UNIVERSIDADE DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO

A AUDITORIA NA PREVENO E DETECO DE FRAUDES NA GESTO PBLICA: Um Estudo Auditoria no Combate s Fraudes e Corrupo

por PAULO SERGIO SIQUEIRA BASTOS

2 0 0 7

EXAME DE DISSERTAO

BASTOS, Paulo Sergio Siqueira. A Auditoria em Fraudes na Gesto Pblica: Um Estudo Auditoria no Combate s Fraudes e Corrupo. Dissertao apresentada no Programa de Mestrado em Cincias Contbeis. Universidade do Estado do Rio do Janeiro, primeiro semestre de 2007.

BANCA EXAMINADORA

_______________________________________ Professor L.D. Julio Sergio de Souza Cardozo _______________________________________ Professor Dr. Ricardo Bezerra Cavalcanti Vieira _______________________________________ Professor L.D. Lino Martins da Silva

Examinada a dissertao: Conceito Em: ____/____/ 2007.

A AUDITORIA EM FRAUDES NA GESTO PBLICA Um Estudo Auditoria no Combate s Fraudes e Corrupo

por PAULO SERGIO SIQUEIRA BASTOS Universidade do Estado do Rio de Janeiro Faculdade de Administrao e Finanas

Dissertao apresentada ao Programa de Mestrado em Cincias Contbeis requisito parcial obteno do ttulo de Mestre. Orientador Prof. L.D. Lino Martins da Silva

Rio de Janeiro, primeiro semestre de 2007.

A Deus, pelas maravilhas que tem feito em minha vida. Aos meus pais, pelo incentivo e apoio nos estudos desde minha infncia. minha esposa Michele e meu pequeno Gabriel, pelo amor, alegria e paz no lar.

No tenhais medo dos homens, pois nada h de encoberto que no venha a ser revelado, e nada h de escondido que no venha a ser conhecido. Jesus Cristo, in Mateus 10, 26

RESUMO A fraude e a corrupo um problema mundial que tem exigido maior ateno dos governos e dos rgos de controle internos e externos. Em casos recentemente ocorridos no Brasil, os quais ficaram conhecidos por Mensalo, Vampiros, Sanguessugas, ficou evidente a necessidade de atuao no combate s fraudes e corrupo. Os rgos de controle precisam atuar de forma mais efetiva e gil para a minimizao de perdas. A auditoria, por sua natureza de independncia da execuo, ganha importncia neste contexto. Observou-se que os tipos de auditoria destacados em consultas bibliogrficas no abordam a auditoria de fraudes como espcie do qual auditoria gnero, denotando que a avaliao de fraudes somente tem sido realizada dentro de outros trabalhos especficos. A auditoria passa a exigir um modelo desenvolvido especificamente para atuao no combate s fraudes e corrupo e, dentro deste modelo, prticas e tcnicas de auditoria direcionadas para a apurao dos fatos. O objetivo desta dissertao o estudo de melhores procedimentos e tcnicas de auditoria que venham a proporcionar maior segurana dos controles e combater com mais veemncia os tipos de fraudes e corrupo ocorridos no governo. Para tanto, so realizados estudos de dois casos de fraudes e corrupo recentemente ocorridos: Fraude nos Correios e a Operao Vampiro. So tambm abordados temas como: as causas e efeitos da fraude; as expectativas em auditoria; a atuao dos rgos de controle; o ciclo de vida da fraude; sinais (indcios ou alertas) de fraudes; preveno e deteco de fraudes organizacionais; fases e peculiaridades da auditoria de fraudes; novas ferramentas no combate s fraudes; dentre outros assuntos correlatos. Palavras-chave: Auditoria. Fraude. Corrupo. Procedimentos de auditoria.

ABSTRACT The fraud and the corruption are a worldwide problem that has demanded bigger attention of the governments and the internal and external agencies of control. In cases recently occurred in Brazil, which had been known by Mensalo, Vampiros, Sanguessugas, there are evidences of the necessity of an action towards the combat the frauds and the corruption. The control agencies need to act in a more agile and effective way to minimize losses. The auditing, for its nature of independence of the operational actions, gains importance in this context. It was observed that the types of auditing pointed in bibliographical references do not approach the auditing of frauds as species of which auditing is sort, denoting that the evaluation of frauds has only been carried through inside other specific works. The auditing starts to demand a model specifically developed to action against the frauds and corruption and, inside this model, practical and directed techniques of auditing for the verification of the facts. The objective of this dissertation is to study better auditing procedures and techniques that come to provide greater security of the controls and to vehemently fight the types of frauds and corruption ocurred in the government. Thus, studies of two cases of fraud and corruption recently detected in Brazil are carried: Fraud in the Brazilian Post Office (Correios) and the Operao Vampiro. They are also covered subjects such as: the causes and effects of the fraud; the expectations in auditing; the performance of the control agencies; the fraud cycle of life; the signs of frauds or red flags; prevention and detection in frauds organizations; phases and peculiarities of the fraud auditing; new tools in the combat to the frauds; amongst other correlate subjects. Keywords: Auditing. Fraud, Corruption. Auditing procedures.

LISTA DE QUADROS

Quadro 1 Motivations Towards Fraud and Corruption Quadro 2 Alguns eventos histricos em Auditoria Quadro 3 - Diferenas entre Auditoria Interna e Externa Quadro 4 Estrutura do Controle Interno no Brasil em agosto/2006 Quadro 5 Tipos de Auditoria e seus Objetivos Quadro 6 Red Flags Quadro 7 Classificao e Caracterstica das Red Flags Quadro 8 The Ten Commandments of Detecting Frauds Quadro 9 Evidncia Corroboradora: Tipos, Natureza, Confiabilidade e Exemplos Quadro 10 Sinais Tpicos da Corrupo (Red Flags) Quadro 11 Recomendaes e Determinaes do TCU Quadro 12 Procedimentos de Auditoria x Pontos/Fragilidades Quadro 13 RED FLAGS baseadas nos depoimentos prestados CPMI dos Correios Quadro 14 Principais Irregularidades Detectadas nas Auditorias do TCU nos Correios Quadro 15 Procedimentos de Auditoria Utilizados CGU e TCU Quadro 16 Irregularidades Constatadas pela CPMI dos Correios

26 35 44 49 52 55 59 62 68 73 78 82 86 88 91 94

LISTA DE TABELAS E FIGURAS

Tabela 1 ndice de Percepo de Corrupo - 2005

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Figura 1 Artigo 74 da Constituio Federal Figura 2 Ciclo de Vida de Fraude Figura 3 Confiabilidade de Evidncia Documentria Figura 4 Mapeamento das Red Flags e Demais Pontos de Auditoria - TCU Figura 5 - Mapeamento das Red Flags e Demais Pontos de Auditoria CGU

51 53 70 89 90

LISTA DE ABREVIATURAS OU SIGLAS

ACFE ACL AICPA

Association of Certified Fraud Examiners (Estados Unidos da Amrica) Audit Command Language (programa informatizado para auditoria) American Institute of Certified Public Accountants (Estados Unidos da Amrica)

Audibra BID CFC CGRL/MS CGU CMN CNPJ COMEC

Instituto dos Auditores Internos do Brasil Banco Interamericano de Desenvolvimento Conselho Federal de Contabilidade Coordenao Geral de Recursos Logsticos do Ministrio da Sade Controladoria Geral da Unio Conselho Monetrio Nacional Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas Coordenao de Suprimento de Medicamentos e Correlatos do Ministrio da Sade

COPEF

Coordenao de Programao e Execuo Oramentria e Financeira do Ministrio da Sade

COSUP CPL CPMI CVM DECAM DPE ECT FGV FMI GAO IAA IFAC IRB ISA MPF MPU NAO NBC P NBC T NBC T IT ONG ONU PNUD RECI, Anlise SAPA

Coordenao de Suprimento e Controle Patrimonial do Ministrio da Sade Comisso Permanente de Licitao Comisso Parlamentar Mista de Inqurito Comisso de Valores Mobilirios Departamento de Contratao e Administrao de Material da ECT. Diretoria de Programas Estratgicos do Ministrio da Sade Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos Fundao Getlio Vargas Fundo Monetrio Internacional General Accounting Office (Estados Unidos da Amrica) The Institute of Internal Auditors (Estados Unidos da Amrica) International Federation of Accountants Instituto de Resseguros do Brasil International Standards on Auditing Ministrio Pblico Federal Ministrio Pblico da Unio National Audit Office (Reino Unido) Normas Brasileiras de Contabilidade - Profissionais Normas Brasileiras de Contabilidade - Tcnicas Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas Interpretao Tcnica Organizao No Governamental Organizao das Naes Unidas Programa das Naes Unidas para o Desenvolvimento R-Responsvel / E-Executor / C-Consultado / I-Informado Sistema de Acompanhamento de Processos em Andamentos do Ministrio da Sade

SDE/MJ SEC

Secretaria de Direito Econmico do Ministrio da Justia Security Exchange Comission (Estados Unidos da Amrica)

SWOT, Anlise

S- Strengths (foras) / W- Weaknesses (fraquezas) / O- Opportunities (oportunidades) / T-Threats (ameaas)

TC TCE TCU

Tomada de Contas Tribunal de Contas do Estado Tribunal de Contas da Unio

SUMRIO 1. INTRODUO 1.1. PROBLEMA 2. OBJETIVO 2.1. DELIMITAO 2.2. QUESTES A INVESTIGAR 2.3. HIPTESES DE PESQUISA 3. RELEVNCIA DO TEMA 4. METODOLOGIA 5. REFERENCIAL TERICO 5.1. FRAUDE E CORRUPO 5.1.1.Definies 5.1.2.Causas e Efeitos 5.1.3.Atuao no Combate 5.2. A AUDITORIA 5.2.1.Sntese Histrica 5.2.2.Expectativas em Auditoria 5.2.3.Diferenas de Expectativas 5.2.4.Deteco de Fraudes: Nova Demanda? 13 15 18 18 19 19 20 21 23 23 23 25 29 32 32 35 38 41

5.3. AUDITORIA INTERNA E EXTERNA NA GESTO PBLICA 5.3.1.Organizao Brasileira 5.3.2.Atuao dos rgos de Controle e Auditoria no Brasil 5.3.3.Tipos de Auditoria na rea Pblica 5.4. A AUDITORIA NA PREVENO E DETECO DE FRAUDES E CORRUPO 5.5. PRTICAS, TCNICAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA 5.6. O EXEMPLO DA CIDADE DE RIBEIRO BONITO - SP 1.ESTUDO DOS CASOS PROPOSTOS 6.1. OPERAO VAMPIRO 6.1.1. Histrico 6.1.2. Atuao Prvia dos rgos de Controle e Procedimentos de Auditoria Utilizados 6.2.Fraude Nos Correios e Mensalo 6.2.1. Histrico 6.2.2. Delimitao para o Presente Estudo 6.2.3. Red Flags 6.2.4. Atuao Prvia dos rgos de Controle e Procedimentos de Auditoria Utilizados 6.3.ATUAO EXIGIDA DOS RGOS DE CONTROLE E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA APLICVEIS 7. CONCLUSES, SUGESTES E RECOMENDAES REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS APNDICE A - Trechos de Depoimentos Prestados CPMI dos Correios Vinculados s Red Flags APNDICE B - Principais Irregularidades Detectadas nas Auditorias do TCU nos Correios APNDICE C Principais Fragilidades Detectadas nas Auditorias da CGU nos Correios

44 47 49 51 54 62 70 76 76 76 78 83 83 85 85 87 95 100 104 112

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1.INTRODUO A indignao social decorrente dos mais diversos casos de corrupo divulgados pela imprensa tem sido crescente nestes ltimos anos. Os debates sobre fraudes e corrupo tm se tornado cada vez mais acalorados. O sentimento de impunidade, rotulado popularmente como tudo acaba em pizza, aflorou em especial pela falta de crena de uma mudana tico-cultural radical para uma convivncia harmnica e compromissada com a verdade, a moral e o bem. Em se tratando do governo, que tem como funo bsica a promoo do bem estar social atravs de recursos arrecadados principalmente pela tributao, os casos de corrupo tm sido explorados pela imprensa mundial, despertando maior mobilizao no combate s fraudes e corrupo. O assunto tem tomado capas de jornais e revistas de todo o Brasil. Em 20/07/2005, por exemplo, a Revista Exame apresentou o assunto em sua capa com o seguinte ttulo Corrupo o custo dessa praga para os negcios e para o Pas, baseando-se em pesquisas realizadas pela Fundao Getlio Vargas (FGV) e pela ONG Transparncia Brasil. Na pesquisa realizada pela ONG Transparncia Brasil (em colaborao com a Kroll The Risk Consulting Company), cujo ttulo Fraude e Corrupo no Brasil: A Perspectiva do Setor Privado, 2003, alguns nmeros destacados impressionam:

67% das empresas j foram vtimas de fraudes;

21% (apenas) corresponde recuperao mdia das perdas com fraudes nas empresas; Mais de 82% das empresas consideraram que a cobrana de propinas e a prtica de nepotismo freqente nas licitaes, fiscalizaes tcnicas, fiscalizaes tributrias e polcia; 62% das empresas que j participaram de licitaes pblicas foram sujeitas a pedido de propinas; 53% das empresas j foram achacadas por parte de agentes pblicos quanto propina ou outros pagamentos indiretos com respeito a impostos e taxas.

Ao contrrio do que muitos pensam, a corrupo no um problema estritamente do Brasil. A questo tomou proporo mundial e passou a receber maior anlise da parte de vrios organismos e governos. Klitgaard (1994) realiza uma anlise de alguns casos de corrupo ocorridos nas Filipinas, Hong Kong, Cingapura e na Coria, apenas para citar alguns dos pases que enfrentam problemas semelhantes. A Itlia, por muito tempo, conviveu com o crime organizado e corrupo daquela que ficou mundialmente conhecida por Mfia Italiana. Os Estados Unidos, na eleio do presidente George Bush, atravessaram srios problemas por indcios de fraudes. H um mito de que a corrupo um problema dos pases subdesenvolvidos ou em desenvolvimento. Ribeiro (2004, p. 23), entretanto, discorda:
(...) Na Blgica, Japo, Itlia, Rssia e Espanha, entre outros pases, a corrupo desempenha hoje, tanto nas instituies quanto na sociedade, um papel mais preocupante do que em outras pocas de que se tenha memria recente, o que demonstra ser difcil atribu-la exclusivamente ao Terceiro Mundo. Ademais, grande parte da corrupo do Terceiro Mundo conta com uma importante participao do chamado Primeiro Mundo. (...) Os pases tidos como os maiores corruptores (ativos) so exatamente os mais desenvolvidos, enquanto entre os mais corrompidos (passivos) encontram-se precisamente os subdesenvolvidos, incluindo o Brasil.

Diante de um quadro mundial to alarmante, a Organizao das Naes Unidas (ONU), o Fundo Monetrio Internacional (FMI), o Banco Interamericano de Desenvolvimento (BID), dentre outros organismos internacionais passaram a desenvolver estudos e anlises sobre o tema com desenvolvimento de polticas e programas anticorrupo. Certamente, so vrias as frentes de trabalho exigidas para combater esse mal. So necessrias medidas em todas as funes de governo: o Poder Legislativo, o Poder Judicirio e o Poder Executivo. As leis precisam ser revisadas para torn-las menos complexas e burocrticas. Os processos legais necessitam de maior agilidade, clareza e divulgao dos procedimentos e resultados. Enfim, as aes do governo precisam de maior transparncia, divulgao, agilidade e ter como propsito o combate s maiores causas das fraudes e corrupo internas.

Por muito tempo se confundiu que o combate s fraudes e corrupo no governo se daria atravs de fortalecimento de controles burocrticos internos, os quais vinham a tornar mais morosos os sistemas administrativos, aumentavam os gastos da mquina estatal e, por vezes, at mesmo contrariamente ao objetivo almejado, eram criadas dificuldades que acabavam sendo resolvidas com a venda de facilidades (propinas). A partir de ento, passou a crescer a importncia de controles salutares ao governo que pudessem acompanhar o incio, meio e fim das aes dos gestores pblicos sem, contudo, criar obstculos temporais comprometedores agilidade requerida. Um desses controles tem se dado pelo uso da tecnologia da informao e de poderosos programas informatizados que permitem o acompanhamento imediato das aes da gesto. Tais tecnologias, utilizadas plenamente, ho de revolucionar os sistemas de controle e auditoria dos rgos governamentais. A Auditoria (mesmo diante das crticas mais inusitadas) ganha importncia capital dentre as formas de atuao do controle interno no combate s fraudes e corrupo. Isto porque, de forma geral, a Auditoria no compromete a ao da Administrao por ter a natureza primria da independncia da execuo. Certamente, a Auditoria sozinha no h de resolver e sanar todos os casos de fraudes e corrupo, mas pretende-se avaliar as tcnicas utilizadas no combate s fraudes e corrupo, identificar os casos recentemente divulgados e realizar um estudo criterioso com a finalidade de tornar as auditorias mais eficientes, eficazes e efetivas e colaborar no combate s fraudes e corrupo. Para tanto, o presente estudo est dividido em duas grandes partes. Na primeira parte, ser feita uma abordagem sobre: fraudes e corrupo, em especial os efeitos e a atuao no combate; a origem da auditoria e as expectativas; a auditoria na rea pblica; e, por fim, a aplicao da auditoria em fraudes com um exemplo da cidade de Ribeiro Bonito SP. Na segunda parte, so apresentados os estudos de dois casos de fraudes, os quais so analisados para cumprimento do objetivo desta pesquisa.

1.1. PROBLEMA Observando a literatura especializada em Auditoria Governamental, nota-se que esta tem sido classificada geralmente nas seguintes modalidades (Lima & Castro, 2003; Peter & Machado, 2003, Audibra, 1992): auditoria operacional, auditoria de programas, auditoria de desempenho, auditoria de sistemas, auditoria de gesto, auditoria contbil e auditorias especiais. Dentro de cada um dos trabalhos de auditoria tipificados, em geral, h exigncia de avaliao quanto s prticas inadequadas que podem resultar fraudes e erros relevantes. Entretanto, as

auditorias so planejadas com um foco especfico que acabam por no contemplar a possibilidade de ocorrncias de fraudes. Ou seja, nota-se que a preveno e deteco de fraudes no vem sendo tratada como um exame especfico. Fato que a preveno e deteco de fraudes passam a exigir trabalhos direcionados e de rotina com este objetivo especfico. Dentre as normas de auditoria editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), pode-se destacar as normas profissionais de auditor independente, as normas de auditoria independente das demonstraes contbeis e a interpretao tcnica dada a fraudes e erros (NBC P 1, NBC T 11 e NBC T 11-IT 03), as quais dispem que no objetivo precpuo do auditor a deteco de fraudes e erros, mas que deve planejar seus trabalhos com vista a detectar fraudes e erros relevantes. A NBC T 11-IT 03, titulada Fraude e Erro, buscou explicitar com mais detalhes a responsabilidade do auditor nas fraudes e erros, antecedendo-se aos recentes casos de quebra de empresas e queda de cotao em bolsa (Enron, Parmalat, WorldCom, Xerox, dentre outros) em que os auditores independentes acabaram sendo penalizados pelo mau planejamento dos trabalhos e pela falta de previso de fraudes. Pode-se citar tambm, dentre as normas internacionais de auditoria, a de n 240 editada pelo International Federation of Accountants (IFAC), a qual ressaltava que embora o auditor no fosse o responsvel pela preveno de fraudes, o fato de haver uma auditoria anual poderia atuar como fator dissuasrio (Normas Internacionais de Auditoria, 1998), tendo sido revisada e atualizada imputando maiores responsabilidades ao auditor na obteno de razovel certeza da inexistncia de fraude ou erros relevantes e exigindo do profissional elevado grau de ceticismo (Normas Internacionais de Auditoria, 2005). Outra questo que merece ateno a quantidade de casos de fraudes e corrupo envolvendo agentes pblicos, noticiados pela imprensa brasileira, que sequer passaram por uma anlise prvia dos rgos de controle. Tais notcias tm efeito colateral devastador sobre a descrena nos governos, sonegao fiscal e inculturao de atitudes imorais e antiticas freqentemente justificadas pelos indivduos atravs do jargo todo mundo faz. Talvez nunca se tenha aprofundado tanto na Academia, como atualmente, a respeito da necessidade de ser promovida maior tica em todas as instncias organizacional, empresarial e pblica, conforme se pode verificar em documentos disponveis na internet pelo The Institute of Internal Auditors (IAA) e pela Association of Certified Fraud Examiners (ACFE). medida que o tema corrupo e fraude ganhou relevncia mundial, desencadeou-se uma discusso de sua maior causa: a crise tica. A tica compreende a disposio natural do homem na vida, seu carter, seu costume, sua moral. Em filosofia, a disciplina que tem por objeto de estudo os julgamentos de valor na medida em que estes se relacionam com a distino entre o bem e o mal (Priberam On-Line, 2006).

Tambm a auditoria, em seus exames, tem desenvolvido pesquisas quanto tica organizacional para informar aos dirigentes sobre vulnerabilidades ticas, com o propsito de serem desenvolvidas estruturas organizacionais e procedimentos de controle preventivos que permitam minimizar os riscos de fraude e de mensurar o desempenho tico da organizao e seu efeito social (Raven, 2003). Os rgos pblicos de controle e auditoria precisam de uma postura mais investigativa, compromissada em apresentar informaes fidedignas completas, as quais raramente so trazidas pela imprensa, e atitudes imediatas coercitivas e corretivas que demonstrem a seriedade, austeridade e fora do governo. As tcnicas de auditoria exigidas no podem se restringir to somente s anlises de conformidade documental, mas avanar, sobretudo, em um novo campo que propicie auditorias mais completas e efetivas.

2.OBJETIVO O objetivo principal desta pesquisa foi estudar melhores procedimentos e tcnicas de auditoria que venham a proporcionar maior segurana dos controles e combater com mais veemncia os tipos de fraudes e corrupo ocorridos no governo. Para atender ao objetivo principal foram estabelecidas algumas etapas: (1) avaliar alguns dos mais recentes casos em fraudes e corrupo ocorridos no governo quanto origem, forma, conseqncia; (2) identificar as falhas de controle que facilitaram os desvios; (3) consultar a atuao prvia dos rgos de controle e auditoria e, se possvel, as tcnicas de auditoria utilizadas.

2.1. DELIMITAO Dentre os casos recentemente divulgados pela imprensa e que tiveram repercusso nacional, foram analisados os que ficaram conhecidos como Operao Vampiro, Fraude nos Correios e corrupo na cidade de Ribeiro Bonito, estado de So Paulo ocorridos entre 2001 e 2005. Para a avaliao quanto s melhores tcnicas e aos procedimentos de auditoria no combate s fraudes e corrupo foi considerada a literatura nacional e estrangeira.

Para verificao das tcnicas e procedimentos de auditoria adotados foram considerados os trabalhos realizados pelos rgos de controle e de auditoria, em especial a Controladoria Geral da Unio (CGU), o Tribunal de Contas da Unio (TCU) e a Comisso Parlamentar Mista de Inqurito (CPMI) dos Correios.

2.2. QUESTES A INVESTIGAR Pretende-se com esse trabalho responder s seguintes questes: (1) Os recentes casos de fraudes e corrupo no governo foram, de alguma forma, previamente detectados pelos rgos de controle e auditoria? Se afirmativo, quais tcnicas de auditoria foram aplicadas nesses casos? (2) Que procedimentos ou melhores tcnicas poderiam ter sido adotadas nos casos em estudo como forma de atuao da auditoria?

2.3. HIPTESES DE PESQUISA Partiu-se da hiptese de que os casos de fraudes e corrupo sob anlise no foram previamente detectados pelos rgos de controle e auditoria do governo. E, ainda que realizado qualquer trabalho especfico, as tcnicas de auditoria aplicadas no foram suficientes para diagnosticar a existncia de fraude e/ou corrupo. Outra hiptese a ser avaliada a de que os rgos de controle e auditoria utilizaram-se demasiadamente do procedimento de auditoria de anlise documental, dentre outros estritamente de conformidade, em comparao aos de avaliao de campo ou externa, como inspeo fsica e confirmao externa.

3.RELEVNCIA DO TEMA A sociedade tem exigido que a funo de auditoria seja cada vez mais interveniente no diagnosticar de situaes fraudulentas e atos ilegais. Os gestores de recursos pblicos so exigidos a fazerem bom uso do dinheiro do povo e, para isso, uma das formas de monitoramento do fim que est sendo dado aos recursos arrecadados a auditoria. O produto de auditoria tem sido alvo de crticas em decorrncia do gap existente entre as expectativas dos usurios das informaes e o desempenho idealizado e oferecido pelos rgos de controle. A diferena de expectativas tem sido assunto de vrias pesquisas realizadas no mbito da auditoria (Almeida, 2004; Adams & Evans, 2004; Hojskov, 1998), podendo tambm ser encontrada em documentos disponveis na internet (American Institute of Certified Public Accountants - AICPA ; International Federation of Accountants IFAC ; The Institute of Internal Auditors IIA). Com o presente trabalho pretende-se reduzir o gap existente e colaborar para que a auditoria proporcione maior valor pblico e efetivamente aja reduzindo os casos de fraudes e corrupo no governo.

4.METODOLOGIA Lakatos & Marconi (1994, p. 83) ressaltam a importncia dos mtodos cientficos, sem os quais no h cincia. Definem mtodos como o conjunto das atividades sistemticas e racionais que, com maior segurana e economia, permite alcanar o objetivo conhecimentos vlidos e verdadeiros , traando o caminho a ser seguido, detectando erros e auxiliando as decises do cientista. A Contabilidade, como cincia social aplicada, possui mtodos especficos que contribuem de forma mais restrita em termos de explicao geral dos fenmenos (e menos abstratas) e que seriam etapas mais concretas da investigao. Lakatos & Marconi (1994, p. 106) os denomina mtodos de procedimento. Dentre esses, destacamos para essa pesquisa os mtodos histrico e comparativo por colaborarem no estudo da auditoria no que tange aos seus primrdios, seu principal foco de atuao em sculos anteriores e nos dias atuais. Quanto ao tipo de pesquisa realizado, seguindo a proposio de Vergara (2004, pp. 4649), podem ser classificados quanto aos fins e quanto aos meios. Quanto aos fins, classificamos a presente pesquisa como aplicada, pois motivada pela necessidade de resolver problemas concretos, tendo finalidade prtica, mediante a proposio de melhores tcnicas e procedimentos de auditoria na preveno e deteco de fraudes. Quanto aos meios, classificamos como: a) Investigao documental por ser realizada em documentos de rgos pblicos, em especial em atas e relatrios disponibilizados pelo Tribunal de Contas da Unio (TCU), pela

Controladoria Geral da Unio (CGU), pela Comisso Parlamentar Mista de Inqurito (CPMI) dos Correios, dentre outros; b) Pesquisa bibliogrfica pelo estudo desenvolvido com base em material publicado ou divulgado em livros, revistas, jornais, redes eletrnicas (internet), ou seja, em todo material acessvel ao pblico em geral; c) Investigao ex post facto por referir-se a fatos j ocorridos; e d) Estudo de casos por encontrar-se circunscrita a duas ocorrncias de fraudes no Brasil. Uma outra classificao dada pesquisa ser predominantemente qualitativa. O mtodo qualitativo mais subjetivo e envolve examinar e refletir as percepes para obter um entendimento de atividades sociais e humanas (Collis & Hussey, 2005, p. 26). H que se considerar que a escolha deveu-se principalmente adoo do mtodo de estudo de casos. O universo dessa pesquisa est restrito s atuaes do TCU, da CGU e da CPMI dos Correios, pois no foi possvel acesso s informaes protegidas por sigilo da Polcia Federal e Ministrio Pblico da Unio, exceo daquelas divulgadas pelas respectivas assessorias de imprensa dos rgos. As atuaes da CGU puderam ser verificadas com base em relatrios de auditoria. As atuaes da CPMI dos Correios, atravs do Relatrio Final dos Trabalhos divulgado. E a atuao do TCU mediante anlise das Atas e Acrdos das Sesses Plenria, da 1a. Cmara e da 2a. Cmara do Tribunal.

5.REFERENCIAL TERICO A presente seo encontra-se capitulada em seis subsees. Na primeira subseo, apresentado o problema fraude e corrupo. Na segunda subseo, destaca-se a auditoria e as expectativas histricas. Em seguida, apresentam-se as subsees de auditoria na gesto pblica, a auditoria na preveno e deteco de fraudes e os procedimentos de auditoria aplicveis em fraude. A ltima subseo traz um exemplo de auditoria aplicada em um caso de fraude ocorrido na cidade de Ribeiro Bonito do Estado de So Paulo.

5.1. FRAUDE E CORRUPO 5.1.1.Definies O termo fraude em seu sentido mais amplo significa dolo, burla, engano, logro, contrabando (PRIBERAM, 2006). Assim, pode-se considerar que o ato de utilizar-se de artifcios com a inteno de prejudicar outrem. O Cdigo Penal Brasileiro apresenta fraude como elemento tpico do estelionato, que significa obter, para si ou para outrem, vantagem ilcita, em prejuzo alheio, induzindo ou

mantendo algum em erro, mediante artifcio, ardil, ou qualquer outro meio fraudulento(Art. 171 do Cdigo Penal Brasileiro). Em contabilidade, fraude pode ser definida como ato intencional de omisso ou manipulao de transaes, adulterao de documentos, registros e demonstraes contbeis, praticados por um ou mais indivduos da administrao da entidade ou por terceiros com o intuito de obteno de vantagens injustas e/ou ilegais, podendo ser caracterizado por: (a) manipulao, falsificao ou alterao de registros ou documentos, de modo a modificar os registros de ativos, passivos e resultados; (b) apropriao indbita de ativos; (c) supresso ou omisso de transaes nos registros contbeis; (d) registro de transaes sem comprovao; e (e) aplicao de prticas contbeis indevidas. A diferena principal entre fraude e erro a inteno dolosa existente somente no primeiro. (NBC T 11 IT 03 Fraude e Erro / International Standards on Auditing - ISA 240) Na apresentao de A perspectiva do setor privado, 2003 quanto fraude e corrupo no Brasil, a ONG Transparncia Brasil em conjunto com a Kroll The Risk Consulting Company emitiu um relatrio (2004, p. 01) no qual estabelece as seguintes definies para os termos:
Fraude: processo de enriquecimento privado por burla de normas pblicas ou privadas, sem participao da parte prejudicada. Na fraude, o agente sempre um cidado privado. Corrupo: processo em que um administrador pblico aufere vantagens ou rendimentos indevidos aproveitando-se de sua posio. A corrupo sempre envolve um administrador pblico e um co-participante privado (empresa ou indivduo).

