ECB Empresarial
El flujo documentario y su participación en el debido
sustento contable y tributario
En las áreas vinculadas a Ventas, Créditos y Cobranzas y Tesorería
1. Introducción
Las empresas en el tiempo, se van
constituyendo en entes generadores de
información de diversa índole y grado de
importancia; sea la magnitud de su patrimo-
nio, el nivel de desarrollo de su estructura
organizacional o la complejidad de las tran-
sacciones comerciales que realicen cada una
de sus áreas o departamentos.
De otra parte, se ha podido constatar en
procesos de auditoria financiera, evaluacio-
nes tributarias de carácter preventivo y en
procesos de fiscalización efectuadas por la
Administración Tributaria, que en la mayoría
de los casos, salvo determinadas excepcio-
nes, han existido deficiencias en cuanto al
cumplimiento de los requerimientos así
como en el debido sustento del recono-
cimiento de los ingresos, costos y gastos
para efectos contables y tributarios de con-
formidad con las Normas Internacionales de
Contabilidad y la legislación del Impuesto a
la Renta, respectivamente.
Es a consecuencia de ello, que si bien
las empresas en el desarrollo de sus opera-
ciones comerciales poseen información do-
cumentaria y no documentaria que pudiese
acreditar en el tiempo el contexto respecto
del cual estas se desarrollaron, en la prác-
tica, la información carece del valor que le
correspondiese en el futuro, por cuanto se ha
visto en procesos de fiscalización que impor-
tantes sumas de dinero han sido giradas en
Resoluciones de Determinación y de Multa
por el hecho de no exhibir documentación
probatoria que acredite la vinculación del
gasto con el mantenimiento de la fuente o
la generación de la renta gravada.
A merito de ello, procedemos a desarro-
llar la importancia del flujo documentario
con una orientación al debido sustento
contable y tributario en el plano económico
de la empresa.
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE
2. El flujo documentario
Si bien la información fluye a través
de diversos canales o medios de comuni-
cación, sean estos escritos o verbales, se
puede observar que la información posee
en la empresa una dirección definida y or-
ganizada y que en su transcurso recibe una
serie de aprobaciones, desaprobaciones,
restricciones, así como políticas internas
que van constituyéndose y aplicándose en
cada operación comercial o hecho interno.
Un aspecto que resulta importante señalar
aquí, lo constituye la característica de la
información y por ende su importancia
en el sustento contable y tributario, la
información, sea el área que la pudiese ge-
nerar, permite evidenciar en la realidad un
hecho o una operación comercial acaecida
en el tiempo. Cabe señalar, que si bien la
información pudiese tener muchos refle-
jos documentarios en la empresa, resulta
importante identificar aquella que pudiese,
en el futuro, “reconstruir” la operación en
el tiempo, la misma que para tales efectos
deberá encontrarse; identificada, ordenada,
referenciada y documentada.
3. Importancia del sustento en la in-
formación contable y tributaria en
la deducibilidad de los gastos
Un hecho palpable y que hasta se podría
asegurar que en cierta medida sucederá en
muchas empresas, se encuentra vinculado
con el supuesto que ante un proceso de
fiscalización éstas se encontrarían descu-
biertas respecto del sustento de los reque-
rimientos efectuados por la Administración
Tributaria, por cuanto tales requerimientos
tienden a trasladar la carga de la prueba al
contribuyente. Es así que por ejemplo en
diversos procesos de fiscalización se ha
podido evidenciar como tenores en los re-
querimientos de la Administración Tributaria
los siguientes:
• Aplicable a la prestación de servicios
de personas jurídicas o perceptores
de rentas de cuarta categoría, domi-
ciliados o no.
Explicar por escrito, con la base legal
y documentación probatoria, sobre la
naturaleza de los servicios y/o honorarios
facturados y su relación con la genera-
ción de la renta gravada (el beneficio
que la empresa obtiene por dichos ser-
vicios). Asimismo exhibir los contratos,
documentación interna de la empresa
(informes, recomendaciones finales,
correspondencias, etc.) donde se pueda
determinar el tipo de trabajo realizado.
