferida para o Inventrio de Produtos Acabados, enquanto a produo incompleta permanece em Produo em Processo. As Despesas Corporativas tambm se enquadram em duas grandes classificaes: Despesas de Distribuio (comercializao ou vendas) e Despesas Administrativas (gerais e administrativas). Despesas de Distribuio comeam no ponto onde terminam os Custos de Produo, isto , quando a manufatura foi completada e o produto est em condio para ser vendido. As despesas de distribuio cobrem os custos para efetuar as vendas e entregar os produtos. As Despesas Administrativas incluem despesas efetuadas na direo, controle e administrao da empresa. Outra classificao de custo relacionado com os produtos e largamente empregada pelas empresas que utilizam o sistema de custeio por absoro a classificao em Custo Direto e Custo Indireto. Custo Direto so custos diretamente identificados e apropriados aos produtos; so geralmente custos de matria-prima, mo-de-obra direta, e outros componentes diretos.. Para estes custos, devido sua proporcionalidade com o volume de produo, pode-se sempre medir seu consumo. Por exemplo, mo-de-obra direta pode ser medido em horas, matria-prima em unidades ou quilos, embalagens em unidades etc. O Custo Indireto no facilmente identificado com os produtos e, portanto, de difcil apropriao. Sua alocao feita atravs de rateio, por meio de critrios arbitrrios, o que pode provocar uma distoro do custo dos produtos. Exemplos de

custos indiretos so: salrios indiretos como chefia e superviso, depreciao de mquinas e equipamentos etc. 2.3.2 Custos Relacionados com o Volume de Produo Alguns custos variam proporcionalmente s mudanas no volume de produo (Custos Variveis), enquanto outros permanecem relativamente fixos (Custos Fixos). Alm disso, dependendo da situao, alguns custos podem ter uma parte varivel e outra fixa com relao ao volume de produo (Custos Semivariveis). a) Custos Variveis. Geralmente, custos variveis tm as seguintes caractersticas: (1) variabilidade em proporo ao volume de produo, (2) parcela do custo relativamente constante por unidade, (3) atribuvel, com razovel facilidade e acuracidade, para departamentos produtivos e (4) controlvel por um nvel especfico de superviso. Os custos diretos (mo-de-obra direta e materiais diretos) so fixos por unidade, mas variveis com relao ao volume de produo. Exemplos desses custos so: suprimentos, lubrificantes, produtos defeituosos, recuperados e reciclados, custos de recebimentos, royalties, horas extras, movimentao de materiais etc. b) Custos Fixos. As caractersticas dos custos fixos so: (1) soma total fixa com relao ao volume de sadas, (2) diminuio no custo por unidade quando o volume de produo aumenta, (3) atribuveis aos departamentos com base em decises gerenciais arbitrrias ou mtodos de alocao de custo e (4) responsabilidade pelo controle delegada aos gerentes executivos em vez de supervisores de operaes. Exemplos desses custos so: salrios dos executivos da produo, seguros - predial e sobre passivo, depreciao, salrios de seguranas e porteiros, taxas sobre propriedades, manuteno e reparos prediais, amortizao de patente, aluguel da fbrica etc. Os custos fixos devem ser considerados como custos para a existncia do negcio, enquanto que custos variveis so custos para gerar negcios. Em alguns casos, decises administrativas determinam quando classificar um custo como fixo ou varivel. Por exemplo, se o aluguel de um caminho pago por quilmetro rodado, o custo varivel. Se o caminho comprado e subsequentemente depreciado, o custo fixo. c) Custo Semivarivel. Alguns custos contm elementos fixos e variveis. Estes custos semivariveis incluem uma parte que fixa com relao ao volume de produo e uma outra parte que varia proporcionalmente quantidade produzida. Por exemplo, a eletricidade pode ser um custo semivarivel. A energia usada para iluminao (Luz) um custo fixo - desde que a fbrica esteja operando - enquanto que a energia utilizada 9

nas mquinas e equipamentos (Fora) um custo varivel, que varia de acordo com o uso do equipamento. Exemplos desses custos so: superviso, manuteno e reparo de mquinas e equipamentos, inspeo, utilidades (vapor, fora/luz, gua etc.), servio de pagadoria, servios de materiais e inventrios. 2.3.3 Custos Relacionados ao Perodo Contbil Os custos, para efeitos de lanamentos nos demonstrativos financeiros do perodo, podem ser classificados como: Gastos com Imobilizado e Despesas do Exerccio. Gastos com Imobilizado (ativo) tem por finalidade beneficiar perodos futuros e classificado como ativo. Despesas do Exerccio beneficia o perodo corrente e denominado despesa. Um gasto classificado originalmente como ativo fluir na corrente de custo como despesa quando o bem consumido ou eliminado do ativo. Exemplo Ilustrativo Uma empresa de fabricao tem as seguintes caractersticas de custo: - Custo Fixo (CF) mensal: R$ 100,00 - Custo Varivel por unidade de produto (CVu): R$ 10,00 - Preo de Venda por unidade de produto (PVu): R$ 15,00 Pede-se: a) O custo total da empresa p/ um volume de produo de 200 peas. b) Monte os grficos p/ CF, CV, CT e RT. a) Custo Total CT = CF + CVt = CF + Q . CVu CT = 100 + 200 x 10 CT = 100 + 2.000 => CT = R$ 2.100,00 b) Grficos

