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MENSURAO DO RESULTADO ECONMICO: UMA APLICAO PRTICA NA REA DE PRODUO DE UMA EMPRESA INDUSTRIAL
Denise Mendes da Silva FEA-RP/USP

INTRODUO

Os processos de mudana no ambiente global em seus diversos aspectos tm impactado a economia e as empresas de forma geral. Com isso, a gesto empresarial passa por desafios constantes e desenvolve novos modelos de deciso. Para prover seus usurios com informaes teis, capazes de auxiliar o processo gerencial de tomada de decises, os relatrios contbeis devem demonstrar a posio do patrimnio de uma entidade a qualquer momento, em seus aspectos fsicos, operacionais, financeiros e econmicos. De certa forma, essa preocupao sempre existiu, mas vem se tornando cada vez mais presente. O estgio atual de avano tecnolgico oferece instrumentos e mtodos para a implementao desses sistemas de informao. O modelo da Gesto Econmica (GECON) um modelo gerencial com nfase na administrao por resultados econmicos, visando, basicamente, a eficcia empresarial, e decorre do processo de melhoria da produtividade e da eficincia na execuo das atividades operacionais da empresa. 1 Contextualizao e Problema O GECON permite formar um quadro geral de avaliao do desempenho, que no tem apenas o poder de explicar o estado atual de uma empresa, mas tambm, projetar e simular cenrios futuros. Adotar novas tecnologias de produo e gerenciamento, especialmente pelas empresas industriais, exigncia para enfrentar a concorrncia cada vez mais acirrada. Com tantas mudanas pressionando a rea de produo dessas empresas, os gestores necessitam de informaes precisas e confiveis, provenientes de uma boa contabilidade gerencial. O processo de interao entre a empresa e o meio

ambiente dinmico e a informao transformou-se num recurso cada vez mais estratgico. Dessa forma, o presente trabalho ir evidenciar a necessidade de se acompanhar a formao do resultado econmico da rea de produo de uma empresa industrial para otimizao da empresa como um todo, realizando uma aplicao prtica do modelo de mensurao do resultado econmico, que est dentro do GECON. 2 Objetivos Este trabalho tem como objetivo principal realizar uma aplicao prtica do modelo de mensurao do resultado econmico na rea de produo de uma empresa industrial. Como objetivos especficos tm-se: Conceituar resultado econmico e mensurao do resultado econmico; Analisar o gerenciamento da rea de produo; Conceituar estabelecimento. Caracterizar a empresa e seu setor de atuao. 3 Resultado Econmico Conforme Padoveze (2003, p. 60):
Lucro a diferena entre as receitas obtidas e os custos e despesas incorridos. Lucro Contbil aquele resultado apurado segundo os princpios contbeis geralmente aceitos e, Lucro Econmico o resultado apurado segundo conceitos de mensurao, atrelados em valores de realizao ou de fluxo futuro de benefcios.

preo

de

transferncia

analisar

os

mtodos

para

seu

O lucro econmico ganho durante todo o tempo, abrangendo todas as atividades envolvidas para a gerao da riqueza e se diferencia do lucro contbil ao utilizar a subjetividade ao contrrio da objetividade. Desse modo, a apurao do lucro econmico, ou seja, do resultado econmico, baseia-se no conceito de agregao contnua de valor, de tal forma que o reconhecimento da riqueza, materializado pela confrontao entre as receitas obtidas com os respectivos custos consumidos, se d de forma progressiva, medida que atividades transformadoras de insumos e fatores de produo em produtos so desenvolvidas pela entidade. (SCHERER, 2002:55). Pereira (in Catelli, 2001, p. 70) afirma:
Por resultado econmico entende-se a variao da riqueza da empresa e, portanto, a sua capacidade de gerar produtos e servios

cujo valor econmico seja suficiente para repor, no mnimo, os recursos consumidos em determinado perodo... reflete as dimenses operacional, econmica, financeira e patrimonial da gesto, que se associam, respectivamente, aos fluxos fsicos, econmicos, financeiros e patrimoniais dos eventos econmicos.