• Aplicable a la entrega de bienes
con fines promocionales, muestras,
obsequios a clientes, entre otros
aplicables.
Presentar por escrito, tratamiento conta-
ble y tributario (base legal) y documenta-
ción sustentatoria relacionado a la entre-
ga de bienes indicando los beneficiarios
del mismo y los comprobantes de pago
que sustentan su registro.
• Aplicable a eventos, conferencias,
entre otras realizadas por la em-
presa.
Presentar por escrito, tratamiento con-
table y tributario (base legal) y docu-
mentación sustentatoria que acredite su
respuesta respecto al uso de los gastos,
la naturaleza y la causalidad del gasto en
relación a la generación de renta gravada
y/o necesario para el mantenimiento de
la fuente productora
Como se puede apreciar, si quisiéramos
cubrir alguno de estos requerimientos, en
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Derechos Reservados
principio, efectuaríamos mentalmente un
repaso de cómo se han ido generando
tales gastos, las áreas involucradas, la
documentación que a la fecha existe y las
personas que podrían colaborar a elaborar
el requerimiento. El problema que surgiría
posterior a tal visualización, es que si bien
podríamos haber evaluado rápidamente un
actuar, tomaríamos conciencia que la fisca-
lización corresponde a un ejercicio anterior
o próximo a prescribir, en el cual muchas de
las personas a la fecha ya no se encontrarían
laborando y lo que es peor, en ese ejercicio
no hayamos estado a cargo del área conta-
ble y no tengamos pleno conocimiento de
la identificación de la información.
Es debido a ello, la importancia de la
información documentaria dentro de la em-
presa por cuanto al no mantener elementos
que permitieran “reconstruir” en el tiempo
operaciones y acreditar el principio de cau-
salidad que recayó sobre ellas en la fecha
en que se materializaron, solo a la fecha nos
encontraríamos con comprobantes de pago
y reportes mensuales analíticos del libro
mayor a nivel de sub. cuentas que no per-
mitirían hacer frente a una fiscalización.
4. Principales puntos de control y su
implicancia contable y tributaria
en las áreas vinculadas a ventas,
créditos y cobranzas y tesorería
A continuación procedemos a desarrollar
algunos comentarios relacionados con de-
terminados flujos documentarios:
4.1. Ventas - Reconocimiento de in-
gresos
Una de las operaciones que ha con-
llevado a las empresas a encontrarse
inmersas en procesos contenciosos,
se encuentra relacionado con la
falta de una debida acreditación del
no cumplimiento de los supuestos
concurrentes que condicionan el re-
conocimiento de los ingresos. Es así,
que en determinados casos, como
por ejemplo en la venta de bienes,
si bien las empresas no transfirieron
al comprador los riesgos y ventajas,
de tipo significativo, derivados de la
propiedad de los bienes; conserva-
ron para sí implicación en la gestión
corriente de los bienes vendidos, en
el grado usualmente asociado con la
propiedad; tuvieron el control efectivo
sobre los mismos; el importe de los in-
gresos ordinarios no pudo ser medido
con fiabilidad; no fue probable que la
entidad reciba los beneficios econó-
micos asociados con la transacción;
y finalmente los costos incurridos, o
por incurrir, en relación con la tran-
sacción no pudieron ser medidos con
fiabilidad, todos ellos supuestos que
no permiten el reconocimiento de los
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ingresos para el caso de la venta de
bienes, al no acreditar fehacientemen-
te tales hechos se vieron cuestionados
por el diferimiento de los ingresos y
sus respectivos costos por parte de la
Administración Tributaria, generándo-
se un reparo indebido. Cabe mencio-
nar aquí, que si bien en la práctica,
uno de los elementos que permitirían
evaluar el no cumplimiento concu-
rrente de los supuestos vinculados
al reconocimiento de los ingresos se
encontraría en los contratos de venta
y en las cláusulas contractuales, no
todas las operaciones de venta tienen
FLUJO DOCUMENTARIO: RECONOCIMIENTO DE INGRESOS
Políticas de venta
Venta sujeta a confor- Contratos, correos,
midad del cliente, re- actas de conformi-
dad, políticas de
cepción de un porcen-
venta, etc.
taje cómo adelanto,
venta con entrega en
almacenes.