10

CUSTO FIXO

CUSTO VARIVEL

100

100 10

$
200

CUSTO TOTAL

$
150

RECEITA TOTAL

2.4 Princpios Contbeis Aplicados 100 Contabilidade de Custos

10

10 Q Q Devido necessidade de se padronizar os dados de custos para que possam ser

analisados pela Auditoria Externa e tambm comparados aos dados de empresas diferentes, os princpios bsicos da Contabilidade Financeira, os Princpios de Contabilidade Geralmente Aceitos (PCGA), so tambm aplicados Contabilidade de Custos. Dentre eles, destaca-se os seguintes: Princpio da Realizao da Receita: o lucro s reconhecido quando da realizao da receita, ou seja, quando da entrega do produto ao cliente. Princpio do Custo Histrico como Base de Valor: os ativos so registrados pelo valor de entrada (valor da Nota Fiscal ou Custo de Produo). Princpio da Competncia e Confrontao: esses princpios esto relacionados ao reconhecimento das despesas. Pela competncia, as despesas que no esto associadas receita do perodo, devem ser descarregadas no perodo em que ocorreram. Como exemplo podemos citar as Despesas Administrativas, Comerciais e Tributrias. Pela confrontao, as despesas so especificamente ligadas s receitas e so contabilizadas no momento da realizao das receitas. Como exemplo podemos citar o Custo dos Produtos Vendidos, o Custo das Mercadorias Vendidas etc. Princpio da Consistncia: dentre vrios critrios que existem para se fazer o registro contbil, a empresa deve escolher um deles e adot-lo de forma consistente, no podendo mud-lo em cada perodo. A mudana de critrio pode ser efetuada caso haja um fato relevante que justifique tal mudana. Princpio do Conservadorismo: na dvida em como proceder a um lanamento contbil, recomenda-se ter cautela. Por exemplo: na dvida sobre tratar um gasto como ativo ou como despesa, devemos consider-lo como despesa.

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Princpio da Materialidade: os itens considerados de pequeno valor (irrelevantes) no devem consumir muitos recursos da empresa para a sua apurao.

2.5 Mtodos de Custeio

Mtodos de custeio a maneira utilizada para se apropriar custos aos produtos. Existem basicamente dois mtodos de custeio para o levantamento e apropriao dos custos de uma empresa. As caractersticas de cada mtodo varia de acordo com o objetivo que se busca dar com os dados a serem apurados. 2.5.1 Custeio por Absoro Este sistema consiste na apropriao de todos os custos (sejam eles fixos ou variveis) produo do perodo. Os gastos no fabris (despesas) so excludos. Este tipo de custeio o nico aceito pela Auditoria Externa (e, consequentemente, considerado pelo Fisco), porque ele atende aos princpios contbeis. A figura abaixo ilustra o esquema do custeio por absoro. Esquema Bsico do Custeio por Absoro a) Separao entre Custo e Despesa b) Apropriao dos Custos Diretos diretamente aos produtos c) Rateio dos Custos Indiretos e apropriao aos produtos

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CUSTOS

DESPESAS

Indiretos

Diretos

Rateio Produto A

Produto B Produto C

VENDAS

Estoque

2.5.2 Custeio Varivel Neste mtodo s so apropriados produo os custos variveis. Os custos fixos Vendidos tm o mesmo tratamento das despesas. o mtodo de custeio indicado para tomada de
RESULTADO decises, BALANO DE RESULTADO para a formao de preo de venda em mercados pois fornece subsdios Custo Produtos

concorrenciais. (-) Custo dos Produtos Vendidos

Vendas........................................................ xxxxx Custo Direto (MP + MOD)... xxxxx

(=) Lucro Bruto ....................................... xxxxx Esquema Bsico do Custeio Varivel

Custo Indireto....................... xxxxx xxxxx

(-) Despesas ............................................ xxxxx (=) Lucro Lquido .................................... xxxxx CUSTOS

DESPESAS Fixos

Variveis

Indiretos Rateio

Diretos

Produto A Produto B Produto C Estoque Custo Produtos Vendidos RESULTADO

BALANO DE RESULTADO Vendas .............................................................. xxxxx (-) Custo dos Produtos Vendido Custo Varivel ........................................ xxxxx (=) Margem de Contribuio .......................... xxxxx (-) Custo Fixo ................................................ xxxxx (=) Lucro Bruto .............................................. xxxxx (-) Despesas ................................................... xxxxx (=) Lucro Lquido ........................................... xxxxx

VENDAS

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Exemplo1: Uma empresa produziu 150.000 unidades no perodo X1 e vendeu 100.000 unidades neste mesmo perodo, ficando com um estoque final de 50.000 unidades. O custo varivel de cada produto de R$ 3,00 e o preo de venda R$ 6,00. O custo fixo total do perodo foi de R$ 90.000,00. No caso deste exemplo, o custo indireto tambm o custo fixo. No existe estoque inicial no perodo X1. Pede-se: montar a D.R.E. para a empresa considerando os dois mtodos de custeio, absoro e varivel.

Absoro
Vendas 100.000 x 6,00 ............................... R$ 600.000 (-) CPV C. Direto: 150.000 x 3,00 = $ 450.000 C. Indireto (Fixo) = $ 90.000 $ 540.000 (-) E. Final 50.000 x 3,60 * = ($ 180.000) R$ 360.000 Lucro Bruto ................................................. R$ 240.000
*

Varivel
Vendas 100.000 x 6,00 ................................ R$ 600.000 (-) CPV C. Varivel 150.000 x 3,00 = $ 450.000 (-) E. Final 50.000 x 3,00 = ($ 150.000) R$ 300.000 Margem de Contribuio ............................. R$ 300.000 (-) Custo Fixo .............................................. R$ 90.000 Lucro Bruto ................................................. R$ 210.000

R$ 540.000 150.000 = R$ 3,60

Exemplo 2: Uma determinada empresa de fabricao incorreu durante o perodo contbil nos seguintes gastos:
GASTOS a) Salrios da fbrica b) Fora (energ. eltrica p/ equipamentos) c) Luz (energia eltrica p/ instalaes) d) Matria-prima e) Materiais Diversos (gasto na produo) f) Materiais Secundrios g) Salrio dos Supervisores da produo h) Salrio da Administrao i) Honorrios do Contador j) Comisso de vendedores TOTAL VALOR R$ 3.000,00 300,00 200,00 5.000,00 500,00 700,00 1.100,00 1.500,00 250,00 800,00 13.350,00 CUSTO ou DESPESA C C C C C C C D D D DIRETO ou FIXO ou INDIRETO VARIVEL D D I D I D I V V F V V V F -

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A empresa produziu neste perodo 900 unidades de produtos. Pede-se: a) Custo Direto Total e Custo Indireto Total. b) Custo Varivel Total e Custo Fixo Total. c) Custo Unitrio pelo Mtodo de Custeio Varivel e Absoro. Resoluo: a) Custo Direto Total = a + b + d + f = 3.000 + 300 + 5.000 + 700 = R$ 9.000,00 Custo Indireto Total = c + e + g = 200 + 500 + 1.100 = R$ 1.800,00 b) Custo Varivel Total = a + b + d + e + f = 3.000 + 300 + 5.000 + 500 + 700 = R$ 9.500,00 Custo Fixo Total = c + g = 200 + 1.100 = R$ 1.300,00 c) Custeio Varivel Custo Unitrio = Custo Varivel Quantidade Custo Unitrio = 9.500 900 = R$ 10,56 por unidade. Custeio por Absoro Custo Unitrio = C. Direto Total + C. Indireto Total Quantidade Custo Unitrio = 10.800,00 900 = R$ 12,00 por unidade.

