Uma aplicao do custeio baseado em atividades gesto dos custos da cadeia de suprimentos

ANTONIO CEZAR BORNIA cezar@inf.ufsc.br Universidade Federal de Santa Catarina

Centro Tecnolgico Departamento de Informtica e Estatstica Campus da Trindade Florianpolis SC - Brasil

FRANCISCO GAUDNCIO M. FREIRES gfreires@fe.up.pt Universidade do Porto

Faculdade de Engenharia da Universidade do Porto Departamento de Engenharia Mecnica e Gesto Industrial Bloco L Sala 219 Rua Dr. Roberto Frias, s/n 4200-465 Porto Portugal TEL. (351) 22 508 21 32 / (351) 22 508 1639 FAX. (351) 22 508 1538

Nmero de Palavras: 4398 Palavras Chave: custos, ABC, cadeia de suprimento Temtica: Custos em Empresas de Servios Meios Audiovisuais para apresentao do Trabalho: Retroprojector de Transparncias, Computador com Powerpoint

Uma aplicao do custeio baseado em atividades gesto dos custos da cadeia de suprimentos

RESUMO Este trabalho aborda as vrias ferramentas que podem ser empregadas para o custeio da cadeia logstica. So analisados os mtodos tradicionais de custeio e identificados os problemas que os tornam inadequados para esta tarefa. Dentre as metodologias de custeio contemporneas, analisado o Activity-Based Costing (ABC), que pode ser empregado para esta finalidade. So analisadas tambm as ferramentas criadas especificamente para o gerenciamento da cadeia logstica, como Direct Product Profitability (DPP), Total Cost of Ownership (TCO) e Efficient Consumer Response (ECR). Estas ferramentas constituem a base de um modelo de custeio para a cadeia de suprimentos apresentado neste trabalho.

1. INTRODUO Nos ltimos anos, as operaes de servio passaram a ser consideradas de grande importncia para as empresas, chegando a ser definidas como at mais importantes que as operaes produtivas (Harrington, 1993), devido sua propriedade de criar valor para os clientes. Assim, as operaes logsticas (suprimentos, apoio produo e distribuio fsica) passaram a demandar maior ateno. Um dos principais desafios da logstica conseguir gerenciar a relao entre custos e nvel de servio. De acordo com Breccia (1997), uma das dificuldades em se solucionar os problemas existentes entre nvel de servio e custos consiste na falta de sistemas adequados para a gesto dos custos logsticos. A melhoria da rentabilidade da empresa e do servio ao cliente so objetivos bsicos da logstica e podem ser melhorados com uma eficiente gesto de custos. Este artigo est estruturado de modo a apresentar diversas ferramentas existentes para a apurao de custos, sendo todas elas analisadas com o objetivo de identificar suas falhas e potencialidades. 2. FERRAMENTAS CONTEMPORNEAS PARA O CUSTEIO E GESTO DA CADEIA LOGSTICA Com as mudanas ocorridas no mundo empresarial, as tradicionais ferramentas de custeio perderam espao e novas metodologias foram desenvolvidas. Usualmente, informaes da contabilidade da empresa so utilizadas para fins gerenciais. No entanto, o fato de estarem direcionadas a um objetivo fiscal pode inviabilizar a anlise gerencial (Bornia, 1995). Uma outra evidncia da falta de comprometimento dos dados contbeis com os custos logsticos observada na elaborao dos planos de contas (Lima, 1998). Os custo de transporte de suprimentos compe o custo do produto vendido, como se fosse custo de material. Os custos de distribuio aparecem como despesas de vendas, outros custos aparecem como despesas administrativas. Nenhuma afirmao referente s atividades logsticas evidenciada. Nos ltimos anos, os esforos empreendidos para aumentar a visibilidade dos custos envolvidos na cadeia logstica levaram criao de ferramentas tais como Direct Product Profitability (DPP), Total Cost of Ownership (TCO) e Costumer Profitability Annalysis (CPA). Apesar de tais esforos, ainda h dificuldade na identificao dos gastos de toda a cadeia logstica. 2.1 DIRECT PRODUCT PROFITABILITY (LUCRATIVIDADE DIRETA POR PRODUTO OU DPP) Os varejistas tradicionalmente tm tomado decises com base em anlises da margem bruta de lucro e da margem de contribuio. Dadas as limitaes dessa abordagem, a ferramenta conhecida como Direct Product Profitability (DPP) ou, em portugus, Lucratividade Direta por Produto, tem ganho grande aceitao na anlise dos custos logsticos associados ao produto, especialmente no setor varejista. Essa tcnica procura identificar os custos incorridos por produto (ou por pedido), medida que estes se deslocam atravs do canal de distribuio. Sob a tica dos fornecedores, a compreenso do DPP torna-se importante porque a sua sobrevivncia como fornecedor depender dos custos que iro ocorrer medida que o produto se desloca atravs do seu sistema logstico. Da mesma forma que distribuidores e varejistas esto muito