Por corrupo pode-se inferir que so atos ou atitudes praticadas por um agente que se vale de sua posio ou cargo para interesses prprios ou interesse de outros com os quais esteja coadunado. A corrupo difere da fraude por ser mais intangvel. Baseia-se em um estado de esprito do indivduo que o leva a prejudicar algum, empresa ou organizao. So exemplos: suborno, extorso, nepotismo, propinas, desvios de recursos, trfico de influncia e lavagem de dinheiro.
Corruption is usually less tangible than fraud. It is a state of mind or ethos that can spread among individuals that make up an organization. Corruption can lead to fraud which is but one of the effects caused by corruption. From an audit viewpoint corruption is more complex than fraud. (JONES, 1993, p. 3)1

Na fraude podem ser complexas as condies que a desencadearam, mas de forma geral possvel detectar sua existncia. Diferentemente, as condies que favorecem a corrupo so mais complexas e difceis de serem evidenciadas. A deteco de corrupo em uma rotina de
1

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: A corrupo de forma geral menos tangvel que a fraude. Representa um estado de esprito ou tica disseminada entre os indivduos de uma organizao. A corrupo pode conduzir fraude, a qual apenas um dos efeitos causados pela primeira. Do ponto de vista da auditoria, corrupo mais complexa que fraude.

auditoria extremamente difcil ou quase que impossvel. Confirmando a assertiva, Jones (1993, p. 4) concluiu que havia institutos e organizaes que procuravam classificar e mensurar os casos de fraude, mas que estatsticas sobre corrupo eram mais difceis e ainda no quantificadas.
The quantifiable extent of fraud is sometimes estimated by writers who refer to types of fraud (e.g. computer fraud) or to geographical areas (e.g. USA, UK, the city of London). Examples include the Audit Commission survey of computer fraud which is done approximately every three years. Occasionally fraud crime statistics are published on an industrial sector basis. By contrast no one has yet made a realistic attempt to quantify the extent of corruption by reference to value or frequency of occurrence. The most that can be assumed is that the known cases of fraud form but part of the total illegal or unjust actions of corrupt individuals. Favouritism is one of the main manifestations of corruption that goes unrecorded, even at times unnoticed. (JONES, 1993, p. 04)2

Entretanto, ao final da dcada de 90, Speck (2000, p. 03) realizou uma reviso de dados provenientes de pesquisas empricas sobre a corrupo e pde notar uma mudana no debate sobre corrupo, em especial quanto a experimentos de clculo do grau de corrupo, do volume dos desvios, e do custo que o fenmeno tem para a economia, a sociedade e a credibilidade das instituies polticas. Notou ainda que as tentativas mais corriqueiras de quantificao encontram-se baseadas em trs diferentes indicadores: os escndalos relatados na mdia, as condenaes contabilizadas nas instituies ligadas esfera penal e as informaes obtidas em pesquisas entre cidados. Uma das dificuldades em acompanhar e mensurar casos de corrupo deve-se dificuldade de se encontrar uma definio universalmente aceita para o termo. Snior (2004) tece consideraes quanto s definies apresentadas sobre corrupo e aponta como maior crtica o fato de a grande maioria delas apresent-la como um fenmeno aplicvel somente ao setor pblico, quando na verdade essa impacta tambm o setor privado. Dessa forma, Senior (2004, p. 23) prope uma definio composta de cinco condies que devem ser satisfeitas simultaneamente: Corruption occurs when a corruptor (1) covertly gives (2) a favour to a corruptee or to a nominee to influence (3) action(s) that (4) may benefit the corruptor or a nominee; and for which the corruptee has (5) authority. 3

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: O grau quantificvel da fraude algumas vezes estimado pelos autores os quais se referem a tipos de fraude (por exemplo: fraude por computador) ou por reas geogrficas (por exemplo: EUA, Reino Unido, cidade de Londres). Exemplos incluem o levantamento das fraudes por computador realizado aproximadamente a cada trs anos pelo Comit de Auditoria. Ocasionalmente estatsticas de crime por fraude so publicadas sobre uma base do setor industrial. Ao contrrio, ainda no h nenhum grau quantificvel da corrupo por valor ou freqncia de ocorrncia da realidade. O mximo que pode ser verificado so casos conhecidos de fraude que partiram de aes ilegais ou injustas de indivduos corruptos. Favorecimento uma das principais manifestaes da corrupo que no so registradas, enquanto no notadas. 3 Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: Corrupo ocorre quando um corruptor: (1) d cobertura (2) a um corrupto ou a um designado a influenciar (3) aes que (4) possam beneficiar o corruptor ou um designado; e pelas quais o corrupto possui (5) autoridade.

5.1.2.Causas e Efeitos Fraude e corrupo ocorrem quando duas condies bsicas as permitem: inteno e oportunidade. A inteno est relacionada motivao, sendo assunto de maior domnio e discusso dos campos da criminologia e psicologia criminal do que dos auditores e contadores. No Quadro 1 so elencadas motivaes relacionadas a fraudes e corrupo. QUADRO 1. MOTIVATIONS TOWARDS FRAUD AND CORRUPTION 4
Personal financial problems: particularly indebtedness, family and gambling-related problems. This category is often the most complex and difficult to recognize. Circumstances that are completely beyond the tolerance of one individual may be considered quite a minor problem by others. A corporate ethos conductive to corruption: the everyone-else-is-doing-it syndrome. This category may be relatively easy to recognize overtime fiddles, petty pilfering and so on but is often very difficult to correct. In general corrective action must be firmly taken from the top down. Disgruntlement and malice: all but the smallest organization will have rivalries and co-operation problems. These can get out of hand and bureaucratic point-scoring can become personal. Officers who feel they have been wronged may try to get even. Also in this category come a wide variety of the under-rewarded pay and perks motivations, particularly if these have persisted for long periods of time. Ego: beating the system by perpetrating fraud can represent a challenge, particularly in the area of computerrelated fraud. Peer pressure: this is effectively part of the corporate culture category. But with peer groups the pressures are usually more intensive and restricted to parts of an organization. Ideological: these include political, even religious motivations. Also in this category (and possibly partly under Ego) can be placed Robin Wood motivations of fraud to redistribute wealth from the rich to the poor, usually including the perpetrator. Fonte: Jones, 1993, p. 02.

A motivao para fraude por um agente individualmente de difcil mensurao pela cultura e pelos fatores que lhe so intrnsecos ego, problemas financeiros, educao, famlia, etc. Entretanto, corporativamente possvel que sejam estabelecidas polticas e cultura de tica, justia, honestidade e moralidade de forma a criar um ambiente desmotivante s aes fraudulentas por agentes da empresa ou organizao. Neste sentido tem crescido um tipo de auditoria, ainda pouco comentado no Brasil, cuja denominao em ingls Ethical and Social Auditing, o qual poderamos chamar de Auditoria tico-Social Corporativa. A auditoria tico-social corporativa busca ir alm da contabilidade, finanas e controles internos da organizao. Ela tem como finalidade verificar como a companhia afeta seus

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao para as motivaes destacadas em negrito no quadro 1: motivaes que conduzem fraude e corrupo: problemas financeiros pessoais; conduta tica corporativa de corrupo; descontentamento e malcia; ego; presso interna; ideologia.

stakeholders (todo tipo de pessoas interessadas na empresa ou organizao) e tambm como revela sua viso, valores e expectativas da sociedade como um todo. O interesse especfico da auditoria tica est relacionado com atitudes internas quanto princpios bsicos morais como: verdade, honestidade, integridade, respeito, lealdade; bem como quanto s prticas de intimidao, discriminao, induo ao erro, roubo e fraude. J as auditorias sociais examinam o impacto na sociedade das operaes, processos, atitudes, comportamento, aes de toda espcie, decises ou omisses e o comportamento de seus empregados ou outras pessoas ou organizaes fechadas associadas companhia. (Raven, 2003, p. 06) Assim, o objetivo principal da auditoria tica informar os gestores quanto vulnerabilidades ticas na organizao que favoream prticas delituosas ou desfavorveis organizao. Atravs desse tipo de auditoria, busca-se que sejam reveladas estruturas organizacionais e processos preventivos (envolvendo empregados), os mais adequados. A auditoria tica pode tambm ser utilizada para mensurao do desempenho tico organizacional. Quando realizada efetivamente, a auditoria tica auxilia instando uma cultura tica, moral, de integridade e honestidade por toda a organizao, seus stakeholders e, em especial, aos seus empregados de forma a minimizar os riscos de fraude e corrupo cuja causa provm da inteno (motivao) do agente. O presente estudo se desenvolve basicamente dentro do segundo elemento condicionante de fraudes e corrupo: a oportunidade. Os procedimentos de auditoria a serem estudados tm por finalidade exatamente minimizar oportunidades de ocorrncia de fraudes e corrupo. As oportunidades abrangem falhas de controle interno, fraca regulamentao, falta de definio das responsabilidades, dentre outros problemas que ho de ser mencionados nesta pesquisa. Tanto a fraude como a corrupo, quando tomadas como comuns e inevitveis, tendem a gerar uma cultura de inverso de valores na organizao e na sociedade. Certamente este o efeito mais degradante e fatal trazido pela fraude e corrupo, pois permite a acelerao do volume de casos e de outros efeitos, como por exemplo, o aumento do risco para investimentos e a desconfiana dos investidores. Em conferncia realizada em So Paulo, em 26 de abril de 2006, a convite do Centro de Estudos Norberto Bobbio, da Bolsa de Valores daquela cidade e do Programa das Naes Unidas para o Desenvolvimento (PNUD-Brasil), o professor Leoluca Orlando (ex-prefeito de Palermo capital da Siclia Itlia) fez uma reflexo sobre a perverso dos valores tradicionais sicilianos honra, famlia e amizade pela atuao da mundialmente conhecida Mfia Siciliana. (Encarte Rio Estudos n 201 da Prefeitura da Cidade do Rio de Janeiro).

A inverso de valores pde ser claramente notada quando Leoluca citou logo ao incio da conferncia uma pergunta feita pela sua filha aos oito anos de idade: Papai, por que todos aqueles que respeitam a lei so tristes e choram sempre e aqueles que no a respeitam so alegres e vivem bem? Certamente, muitos sicilianos se depararam com essa triste realidade. A inculturao de valores errneos corrompem toda a sociedade, a qual passa a aceitar atitudes antiticas e imorais que em outros lugares so tratadas com desprezo. A onda de corrupo e fraude em locais que a cultura encontra-se sensivelmente abalada por essa inverso de valores tende a ser muito maior e difcil de se conter com meros atos de represso e justia. At mesmo porque os rgos de governo, segurana, justia, dentre outros, se encontram demasiadamente corrompidos, como era o caso da Siclia, em que a mfia se infiltrava no governo e nas instituies jurdicas, econmicas e sociais. Leoluca, por exemplo, destacou em sua conferncia que, no caso de sua cidade, a forma que encontrou para resgatar os valores sicilianos da honra, famlia e amizade foi atravs do resgate e desenvolvimento da cultura, o qual permitiria recuperar a alma e a identidade de um povo. Alm da degradao scio-cultural, a corrupo e a fraude tm efeito sobre a economia e a poltica com a alocao ineficiente de recursos e pela deteriorao da qualidade dos servios pblicos.
A corrupo no somente desperdia recursos pblicos como tambm cria incentivos errados para o direcionamento dos investimentos econmicos. O custo poltico alto, porque instituies vistas como corruptas so desacreditadas e no tero o apoio da populao. (...) A idia da associao poltica para realizar o bem comum torna-se um eufemismo para encobrir a convivncia cnica de egostas no assumidos. (SPECK, 2000, p. 25)

Em tese de doutoramento, Bruning (apud RIBEIRO, 2004, p. 24) apresenta as causas da corrupo como as condies culturais, econmico-sociais, polticas e jurdicas nas quais ela [corrupo] tende a se proliferar.
(...) partindo-se das causas naturais (imperfeies da natureza humana), se os padres culturais e ticos da nao propiciarem a corrupo, aumentaro as chances de sua prtica. Se, alm disso, existirem srias injustias sociais, mais se abriro as portas generalizao do fenmeno. Se, nesse quadro, forem adicionados intransparncia administrativa, autoritarismo, excluso social dos negcios pblicos, centralizao do poder e outras atitudes antidemocrticas, mais corrupo dever ocorrer. Por ltimo, se nesse processo cumulativo de causas forem includas inmeras distores no ordenamento jurdico, lentido nas investigaes, congestionamento da Justia, ineficcia dos controles formais, impunidade e outros obstculos punio dos corruptos, sem dvida a corrupo tornar-se- endmica e imune aos meios clssicos de controle.

Em verdade, o que se verifica exatamente que as causas e os efeitos das fraudes e de corrupo se confundem, em decorrncia do efeito de um episdio condicionar novas causas. E a omisso das pessoas e autoridades para a quebra dessa viciosa corrente somente poder gerar um ciclo contaminante na cultura, economia, poltica e sociedade.

5.1.3.Atuao no Combate

No debate sobre polticas para combater a corrupo, alguns importantes assuntos tm sido destacados: a transparncia do setor pblico, a prestao de contas de polticos e administradores e o fortalecimento dos mecanismos de fiscalizao e controle. Outras frentes de atuao tambm tm sido enfatizadas, como o controle social, exercido atravs de organizaes da sociedade civil, a imprensa, a iniciativa privada ou cidados individuais; e o resgate da tica comentado anteriormente. Na rea de fiscalizao e controle, destacam-se aqueles exercidos pelos Tribunais de Contas, Ministrio Pblico e Tribunais Judiciais, controles do Legislativo manifestado, por exemplo, em Comisses Parlamentares de Inqurito, bem como os controles internos e ouvidorias dos rgos. No que tange atuao dos rgos de controle interno e externo, muitos enfatizam o aumento da eficincia destas instituies. O desempenho dessas instituies depende em muitos casos de sua independncia, dos recursos humanos e materiais disponveis para a atuao e da motivao dos seus integrantes para exercer a sua funo. O governante e a administrao, quando encaram a funo com seriedade e zelo, esto interessados em melhorar o seu desempenho e evitar a exposio a escndalos. Por esse motivo, buscam e mantm mecanismos para a identificao de falhas de eficincia. Para tais sistemas de controle interno, as novas tecnologias de informao podem ser diferenciais. As iniciativas e medidas adotadas contra a corrupo tm sido enfatizadas pela Organizao das Naes Unidas (ONU) atravs de polticas e prticas de preveno; criao de rgos de preveno; cdigos de conduta para funcionrios pblicos; sistemas de contratao transparentes e objetivos; transparncia da informao pblica quanto organizao, funcionamento, servios prestados e processos de decises da administrao pblica; independncia do poder judicirio e do ministrio pblico; melhoria nas normas contbeis e de auditoria no setor privado; maior participao da sociedade na luta contra a corrupo; medidas para prevenir lavagem de dinheiro; etc. A ONU estabeleceu em 09 de dezembro de 2003 a

Conveno das Naes Unidas contra a Corrupo, a qual tem sido referendada por vrias naes do mundo, dentre as quais o Brasil, atravs do Decreto 5.687/06 de 31/01/2006. A Conveno elenca as seguintes finalidades:
a) Promover e fortalecer as medidas para prevenir e combater mais eficaz e eficientemente a corrupo; b) Promover, facilitar e apoiar a cooperao internacional e a assistncia tcnica na preveno e na luta contra a corrupo, includa a recuperao de ativos; c) Promover a integridade, a obrigao de prestar contas e a devida gesto dos assuntos e dos bens pblicos.

Senior (2004, p. 27) ainda destaca dentre as aes para eliminar a corrupo: previso legal para punio do corruptor e demais envolvidos culpados; registro de aes de sucesso contra a corrupo, em especial nos nveis mais elevados; imprensa independente e livre; dentre outras j mencionadas. Adicionalmente, o referido autor considera que leis especficas deveriam possuir as seguintes caractersticas: nenhuma imunidade para polticos, funcionrios pblicos ou do setor privado; impedimento automtico de cinco anos de empresas que ofertassem ou recebessem subornos; imunidade em juzo para o denunciante do ato de corrupo; penalidades severas tanto financeiras quanto a sentena de priso dos corruptos e envolvidos culpados. Uma outra forma de combater a corrupo a utilizao das tcnicas de planejamento estratgico, da gesto da qualidade total e de inteligncia competitiva que podem e devem ser utilizadas no combate corrupo, como benchmarking. A tcnica de benchmarking tem como objetivo principal auxiliar as organizaes (e, at mesmo, uma nao), a identificar, comparar, selecionar e, se for o caso, incorporar o que os concorrentes praticam de melhor. (ARAJO JR., 2001, p. 246) Cingapura tem apresentado um dos melhores ndices do mundo em relao atuao contra corrupo, conforme se pode perceber pelo ranking apresentado pela Transparency International Tabela 1 (p. 31). Dentre os pases asiticos o que ocupa a primeira posio no ranking. Dentro da proposta de se estudar melhores prticas contra a corrupo para que essas possam ser incorporadas por outras naes, Quah (2001) realizou pesquisa que apresenta o que pode ser aproveitado da experincia de Cingapura no combate corrupo. Destaca que o sucesso de Cingapura em minimizar a corrupo no pas pode ser atribudo a duas estratgias de reduzir concomitantemente as oportunidades e incentivos a atos corruptos. A implementao de polticas anticorrupo a partir de 1960 foi essencial para que Cingapura ocupasse a posio de referncia que ocupa atualmente quando o assunto a atuao contra corrupo.

TABELA 1 NDICE DE PERCEPO DE CORRUPO - 2005

TI 2005 Corruption Perceptions Index Country Country 2005 CPI Confidence rank score* range 1 Iceland 9.7 9.5 - 9.7 2 Finland 9.6 9.5 - 9.7 New Zealand 9.6 9.5 - 9.7 5 Singapore 9.4 9.3 - 9.5 11 United Kingdom 8.6 8.3 - 8.8 14 Canada 8.4 7.9 - 8.8 15 Hong Kong 8.3 7.7 - 8.7 16 Germany 8.2 7.9 - 8.5 17 USA 7.6 7.0 - 8.0 21 Chile 7.3 6.8 - 7.7 Japan 7.3 6.7 - 7.8 26 Portugal 6.5 5.9 - 7.1 32 Uruguay 5.9 5.6 - 6.4 55 Colombia 4.0 3.6 - 4.4 59 Cuba 3.8 2.3 - 4.7 62 Brazil 3,7 3.5 - 3.9 65 Mexico 3.5 3.3 - 3.7 Peru 3.5 3.1 - 3.8 78 China 3.2 2.9 - 3.5 97 Argentina 2.8 2.5 - 3.1 117 Bolivia 2.5 2.3 - 2.9 Ecuador 2.5 2.2 - 2.9 126 Russia 2.4 2.3 - 2.6 130 Venezuela 2.3 2.2 -2.4 144 Paraguay 2.1 1.9 - 2.3 151 Angola 2.0 1.8 - 2.1 158 Bangladesh 1.7 1.4 - 2.0

Surveys used 8 9 9 12 11 11 12 10 12 10 14 9 6 9 4 10 10 7 14 10 6 6 12 10 7 5 7

* CPI Score representa o ndice de percepo de corrupo, onde 0 seria o mais corrupto e 10 o menos corrupto (ou mais limpo). Fonte: Transparency International ( www.transparency.org)

5.2. A AUDITORIA 5.2.1.Sntese Histrica A origem da Auditoria pode ser associada origem da Contabilidade, pois o exame documental e a escriturao contbil sempre foram o ponto de referncia para legitimar a Auditoria (CRUZ, 2002, p. 22). Embora haja divergncias entre alguns estudiosos (CRUZ, 2002, p. 21; ATTIE, 1998, pp. 27-28; LOPES DE S, 1998, pp. 21-22; DEFLIESE et al, 1984, pp. 810) quanto ocasio exata em que se iniciaram os primeiros trabalhos em auditoria, pode-se inferir que a Auditoria, na forma atualmente concebida, teve seu grande impulso com o desenvolvimento europeu no sculo XVI com as expedies martimas e, principalmente, no sculo XIX com o amadurecimento das indstrias e o aumento das relaes comerciais. A Auditoria evoluiu medida que se desenvolviam economicamente os pases, cresciam as empresas e se expandiam as atividades produtoras, gerando crescente complexidade na administrao dos negcios e de prticas financeiras como uma fora motriz para o desenvolvimento da economia de mercado (ATTIE, 1998, p. 27). Cardozo (1997, p. 27) considera que:
Isto fez com que os contadores da poca sentissem a necessidade de se organizarem para a prestao de servios capaz de suprir aquele mercado profissional emergente, uma vez que eles entendiam ser possvel desenvolver uma atuao de apoio e proteo aos investidores, atravs do exame das demonstraes financeiras e outros processos tcnicos.

A dificuldade em se reconhecer um perodo de surgimento da contabilidade e auditoria deve-se em grande parte ao empirismo com que era empregada nos sculos anteriores, tendo sido pouco registrada e documentada por estudiosos. Gonalves da Silva (1959, apud LOPES DE S, 2001. p. 02), aps realizar um levantamento e propor Doutrinas Contabilsticas observou:
A Contabilidade nasceu na fria dos negcios e at finais do sculo XIX, foi sempre feudo dos prticos pois nunca mereceu ateno de pessoas com bastante saber e engenho bastantes para a tirarem do pntano do empirismo e das sistematizaes precipitadas.(...) Antes de Villa, de Cerboni, de Besta e outros estudiosos que nessa poca vieram a sacudi-la do marasmo em que jazia, raros so os autores que merecem ser recordados por qualquer contribuio real para o seu progresso terico.

Em pesquisa realizada, Lopes de S (1994, p.13) encontrou suficientes evidncias de que povos brbaros j tinham amplo desenvolvimento nas tcnicas contbeis, em investigaes cientficas que realizou no Museu de Louvre e no Museu Britnico:
A necessidade de guardar memria dos fatos ocorridos com a riqueza patrimonial gerou critrios de escrita em formas progredidas mesmo nas civilizaes mais

antigas, como a da Sumria; h cerca de 6.000 anos, encontram-se j registros em peas de argila que indicam tais evolues. Pequenas tbuas de barro cru serviam para gravar, de forma simples, fatos patrimoniais diversos.

Um dos marcos mais importantes da contabilidade foi a primeira literatura contbil, escrita pelo Frei Luca Pacioli em 1494. Foi nesta ocasio que o conhecido mtodo das partidas dobradas, usando os termos dbito e crdito para o fenmeno patrimonial foi teoricamente estabelecido, ainda que em apndice de um livro de matemtica. Atravs da obra de Pacioli, iniciou-se o pensamento cientfico da contabilidade como cincia social, pois o que modifica e gera um patrimnio a ao humana. No Brasil, o estudo cientfico da contabilidade teve sua origem na primeira metade do sculo XX, sob influncia da teoria contbil italiana, em especial pela contribuio de Francisco DAuria. Em meados de 1960, o Brasil passou a receber forte influncia da escola norteamericana e das exigncias trazidas pelas empresas de auditoria independente, que expandiam seus escritrios para o Brasil e o resto do mundo. Segundo Attie (1998, p. 29):
As principais influncias que possibilitaram o desenvolvimento da auditoria no Brasil foram: a. filiais e subsidirias de firmas estrangeiras; b. financiamento de empresas brasileiras atravs de entidades internacionais; c. crescimento das empresas brasileiras e necessidade de descentralizao e diversificao de suas atividades econmicas; d. evoluo do mercado de capitais; e. criao das normas de auditoria promulgadas pelo Banco Central do Brasil em 1972; e f. criao da Comisso de Valores Mobilirios e da Lei das Sociedades Annimas em 1976.

Entretanto, a contabilidade e a auditoria convencional, ao menos na sua forma emprica, chegaram ao Brasil, bem antes, com as primeiras expedies martimas ao nosso continente. H registros que embarcaes espanholas possuam tesoureiro e contadores encarregados do registro das despesas relativas ao exerccio de uma nave mercantil. Provavelmente os registros contbeis e a auditoria das contas passaram a ser exigidos e a ganhar relevncia aps casos como o de Dom Gonzalo de Crdoba, cognominado Grande Capito, encontrada na sala do Tribunal de Contas da Espanha, relatado por Lopes de S 5. Conta-se que a Espanha perdia muitas embarcaes em decorrncia de ataques piratas no sculo XVI. O Rei Fernando chamou Dom Gonzalo de Crdoba para combater os inimigos. Dom Gonzalo recebeu para a campanha uma soma considervel de dinheiro e, ao fim de muitas batalhas vitoriosas, retornou cheio de glrias com a misso cumprida. Ocorre que quando os tesoureiros reais pediram uma prestao de contas de como foram aplicados os recursos pblicos... Depois de passado algum tempo, com muita insistncia do rei e ser ameaado de confisco dos seus bens, Dom Gonzalo apresentou um curioso balano da misso. Nos desembolsos continham despesas com espies, para conhecer a ttica do inimigo; santos, para que ajudassem ao sucesso nas lutas com oraes e missas de graas; sufrgio dos mortos e
5

Lopes de S, A. Sinceridade nas Contas. Portal da Classe Contbil. Cear, 04 jun. 2005. Disponvel em: http://www.classecontabil.com.br/servlet_art.php?id=626 . Acesso em: 19 jan. 2006.

conserto de sinos. Conclua que, como espies, religiosos, mortos e santos no ofereceram comprovantes de gastos, ele no os possua e logo no tinha como os apresentar. O primeiro parecer de auditoria conhecido no Brasil foi emitido h um sculo pelos auditores canadenses Clarkson & Cross atual Ernst & Young aps examinarem o balano da So Paulo Tramway Light & Power Co. referente ao perodo compreendido entre junho de 1899 e 31 de dezembro de 1902. A primeira empresa de auditoria independente a se estabelecer no territrio nacional foi a atualmente denominada Deloitte Touche Tohmatsu, que instalou seu primeiro escritrio no Rio de Janeiro, em 1911. Um dos primeiros artigos acadmicos sobre auditoria foi publicado, em 1928, pela Revista Paulista de Contabilidade, com o ttulo Contabilidade na Gr-Bretanha, e o primeiro livro sobre Auditoria foi editado somente em 1957 de autoria do Prof. Antnio Lopes de S, denominado Curso de Auditoria. (RICARDINO & CARVALHO, 2004, pp. 24-25). A regulao da atividade de auditoria independente ocorreu em 1965, aps a edio da Lei 4728/65, a qual estabeleceu competncia ao Conselho Monetrio Nacional para expedir normas relativas organizao do balano e das demonstraes de resultados, padro de organizao contbil, relatrios e pareceres de auditores independentes registrados no Banco Central (art. 20, b). O Conselho Monetrio Nacional regulamentou a atividade dos auditores atravs da Resoluo CMN n 7/1965 e, posteriormente pelas resolues nos 39/1966 e 88/1968. Em 1976 se deu a criao da Comisso de Valores Mobilirios (CVM), rgo regulador atual, e a edio da conhecida lei das sociedades annimas Lei 6404/1976 a qual estabeleceu a obrigatoriedade da Auditoria Independente para as Sociedades por Aes. No Quadro 2 apresentamos um resumo de eventos histricos em auditoria.

QUADRO 2 ALGUNS EVENTOS HISTRICOS EM AUDITORIA

Ano / Perodo 4.500 a.C. Evento Provas arqueolgicas constataram existncia de inspees e verificaes de registros realizados entre a famlia real de Urukagina e o templo sacerdotal sumeriano. 4.000 a.C. Auditoria na cobrana de impostos na Babilnia. 1800 a.C. 95 d.C. Referncias bblicas de controle interno e auditorias. 61 d.C 117 d.C. Cartas a Trajano, escritas por Plnio, o jovem, existem relatos de prticas de auditoria realizadas nas provncias romanas. 977 d.C. Obra de Abu-Abdallah Al-Khawarismi, denominada Mafatih Al-Ulum (As chaves da cincia), so feitas referncias sobre prticas de reviso. 1130 Auditoria de receitas e despesas por rgo Governamental Ingls e Escocs. 1200 Auditoria em Londres Inglaterra. 1310 Execuo de funes de auditoria por conselhos londrinos. 1314 Criao do Cargo de Auditor do Tesouro na Inglaterra. 1494 Publicao da primeira literatura contbil pelo Frei Luca Pacioli 1500 e ss. Intensificao do comrcio com as expedies martimas, havendo registros de casos de auditores nas embarcaes. 1559 Sistematizao e Estabelecimento da auditoria dos pagamentos a servidores pblicos pela Rainha Elizabeth I. 1581 Execuo de funes de auditoria pelo Collegio dei Raxonati, na cidade de Veneza Itlia. 1640 Criao do Tribunal de Contas de Paris 1750 e ss. Revoluo Industrial com o surgimento de grandes empresas, as quais comearam a demandar auditorias. 1773 1792 Criao das Bolsas de Valores de Londres e de Nova Iorque. 1845 A Railway Companies Consolidation Act passou a adotar a verificao anual dos balanos por auditores. 1854 Criao do primeiro conselho profissional na Esccia: Chartered Accountant (CA). 1887 Fundado o American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), na ocasio ainda denominado American Institute of Accountants (AIA). 1892 Publicao do livro Dicksees Auditing: A Practical Manual for Auditors. 1903 Primeiro parecer de auditoria no Brasil que se tem conhecimento emitido pelos auditores canadenses Clarkson & Cross atual Ernst & Young. 1921 Criao do GAO (General Accounting Office), rgo governamental de contabilidade dos Estados Unidos. 1928 Publicao do primeiro artigo cientfico no Brasil em auditoria pela Revista Paulista de Contabilidade. 1934 Criao do Security Exchange Comission SEC nos Estados Unidos. 1957 Publicao do primeiro livro de auditoria no Brasil. 1965 Regulao da atividade de auditoria independente no Brasil com a Lei 4728/65 1976 Criao da CVM e edio da Lei das Sociedades Annimas (Lei 6404/76).
Fonte: Defliese et al, 1984, p. 13 / S, 1998, p.21-22 / Hendriksen & Breda, 1999, 38-49 / Attie, 1998, p. 28 / Motta, 1988, p. 13-14.