necessrio, tambm, diferenciar o modelo de apurao de resultado que tem a finalidade de apurar informaes da produo para a mensurao de estoques e dos custos dos produtos vendidos, sendo conhecido como sistema de custos, e o modelo de mensurao do resultado econmico que tem como foco a apurao das variaes patrimoniais decorrentes dos eventos econmicos planejados e realizados pela empresa. (PARISI et al., 1997:3) J o sistema voltado para o gerenciamento do resultado econmico (Sistema de Gesto Econmica GECON), conforme Catelli (2001, p. 30-31), uma ferramenta gerencial de administrao por resultados, que busca a otimizao dos resultados por meio da melhoria da produtividade e de eficincia operacionais. Diz respeito ao processo de planejamento, execuo e controle operacional das atividades e estruturado com base na misso da empresa, em suas crenas e valores, em sua filosofia administrativa e em um processo de planejamento estratgico que busca a excelncia empresarial e a otimizao do desempenho econmico da empresa. De acordo com Pereira (in Catelli, 2001, p. 75) o resultado econmico da empresa formado pelos resultados econmicos das reas que a compem. Essas reas so definidas como centros de responsabilidade, ou seja, possuem um gestor especfico com responsabilidade sobre determinadas atividades. Os resultados das reas, portanto, so formados pelos resultados proporcionados pelas atividades que gerenciam. O resultado de uma atividade formado pelo resultado dos eventos necessrios para realiz-la, como, por exemplo, investimento, compras, estocagem, produo, vendas, captao, aplicao etc. Esses eventos so denominados eventos econmicos, porque impactam a situao patrimonial da empresa e referem-se a um conjunto de transaes de mesma natureza. A transao consiste no menor nvel em que pode ser identificado o resultado econmico. Os resultados econmicos das transaes podem ser acumulados por eventos, produtos, atividades, reas e empresa, evidenciando-se onde, quando e

como so formados os resultados da empresa, capacitando seus gestores otimizao dos resultados de suas decises. Os recursos consumidos nas atividades expressam-se por meio de custos, enquanto os produtos/servios constituem-se em receitas. A diferena entre essas receitas e os custos, por produto, determinam sua margem de contribuio ao resultado da atividade. Deduzindo-se os custos indiretos incorridos para ger-los, obtm-se o resultado operacional da atividade. Operando prazos de pagamento e de recebimento de recursos adquiridos e produtos vendidos, as reas da empresa geram despesas e receitas financeiras, que, confrontadas, geram o resultado financeiro da atividade. O resultado econmico da atividade expresso pela soma de seus resultados operacional e financeiro e a soma dos resultados econmicos gerados em cada atividade deve corresponder ao resultado global da empresa em determinado perodo. As atividades empresariais so, portanto, a base para se identificar a formao dos resultados econmicos da empresa, tornando necessria a mensurao individual dos resultados operacional, financeiro e econmico gerados por essas atividades, como informaes imprescindveis para que se atue no sentido da otimizao de suas contribuies ao resultado global da empresa. importante ressaltar que existe uma forte interdependncia entre as atividades, as quais interagem entre si. Como o resultado da empresa formado com base na realizao de suas atividades operacionais, a responsabilidade pela formao desse resultado justamente dos responsveis por tais atividades, ou seja, dos gestores. As responsabilidades de um gestor limitam-se aos fatores por ele controlveis e no se estendem aos efeitos das decises de outros gestores. H a necessidade de se estabelecerem mecanismos que impeam conflitos entre eles. O conjunto de atividades desenvolvidas por uma empresa constitui seu ciclo completo de atividade econmica. Esse ciclo pode ser decomposto em conjuntos menores de atividades, formando diversos ciclos econmicos. E, assim, pode-se decompor as atividades at que atendam s necessidades para planejamento e controle. Mesmo as atividades que no se relacionam diretamente com o negcio da empresa, tais como as realizadas pelo Departamento Financeiro, Contbil e Recursos Humanos, contribuem de alguma forma para toda a atividade empresarial.