mais conscientes da importncia de um item, importante que os fornecedores conheam os fatores que causam impacto em seu DPP (Christopher, 1997). No quadro 1 descrevem-se as etapas para a mudana de medio simples da Contribuio Marginal para a Lucratividade Direta por Produto, que corresponde contribuio lquida pelas vendas de um produto depois de adicionadas as sobretaxas e subtrados todos os gastos que possam ser racionalmente alocados ou atribudos ao produto individualmente. Essa ferramenta descreve a lucratividade do produto de uma forma mais apurada na medida em que subtrai da Margem de Contribuio os custos diretamente atribudos aos produtos. O DPP utiliza parcialmente o conceito do Custeio Varivel para anlise da lucratividade, uma vez que so inicialmente deduzidos da receita de vendas os custos das mercadorias vendidas e, ento, identificamse e medem-se os gastos diretamente alocveis ao produto, como mo-de-obra, espao, estoque e transporte.
Quadro 1: Etapas do modelo de obteno da Lucratividade Direta por Produto (DPP)
Vendas (-) Custo das mercadorias vendidas (=) Lucro bruto + Sobretaxas e desconto (=) Lucro bruto ajustado (-) Custos do Armazm Mo-de-Obra Instalaes (rea e cubagem) Estoque (estoque mdio) (-) Custo de transporte (cubagem) (-) Custo do varejo Mo-de-Obra de estocagem Mo-de-Obra dos balconistas Instalaes Estoque (=) Lucro Direto do Produto

Fonte: Christopher (1997)

2.2 COSTUMER PROFITABILITY ANALYSIS (ANLISE DA LUCRATIVIDADE DE CLIENTES OU CPA) A CPA parte da premissa que as actividades associadas aos clientes so distintas das relacionadas a produtos. Em geral, elas so desempenhadas nas fases de planeamento do transporte, carga, manuseio e descarga. Definir a lucratividade de clientes uma das questes que a contabilidade tradicional tm dificuldade em solucionar. Em geral os sistemas de custos tradicionais calculam a lucratividade de seus clientes com base no lucro bruto, ou seja, a receita bruta de vendas gerada pelo cliente em certo perodo menos o custo das mercadorias vendidas. Entretanto, existem muitos outros custos que devem ser considerados antes de se definir a lucratividade real de um certo cliente. A importncia desses custos, que so ocasionados pela realizao de atividades como prestao de servios ao cliente, pode ser importante em termos da forma como as estratgias logsticas devam ser desenvolvidas. Normalmente, a CPA revelar clientes que proporcionam uma contribuio negativa para os lucros de uma organizao.