2.6 Sistemas de Custeio

Sistemas de custeio a forma de registrar os custos. O sistema de custeio pode ser por custo histrico ou por custo padro. E eles podem ser usados com qualquer mtodo de custeio. Custo Histrico: nesse sistema os custos so apropriados na medida em que ocorrem e so registrados com seus valores reais (histricos) e os resultados s podero ser apurados no final do perodo. Custo Padro: aqui os custos so apropriados produo no pelo seu valor efetivo (real) mas sim por uma estimativa do que deveriam ser (custo padro). Podem ser utilizados quer a empresa adote o Custeio por Absoro, quer o Custeio Varivel. Esse sistema de custeio usado geralmente para fins gerenciais e de oramentos. Existem dois tipos de custo padro: a) Custo padro ideal - esse custo padro supe a utilizao com a mxima eficincia dos recursos produtivos (MP, MOD e CIF), no levando em considerao desperdcios

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normais de MP, diminuio no ritmo de trabalho dos funcionrios, possveis quebras de equipamentos. Na prtica difcil de ser atingido. b) Custo padro corrente - esse custo padro leva em considerao um desempenho possvel de ser alcanado, considerando perdas de MP, queda na produtividade dos funcionrios, possveis quebras nos equipamentos. Na prtica o mais utilizado.

Captulo 3 MATERIAIS DIRETOS

3.1 Definio
Material direto o custo de qualquer material diretamente identificvel com o produto e que se torne parte integrante deste. Os tipos de material direto podem ser: matria-prima, material secundrio e embalagens. Matria-prima: o principal material que entra na composio do produto final. Ela sofre transformao no processo de fabricao. o material que, do ponto de vista de quantidade, o mais empregado na produo. No caso de empresas comerciais, o item similar matria-prima a mercadoria adquirida para ser vendida, onde este o principal componente do produto final entregue ao cliente. Ex.: o tecido na fabricao de roupas, a madeira na fabricao de mveis, todos os produtos para revenda adquiridos por um supermercado etc. Material secundrio: o material direto, de carter secundrio; no o componente bsico na composio do produto, mas perfeitamente identificvel a este. Ex.: parafusos (quando controlados o seu consumo; caso contrrio, podem ser tratados como custos indiretos) na mesa de madeira, boto nas roupas etc. Embalagens: so materiais utilizados para embalagens do produto ou seu acondicionamento para remessa. So materiais diretos devido fcil identificao com o produto. Ex.: papelo onde acondicionada a mesa, saco plstico onde colocada a roupa, empacotamento de produtos granel em supermercados etc.

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3.2 O Que Integra o Valor dos Materiais

Todos os gastos incorridos no sentido de colocar o material direto em condies de uso na produo (matrias-primas, transportes, embalagens etc.) ou em condies de venda (mercadorias, transportes, embalagens etc.) fazem parte do seu custo. Por exemplo: se o comprador tem que retirar o material no fornecedor e arcar com os gastos com transportes e seguro, esses gastos devem ser incorporados ao custo do material. Assim, os gastos com armazenagem, recepo, vigilncia, tambm devem ser incorporados aos custos dos materiais. Quando a empresa adquire um material direto a ser usado na fabricao de produtos, ou uma mercadoria a ser vendida, se os impostos (IPI e/ou ICMS) forem recuperveis, na escrita fiscal, eles sero deduzidos do Valor Total da Nota Fiscal de compra. Se no forem recuperveis, passaro a fazer parte do custo do material. Exemplo: No caso da compra de 10.000 kg de matria-prima, os dados constantes da Nota Fiscal so os seguintes: Total da N.F. (compra a prazo para 30 dias).............$ 308.000 Frete e seguro ........................................................ $ 10.000 Valor do IPI ........................................................... $ 28.000 ICMS .................................................................... $ 50.000 Se os impostos (IPI e ICMS) forem recuperveis, o valor do material seria o seguinte: Total da N.F........................................................... (-) IPI .................................................................... (-) ICMS ............................................................... (+) Frete e seguro .................................................. $ 308.000 $ 28.000 $ 50.000 $ 10.000

Custo do Material .................................................. $ 240.000 Se, por exemplo, o IPI no for recupervel, o valor do material seria o seguinte: Total da N.F........................................................... $ 308.000 (-) ICMS ............................................................... $ 50.000 (+) Frete e seguro .................................................. $ 10.000 Custo do Material .................................................. $ 268.000

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Os mesmos procedimentos so aplicveis compra de material secundrio e embalagens. Com relao aos gastos com armazenagem, existe uma pequena diferena no tratamento dado a esses gastos por empresas comerciais e empresas industriais. Nas empresas comerciais, ao se incorrer em gastos com armazenagem de mercadorias destinadas venda, estas os tratam como despesas e no como custos. E a indstria, ao estocar matria-prima, no considera os gastos com armazenagem como despesas, e sim como acrscimo ao valor dos itens estocados (custos). A diferena reside no fato de a empresa comercial precisar estocar mercadorias para depois vend-la, pois no se vende imediatamente ao compr-la, enquanto na indstria a armazenagem uma fase do prprio processo completo de fabricao. E tudo o que diz respeito fabricao custo.

3.3 Sistemas de Avaliao de Estoques

Como a empresa compra vrias unidades em perodos diferentes com preos diferentes, e no os consome na mesma proporo, elas acabam se misturando no almoxarifado. Para atribuir custo s unidades consumidas, usamos os mesmos critrios utilizados pela Contabilidade Financeira, o Sistema de Inventrio Permanente e Peridico e os Mtodos de Avaliao de Estoques: PEPS (Primeiro a Entrar e Primeiro a Sair), Custo Mdio Ponderado e UEPS (ltimo a Entrar e Primeiro a Sair). 3.3.1 Sistema de Inventrio Peridico Neste sistema a empresa no mantm um controle contnuo dos estoques atravs de ficha de estoque. O consumo s pode ser obtido aps contagem fsica dos estoques, em geral no Balano, e posterior avaliao de acordo com os critrios legais. O consumo calculado pela frmula: Consumo de Material Direto Final = Est. Inicial + entradas lquidas Est.