4 Mensurao do Resultado Econmico Pereira (in Catelli 2001, p. 228) afirma que j h algum tempo que os princpios fundamentais de Contabilidade deixam a desejar em termos de informaes gerenciais e que a mensurao tradicional contbil dos resultados est distante das atuais exigncias. Por isso, existe uma tendncia em se adequar a tradicional viso contbil sobre resultado ao conceito econmico. A lei 11.638 de dezembro de 2007 vem atender algumas expectativas relativas a essa situao. O sistema de gesto econmica emprega um modelo de mensurao que incorpora um conjunto de conceitos voltados a correta mensurao do lucro e do patrimnio da empresa, na premissa de que o valor do patrimnio lquido tem que expressar o efetivo valor da empresa e no quanto custa ou quanto custou. Devem ser mensurados os benefcios gerados nas transaes, eventos e atividades e no somente os custos, pois os eventos no geram somente custos, mas tambm resultados receitas menos custos. Dessa forma possvel identificar a formao do lucro, ou seja, quais atividades contribuem mais ou menos para a formao do resultado global da empresa, qual atividade deve ser terceirizada ou qual deve ser mantida e qual a perda econmica pela manuteno de uma atividade deficitria. A correta mensurao do resultado pressupe a identificao e associao direta e objetiva dos benefcios e custos com os eventos e atividades. 5 Gerenciamento da rea de produo Dentre as reas funcionais de uma empresa industrial, a rea de produo a que mais recebe presses por mudanas, decorrentes de influncias do ambiente externo e tambm de necessidades do ambiente interno. Essas influncias e necessidades exigem que se definam sistemas de gesto da produo de acordo com o novo contexto, ou seja, menores custos, melhor qualidade e maior diversificao de produtos. A rea de produo deve ser entendida como uma rea que apresenta imenso potencial para criar vantagem competitiva, sustentada pelo atingimento da excelncia em suas atividades. No basta eficincia, necessrio eficcia, ou seja, consumir o que estava previsto sem desperdcios e desenvolver e introduzir outros critrios de desempenho, alm de eficincia e custos, que possam avaliar sua eficcia, tais como, qualidade, prazos de entrega, confiabilidade e flexibilidade da produo.

Conforme Cavenaghi (1996, p. 7) entende-se que a rea de produo tem como misso especfica produzir os produtos e servios demandados pelo mercado, nas condies de quantidade, qualidade e produtividade, definidas pelas polticas da empresa, com o resultado econmico desejado. Sua contribuio eficcia da empresa est, portanto, em desenvolver e fabricar produtos/servios de valor econmico, que usem os recursos de maneira eficiente e tenham como resultado econmico, no mnimo, o lucro esperado. O modelo de mensurao tem como objetivo mensurar os eventos econmicos quanto aos aspectos fsicos e monetrios. Tambm faz parte deste modelo o parmetro que estabelecer o preo de transferncia dos produtos da rea de produo para a rea de clientes. Para o GECON o melhor referencial para se fixar o preo de transferncia entre as reas de responsabilidade o preo de mercado. O modelo de informao da rea de produo deve estar integrado com todas as operaes e estruturado para captar os dados e transform-los em informaes teis para a tomada de deciso. 6 Transferncias de produtos entre as atividades Conforme Pereira (2001, p. 243) o preo de transferncia pode ser entendido como o valor pelo qual transferido um produto/servio entre as diversas reas e atividades que compem uma empresa. O preo de transferncia envolve as seguintes noes elementares: intermediao das relaes entre as diversas reas e reconhecimento da receita gerada pelas atividades. Para estabelecer esse preo so usados mtodos baseados: No custo dos produtos/servios: custo real (total ou varivel), custo padro, markup sobre o custo; No mercado: preos vigentes no mercado, preos de mercado ajustados, custo de oportunidade; Na livre negociao entre os gestores. Utilizar esse conceito para intermediar as relaes entre as reas significa fixar nas respectivas reas os efeitos das decises de seus gestores, evitando o repasse de ineficincias, orientar os gestores para que sejam tomadas as melhores decises para a empresa e incorporar um parmetro de alta qualidade avaliao das decises tomadas.