O princpio bsico do CPA que o fornecedor oriente todos os custos especficos de seus clientes para contas individuais. Em um negcio com milhares de contas de clientes, no seria possvel fazer a anlise individual da lucratividade de clientes. Entretanto, seria possvel seleccionar uma amostra representativa, de modo a obter uma viso dos custos relativos associados com diferentes tipos de clientes, ou canais de distribuio, ou segmentos de mercado. O ponto de partida da anlise da lucratividade de clientes o valor das vendas brutas do pedido, do qual so subtrados os descontos que so concedidos ao cliente naquele pedido. A seguir so relacionados os custos de todas as atividades consumidas pelos clientes ou grupos de clientes, ento subtraem-se os custos dessas atividades do valor das vendas lquidas. O Quadro 2 um exemplo dos possveis custos que podem ser relacionadas aos clientes. Quadro 2: possveis custos relacionados com clientes
Custos das vendas Comisses de vendedores Estrutura de vendas Bnus comerciais e descontos especiais Custo de gerenciar contas-chave Custo de processar pedidos Custo de comercializar Custo de embalar pedidos Custo de manter estoques Custo de manter espao fsico do armazm Fonte: Manning(1998) Custo de manusear materiais Custo de transporte interno de materiais Custo de transportar produtos Custo de receber pedidos Custos de documentar pedidos Custos de comunicar pedidos Custos de devoluo

Fonte: Freires (2000) Observe-se, que os custos relacionados com clientes dependem das caractersticas dos sectores de actividades conjuntamente com o tipo de canal de distribuio. Como exemplo, consumidores da indstria alimentcia geram altos custos na rea de Marketing, pesquisa e desenvolvimento de novos produtos demandados por clientes especficos e de suporte ao cliente. 2.3 TOTAL COST OF OWNERSHIP (CUSTEIO TOTAL DE PROPRIEDADE OU TCO) Os fornecedores tm um papel bastante importante em firmas que trabalham com o sistema JIT (Just in Time) de produo e uma poltica de qualidade total. Entretanto, muitos sistemas de contabilidade ainda orientam a tomada de deciso dos executivos com base somente no preo cotado, sendo assim, ignoram fatores de gastos relevantes associados a outras atividades, tais como: pesquisa e qualificao do fornecedor, expedio, recebimento, inspeo, rejeio, reposio, gastos associados com a correo de falhas e utilizao de partes de componentes e materiais (Ellram, 1995). Em geral, tais sistemas alocam esses gastos em despesas ou gastos gerais de fabricao, no sendo includos no custo dos produtos. O TCO (Total Cost of Ownership) ou Custeio Total de Propriedade uma das mais recentes ferramentas para se custear uma parcela especfica da cadeia logstica. uma ferramenta direcionada

para a compreenso dos custos totais de aquisio de um bem ou servio de um fornecedor especfico. O TCO requer que o comprador determine quais so os custos mais relevantes para a aquisio, manuseio e subsequente disposio desse bem ou servio. Para uma melhor compreenso do Custeio Total de Propriedade, ser citado o caso da empresa NAD (Northrop Aircraft Division)[Carr e Ittner (1992)]. A NAD possui um sistema de avaliao de fornecedores no qual so medidas as despesas administrativas relativas a correes de falhas de seus fornecedores (deficincias na entrega, burocracia, retrabalho, etc.). A Tabela 1 apresenta alguns tipos de no conformidades, a quantidade de horas despendidas para a sua soluo e seus custos. Para cada evento (no conformidade), o nmero de ocorrncias durante o ltimo perodo multiplicado pelo custo unitrio da no conformidade, obtm-se assim o custo de no conformidades. Com base no exposto, um ndice de desempenho de fornecedores (IDF) ento calculado da seguinte forma: IDF = Custos de no conformidade + Preo de Compra Preo de Compra O Preo de Compra refere-se aos gastos de aquisio das mercadorias compradas de determinado fornecedor durante o perodo.
Tabela 1: Custo Padro das no conformidades da NAD No conformidades Documentao Inspeo de entrada de material Retorno ao fornecedor Retrabalho Descarregamento Carregamento Atraso na entrega Fonte: Carr e Ittner (1992) Horas padro para correo 3 12 6 15 7 2 10 Custo Padro (hrs. x $ 50) $ 150,00 $ 600,00 $ 300,00 $ 750,00 $ 350,00 $ 100,00 $ 500,00

O exemplo a seguir ilustra o mtodo usado para o clculo do IDF de um fornecedor da NAD em um perodo. Os valores monetrios utilizados neste exemplo foram extrados da Tabela 1 (Carr e Ittner, 1992): Gasto de aquisio dos produtos:......................................................... $ Custos de No Conformidade: Retorno ao Fornecedor: (2 ocorrncias x $300)............................. $ Descarregamento: (5 ocorrncias x $350) ..................................... $ Atrasos na entrega de produtos: (3 ocorrncias x $500) ................ $ Custo Total de No Conformidade:................................................. $ IDF = $3.850 + $ 250.000 = 1,015 $250.000 250.000 600 1.750 1.500 3.850