Departamento
de ventas Cliente
Contabilidad
Evaluación del cum-
plimiento de los su-
puestos concurrentes
vinculados con el re-
conocimiento de los
ingresos.
4.2. Créditos y cobranza - Provisiones
sobre cuentas incobrables
Otro de los aspectos que resulta im-
portante señalar, es la implicancia de la
documentación sustentatoria y su rela-
ción directa en la oportunidad en que se
constituye una provisión sobre cuentas
incobrables como tal para efectos del
Impuesto a la Renta, por cuanto si bien
existen requisitos de carácter sustancial
y formal señalados en los incisos i) y
f) del articulo 37º y 21º de la Ley y del
Reglamento del Impuesto a la Renta,
respectivamente, podemos señalar que
el elemento probatorio se constituye
en un elemento sustancial para efecto
de la acreditación de supuestos tales
como; que la deuda se encuentre ven-
cida y se demuestre la existencia de
dificultades financieras del deudor que
hagan previsible el riesgo de incobra-
bilidad, mediante análisis periódicos
de los créditos concedidos o por otros
medios, o se demuestre la morosidad
del deudor mediante la documentación
que evidencie las gestiones de cobro
tal formalidad en las empresas, en
cuyo caso la existencia de políticas
de venta resultarían en primer grado
importantes. Cabe señalar que infor-
mación como cotizaciones, correos,
entre otra información, permitirán
acreditar que a una fecha una opera-
ción de venta, por ejemplo, no habría
satisfecho los supuestos concurrentes
señalados en la Norma Internacional
de Contabilidad Nº 18 la cual es apli-
cable para efectos del Reconocimiento
de los ingresos de conformidad con
lo dispuesto en el artículo 57º del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta.
Determinación de la
Utilidad o Perdida
Contable del ejercicio
y el Impuesto a la
Renta o la pérdida tri-
butaria del ejercicio
Reconocimiento
Estados
Financieros
No reconocimiento
luego del vencimiento de la deuda, o el
protesto de documentos, o el inicio de
procedimientos judiciales de cobranza, o
que hayan transcurrido más de doce (12)
meses desde la fecha de vencimiento
de la obligación sin que ésta haya sido
satisfecha, supuestos señalados en el
literal a) del numeral 1 del inciso f) del
articulo 21º del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta. Es a conse-
cuencia de ello que resulta importante
en principio identificar el flujo de la
información principal, tal es el caso de
documentación emitida por el área de
créditos y cobranzas respecto de deter-
minadas cuentas por cobrar que reflejan
un atraso en el cobro, documento o
reporte que se constituirá en el punto de
inicio referencial, por cuanto posterior a
ello deberán identificarse información
importante como por ejemplo; correos,
documentos de cobranza, notificaciones
notariales, entre otros documentos inter-
nos los cuales generarán posteriormente
el file de provisiones sobre cuentas de
cobranza dudosa.
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE

FLUJO DOCUMENTARIO: PROVISIONES SOBRE CUENTAS INCOBRABLES
Créditos y Otorgamiento
cobranza del crédito
Cumplimiento
de requisitos
sustanciales y
Documentos de cobran-
za, correos, reportes de
deudas por periodos de
atraso, cartas notariales,
acreditación de la incobra-
bilidad en la oportunidad
de la provisión
4.3. Tesorería - Gastos de viajes y viá-
ticos, planilla de movilidad
En cuanto al presente punto de control,
resulta claro que; dependiendo del sec-
tor económico en que se desenvuelva
la empresa, los diversos departamentos
de la misma y las sub. áreas que pudie-
sen existir dentro de cada una de ellas,
la empresa deberá identificar el flujo de
cada uno de sus operaciones, así como
evaluar la formalización de la documen-
tación que exista, y la referenciación
que deberá consignarse entre ellas y
que resulte importante a efecto que
en el futuro esta permita “reconstruir”
tales operaciones. A manera de ejemplo
podemos señalar lo siguiente:
Planilla de gastos de movilidad
En principio, como suele suceder en las
empresas, el área de tesorería efectúa
la entrega de los fondos de caja chica a
las diversas áreas especificas de cada
departamento, posterior a ello, una vez
que se genere en cada departamento la
necesidad de incurrir en tales gastos,
así como se obtengan las respectivas
aprobaciones, se procederá a realizar
los desembolsos en calidad de entre-
gas a rendir. Cabe señalar que en esa
oportunidad el encargado del área
de caja chica de cada departamento
proporcionará, previa formalización de
documentos internos, un formato de
registro preliminar de gastos de mo-
vilidad en la cual éste último realizará
la anotación de manera preliminar de
la información vinculada con su ges-
tión (fecha, motivo, Nº de liquidación
de gastos, especificaciones, cliente,
dirección), asimismo, efectuará la re-
ferencia de los gastos sustentados en
comprobantes de pago con el número
de entrega a rendir. Es importante
señalar que el registro preliminar de
gastos de movilidad servirá para la
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE
Problemas vincula-
dos con la efectivi-
dad del cobro.