5.2.2.Expectativas em Auditoria A Auditoria, como hoje conhecida, deve-se em grande parte ao desenvolvimento da Auditoria Independente ao final do sculo XIX e no sculo XX. Foi com o surgimento dos auditores independentes que a Auditoria passou a receber status profissional e a ser estudada cientificamente. No entanto, os primrdios da Auditoria so bem anteriores, no sendo possvel estabelecer com certeza um marco histrico, conforme anteriormente mencionado. Durante o perodo que se estende at o sculo XVI, o principal objetivo da contabilidade era produzir informao para o proprietrio geralmente proprietrio nico conforme

Hendriksen & Breda (1999, p. 40). A informao produzida era mantida em sigilo pelo proprietrio, pois ele era o seu principal e, talvez, nico usurio. Certamente, pouco era o interesse externo pela informao e no havia presso pela divulgao como nos dias atuais. O prprio dono do negcio executava o papel de acompanhar, controlar e fiscalizar as operaes. Com a ampliao dos negcios e aumento das riquezas patrimoniais, o proprietrio j no possua total controle de suas operaes, de forma que passava a exigir quem o fizesse. A auditoria nascia modestamente com a principal funo de fiscalizar as operaes do negcio e proteger o patrimnio do proprietrio. A Auditoria nasceu fruto da concentrao da riqueza e do risco ao qual o proprietrio se expunha em negociaes realizadas por subordinados. O aspecto fiscalizador da Auditoria foi o primeiro a emergir como forma de conter desvios, interesses alheios, cobia, atos corruptos e fraudulentos por parte de empregados, subordinados ou por quem quer estivesse submetido a ordenamento superior (de um Reino, Imprio ou Estado). Cruz (2002, p. 26) destaca a Auditoria fiscalizadora como sendo a primeira etapa da evoluo da Auditoria, a qual possui o objetivo de fiscalizar as transaes sob as ticas financeira e patrimonial, bem como os registros delas decorrentes. Um dos melhores e mais antigos exemplos de atuao da auditoria fiscalizadora so os coletores de tributos da antiguidade. Um exemplo da antiguidade citado por Hendriksen & Breda (1999, p.42) o dos agricultores egpcios nas margens do Nilo. Eles pagavam aos coletores de tributos com cereais e linhaa pelo uso de gua para irrigao e recibos lhes eram dados desenhando-se figuras de recipientes de cereais nas paredes de suas casas. Assim, poderiam ser fiscalizados quanto quitao das obrigaes (pagamento) pelo uso da gua. O desenvolvimento comercial europeu, em especial na Itlia, ocorrido nos sculos XII e XIII com as sucessivas cruzadas possibilitava a acumulao de riquezas e que a negociao individual fosse sendo substituda pelo comrcio por meio de representantes e associaes. Comeavam a surgir as primeiras sociedades conhecidas por commenda, nas quais o capital fornecido pelo scio inativo (commendator) era como um emprstimo ao scio ativo (tractator). O uso de sociedades permitia o compartilhamento dos custos e riscos da navegao martima de longo prazo, combinando a riqueza do capitalista com a vontade e disposio dos jovens mercadores (HENDRIKSEN; BREDA, 1999, p. 43). Tais sociedades se realizavam para empreendimentos por tempo limitado. Os recursos investidos e lucros eram recebidos com o retorno das embarcaes e findo o negcio. Ou seja, ainda no havia a continuidade, elevada ao grau de postulado de contabilidade, to imprescindvel nas sociedades dos dias atuais. O commendator encarregava algum de sua confiana para vigiar e fiscalizar todos os recursos despendidos pelo tractator necessrios ao

retorno do investimento. Sua principal funo era no deixar que o tractator desviasse recursos em benefcio prprio, ou seja, tipicamente fiscalizadora. Em 1492, navegando para oeste num galeo espanhol (o sucessor das caravelas), Cristvo Colombo chegou Amrica. Surpreendentemente, conta-se que ele foi acompanhado em sua viagem por um auditor nomeado pela corte espanhola para fiscalizar quando comeasse a calcular o custo do ouro e das especiarias que acumulasse (HENDRIKSEN; BREDA, 1999, pp. 45-46). Ao final do sculo XVI e incio do sculo XVII passaram a surgir as empresas de capital conjunto, as quais podem ser vistas como extenses das commendas italianas e predecessoras das sociedades por aes modernas (HENDRIKSEN; BREDA, 1999, p. 46). Essas empresas caracterizaram-se pelos indivduos reunirem-se para financiar um empreendimento e receber direitos de participao proporcionais aos seus investimentos. Ao final do negcio, os investidores eram reembolsados segundo sua participao de liquidao no total dos resultados. Iniciava-se, de forma ainda incipiente, a demanda por auditorias nas contas (demonstraes financeiras). O final do sculo XVIII e o sculo XIX ficaram conhecidos pela Revoluo Industrial ocorrida, especialmente, na Inglaterra. A demanda crescente para sustentar a populao cada vez maior fez com que fossem desenvolvidas manufaturas. Fazendas e fbricas maiores com novos equipamentos exigiam mais capitais. Ampliava-se o nmero de bancos, o qual em 1800 j era de 400 em toda Inglaterra. Em 1773 foi criada a Bolsa de Valores de Londres, seguindo-se a de Nova Iorque logo depois, em 1792. A Contabilidade passava a ser tratada com maior mrito e relevncia, passando a tornarse tambm mais complexa. Os ativos fixos (imobilizados) passavam a representar um custo significativo, tornando o conceito de depreciao mais importante. A Contabilidade de Custos emergia na medida que aumentava a necessidade de informao gerencial. O proprietrio deixava de ser o principal usurio da informao contbil, dividindo essa posio com os investidores (proprietrios ausentes). O sculo XX pode ser marcado pela Contabilidade como sendo aquele em que a Auditoria teve sua funo elevada a nveis extremos em termos profissionais, do ponto de vista de sua relevncia. A Auditoria passou a assumir um novo e importante papel: assegurar aos investidores que as demonstraes financeiras apresentadas refletiam a realidade da empresa. Diferentemente dos sculos anteriores, a preocupao com o desvio de recursos, fraudes e corrupo no eram a maior preocupao nos trabalhos em auditoria, exceto se estes possussem carter de vulto e

relevncia que implicassem em distores significativas nas demonstraes financeiras divulgadas.

5.2.3.Diferenas de Expectativas em Auditoria A sociedade tem exigido que a funo de auditoria seja cada vez mais interveniente no diagnosticar de situaes fraudulentas e atos ilegais. Os gestores de recursos pblicos e os dirigentes de empresas so exigidos a fazerem bom uso do capital que lhes confiado por parte do povo e pelos investidores, respectivamente. Para isso, uma das formas de monitoramento do fim que est sendo dado aos recursos arrecadados a auditoria. O produto de auditoria tem sido alvo de crticas em decorrncia do gap existente entre as expectativas dos usurios das informaes (investidores, fisco, acadmicos e o cidado em geral) e o desempenho idealizado e oferecido pelos rgos de controle governamentais e pelas empresas de auditoria independente. A diferena de expectativas tem sido assunto de vrias pesquisas realizadas no mbito da auditoria (ALMEIDA, 2004; ADAMS & EVANS, 2004; LIN & CHEN, 2004; CHOWDHURY & KOUHY, 2005), podendo tambm ser encontrada em documentos disponveis na internet (American Institute of Certified Public Accountants - AICPA ; International Federation of Accountants IFAC ; The Institute of Internal Auditors IIA). A presso das foras econmicas que acompanham a profisso de auditoria desde os seus primrdios, a sua adaptabilidade realidade econmica e s exigncias da sociedade tm originado o desenvolvimento da auditoria (ALMEIDA, 2004). Assim ocorreu no tempo das caravelas, como anteriormente destacado na histria de Dom Gonzalo de Crdoba. Os contadores e auditores do tempo das caravelas so fruto da necessidade da poca do descobrimento das Amricas de que os colombos responsveis pelas embarcaes retornariam s suas origens com todos os ganhos obtidos em suas viagens. Desta forma, esses contadores e auditores, independente da forma como eram designados, nasceram em funo de uma expectativa de que sua presena nas embarcaes para fiscalizar os ganhos seria oportuna e valiosa. Ainda que esses primeiros profissionais de auditoria tivessem profundo conhecimento das prticas de auditoria e controle para detectar e prevenir desvios dos ganhos obtidos, e ainda que tivessem uma conduta tica e moral no desempenho de suas atribuies, certamente houve casos de fraudes e corrupo que no puderam ser constatados ou que o foram tardiamente, da mesma forma como nos deparamos na ltima dcada com escndalos financeiros, falncia de empresas e ineficcia de auditorias (Enron, WorldCom, Xerox, s para citar alguns). Mas, da mesma forma

como se tem debatido atualmente, ao invs dessas situaes esvaziarem a relevncia profissional do auditor, a pe em evidncia e demanda controles e auditorias mais eficazes e efetivas. A expectativa na auditoria aumenta, o gap (diferena) de expectativas na auditoria se amplia e fora uma resposta s novas demandas por parte dos rgos de controle governamentais e por empresas de auditoria independente, apesar de tambm acentuar as crticas existentes. Alguns estudiosos como Pixley (18816), Dicksee (18927) e Meigs (1974, p.20) consideravam que a auditoria dava uma especial nfase deteco de fraudes na sua primeira fase. A preocupao maior em auditoria era a posse de ativos. Somente com o desenvolvimento da indstria, das sociedades annimas e, conseqentemente, do mercado de capitais, com a repartio do capital das grandes empresas por investidores, que alterou o comportamento e originou uma mudana nas linhas de orientao da auditoria. A gerao de lucros futuros passou a ser base do estabelecimento e previso dos valores das aes, subtraindo o foco da auditoria na posse de ativos, em decorrncia da maior relevncia do primeiro (ALMEIDA, 2004, p. 82). Reforando a idia de que o pblico dava grande importncia deteco de fraudes em auditoria no final do sculo XIX, Griffiths (1885)8 j alertava para um problema e para uma diferena de expectativas:
Existe uma enraizada opinio do pblico e da imprensa, de que um auditor falhou no desempenho do seu dever caso uma fraude no seja descoberta ou comunicada... O resultado desta ignorncia foi que em casos onde fraudes foram descobertas, exigiu-se imediatamente a demisso do auditor. Este tumulto extremamente injusto e cruel, deveria ser analisado em que medida somos responsveis pela ignorncia que certamente existe em relao aos nossos poderes de controle, e em relao nossa capacidade de prevenir e detectar fraudes durante o normal desenrolar de uma auditoria.

Certamente, a necessidade de proteo do auditor no exerccio de suas atividades e a delimitao de suas responsabilidades foram as principais motivaes para que as normas de auditoria indicassem explicitamente que a responsabilidade por fraudes e erros dos gestores do negcio. Porm tal normativo ainda encontra muita resistncia na sociedade. Silva (2004, p. 5) considera que de um modo geral, a percepo que os leigos tm sobre fraude a de que quando esta ocorre os culpados, alm de funcionrios da prpria empresa, so os profissionais de contabilidade ou de auditoria. Lin & Chen (2004) realizaram um estudo emprico quanto s diferenas de expectativas em auditoria na Repblica da China. Aplicaram questionrios em pessoas beneficirias das
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Referenciado por CANHDLER, 1993. Canhdler, R., et al., 1993, Changing perceptions of the role of the company auditor, 1840-1940, Accounting and Business Research, Vol. 23, No 92, p. 443-459. London. [Citado por ALMEIDA, 2004, p. 82.] 7 Ibid. 8 Ibid.

auditorias (principalmente investidores) e em auditores propriamente ditos e acadmicos de auditoria visando identificar, dentre outras coisas, opinies quanto responsabilidade por deteco de fraudes. Verificaram que realmente existe uma diferena de expectativa entre os dois grupos ao constatarem que os beneficirios das auditorias consideraram a responsabilidade dos auditores na deteco de fraudes em mais de 80%, enquanto o grupo dos auditores somente concordou em torno de 40%. Em outra pesquisa realizada por Chowdhury & Kouhy (2005) em Bangladesh, foi avaliada a diferena de expectativas em auditoria no setor pblico, considerando de um lado o rgo governamental de controle e auditoria e de outro lado os usurios dos relatrios: representantes do Parlamento e de agncias internacionais que aplicam recursos no pas. Os representantes do Parlamento apresentaram algumas poucas diferenas de expectativas, sendo as mais relevantes quanto oportunidade do relatrio (tempo despendido at a divulgao) e quanto ao contedo apresentar contas com informaes obrigatrias. J os representantes de agncias de fundos internacionais apresentaram maiores diferenas de expectativas em relao aos representantes dos rgos de controle e auditoria de Bangladesh, dentre as quais destacam-se os aspectos de accountability (prestao de contas) quanto aos relatrios serem mecanismos efetivos que asseguram a accountability do setor pblico e quanto ao contedo apresentar contas com informaes obrigatrias. No que tange a fraudes no setor pblico, embora as expectativas no tenham sido discrepantes, os grupos esto inclinados a considerarem que os relatrios no confirmam a existncia de fraude de propores materiais. Nota-se que as diferenas de expectativas ho de existir sempre. Quanto maior essas diferenas, maior impacto e exigncias sobre os trabalhos de auditoria demandados. A demanda social, aliada instabilidade econmica gerada pelos recentes casos de auditorias mal sucedidas (Enron, WorldCom, Xerox, etc.), tem exigido auditorias mais eficazes e efetivas.

5.2.4.Deteco de Fraudes: Nova Demanda? No final de 2001, em decorrncia de fraudes em grandes empresas globais, o mercado de capitais foi significativamente abalado. A fraude e o pedido de concordata do grupo Enron desencadeou uma crise de credibilidade no mercado de capitais. A fragilidade do sistema em garantir confiabilidade aos investidores atravs de demonstraes contbeis verdicas ficou mais evidente pelo fato de investigaes haverem confirmado o envolvimento da empresa de auditoria no caso e devido ao surgimento de novos casos de fraudes em balanos de grandes empresas (WorldCom e Xerox). A Enron era a maior empresa mundial do setor de energia e estava entre os dez maiores grupos empresariais dos Estados Unidos. A administrao da empresa havia escondido um passivo contendo dvidas milionrias e havia inflado seus lucros apresentando demonstraes contbeis com valores irreais. A conhecida empresa de auditoria independente Arthur Andersen era a responsvel pela auditoria das demonstraes contbeis do grupo. Numa tentativa de salvar sua imagem, demitiu o scio diretamente responsvel pelo servio de auditoria prestado, mas este posteriormente acusou a empresa de saber das fraudes h pelo menos um ano antes do escndalo. Porm, o fator chave que ensejou a descredibilidade da Arthur Andersen foi a mais declarada atitude antitica que uma empresa do seu setor poderia tomar: a destruio dos papis de trabalho, to logo comearam os rumores sobre problemas com a Enron (Borgerth, 2006). Tendo a imagem da empresa de auditoria sido afetada, a extino do grupo e a sada dos seus scios e auditores para as demais quatro grandes empresas de auditoria do mundo PricewaterhouseCoopers, KPMG, Ernst & Young e Deloitte Touche Tohmatsu foi a resultante do fato. Ressalte-se, contudo, que em 2005, a Arthur Andersen foi inocentada pela Suprema Corte Americana. A crise no mercado de capitais tem sido comparada com a crise americana ocorrida em 1929, a qual abalou o mundo. Os anos anteriores foram muito bons para a economia.
O final da grande guerra em 1919 liberou uma demanda reprimida de bens de consumo, instalaes industriais e equipamentos que alimentou uma exploso de investimentos. (...) Os investimentos na Bolsa de Nova Iorque cresceram em termos dramticos, com a quadruplicao do volume mdio negociado de 1922 a 1929. (HENDRIKSEN; BREDA, 1999, p. 57).

Terminada a expanso, iniciou-se a Grande Depresso. O investimento privado caiu 90%. A produo diminuiu 56%. O desemprego alcanou a taxa de 24%. A arrecadao de impostos reduziu a ponto de no ser possvel ao governo pagar os salrios de professores e funcionrios. Todos os bancos do pas foram fechados at maro de 1933. (HENDRIKSEN; BREDA, 1999, p. 57).

De forma similar ao ocorrido na atualidade, porm com conseqncias muito mais danosas, as empresas foram acusadas de modificar seus balanos com o intuito de torn-los mais atrativos aos investidores. Em 1929, alguns investidores perceberam que os valores de suas aes no correspondiam ao valor real das empresas que as emitiram, iniciando-se um grande movimento de venda de aes. Isto acarretou um grande aumento da oferta e a diminuio do valor de mercado das aes. (MARAN; PERINELI; GIUNTINI, 2002, p. 97) Os prprios contadores foram duramente criticados pela falta de padres contbeis poca, fato este que colaborou para grande desenvolvimento dos padres contbeis nos Estados Unidos. Similarmente, atualmente verifica-se uma grande discusso da necessidade de harmonizao das normas contbeis a nvel global. Foi tambm para dar maior credibilidade aos investidores que passou a ser obrigatria a verificao das demonstraes contbeis por auditores independentes das empresas com aes negociadas em bolsa, a partir de 1933, nos Estados Unidos, e criado o Securities and Exchange Commission (SEC) em 1934, rgo regulador do mercado de aes americano. Tambm de forma similar, visando dar maior credibilidade aos investidores, a crise no mercado de capitais em 2001/2002 iniciou um movimento de discusso em torno de maiores controles e melhor evidenciao das demonstraes contbeis. Da surgiu a to comentada Lei Sarbanes-Oxley (SOX) com uma srie de exigncias que visam dar maior nfase aos controles internos, responsabilizao administrao e garantia aos investidores quanto real situao da empresa. No que tange s empresas de auditoria independente, a lei SOX vedou a prestao de servios de auditoria e consultoria mesma entidade auditada. Tal proibio incluiu: a contabilizao ou outros servios relacionados aos registros contbeis ou demonstraes financeiras; concepo e implementao de sistemas de informao; servios de avaliao e laudos; servios atuariais; servios de auditoria interna; funes gerenciais ou de recursos humanos; servios de conselheiro de investimento, banqueiro de investimento, de corretagem ou distribuio; servios jurdicos; servios de percia, no relacionados auditoria, dentre outros passveis de posterior regulamentao. No Brasil havia sido editada uma norma pela CVM, a Instruo Normativa n 308, de 14 de maio de 1999, portanto, antes do escndalo da Enron (2001) e da WorldCom (2002), a qual vedara a prestao conjunta de servios de consultoria e de auditoria para a mesma entidade auditada e exigira rodzio obrigatrio de firmas de auditoria independente. Essa normatizao nasceu, um tanto, pelo colapso financeiro que desencadeou a quebra de algumas instituies bancrias no Brasil.

J a lei SOX, com relao regra do rodzio de firmas, em uma de suas sees determinara que o General Accounting Office GAO, rgo governamental responsvel pelo controle interno geral das entidades governamentais nos EUA, promovesse um estudo sobre os efeitos da aplicao do referido rodzio. Em 2003, o GAO conclura pela no recomendao da aplicao do rodzio de firmas, mas apenas a rotao do scio-auditor no prazo limite de 5 (cinco) anos. Um outro importante ponto a ser ressaltado em relao aos auditores independentes, diz respeito s determinaes de guarda dos papis de trabalho de auditoria por 7 (sete) anos. Foi tambm em decorrncia das fraudes ocorridas que passaram a ser debatidos maiores procedimentos de auditoria que visassem deteco de fraudes nas demonstraes contbeis. Na administrao pblica, casos de corrupo e fraudes tm ganhado pginas de jornal e revistas cotidianamente. A ONG Transparncia Brasil, por exemplo, mantm um banco de dados de reportagens relacionadas corrupo publicados em jornais e revistas no Brasil atravs do link: http://www.deunojornal.org.br/ . Denota-se que trabalhos de auditoria especficos em fraudes somente vm sendo realizados aps a deteco ter sido tornada pblica. Os trabalhos de auditoria vm se norteando na conformidade legal, pela nfase nos controles internos e, ainda em pequenas propores, nas avaliaes de desempenho e de programas de governo. As demandas atuais passam a exigir uma resposta: a auditoria na preveno e deteco de fraudes. O desenvolvimento de sistemas informatizados tem ajudado bastante auditoria na preveno e deteco de fraudes. Atualmente, por exemplo, novas tecnologias tm permitido controle das variaes excessivas na folha de pessoal, sob o pagamento individualizado de funcionrios, mediante uso de sistemas de auditoria na folha de pessoal. Em outras situaes, utilizando tcnicas de deteco de indcios de fraude, como a Lei de Newcomb-Benford, processando trabalhosos clculos estatsticos que apontam as reas que precisam receber maiores testes em auditoria ou sistemas especficos de auditoria, como o ACL (Audit Command Language). E a tendncia , todavia, que tais ferramentas tecnolgicas sejam cada vez mais utilizadas, principalmente, atravs de um setor de auditoria interna bem atuante. Na prxima seo, ser aprofundado o debate auditoria interna e externa na gesto pblica.

5.3.

5.4. AUDITORIA INTERNA E EXTERNA NA GESTO PBLICA A auditoria interna e externa na gesto pblica desenvolveu-se no mundo todo visando assegurar a legitimidade dos atos e fatos administrativos de cada organizao, entidade ou rgo pblico nos seus mais abrangentes aspectos. O Institute of Internal Auditors (IIA) define auditoria interna como atividade independente, de fornecimento de segurana objetiva e de consultoria que visa acrescentar valor a uma organizao e melhorar suas operaes. Trazendo para a organizao uma abordagem sistemtica e disciplinada para avaliao e melhora da eficcia de seus processos de gerenciamento de risco, controle e governana, ajuda-a a atingir seus objetivos (BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 932). A ao da auditoria interna estende-se a todos os servios, programas, operaes e controles existentes na entidade. A auditoria externa aquela realizada por empresa, rgo ou entidade independentes. Diferenciando-se do auditor interno, o auditor externo no possui vnculo funcional ou empregatcio com o auditado, de forma que possui maior independncia para a execuo dos trabalhos. Outra questo diferencial o volume de testes que, em geral, ser menor na auditoria externa, por razes bvias de tempo e recursos empregados. Cardozo (1997, pp. 34-35) estabelece algumas distines entre a auditoria independente (externa) sobre as demonstraes contbeis e a auditoria interna, conforme Quadro 3. QUADRO 3 - DIFERENAS ENTRE AUDITORIA INTERNA E EXTERNA
AUDITORIA INTERNA Auditoria Interna executada por funcionrios da prpria empresa, sujeitos subordinao hierrquica. AUDITORIA INDEPENDENTE (EXTERNA) A Auditoria Independente executada por um profissional independente, de forma isolada ou associado, sem qualquer vnculo ou subordinao com a empresa auditada. O principal objetivo da Auditoria Independente expressar uma opinio independente sobre as demonstraes contbeis da empresa que a contratou. O Auditor Independente examina o sistema de controles internos, a fim de determinar o escopo (extenso e profundidade) dos exames, e at que ponto se pode depositar confiana nas demonstraes contbeis. O Auditor Independente no tem a preocupao especfica de descobrir erros ou irregularidades, a menos que o exame do sistema de controles internos indique uma possibilidade razovel de ocorrncia desses eventos e desde que possam afetar substancialmente as demonstraes contbeis sobre as quais deve opinar.

O objetivo principal da Auditoria Interna servir direo da empresa, na implementao e policiamento das normas internas que foram traadas por esta mesma direo. O Auditor Interno examina o sistema de controles internos visando o seu aperfeioamento e efetivo cumprimento tal como inicialmente planejado, no se restringindo s demonstraes contbeis. O Auditor Interno est constantemente preocupado com a descoberta de erros e irregularidades, assessorando a direo na implementao de medidas imediatas de correo.

Fonte: Cardozo, 1997, pp. 34-35.

Baseando-se em uma srie de publicaes, denominada Domnio Pblico, realizada pela Secretaria Federal de Controle entre 1997 e 2001, naquela poca ainda subordinada ao Ministrio da Fazenda, Ribeiro (2004, pp. 81-91) realiza uma explanao geral relativa a competncias e formas de atuao dos rgos de controle da administrao pblica dos seguintes pases: Unio Europia, China, Israel, Canad, Argentina, Polnia, Itlia, Portugal, Reino Unido, Frana e Cuba, os quais a seguir destacamos. Na Unio Europia, Ribeiro (2004, pp. 81-91) destaca a criao do Tribunal de Contas Europeu, rgo de controle externo, com a misso de controlar as finanas europias e sugerir procedimentos para melhoria da gesto. O Tribunal desempenha funes fiscalizadora e consultiva de maneira independente, organizando-se como um rgo colegiado composto por 15 (quinze) membros com experincia em fiscalizao externa. A China estruturou o seu controle externo em 1983 atravs de um rgo responsvel pelo controle das instituies vinculadas ao poder central, pela orientao aos trabalhos de auditoria em todo o pas e pela auditoria do Banco Central e outras instituies financeiras estatais: o Escritrio Nacional de Auditoria. Vinculados a esse escritrio esto os Escritrios Regionais e Ministeriais de Auditoria e os Escritrios Provinciais e Municipais. Suas principais atribuies so auditar a implementao do oramento pblico, o gerenciamento e uso de fundos extraoramentrios, o patrimnio, lucros e perdas das empresas estatais, as contas dos projetos governamentais, as receitas e despesas dos projetos co-financiados por organismos internacionais, alm das despesas e receitas das instituies pblicas. Em Israel, o principal rgo de controle e auditoria pblico denomina-se Controladoria do Estado, o qual est subordinado ao Parlamento de Israel. Este possui a competncia para fiscalizar qualquer rgo, entidade pblica ou autoridade que administre recursos pblicos, alm de conselhos e sindicatos de trabalhadores. Os seus membros so escolhidos pelo parlamento, em sesso secreta, possuindo mandato de cinco anos. Em 1992, foi legalmente definida a obrigatoriedade de todos os rgos e entidades pblicas manterem unidades de auditoria interna. No Canad, o rgo de controle interno a Controladoria Geral do Canad, o qual tem por finalidade o estabelecimento e manuteno de polticas voltadas para essa forma de controle, para a gesto financeira e para a avaliao de programas governamentais. Na Argentina, o controle interno est a cargo da Sindicatura Geral da Nao, rgo normativo e executivo, subordinado ao Poder Executivo, e suas unidades de Controle Interno esto vinculadas hierarquicamente s autoridades mximas de cada instituio pblica. O Sndico Geral da Nao tem a atribuio de informar Auditoria Geral da Nao rgo mximo de controle externo atos e condutas que indiquem irregularidades. A Auditoria Geral da Nao est subordinada ao Congresso Nacional e goza de independncia funcional e

financeira. Seus membros so escolhidos pelo Congresso e seu presidente nomeado por proposta do partido de oposio com maior nmero de membros no Congresso. Na Polnia, em decorrncia do forte regime socialista que se submeteu at 1989, o controle interno da administrao pblica tem-se realizado por cada organizao pblica, normalmente a cargo dos setores de contabilidade. Estes se responsabilizam pela apresentao dos resultados financeiros, podendo determinar procedimentos tcnicos e requerer auditorias. Essas unidades de auditoria interna sofrem fiscalizao da Cmara Suprema de Controle da Polnia (controle externo), a qual encontra-se subordinada Sejm (Cmara Baixa) do Poder Legislativo. Na Itlia, o controle externo exercido pela Corte de Contas, rgo auxiliar do governo, que exerce funo supervisora da despesa pblica, relatando seus achados ao parlamento. Sua atuao abrangente, englobando o exame das contas dos ministrios e rgos do governo, das empresas estatais e rgos autnomos, bem como, das entidades privadas que exercem funes de governo. A Corte de Contas foi estruturada inicialmente em 1862. Em 1994, em decorrncia da mudana da legislao em auditoria, a Corte mudou significativamente sua atuao a priori para a posteriori e possibilitou o desenvolvimento da auditoria de desempenho. J o controle interno supervisionado pela Diviso Geral de Contabilidade do Tesouro, atravs dos Escritrios Centrais de Contabilidade e da Inspetoria Geral de Finanas. Em Portugal, o Tribunal de Contas o rgo supremo de fiscalizao da legalidade das despesas pblicas. uma corte independente e soberana com competncia definida pela constituio portuguesa. Entre suas funes esto a emisso de parecer sobre o Relatrio da Conta Geral do Estado, o julgamento e a punio dos responsveis por violaes dos regulamentos financeiros e a fiscalizao da execuo do oramento, em trabalho conjunto com a Assemblia Nacional. Esto submetidos s auditorias do Tribunal: o Estado e seus servios, instituies da seguridade social, associaes pblicas e os governos locais. Tambm esto sujeitas inspeo as organizaes privadas que recebem recursos pblicos, inclusive aqueles provenientes de financiamentos da Comunidade Europia. J o controle interno encontra-se sob subordinao do Ministrio das Finanas, atravs principalmente das Inspetorias Gerais e da Direo Geral do Oramento. Suas principais funes so a verificao da legalidade das despesas do governo central e das empresas pblicas e o monitoramento da administrao financeira e patrimonial das autoridades locais. O Reino Unido destaca-se por, desde o ano de 1866, haver sido criado o cargo de Controlador e Auditor Geral para exercer a posio superior de controle externo das contas pblicas. Em 1983 foi criado o Escritrio Nacional de Auditoria (NAO, da sigla em ingls) para dar apoio ao Controlador e Auditor Geral, o qual possui a misso de ajudar a Nao a gastar

sabiamente. Dentre os trabalhos de auditoria realizados destacam-se os de auditoria de desempenho, os quais possuem o foco nos princpios da economicidade, eficincia e eficcia. Cumprem tambm importante papel no fornecimento de informaes ao parlamento a respeito da maneira como os rgos pblicos gastam os recursos. O controle interno na Frana formado pelas Inspetorias Gerais e pelas Inspetorias Financeiras, as quais so subordinadas ao Ministrio da Fazenda. As Inspetorias Gerais realizam anlises prvias das despesas ordenadas e auditorias especficas conforme relevncia da rea, analisando a legalidade e os aspectos operacionais das aes de governo. O controle externo exercido pela Corte de Contas atravs das Cmaras Central e Regionais, tendo como funo o controle e avaliao de gesto, a verificao da regularidade das contas e a avaliao da qualidade das polticas pblicas. Destaca-se tambm o Conselho Cientfico, vinculado ao Conselho de Estado, pelas avaliaes produzidas voltadas para a assessoria na tomada de decises e pela publicao de relatrios e acompanhamento de contratos de gesto firmados entre o governo central e os governos territoriais, envolvendo os recursos da Unio Europia. Em Cuba, destaca-se a criao em 2001 do Ministrio de Auditoria e Controle, cuja funo de dirigir, executar e controlar a aplicao da poltica de Estado e Governo quanto a prevenir, detectar e enfrentar atos de corrupo administrativa; e a auditoria governamental, a fiscalizao e o controle governamental, assim como regular, organizar, dirigir e controlar metodologicamente o sistema nacional de auditoria. Aps a descrio das formas de controle interno e externo de auditoria em vrios pases, ser feito, na prxima subseo, um estudo da organizao brasileira de controle.

5.4.1.Organizao Brasileira Na administrao pblica brasileira, o controle encontra-se organizado e definido pela Constituio Federal de 1988, em especial na seo que cuida da Fiscalizao Contbil, Financeira e Oramentria (artigos 70 a 75).
Artigo 70 A fiscalizao contbil, financeira, oramentria e patrimonial da Unio e das entidades da administrao direta e indireta, quanto legalidade, legitimidade, economicidade, aplicao das subvenes, renncia de receitas, ser exercido pelo Congresso Nacional, mediante Controle Externo e sistema de Controle Interno de cada Poder. Pargrafo nico Prestar contas qualquer pessoa fsica ou Entidade Pblica que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores pblicos ou pelos quais a Unio responda, ou que, em nome desta, assuma obrigaes de natureza pecuniria. Artigo 71 O Controle Externo, a cargo do Congresso Nacional, ser exercido com o auxlio do Tribunal de Contas da Unio(...)