A avaliao/seleo de fornecedores realizada com base nesse ndice. Para uma melhor visualizao, pode-se observar a comparao entre dois fornecedores:
Preo de Compra Unitrio x IDF Custo Total Unitrio Fornecedor A $ 100 1,1 $ 110 Fornecedor B $ 105 1,0 $ 105

Analisando-se somente o preo de compra, pode-se concluir que o fornecedor A mais atraente que o fornecedor B. Entretanto, sob a tica do TCO, o fornecedor B torna-se melhor que o A. 3. ACTIVITY-BASED COSTING (CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES OU ABC) O Custeio Baseado em Atividades foi desenvolvido na dcada de 1980 nos Estados Unidos, por professores da Harvard Business School, a partir da compreenso de que os custos indiretos, que hoje so uma categoria de gastos muito relevantes na maioria das empresas, so causados pelas atividades executadas (Kaplan, 1998). Foi encontrada, dessa forma, uma nova lgica para a distribuio de custos, a partir da compreenso de que os produtos (ou servios) consomem atividades e de que as atividades consomem recursos. O desenvolvimento do modelo ABC partiu da condio de que as atividades desempenhadas em uma empresa geram custos, e que essas atividades so consumidas por produtos e servios gerados por essa empresa. Assume-se o pressuposto que os recursos de uma empresa so consumidos por suas atividades e no pelos produtos que ela fabrica, estes so consequncia das atividades necessrias sua fabricao ou comercializao. A alocao dos custos indiretos aos produtos ocorre em dois estgios. No primeiro estgio, os custos dos recursos (elementos de custos) so transferidos para as atividades. Essa alocao realizada com base em direcionadores de custos primrios ou direcionadores de recursos. No estgio secundrio, os custos das atividades so transferidos para os objetos de custos (produtos, servios, clientes, linhas, etc.), com base no consumo dessas atividades pelos objetos. Os direcionadores de custos utilizados para fazer essas apropriaes so denominados direcionadores de atividades ou direcionadores de custos secundrios. Considerando-se o crescimento dos custos relacionados s atividades indiretas, essa primeira verso do ABC procurou estabelecer uma atribuio mais criteriosa dos custos indiretos aos bens e servios produzidos, fornecendo informaes que podem ser utilizadas com o objetivo de direcionar a ateno para as atividades responsveis pelos custos. Uma outra abordagem do mtodo ABC foi desenvolvida pelo Computer Aided Manufacturing International (CAM-I), esse modelo enfatiza no somente o custeio de produtos, mas tambm os custos relacionados com o aspecto gerencial.

V is o d e C u st e io d e P r o d u to s

R ecu rsos
V is o d e C o n tr o le O p e r a c io n a l

D ir e c io n a d o r e s d e A t iv id a d e s

A t iv id a d e s AA iv id a a d e s t t iv id d e s

M e d id a s d e D esem p en h o

O b je to s d e C u s to s

Figura 1: O Modelo ABC desenvolvido pelo CAM-I.

Fonte: Brjesson (1997)