3.3.2 Sistema de Inventrio Permanente No inventrio permanente temos o controle contnuo dos estoques por meio de fichas de estoque. Os estoques (e o Custo dos Produtos Vendidos - CPV) so calculados a qualquer momento pela Contabilidade. A contagem fsica feita, mas por questes de auditoria e controle interno. 18

3.4 Mtodos de Avaliao de Estoques

As entradas no estoque de uma determinada matria-prima (ou mercadoria), normalmente a custos diferentes entre si, vo influenciar o valor das sadas desse estoque, base para o custeio do material direto aplicado na produo (ou venda). Se a matria-prima foi adquirida especificamente para uso numa determinada ordem de produo ou encomenda, no haver dvidas no reconhecimento do quanto lhe atribuir: ser o seu preo especfico de aquisio. Entretanto, se diversos materiais iguais forem comprados por preos diferentes, principalmente por terem sido adquiridos em datas diversas, e forem intercambiveis entre si, algumas alternativas surgem. So trs os mtodos de avaliao de estoques: PEPS, UEPS e Custo Mdio Ponderado. 3.4.1 PEPS (ou FIFO) - Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair Nesse mtodo, as sadas do estoque obedecem ao critrio de que os primeiros produtos a sair recebero o custo correspondente ao das primeiras entradas no estoque, ou seja, o material custeado pelos preos mais antigos, permanecendo os mais recentes em estoque. Suponha o seguinte exemplo: Quadro 3.1 - Ficha de Estoque do Produto N Dia 3 15 17 23 29 Quantidade Kg 1.000 2.000 1.200 Compras Preo Unitrio R$ 10,00 11,65 13,00 Total R$ 10.000,00 23.300,00 15.600,00 1.000 Dia 17: Matria-prima Utilizada = 1.000 kg x R$ 10,00 / kg = R$ 10.000,00 + 1.200 kg x R$ 11,65 / kg = R$ 13.980,00 R$ 23.980,00 Dia 29: Matria-prima Utilizada = Utilizao Quantidade Kg 2.200

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800 kg x R$ 11,65 / kg = R$ 9.320,00 + 200 kg x R$ 13,00 / kg = R$ 2.600,00 R$ 11.920,00 *0 Matria-prima Total Utilizada = R$ 35.900,00

Com o uso do PEPS, no h diferena alguma entre a empresa que avalia o custo do material utilizado durante o perodo ou somente no seu final. 3.4.2 UEPS (ou LIFO) - ltimo a Entrar, Primeiro a Sair Esse mtodo indica que as sadas devero ser custeadas ao valor das ltimas entradas. Este mtodo provoca efeitos contrrios ao PEPS. Supondo que a empresa aproprie custos durante o perodo, o exemplo anterior ficaria: Dia 17: Matria-prima Utilizada = 2.000 kg x R$ 11,65 / kg = R$ 23.300,00 + 200 kg x R$ 10,00 / kg = R$ 2.000,00 R$ 23.980,00 Dia 29: Matria-prima Utilizada = 1.000 kg x R$ 13,00 / kg = R$ 13.000,00 *1 Matria-prima Total Utilizada = R$ 38.300,00

Se fosse utilizado o UEPS, mas apenas aps o trmino do perodo, ficaria: Dia 29: Matria-prima Utilizada = 1.000 kg x R$ 13,00 / kg = R$ 13.000,00 Dia 17: Matria-prima Utilizada = 200 kg x R$ 13,00 / kg = R$ 2.600,00 + 2.000 kg x R$ 11,65 / kg = R$ 23.300,00 R$ 25.900,00 *2 Matria-prima Total Utilizada = R$ 38.900,00

Este mtodo tende a encarecer o produto, diminuindo consequentemente o lucro contbil. Provavelmente por isso, no aceito para fins fiscais.

20

3.4.3 Custo Mdio Ponderado o mais utilizado. Consiste em calcular a cada entrada o novo custo dos produtos em estoque, dividindo o custo total pela quantidade total. Existe dois tipos diferentes de custo mdio: mvel e fixo. Custo Mdio Mvel: usado quando se faz um controle constante do estoque, atualizando seu custo mdio aps cada aquisio. o mtodo mais utilizado pelas empresas. Neste caso teramos: Dia 17: Custo Mdio Mvel do Estoque = R$ 33.300,00 = R$ 11,10 / kg 3.000 kg *3 24.420,00 Dia 29: 800 kg x R$ 11,10 = R$ 8.880,00 (resto dos 3.000 kg) 1.200 kg x R$ 13,00 = R$ 15.600,00 R$ 24.480,00 Custo Mdio Mvel do Estoque = R$ 24.480,00 = R$ 12,24 / kg 2.000 kg *4 12.240,00 *5 36.660,00 Custo Mdio Fixo: utilizado quando a empresa calcula o custo mdio apenas aps o encerramento do perodo. Assim teramos: Custo Mdio Fixo do Ms : R$ 48.900,00 (compras totais) = R$ 11,64 / kg 4.200 kg Dia 17: 2.200 kg x R$ 11.64 / kg = R$ 25.614,00 Dia 29: 1.100 kg x R$ 11.64 / kg = R$ 11.643,00 R$ 37.257,00 MP Total Utilizada no Ms: R$ 24.420,00 + R$ 12.240,00 = R$ Matria-prima Utilizada: 1.000 kg x R$ 12,24 / kg = R$ Matria-prima Utilizada: 2.200 kg x R$ 11,10 / kg = R$

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MP Total Utilizada no Ms: R$ 37.257,00

A legislao fiscal no aceita a avaliao dos estoques por este mtodo, quando este calculado com base nas compras de um perodo maior que o prazo de rotao do estoque. 3.4.4 Combinao dos Mtodos Podemos, caso seja de interesse da empresa, adotar critrios mistos para a avaliao do custo dos materiais utilizados. Por exemplo, quando adotou-se o PEPS obteve-se o seguinte: Dia 17 : R$ 23.980,00 (2.200 kg) Dia 29 : R$ 11.920,00 (1.000 kg) Total R$ 35.900,00 (3.200 kg)