Transferencia al área
legal de la empresa
formales
Departamento
contable
evalúa la oportunidad
de la provisión sobre
cuentas incobrables
posterior elaboración del registro de
gastos de movilidad o en todo caso
para su archivo como parte confor-
mante del referido registro.
FLUJO DOCUMENTARIO: GASTOS DE MOVILIDAD Y GASTOS DE VIAJE Y VIÁTICOS
Ejercicio 2007
Ejercicio 2006
Ejercicio 2005
File con documenta-
ción sustentatoria
Comprobantes de pago,
documentación interna;
correos, informes, cartas,
contratos, requerimientos
internos, informes sobre
los resultados obtenidos,
agendas de viaje, registro
de gastos de movilidad.
5. Atribución de responsabilidades
para efecto del cumplimiento de
la salvaguarda de información
contable y tributaria
Finalmente, uno de los aspectos de mayor
importancia a cautelar en lo concerniente a los
flujos documentarios y en cuanto a la custodia
de la información, lo constituyen las “interfe-
rencias”, por denominarlo de alguna forma, a la
pérdida en el tiempo del grado de identificación
de la información con el reflejo contable, el
cual aunado a la carencia de políticas internas
de custodia de información y una falta de
homogenización en los criterios del personal
Informe Especial
Gastos de viaje y viáticos
Una vez efectuada la recepción de la entre-
ga a rendir por parte de las personas que
incurrirán en los gastos de la referencia
y previa acreditación de la aprobación
de tales desembolsos en un documento
interno que a su vez refleje la naturaleza y
la necesidad de los gastos, el personal que
requiera la entrega a rendir deberá realizar
el llenado del formato de viajes, el cual
permitirá reunir la información diaria de
los gastos involucrados. Asimismo en la
oportunidad de la liquidación de gastos, el
personal que realice la gestión efectuara la
entrega de la documentación referenciada
con el número de entrega a rendir, la que
posteriormente formará parte del file de
gastos de viaje y viáticos.
Cabe señalar aquí, que en ambos casos, en
el tiempo, el registro de gastos de movili-
dad y los files de liquidaciones de gastos
de viajes y viáticos, permitirán sustentar
la naturaleza del desembolso y su relación
con la generación de rentas gravadas o con
el mantenimiento de la fuente.
Gastos de viajes y
viáticos, gastos de
movilidad incurridos
por las diversas
áreas
Tesorería
Ventas C. Chica
Créditos y
Cobranzas C. Chica
Recursos
Humanos C. Chica
Almacenes C. Chica
Contabilidad C. Chica
de las diversas áreas, genera un alto nivel de
pérdida de horas laborales, las cuales en cierta
medida no lograrían en cierto grado cumplir
los requerimientos del ente fiscalizador. Es
por ello, que resulta imprescindible detenerse
aquí a efecto de realizar una atribución de
responsabilidades al personal de las diversas
áreas involucradas, en cuanto a la documenta-
ción sustentatoria que deberá contener como
mínimo las principales operaciones internas o
de carácter comercial que se encuentren a su
cargo a efecto de su sustentación en ejerci-
cios comerciales futuros y su identificación y
acreditación del cumplimiento del principio de
causalidad en el tiempo. n
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