Pela Figura, pode-se observar que o processo de alocao em dois estgios relaciona-se com o eixo vertical. O eixo vertical pode ser entendido como uma perspectiva econmica de custeio, na medida em que apropria os custos aos objetivos de custeio de produtos ou servios. O eixo horizontal visto como perspectiva de aperfeioamento de processos, posto que captam-se os custos dos processos atravs das atividades realizadas na empresa. Essa viso horizontal reconhece que um processo formado por um conjunto de atividades encadeadas. Seguindo essa lgica, afirma que essa viso horizontal corresponde ao gerenciamento baseado em atividades (ABM - Activity Based Management). O ABC e o ABM respondem a problemas prticos distintos. O ABC reconhece a falta de tcnicas de determinao dos custos, ao passo que, o ABM reconhece a falta de controle e tcnicas e medidas dos custos. Ainda de acordo com Brjesson (1997), O ABC e o ABM recebem o mesmo rtulo, isso tem causado confuso e distorceu o potencial de cada conceito em sua anlise individual. A definio das vrias atividades executadas na empresa facilita a viso horizontal da empresa, a viso de processos, conforme ilustrado na Figura 2, e a utilizao da hierarquia de processos pode auxiliar no detalhamento de etapas crticas, tornando mais fcil a identificao de oportunidades de melhoria. Para a determinao dos custos logsticos, a utilizao da viso de processo permite que sejam definidas todas as atividades executadas na cadeia logstica da empresa. Para o custeamento dos objectos de custo (produtos, clientes, fornecedores, canais), uma dificuldade pode ocorrer no momento da definio dos direcionadores de custos que serviro de bases para a alocao dos gastos das atividades aos objetos, porm a compreenso das causas dos custos das atividades facilita essa tarefa.
Processos Subprocessos

Atividades

Tarefas

Figura 2: Hierarquia de processos.

Fonte: Harrington(1993)

Para Christopher (1997) um sistema de custeio logstico deve refletir o fluxo de materiais, possibilitando a identificao dos custos resultantes do fornecimento de servio ao cliente. A aplicao do ABC na logstica poderia, portanto, identificar: oportunidades para a eliminao de atividades redundantes dentro da cadeia logstica; membros do canal de distribuio com excessivo consumo de recursos ou estruturas alternativas para a distribuio, alm de mostrar o montante de custos referentes s atividades logsticas de cada produto, cliente ou fornecedor. 4. A INTEGRAO DAS FERRAMENTAS DE CUSTOS APRESENTADAS NO CUSTEIO DA CADEIA DE SUPRIMENTOS Ao longo deste artigo foram apresentadas e discutidas as vrias ferramentas disponveis para o custeio da cadeia de suprimentos. Contudo, verificou-se que todas essas ferramentas tm sido apresentadas de forma isolada, dessa forma, no era possvel explorar plenamente o potencial para o gerenciamento de todos os custos existentes em uma cadeia de suprimentos. A Figura 3 uma representao da aplicao dessas tcnicas em uma cadeia de suprimentos.
Ferramentas Metodologia de custeio

Fluxo Superior

Fornecedores

TCO
Perspectiva da Empresa

ABC Fluxo Inferior

Clientes

DPP, CPA

Consumidores Finais

Figura 3: Posicionamento das ferramentas de custo ao longo de uma cadeia de suprimentos Fonte: adaptado de Freires (2000)

Como pode ser observado pela figura acima, cada uma das ferramentas aplica-se a uma poro da cadeia de suprimentos. Note-se que o ABC permeia toda a cadeia, dependendo do seu nvel de detalhamento, ele pode ser implementado de forma a que sejam agrupadas as actividades relacionadas com os canais de distribuio, clientes, fornecedores e produtos. O ABC deve ser o eixo central do sistema pois permite integrar correctamente as ferramentas TCO, DPP e CPA. Os dados extrados do sistema ABC so mais fiveis que os fornecidos pelos sistemas de custeio tradicionais. A integrao dessas ferramentas representa um grande impacto na visibilidade dos custos ocorridos em uma cadeia de suprimentos genrica. Alm de favorecer a compreenso dos custos logsticos, essa integrao tambm propicia a relao entre os custos das atividades logsticas e medidas no financeiras. Este modelo integrado est descrito em pormenor em Freires (2000). Observando-se o fluxo superior da cadeia (interface empresa - fornecedores) pode-se compreender que atravs da anlise do TCO possvel estabelecer medidas no financeiras que