Se for de interesse atribuir para o produto feito no dia 17 e 29 custos iguais por kg, pode-se combinar o PEPS e o Custo Mdio Ponderado da seguinte forma: Custo Mdio Ponderado: R$ 35.900,00 = R$ 11,22 / kg 3.200 kg Esse custo mdio passa a ser utilizado para os dois dias: Dia 17 : 2.200 kg x R$ 11,22 / kg = R$ 24.681,00 Dia 29 : 1.000 kg x R$ 11,22 / kg = R$ 11.219,00 R$ 35.900,00 Temos abaixo um resumo dos vrios mtodos estudados:

Produo do Dia
17 29

Preo Mdio Ponderado Mvel

24.420,00 12.240,00

PEPS (*)
23.980,00 11.920,00

UEPS Durante
25.300,00 13.000,00

Fixo
25.614,00 11.643,00

Aps
25.900,00 13.000,00

Total

36.600,00

37.257,00

35.900,00

38.300,00

38.900,00

(*) Pelo PEPS, os valores Durante o Perodo e Aps o Trmino so iguais.

3.5 Tratamento Contbil das Perdas,

22

Subprodutos e Sucatas
As perdas podem ser normais e anormais. Quando ocorrem devido ao prprio processo de fabricao, so normais e devem fazer parte do custo do produto. Deve-se sempre procurar reduz-las. J as perdas anormais so aleatrias e involuntrias, e no representam sacrifcio planejado, como o caso de danificaes de materiais por obsoletismo, degenerao, incndio, desabamento etc. Contabilmente, so tratadas como perdas do perodo, indo diretamente para o resultado. Quando os materiais no aproveitados podem trazer algum tipo de recuperao empresa, atravs de sua venda, tem-se os subprodutos e as sucatas. Subprodutos so aqueles itens originados do processo de fabricao e que possui um mercado estvel de comercializao. Seu preo em relao ao produto principal muito pequeno. Contudo, a receita obtida com subproduto deve ser tomada como reduo do custo de produo da empresa. Sucatas so aqueles itens cuja venda espordica e realizada por valor no previsvel na data em que surgem na fabricao. No fazem parte do custo e nem reduz seu valor. Quando vendido, lanado como Outras Receitas Operacionais.

Captulo 4 MO-DE-OBRA DIRETA

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4.1 Definio
Mo-de-obra direta aquela relativa ao pessoal que trabalha diretamente sobre o produto em elaborao, desde que seja possvel a mensurao do tempo despendido e a identificao de quem executou o trabalho, sem necessidade de qualquer apropriao indireta ou rateio. Se recorrer de qualquer critrio de rateio ou estimativa, a mo-deobra transforma-se, para efeito contbil, em indireta. Muitas vezes pode haver a possibilidade de a empresa medir a mo-de-obra direta, mas no o faz por diversas razes, entre as quais destaca-se: medio difcil de ser realizada ou atribuda; razes econmicas, sendo caro sua medio ou pequeno valor da mo-de-obra; inexistncia de interesse por uma medio mais apurada. Neste caso, tem-se a existncia fsica da mo-de-obra direta, mas a Contabilidade de Custos a tratar como indireta devido adoo de sua alocao por critrios estimativos. 4.1.1 Mo-de-obra Direta: Custo Varivel ou Fixo? No se deve confundir mo-de-obra direta com folha de pagamento. Se um funcionrio no trabalhou o tempo todo (220 horas), porm esteve disposio da empresa neste mesmo perodo, receber o salrio total (pelas 220 horas) equivalente ao valor pelo qual foi contratado. A diferena que ser considerado mo-de-obra direta somente o tempo em que exerceu sua funo na produo; o resto ser tratado como custo indireto, ou perdas do exerccio, se ocorreu algo fora do normal que obrigou este funcionrio a se afastar do posto de trabalho. Assim, mo-de-obra direta um custo varivel e a folha de pagamento, quando os funcionrios no exercerem mais de 220 horas mensais de trabalho cada um, um custo fixo.

4.2 O Que Integra o Custo da Mo-de-Obra Direta

O custo de mo-de-obra no formado s do salrio do empregado; ele composto do salrio mais os encargos sociais. Encargos sociais so os gastos da empresa incidentes sobre a folha de pagamento e que no correspondem a um trabalho efetivo do funcionrio (operrio).

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Os principais encargos sociais que recaem sobre a folha de pagamento no Brasil so: descanso semanal remunerado (DSR); frias; 13o salrio; fundo de garantia; remunerao dos feriados; faltas abonadas; contribuies sociais (INSS, PIS, FINSOCIAL, SESI, SENAI, SEBRAE etc.); vrios outros direitos garantidos por acordos trabalhistas.

Ento, o valor da mo-de-obra direta deve compreender todos os gastos incorridos com o funcionrio para que possa exercer sua funo adequadamente. Exemplo 1: Um funcionrio contratado por R$ 10,00 por hora. Qual efetivamente o valor por hora de MOD que deve ser atribudo ao produto? Dados: descanso semanal remunerado (DSR) : 48 dias frias : 30 dias feriados : 12 dias No total de dias por ano ..................................................... : 365 dias (-) descanso semanal remunerado .......................................... : 48 dias (-) frias .................................................................................. : 30 dias (-) feriados .............................................................................. : 12 dias (=) No mximo de dias disposio da empresa por ano......... : 275 dias (x) jornada mxima diria (44h 6 dias) ................................ : 7,3333 horas (=) No mximo de horas disposio da empresa por ano....... : 2.016,7 horas A remunerao anual desse empregado ser, ento, em moeda constante: (a) Salrios: 2.016,7h x R$ 10,00 ........................................ : R$ 20.167,00 (b) D.S.R.: 48 x 7,3333 = 352h x R$ 10,00 ......................... : R$ 3.520,00 (c) Frias: 30 x 7,3333 = 220h x R$ 10,00 .......................... : R$ 2.200,00 (d) 13o Salrio: 30 x 7,3333 = 220h x R$ 10,00 ................. : R$ 2.200,00 (e) Adicional Constitucional de Frias: 1/3 de c .............. : R$ 733,33 (f) Feriados: 12 x 7,3333 = 88h x R$ 10,00 ........................ : R$ 880,00 Total ................................................................................... : R$ 29.700,00 Sobre esse total o empregador obrigado a recolher as seguintes contribuies: 25