7 Aplicao Prtica 7.1 Empresa A empresa analisada neste trabalho uma indstria de artefatos de borracha, que fabrica, preponderantemente, componentes para calados e est localizada na cidade de Franca, interior do estado de So Paulo. Os dados so do ano de 2005. De acordo com informaes atuais da Associao Brasileira da Indstria de Artefatos de Borracha (Abiarb) e do Sindicato da Indstria de Artefatos de Borracha no Estado de So Paulo (Sindibor), a atividade artefatista responsvel pela absoro de 20 a 25% da borracha natural e de 27 a 30% das borrachas sintticas. Este segmento, apesar de abranger empresas de todos os portes, composto, predominantemente, de microempresas (90%). Os aspectos sociais da atividade contemplam os empregos direta e indiretamente gerados. No Brasil so 1.200 empresas representadas pela Abiarb/Sindibor que geram mais de 60.000 empregos diretos oficiais. J em So Paulo existem 850 empresas que geram ocupao direta de 28.000 profissionais. Em 2007 o resultado lquido da atividade, isto , sem a incluso de impostos, atingiu US$ 2,18 bilhes, sendo que desse valor, 14,6% corresponde s exportaes. Envolvida no abastecimento de inmeras operaes produtivas, a fabricao de artefatos de borracha atingiu tal resultado por meio de enorme gama de clientes, como as montadoras de automveis (que representam 58% desse resultado), empresas de minerao e siderurgia (8%) e calados (6%), dentre outros. A empresa em anlise classifica-se como uma pequena empresa e tem como misso atender s necessidades e expectativas de seus clientes e proporcionar um ambiente adequado s pessoas que ali trabalham. Os principais produtos fabricados so: solados de borracha, capas de salto, viras e piso pastilhado. A vira um componente que faz parte do acabamento do calado. um tira pintada e costurada de diversas formas e colocada entre o cabedal e a sola. O piso pastilhado um piso de borracha geralmente utilizado como revestimento em academias, lojas, escadas etc. Os solados representam 60% do faturamento, as viras, 20%, as capas de salto, 10% e o piso pastilhado, 10%. A produo composta de onze atividades no total: pesagem, formulao, modelao, prensagem, resfriamento e aparao, no caso dos solados, capas e piso, e extruso, desenho, vulcanizao, medio e expedio, no caso das viras.

As trs atividades iniciais correspondem elaborao da massa de borracha. Depois da modelao, ocorre a diviso: uma parte da massa vai para a prensagem e continua o processo para a fabricao dos solados, capas e piso e outra vai para a extruso, para a fabricao das viras. Para a elaborao da massa preciso seguir uma receita, isto , as quantidades de produtos qumicos a serem adicionadas borracha natural ou sinttica j esto previamente definidas, como mostra a planilha 1, e resultar num tipo de massa para um determinado artefato. O peso a formulao base para a massa e no corresponde a nenhuma medida tal como quilo. uma denominao escolhida pela empresa para representar a formulao dos produtos.
Planilha 1 Formulao dos produtos
Matria-Prima Geb Caulim Rosa P de EVA P de Pneu Asfalto Policondensado Desmoltec Dietilenoglicol cido Benzico xido de Zinco Realmaster leo Lubri Base 5 Enxofre Acelerador MBTS Acelerador TMTD Breu Seriac 62 Master Total Unidade Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg SOLADO Quantidade 12 5 7 10 2 0,3 0,4 0,15 0,45 3 2 0,27 0,24 0,05 0,7 0,3 5 48,86 Valor Unitrio Valor Total 4,200 50,400 0,219 1,095 0,350 2,450 0,663 6,630 2,031 4,062 3,494 1,048 5,445 2,178 3,373 0,506 4,310 1,940 4,569 13,707 2,237 4,474 1,136 0,307 10,694 2,567 8,281 0,414 3,696 2,587 4,167 1,250 3,500 17,500 113,114

Matria-Prima P de EVA Slica Zeosil S6H Negro de Fumo Seriac Breu xido de Zinco Dietilenoglicol SBR 1502 Geb Enxofre cido Benzico Caulin Rosa Regenerado Acelerador MBTS Acelerador TMTD Total