auxiliem a empresa no processo de avaliao do desempenho de seus fornecedores, transportadores e canais de abastecimento. Pela utilizao e compreenso do TCO, os custos logsticos podem ser reduzidos atravs da eliminao de atividades como controle de ordens de recebimento, ordens de requisio ou controle de qualidade de lotes recebidos. A reduo desses custos vai refletir-se tambm no relacionamento da empresa com seus clientes, na medida em que esses custos no so mais repassados para a parcela inferior da cadeia de suprimentos (interface empresa clientes). A relao entre os custos das atividades com medidas no financeiras pode ser uma ferramenta estratgica para a reestruturao do relacionamento entre as empresas e seus fornecedores, clientes, canais de abastecimento e canais de distribuio. As empresas podem, atravs da compreenso dessas medidas no financeiras, estabelecer alianas estratgicas ou parcerias, enquanto, ao mesmo tempo, tomam decises para reduzir ou eliminar custos e atividades que no agreguem valor. Um exemplo de eliminao de custos e de atividades no agregadoras de valor a utilizao do cdigo de barras nas mercadorias desde o fabricante. A codificao de barras permite que os membros do fluxo inferior da cadeia consigam eliminar atividades manuais relacionadas com o recebimento e despacho das mercadorias, alm de facilitar o controle do manuseio das mercadorias em estoque. Em situaes em que os clientes (varejistas, por exemplo) e fabricantes esto conectados eletronicamente, a codificao resulta em economias de escala para o fabricante, na medida em que ele consegue obter informaes de mercado relacionadas a seus produtos e com elas planejar mais eficientemente a sua produo. Observando-se agora, o fluxo inferior da cadeia pode-se utilizar a Anlise da Lucratividade de Clientes (CPA) para se estabelecerem novas relaes entre empresa e clientes. O caso da empresa sueca Kanthal (Shank, 1997) demonstra como, a partir da anlise dos custos logsticos, um cliente no lucrativo pode se tornar bastante lucrativo no futuro. A CPA pode tambm ser associada com a lucratividade dos canais de distribuio. Tal associao pode ser viabilizada atravs da utilizao do sistema ABC. Atravs das informaes fornecidas pelo sistema ABC determina-se a lucratividade relativa de grupos de clientes e canais de distribuio (Pohlen e Lalonde, 1996). Ressalte-se, ainda, que atravs da CPA as empresas podem avaliar e selecionar parceiros baseados em sua capacidade de aumentar a competitividade global da cadeia de suprimentos. O desempenho de um parceiro potencial ou existente pode ser traduzido atravs dos custos que afetam a empresa, cadeia de suprimentos e servios prestados. Ser competitivo, no conceito de cadeia de valor, aumentar a competitividade de seus parceiros. As mudanas em uma cadeia de suprimentos para aumentar o nvel de servio e a lucratividade globais da cadeia requerem mecanismos para a distribuio dos benefcios entre os vrios membros da cadeia. Os custos e benefcios da implementao de mudanas, contudo, poder no ocorrer em toda a cadeia de suprimentos. Por exemplo, investimentos ocorridos no fluxo superior com adoo de cdigo de barras, melhoria na embalagem ou melhoria dos sistemas de troca eletrnica de dados (EDI) iro aumentar os custos destas empresas, mas os participantes do canal inferior iro se beneficiar de melhorias no gerenciamento de informaes, nveis de estoques e manuseio de mercadorias. Os custos logsticos totais podem ser minimizados atravs da anlise compreenso dos dados fornecidos pelas ferramentas mencionadas ao longo do artigo. Deve-se, entretanto, observar que os