Como se verifica, a fiscalizao ser exercida por um Controle Externo, atravs do Tribunal de Contas (rgo auxiliar do Poder Legislativo). No que tange ao Controle Interno, a Constituio Federal indica que ser realizado por cada Poder, ou seja, por cada rgo ou entidade que executa aes, controlando a si prprios. No Brasil, cada Estado possui um Tribunal de Contas auxiliando o Poder Legislativo. Observa-se tambm a existncia de Tribunal de Contas nos municpios do Rio de Janeiro e So Paulo, maiores cidades do Pas em populao e produo interna. Quanto ao controle interno, compete a Controladoria-Geral da Unio (CGU) assistir direta e imediatamente ao Presidente da Repblica no desempenho de suas atribuies, quanto aos assuntos que, no mbito do Poder Executivo, sejam relativos defesa do patrimnio pblico e ao incremento da transparncia da gesto, por meio das atividades de controle interno, auditoria pblica, correio, preveno e combate corrupo, e ouvidoria (Lei n 10.683, de 28 de maio de 2003 e o Decreto n 5.683, de 24 de janeiro de 2006). Nos Estados e Municpios verificam-se iniciativas de criao de rgos responsveis pelas atividades de controle interno. O municpio do Rio de Janeiro, por exemplo, foi o primeiro a criar uma Controladoria, rgo de controle interno, com status de Secretaria Municipal, em 1993. At ento somente se verificava funo de controle interno exercida por inspetoria de finanas, a qual era subordinada pasta da Fazenda. Verificando a estrutura de 25 estados ou cidades-capitais do Brasil disponibilizadas em sites na internet nos dias 18 e 21 de agosto de 2006, visitados aleatoriamente, conforme apresentado no Quadro 4 (p. 49), pode-se verificar que um percentual relevante 36% dos estados e cidades-capitais j possuem em sua estrutura, diretamente vinculados ao chefe do executivo, um rgo de controle interno ou auditoria. A pasta da fazenda ainda aparece como a responsvel pelas funes de auditoria e controle interno em 40% dos estados e cidades-capitais.

QUADRO 4 ESTRUTURA DO CONTROLE INTERNO NO BRASIL Agosto/2006

Estados / Capitais do Brasil rgos ou funes de controle interno / auditoria Subordinados diretamente ao Governador / Prefeito Aracaju (Sec. Controle Interno) Belo Horizonte (Controladoria) Esprito Santo (Auditoria-Geral) Maranho (Controladoria) Rio de Janeiro (Capital Controladoria) Rio de Janeiro (Estado Sec. Controle/ Gesto) Rio Grande do Norte (Controladoria) Tocantins (Controladoria) Vitria (Controladoria) Subordinados pasta da Fazenda Subordinados outra pasta ou Finanas Bahia Acre (Sec. Gesto Administrativa) Mato Grosso do Sul Curitiba (diluda entre pastas) Pernambuco Florianpolis (Sec. Governo) Porto Alegre Par (Sec. Especial Governo) Recife So Paulo (Casa Civil) Rio Grande do Sul Sergipe (Sec. Governo) Roraima Salvador * Santa Catarina So Paulo (Capital) 36% 40% 24% * Em Salvador, ressalte-se a existncia de Ouvidoria Geral com status de Secretaria.

5.4.2.Atuao dos rgos de Controle e Auditoria no Brasil A competncia do Tribunal de Contas da Unio e, extensivamente, dos Estados e Municpios, est prevista no artigo 71 da Constituio Federal.
Art. 71. O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, ser exercido com o auxlio do Tribunal de Contas da Unio, ao qual compete: I - apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da Repblica, mediante parecer prvio, que dever ser elaborado em sessenta dias a contar de seu recebimento; II - julgar as contas dos administradores e demais responsveis por dinheiros, bens e valores pblicos da administrao direta e indireta, includas as fundaes e sociedades institudas e mantidas pelo poder pblico federal, e as contas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuzo ao errio pblico; III - apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de admisso de pessoal, a qualquer ttulo, na administrao direta e indireta, includas as fundaes institudas e mantidas pelo poder pblico, excetuadas as nomeaes para cargo de provimento em comisso, bem como a das concesses de aposentadorias, reformas e penses, ressalvadas as melhorias posteriores que no alterem o fundamento legal do ato concessrio; IV - realizar, por iniciativa prpria, da Cmara dos Deputados, do Senado Federal, de comisso tcnica ou de inqurito, inspees e auditorias de natureza contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos Poderes Legislativo, Executivo e Judicirio, e demais entidades referidas no inciso II; V - fiscalizar as contas nacionais das empresas supranacionais de cujo capital social a Unio participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado constitutivo; VI - fiscalizar a aplicao de quaisquer recursos repassados pela Unio, mediante convnio, acordo, ajuste ou outros instrumentos congneres, a Estado, ao Distrito Federal ou a Municpio; VII - prestar as informaes solicitadas pelo Congresso Nacional, por qualquer de suas Casas, ou por qualquer das respectivas comisses, sobre a fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial e sobre resultados de auditorias e inspees realizadas; VIII - aplicar aos responsveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade de contas, as sanes previstas em lei, que estabelecer, entre outras cominaes, multa proporcional ao dano causado ao errio; IX - assinar prazo para que o rgo ou entidade adote as providncias necessrias ao exato cumprimento da lei, se verificada ilegalidade; X - sustar, se no atendido, a execuo do ato impugnado, comunicando a deciso Cmara dos Deputados e ao Senado Federal;

XI - representar ao Poder competente sobre irregularidades ou abusos apurados.

A Constituio Federal ainda prev como atribuio do Tribunal de Contas da Unio: a fiscalizao das aplicaes de subvenes e renncia de receitas (art. 70); emisso de pronunciamento conclusivo, por solicitao da Comisso Mista Permanente de Senadores e Deputados, sobre despesas no autorizadas (art. 72, 1); apurao de denncias apresentadas pelo cidado, partido poltico, associao ou sindicato sobre irregularidades ou ilegalidades e; fixar os coeficientes dos fundos de participao dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e fiscalizar a entrega dos recursos aos governos estaduais e s prefeituras (art. 161, pargrafo nico). Alm das atribuies previstas na Constituio, vrias outras tm sido conferidas ao Tribunal por meio de leis especficas. Destacam-se entre elas, as atribuies conferidas ao Tribunal pela Lei de Responsabilidade Fiscal, pela Lei de Licitaes e Contratos e, anualmente, pela Lei de Diretrizes Oramentrias. As funes bsicas do Tribunal de Contas da Unio podem ser agrupadas da seguinte forma: fiscalizadora, consultiva, informativa, judicante, sancionadora, corretiva, normativa e de ouvidoria. Algumas de suas atuaes assumem ainda o carter educativo. (TCU, 22/08/2006) No desempenho de suas atribuies, as contas so analisadas pelo Tribunal:
[...]sob os aspectos de legalidade, legitimidade, economicidade, eficincia e eficcia (Princpios Constitucionais da Administrao Pblica), e depois so julgadas regulares, regulares com ressalvas, irregulares ou iliquidveis. As contas so julgadas regulares quando a prestao de contas expressa de forma clara e objetiva, a exatido dos demonstrativos contbeis, a legalidade, a legitimidade e a economicidade dos atos de gesto do responsvel. As regulares com ressalvas decorrem da existncia de impropriedades ou faltas de natureza formal de que no resultem danos ao errio. O caso de as contas serem julgadas irregulares advm da omisso no dever de prest-las, da prtica de ato de gesto ilegal, ilegtimo, antieconmico, ou infrao norma legal ou regulamentar de natureza contbil, financeira, oramentria, operacional ou patrimonial, de dano ao errio decorrente de ato de gesto ilegtimo ou antieconmico, de desfalque ou desvio de dinheiros, bens ou valores pblicos e de reincidncia no descumprimento de determinaes do Tribunal. So julgadas iliquidveis as contas que se apresentarem materialmente impossveis de julgamento de mrito. (LIMA; CASTRO, 2003, p. 60).

A Constituio Federal tambm estabelece no artigo 74 as finalidades do sistema de controle interno de cada poder, as quais podem ser verificadas na Figura 1 (p. 51).

FIGURA 1 ARTIGO 74 DA CONSTITUIO FEDERAL DO BRASIL / 1988

ART. 74 DA CONSTITUIO FEDERAL
Cumprimento das Metas Previstas no Plano Plurianual 1 - Avaliar Execuo Dos Programas de Governo Dos Oramentos da Unio 2 - Comprovar a Legalidade SISTEMA DE CONTROLE INTERNO Eficincia 3 - Avaliar Resultados Eficcia Rec. Humanos Operaes de Crdito Avais 4 - Controlar Garantias Direitos e Haveres do Estado 5 - Apoiar o Controle Externo no exerccio de sua misso institucional
Fonte: Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil de 1988.

Oramentria Gesto Financeira Patrimonial

rgos e Entidades da Adm. Direta Adm. Indireta

Como se verifica, as atribuies dos rgos de controle so amplas. Para esse estudo, h que se restringir atuao dos rgos de controle e auditoria no que tange quela contra fraude e corrupo, as quais, em geral, so realizadas mediante fiscalizaes, inspees, monitoramentos, em suma, mediante auditoria.

5.4.3.Tipos de Auditoria na rea Pblica A literatura especializada tem classificado a Auditoria Governamental nas seguintes modalidades (LIMA & CASTRO, 2003; PETER & MACHADO, 2003, AUDIBRA, 1992; TCU, 2006): auditoria operacional, auditoria de programas, auditoria de desempenho, auditoria de sistemas, auditoria de gesto, auditoria contbil e auditorias especiais. No Quadro 5 (p. 52) apresentamos uma sntese dos seus objetivos.

QUADRO 5 TIPOS DE AUDITORIA E SEUS OBJETIVOS

Tipos de Auditoria
Auditoria Operacional

Objetivos de Auditoria

Avalia as aes gerenciais e os procedimentos relacionados ao processo operacional de um rgo ou entidade, de um programa de governo, projetos e atividades, com a finalidade de emitir opinio sobre a gesto quanto aos aspectos da eficincia, eficcia e economicidade, procurando auxiliar a administrao na gerncia e nos resultados por meio de recomendaes que visem aprimorar os procedimentos, melhorar os controles e aumentar a responsabilidade gerencial. (LIMA & CASTRO, 2003, p. 71) Auditoria de Objetiva acompanhar, examinar e avaliar a execuo de programas e projetos Programas governamentais especficos, bem como a aplicao de recursos descentralizados (PETER & MACHADO, 2003, p. 43). Denominada Avaliao de Programas pelo Tribunal de Contas da Unio, esse tipo de auditoria visa avaliar a efetividade dos programas e projetos governamentais, assim como a economicidade, eficincia, eficcia e equidade de sua implementao. Auditoria de Busca examinar em que medida as organizaes governamentais esto operando de forma Desempenho econmica, eficiente e eficaz e trata de aspectos relacionados a prticas antieconmicas e ineficientes, cumprimento de metas previstas, aquisio, proteo e utilizao dos recursos de rgos e entidades pblicas e cumprimento de dispositivos legais.(TCU, 22/08/2006) Auditoria de Objetiva assegurar a adequao, privacidade dos dados e informaes oriundas dos Sistemas sistemas eletrnicos de processamento de dados, observando as diretrizes estabelecidas e a legislao especfica (PETER & MACHADO, 2003, p. 45) Auditoria de Gesto Emitir opinio com vista em certificar a regularidade das contas, verificar a execuo de contratos, convnios, acordos e ajustes, a probidade na aplicao de recursos pblicos e na guarda de administrao de valores e outros bens. (LIMA & CASTRO, 2003, p. 70) Auditoria Contbil Objetiva obter elementos comprobatrios que permitam opinar se os registros contbeis foram efetuados de acordo com os Princpios Fundamentais de Contabilidade e se as demonstraes que dele se originaram refletem adequadamente, em seus aspectos relevantes, a situao econmico-financeira do patrimnio, os resultados do perodo administrativo examinado e as demais situaes nela demonstradas. (LIMA & CASTRO, 2003, p. 71; PETER & MACHADO, 2003, p. 45) Auditorias Especiais Examina os fatos ou situaes considerados relevantes, de natureza incomum ou extraordinria; ela realizada para atender determinao expressa de autoridade competente (LIMA & CASTRO, 2003, p. 71) Fonte: Lima & Castro, 2003 / Peter & Machado, 2003 / TCU, 2006.

A auditoria de fraudes, concebida dentro de cada um dos tipos de auditoria da rea pblica citados, exige um tratamento mais especfico e direcionado. Os rgos de auditoria necessitam de previso em suas estruturas de uma unidade de ateno ao combate s fraudes e corrupo. Os mecanismos e ferramentas necessitam ser desenvolvidos e aperfeioados pela rea de auditoria para que essa possa ser mais efetiva no combate s fraudes e corrupo. Os rgos de auditoria devem operar na concepo do Ciclo de Vida de Fraude e projetos de busca e garimpagem de fraudes (GIL, 1999, p. 76) em trs macromomentos distintos:
1) prever a existncia de fraudes enquanto da ocorrncia das atividades normais da organizao; 2) buscar evidncias de indcios e provas relativas a fraudes e 3) adotar medidas corretivas quanto punibilidade dos responsveis e coniventes de fraudes comprovadas.

FIGURA 2 CICLO DE VIDA DE FRAUDE

Busca de indcios
MUM

MDOIS

MZERO

PCFI Ponto de Controle de Fraude Instalado

Confirmao de FRAUDES

PCFC Ponto de Controle de Fraude Comprovado Providncias em face de FRAUDES

PCFEPonto de Controle de Fraude Eliminad o

Comprovao Denncias de FRAUDES

Fonte: Gil, 1999, p. 22, com adaptao do autor desta dissertao.

A falta de uma unidade organizacional de auditoria que cuide de atuar especificamente contra fraudes dificulta a busca e garimpagem de fraudes, pois a anlise sistematizada (como parte de um ciclo Figura 2) desses macromomentos acaba deixando de ser realizada. A auditoria somente tem observado casos de fraudes isolados dentro dos trabalhos desenvolvidos em outras reas ou mediante denncias.

5.5. A AUDITORIA NA PREVENO E DETECO DE FRAUDES E CORRUPO A auditoria na preveno e deteco de fraudes busca examinar os controles internos adotados, inclusive os sistemas informatizados organizacionais, identificar os stakeholders envolvidos, avaliar fatores exgenos que possam representar indcios de irregularidades, objetivando prevenir e detectar fraudes e corrupo na organizao. Flores (2004, p. 91) inclui como atribuio deste tipo de auditoria os seguintes pontos:
Una evaluacin de los procedimientos de prevencin, deteccin e informe del fraude, incluyendo la aplicacin de polticas sobre conflictos de inters y cdigos de conducta; vulnerabilidad de programas y actividades especficas, incluyendo la aplicacin de polticas de gestin de riesgos. La revisin de gastos e ingresos especficos con el fin de evaluar el posible riesgo de prdidas en contratos seleccionados y las revisiones necesarias para evaluar el alcance y la ndole del riesgo, en caso de que lo haya. 9

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: Uma avaliao dos procedimentos de preveno, deteco e informao da fraude, incluindo a aplicao de polticas sobre conflitos de interesse e cdigos de conduta; vulnerabilidades de programas e atividades especficas, incluindo a aplicao de polticas de gesto de riscos; a

De acordo com a tipologia dos enfoques a serem identificados para deteco de fraudes, a anlise deve ser, segundo Gil (1999, p. 91), sistmica, quantitativa e comportamental:
Sistmica com conhecimento detalhado do modelo organizacional e sua respectiva tecnologia de controles e particularmente seu ambiente e sua plataforma de informtica. Quantitativa deve antever a existncia de fraudes e propor atuao com anlise de risco, indicadores de qualidade operacional e da segurana, estatsticas, erros intencionais / no intencionais, grficos de tendncias de fraudes, dimensionamento de sinais exteriores de riqueza, parmetros que necessariamente devem utilizar a informtica para a quantificao. Comportamental Os dados de pesquisa so consensuais em identificar que a maioria das aes fraudulentas so de origem interna, ou seja, so arquitetadas por profissionais que integram o quadro de funcionrios e colaboradores da empresa. Neste aspecto tornase fundamental o papel dos recursos humanos para verificao de antecedentes (Background checks), inclusive em relao a fornecedores, prestadores de servio, terceirizados, investidores, etc. Um grande nmero de fraudes ocorre com funcionrios que detm algum grau de confiana. A pesquisa da KPMG (2000) demonstra que 50% dos envolvidos na fraude ocupam posio de gerncia e ou superviso e 49% pessoal de suporte.

Dentro desses enfoques, fica claro que a auditoria deve buscar atuar tanto na preveno como na deteco de fraudes, como forma de minimizar tais ocorrncias. Uma metodologia geral a ser seguida tem como ponto de partida o conhecimento da rea ou do ente auditado e do seu entorno, conseqentemente, tambm da atividade econmica da organizao e sua relao com as demais instituies. Desse processo deriva a necessidade de se estabelecer reas de risco, e para isso o auditor deve aplicar tcnicas que o permitam obter um conceito do sistema de controle interno e, por conseguinte, estabelecer as reas suscetveis ou vulnerveis da entidade que se convertem em red flags (indcios de fraudes). Essas red flags orientaro a aplicao das tcnicas de auditoria, mtodos de avaliao que permitam obter evidncia comprobatria e confivel nas quais o auditor basear-se- nas suas opinies e respectivas concluses (FLORES, 2004, p. 92). Assim, da mesma forma como os demais tipos de auditoria, a auditoria de fraudes segue as seguintes fases: a) Conhecimento da entidade e seu entorno; b) Estabelecimento das reas de risco; c) Aplicao das tcnicas de auditoria; d) Obteno de evidncia comprobatria e confivel; e) Comunicao dos resultados (achados) s instncias pertinentes. O que a difere das demais o foco ou objetivo da auditoria e a adequao de algumas fases s suas peculiaridades, como por exemplo, quanto s tcnicas de auditoria gerarem evidncias corroboradoras de uma prtica fraudulenta, a sinalizao e mapeamento de reas de risco e de indcios ou casos de fraude (red flags), a necessidade de aplicao de medidas
reviso dos gastos e ingressos especficos com o fim de avaliar o risco provvel de perdas em contratos selecionados e as revises necessrias para avaliar o alcance e a ndole do risco, nos casos em que haja.

preventivas, em especial em reas de maior risco, e medidas de recuperabilidade das perdas. No Quadro 6 so apresentados alguns exemplos de red flags. QUADRO 6 - RED FLAGS
Concentrao de poderes em mos de poucos funcionrios. Perdas ou subtraes contnuas ou relevantes de estoques. Aquisio de bens e materiais desnecessrios, excessivos ou extraordinrios. Aquisio crescente de bens ou servios de uma nica empresa. Registros contbeis no usuais. Conflito de interesses. Casos ou suspeita de suborno. Favorecimentos. Excessiva rotao de pessoal. Falta de controles e documentao. Falta de segregao adequada de funes. Falta de aprovaes e autorizaes para compras. Restrio da concorrncia. Pagamento por material e servios acima do preo de mercado. Aprovao de pessoal de confiana dos primeiros escales do governo em concursos pblicos realizados na mesma esfera. Desvios de recursos de caixa, vales, vouchers e outros bens. Subsdios ou outros repasses a entidades sem fins lucrativos s vsperas de eleies, em especial, quando no planejado em cronograma de desembolso. Falta de aplicao de penalidades em situaes de descumprimentos contratuais e/ou relevao de penalidades aplicadas sem sustentao ou com sustentao insuficiente. Exigncias da licitao (edital) aparentemente sem suporte tcnico ou legal.

Na auditoria de preveno e deteco de fraudes deve-se adicionar na fase de conhecimento da entidade e seu entorno, alm das avaliaes de controle interno e do conhecimento da organizao e suas atividades, j tanto discutidos e abordados pela literatura ao tratar de auditoria, fatores condicionantes de fraude j identificados, como por exemplo (FLORES, 2004, p. 94):
La negociacin de los contratos con el fin de favorecer a amigos, familiares o conocidos. Soborno para la obtencin privilegiada de servicios, licencias, entre otros. Dar informacin privilegiada. Prdida, sustraccin o dao a bienes del Estado cuando hay conocimiento de liquidaciones o cierres del ente.

Errores cometidos a propsito y que obligan a la organizacin a cancelar demandas o verse inmersa en procesos legales. 10

No estabelecimento das reas de risco, cabe um mapeamento e gerenciamento do risco da organizao considerando: riscos de ambiente, que afetam a viabilidade da prestao de servios pblicos internos ou externos; riscos de processo, que afetam a execuo do modelo de controle estabelecido; e os riscos de informao e da tomada de deciso, que tratam da relevncia e da confiabilidade das informaes que suportam o processo decisrio11. A confeco e atualizao permanente de uma matriz de risco para a organizao levando em conta os fatores mais relevantes no contexto de riscos, certamente h de contribuir para uma anlise sistematizada e parametrizada das reas, entidades, programas ou atividades. Essa matriz de risco pode e deve orientar todos os trabalhos de auditoria e a auditoria de fraudes deve utilizla para direcionar seus trabalhos, realizando os detalhamentos e aprofundamentos necessrios. Um modelo de matriz de risco geral que pode ser citado o utilizado pela Auditoria do Municpio do Rio de Janeiro (Rio de Janeiro, 2004). Nesse modelo foram considerados, como fatores relevantes de risco, duas questes: a) Materialidade da despesa - mensurada com base no oramento e contratos. b) Vulnerabilidade considerando aspectos de macroorientao do governo, impacto no cidado, comprometimento dos gestores e tipos de certificados de auditoria emitidos anteriormente. O auditor deve direcionar seus trabalhos, baseando-se no conhecimento da entidade (atividade ou programa) e seu entorno e na anlise de riscos. Em seguida, com a habilidade de distinguir situaes anormais, estranhas e extraordinrias que agucem sua inteligncia e levantem dvidas quanto efetividade e veracidade do observado, o auditor ter detectado uma red flag. Para isso, ferramentas informatizadas e softwares de auditoria podem auxiliar o auditor. As red flags podem ser caracterizadas por pontos suspeitos, indcios ou meros alertas. A sinalizao com red flags desses pontos no estabelece a existncia de irregularidades ou fraudes, mas colabora para uma anlise mais profunda da situao, em especial, quando a mesma, ou parecida situao, tende a se repetir e receber novas red flags, aumentando a probabilidade de existncia de fraude. Segundo Flores (2004, p. 95):
No necesariamente deben ser significativas, es slo una alerta que se plantea el auditor ante una situacin que percibe extraa o fuera de lugar, pero la
10

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: Negociao dos contratos com o fim de favorecer amigos, familiares ou conhecidos; suborno para a obteno privilegiada de servios, licenas, dentre outros; dar informao privilegiada; perda, subtrao ou danos a bens do Estado quando h conhecimento de liquidao ou extino do ente; erros cometidos propositadamente e que obrigam a organizao a cancelar demandas ou acomet-la em processos legais. 11 Silva, Lino Martins da. In prefcio da obra: RIO DE JANEIRO, Prefeitura da Cidade do. Planejamento Estratgico em Auditoria: auditoria baseada em risco. Rio de Janeiro: Controladoria Geral, 2004.

acumulacin de varias pequeas banderas rojas podra s estar indicando la presencia de irregularidades. 12

Em trabalho reconhecido pela Association of Certified Fraud Examiners ACFE titulado Auditing for Fraud Dycus (2001, p. 46) oferece uma definio simples para as red flags ressaltando que depois de reconhecida uma red flag responsabilidade do auditor a realizao de procedimentos de auditoria que permitam verificar a existncia e extenso da fraude e que, a falha ou mau preparo do auditor em reconhecer red flags e em adotar procedimentos cabveis, provavelmente no detectar uma atividade fraudulenta.
Red Flags are like light houses. They provide the auditor with a warning. Red flags are indicators that the circumstances or conditions, which are present, provide the opportunity to commit a fraud. Once a red flag is recognized, the auditor has a responsibility to design audit procedures to determine if a fraud has been committed, and if so, to what extent. If an auditor is not trained to recognize the red flags or fails to assume the responsibility to audit for fraud, fraudulent activity will probably not be detected.13

Wells (2003) apresenta algumas sugestes aos auditores para auxiliar a deteco e dissuaso de subornos ou comisses fraudulentas, os quais so uma das maiores formas de corrupo: Atentar para rumores e queixas de empregados, quanto queles que aparentam viver alm de suas posses, pois freqentemente existe um grau de verdade; Verificar minuciosamente os controles utilizados na rea de compras, em especial sobre o agente responsvel pelas compras, pois em geral este o maior suspeito de corrupo; Empregar elevado grau de ceticismo quando examinar a razo dos materiais adquiridos pela organizao, observando a qualidade do material, a entrega dentro dos padres, os preos pactuados, a necessidade do material, o momento (oportunidade) da entrega, pois quando h subornos ou comisses fraudulentas recebidas por funcionrios da rea de compras, estas situaes tendem a fugir do controle por motivo desses funcionrios se verem impossibilitados de efetuar reclamaes;
12

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: No devem ser necessariamente significativas, somente um alerta que se denota o auditor diante de uma situao perceptivamente estranha ou fora do lugar, porm a acumulao de vrias pequenas bandeiras vermelhas pode ser indicativo da presena de irregularidades. 13 Traduo livre dada pelo autor desta dissertao: Bandeiras vermelhas so como luzes de casa. Elas suprem o auditor com uma advertncia. Bandeiras vermelhas so indicadores de que circunstncias ou condies, as quais esto presentes, fornecem a oportunidade para acometimento de uma fraude. Logo que uma bandeira vermelha seja reconhecida, o auditor tem a responsabilidade de realizar procedimentos de auditoria para determinar se tem ocorrido fraude, e adicionalmente, qual a extenso. Se um auditor no est preparado para reconhecer as bandeiras vermelhas ou se falha ao assumir a responsabilidade da auditoria por fraudes, atividades fraudulentas provavelmente no sero detectadas.

Observar o relacionamento do pessoal de compras com os fornecedores, em especial casos de oferecimento de presentes e brindes, amizade entre o fornecedor e o comprador, sucesso do fornecedor em grande parte das concorrncias, e outras situaes de relacionamento estranhas rea de compras que venham a ampliar suspeitas de corrupo e fraude;

Verificar se as transaes de compras so realizadas diretamente com os fornecedores ou atravs de uma pessoa intermediria, como um representante, por exemplo, pois alguns desses fornecedores corruptores nomeiam algum para realizar o trabalho sujo e esse algum pode ser uma ponte que ir fechar o elo entre o corruptor ativo e o passivo.

Foi exatamente seguindo essas orientaes e analisando suspeitas e indcios levantados (red flags), que Joseph Wells (2003), investigando um caso de corrupo no Senado de Mississippi nos Estados Unidos, levou o Senador William G. Burgin Jr. priso federal. Uma classificao que pode ser estabelecida para as red flags encontra-se apresentada no Quadro 7 (p. 59).

QUADRO 7 CLASSIFICAO E CARACTERSTICAS DAS RED FLAGS

Classificao das Red Flags

Documentais Pessoais Do processo Conceituais

Caractersticas
So aquelas encontradas em contratos, faturas, correspondncias, extratos bancrios, duplicatas, caues, aes, debntures, certificados, relatrios e todos os tipos de documentos externos e internos organizao. So aquelas que dizem respeito s pessoas, que podem se traduzir em atitudes, comportamentos estranhos ou pouco usuais. Quando se do nos procedimentos administrativos das despesas. Necessitam de um elemento racional, ou seja, no derivam de uma observao direta dos fatos sem que requeiram um processo de raciocnio e anlise por parte do auditor.

Fonte: Flores, 2004, p. 96.

Pode-se observar na auditoria de fraudes um avano em uma rea pouco explorada pela cincia contbil e controle interno: a rea comportamental. Nesse sentido, a auditoria de fraudes tem desenvolvido procedimentos utilizando-se das prticas forenses e de investigao, em especial atravs de entrevistas e interrogatrios, e tambm se aprofundando nos campos da psicologia e sociologia. Dycus (2001) dedica grande parte do seu trabalho em auditoria de fraudes na questo das entrevistas e interrogatrios, abrangendo os mtodos de entrevistas, tticas, percepes e anlise de comportamento do suspeito. Destaca que para pegar um ladro................pense como um! Aps o episdio da Enron, que abalou todo o mercado de capitais e deu incio discusso da efetividade das auditorias contra fraudes, Baer (2002) realizou uma anlise na qual considera que a utilizao de prticas forenses contbeis na auditoria das demonstraes contbeis pode ser o melhor mtodo para reduo do gap entre as expectativas dos investidores e dos auditores para a preveno e deteco de fraudes. Figueiredo (2000, p. 65-69) traa um paralelo entre a auditoria contbil e a criminalstica e considera que com o estudo de tcnicas profissionais utilizadas pela Criminalstica, aplicadas juntamente com os conhecimentos de auditoria contbil, o trabalho profissional do auditor contbil ficaria completo.... Apesar da forte afirmao, que daria a entender que basta auditoria o conhecimento contbil e de criminalstica, Figueiredo considera em seu trabalho que o auditor, no exerccio da sua funo, precisa utilizar conhecimentos de outras cincias e disciplinas, para melhor desempenho profissional. Um outro ramo do conhecimento que tem contribudo e ainda tem muito a contribuir com a auditoria a Informtica. Pode-se destacar entre os produtos da Informtica, a tecnologia da inteligncia artificial, que um programa ou funo de um programa que fazem o computador

pensar de forma inteligente, como um crebro humano, ou seja, tomar suas prprias decises e aprender com seus erros. Dentro desse, inclui-se as Redes Neurais. As redes neurais tm sido utilizadas com relativo sucesso na preveno e deteco de fraudes eletrnicas. Um exemplo, o uso de rede neural pelas administradoras de carto de crdito. Supondo que determinado cliente faa uso do seu carto somente duas vezes por ms, basicamente para compras de mercado e despesas com restaurantes; que em determinado ms, aquele cliente tenha feito quatro ou cinco compras em um mesmo dia, ou tenha realizado diferentes tipos de despesa que o habitual, ou tenha utilizado o carto em dois ou trs locais diferentes e em curto espao de tempo que levantariam a dvida quanto ao deslocamento real. Dentre outros tantos possveis indcios de fraude, por meio da anlise do tipo de despesa, data, hora, local, a rede neural pode detectar uma fraude em menos de um minuto e suspender transaes com o carto de crdito. De forma similar, as redes neurais podem ser inicialmente alimentadas com os red flags identificados e de rotina e, realizando a leitura dos bancos de dados administrativos, contbeis e financeiros identificar fraudes ou casos que exijam ao imediata de auditoria pelo grande indcio de irregularidade. A utilizao de redes neurais tende a ser mais eficiente quanto mais prximo da ocorrncia do evento puder ser detectada a irregularidade. Assim, a possibilidade de uma rede neural funcionar on-line com os sistemas contbeis, administrativos e financeiros amplia a sua eficincia e eficcia em prevenir e detectar fraudes. Lima (2005) desenvolveu sua tese de doutoramento com a aplicao de redes neurais no combate ao crime organizado e lavagem de dinheiro. Utilizou-se de dados e entrevistas junto ao mercado financeiro, em especial o Banco Central do Brasil, o Banco do Brasil e a Caixa Econmica Federal. O desafio ao qual se props foi como operacionalizar o treinamento ou aprendizagem de uma rede neural artificial, na perspectiva de generalizao e eficaz reconhecimento dos quarenta padres de lavagem de dinheiro no sistema financeiro (LIMA, 2005, p. 160). Em outro trabalho em redes neurais, Oliveira et al (2003) realizaram estudos da sua aplicao auditoria em folhas de pagamento, visando analisar o comportamento temporal de cada verba e apresentar aquelas com comportamento suspeito.
Redes neurais so usadas para acompanhar a evoluo mensal dos valores dessas verbas. Quando o valor previsto pela rede neural se afastar significativamente do valor observado num determinado ms, o auditor ser notificado. Desse modo, ele poder concentrar seus trabalhos na anlise das verbas apontadas como suspeitas pelo sistema. (OLIVEIRA et al., 2003, p. 2)

Outra iniciativa de mapeamento de reas com indcios de fraudes a utilizao da Contabilometria, atravs das distribuies de probabilidades esperadas (segundo a Lei de

Newcomb-Benford) e as observadas, adicionando-se, para medio do grau de significncia, dos Testes de Hiptese (Z-Teste). Em estudo recentemente realizado em 20 municpios do Estado da Paraba utilizando-se da Contabilometria, pde ser verificado que alguns municpios apresentavam superfaturamento nas despesas e fracionamento de outras para fugir do limite da licitao (SANTOS; DINIZ; RIBEIRO FILHO, 2003, p. 13-14). A Lei de Newcomb-Benford pode ter seu uso ampliado na deteco de fraudes avaliando-se despesas, oramentos, receita, etc. Encerrando esse tpico, apresentamos, no Quadro 8 (p. 62), algumas orientaes para detectar fraudes.