CAPA DE SALTO Unidade Quantidade Kg 8 Kg 3 Kg 3 Kg 1,5 Kg 0,45 Kg 0,7 Kg 0,2 Kg 0,4 Kg 4 Kg 6 Kg 0,51 Kg 0,15 Kg 5 Kg 12 Kg 0,2 Kg 0,05 45,16

Valor Unitrio Valor Total 0,350 2,800 3,224 9,672 7,097 21,291 3,963 5,945 4,167 1,875 3,696 2,587 4,310 0,862 5,445 2,178 5,538 22,152 4,200 25,200 1,136 0,579 3,373 0,506 0,219 1,095 1,155 13,860 10,694 2,139 8,281 0,414 113,155

Matria-Prima Geb Caulin Rosa Estearina Antioxidante Flex Par 825 Seriac SBR 1502 xido de Zinco Enxofre Acelerador MBTS Acelerador TMTD Fluxtec Master Total Matria-Prima P de EVA Banox Lubri Base 5 Asfalto Estearina Enxofre Acelerador MBTS Acelerador TMTD xido de Zinco Dietilenoglicol Bexiga Colorida Caulin Rosa Breu Realmaster Total

Unidade Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg Kg

VIRA Quantidade 2 40 0,5 0,3 1,8 0,35 6 0,38 0,34 0,24 0,045 0,5 4 56,455

Valor Unitrio Valor Total 4,200 8,400 0,219 8,760 2,071 1,036 7,053 2,116 1,917 3,451 4,167 1,458 5,538 33,228 4,310 1,638 1,136 0,386 10,694 2,567 8,281 0,373 3,494 1,747 4,500 18,000 83,159 Valor Unitrio Valor Total 0,350 2,100 7,053 1,411 2,237 5,593 2,031 4,062 2,071 0,228 1,136 0,307 10,694 2,567 8,281 0,497 4,310 1,293 5,445 0,545 0,769 4,614 0,219 4,380 3,696 2,587 4,569 13,707 43,889

PISO PASTILHADO Unidade Quantidade Kg 6 Kg 0,2 Kg 2,5 Kg 2 Kg 0,11 Kg 0,27 Kg 0,24 Kg 0,06 Kg 0,3 Kg 0,1 Kg 6 Kg 20 Kg 0,7 Kg 3 41,48

Materiais de Embalagem

9.000,00

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Outra quantidade ou at mesmo a adio ou no de uma substncia, resultar em outro tipo de massa. Essa a tarefa da pesagem, onde os produtos qumicos so pesados e acondicionados em sacas. A mistura dos produtos qumicos com a borracha feita na formulao, que ocorre em equipamentos chamados bamburys. Na modelao os rolos de massa feitos no cilindro so modelados em forma de mantas, com peso e formato ideal para a prensagem ou extruso. Na prensagem, a massa colocada nas matrizes (moldes) e toma a forma de variados modelos de solados ou capas de salto ou, ainda, de piso pastilhado. Ao sarem das prensas, os artefatos passam pelo resfriamento para depois irem para a aparao, atividade responsvel pela retirada dos excessos de massa que ficam nos artefatos j prontos. Feito isso, os produtos so separados e embalados, trabalho esse, executado pela expedio. A massa destinada fabricao da vira encaminhada para a extruso. Nesse setor a massa colocada em mquinas chamadas extrusoras e injetada atravs de moldes. No desenho, a massa j pr-moldada, pressionada por pequenos roletes em mquinas rotativas. Neste ponto, as viras j tomaram forma e agora s precisam ser cozidas em equipamentos chamados autoclaves. Essa a vulcanizao. As viras prontas passam pela medio que, como o prprio nome diz, responsvel por medir os comprimentos dos rolos e, assim, vo para a expedio para serem embaladas e despachadas. A rea de produo se divide em setores que correspondem exatamente s atividades desenvolvidas: setor de pesagem; setor de formulao; setor de modelao; setor de prensagem; setor de resfriamento e aparao; setor de extruso; setor de desenho; setor de vulcanizao; setor de medio; setor de expedio. A mo-de-obra apurada individualmente em cada setor como mostra a planilha 2. Os valores so mensais.
Planilha 2 Mo-de-obra por setor
Qtide Funcionrio 6 Total Setor SETOR DE PESAGEM Funo Pesador Produtos Salrio 557,62 Total 3.345,72 3.345,72