incentivos para a adoo e implementao destas ferramentas nem sempre so claros. Muitas empresas ainda no conseguem sequer compreender como mudanas internas podem afetar os seus custos. Observe-se, com isso, a dificuldade que essas empresas teriam para visualizar o potencial de reduo de custos de sua cadeia de suprimentos. 5. ADOO DO MTODO PROPOSTO: CASO DE ESTUDO Com o objetivo de melhor esclarecer e consolidar a proposta anteriormente apresentada, ser apresentado um exemplo de aplicao do mtodo. O caso apresentado aborda uma empresa alimentcia que atua em dois segmentos: commodities (frutas in natura) e processamento (produo de suco concentrado). No segmento de commodities, a empresa possui 250 pequenos clientes onde o principal critrio para a compra era o preo das frutas. O mesmo no ocorria com o segmento de sucos concentrados, para o qual a empresa fornecia para 3 grandes clientes, cada um deles lder de mercado em sua regio. A empresa tinha implementado um sistema de custeio ABC cerca de 4 anos. As frutas adquiridas pela empresa so fornecidas por 15 produtores. A empresa possui certos problemas com relao ao fornecimento das frutas, parte deles devido falta de padres adequados nos transporte e armazenamento das frutas at o seu processamento. Outros problemas so decorridos das oscilaes no fornecimento das frutas, dado que alguns fornecedores interrompem a produo das frutas para o cultivo de outras culturas. Por conta destes problemas, a empresa decidiu iniciar um programa de avaliao e seleo de fornecedores. Para a avaliao e seleo de fornecedores, uma equipe com pessoas relacionadas produo, compras, armazenagem e contabilidade da empresa foi montada. Esta equipe criou uma ferramenta TCO, levantando as principais no conformidades relacionadas com empresa/fornecedores chegou a alguns padres de custo e de horas de retrabalho por lote recebido. (Tabela 2) Tabela 2: Custo de No Conformidade da Empresa
Atividades No Conformes Horas padro para correo Custo Padro (hrs. x $ 30)

Documentar Recebimento

Inspecionar chegada de material

Retornar ao Fornecedor Descarregar Transportar material Atrasar Entrega TOTAL

4 16 4 3 6 8 41

$ 120,00 $ 480,00 $ 120,00 $ 90,00 $ 180,00 $ 240,00 $ 1230,00

Cada Lote de frutas comprado pela empresa representava um gasto de $ 150.000. A empresa, de posse dos custos de no conformidade, chegou a um ndice de desenvolvimento de fornecedores (IDF): IDF = $1.230 + $ 150.000 = 1,082 $150.000 De posse desse ndice, a empresa estabeleceu uma faixa de fornecedores. Aqueles que obtivessem um ndice at 40% acima do estabelecido, continuariam fornecendo frutas, contudo, a

empresa iria realizar um trabalho junto a esses fornecedores de forma a reduzir as no conformidades no fornecimento. Os que estivessem acima do desvio de 40% deixariam, automaticamente, de fornecer frutas para a empresa. Alm dos problemas com o fornecimento, a empresa identificou que alguns de seus clientes no eram suficientemente lucrativos ou necessitavam de uma quantidade maior de atividades para o seu atendimento. A companhia decidiu adotar polticas distintas para os dois grupos de clientes (Commodities e Suco Concentrado) baseada em uma anlise de lucratividade de clientes (CPA). De acordo com a curva de lucratividade de clientes, optou-se por dividi-los em faixas: a) Os pequenos clientes de commodities foram divididos em clientes geradores de lucro e geradores de prejuzo. Os clientes lucrativos foram mantidos. Com os clientes que geravam prejuzos, a empresa tomou duas atitudes: reverter os prejuzos atravs de uma reavaliao de suas atividades; passar esses cliente de prejuzo para os seus concorrentes. b) Os clientes que consumiam suco concentrado tiveram um outro tratamento. Por serem poucos e representarem uma fatia significativa do faturamento da empresa, decidiu-se por uma poltica de manuteno do relacionamento desses clientes atravs da implantao do ECR (Efficient Consumer Response, uma poltica de clolaborao e relacionamento entre produtores e retalhistas). Observe-se por este exemplo que todas essas decises quanto aos Fornecedores e Clientes s foram tomadas aps a implantao de um sistema ABC que forneceu dados estratgicos para a empresa. Sobre o sistema ABC foi possvel implementar facilmente as ferramentas TCO e CPA. Procurou-se, com este exemplo, demonstrar de forma suscinta e no detalhada, a aplicao do mtodo integrado para toda a cadeia de suprimentos da empresa. 6. CONCLUSES O custeio da cadeia logstica pressupe uma viso horizontal da empresa, visto que ela pode ser considerada um processo, composto de vrias atividades, que ocorrem para que os produtos sejam fabricados e entregues aos clientes. Assim, o Custeio Baseado em Atividades deve servir de base para o custeio e gerenciamento das atividades da cadeia logstica. Como os custos logsticos so basicamente custos de servios, o Custeio Baseado em Atividades uma das melhores alternativas para a determinao desses valores, devido sua aplicabilidade nesses ambientes. A viso horizontal da empresa, necessria para a identificao das atividades executadas no fluxo logstico, tambm est presente na teoria do Custeio Baseado em Atividades, onde as atividades so identificadas atravs de um mapeamento dos processos. O ABC o sistema de custeio que permite suportar de uma forma flexvel qualquer uma das ferramentas de uma maneira integrada. As ferramentas Lucratividade Direta por Produto (DPP), Custeio Total de Propriedade (TCO) e Anlise da Lucratividade de Clientes (CPA) so consideradas etapas do ABM Activity Based Management. Desta forma, as informaes geradas pelo ABC so empregadas para motivar a melhoria dos processos da cadeia de suprimentos. Depois de definidas as atividades da cadeia logstica e de distribudos a elas os gastos, a compreenso das atividades relativas distribuio que podem ser associadas diretamente aos produtos, permite que se verifique a Lucratividade Direta por Produto (DPP). Com essa ferramenta, a