QUADRO 8 THE TEN COMMANDMENTS OF DETECTING FRAUDS14 1. Assume anyone can commit fraud under the right circumstances. 2. Use your knowledge of internal control to "think dirty" and then check out your suspicions. 3. Remember that good documentation does not mean something happened, only that someone said it happened. 4. Pay attention to documents themselves and the supporting paperwork, observing the consistency of numbers, dates, dollar amount, tax, type of ink used and the general condition of the document. 5. Consider the reasonableness of account balances and accounting entries, especially adjustments. 6. Develop relationships and pay attention to hints or rumors of wrongdoing. Follow up. Remember that people are often torn between their moral standards and their reluctance to get involved. They seldom tell all they know in the first interview. 7. Check out hunches; first impressions are often right. Have faith in yourself. Perception increases with experience. 8. Be nosy; don't easily accept explanations, especially if you don't understand them. 9. Use statistical sampling to force you to look at items you would not generally otherwise examine. 10. Look for patterns of unusual transactions. (If youre surprised, it's unusual!)
Fonte: Dycus (2001, p. 50)

14

Traduo livre dada pelo autor desta dissertao para o quadro 8: Os dez mandamentos na deteco de fraude: 1. Assuma que qualquer um pode cometer fraudes sob determinadas circunstncias. 2. Use seus conhecimentos de controle interno para pensar sujo e depois verifique suas suspeitas. 3. Lembre-se que uma documentao regular no significa que algo aconteceu, mas somente se algum confirmar o ocorrido. 4. Preste ateno em documentos internos e nos papis de trabalho de suporte, observando a consistncia dos nmeros, datas, valores expressos em moeda, impostos, tipo de tinta usado e a condio geral do documento. 5. Considere a racionalidade dos saldos das contas e registros contbeis, especialmente os ajustes. 6. Desenvolva relacionamentos e preste ateno s pistas ou rumores de coisas erradas. Siga em frente. Lembre-se que as pessoas esto freqentemente divididas entre padres morais e sua relutncia em se envolver. Elas raramente contam tudo que sabem na primeira entrevista. 7. Verifique pressentimentos; primeiras impresses esto freqentemente certas. Tenha confiana. Percepes aumentam com a experincia. 8. Seja intrometido; no aceite explicaes facilmente, especialmente se voc no as entender. 9. Use amostras estatsticas para te forar a olhar os itens que geralmente no examinaria de outra forma. 10. Observe modelos de transaes no usuais. (Se voc surpreender-se, ela no usual!)

5.6. TCNICAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA Procedimentos de auditoria representam o conjunto de tcnicas utilizadas pelo auditor para obteno de evidncias suficientes e adequadas para fundamentao de sua opinio sobre o objeto de auditoria. A aplicao dos procedimentos de auditoria precisa estar atrelada ao objetivo que se quer atingir. O objetivo a meta a ser alcanada. Os procedimentos so os caminhos que levam consecuo dos objetivos (ATTIE, 1998, p. 131). Dividem-se, basicamente, em testes de observncia e testes substantivos. Os testes de observncia so aplicados na verificao da existncia, efetividade e continuidade dos controles internos. Com a avaliao do sistema de controle interno realizada pelo auditor, este poder estender e aprofundar seus exames, no momento certo, conforme o sistema seja mais ou menos confivel. Cardozo (1995, p. 76) os denomina testes de conformidade e considera que so dois os objetivos deste teste:
a) verificar se o sistema funciona consistentemente conforme descrito pelos funcionrios da empresa; e b) determinar a natureza e a quantidade de erros que possam ter ocorrido na aplicao dos procedimentos de controles previstos no sistema.

Os testes substantivos tm por finalidade a obteno de evidncias quanto suficincia, exatido e validade das informaes produzidas pelos sistemas de informaes sob anlise. Dividem-se em testes de transaes e saldos e procedimentos de reviso analtica. Na aplicao dos testes substantivos nas demonstraes contbeis o auditor deve objetivar as seguintes concluses (FERREIRA, 2002, p.83): (a) existncia; (b) direitos e obrigaes; (c) ocorrncia; (d) abrangncia; (e) mensurao, apresentao e divulgao. As tcnicas de auditoria seriam, portanto, conseqncia dos procedimentos de auditoria. Pode-se definir como sendo o conjunto de processos e ferramentas operacionais de que se serve o controle para a obteno de evidncias, as quais devem ser suficientes, adequadas, relevantes e teis para concluso dos trabalhos (LIMA; CASTRO, 2003, p. 72). Realizando uma reviso das tcnicas e procedimentos de auditoria mais usuais, pode-se elencar: a. Indagao escrita ou oral (inqurito / questionamentos) realizada atravs de entrevistas e/ou questionrios (FERREIRA, 2002, p. 165 / ALMEIDA, 2003, p. 74 / ATTIE, 1998, pp. 140-141 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 37 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 210); b. Anlise documental (inspeo de documentos / exame dos documentos originais) exame de processos, atos formais, manuais de controle interno, fluxogramas,

demonstraes, relatrios e outros documentos internos ou externos (FERREIRA, 2002, p. 165 / ALMEIDA, 2003, p. 56, 155-156 / ATTIE, 1998, pp. 136-137 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 36 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 210-211); c. Conferncia de clculos (repetio) reviso das memrias de clculos ou a confirmao de valores por meio do cotejamento de elementos numricos correlacionados, de modo a constatar a adequao dos clculos apresentados ou eventuais erros nas operaes aritmticas e financeiras (FERREIRA, 2002, p. 165 / ALMEIDA, 2003, p. 56 / ATTIE, 1998, pp. 137-138 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 3637 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, pp. 211-212); d. Confirmao externa (confirmao com terceiros / circularizao) verificao junto a fontes externas ao auditado, da fidedignidade das informaes obtidas internamente, para comprovar, por exemplo, existncia de bens, recursos, direitos e obrigaes (FERREIRA, 2002, p. 165 / ALMEIDA, 2003, p. 56 / ATTIE, 1998, p. 134 / LIMA; CASTRO, 2003, pp. 35-36 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 210); e. Exame dos registros (exame da escriturao) verificao dos registros constantes de controles regulamentares, relatrios, mapas e demonstrativos, elaborados de forma manuscrita ou por sistemas informatizados, bem como da escriturao contbil no dirio e razo (FERREIRA, 2002, p. 165 / ATTIE, 1998, pp. 138-139 e 141-142 / LIMA; CASTRO, 2003, pp. 37-38); f. Correlao das informaes obtidas cotejamento de informaes obtidas de fontes independentes, autnomas e distintas, geralmente no interior da prpria organizao (FERREIRA, 2002, p. 165 / ATTIE, 1998, pp. 142-143); g. Inspeo fsica (contagem fsica / exame fsico) exame usado para testar a efetividade dos controles, particularmente daqueles relativos segurana de quantidades fsicas ou qualidade de bens tangveis. Corresponde verificao in loco da existncia fsica do objeto ou item examinado (FERREIRA, 2002, p. 165 / ALMEIDA, 2003, p. 56 / ATTIE, 1998, p. 133 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 35 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, pp. 210-211); h. Observao das atividades e condies verificao das atividades que exigem a aplicao de testes flagrantes, com a finalidade de revelar erros, problemas ou deficincias que de outra forma seriam de difcil constatao (FERREIRA, 2002, p. 165 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 40 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 211);

i. Corte das operaes ou cut-off corte interruptivo das operaes ou transaes para apurar, de forma seccionada, a dinmica de um procedimento, ou seja, um momento-chave de um processo (FERREIRA, 2002, p. 165); j. Rastreamento investigao minuciosa, com exame de documentos, setores, unidades, rgos e procedimentos interligados, visando dar segurana opinio do responsvel pela execuo do trabalho sobre o fato observado (FERREIRA, 2002, p. 165 / ATTIE, 1998, pp. 139-140 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 37 / BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 211); k. Vouching envolve (1) seleo de lanamentos nos registros contbeis e (2) obteno e inspeo da documentao com base na qual os lanamentos foram efetuados, para determinao da validade e exatido das transaes contabilizadas (BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 211). A direo do teste oposta a do rastreamento. l. Amostragem mtodo aplicado como forma de viabilizar a realizao de aes de controle em situaes onde o objeto alvo da ao se apresenta em grandes quantidades e/ou se distribui de maneira bastante pulverizada, em especial quando a verificao da totalidade do objeto de auditoria se torna impraticvel (FERREIRA, 2002, p. 167 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 39); m. Observao crtica tcnica que depende da argcia, dos conhecimentos e da experincia do auditor, que, colocada em prtica, possibilitar que sejam identificados quaisquer problemas no item em exame, como por exemplo, observao de despesas consideradas como disponvel; de itens morosos ou obsoletos durante contagem de estoques; quanto uniformidade de obedincia aos princpios de contabilidade; quanto correta classificao contbil; e passivos no registrados (ATTIE, 1998, p. 143 / LIMA; CASTRO, 2003, p. 40); n. Reviso Analtica estudo e comparao de relaes entre dados, envolvendo o clculo e a utilizao de ndices financeiros simples, inclusive anlise vertical de demonstraes, comparao de quantias reais com dados histricos ou orados e utilizao de modelos matemticos e estatsticos, como anlise de regresso. (BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 210) o. Tcnicas de auditoria computadorizadas quando a auditoria possui acesso base de dados mantida em meio eletrnico, as tcnicas j citadas podem ser facilitadas e realizadas em maior amplitude, como por exemplo a reviso analtica, a conferncia de clculos e o exame dos registros. (BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, p. 212)

Diferentes tipos de tcnicas tm sido enfatizadas na realizao das auditorias de natureza operacional avaliao de programas e auditoria de desempenho operacional como forma de alcanar o objetivo da auditoria. Como tais tipos de auditoria tm por finalidade a avaliao dos programas de governo e seus desempenhos sob os aspectos da economicidade, eficcia, eficincia, efetividade e eqidade, algumas tcnicas no utilizadas ou pouco utilizadas em outros tipos de auditoria passaram a ser destacadas e desenvolvidas. O Tribunal de Contas da Unio apresenta as seguintes tcnicas de auditoria de natureza operacional: a. Benchmarking - tcnica voltada para a identificao, avaliao e implementao de melhores prticas de gesto. Seu propsito determinar, mediante comparaes de desempenho e de boas prticas, se possvel o aperfeioamento do trabalho desenvolvido em uma organizao. O benchmarking pode contribuir na identificao de oportunidades de melhorar a eficincia e proporcionar economia. b. Indicadores de desempenho e mapa de produtos - A utilizao de indicadores de desempenho para mensurar os resultados almejados e alcanados pelos administradores uma metodologia que est relacionada ao conceito de gerenciamento voltado para resultados (results oriented management - ROM). Esse conceito tem sido adotado nas administraes pblicas de diversos pases, especialmente nos de cultura anglo-saxnica (EUA, Austrlia, Reino Unido). Mapa de produtos uma tcnica utilizada para a obteno de indicadores de desempenho. Produto deve ser entendido como um bem, um servio ou uma condio resultante de atividade(s) de uma organizao ou de um indivduo, por exemplo: estradas conservadas, pacientes atendidos e pesquisas realizadas. c. Mapa de Processos - a representao de um processo de trabalho por meio de um diagrama contendo a seqncia dos passos necessrios consecuo de determinada atividade. Processo deve ser entendido como a maneira pela qual se realiza uma operao. Exemplos de processos so: todas as sequncias de tarefas para conservao de estradas, para atender pacientes e para realizar pesquisas. d. Anlise RECI - ferramenta que ajuda a identificar quem responsvel pelas atividades desenvolvidas, quem as executa, quem consultado e quem informado, seja no mbito limitado de uma equipe de trabalho, seja em relao a um rgo, entidade ou programa. Atravs da anlise RECI possvel estabelecer a responsabilidade pelas decises e pela execuo das atividades, identificar o tipo ou grau de participao de cada agente em cada deciso, tornar mais clara a relao entre as partes envolvidas e conhecer a distribuio de poder.

e. Marco Lgico - modelo analtico para orientar a formulao, a execuo, o acompanhamento e a avaliao de programas ou de projetos governamentais. Esse modelo foi criado pelo Banco Interamericano de Desenvolvimento BID, sendo utilizado por todas organizaes pblicas que requerem financiamento ao BID . f. Anlise Stakeholder - consiste na identificao dos principais atores envolvidos, dos seus interesses e do modo como esses interesses iro afetar os riscos e a viabilidade de programas ou projetos. Est ligada apreciao institucional e avaliao social, no s utilizando as informaes oriundas destas abordagens, mas tambm contribuindo para a combinao de tais dados em um nico cenrio. Stakeholders so pessoas, grupos ou instituies com interesse em algum programa ou projeto e incluem tanto aqueles envolvidos quanto os excludos do processo de tomada de deciso. g. Anlise Swot e Matriz de Verificao de Risco - A tcnica da anlise SWOT integra as metodologias de planejamento estratgico organizacional. A aplicao da tcnica, segundo alguns autores, pode ocorrer quando do diagnstico estratgico, aps a definio da misso ou aps o estabelecimento de objetivos. De qualquer forma, deve ser aplicada anteriormente formulao estratgica de ao. Portanto, uma ferramenta facilitadora do diagnstico institucional, podendo ser usada tambm no mbito da avaliao de programas. Na anlise das capacidades internas busca-se identificar as foras e as fraquezas da organizao, enquanto o ambiente externo no qual atua a organizao deve ser analisado em termos das oportunidades e ameaas presentes. A verificao de risco pode identificar se os recursos alocados ao gerenciamento do risco do programa ou projeto esto consistentes com o nvel de risco dos objetivos da organizao em termos de resultado e qualidade na prestao de servios pblicos e na entrega dos produtos almejados. A matriz de verificao de risco til como ferramenta de diagnstico no estgio de formulao do problema de auditoria. Os procedimentos e tcnicas adotadas em auditoria, como j mencionado, visam atingir objetivos especficos. A utilizao desses procedimentos permitir ao auditor colher as evidncias necessrias sua opinio. O auditor deve considerar a natureza da evidncia que ser colhida de forma a obter comprovao suficiente e vlida, ou seja, evidncia corroboradora (BOYNTON; JOHNSON; KELL, 2002, pp. 207-208). No Quadro 9, so apresentados os tipos de evidncia corroboradora, sua natureza, confiabilidade e exemplos. QUADRO 9 EVIDNCIA CORROBORADORA: Tipos, Natureza, Confiabilidade e Exemplos

Tipo de evidncia corroboradora Evidncia analtica

Evidncia documentria

Natureza e confiabilidade de evidncia corroboradora Natureza: Comparaes com expectativas desenvolvidas com base em experincia anterior, oramentos, dados da indstria e conhecimento do negcio e da indstria. Confiabilidade: Depende da relevncia dos dados utilizados no desenvolvimento de valores esperados pelo auditor. Natureza: Vrios tipos de documentos muitas vezes se encontram em poder do cliente e podem ser inspecionados durante a auditoria. Confiabilidade: Documentos gerados externamente geralmente so mais confiveis que documentos gerados internamente. Caractersticas fsicas de documentos, tais como endossos, assinaturas de terceiros em documentos preparados internamente ou carimbo de banco em um cheque, aumentam a confiabilidade de um documento interno. Natureza: Informao produzida ou mantida em meio eletrnico. Confiabilidade: Depende da confiabilidade de controles sobre a criao, alternao e integridade de dados e competncia de ferramentas de auditoria utilizadas para acessar a evidncia eletrnica. Natureza: Tipo especial de evidncia documentria que envolve respostas diretas de terceiros competentes, por escrito, a solicitaes especficas de informaes factuais. Confiabilidade: Direito confivel mas tambm considerado um procedimento de alto custo.

Exemplos Comparaes de saldos de clientes ou ndices financeiros principais com: Resultados do ano anterior; Oramentos; Estatsticas da indstria; Outras expectativas desenvolvidas pelo auditor. Atas de reunies do conselho de administrao; Extratos bancrios; Contratos; Conhecimentos de embarque com assinatura do transportador; Faturas de fornecedores; Cheques cancelados; Faturas contra clientes; Relatrios gerados por computador Evidncia eletrnica criada ou capturada por meios eletrnicos tais como scanners, sensores, meios magnticos ou mensagens de computador. Confirmao de: Saldo em um banco, pelo banco. Contas a receber de um cliente, pelo prprio. Estoque de um armazm geral, pelo responsvel pelo armazm. Bnus a pagar, pelo agente fiducirio dos bnus. Termos de um arrendamento mercantil, arrendador. Quantidade de aes ordinrias em circulao, pelo custodiante das aes. Reclculo de itens tais como: Totais no dirio. Razes. Tabelas auxiliares. Pagamentos mnimos de arrendamento mercantis. Obrigaes com fundos de penso. Clculo de lucro pro ao.

Evidncia eletrnica

Confirmaes

Evidncia matemtica

Natureza: Reclculo, pelo auditor, de valores utilizados na preparao das demonstraes contbeis. Confiabilidade: Geralmente considerada confivel, porque foi verificada independentemente pelo auditor. Tambm tem custo relativamente baixo.

Evidncia Fsica

Natureza: Evidncia obtida em exame fsico ou inspeo de ativos tangveis. Confiabilidade: Geralmente muito confivel. Contudo, o auditor pode no ser qualificado para determinar qualidade, condio ou valor, e pode ter que recorrer a um especialista. Representaes por Natureza: Declaraes que abordam afirmaes escrito da administrao, assinadas por indivduos responsveis e competentes. Confiabilidade: Depende das qualificaes, reputao e independncia dos indivduos que fazem as representaes, bem como da capacidade para corroborar outras evidncias. Evidncia verbal Natureza: O auditor muitas vezes recebe evidncia verbal, em reposta a perguntas dirigidas a executivos e empregados. Confiabilidade: No considerada muito confivel; geralmente exige evidncia corroboradora. Seu valor principal encontra-se em dirigir o auditor a buscar outras fontes de evidncias. Fonte: Boynton, Johnson & Kell, 2002, pp. 207-208.

Exame de: Recebimentos no depositados. Estoques. Ativos imobilizados. Representao, por escrito, de especialistas externos. Cartas de representao de clientes.

Resposta verbal a pergunta do auditor. Explicao de tratamento contbil; avaliao de estimativa contbil feita por cliente.

Dentre as evidncias corroboradoras deve-se destacar, em especial, para deteco de fraudes, as evidncias documentrias colhidas externamente em decorrncia de sua maior confiabilidade. Casos de corrupo e fraudes, mais do que qualquer outro tipo de anlise em auditoria, necessitam de evidncias corroboradoras irrefutveis. As evidncias documentrias, pela sua natureza formal e escrita, tendem a ganhar maior importncia na deteco de fraudes. Entretanto, cabe distinguir os documentos gerados internamente dos documentos gerados externamente, pois os primeiros tendem a ser menos confiveis em decorrncia do poder de emisso ser da prpria empresa e seus empregados. Deve-se tambm considerar o conceito de grupo econmico na segregao entre documentos internos e externos, pois h casos de fraudes ocorridas atravs de transaes forjadas entre empresas de um mesmo grupo. Podem-se resumir os efeitos de circulao sobre a confiabilidade de evidncia documentria atravs da Figura 3 (p. 70).

FIGURA 3 CONFIABILIDADE DE EVIDNCIA DOCUMENTRIA

MAIS CONFIVEL

Exemplos: Documentos gerados externamente, enviados diretamente ao auditor. Documentos gerados externamente, mantidos pelo cliente. Documentos gerados internamente, que circulam externamente. Documentos gerados internamente, que no circulam externamente. Extratos bancrios de posies no final do perodo. Confirmaes. Faturas de fornecedores. Extratos bancrios normais. Cheques pagos. Comprovantes de depsitos bancrios. Duplicatas de faturas contra clientes. Requisies de compra.

MENOS CONFIVEL

Fonte: Boynton, Johnson & Kell, 2002, p. 209.

5.7. O EXEMPLO DA CIDADE DE RIBEIRO BONITO SP A cidade de Ribeiro Bonito em So Paulo passou recentemente por um movimento anticorrupo, iniciado atravs de uma organizao no governamental, decorrente de desvios de dinheiro pblico e outros desmandos acometidos pelo prefeito da cidade. A AMARRIBO Amigos Associados de Ribeiro Bonito agiu atravs dos rgos de controle visando investigao de indcios de irregularidades que haviam observado. A ONG ingressou em novembro de 2001 com uma representao junto Promotoria de Justia da Cidade de Ribeiro Bonito, pedindo abertura de inqurito civil pblico, e junto ao Tribunal de Contas do Estado de So Paulo, com uma solicitao de realizao de auditoria especial para apurao de desvios na prefeitura. Em janeiro de 2002, o Tribunal de Contas emitiu relatrio que dizia haver encontrado alguns indcios de irregularidades somente em parte das denncias, concluindo que nada se apurou. De forma concomitante, a ONG Amarribo requereu Cmara Municipal a instaurao de uma Comisso Especial de Investigaes para apurar os fatos. A Comisso concluiu os trabalhos e apresentou o resultado no dia 13 de maro de 2002, comprovando, contudo, que as denncias eram verdadeiras.

No incio de abril de 2002, o Promotor de Justia da cidade ingressou com uma ao civil pblica contra o prefeito, solicitando o seu afastamento imediato do cargo, o qual foi deferido em 08 de abril pela juza da comarca. Em 24 de abril de 2002 o prefeito renunciou ao mandato, teve sua priso preventiva decretada e fugiu, sendo preso em agosto do mesmo ano, aps a exibio da matria no Jornal Nacional da Rede Globo de Televiso. Ficou detido por 09 (nove) meses. Pelas apuraes da Amarribo, foram desviados dos cofres municipais cerca de R$ 1 milho de reais e o esquema de corrupo era encabeado pelo ex-prefeito e envolvia pelo menos um vereador, donos ou laranjas de empresas fantasmas e funcionrios da prefeitura. A Amarribo recebeu algumas denncias e passou a investigar por conta prpria. A primeira seria referente a um pequeno empreiteiro que estava recebendo por servios que no realizara. A segunda veio de uma funcionria que trabalhava com a merenda escolar, informando que a prefeitura comprava grande quantidade de carne por ms, mas que quase nada recebiam. A terceira denncia dizia respeito aquisio de combustvel, tendo a prefeitura contratado um posto de gasolina, localizado em outra cidade a 160 quilmetros de distncia, para fornecimento de quantidade excessiva de combustvel para a pequena frota de veculos oficiais. A Amarribo deu incio a investigaes que permitiram embasar a ao e o requerimento de maiores anlises por parte dos rgos de controle. Baseando-se nas denncias, indcios e casos de fraude detectados, a Amarribo decidiu divulgar seu exemplo para saneamento do municpio, tendo elaborado uma cartilha, a qual posteriormente foi publicada visando subsidiar a luta contra as fraudes e corrupo nos municpios brasileiros. O trabalho foi titulado como O combate corrupo nas prefeituras do Brasil (TREVISAN et al, 2004). Para este estudo deve-se destacar o padro tpico de corrupo nas prefeituras do Brasil e os sinais de irregularidades por eles destacados, ou seja, as red flags mais comuns.
Uma estratgia utilizada habitualmente em desvios de recursos pblicos se d por meio de notas fiscais fictcias ou frias, que so aquelas nas quais os servios declarados no so prestados ou os produtos discriminados no so entregues. A burla pode ser feita com as chamadas empresas-fantasma, ou seja, que inexistem fsica ou juridicamente. Como a nota fiscal passou a ser a base de toda transao comercial no Brasil, foi criada uma indstria de venda de notas frias desse tipo de empresa. Existem organizaes criminosas com atuao a nvel estadual e at nacional. Mas a fraude tambm utiliza empresas legalmente constitudas e com funcionamento normal. Com o conluio dos administradores pblicos cmplices do esquema, tais empresas vendem ao municpio produtos e servios superfaturados, ou recebem contra a apresentao de notas que discriminam servios no executados e produtos no entregues. (TREVISAN et al, 2004, p. 23-24)

Os rgos de controle interno e externo, quando analisam indcios de fraude, no podem simplesmente se pautar em verificar formalidades, pois determinados casos de fraudes se do justamente em montar todo um processo licitatrio nos moldes legais, visando no levantar

suspeitas, mas o objeto da despesa e a inteno dos agentes so totalmente viciados. Por esse motivo, o Tribunal de Contas do Estado de So Paulo foi duramente criticado pela organizao Amarribo.
Por ser excessivamente formal, o Tribunal de Contas s conduz investigaes se o denunciante entregar provas evidentes de fatos relacionados a desvios oramentrios. A parte do relatrio em que o Tribunal de Contas conclua que nada se apurou passou a ser usada publicamente pelo prefeito como prova de sua idoneidade. Contudo, a regularidade dos procedimentos de licitaes examinada apenas formalmente pelo TCE. No se verifica se as firmas cadastradas ou participantes das concorrncias existem fsica ou juridicamente. Quanto s notas fiscais, o tribunal faz um exame somente do ponto de vista contbil, sem perquirir sobre a existncia das firmas emitentes das notas fiscais contabilizadas. (TREVISAN et al, 2004, p. 73-74)

Contudo, cabe lembrar que quanto mais distante dos fatos, mais difcil sua apurao, embora se tenha maior independncia. Por outro lado, mais fcil verificar quando prximo, porm o envolvimento dos auditores pode estar comprometido. No se pode afirmar que o TCE de So Paulo tenha realizado procedimentos inadequados sem acesso e conhecimento da denncia original que lhe foi apresentada, fato esse que deveria ser objeto de pesquisa e avaliao. Quanto aos associados da Amarribo frente das investigaes, estes possuam, provavelmente, informaes adicionais que no foram levadas ao conhecimento do TCE. Buscando uma atuao mais efetiva e eficaz dos rgos de controle, devem-se considerar as red flags e sugestes de investigaes promovidas pela Amarribo tendo-as como foco de anlise constante dos rgos de controle. No Quadro 10, so detalhados alguns dos sinais tpicos da corrupo destacados na cartilha, os quais tratamos por red flags:

QUADRO 10 SINAIS TPICOS DA CORRUPO (RED FLAGS)

RED FLAGS 1. Sinais exteriores de riqueza. CARACTERSTICAS / EXEMPLOS Gastos excessivos do grupo de amigos da prefeitura e/ou parentes; gastos pessoais incompatveis com a renda; padro de vida muito diverso da condio precedente; ostentao de bens adquiridos como carros, imveis, etc.; pagamento de contas em restaurantes e bares para todos. Relutncia em prestar informaes; procura-se comprometer a todos que fiscalizam os gastos da prefeitura, como os vereadores, por exemplo; falta de transparncia nas informaes contbeis e financeiras. Abandono generalizado no atendimento s necessidades da cidade; falta de prestao dos servios bsicos, como manuteno das vias, coleta de lixo, gua e esgoto, educao e sade, etc. Criao de clusulas restritivas nas licitaes, direcionando a um determinado fornecedor; restrio concorrncia de outros comerciantes e fornecedores; fornecedores de reputao suspeita ou de locais distantes; fornecedores permanentes e cativos. A produo de notas fiscais frias se tornou uma profisso, praticada por alguns que se aprofundaram nas tcnicas de obteno desses documentos, e nas tcnicas de abrir e fechar empresas de fachada com a utilizao de laranjas e documentos falsos. Notas de empresas diferentes, mas evidentemente impressas com o mesmo layout e caractersticas e defeitos grficos. Cesso de bens e servios para os integrantes do esquema, como por exemplo: carros para parentes, obras nas propriedades desses, viagens e passeios com tudo pago. Verificar detalhes como: notas fiscais com valores redondos ou prximos de valor de R$ 8 mil; notas fiscais de fornecedores distantes e desconhecidos para materiais e servios que poderiam ser adquiridos na localidade; notas fiscais seqenciais, indicando que a empresa s fornece para a prefeitura; notas fiscais com visual simples, quase todas com o mesmo layout, impressas na mesma grfica; notas fiscais genricas de prestao de servio nas quais no esto especificados os servios prestados. Tem-se notado que diversas fraudes se do no incio ou no fim de um mandato, provavelmente, para que sejam pagas as custas das eleies e/ou para que o esquema articulado possa ser usado durante o perodo de governo. Prestar ateno nas datas de constituio das empresas e de seu protocolo na Junta Comercial do Estado e verificar se os nomes que constam como scios so meros laranjas, pessoas ingnuas e inocentes, utilizadas como testas de ferro, so duas medidas que podem e devem ser utilizadas na auditoria. uma artimanha utilizada para encobrir desvios de recursos e materiais. Os almoxarifados no registram entradas e sadas de materiais. Faltam registros das requisies e identificao dos requisitantes, dentre outros descontroles. Falta de qualidade na merenda ou consumo desproporcional ao nmero de alunos; uso de cabos, tubulaes e outros materiais de construo de forma incompatvel com a dimenso e propriedades de seus empregos; excesso de gastos com combustveis; tudo isso so formas de obterem-se vantagens mediante comisses fraudulentas coadunadas com os fornecedores. Uma avaliao rigorosa dos controles internos nessas reas essencial. Representam as montagens dos processos de licitao com vista a atender as formalidades. Nomeia-se uma comisso de licitao com funcionrios envolvidos no esquema ou coniventes com a fraude; definem-se condies restritivas visando direcionar a licitao para alguma empresa; participam do certame empresas j acertadas com o esquema as quais fornecem propostas perdedoras, para dar aparncia de legitimidade ao processo; dentre outras prticas fraudulentas na licitao. A avaliao do cumprimento do objeto e do preo pactuado encontrar-se dentro dos parmetros do mercado so as duas principais medidas.