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Qtide Funcionrio 5 Total Setor

Qtide Funcionrio 8 10 1 2 Total Setor
Qtide Funcionrio 2 40 1 1 1 2 3 Total Setor

SETOR DE FORMULAO Funo Salrio Operador de Bambury 557,62

Total 2.788,10 2.788,10

Total 4.460,96 5.576,20 1.917,05 1.341,24 13.295,45
Total 1.341,24 22.304,80 609,50 690,00 670,62 1.115,24 1.532,07 28.263,47

SETOR DE MODELAO Funo Salrio Cilindreiro 557,62 Auxiliar de Cilindro 557,62 Chefe de Setor 1.917,05 Sub Chefe de Setor 670,62

SETOR DE PRENSAGEM Funo Chefe de Setor Prenseiro Prenseiro Prenseiro Prenseiro Operador de Barowel Auxiliar de Prensa

Salrio 670,62 557,62 609,50 690,00 670,62 557,62 510,69

SETOR DE RESFRIAMENTO E APARAO Qtide Funcionrio Funo Salrio 1 Chefe de Setor 670,62 11 Aparador 510,69 6 Auxiliar 510,69 Total Setor Qtide Funcionrio 2 1 16 Total Setor Qtide Funcionrio 1 2 1 1 Total Setor SETOR DE EXTRUSO Funo Chefe de Setor Pesador de Massa Operador de Extrusora Salrio 670,62 510,69 510,69

Total 670,62 5.617,59 3.064,14 9.352,35 Total 1.341,24 510,69 8.171,04 10.022,97 Total 670,62 1.021,38 752,10 900,53 3.344,63 Total 670,62 2.042,76 670,62 510,69 3.894,69

SETOR DE VULCANIZAO Funo Salrio Chefe de Setor 670,62 Operador de Autoclave 510,69 Caldeireiro 752,10 Caldeireiro 900,53

SETOR DE DESENHO Qtide Funcionrio Funo 1 Chefe de Setor 4 Operador Mquina de Desenho 1 Pintor de Vira 1 Auxiliar de Pintura Total Setor

Salrio 670,62 510,69 670,62 510,69

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Qtide Funcionrio 1 1 Total Setor Qtide Funcionrio 3 Total Setor

SETOR DE MEDIO Funo Medidor de Vira Enrolador de Vira

Salrio 510,69 510,69

Total 510,69 510,69 1.021,38 Total 1.532,07 1.532,07

SETOR DE EXPEDIO Funo Auxiliar de Expedio

Salrio 510,69

7.2 Modelo de Mensurao do Resultado Econmico Nesta etapa foi realizado, primeiramente, um levantamento de dados para proceder s apuraes em cada setor. Para demonstrar qual a contribuio de cada setor na formao do resultado econmico da rea de produo num determinado ms, o preo de transferncia foi ajustado de modo a refletir a real contribuio de cada setor. Nos trs primeiros setores esse preo refere-se aos pesos de massa. Somente depois o preo de transferncia passar a se referir aos produtos propriamente ditos. Quando forem acrescentadas as variveis de venda ao preo de transferncia final, ter sido formado o preo de venda para o mercado. A base de mensurao do preo de transferncia o mercado. A demonstrao da quantidade de massa produzida e do custo unitrio atribudo a cada peso, que corresponde ao custo varivel, consta na planilha 3.
Planilha 3 Quantidade produzida e custo unitrio APURAO BASEADA NA PRODUO DE MASSA Quantidade Valor Produo Consumo Gasto P.Unitrio P/ Frmula P/ Frmula Mensal Peso Mensal (Kg) Mensal (R$) da Massa (R$) 56,46 83,159 73.391,50 108.106,70 1.300,00 1,473 48,86 113,114 92.834,00 214.916,60 1.900,00 2,315 45,16 41,48 191,96 113,155 43,889 353,32 200,00 550,00 3.950,00 9.032,00 22.814,00 198.071,50 22.631,00 24.138,95 369.793,25 2,506 1,058