Previdncia Social ............................ Fundo de Garantia ............................ Seguro de Acidentes do Trabalho .... : Salrio-educao .............................. : SESI ou SESC ................................. : SENAI ou SENAC .......................... : INCRA ............................................ : SEBRAE ......................................... : Total

: 20,0% : 8,0% 3,0% 2,5% 1,5% 1,5% 0,2% 0,6% 36,8%

O custo total anual para o empregador ser, ento: R$ 29.700,00 x 1,368 (36,8%) = R$ 40.630,06 E o custo-hora ser: R$ 40.630,06 2.016,7h = R$ 20,15 Os encargos sociais mnimos provocaram, ento, um acrscimo de (20,15 10,00) -1 = 101,5% sobre o salrio-hora contratado. Assim, neste caso, a empresa dever atribuir o valor de R$ 20,15 por hora de MOD trabalhada e no os R$ 10,00 contratuais.

Exemplo 2: E se o empregado do exemplo anterior retirar apenas 20 dias de frias e receber os outros 10 dias em dinheiro, quanto ser o custo-hora trabalhada? No total de dias por ano ..................................................... : 365 dias (-) descanso semanal remunerado .......................................... : 49 dias (-) frias ................................................................................ : 20 dias (-) feriados ............................................................................ : 12 dias (=) No mximo de dias disposio da empresa por ano.......... : 284 dias (x) jornada mxima diria (44h 6 dias) ................................ : 7,3333 horas (=) No mximo de horas disposio da empresa por ano....... : 2.082,7 horas A remunerao anual desse empregado ser, ento, em moeda constante: (a) Salrios: 2.082,7h x R$ 10,00 ....................................................:R$ 20.827,00 (b) D.S.R.: 49 x 7,3333 = 359,33h x R$ 10,00 ................................: R$ 3.593,33 26

(c) Frias: 20 x 7,3333 = 146,67h x R$ 10,00 ................................. 1.466,67 (d) 13o Salrio: 30 x 7,3333 = 220h x R$ 10,00 .............................. 2.200,00 (e) Adicional Constitucional de Frias: 1/3 de c ........................... 488,89 (f) Feriados: 12 x 7,3333 = 88h x R$ 10,00 .....................................: R$

: : : 880,00

R$ R$ R$

Subtotal 1 ........................................................................................: R$ 29.455,89 (g) Contribuies Sociais: 36,8% de Subtotal 1 ...............................: R$ 10.839,77 Subtotal 2 ........................................................................................: R$ 40.295,66 (h) Abono Pecunirio de Frias : 10 dias x 7,3333 x R$ 10,00 ....... : R$ (i) Adicional Constitucional de Frias: 1/3 de h ........................... 244,43 Total .................................................................................................R$ 41.273;,42 E o custo-hora ser: R$ 41.273,42 2.082,7h = R$ 19,82 Os encargos sociais mnimos so, agora, de (19,82 10,00) -1 = 98,2% sobre o salrio-hora contratual, com uma reduo de 3,3%. 4.2.1 Tempo No-Produtivo da Mo-de-Obra Normalmente, deixa de ser considerado como mo-de-obra direta o tempo ocioso em virtude de falta de produo, avarias etc.; porm, se ele estiver sendo utilizado numa outra funo, como limpeza, manuteno etc., dever ento ser reclassificado para ela, seja esta funo um custo direto ou indireto. Existem tambm as paradas normais para descanso, caf, reunies etc.; normalmente este tempo deve fazer parte dos custos indiretos, pois, caso contrrio, se for includo como tempo de mo-de-obra direta, onera-se os produtos fabricados no momento da parada. 4.2.2 Adicional de Horas Extras e Outros Adicionais O adicional de horas extras, os adicionais noturnos, as bonificaes e outros itens adicionais, quando ocorrem em perodos anormais e/ou espordicos e houver incorrido num determinado dia em funo de uma encomenda especial, dever ser-lhe 733,33 : R$

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totalmente atribudo como custo direto, ou seja, deve incorporar o custo da mo-de-obra em questo. Quando as horas extras ou outros adicionais ocorrerem rotineiramente e j fazem parte do perodo dirio de produo, estas devero fazer parte do custo da mode-obra, porm, dever ter seu custo diludo entre as horas totais do perodo. 4.2.3 Outros Gastos Decorrentes da Mo-de-Obra Inmeros outros gastos so arcados pela empresa como decorrncia da mo-deobra que utiliza: vesturio, alimentao, transporte, assistncia mdica espontnea, educao etc. Porm, so de difcil relao com os valores pagos a cada empregado. Por isso, estes custos devem ser tratados como parte integrante dos custos indiretos de fabricao (CIF) para rateio geral aos produtos. Exemplo 3: Um funcionrio da produo contratado a R$ 10,00 por hora, trabalhou 25 dias teis num determinado ms. Qual ser o custo-hora a ser atribudo ao produto fabricado nesse perodo, sabendo-se que este operrio tambm realizou 10 horas-extras neste mesmo perodo? (Note que nesse exemplo teremos que trabalhar com provises para frias e 13o salrio, pois as informaes so mensais, e no anuais!) Dados: contribuies sociais: 36,8%. valor da hora-extra: R$ 15,00 (50% a mais). 25 dias x 7,3333 ....... : 183,3h horas-extras .............. : 10,0h Total ......................... : 193,3h Remunerao mensal desse funcionrio: Salrio: 220h x R$ 10,00 ................................................................:R$ 2.200,00 Proviso de 13o: 30/335 = 8,96% Proviso de frias: ((30/335) x 1.3333) = 11,94% Total de provises = 20.90% ...................... : R$ 459,80 Horas-extras: 10h x R$ 15,00 ......................................................... : R$ 150,00 Subtotal 1 ...................................................................................... : R$ 2.809,80 Contribuies sociais: 36,8% x Subtotal 1 ......................................: R$ 1.034,00 Total .............................................................................................. : R$ 3.843,80 O custo-hora desse funcionrio ser, ento: R$ 3.843,80 193,3h = R$ 19,89 por hora 28

No de horas disposio da empresa:

E os encargos sociais pagos sobre esse valor so: (R$ 19,89 R$ 10,00) - 1 = 98,9%

Captulo 5 DEPARTAMENTALIZAO
5.1 Por Que Departamentalizar
Do ponto de vista de gesto (direo e controle), a departamentalizao serve para delegar responsabilidades e funes e facilitar o controle destas. Analisando pelo lado do custeio, a departamentalizao serve para traduzir melhor o consumo dos recursos indiretos da empresa, ou seja, facilita o rastreamento de todos os gastos incorridos num determinado perodo. Em uma empresa onde existe vrios produtos, o uso dos recursos por parte destes, nem sempre da mesma maneira. Assim, um produto pode passar por um 29

departamento e o outro no, ou este produto pode usar mais dos recursos de um determinado departamento que outro produto. Portanto, a departamentalizao utilizada para, alm de facilitar a gesto da empresa, fazer com que cada produto realmente carregue de custos indiretos somente aquilo que consumiu. Nem sempre os critrios de rateio utilizados so transparentes e reais. Porm, quando se utiliza o sistema de custeio por absoro, a departamentalizao uma boa ferramenta para identificao e rateio dos recursos gastos na empresa.

5.2 Classificao dos Departamentos

Os departamentos podem ser divididos em dois grandes grupos: os que promovem qualquer tipo de modificao sobre o produto diretamente e os que no recebem o produto mas auxiliam os outros departamentos. Assim, os que modificam o produto so conhecidos por departamentos produtivos ou de produo e os auxiliares so conhecidos por departamentos auxiliares ou de servios. Os departamentos de produo tm seus custos jogados sobre os produtos, j que estes passam fisicamente por eles. Os departamentos de servios no tm seus custos apropriados diretamente aos produtos. Por prestarem servios a outros departamentos, tm seus custos transferidos para os departamentos que deles se beneficiam. 5.2.1 Departamento e Centro de Custo Centro de custo a menor diviso onde se acumula custos. Pode ser um departamento ou parte dele. A diviso em centros de custo aumenta a preciso dos custos do produto. tambm uma forma de melhorar o controle de custos por parte dos gestores da empresa. Analogamente aos departamentos, os centros de custo podem ser classificados em produtivos e de servios. Os centros de custo produtivos so aqueles onde h a manipulao de produtos, como por exemplo, em uma empresa de fabricao, o centro de custo de usinagem, pintura, montagem etc. Os centros de custo de servios auxiliam os centros de custo produtivos realizando tarefas como manuteno, servios de ferramentaria, planejamento e controle da produo, controle de qualidade etc.

5.3 Esquema da Contabilidade de Custos

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com Departamentalizao
Quando h a departamentalizao em uma empresa, a primeira etapa a ser realizada a identificao das contas do plano de contas com cada departamento onde ocorreu o gasto, ou seja, os custos indiretos prprios. Geralmente, na maioria das empresas, sobrar custos indiretos que no so identificados claramente com nenhum departamento ou centro de custo; so os custos comuns. Dentre esse custos, podemos citar os gastos com jardinagem, segurana, portaria etc. Deve-se, ento, encontrar algum critrio de rateio para aloc-los aos centros de custo. Uma vez alocados todos os custos, prprios e comuns, aos centros de custo, comea a fase de rateio. A seguir so mostrados os passos pelos quais realizado a alocao dos custos at os produtos, considerando o esquema da departamentalizao. 1o Passo: Separao dos gastos entre Custo e Despesa. 2o Passo: Apropriao dos Custos Diretos diretamente aos produtos. 3o Passo: Apropriao dos Custos Indiretos Prprios aos centros de custo, agrupando, parte, os comuns. CUSTOS DESPESAS 4o Passo: Rateio dos Custos Indiretos Comuns aos diversos centros de custo, quer de Produo ou de Servios.
Indiretos Diretos

5o Passo: Escolha da sequncia de rateio dos custos acumulados nos centros de custo de servios e sua Direta/e Alocados aos demais centros de custo. distribuio
R
o

Comuns

aos C. de Custo

6 Passo: Atribuio dos Custos Indiretos, que agora s esto nos Centros de Custo C.C. Serv. A Produtivos, aos produtos segundo critrios de rateio adequados.
R
C.C. Serv. B

R
C.C. Prod. A

R
C.C. Prod. B

VENDAS Prod. A Prod. B Estoque

Custo Produtos Vendidos RESULTADO

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5.4 Rateio dos Custos Indiretos

Como j foi citado antes, o rateio dos custos indiretos realizado para aloc-los aos diversos centros de custos e produtos da empresa. A seguir trataremos dos diversos tipos de rateios utilizados para satisfazer o mtodo de custeio por absoro. 5.4.1 Rateio dos Custos Comuns Custos comuns so aqueles custos indiretos que no so identificados especificamente com nenhum departamento ou centro de custo e, portanto, necessitam de rateio para serem alocados. Como so custos de natureza muito variveis, agrup-los pode no ser uma boa prtica, pois, sendo assim, estariam sendo alocados todos com a mesma base de rateio. A melhor maneira de distribuir esses custos seria, ento, aloc-los separadamente, cada um de acordo com uma base apropriada. Isso torna mais trabalhoso o processo de custeamento, entretanto, melhora substancialmente a lgica do consumo dos recursos na empresa na hora de identific-los. A seguir mostrado alguns custos comuns e uma possvel base de rateio de seus custos: Aluguel: m2. Depreciao: valor direto da Contabilidade Financeira. Seguro Predial: m2 ou valor estimado.