2. Resistncia em prestar contas. 3. Falta crnica de verbas para os servios bsicos. 4. Convites de fornecimento direcionados. 5. Fornecedores profissionais de notas frias. 6. Favorecimentos com contraprestao 7. Tecnologia das fraudes Notas fiscais.

8. Empresas constitudas em incio ou fim de mandato.

9. Falta de controle de estoques 10. Consumo de combustvel, merenda escolar e materiais de construo. 11. Fraude em licitaes.

12. Pagamento com cheques no cruzados.

De forma geral, os agentes da fraude evitam ao mximo o uso de depsito bancrio visando no deixar rastro sobre o destinatrio final. Assim, sacam o dinheiro em espcie e, depois, fazem a partilha dos envolvidos no esquema sem transitar pelo banco visando no deixar pistas. Muitos trocam tais quantias por dlar e se utilizam de cofres ou realizam depsitos em contas no exterior. A utilizao de notas frias e/ou superfaturadas na promoo de eventos pblicos deve ser examinada. As empresas promotoras desses eventos podem ser partcipes de um esquema de fraude pela difcil tarefa que saber o cach cobrado por artistas.

13. Promoo de festas pblicas.

14. Parentes e amigos Os concursos pblicos podem ser montados para beneficiar correligionrios do prefeito. A aprovados em verificao dos candidatos aprovados e do seu grau de envolvimento com a Administrao concursos pblicos. deve ser examinada. 15. Declarao de renda do prefeito. Um prefeito que tem a inteno premeditada de apropriar-se dos bens pblicos prepara, antes de assumir o cargo, sua declarao de renda, de modo a recepcionar a quantificao do enriquecimento ilcito, ou de qualquer outra fraude. Assim, a declarao cheia de bens semoventes, como obras de arte, ouro, gado e coisas que possam ser valorizadas.

16. Transferncias de O oramento uma lei. O remanejamento de verbas oramentrias deve ser submetido ao verbas oramentrias. legislativo. Somente tem sido aceitvel, a autorizao legislativa na prpria lei do oramento para o remanejamento de at 5%. Alguns prefeitos realizam tais remanejamentos e sequer buscam dar transparncia, visando obstaculizar a fiscalizao dos gastos pblicos. 17. Falta de publicidade dos pagamentos efetuados. Em geral, pela Lei Orgnica do Municpio, o prefeito deve afixar, diariamente, na sede da Prefeitura, o movimento de caixa do dia anterior (boletim de caixa), no qual so especificados quais os pagamentos efetuados. Quando isto no acontece pode estar havendo acobertamento de fatos de interesse pblico.

18. Comprometimento O prefeito procura envolver os vereadores com o esquema de corrupo visando o apoio de vereadores. incondicional s suas pretenses e, at mesmo, proteger-se daquele que o deveria fiscalizar. Assim, pode realizar servios e fornecimentos s custas da prefeitura ou nomear um parente ou amigo do vereador para algum cargo, dentre outras tantas facilidades. 19. Falta de atendimentos a pedidos de informaes sobre despesas realizadas. Uma forma de dificultar a atuao dos rgos de fiscalizao e controle justamente no atender aos seus pedidos. No caso dos vereadores honestos, por exemplo, que querem realizar sua funo com responsabilidade e dignidade, o prefeito no atende aos seus pedidos e, at mesmo, dificulta suas atuaes visando afast-los da Cmara Municipal.

20. Conluio em aes Por vezes, administradores corruptos deixam que sejam causadas aes contra prefeitura judiciais. aparentemente justas. A parte entra na justia contra a prefeitura, ela vai a juzo e prope um acordo, o qual imediatamente homologado pelo juiz. Esse acordo proporciona o ar de legalidade que se precisava em uma transao fraudulenta. 21. Notria especializao. A contratao de advogados e outros profissionais baseados no argumento de notria especializao a preos demasiadamente elevados em relao tarefa a ser cumprida. Isso pode ser uma forma de retorno por vias transversas para o bolso do prefeito.

22. Publicaes Devem merecer especial ateno as contrataes com as empresas de publicidade (jornais, oficiais, propagandas revistas, etc.), pois o prefeito pode estar favorecendo poucas empresas em troca do apoio e promoo. irrestrito ao seu governo visando manipular a opinio pblica. Fonte: Trevisan et al, 2004.

Depois de mapear as red flags deve-se passar a fase de apurao e investigao. Trevisan et al (2004, p. 59-65) destacam algumas medidas que consideramos eficazes na deteco de fraudes: a. Investigao de empresas fantasmas: muito mais comum do que se pensa a figura de empresas fantasmas. Inexistentes quer de direito, quer de fato, envolvidas no processo de corrupo. Aconselha-se verificar: existncia efetiva na Junta

Comercial por meio de certido; registro no Cadastro Nacional de Pessoa Jurdica (CNPJ), junto Receita Federal; cadastro da receita estadual junto Secretaria de Fazenda Estadual. b. Constatao da existncia fsica da empresa: por vezes a empresa apresenta todos os documentos, mas no possui sequer sede fsica. Assim, ir ao endereo indicado na nota fiscal e verificar se a empresa est instalada no local e no endereo especificados so medidas obrigatrias. c. Constatao da existncia da grfica impressora: todas as notas fiscais possuem indicao da grfica que imprimiu o talonrio da empresa. A verificao da existncia da grfica outro exame essencial. d. Percia nas aquisies de materiais e servios prestados: quando se desconfia de pagamentos superfaturados ou de notas fiscais frias necessrio pormenorizar uma anlise dos preos e inspees fsicas nos locais de entrega do produto ou de prestao dos servios. Pode tambm ser solicitada ao Ministrio Pblico uma percia. Com base nos resultados da percia, o Ministrio Pblico poder ingressar com ao civil pblica visando punio dos responsveis e o ressarcimento dos recursos desviados. e. Obteno de provas: para abertura de qualquer processo junto aos rgos de controle, como o Ministrio Pblico, por exemplo, se faz necessria documentao comprobatria mnima e suficiente que representem indcios de fraude, como por exemplo: laudos, fotos, gravaes, documentos formais, etc. tambm destacada a mobilizao popular como forma de apoio apurao das denncias e cobrana das autoridades encarregadas das investigaes, bem como, o envolvimento de todos os rgos pblicos competentes: Tribunal de Contas, Ministrio Pblico, Polcia Federal, Cmara de Vereadores e de Deputados, Conselhos Profissionais, etc.

6.ESTUDO DOS CASOS PROPOSTOS Neste captulo far-se- uma anlise dos casos propostos: Operao Vampiro e Fraude nos Correios. Buscou-se avaliar a origem, forma e conseqncia da fraude; identificar as falhas de controle detectadas pelo Tribunal de Contas da Unio (TCU) e pela Controladoria Geral da Unio (CGU); e, o quanto possvel, os procedimentos de auditoria aplicados. A ltima subseo aborda a atuao exigida dos rgos de controle e os procedimentos de auditoria aplicveis, com base nos casos estudados.

6.1. OPERAO VAMPIRO 6.1.1. Histrico A Operao Vampiro, ttulo derivado da descoberta de um esquema de fraudes em licitaes na compra de derivados de sangue, teve incio no dia 19 de maio de 2004. A Polcia Federal verificou que funcionava um sistema de desvio no Ministrio da Sade, segundo noticiado pela imprensa desde 1990. Logo que foi identificada a fraude, foram expedidos 17 (dezessete) mandados de priso, sendo 06 (seis) para servidores do Ministrio e 42 (quarenta e duas) ordens judiciais de busca e apreenso de documentos e computadores. Baseado em

informaes divulgadas pela Polcia Federal15, foram encontrados por agentes federais com os presos, R$ 29,7 mil, US$ 120 mil e 7 mil euros. As investigaes sobre o esquema pela Polcia Federal tiveram incio em maro de 2003, a pedido do Ministro da Sade, poca, Humberto Costa, que em setembro de 2006 teve seu nome aditado denncia pelo Ministrio Pblico Federal em funo de novos elementos de prova trazidos ao processo. Os lobistas acompanhavam as intenes de compra do Ministrio, mediante informaes privilegiadas repassadas por servidores do Ministrio da Sade, e se organizavam para, de alguma forma, intervir no modelo da licitao, em especial no que tange s restries aos concorrentes, combinao de preos e diviso dos lotes entre as empresas do cartel. A fraude envolveu empresas fornecedoras de derivados de sangue, empresrios, lobistas e servidores do Ministrio da Sade, por meio de superfaturamento em compras no exterior de hemoderivados e insulina, tendo sido ampliada a anlise dos rgos de controle sobre a aquisio de outros medicamentos. O pagamento de vantagens e propinas, segundo o Ministrio Pblico Federal (MPF)16 muitas vezes era transportado em espcie. A empresa pagava aos lobistas que faziam o saque e contratavam pessoas para levar o dinheiro em malas at os destinatrios. Apesar da imprensa haver noticiado que os desvios seriam realizados desde 1990, tal afirmao no foi confirmada. Os trabalhos da Polcia Federal iniciaram-se em 2003, tomando por base dados daquele exerccio. O Tribunal de Contas da Unio (TCU) havia realizado Tomada de Contas em licitaes ocorridas entre 1998 e 2003, quando constatou diversas irregularidades. A fraude nas licitaes gerou grandes prejuzos aos cofres pblicos, tendo sido divulgado pela imprensa um montante de R$ 2 bilhes desviados, que no puderam ser confirmados nos relatrios tcnicos e nas divulgaes dos rgos de controle e de governo. Os crimes praticados que tem sido objeto de investigao so formao de quadrilha, fraude a licitaes, lavagem de dinheiro e corrupo ativa e passiva.

6.1.2.

Atuao Prvia dos rgos de Controle e Procedimentos de Auditoria Utilizados

15

Agncia de Notcias do Departamento de Polcia Federal. Operao Vampiro prende servidores do Ministrio da Sade. Publicao em 19 mai. 2004. Disponvel em: http://www.dpf.gov.br/DCS/index.html . Acesso em: 10 out. 2006. 16 MINISTRIO PBLICO FEDERAL. Sistema de busca de notcias do Ministrio Pblico Federal. Nota imprensa do procurador Gustavo Velloso sobre denncia da Operao Vampiro. Publicada em 16 nov. 2006. Disponvel em: http://noticias.pgr.mpf.gov.br/search_form . Acesso em: 01 dez. 2006.

H registros de atuao prvia do Tribunal de Contas da Unio (TCU) em trs representaes mediante Tomada de Contas (TC), todas de 2003: TC 005.110/2003-0 , TC 012.762/2003-9 e TC 006.584/2003-0. A TC 005.110/2003-0 trata de representao interposta pelo Ministrio Pblico junto ao TCU, solicitando ao Tribunal a apurao de indcios de irregularidades cometidas no mbito das Concorrncias Internacionais nos 11/2002, 12/2002, 13/2002 e 14/2002, procedidas pelo Ministrio da Sade objetivando a aquisio de hemoderivados. Como resultado final dos trabalhos empreendidos, o TCU, por meio do Acrdo 1771/2003 - Plenrio - TCU, de 19.11.2003, resolveu determinar a anulao das Concorrncias Internacionais nos 11 e 12/2002. O plenrio do TCU considerou que o conhecimento dos preos ofertados nas referidas licitaes, por parte de um dos participantes, constituiu prova suficiente para a quebra do sigilo das propostas de preo. A TC 006.584/2003-0 trata de auditoria realizada na Coordenao Geral de Recursos Logsticos do Ministrio da Sade (CGRL/MS), em 2003, na qual foram analisados procedimentos licitatrios conduzidos por aquela unidade, envolvendo as reas de medicamentos, suprimentos e de finanas. O TCU teceu uma srie de recomendaes e determinaes com vista a tornar mais adequado e transparente o sistema de controle e gesto das compras e materiais. No Quadro 11 so transcritas as recomendaes e determinaes referentes ao ACRDO 1.077/2004 - TCU - 2 Cmara. QUADRO 11 RECOMENDAES E DETERMINAES DO TCU Acrdo 1077/2004 2a. Cmara
Recomendar ao Ministrio da Sade que: 1. promova uma ao integrada da Diretoria de Programas Estratgicos - DPE e da Coordenao de Suprimento de Medicamentos e Correlatos - COMEC objetivando efetuar um planejamento de mdio/longo prazo para a aquisio de medicamentos adequados s necessidades vigentes, levando em considerao margem de segurana quanto aos quantitativos e prazos estabelecidos, inclusive quanto ao tempo necessrio realizao dos certames e ao cronograma de pagamentos, de modo a evitar sucessivos termos aditivos a cada contrato, bem como o risco de desabastecimento da rede de sade; 2. estude mecanismo para viabilizar a concluso do Projeto de Modernizao e Ampliao da Capacidade do Almoxarifado Central, de sorte a atender aos princpios da prevalncia do interesse pblico e do zelo pela coisa pblica. Recomendar Coordenao-Geral de Recursos Logsticos CGRL/MS que: 1. elabore fluxogramas relativos aos processos de aquisio da COMEC, buscando estabelecer responsabilidades e prazos para cada etapa dos processos de aquisio, considerando cada modalidade de licitao e os casos de dispensa e inexigibilidade de licitao; 2. promova estudo com vistas ao mapeamento das atividades da COMEC, semelhana da Coordenao de Suprimento e Controle Patrimonial - COSUP, objetivando o estabelecimento de rotinas e identificao de pontos crticos e oportunidades de melhoria; 3. estabelea prazos nos fluxogramas, elaborados para as diferentes etapas das atividades desempenhadas pela Coordenao de Programao e Execuo Oramentria e Financeira COPEF; 4. estude a adoo de medidas para agilizar os procedimentos relativos fase de homologao dos processos licitatrios;

5. promova a criao de um sistema de informaes gerenciais para consulta sobre a atuao da Comisso Permanente de Licitao - CPL, objetivando tornar os processos de compra mais transparentes; 6. desenvolva, no mbito do Projeto de Melhoria de Gesto implementado na CGRL, ndices de desempenho baseados nos fluxogramas elaborados para cada modalidade de licitao e para as situaes de contratao direta, de forma a estabelecer parmetros mnimos de desempenho em cada etapa do processo; 7. atente para o correto arquivamento dos comprovantes dos servios adquiridos, de tal forma que no gerem dvidas sobre o recebimento dos mesmos; 8. crie um sistema de informaes gerenciais para consulta sobre a atuao da CPL, objetivando tornar os processos de compra mais transparentes, a fim de reduzir o nmero de recursos e representaes impetrados pelos licitantes contra as decises daquela comisso; 9. atente para a correta publicao dos extratos dos contratos e dos termos aditivos no Dirio Oficial da Unio, bem como para os prazos entre a publicao e a data da abertura da licitao, nos termos do art. 21 da Lei n 8.666/93. Determinar Coordenao-Geral de Recursos Logsticos CGRL/MS que: 1. informe, nas prximas contas, sobre a avaliao da implantao e funcionamento do Projeto de Melhoria da Gesto, implantado no mbito da COPEF no exerccio de 2003; 2. se abstenha, nas contrataes envolvendo moeda estrangeira, de emitir Notas de Empenho tipo "Estimativo" com valores muito inferiores ao custo total estimado da aquisio, caso estejam disponveis clculos feitos pelo setor competente, devendo ser empenhados valores compatveis com os previstos; 3. informe, nas prximas contas, sobre a efetiva implantao do mdulo do Sistema de Acompanhamento de Processos em Andamento SAPA, no mbito do Projeto Melhoria da Viso Estratgica da COSUP; 4. informe, nas prximas contas, sobre a avaliao da implantao e funcionamento do Projeto Melhoria da Viso Estratgica da COSUP no exerccio de 2003; 5. observe o disposto no art. 38 da Lei de Licitaes, promovendo a numerao seqencial das pginas dos processos licitatrios; 6. no elabore termos aditivos para prorrogao dos contratos realizados sem que haja a previso de recursos para atendimento das despesas decorrentes deste, observando especialmente o disposto no art. 30 do Decreto n. 93.872/86, no art. 60 da Lei n. 4.320/64 e no art. 42 da Lei Complementar n. 101/2000; 7. inclua nos processos licitatrios a portaria de designao de representantes da Administrao para acompanhar e fiscalizar a execuo do contrato, conforme o art. 67 da Lei n. 8.666/93; 8. atenda ao prazo legal de at trs dias teis para julgamento e resposta ao pedido de impugnao, conforme disposto no art. 41, 1, da Lei n. 8.666/93; 9. encaminhe as minutas dos contratos Consultoria Jurdica, cumprindo o que determina o art. 38, pargrafo nico, da Lei n. 8.666/93; 10. observe o disposto no art. 57, caput, da Lei n. 8.666/93, na formalizao de contratos com terceiros que no possam ser enquadrados nas excees previstas nos incisos I, II e IV do citado dispositivo legal, limitando a sua durao vigncia dos respectivos crditos oramentrios. 11. quando da celebrao dos contratos, observe fielmente os termos do edital de licitao, consoante o disposto no art. 54, 1, da Lei n 8.666/93; 12. o acrscimo do objeto contratual, nos termos do art. 65, inciso I, alnea b e 1 da Lei n. 8.666/93, s implicar prorrogao dos prazos contratuais, em conformidade com o disposto no art. 57, 1, inciso IV e 2 do mesmo normativo, se o contratado demonstrar, por escrito, no ter condies de produzir maior quantidade no mesmo prazo anteriormente concedido; 13. quanto aos contratos de fornecimento de bens (compras), que efetue a prorrogao dos contratos apenas nos casos previstos no art. 57, 1 e seus incisos, da Lei n. 8.666/93, os quais devem estar devidamente autuados no processo, de sorte a justificar, de forma clara, completa e precisa - em conformidade com o 2 do referido artigo e com o princpio da motivao, previsto no caput do art. 2 da Lei n. 9.784/1999 - a extenso do prazo de vigncia inicialmente acordado, aplicando-se aos contratados, em caso de no cumprimento tempestivo do objeto avenado, as penalidades previstas nos arts. 86 e 87 da Lei n. 8.666/93; 14. se abstenha de celebrar contratos com efeitos retroativos, evitando o risco de simulao de cumprimento anterior de formalidades, em desrespeito ao disposto nos artigos 60 e 61 da Lei n. 8.666/93; 15. quando da elaborao dos contratos e termos aditivos, observe a necessria coerncia e a requerida correo, evitando a insero de clusulas equivocadas ou conflitantes que possam levar interpretao dbia quanto s disposies nelas estabelecidas;

16. deixe de efetuar aquisies sem cobertura contratual, bem como solicitar a entrega dos bens ou prestao de servios antes da celebrao formal dos contratos, em observncia ao disposto nos artigos 60, pargrafo nico, e 61 da Lei de Licitaes.

Por ltimo, a TC 012.762/2003-9 trata de auditoria realizada tambm na Coordenao de Recursos Logsticos do Ministrio da Sade (CGRL/MS) em 2003, com o objetivo de verificar as licitaes destinadas aquisio de medicamentos hemoderivados nos exerccios de 1998 a 2003. Foram analisadas todas as licitaes que envolveram a aquisio dos fatores VIII e IX de coagulao, do complexo protrombnico, do complexo protrombnico parcialmente ativado, do selante de febrina e do fator VIII para tratamento da doena de von Willebrand. Na auditoria foram analisadas as seguintes questes: a) possibilidade de limitao concorrncia ante a exigncia de oferta parcial mnima (30% e, posteriormente, em 2002, 50% do total do lote); b) inobservncia ao princpio da publicidade; c) falhas na apreciao dos recursos interpostos contra as decises da comisso de licitao; d) quebra do sigilo das propostas; e) indcios de formao de cartel; f) preos praticados pelo Ministrio da Sade incompatveis com o mercado; g) regularidade da habilitao ou inabilitao dos participantes, com enfoque na capacidade tcnica. Conforme informado no relatrio da Representao TC 007.601/2004-5, foram apresentadas respostas para todos os itens, especialmente quanto ao tpico relativo formao de cartel por laboratrios internacionais (Acrdo 215/2004 - Primeira Cmara - TCU, Relao de 17.02.2004). J a Controladoria Geral da Unio (CGU) somente veio a realizar suas auditorias no Ministrio da Sade sobre a aquisio de hemoderivados depois de tornada pblica a Operao Vampiro da Polcia Federal. Os trabalhos da CGU foram concludos em abril de 2005, conforme divulgado pela Assessoria de Imprensa da CGU. As principais falhas e suas conseqncias confirmadas pela auditoria da CGU foram: a) ausncia de pesquisas de preos e valores de referncia nos processos de compra; b) descumprimento de requisitos fundamentais da Lei de Licitaes e de Contratos; c) rateio dos certames a um restrito grupo de fornecedores; d) quebra do princpio do sigilo das propostas e do carter competitivo dos processos de licitao; e) superfaturamento na aquisio;

f) perda de medicamentos; g) aquisio em quantidades superiores s definidas pela rea tcnica e; h) prejuzos aos cofres pblicos. Em Verso Pblica divulgada pela Secretaria de Direito Econmico do Ministrio da Justia (SDE/MJ)17, foi sugerida a instaurao de processo administrativo contra as empresas participantes do suposto cartel formado. Com base nas auditorias do TCU realizadas no perodo de 1998 a 2003 e no documento encaminhado pela Polcia Federal titulado Consolidao de Informaes do Relatrio de Inteligncia Policial atinentes Operao Vampiro, a SDE/MJ verificou indcios de acordo entre as empresas em licitaes do perodo de 1998 a 2001. Ao que consta, havia um padro de comportamento entre as empresas para definir o resultado da licitao. Uma das estratgias adotadas, por exemplo, era fazer com que a empresa que cotasse o menor preo se dispusesse a ofertar apenas parte do que o Ministrio da Sade estava disposto a comprar, enquanto a que cotasse o maior preo ofereceria todo o lote. Dessa forma, o fornecimento dos hemoderivados ao Ministrio acabava sendo dividido entre os participantes da licitao. Outro ponto constatado que os preos cotados pelas empresas tambm no apresentavam diferenas significativas entre as concorrentes. Havia tambm, segundo o relatrio do TCU, um revezamento entre as empresas que sairiam vencedoras numa licitao e as que ofereceriam as maiores cotaes nas licitaes seguintes. A partir de 2002, o TCU verificou que houve mudana de comportamento por parte das empresas. A diferena entre o maior e o menor preo ofertados aumentou, houve queda de preos e os licitantes passaram a utilizar-se de atos que demonstravam uma real concorrncia entre as empresas, como solicitao de esclarecimentos e impugnaes ao edital. Apesar de no termos obtido acesso aos relatrios de auditoria propriamente ditos do TCU e da CGU, pode-se observar com base nos pontos e fragilidades apurados que foi realizada Auditoria Operacional ou Auditoria Especial, cujo escopo foi a conformidade processual, ou seja, se todos procedimentos licitatrios e contratuais foram realizados dentro da formalidade e essncia da lei. No Quadro 12 apresentado um relacionamento entre os pontos ou fragilidades constatadas pela auditoria da CGU e do TCU e os provveis procedimentos de auditoria utilizados. QUADRO 12 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA X PONTOS/FRAGILIDADES
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In: SECRETARIA DE DIREITO ECONMICO DO MINISTRIO DA JUSTIA. Relatrio Verso Pblica do Departamento de Proteo e Defesa Econmica. Braslia: SDE/MJ, 2004. Disponvel em: www.mj.gov.br/SDE/temp/PA%20hemoderivados%20instauracao%20pblica%20site.pdf . Acesso em: 10 mai. 2006

Procedimentos de Auditoria

Pontos / Fragilidades de Auditoria

TCU Limitao concorrncia; Inobservncia do princpio da publicidade; Falhas na apreciao dos recursos; Quebra do sigilo das propostas; Preos incompatveis; Regularidade na habilitao ou inabilitao dos licitantes; Procedimentos e rotinas de execuo e controle nas compras insuficientes ou no estabelecidas. Preos incompatveis CGU Ausncia de pesquisas de preos e valores de referncia; Descumprimentos de requisitos da lei 8666/93; Quebra do sigilo das propostas e do carter competitivo; Superfaturamento na aquisio; Aquisio em quantidades superiores s definidas.

Anlise Documental

Correlao das Informaes Obtidas

Superfaturamento na aquisio

Observao Crtica

Falhas na apreciao dos recursos; Quebra do sigilo das propostas e do Quebra do sigilo das propostas; carter competitivo; Indcios de formao de cartel; Rateio dos certames a um grupo restrito. Procedimentos e rotinas de execuo e controle nas compras insuficientes ou no estabelecidas Capacidade insuficiente para armazenamento no Almoxarifado Perda de Medicamentos Central Mau planejamento de mdio/longo prazo para a aquisio de medicamentos adequados s necessidades vigentes; Procedimentos e rotinas de execuo e controle nas compras insuficientes ou no estabelecidas Aquisio em quantidades superiores s definidas

Inspeo Fsica Exame dos Registros Vouching Conferncia de Clculos Indagao Escrita ou Oral Observao das Atividades e Condies

6.2.FRAUDE NOS CORREIOS 6.2.1. Histrico A revista Veja, em sua edio n 1.905, de 18 de maio de 2005, publicou uma matria intitulada O homem chave do PTB, na qual so transcritos dilogos de que participava o Sr. Maurcio Marinho, ento diretor do Departamento de Contratao e Administrao de Material da Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos (ECT). Nesses dilogos pode-se denotar a existncia de atos de corrupo no mbito da ECT e de diversas outras irregularidades administrativas. Alm disso, tornaram-se pblicos supostos procedimentos de troca de apoio poltico, no Congresso Nacional, por cargos e funes estratgicas em empresas estatais e diversos rgos pblicos da Administrao Direta e Indireta. (CPMI, 2006, p. 3) Atravs de espionagem industrial ou comercial, foi realizada a gravao de uma fita de vdeo em que o funcionrio Maurcio Marinho foi flagrado recebendo trs mil reais e expondo o esquema de corrupo nos Correios, no qual citava o Sr. Roberto Jefferson, poca Deputado Federal, como co-responsvel desse esquema. A CPMI dos Correios no concluiu se a espionagem teve motivao poltica, financeira ou se por amor Ptria, como alegou, nesse ltimo caso, um dos envolvidos na espionagem. Entretanto, com base nos depoimentos colhidos e divulgados pela imprensa no que tange aos levantamentos da Polcia Federal, existem fortes indcios de que a gravao foi inicialmente planejada com o intuito de determinada empresa obter vantagens comercial-financeiras e, posteriormente, haver ganhado conotao poltica. A partir da divulgao da fita, o ento Deputado Federal Roberto Jefferson, Presidente Nacional do Partido Trabalhista Brasileiro (PTB), que fazia parte da base de apoio e sustentao do Governo no Congresso Nacional, passou a apontar, em inmeras manifestaes na mdia nacional, a existncia de um complexo sistema de financiamento ilegal dessa base de apoio, seja em processos polticos ou eleitorais, seja fora deles. Cunhou-se, ento, o vocbulo mensalo para descrever esse esquema e apontar os que nele se envolveram, destacando a participao, sobretudo, de parlamentares de deputados federais. (CPMI, 2006, p. 4) A CPMI dos Correios desencadeou processos de investigao internos e externos em vrios rgos e entidades pblicas, mediante auditorias, sindicncias e procedimentos administrativos instaurados, bem como, teve como conseqncia a punio de empresas e afastamento de funcionrios envolvidos. No Relatrio Final da CPMI, inclusive, consta uma seo com todos os indiciamentos dos envolvidos em esquemas e os crimes por cada um praticados.

O Relatrio Final da CPMI dos Correios tambm destaca a atuao da Receita Federal, Polcia Federal, Tribunal de Contas da Unio, Controladoria Geral da Unio e do Ministrio Pblico Federal, por convergirem suas investigaes na mesma direo e sustentarem as concluses da Comisso Parlamentar. A CPMI dos Correios, instalada a partir de determinado fato, ocorrido naquela empresa estatal, ampliou o escopo de suas investigaes quando identificou diversas outras reas, no Estado brasileiro, com as quais se conectavam as irregularidades inicialmente apontadas. Assim, a Comisso Parlamentar focou sua anlise em cinco reas: contratos, movimentaes financeiras, IRB, fundos de penso e proposies legislativas. A rea de anlise de contratos da CPMI abrangeu aqueles de publicidade, da rede postal noturna, de informtica, das franquias e do correio hbrido postal. A rea de movimentaes financeiras observou as atividades de Marcos Valrio, publicitrio, que ficou vulgarmente conhecida por valerioduto, desde a origem dos recursos at a destinao atravs do mensalo. No IRB foram analisados contratos, pagamentos, colocaes no exterior e retrocesses no perodo de 2004 a 2005 (CPMI, 2006, p. 1131). Destaca-se a indenizao de sinistro sem cobertura de contrato de seguro e sem recebimento prvio do prmio, causando prejuzo ao errio em aproximadamente quinze milhes de reais e os fortes indcios de favorecimentos por parte dos gestores do IRB a determinadas empresas corretoras de resseguro. A rea de fundos de penso teve por objetivo principal a identificao de desvios de recursos dos fundos de penso, procurando desvendar e compreender os diversos mecanismos utilizados por determinadas instituies financeiras e grupos de interesse para receptar recursos das entidades de previdncia complementar (CPMI, 2006, p. 1527). Puderam ser identificados diversos problemas, os quais foram resumidos em trs eixos: a) Interferncia nos propsitos de boa governana, ampliando riscos, perda de eficincia e danos aos interesses legtimos das entidades, decorrentes de influncia poltico-partidria, desqualificao profissional dos diretores dos fundos, rotatividade do corpo tcnico, insuficincia de controles internos e compliance, relacionamento com intermedirios financeiros e falta de rigor no acompanhamento dos investimentos; b) Insuficincia de fiscalizao e de controles externos, por lei de responsabilidade da Secretaria de Previdncia Complementar; c) Complexa estrutura e prtica operacional do mercado financeiro e de capitais. A ltima seo do relatrio, que cuida das proposies legislativas, coube a avaliao de todo o emaranhado de irregularidades, ilicitudes e imoralidades que puderam ser levantados no decorrer dos trabalhos da CPMI, vislumbrando a adoo de normas para o combate corrupo.

6.2.2. Delimitao para o Presente Estudo Conforme se pode observar no Relatrio Final da CPMI dos Correios (CPMI, 2006), as investigaes e anlises promovidas pela Comisso Parlamentar tomaram uma dimenso muito maior que aquela inicialmente concebida, em funo dos diversos ilcitos com que se deparou aps sua abertura. Alm da avaliao do esquema de corrupo existente nos Correios, que foi o objeto da gravao, a Comisso ampliou sua anlise para verificar a existncia do mensalo e avaliar a existncia de corrupo no Instituto de Resseguros do Brasil (IRB) e em fundos de penso (previdncia complementar). Dado o objetivo desse trabalho em avaliar e propor procedimentos de auditoria que visem prevenir e detectar fraudes e corrupo, a grande amplitude que tomou a CPMI dos Correios, culminando em um relatrio final de 1857 pginas, h que delimitar esse estudo de caso ao esquema de corrupo ocorrido nos Correios. Assim, deixamos de considerar nesse estudo os levantamentos, apontamentos e concluses da CPMI quanto ao que ficou conhecido por mensalo, propiciado pelo esquema tambm apelidado valerioduto, quanto ao IRB e os fundos de penso, os quais, por si s, seriam assuntos suficientes a serem desenvolvidos em outros trabalhos.