organizao pode conhecer e tomar medidas para a reduo de custos das atividades de distribuio mais onerosas ou no agregadoras de valor, que diretamente interferem na lucratividade dos produtos. Atravs da anlise da lucratividade de clientes (CPA) possvel desenvolver estratgias para tornar clientes que actualmente do prejuzo em clientes lucrativos. Tais estratgias incluem: vender produtos e servios com margens maiores; cobrar taxas adicionais para servios diferenciados; substituio de canais de servio para clientes no lucrativos por outros de menor custo e fazer com que estes clientes comprem a mesma quantidade de itens com uma quantidade menor de ordens (uma maneira de reduzir os custos de processamento de expedio dos pedidos). Tornar clientes no lucrativos em clientes lucrativos pode ser uma questo de mudana de relacionamento entre empresa e cliente. Quando se fala sobre o TCO, percebe-se que novamente o Custeio Baseado em Atividades pode ser empregado para sua operacionalizao. O TCO reconhece que os custos de aquisio de um item no so somente aqueles do item propriamente dito, mas de todas as atividades executadas para que o item seja adquirido e utilizado. Assim, conclui-se que o ABC pode ser empregado como base para a utilizao de outras tcnicas, que permitiro a melhoria dos processos da cadeia e reduo dos custos logsticos. 7. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS BORNIA, Antonio Cezar. Mensurao das perdas dos processos produtivos: Uma abordagem metodolgica de controle interno. Florianpolis: UFSC, 1995. Tese (Doutorado em Engenharia de Produo). BRECCIA, Humberto. Aperfeioamento dos Custos na Logstica Integrada. Movimentao & Armazenagem, pp. 46-48, Jan./Fev. 1997. BRJERSON, P. ABM in the Procurement Cost Model. Management Accounting, janeiro de 1997 CARR, Lawrence P., ITTNER, Christopher D. Measuring the cost of ownership. Journal of Cost Management, vol. 6, n. 3, pp. 42-51, Fall 1992. CHRISTOPHER, Martin. Logstica e gerenciamento da cadeia de suprimentos. So Paulo: Pioneira, 1997. ELLRAM, Lisa M. Total cost of ownership an analysis approach for purchasing. International Journal of Physical Distribution & Logistics Management, vol. 25, n. 8, 1995. http://www.europe.emeraldlibrary.com/brev/00525ha1.htm (30 Mar. 1999). FREIRES, Gaudncio. Proposta de um modelo de gesto dos custos da cadeia de suprimentos. Florianpolis: UFSC, 2000. Dissertao (Mestrado em Engenharia de Produo). HARRINGTON, H. James. Aperfeioando processos empresariais. So Paulo: Makron Books, 1993. KAPLAN, Robert S. e COOPER, Robin. Custo e desempenho: administre seus custos para ser mais competitivo. Traduo por O. P. Tradues. So Paulo: Futura, 1998. Traduo de: Cost and effect. LIMA, Maurcio Pimenta. Custos Logsticos Uma viso gerencial. Revista Tecnologstica, dez. 1998.

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