Descrio Vira Solado Capa de Salto Piso Pastilhado Total

A planilha 4 evidencia a produo mensal de cada artefato:

Planilha 4 Quantidades mensais: PRODUO NO MS Consumo P/ Unidade (Kg) 0,0735 0,6000 0,1500 1,1750

Descrio Vira Solado Capa Piso

Produo 998.523,81 Mts 154.723 Prs 60.213 Prs 19.416 Pcs

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Os clculos realizados pelo Departamento de Planejamento e Controle da Produo apontam que os dois primeiros setores agregam um percentual de 2,5% sobre seus custos variveis e a modelao agrega 6%. A depreciao mensal no valor total de R$ 6.700,00 considerada um custo indireto fixo para os seguintes setores: modelao (15%), prensagem (30%), resfriamento e aparao (10%), extruso (25%) e vulcanizao (20%). Para o setor de prensagem, por onde passam trs produtos, cada um absorve as seguintes propores de custo varivel: solados (40%), capas (20%) e piso (10%). As viras, em seu devido setor, absorvem (30%). Pelas evidncias de clculos da gerncia de produo, a prensagem agrega os seguintes percentuais sobre os custos variveis de seus produtos: solados (80%), capas (50%) e piso (60%). Do total de salrios desse setor, 50% so correspondentes aos solados, 30% s capas e 20% ao piso. Para facilitar, atribui-se 10% do custo de depreciao a cada produto. O setor seguinte tem os mesmos percentuais. Os setores de extruso e vulcanizao agregam 60% proporo de massa que sai da modelao para a fabricao de viras. Do desenho at a expedio, cada setor agrega mais 40% de valor s viras. Os solados, as capas e o piso, ao chegarem na expedio, sofrem o acrscimo dos mesmos percentuais considerados nos setores antecedentes. Na expedio, 30% do valor da mo-de-obra so

destinados a produo de solados, 20% s capas, 10% ao piso e 40% s viras. Na seqncia, a planilha 5, demonstra todos os clculos.
Planilha 5 Modelo de Apurao de Resultado Econmico da rea de Produo
Setor de Pesagem Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Formulao Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio 379.038,08 -369.793,25 9.244,83 -3.345,72 5.899,11 95,959

388.514,03 -379.038,08 9.475,95 -2.788,10 6.687,85 98,358

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Setor de Modelao Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Prensagem Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Resfriamento e Aparao Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Extruso Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Vulcanizao Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Solado 296.513,91 -164.729,95 131.783,96 -14.131,74 -670,00 116.982,22 1,916 Solado 533.725,04 -296.513,91 237.211,13 -4.676,18 -223,00 232.311,95 3,450

411.824,87 -388.514,03 23.310,84 -13.295,45 -1.005,00 9.010,39 104,259 Capa 123.547,45 -82.364,97 41.182,48 -8.479,04 -670,00 32.033,44 2,052 Capa 185.321,18 -123.547,45 61.773,73 -2.805,71 -224,00 58.744,02 3,078 Piso 65.891,98 -41.182,49 24.709,49 -5.720,00 -670,00 18.319,49 3,394 Piso 105.427,17 -65.891,98 39.535,19 -1.870,47 -223,00 37.441,72 5,430

197.675,94 -123.547,46 74.128,48 -10.022,97 -1.675,00 62.430,51 0,198

316.281,50 -197.675,94 118.605,56 -3.344,63 -1.340,00 113.920,93 0,317

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Setor de Desenho Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Medio Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Setor de Expedio Receita (-) Custo Varivel (=)Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Custos Fixos/Indiretos (=)Resultado do Setor Preo de transferncia unitrio Solado 960.705,07 -533.725,04 426.980,03 -459,62 426.520,41 6,209

442.794,10 -316.281,50 126.512,60 -3.894,69 122.617,91 0,443

619.911,74 -442.794,10 177.117,64 -1.021,38 176.096,26 0,621 Piso 168.683,47 -105.427,17 63.256,30 -153,21 63.103,09 8,688 Vira 867.876,44 -619.911,74 247.964,70 -612,83 247.351,87 0,869

Capa 277.981,77 -185.321,18 92.660,59 -306,41 92.354,18 4,617

Resultado Econmico da rea de Produo = Soma dos Resultados Econmicos dos Setores = R$ 829.329,55.