6.2.3. Red Flags Com base nos depoimentos tomados dos senhores Maurcio Marinho (funcionrio dos Correios que aceitou o suborno na gravao divulgada na imprensa), Arthur Washeck Neto (empresrio solicitante-responsvel pelas gravaes), Antnio Velasco (scio do Sr. Arthur), Antnio Osrio (diretor da rea administrativa nos Correios), Joel Santos Filho (responsvel pela gravao) e Deputado Roberto Jeferson pode-se observar que a origem da corrupo e fraude nos Correios se deu em duas reas distintas, porm subseqentes: compras (licitao) acompanhamento dos contratos. Pode-se deduzir, com base nos depoimentos colhidos (apresentados no Apndice A, p. 110), indcios de corrupo e fraudes nos Correios, os quais sinalizamos com red flags, conforme Quadro 13. e

QUADRO 13 RED FLAGS BASEADAS NOS DEPOIMENTOS PRESTADOS CPMI DOS CORREIOS a) Entregas de materiais fora das especificaes tcnicas b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual; c) Restrio da concorrncia; d) Relevao de penalidade aplicada, em decorrncia de recurso; e) Amostras de material exigidas pela Comisso de Licitao, para fins de avaliao, reprovadas por mais de uma vez sem que a empresa fosse inabilitada ou penalizada pelo retardamento; f) Cargos de alto e mdio escalo ocupados por pessoas com grande envolvimento poltico; g) Sinais exteriores de enriquecimento; h) Contratos com preos majorados. i) Concesso de reequilbrio ou reajuste ao contrato sem embasamento jurdico, legal ou econmico. j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas. l) Direcionamento de empresas, em especial de publicidade, nas contrataes realizadas por rgos e entidades pblicos.
Fonte: Depoimentos prestados CPMI dos Correios. Trechos transcritos no Anexo A. Todos os depoimentos esto disponveis em: http://www.cpmidosCorreios.org.br/. Acesso em: 10 set. 2006.

6.2.4. Atuao dos rgos de Controle e Procedimentos de Auditoria Utilizados Em levantamento realizado junto ao site do TCU e da CGU quanto a trabalhos de auditoria concludos antes da ocorrncia do escndalo dos Correios e do mensalo divulgados pela imprensa em maio de 2005, apenas pudemos constatar a realizao de trabalho de auditoria especial pela CGU, atravs da auditoria interna dos Correios, nos servios de transporte de carga postal no exerccio de 2004. Entretanto, essa auditoria foi iniciada em funo de uma comunicao do ento Ministro de Estado das Comunicaes de que a ECT havia estabelecido negociaes contratuais que permitiram uma reduo de R$ 64 milhes nas despesas anuais de transporte de carga, ou seja, no foi objeto de planejamento anual da CGU e nem demandada por denncia de irregularidades. A partir da publicidade que teve o episdio de corrupo em jornais, revistas, reportagens, de forma impressa ou atravs da rdio e televiso, uma srie de auditorias foram demandadas a esses rgos de controle. Alm da CGU e do TCU, ressalte-se o desenvolvimento das aes da Polcia Federal e do Ministrio Pblico, os quais, contudo, no obtivemos acesso aos relatrios. Visando confirmar, se as red flags que puderam ser destacadas com base nos depoimentos prestados por investigados e testemunhas CPMI dos Correios efetivamente colaboraram para a fraude e corrupo ocorridas, verificamos algumas atas das sesses do plenrio do TCU e relatrios disponibilizados pela CGU quanto aos achados nos Correios. O TCU consolidou os trabalhos de auditoria realizados nos Correios em relatrio constante da Tomada de Contas TC-007.694/2005-2, adotando como critrio a abertura de representaes especficas a cada processo analisado com indcio(s) de irregularidade(s) grave(s). Os trabalhos do TCU foram realizados na sede dos Correios em Braslia, abrangeram os exerccios de 1998 a 2005 (com nfase nos trs ltimos anos), restringiram-se a uma amostra de 51 processos de licitao e contratos escolhidos pela Equipe de Auditoria (que envolviam recursos da ordem de 5,7 bilhes de reais), tendo sido subdivididos em grupos especializados nas reas de informtica, transportes, propaganda e marketing e suprimentos de materiais. A auditoria realizada foi de conformidade, ou seja, baseou-se nos documentos e processos que foram objeto de anlise, mais especificamente quanto ao aspecto legal e econmico. No Quadro 14 (p. 88) so sintetizadas as irregularidades ou achados e no Apndice B (p. 118) so detalhadas as representaes ocorridas.

QUADRO 14 PRINCIPAIS IRREGULARIDADES DETECTADAS NAS AUDITORIAS DO TCU NOS CORREIOS

reas IN FOR M TI CA Principais Irregularidades Restrio competitividade do certame licitatrio; Ausncia de critrios objetivos para fixao de preos; Superfaturamento de preos; Direcionamento de certame licitatrio; Aceitao de proposta comercial em desacordo com o edital; Intempestividade na aplicao de penalidades; Concesso indevida de reequilbrio financeiro; Licitao global de servios de impresso e acabamento em conjunto com outros produtos e servios, quando poderiam ser licitados separadamente; 9. Contratao de treinamento por inexigibilidade de licitao, sem a comprovao da inviabilidade de competio e sem justificativa de preo; 10. Aquisio de licenas de software e respectivo treinamento em nico certame; 11. No-absoro de conhecimentos tcnicos quando da implementao da soluo contratada; 12. Contratao, em carter emergencial, de partes de soluo sem restar configurado tal situao. 1. Fornecimento de bens que no atendiam s especificaes editalcias; 2. Habilitao indevida; 3. Apresentao de projeto bsico inadequado; 4. Intempestividade na aplicao de penalidades; 5. Superfaturamento de preos; 6. Pagamento de servios no-realizados; 7. Contratao de consultoria sem a realizao de licitao; 8. Realizao de dispndios em duplicidade; 9. Realizao de despesa sem amparo contratual. 10. Aceitao de bens sem a devida certificao de qualidade. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 1. Recebimento de comisso pela agncia sem a prestao de qualquer servio; 2. Sobrepreo na aquisio de bens ou na prestao de servios intermediados pela agncia de publicidade no mbito do contrato; 3. Subcontratao do objeto sem justificativa; 4. Subcontratao de servios sem comprovao da sua prestao com cobrana de despesas vedadas no contrato; 5. Inexistncia de projeto bsico da ao publicitria produzida; 6. Indcios da apresentao de propostas fraudulentas para respaldar a subcontratao de produtos/servios; 7. Fuga do objeto contratual / burla ao processo licitatrio; 8. Ausncia de avaliao posterior dos resultados obtidos pela ao promocional; 9. Cometimento de ilcitos fiscais; 10. Elaborao inadequada de briefing; 11. Subjetividade no julgamento das propostas tcnicas; 12. Compra antecipada de mdia. 1. Expedio de editais com clusulas restritivas competio; Red Flags confirmadas b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual. c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados i) Concesso de reequilbrio ou reajuste ao contrato sem embasamento jurdico, legal ou econmico. j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas l) Direcionamento de empresas

SU PRI MEN TO DE MA TE RI AIS

a) Entrega de materiais fora das especificaes b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual. c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas l) Direcionamento de empresas h) Contratos com preos majorados j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas l) Direcionamento de empresas

PU BLI CI DA DE E PRO PA GAN DA

TRANS 2. Superfaturamento de preos;

c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados 3. Direcionamento das linhas areas visando transporte de cargas j) Suspeita de diversos contratos e POR para determinadas aeronaves e empresas; processos negociados com vantagens 4. Prestao de servio sem cobertura contratual; ilcitas TES 5. Contratao sucessiva, por dispensa de licitao, fundamentada, l) Direcionamento de empresas indevidamente, como caso de emergncia. Fonte: TCU - Ata Plenria n 08, de 22/02/2006 TC-007.694/2005-2

Na Figura 4 apresentamos um mapeamento consolidado em macropontos das red flags com base nos pontos de auditoria (achados) do TCU nas representaes junto aos Correios, visando uma viso consolidada dos maiores indcios de fraude constatados. FIGURA 4 - MAPEAMENTO DAS RED FLAGs E DEMAIS PONTOS DE AUDITORIA - TCU A - 19 (20%) B - 09 (10%)
A
LEGENDA Contratos com preos majorados, superfaturados ou sem a adequada justificativa dos preos. Falta de prestao de servios, servios prestados com capacidade ociosa ou objeto de contrato alm do adequado. Restrio competitividade. Falta de aplicao de penalidade, morosidade na aplicao ou sano desproporcional falta cometida. Baixa qualidade do material ou servio ou impossibilidade de avaliao dos resultados Direcionamento de empresas Outros pontos e formalidades.

C - 07 (07%) D -05 (05%) E - 04 (04%) F - 03 (03%)

B C D E F G

G - 48 (51%)

Corroborando com os achados de auditoria do TCU, a Controladoria Geral da Unio (CGU) tambm constatou a existncia de restrio concorrncia, direcionamento de empresas, intempestividade na aplicao de penalidades, superfaturamento de preos, entregas fora das especificaes, concesso de reequilbrio indevidos, dentre outros pontos. No Apndice C (p. 123) apresentamos os pontos de auditoria da CGU, relacionando-os com as red flags que puderam ser mapeadas atravs dos depoimentos prestados por alguns investigados e testemunhas CPMI dos Correios. O tipo de auditoria realizado tambm foi de conformidade documental. Na Figura 5 (p. 90) apresentamos um mapeamento consolidado em macropontos das red flags com base nos pontos de auditoria (achados) pela CGU nas Auditorias junto aos Correios, objetivando uma viso consolidada dos maiores indcios de fraude constatados.

FIGURA 5 - MAPEAMENTO DAS RED FLAGs E DEMAIS PONTOS DE AUDITORIA CGU

A - 27 (23%) B - 06 (05%) C - 10 (08%) D - 17 (14%) E - 03 (03%) F - 06 (05%)

G - 50 (42%)

LEGENDA

A B C D E F G

Contratos com preos majorados, superfaturados ou sem a adequada justificativa dos preos. Falta de prestao de servios, servios prestados com capacidade ociosa ou objeto de contrato alm do adequado. Restrio competitividade. Falta de aplicao de penalidade, morosidade na aplicao ou sano desproporcional falta cometida. Baixa qualidade do material ou servio ou impossibilidade de avaliao dos resultados Direcionamento de empresas Outros pontos e formalidades.

Os procedimentos de auditoria e tcnicas utilizadas nos trabalhos realizados pela CGU e pelo TCU foram basicamente: indagao escrita ou oral (notas de auditoria, questionrios, entrevistas); anlise documental e conferncia de clculos, em especial na reviso dos atos contidos nos processos (editais, licitaes, contratos, execuo oramentria e financeira, reequilbrios, dentre outros atos); observao crtica; e amostragem para a seleo dos processos e contratos. Foi verificado tambm a adoo de outros procedimentos de auditoria, os quais encontram-se listados no Quadro 15.

QUADRO 15 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA UTILIZADOS CGU E TCU

RELATRIO Relatrio Parcial CGU n. 1 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA Pesquisa na Internet quanto s especificaes tcnicas do produto ofertado; Verificao da situao do processo de diligncia do TCU relacionadas s especificaes tcnicas do produto licitado junto ao site do TCU; Verificao junto ao sistema informatizado de recebimento de estoque quanto entrada de material. Reviso de relatrio de auditoria interna da ECT; Anlise dos preos de mercado para comparao com o contratado e dos ndices de correo para avaliao de reequilbrio econmicofinanceiro; Verificao de Acrdos do TCU para dirimir dvidas quanto concesso de reequilbrio econmicofinanceiro. Levantamento de notcias veiculadas sobre os servios de distribuio de medicamentos. Anlise dos preos de mercado para comparao com o contratado e dos ndices financeiros de correo para materiais e mo de obra na construo civil. Reviso de relatrio de auditoria interna da ECT; Levantamento de notcias veiculadas sobre impresso distribuda de dados. Inspeo fsica ao local alugado pelos Correios para servir de Centro de Distribuio - Oeste. Consulta ao sistema de banco de preos no que tange a obras civis, mantido pela Caixa Econmica Federal, conhecido pela sigla SINAPI. Anlise dos preos de mercado para comparao com o contratado e dos ndices de correo para avaliao de reequilbrio econmicofinanceiro. Amostragem das empresas subcontratadas para fins de verificao de regularidade fiscal; RESUMO DOS PROCEDIMENTOS Correlao das informaes obtidas; Exame dos registros; Vouching.

Relatrio Parcial CGU n. 2

Anlise documental; Conferncia de clculos; Reviso analtica; Correlao das informaes obtidas.

Relatrio Parcial CGU n. 3 Relatrio Parcial CGU n. 4

Correlao obtidas.

das

informaes

Conferncia de clculos; Reviso Analtica.

Relatrio Parcial CGU n. 8

Anlise documental; Correlao das informaes obtidas. Inspeo fsica. Reviso analtica; Correlao das informaes obtidas. Conferncia de clculos; Reviso analtica; Correlao das informaes obtidas. Amostragem; Confirmao externa; Rastreamento;

Relatrio Parcial CGU n. 9 Relatrio Parcial CGU n. 12

Relatrio Parcial CGU n. 17

Relatrio Parcial CGU n. 20

Relatrio Parcial CGU n. 21

Relatrio Parcial CGU n. 27 Relatrio Parcial CGU n. 30

Ata n 35 de 14/09/2005 Representao TC-015.199/2005-6 TCU. Ata n 38 de 28/09/2005 Representao TC-016.556/2005-5 TCU.

Ata n 38 de 28/09/2005 Representao TC-015.938/2005-4 TCU.

Verificao de regularidade fiscal de empresas subcontratadas junto Fazenda Federal; Pesquisa de preos no mercado local para fins de comparao com os preos pagos pelos servios. Reviso de relatrio de auditoria interna da ECT; Visitas in loco ao DAC (Departamento de Aviao Civil) e ao Terminal de Cargas dos Correios para melhor compreenso do tipo de servio prestado e as formas de tratamento e mensurao; Extrao de dados do sistema STAN sobre carga transportada; Reviso de clculo do prejuzo, contido em relatrio de auditoria (acrdo) do TCU. Reviso de relatrio de auditoria interna da ECT e de Acrdos do TCU; Anlise do custo mdio de construo civil regionalizado junto ao IBGE. Reviso de manifestaes do TCU e do Ministrio Pblico Federal. Consulta ao INMETRO quanto credenciamento institucional para certificao de qualidade de produto. Anlise dos ndices de variao de preo; Consulta ao Departamento de Aviao Civil (DAC) quanto s empresas de transporte areo de cargas; Consulta ao sistema de gerenciamento CNPJ da Secretaria da Receita Federal quanto aos scios registrados para cada empresa licitante; Reviso de manifestaes anteriores do TCU. Anlise dos preos de mercado; Consulta ao cadastro de contribuintes do ICMS do Estado de Minas Gerais.

Correlao obtidas.

das

informaes

Anlise documental; Correlao das informaes obtidas; Inspeo fsica; Observao das atividades e condies; Conferncia de clculo; Reviso analtica; Tcnicas de auditoria computadorizadas.

Anlise documental; Correlao das informaes obtidas; Reviso analtica. Anlise documental; Correlao das informaes obtidas. Confirmao externa; Rastreamento. Reviso analtica; Correlao das informaes obtidas; Confirmao externa; Rastreamento; Anlise documental.

Reviso analtica; Correlao das informaes obtidas; Confirmao externa; Rastreamento.

Ata n 42 de 26/10/2005 Representao TC- 015.676/2005-9 Ata n 42 de 26/10/2005 Representao TC- 017.714/2005-0

Anlise dos preos de mercado.

Reviso analtica; Correlao das informaes obtidas. Correlao das informaes obtidas; Confirmao externa; Rastreamento.

Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC-017.418/2005-3

Verificao de sites corporativos e de registro na internet, endereos e outros dados das empresas e responsveis que apresentaram propostas. Consulta a situao cadastral na Receita Federal das empresas participantes do processo com propostas de preos. Pesquisa na Internet no que tange ao tipo de servio de administrao, controle e operacionalizao de logstica de fornecimento de medicamentos; Visita, entrevista e coleta de dados no Ministrio da Sade; Obteno de dados comparativos ao modelo de servio licitado pelos Correios junto a outras empresas pblicas.

Correlao das informaes obtidas; Confirmao externa.

No que tange atuao da Comisso Parlamentar Mista de Inqurito (CPMI) dos Correios deve-se destacar sua contribuio com base nos depoimentos tomados e sua interveno junto aos rgos competentes na obteno de dados e informaes, em especial, no sentido de haver realizado maiores investigaes sobre os recursos financeiros propriamente ditos atravs de quebras de sigilo bancrio. A CPMI promoveu uma srie de quebras de sigilo bancrio de pessoas jurdicas e de pessoas fsicas envolvidas que se encontravam sob investigao. Nessas quebras de sigilo bancrio pde-se confirmar diversas irregularidades, conforme Quadro 16 (p. 94).

QUADRO 16 IRREGULARIDADES CONSTATADAS PELA CPMI DOS CORREIOS

1. Relaes entre as empresas de publicidade Giacometti & Associados e SMP&B de 2000 a 2004. A Giacometti teve contrato firmado com os Correios at dez/2003 e a SMP&B foi uma das empresas que se sagrou vencedora na licitao ocorrida em 2003. A Giacometti repassou para a SMP&B recursos da ordem de 8% do faturado contra os Correios entre 2001 e 2004, montando em mais de seis milhes e seiscentos mil reais. Pagamentos a beneficirios diversos (scios ou funcionrios da prpria empresa Skymaster) contabilizados como se realizados empresa estrangeira arrendatria dos avies utilizados pela Skymaster, totalizando mais de cinco milhes de reais. Remessas para o exterior pela Skymaster em 17 parcelas mensais de oitenta mil dlares o que totalizam remessas de US$ 1.360.000,00, correspondente a R$ 3.398.568,00 , para fins de pagamento por arrendamento de aeronave que, contudo, no conta como autorizada pelo Departamento de Aviao Civil (DAC) para voar. Diversas remessas para o exterior a ttulo de pagamento por arrendamento de aeronaves a valor muito alm dos praticados pelo mercado, configurando transferncia ilegal de recursos. Refora o entendimento de que as empresas estrangeiras favorecidas eram vinculadas Skymaster, o fato de que, no dia 25/5/2005, data de aprovao da CPMI dos Correios, houve fechamento de operao de cmbio com vistas remessa de dinheiro s empresas no exterior, em montante jamais verificado, todas relativas a pagamento de parcelas de arrendamento j vencidas. O total das operaes de cmbio nessa data montaram em US$ 2.855.000,00 , correspondente a R$ 6.896.745,00. Saques em espcie (dinheiro) da Agncia dos Correios Franqueada (ACF) Shopping Tambor no perodo de 2000 a 2005 de mais de sete milhes e setecentos mil reais realizados por trs agentes da polcia civil do Estado de So Paulo.

2.

3.

4.

5.

Fonte: Relatrio Final da CPMI dos Correios, 2006.

Destaque tambm deve ser feito atuao da CPMI na tentativa de interpretar a teia das relaes das empresas, lobistas e demais pessoas interessadas nos contratos com os Correios. Pde-se verificar uma srie de interesses conflitantes que acabaram indicando conluio entre empresas que deveriam competir entre si, articulaes com vista a promover fraude licitao, dentre outras ilicitudes e imoralidades. A CPMI efetuou uma anlise detalhada e histrica dos presidentes, scios e de suas participaes das empresas contratadas pelos Correios. No caso, por exemplo, das contrataes para os servios de atendimento rede postal noturna (RPN), a CPMI analisou os contratos da empresa Skymaster e da empresa Beta constatando: a) ligaes entre o presidente, poca, da Beta e da Skymaster; b) que por quatro meses, em 2002, as duas empresas mantiveram-se dentro de um mesmo conglomerado econmico informal de empresas; c) a existncia de um acordo entre as empresas, dias antes da licitao em 2000, que obrigava a adjudicada, posteriormente contratada, a subcontratar os servios outra parte na proporo de cinqenta por cento; d) que as supostas empresas arrendadoras de aeronaves, sediadas nas Ilhas Virgens britnicas (conhecido paraso fiscal), pertenciam aos prprios scios da Skymaster, e que, sob

o manto dos contratos de arrendamento, esses remetiam dinheiro para o exterior de forma aparentemente legal.

6.3.ATUAO EXIGIDA DOS RGOS DE CONTROLE E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA APLICVEIS Certamente, a rea de compras e acompanhamento dos contratos uma das mais importantes dentro do contexto de risco de fraudes. A auditoria deve sempre realizar o exame da rea considerando o risco inerente. Para melhor compreenso da rea de compras e acompanhamento dos contratos til Auditoria Interna do rgo / entidade manter sempre atualizada Anlise Stakeholder , Anlise RECI , Anlise SWOT e Matriz de Verificao de Riscos da rea. Esta avaliao permitir nos exames especficos uma anlise mais profunda e detalhada. No caso dos vampiros, por exemplo, a auditoria realizada nos processos de aquisio de hemoderivados j teria um panorama geral do setor de compras do Ministrio da Sade, restando apenas a insero especfica dos agentes (stakeholders) e do ambiente (swot e matriz de risco) inerentes ao mercado de hemoderivados. J no caso dos Correios, a Anlise Stakeholders poderia esclarecer quais os interesses do Sr. Maurcio Marinho, diretor do DECAM, poca, bem como dos demais agentes envolvidos nas rotinas de licitaes, compras e acompanhamento dos contratos; a Anlise RECI poderia apresentar os reais responsveis e executores das atividades, as quais pelos depoimentos contraditrios, ora eram de responsabilidade de um departamento, ora de outro; a Anlise SWOT e a Matriz de Verificao de Risco poderiam apresentar descries que pudessem subsidiar o conhecimento inicial pelos auditores do ambiente em que estariam realizando seus exames. Da mesma forma como as auditorias operacionais ou especiais so pautadas na conformidade processual, ou seja, na formalidade legal, a aplicao desses procedimentos de auditoria ir contribuir para o mapeamento dos riscos e, possivelmente, identificar alguns indcios de erros ou fraudes, mas dificilmente identificar a existncia de fraudes. Retornando ao caso dos vampiros, a limitao concorrncia e a inobservncia da publicidade da licitao so indcios de erros ou fraudes, mas no identificam a existncia de fraude. Se agregarmos a isso o fato de que, em uma possvel Anlise RECI, tenha ficado demonstrado que no havia nenhum responsvel pela reviso do edital ou nenhum agente executor pela sua publicao, ampliamos nosso conhecimento quanto aos motivos que ensejaram a restrio concorrncia e falta de publicao do edital. Se ainda agregarmos

informaes adquiridas por meio de uma possvel Anlise SWOT de que um dos pontos fracos do ambiente interno rea de compras a baixa qualificao dos profissionais e por meio de uma Anlise Stakeholder de que existem agentes envolvidos imotivadamente no processo, ampliamos ainda mais nossos conhecimentos dos motivos das fragilidades encontradas na rea de compras. Entretanto, elemento de prova contundente e comprobatrio de fraude quase que impossvel somente se restringindo anlise de ambiente, procedimentos e riscos. Indiscutivelmente, as evidncias de auditoria colhidas atravs de exames de conformidade ou dos controles internos so valiosssimos como indcios em uma rotina de deteco de fraudes, mas no provam a fraude. A auditoria deve avaliar as fragilidades encontradas em conjunto, visando no cometer o engano de considerar todas como erros isolados. E, com base na avaliao do auditor, se consider-las como indcios suficientes para uma anlise da existncia de fraudes, propor que seja dada continuidade mediante rotinas de confirmao de fraudes. A rotina de confirmao de fraude na rea de compras e acompanhamento dos contratos deve considerar a existncia de: superfaturamento de preos, faturamento de quantidades excessivas de material, perda do material contratado em estoque, falta de recebimento efetivo do material e/ou recebimento de material com baixa qualidade (fora das especificaes). Possivelmente, alguns desses pontos j tero sido alvos de exame anterior, restando auditoria uma avaliao complementar. No caso dos vampiros, a auditoria confirmou a ocorrncia desses pontos (exceo dos dois ltimos), os quais por si s identificam elevado grau de probabilidade de existncia de fraude. O caso dos Correios somente foi objeto de auditoria depois da divulgao pela imprensa da gravao do Sr. Maurcio Marinho, ex-diretor do DECAM, recebendo propina. Contudo, a atuao da CGU e do TCU foram muito mais abrangentes. Com base no estudo do caso realizado, em especial, nos macropontos (figuras 04 e 05, pp. 89-90), pde-se verificar: restrio concorrncia, direcionamento de empresas, superfaturamento de preos, falta de aplicao ou morosidade na aplicao de penalidades, falta de prestao de servios ou servios prestados com capacidade ociosa e baixa qualidade do material entregue ou servio prestado. Assim, dentro de uma rotina de confirmao de fraudes, existem fortes indcios dessa existncia. Tem-se verificado que, at esse ponto, as auditorias internas mais estruturadas tm atuado. Assim, a auditoria possui razovel certeza de que houve desvio, mas geralmente no conclui os provveis responsveis e nem toma medidas para recuperao das perdas. Tais aes ficam na dependncia de atuao complementar do controle externo ou dos prprios dirigentes a quem se deve reportar a Auditoria Interna. As aes, contudo, podem ser postergadas, comprometendo a questo da oportunidade, pois quanto mais se distancia o momento da fraude

do momento de deteco e medidas de recuperao de perdas, menor a chance dessa recuperao. J dentro de uma rotina de confirmao de fraudes na rea de compras e contratos, a auditoria deve: a) realizar entrevistas com todos os agentes envolvidos no processo de compras e contratos com o objetivo de assegurar-se quanto ao recebimento de subornos ou propinas lembrando tambm que dificilmente uma pessoa conta tudo que sabe na primeira entrevista; b) avaliar sinais exteriores de riquezas por parte dos agentes de compras e acompanhamento dos contratos; c) inspecionar instalaes da empresa contratada avaliada, em especial quanto possibilidade de atender ao objeto contratual; d) avaliar relacionamentos da empresa contratada na figura dos scios e/ou diretores; e e) verificar junto aos rgos fiscais e comerciais (Receita Federal e Estadual / Junta Comercial) a regularidade da situao e a atividade registrada da empresa. Com base nos dados colhidos, avaliar e elaborar relatrio com as proposies de encaminhamento devidas, incluindo: Ministrio Pblico, Polcia Federal, Cmara dos Deputados ou Vereadores, dentre outros rgos competentes. A auditoria em fraudes possui uma linha limtrofe para sua atuao a partir da qual somente se pode prosseguir mediante investigao judicial. Assim, se os dados que puderem ser colhidos na via administrativa no puderem esclarecer totalmente a fraude ocorrida, tal medida somente poder ser realizada atravs da atuao em esfera judicial, a qual poder principalmente requerer as quebras dos sigilos bancrio e fiscal. Nesse caso, passa a ser de suma importncia os convnios de cooperao com esses rgos visando recuperao das perdas. O estabelecimento de convnios de cooperao com outros rgos pblicos como a Receita Federal, as Receitas Estaduais e as Municipais, bem como com as Juntas Comerciais, tambm vir a auxiliar a auditoria na obteno de dados mais rapidamente e confiveis. Evidentemente, no caso dos Vampiros, a atuao da Polcia Federal e do Ministrio Pblico, portanto j em esfera judicial, no justificaria uma atuao dos rgos de controle em deteco de fraudes, mesmo porque esta j era pblica. Desta forma, consideramos que o TCU agiu com grande coerncia atravs do Relatrio TC 007.601/2004-5, quando sido provocado a realizar auditoria em todas as licitaes do Ministrio da Sade ocorridas entre 1999 e 2003, informando que no deveria atuar na repetio (duplicao) de auditoria que j estava sendo realizada pela CGU, mas que deveria tentar ir alm, identificando, junto ao Ministrio Pblico Federal e ao Departamento de Polcia Federal, elementos concretos acerca dos ilcitos apurados

por aqueles rgos para, a partir da, adotar as providncias da sua alada, objetivando complementar as aes j desenvolvidas ou em andamento. Quanto aos Correios, devem-se destacar os trabalhos de investigao da CPMI na confirmao da fraude, os quais vieram a somar consideravelmente s apuraes da CGU e do TCU. Consideramos que trs pontos principais colaboraram para as apuraes da CPMI: (1) a anlise e investigaes das relaes de amizade e parentesco das empresas nas figuras dos scios e diretores; (2) a quebra do sigilo bancrio de empresas e envolvidos e; (3) a presena na mdia e, como conseqncia, a presso social para apurao dos fatos e punio dos culpados, abreviando o tempo de resposta s solicitaes da CPMI a outras instncias. Pelos estudos de casos propostos, pudemos verificar que os rgos de controle e auditoria precisam intensificar os procedimentos que busquem evidncias externas, ou seja, no se pautar to somente nas formalidades do processo licitatrio e contrato. Dentro dessa rotina de confirmao de fraudes na rea de compras e acompanhamento dos contratos devem-se ressaltar os procedimentos de auditoria de inspees fsicas, confirmao externa e correlao das informaes obtidas como importantes aliados em trazer evidncias comprobatrias e irrefutveis. As inspees fsicas puderam auxiliar, por exemplo, na verificao pela equipe de auditoria do local alugado pelos Correios para servir de centro de distribuio com base nas especificaes constantes do processo, como tambm utilizadas na verificao do atendimento a algumas especificaes de produtos. As confirmaes externas puderam verificar o credenciamento de empresas junto a rgos competentes, por exemplo, junto ao INMETRO e ao antigo Departamento de Aviao Civil. E as correlaes das informaes obtidas de preos junto aos processos e faturamentos com os praticados no mercado ou estabelecidos no setor (construo civil, por exemplo) puderam diagnosticar a existncia de superfaturamento nos preos. Outro importante procedimento de auditoria muito utilizado, mas aparentemente pouco estudado sob o ponto de vista tcnico, so as entrevistas e questionrios aplicados. As equipes de auditoria com atuao em fraudes devem procurar uma formao mais especfica para o desenvolvimento e conduo de entrevistas, considerando prticas forenses e de investigao, o estudo do comportamento humano, e valendo-se, em especial, dos estudos da psicologia e da sociologia. exceo dos depoimentos colhidos pela CPMI dos Correios, no obtivemos acesso s demais entrevistas realizadas. Pudemos, contudo, perceber pouca objetividade nos questionamentos realizados, repetio de perguntas por parte de polticos e muita preocupao em usar o tempo concedido em formulao de teses que pouco tinham a ver com o depoente, com raras excees.

Por fim, consideramos que a auditoria na deteco de fraudes deve valer-se das novas tecnologias aplicadas e do uso de mtodos estatsticos, em especial, para levantar indcios e reas de maior risco de fraudes.