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 Energia eltrica: potencial instalado (KW). Telefone: no de pontos de uso. Jardinagem: m2. Recursos Humanos: no de funcionrios. Servio Mdico: no de funcionrios ou histrico de uso. Restaurante: no de funcionrios. 5.4.2 Rateio dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) Quando se tem os custos j acumulados nos departamentos ou centros de custo, o rateio dificilmente poder ser feito por itens de custo, como ocorreu com os custos comuns, pois os custos indiretos de fabricao so vrios. Contudo, o consumo desses recursos pelos produtos so quase sempre feitos da mesma maneira. Isso torna fcil o agrupamento deles e sua alocao atravs de uma nica base de rateio sem grandes distores no custo dos produtos. Porm, que critrio escolher? Para esse rateio, necessrio verificar ento, quais so as bases mais adequadas. Vejamos um exemplo: o Departamento X de produo de uma determinada empresa possui um Custo Indireto Total de R$ 5.400,00 e que precisam ser distribudos a dois produtos, M e N. As seguintes informaes so disponveis:
PRODUTOS M Matria-prima (MP) Mo-de-obra Direta (MOD) Custo Direto Total Custo Indireto a ratear TOTAL horas-mquina utilizadas 5.000 1.000 6.000 ? ? 1.400 hm N 7.000 1.000 8.000 ? ? 1.000 hm TOTAL 12.000 2.000 14.000 5.400 19.400 2.400 hm

a) Rateio com base em horas-mquina. R$ 5.400,00 2.400 hm = R$ 2,25 / hm M => 1.400 hm x 2,25 / hm = R$ 3.150,00 N => 1.000 hm x 2,25 / hm = R$ 2.250,00 Total CIF b) Rateio com base MOD. = R$ 5.400,00

33

R$ 5.400,00 R$ 2.000,00 = R$ 2,70 / $ MOD M => R$ 1.000,00 x 2,70 = R$ 2.700,00 N => R$ 1.000,00 x 2,70 = R$ 2.700,00 Total CIF = R$ 5.400,00

c) Rateio com base matria-prima. R$ 5.400,00 R$ 12.000,00 = R$ 0,45 / $ MP

M => R$ 5.000,00 x 0,45 = R$ 2.250,00 N => R$ 7.000,00 x 0,45 = R$ 3.150,00 Total CIF a) Rateio com base Custo Direto. R$ 5.400,00 R$ 14.000,00 = R$ 0,39 / $ CD = R$ 5.400,00

M => R$ 6.000,00 x 0,39 = R$ 2.314,00 N => R$ 8.000,00 x 0,39 = R$ 3.086,00 Total CIF Resumo
M BASE DE RATEIO horas-mquina mo-de-obra direta matria-prima custo direto CD 6.000 6.000 6.000 6.000 CI 3.150 2.700 2.250 2.314 CT 9.150 8.700 8.250 8.314 CD 8.000 8.000 8.000 8.000 N CI 2.250 2.700 3.150 3.086 CT 10.250 10.700 11.150 11.086

= R$ 5.400,00

5.4.3 Influncia dos Custos Fixos e dos Custos Variveis Dentre os vrios centros de custo onde se acumulam custos, uns possuem custos na sua maioria fixos e outros na maior parte variveis. No primeiro caso, torna difcil a obteno de um critrio de rateio que demonstre com transparncia o consumo dos recursos desse centro de custo. Neste caso, uma regra simples deve ser utilizada: centros de custo cujos custos sejam predominantemente fixos devem ter seus valores rateados base de potencial de uso, ou histrico deste. Por exemplo, o centro de custo Servio Mdico deve ter seus custos rateados de acordo com o no de funcionrios de cada centro de custo da empresa, ou de acordo com dados histricos do uso de seus servios. Em

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contrapartida, centros de custo que tm na sua maioria custos variveis, devem rate-los base do servio realmente prestado. Por exemplo, o centro de custo de Manuteno deve ratear seus custos de acordo com as horas prestadas para cada centro de custo da empresa.

5.5 Conciliao Entre a Contabilidade de Custos e a Contabilidade Financeira Em se tratando de custos, a Contabilidade Financeira sempre entrega de Custos certo montante de Custos de Produo do Perodo, e a Contabilidade de Custos devolve Financeira Produtos Acabados. Essa conciliao entre Contabilidade de Custos e Contabilidade Financeira de fundamental importncia para se evitarem distores dos resultados de cada perodo e nas medidas dos estoques. No pode haver apropriao aos produtos de um valor maior ou menor do que o total dos Custos incorridos pela produo no perodo. Vejamos um exemplo: considere que em uma empresa a Contabilidade Financeira s considere como custos do ms somente o que foi efetivamente desembolsado e a Contabilidade de Custos, quando do clculo do valor da mo-de-obra direta considerou as provises de frias e 13o salrio. Tem-se a uma incompatibilizao de valores. A Contabilidade de Custos alocar aos produtos um valor maior do que aquele considerado pela Contabilidade Financeira. Isto no aceito pelo Fisco, podendo a empresa ser penalizada.

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PROGRAMA

1. INTRODUO 1.1 1.2 1.3 1.4 Aspectos histricos da Contabilidade de Custos. A Contabilidade Financeira e a Contabilidade de Custos. Funes e objetivos da Contabilidade de Custos. Terminologia em custos industriais.

2. CONTROLE DE MATERIAIS 2.1 2.2 2.3 2.4 Mtodos de Inventrio. PEPS e UEPS. Custo mdio ponderado. Comparao entre os mtodos.

3. OPERAES TPICAS DA EMPRESA INDUSTRIAL I 3.1 3.2 3.3 3.4 Aquisio de materiais. Composio dos valores dos materiais. Consumo de materiais. Contabilizao.

4. OPERAES TPICAS DA EMPRESA INDUSTRIAL II 4.1 4.2 4.3 4.4 Mo-de-obra direta e mo-de-obra indireta. Composio da mo-de-obra. Outros custos indiretos de fabricao. Contabilizao

5. OPERAES TPICAS DA EMPRESA INDUSTRIAL III 5.1 5.2 5.3 5.4 Rateios dos custos indiretos de fabricao. Departamentalizao. Custeamento por ordem de produo. Custeamento por processo de produo.

6. OPERAES TPICAS DA EMPRESA INDUSTRIAL IV 6.1 6.2 6.3 6.4 Contabilizao do custeamento da produo. Contabilizao de transferncia de produto acabado e produto em estoque. Vendas. Custo dos produtos vendidos.

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BIBLIOGRAFIA

BACKER, Marrion, ORRU, Jacobsen. Contabilidade de Custos. FRANCO, Hilrio. Contabilidade Industrial. So Paulo: Ed. Atlas. IUDCIBUS, Srgio. Anlise de Custos. So Paulo: Ed. Atlas. MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 5.ed. So Paulo: Ed. Atlas. 1996. NETO, Felicssimo Cardoso. Contabilidade de Custos. RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade de Custos - fcil. 4.ed. So Paulo: Ed. Saraiva. 1996.

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