CONSIDERAES FINAIS A presso por mudanas nas empresas industriais que atuam em mercados competitivos e globalizados tem se intensificado nos ltimos anos. Essa presso recai principalmente sobre a rea de produo, considerada nas empresas industriais uma rea capaz de gerar vantagem competitiva. Algumas prioridades competitivas atualmente so: fabricar os produtos gastando menos que os concorrentes, obtendo vantagem de custos; fabricar produtos melhores que os concorrentes, obtendo vantagem de qualidade; fabricar os produtos mais rpido que os concorrentes e respeitar prazos, obtendo vantagem de entrega e credibilidade; ser capaz de mudar o que se est fazendo, obtendo vantagem de flexibilidade. Alm disso, as empresas passam por mudanas, tambm, em seus sistemas de informao, pois os sistemas tradicionais no mais satisfazem as necessidades de informaes para tomada de decises e avaliao de desempenho.

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O GECON um sistema de gesto com nfase na administrao por resultados econmicos. Para este modelo, preciso conhecer o resultado econmico de cada operao da empresa a fim de se identificar qual a contribuio de cada uma para a formao do resultado global da empresa e, conseqentemente sua otimizao. A utilizao do conceito de resultado econmico requer sua correta mensurao, de modo a expressar a realidade operacional, financeira e econmica das atividades empresariais, permitindo uma atuao gerencial sobre as mesmas. Neste trabalho, foi apresentado um modelo de apurao de resultado por setor da rea de produo de uma empresa industrial do interior de So Paulo. Adotando um modelo como esse, possvel identificar os problemas de cada setor, qual setor pode estar gerando prejuzo e qual contribui mais para a formao de um resultado positivo para a empresa como um todo. De modo geral, observou-se que a empresa tem uma rea de produo eficiente e eficaz, produzindo resultado econmico satisfatrio e que os setores finais do processo so os que mais agregam valor rea. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS CATELLI, Armando (org.). Controladoria: uma abordagem da Gesto Econmica GECON. 2 ed. So Paulo: Atlas, 2001. CAVENAGHI, Vagner. O Modelo de Gesto Econmica (GECON) aplicado rea de produo. Caderno de Estudos. So Paulo, FIPECAFI, n 14, p. 1-30, jul./dez.1996. PADOVEZE, Clovis Luis. Controladoria estratgica e operacional: Conceitos, estrutura, aplicao. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2003. PEREIRA, Carlos Alberto. Ambiente, Empresa, Gesto e Eficcia. In: CATELLI, Armando (org.). Controladoria: uma abordagem da Gesto Econmica GECON. 2 ed. So Paulo: Atlas, 2001. ______. Avaliao de Resultados e Desempenhos. In: CATELLI, Armando (org.). Controladoria: uma abordagem da Gesto Econmica GECON. 2 ed. So Paulo: Atlas, 2001. PARISI, C; CORNACHIONE JR, E. B; VASCONCELOS, M.T.C. Modelo de Identificao e Acumulao de Resultado sob a tica do GECON. Caderno de Estudos: So Paulo, FIPECAFI, v. 9, n.15, p.1-19, jan/jun 1997. SCHERER , L.M. Reconhecimento dos acrscimos e decrscimos de riqueza no patrimnio das entidades. Dissertao (Mestrado em Controladoria e Contabilidade). Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade. Universidade de So Paulo, 2002. www.abiarb.com.br. ABIARB Associao Brasileira da Indstria de Artefatos de Borracha. Acesso em 06/04/2008.