7. CONCLUSES, SUGESTES E RECOMENDAES O objetivo principal desta pesquisa foi estudar melhores tcnicas de auditoria que viessem a proporcionar maior segurana aos controles e combater com mais veemncia os tipos de fraudes e corrupo ocorridos no governo. Foram avaliados dois dos mais recentes casos em fraudes e corrupo ocorridos no governo Fraude nos Correios e Operao Vampiro quanto origem, forma, conseqncia; identificadas falhas de controle que facilitaram os desvios; consultada a atuao prvia e a posteriori dos rgos de controle e auditoria; e, o quanto possvel, as tcnicas de auditoria utilizadas. As hipteses inicialmente descritas eram de que os casos de fraudes e corrupo sob anlise no teriam sido previamente detectados pelos rgos de controle e auditoria do governo, a qual pde ser parcialmente negada em funo das auditorias do TCU em hemoderivados no Ministrio da Sade haver sido objeto de exame prvio pelo TCU. E, quanto s tcnicas de auditoria aplicadas no terem sido suficientes para diagnosticar a existncia de fraude e/ou corrupo, consideramos que a hiptese pde ser confirmada, pois embora os relatrios do TCU sugerissem indcios de fraude, esta somente foi confirmada aps atuao da Polcia Federal. A terceira hiptese quanto aos rgos de controle e auditoria utilizarem demasiadamente do procedimento de auditoria de anlise documental, dentre outros estritamente de conformidade, em comparao aos de avaliao de campo ou externa, como inspeo fsica e

confirmao externa tambm pde ser confirmada com base nos relatrios e procedimentos de auditoria observados. Duas questes foram formuladas no incio desse estudo para norteamento da pesquisa. Passamos a apreci-las individualmente. (1) Os recentes casos de fraudes e corrupo no governo foram, de alguma forma, previamente detectados pelos rgos de controle e auditoria? Se afirmativo, quais tcnicas de auditoria foram aplicadas nesses casos? Atravs do estudo de caso da Operao Vampiro pde-se constatar que houve atuao prvia do Tribunal de Contas da Unio (TCU), tendo sido detectados, dentre outros pontos, fortes indcios de cartelizao do setor de hemoderivados e superfaturamento de preos. A Operao Vampiro propriamente dita da Polcia Federal somente veio a ocorrer aps os levantamentos realizados pelo TCU e a Controladoria Geral da Unio (CGU) somente realizou auditoria aps divulgaes na mdia. As auditorias realizadas pelo TCU e pela CGU foram do tipo operacional ou especial, com forte conotao na conformidade documental, em especial das licitaes e dos contratos. Baseando-se nos pontos detectados nas auditorias, os provveis procedimentos de auditoria utilizados foram anlise documental, correlao das informaes obtidas, observao crtica, inspeo fsica, exame dos registros, vouching, conferncia de clculos, indagao escrita ou oral e observao das atividades e condies. Com o estudo do caso Fraude nos Correios verificou-se que no houve atuao prvia direta da CGU e do TCU na rea de compras e acompanhamento dos contratos. Apenas houve atuao por parte da auditoria interna dos Correios, por demanda da CGU, aps conhecimento de notcia divulgada pelo Ministro de Estado das Comunicaes de drstica reduo nas despesas com transporte de cargas por renegociao contratual. Aps a divulgao da fita em que o diretor de administrao poca, Sr. Maurcio Marinho, aceitara propina de terceiros, e com a repercusso nacional que o caso teve, envolvendo, inclusive, parlamentares, foi que o TCU e a CGU deram incio a diversos trabalhos de auditoria junto aos Correios e foi instaurada a CPMI dos Correios. O TCU e a CGU constataram em suas anlises uma srie de falhas de controle que coadunam com a existncia de fraude nos Correios, dentre as quais destaca-se superfaturamento de preos, prestao de servios com capacidade ociosa, falta de aplicao de penalidade, restrio concorrncia, direcionamento de empresas e baixa qualidade do material entregue. Da mesma forma como na Operao Vampiro, as auditorias realizadas pelo TCU e pela CGU foram do tipo operacional ou especial, com forte conotao na conformidade documental, em especial das licitaes e dos contratos. Pela anlise nos relatrios da CGU e nas atas de Representaes do TCU, os principais procedimentos de auditoria utilizados foram indagao escrita ou oral, anlise documental, conferncia de clculos, observao crtica e correlao das

informaes obtidas. Porm, embora em menor grau, pde-se constatar utilizao de procedimentos de exame dos registros, vouching, reviso analtica, inspeo fsica, amostragem, confirmao externa, rastreamento, observao das atividades e condies e tcnicas de auditoria computadorizadas. (2) Que procedimentos ou melhores tcnicas poderiam ter sido adotados nos casos em estudo como forma de atuao da auditoria? Esta foi a motivao principal dessa pesquisa: avaliar melhores tcnicas ou procedimentos de auditoria no combate s fraudes e corrupo. Diante dos casos apresentados e dos estudos realizados constantes do Referencial Terico, sugerimos, na preveno de fraudes, o acompanhamento dos controles internos dos rgos / entidades das reas de compras e acompanhamento de contratos mediante utilizao da Anlise Stakeholder, Anlise RECI, Anlise SWOT e Matriz de Verificao de Riscos, ferramentas de planejamento estratgico que tm sido tambm utilizadas nas auditorias de desempenho e avaliao de programas. Os procedimentos de auditoria utilizados nas auditorias cujo enfoque principal a conformidade legislao continuam tendo importante papel na apurao dos indcios de fraudes. Os principais procedimentos utilizados pelo TCU e pela CGU em suas anlises diagnosticaram erros relevantes e sustentaram forte indcio de fraude mediante viso conjunta das fragilidades apontadas pela auditoria. Entretanto, pde-se constatar pelos casos estudados que no foram suficientes para a confirmao da fraude. Na tentativa de contribuir com melhores prticas de auditoria na deteco de fraudes, recomenda-se aos rgos de controle e auditoria a intensificao de procedimentos que busquem evidncias externas como inspees fsicas, confirmao externa e correlao das informaes obtidas. Recomenda-se tambm: o uso de ferramentas tecnolgicas e estatsticas computadorizadas com vista anlise de grande base de dados; a anlise dos relacionamentos de amizade e parentesco das empresas na figura dos scios e diretores; e o desenvolvimento e estudo das tcnicas de entrevistas considerando prticas forenses e de investigao baseados na psicologia, sociologia e no comportamento humano. Por fim, com tudo isso se espera que a auditoria possa ter uma atuao mais eficaz e efetiva na deteco de fraudes, mas sabe-se que a certeza absoluta praticamente impossvel, diante das maquinaes humanas com vistas a burlar e corromper o sistema e fraudar os rgos e entidades pblicas. Assim, embora no se tratem de procedimentos de auditoria, deve-se considerar ainda, com base nos estudos realizados para o desenvolvimento dessa dissertao, algumas medidas por parte dos rgos de controle e auditoria que proporcionaro minimizar tais desvios:

a) criao e desenvolvimento de um rgo de auditoria especfico em deteco de fraudes, visando o aperfeioamento e aprofundamento das tcnicas na deteco de fraudes; b) criao e divulgao de mecanismos de denncia de fraudes e corrupo diretamente ao rgo de controle e auditoria, preferencialmente, ao setor especfico de atuao em fraudes; e c) estabelecimento de convnios para cooperao de outros rgos e com outros rgos pblicos, em especial, Receita Federal, Receitas Estaduais e Municipais, Juntas Comerciais, Conselhos Profissionais, Sindicatos, Agncias Reguladoras, dentre outros. No que tange s sugestes de novas pesquisas acadmicas em assuntos correlatos ao desenvolvido nessa pesquisa, deve-se indicar: a) Auditoria tica social corporativa, como forma de identificar o perfil tico da organizao (em especial, dos servidores) e dos demais stakeholders; b) Aprofundamento do estudo das tcnicas de questionrio e entrevistas para contribuio nas rotinas de exame de fraude e corrupo; c) Estudo da utilidade de ferramentas informatizadas, disponveis no mercado, e da contabilometria em rotinas de deteco de fraudes, mediante aplicao em casos especficos de auditoria.

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APNDICES APNDICE A Trechos de Depoimentos Prestados CPMI dos Correios vinculados s Red Flags APNDICE B - Achados pelo TCU nas Representaes junto aos Correios APNDICE C Principais Fragilidades Detectadas nas Auditorias da CGU nos Correios

APNDICE A Trechos de Depoimentos Prestados CPMI dos Correios vinculados s Red Flags a) Entregas de materiais fora das especificaes tcnicas
O SR. LVARO DIAS (PDT RN) No entanto, voc sabia que existia o esquema de propina na Empresa dos Correios e Telgrafos? O SR. ARTHUR WASCHECK NETO Esse um assunto que j abordei. Achei que havia. Num momento, as coisas comearam a acontecer diferente dentro dos Correios, ou seja, empresas entregando material fora da especificao da norma tcnica que prescreveu o edital. O edital prescrevia pena de multa e suspenso, ningum era multado, nem era suspenso. Ento, senti que tinha alguma coisa errada. Ouvi dizer sim.

b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual;

O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Falo o seguinte: dos fornecimentos cujas especificaes tcnicas no esto sendo atendidas... O SR. ARTHUR WASCHECK NETO Eu digo dois. O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Quais? Os das malas... O SR. ARTHUR WASCHECK NETO Eu digo trs de que sei, de que tenho conhecimento: mala postal, bota para operador de triagem e tnis para carteiro. O tnis para carteiro est sendo adquirido hoje via prego eletrnico nos Correios. (...) O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Ou seja, V. S tem poder para qualificar o cumprimento do contrato, se ele est sendo adequado ou no. O SR. MAURCIO MARINHO A parte legal. O gestor operacional entra em contato conosco. Esta xcara para chegar com 20 dias. Chegou com 25 dias, o gestor operacional nos comunica. Se ele infringiu o prazo, ele tem que levar uma penalidade. Correto? Ento, a aplicao da penalidade e a concesso do recurso para o fornecedor so feitos pela gesto administrativa.

O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Que era o seu... O SR. MAURCIO MARINHO Era o nosso departamento. (...) O SR. MAURCIO MARINHO A pgina 44 do dossi trata desse assunto. Esse contrato foi feito antes da minha chegada ao departamento. Ele tinha um prazo para entrega dos produtos. No procedeu entrega dos produtos. O gestor operacional acionou a rea administrativa. O que fizemos? Acionamos o Sr. Haroldo. Ele foi at Braslia; participaram da reunio oito pessoas e no s o Sr. Haroldo Marschner. Ao participar da reunio, ele pediu mais um prazo, porque no tinha condies de concluir a execuo das caixetas operacionais. A rea operacional, atravs do Sr. Jlio Imoto, concedeu novo prazo para ele. Ele no cumpriu o segundo prazo. Ato contnuo, levei o caso ao Diretor de Administrao, e a deciso foi tomada. Cancela-se o contrato primeiro ato , aplica-se a multa, e inicia o processo de impedimento de licitar. No foi mandar nenhum intermedirio pedir dinheiro, nem em meu nome e muito menos no sei, ele est usando o nome do PTB, tem que justificar, no eu, Jlio deve ter que justificar, porque o que fizemos... Est l o contrato, tem a ata da reunio de que participou o Sr. Haroldo. E tem mais: ele recebeu o recurso da empresa, dizendo que o contrato seria cancelado e que ele seria multado. Ele tinha cinco dias de prazo para recorrer. No recorreu e desistiu. Ato contnuo: foi multado, cancelado o contrato e processo de impedimento de licitar, o que manda a lei. Agora, se a propina, algum foi l em nome de algum, que esse algum se justifique, porque, em meu nome, no sei nem onde fica a fbrica dessa pessoa. Nunca fui a ele, mas ele afirma no jornal que uma pessoa dos Correios esteve l trs vezes com ele, numa churrascaria, para acertar esses negcios. Ento, que algum diga em nome de quem ele foi e para quem esse dinheiro, se verdade isso.

c) Restrio da concorrncia;
O SR. ARTHUR WASCHECK NETO Bom, primeiro, em caracterizar uma empresa como a minha de picareta, como firminha. Segundo, uma total preferncia, isso fora da lei, por indstrias grandes. Tipo assim, tnis: Ah, eu vou dar preferncia para essa, essa e essa. Por qu? Por que voc vai dar preferncia? Porque essa, essa e essa so indstrias. E, da? O preo vai ser mais alto e eu tenho um produto to bom quanto.

(...)
O SR. POMPEO DE MATTOS (PDT RS) Eu fao uma deduo e quero ter a sua posio sobre ela. O senhor quer dizer que havia nos Correios um esquema, digamos assim, para preterir algumas empresas e dar preferncia a outras? O SR. ANTONIO VELASCO A forma mais simples de se saber analisando os processos que esto l. V. Exs vero. Acho que algumas pessoas j esto l hoje fazendo isso e, com certeza, vo constatar isso.

d) Relevao de penalidade aplicada, em decorrncia de recurso;

O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Alguma vez, ele lhe fez referncia de alguma empresa que estivesse sendo beneficiada ou prejudicada? O SR. ANTNIO VELASCO Sim, ele citou o nome de uma empresa. O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) De uma empresa? O SR. ANTNIO VELASCO Que estava sendo... No entendi bem. Que estava sendo beneficiada. O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) . O SR. ANTNIO VELASCO Ele citou o nome de uma empresa, Proteline, uma coisa assim, de calados. O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Ele lhe disse em que sentido estava sendo beneficiada? O SR. ANTNIO VELASCO Parece que a pessoa tinha tido uma multa de R$800 mil e tinha sido perdoada.

e) Amostras de material exigidas pela Comisso de Licitao, para fins de avaliao, reprovadas por mais de uma vez sem que a empresa fosse inabilitada ou penalizada pelo retardamento;
O SR. ARTHUR WASCHECK NETO Ele foi desclassificado em amostra umas trs, quatro ou cinco vezes. Trs, quatro ou cinco vezes. Deram trs oportunidades de amostra para essa empresa, o que totalmente ilegal. Esse tipo de coisa vinha acontecendo regularmente, Deputado, e foi isso que comeou a me preocupar muito.

f) Cargos de alto e mdio escalo ocupados por pessoas com grande envolvimento poltico;
O SR. MAURCIO MARINHO Bom, concluindo, as sete reas da organizao so distribudas da seguinte forma esse o nosso conhecimento tcnico dentro da organizao, no influncia poltica de ningum: as duas diretorias de rea, operaes e tecnologia, so ocupadas por funcionrios de carreira e, para ns, so ligadas ao PT, cujo responsvel seria Silvinho Pereira o que me disseram; no sei se Silvinho o nome dele completo, pois eu no o conheo; o Diretor de Recursos Humanos Ney Suassuna, que aqui est presente; o nosso Diretor Comercial, Carlos Eduardo Fioravante Senador Hlio Costa; o nosso Presidente, Joo Henrique de Sousa Michel Temer; o Sr. Ricardo Caddah, o nosso Diretor Financeiro, para ns, est na quota tambm do PMDB e do prprio Ministro Euncio Oliveira. Essa a nossa viso. Essa a nossa informao. No sei se faltou algum diretor. O Diretor Antonio Osrio Menezes Batista PTB, indicado por Roberto Jefferson. (...)

O SR. MAURCIO MARINHO S para situar depois, assim que todos tiverem na mo, tem a aqui O caso Fortuna, na pgina 50 do dossi, para depois verificarem. Isso bastante interessante. Muito interessante essa pergunta. O Fortuna, em primeiro lugar, disse mdia que foi ele que havia me indicado para assumir a chefia do Departamento de Contrataes. Esse departamento, no verdade. Mas, o que verdade: foi ele que pegou o meu currculo na poca, em 2003, e eu estava at panfletando o meu currculo, eu estava sem uma funo desse porte. Ele pegou o meu currculo e falou: Meu amigo, quem diretor de Recursos Humanos do PTB, que era o Diretor Antnio Osrio. Ele falou: Vamos atrs de um Deputado do PTB, eu entrego o seu currculo e vou lhe ajudar, que eu tenho trnsito. O Fortuna disse ter trnsito aqui, no Correio, em vrios lugares. O que ele fez? Me levou ao gabinete do Deputado Jos Chaves, de Pernambuco, se no me falha a memria. E ele prontamente me atendeu. (...) O SR. JOEL SANTOS FILHO Ele falou do esquema de licitao, da forma como era feito. Ele falou que o esquema l funcionava assim: na realidade, tinham vrios diretores indicados por alguns partidos e que todos eles atuavam em consonncia, quando decidiam em colegiado, porque havia essa concordncia. O que eu entendi do que ele falou que qualquer coisa que ele decidisse ali, no mbito da diretoria dele, uma vez proposta para cima, para o colegiado, passaria, desde que houvesse interesse. Esse foi o meu entendimento. O SR. ROBERTO JEFFERSON (PTB-RJ) No posso lhe dizer isso. O que eu tratei? A Diretoria do Dnit, a Diretoria Financeira do Dnit foi tratada com o Silvio Pereira. Ns fizemos o Diretor, o Carlos Cotta, e toda a estrutura em baixo, at o gerente, do PT, indicada pelo Slvio Pereira. Quando ns fizemos a diretoria da Eletronorte, toda a estrutura, diretoria, presidncia, em baixo, tratada com o Silvio Pereira, era do PT. Quando ns fizemos, l no Rio de Janeiro, o Delegado Regional do Trabalho, a Chefia de Fiscalizao e a Chefia de Vigilncia de Medicina do Trabalho, Acidente e Medicina do Trabalho, indicadas pelo Silvio Pereira, do PT. Quando ns indicamos a estrutura l na Eletronorte, foi o Dr. Jos Carlos Martinez, ainda vivo, e era o Rondeau o Diretor Administrativo da Eletronorte, toda a estrutura em baixo nomeada pelo Slvio Pereira. Quando nomeamos o Presidente do IRB, toda a estrutura foi costurada e montada pelo Slvio Pereira. Quando o Senador Fernando Bezerra, do PTB, tentou indicar o Dr. Ezequiel, e no conseguiu, quero deixar claro isso aqui, no foi nomeado para a Diretoria de Informtica. (...)

g) Sinais exteriores de enriquecimento;

O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) V. S disse que o seu capital de duzentos mil, mas, salvo engano, V. S comprou um apartamento, e s em dinheiro foram

cem mil reais, em espcie, agora, muito recentemente. Qual a razo de pagar em espcie? O SR. MAURCIO MARINHO Esse apartamento... Hoje eu at pedi para trazer a escritura, consegui trazer. O apartamento saiu no meu nome. Est aqui dentro o contrato de compra e venda ao meu filho, como ele foi pago e por qu. Est aqui a escritura. Eu vou juntar ao dossi dos senhores. Foi vendida uma casa no Paran pelo meu filho e pela minha nora, funcionria da Receita Federal e ele funcionrio dos Correios, concursado. Vou deixar isso aqui. Eles venderam a casa, transferiram, Sr. Relator, cem mil reais. S que o preo do apartamento na poca era cento e sessenta e oito. Ns vendemos um carro, eu usei, saiu no meu nome o apartamento, est escrito aqui, eu usei trinta e poucos mil reais do Fundo de Garantia do Tempo de Servio para completar o dinheiro e mais um emprstimo que foi feito junto ao Postalis, que est dentro da declarao de Imposto de Renda. Foi assim que foi comprado. Esse apartamento est no meu nome. O que eu tenho um gio, que eu falei na Polcia e no Ministrio Pblico, que eu comprei esse ano, na 409, por R$80mil vista. Eles me perguntaram: voc vive guardando dinheiro? Olha, guardar dinheiro, ningum guarda dinheiro debaixo do colcho. Eu compro e vendo carro, ganhei frias, peguei todo o dinheiro do Correio... Agora, uma pessoa que ganha R$140mil a R$150mil por ano no tem condio de comprar um gil de apartamento?

h) Contratos com preos majorados.

O SR. ROBERTO JEFFERSON (PTB-RJ) No. A informao que eu tinha clara era a da Skymaster. Eu sabia dessa interveno do ex-Ministro Miro Teixeira, reduzindo a cona. Tinha informao, depois daquela remajorao(?) dos preos, tanto que tenho dito desde o incio: por que no vo investigar a Skymaster? So avies de 18 toneladas que so pagos por terem 18 toneladas e que vo com 4 toneladas. Os contratos so em dlar, o dlar cotado a R$3,00, quando a moeda est sendo cotada no dia a R$2,45 e o Correio vem pagando Skymaster no dlar a R$3,00.

i) Concesso de reequilbrio ou reajuste ao contrato sem embasamento jurdico, legal ou econmico.

O SR. MAURCIO MARINHO No, com reajuste no. Ns trabalhamos...bom, reajuste tambm. A palavra mais utilizada nos Correios...Se reajuste, tem que estar dentro do contrato. Se est dentro do contrato, voc tem que reajustar. So as bases contratuais que esto no edital. A palavra-chave reequilbrio, no reajuste. O reequilbrio, as empresas solicitam. Devem apresentar a planilha de custo inicial da poca do contrato, da proposta. Devem apresentar uma planilha de custo na poca em que ela sofreu desequilbrio financeiro. Os tcnicos financeiros a analisam. Emitem um relatrio. Vai ao Diretor da rea correspondente. repassado ao departamento jurdico para ver a legalidade e, posteriormente, se aprovado, assinado pelo diretor e pelo presidente da empresa. A o reequilbrio feito.

O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Onde a sua diretoria ou departamento entra nisso? O SR. MAURCIO MARINHO No incio do processo. A carta do fornecedor tem que entrar no meu departamento. A gesto administrativa nossa. O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Esse equilbrio tem a facilidade, diferentemente do reajuste, de poder ser feito no interregno inferior a um ano. O SR. MAURCIO MARINHO H qualquer momento, desde que voc comprove isto lei que o contrato sofreu um desequilbrio financeiro. O SR. RELATOR (Osmar Serraglio. PMDB PR) Ou seja, estava s mos de V. S a possibilidade de reconhecer um desequilbrio no segundo ms depois de contratado. possvel? O SR. MAURCIO MARINHO possvel. Se for comprovado, dali vai para cima. Se vai ser aprovado, outro problema. Mas passa pela minha rea sim.

j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas.

O SR. MAURCIO MARINHO Pois no. Obrigado, Sr. Presidente. Solicito avaliar... So pontuaes, no descrio de contratos. Solicito avaliar a aquisio dos equipamentos operacionais, em especial caixetas, que tm essa denncia veiculada no Jornal O Globo sobre o Sr. Haroldo Marschner, caixetas, que hoje so exclusividade da empresa Marfinite, dentro da ECT, bicicletas, motocicletas, aquisio de veculos em geral, mil vans, mil caminhes, seis mil motos, dez mil bicicletas. Solicito, tambm, ainda, avaliar contratos. No consigo nem enxergar a malha que envolve a ECT e o Bradesco. Correto? Banco Postal um contrato. Scopus. A empresa ganhou recentemente a manuteno de equipamentos de informtica praticamente em todo o Pas, vinculada 100% ao Bradesco. Correio Hbrido Postal, o Bradesco detm 22,5% da American Bank Note. O envolvimento do Bradesco com as agncias de Correio franqueadas na postagem de objetos postais. O Bradesco tambm venceu toda licitao de carto de compras dos Correios destinados... Veja bem, temos, s vinculada ao Bradesco, todo esse relacionamento. Por ltimo, Sr. Presidente, levantar... Estou falando como empregado da empresa por todo esse tempo. Levantar o envolvimento dos grandes clientes da ECT, o que pode atingir muitos dos Srs. Deputados e Senadores neste caso, mas para falar, est sendo falado. Hoje vinculado s agncias franqueadas, as 1.550 agncias de Correios. Qual o faturamento anual dessas agncias? Qual o percentual dessas agncias em relao ao faturamento da nossa empresa? Que pessoas, Partidos e Parlamentares esto por trs dessas ACFs, qual o ranking anual dessas franquias faturando milhes de reais por ms, principalmente as de So Paulo. Onde so feitas as principais postagens desses grandes clientes, que foram direcionados da ECT para as agncias franqueadas. Isso recurso que sai para pagar comisso a agncia franqueada.

Sr. Presidente, esses so os principais processos. (...) O SR. MAURCIO MARINHO Quanto aos contratos de seguros recentes na empresa, no tenho conhecimento das empresas que participaram e das que foram chamadas atravs dessa comisso especial. Com relao aos contratos efetuados com as agncias de propaganda, eu j disse que so trs. S me lembro de uma, a SPMB, que est na mdia e que do Sr. Marcos Valrio, que est ligada Secom, Luiz Gushiken. Todos os contratos de transporte de carga so da Diretoria de Operaes. Eu s ouvi falar da Skymaster, mas dezenas de empresas que fazem toda a malha de transportes do Brasil, areo, fluvial e terrestre. So dezenas de empresas. Com relao s aquisies de equipamentos postais, so vrias empresas. No que se refere ao caso do Bradesco, eu relatei os principais contratos e convnios que a empresa tem com a entidade Bradesco, que feito via empresa Scopus, o prprio Banco Postal; o Correio Hbrido, atravs do American Bank Note; o Carto Correios, que utilizado pelos funcionrios, todo com a marca Bradesco vencida a licitao pelo Bradesco, obviamente ; e o envolvimento do Bradesco em agncias de Correios franqueadas, l em So Paulo. Essa a informao corrente dentro da organizao. Por fim, temos o envolvimento, que deixamos para o final, de pessoas vinculadas s agncias de Correios franqueadas, mais de 1500. A ns temos o nome da pessoa que est frente dos Correios. No sabemos quem est por trs dessas pessoas. Fora isso, a aquisio dos cofres de 2002 da Coman, que ele est como mandante da gravao, e no creio que seja s ele. interessante avaliar esse processo atual, que foi levantado pelo Ministrio Pblico e Polcia Federal. O caso da Precision, que tambm veio a pblico no jornal, em que se diz que se solicita verba para repassar ao PTB. A Precision era um concorrente da Marfinite, mas no cumpriu o seu contrato e foi multada, foi glosado da sua fatura R$1 milho. Ela entrou com recurso e se julga no direito. O direito dela est sendo exercido. O Departamento Jurdico deve opinar a curto prazo. Com relao ao caso dos tnis, que j foi amplamente dito aqui, foi feita uma reunio dentro da Diretoria de Administrao. As quatro empresas que foram chamadas so as ltimas dos cinco anos. Em nenhum momento foi feito nenhum acerto, com nenhuma empresa. Nem esse depoimento do Sr. Denilton, que saiu hoje no Correio Braziliense, disse que houve qualquer tipo de acerto. Correto? Isso no est claro e precisa ser investigado. Isso faz parte da nossa administrao. Eu no estou especificando a administrao dos outros e as reas dos outros. So os principais contratos que ns verificamos que precisam ser mais bem avaliados. (...) O SR. JEFFERSON PRES (PDT-AM) Sr. Deputado, eu estou satisfeito com suas respostas. Agora eu quero me dirigir ao Presidente da Comisso e ao Relator. Sr. Presidente, esta Comisso foi criada para investigar um fato determinado, suposta corrupo dos Correios. Mas, a partir da entrevista do Deputado Roberto Jefferson, uma

entrevista sem provas, como ele mesmo disse, os fatos foram aparecendo e se concatenando. O Sr. Marcos Valrio tem um contrato com os Correios, milionrio. No importa se houve fraude ou no - isso um fato a investigar. Prova que ele tinha... Recebia dinheiro do Correio com um contrato muito alto. Ele se confessa amigo, amigo mesmo do Sr. Delbio Soares. Confessa que foi quatro ou cinco vezes Casa Civil e conversou com uma Sr Sandra sobre banalidades, o que inverossmil. Est provado que o Sr. Marcos Valrio retirava dinheiro vivo, comprovando o que lhe havia dito o Deputado Roberto Jefferson. Mesmo que sejam R$21 milhes, nenhum empresrio srio deste Pas movimenta tal quantia em dinheiro vivo. Nenhum! Isso uma evidncia do que disse o Deputado Roberto Jefferson.

l) Direcionamento de empresas, em especial de publicidade, nas contrataes realizadas por rgos e entidades pblicos.
As empresas de propriedade do Sr. Marcos Valrio Fernandes, sobretudo a SMP&B Comunicao e a DNA Propaganda, detentoras de contas publicitrias de diversos entes pblicos, seriam as instituies intermedirias, por onde passariam os recursos que eram repassados a parlamentares. (...) Outrossim, no dia 03 de setembro de 2003, segundo a agenda da secretria Fernanda Karina, houve um caf-da-manh na residncia oficial do Presidente da Cmara Federal, com o sr. Marcos Valrio; no dia seguinte, a esposa do deputado recebeu a importncia acima aludida [R$ 50.000,00]; e, nove dias depois (15/09/2003), a Cmara lanou o edital oficial para escolher uma agncia de publicidade para fazer as campanhas da Casa, vencida pelo publicitrio. Sobre esses fatos, alegou ao Relator que no foi questionado. (1 Relatrio Parcial da CPI dos Correios)

APNDICE B Achados pelo TCU nas Representaes junto aos Correios

Documentos Ata n 29 de 03/08/2005 Medida Cautelar TC-013.022/2005-6

Pontos de Auditoria (Achados) 1. Restrio competitividade do certame licitatrio: exigncia em edital de patrimnio lquido superior ao limite estabelecido na Lei 8666/93, prazo exguo, possibilidade do servio em objeto ser dividido permitindo a participao de maior nmero de empresas e critrios de pontuao na seleo das melhores propostas sem correlao com o objeto da licitao. 2. Direcionamento do certame licitatrio para determinada empresa. Ata n 35 de 1. Restrio competitividade do certame licitatrio: possibilidade do servio em objeto ser 14/09/2005 dividido permitindo a participao de maior nmero de empresas. Medida Cautelar TC-015.554/2005-6 (REVOGADA EM 06/12/2005 Ata n 48 de 07/12/2005) Ata n 35 de 1. Apresentao de preos aparentemente inexeqveis pela empresa vencedora da licitao. 14/09/2005 2. A assinatura de contrato permitiria a aquisio de peas sem licitao pela empresa Medida Cautelar prestadora dos servios, a qual por sua vez, poderia transferir os custos dos servios para o TC-015.977/2005-2 fornecimento de peas. Ata n 35 de 1. Habilitao tcnica da empresa indevida para fornecimento dos cofres . 14/09/2005 2. Aceite dos cofres sem a certificao de qualidade referente combinao de segredos do Representao TC- tipo mecnico previsto nas especificaes tcnicas. 015.199/2005-6 3. A Certificao Tcnica da anlise da combinao mecnica no atendia aos requisitos das especificaes tcnicas do contrato . 4. Qualidade do produto inferior ao exigido no edital Ata n 38 de 28/09/2005 Medida Cautelar TC- 016.572/2005-9 (REVOGADA EM 07/12/2005 Ata n 48 de 07/12/2005) 1. Restrio de carter competitivo da licitao do Servio de Correio Hbrido Postal, decorrente de servios que poderiam ser licitados a parte dos demais, exigncia de instalao de centros de produo nas dependncias da prpria ECT e na vedao sem justificativa ao somatrio de atestados para qualificao tcnica no caso de participao em consrcio. 2. Adoo de critrios inadequados de qualificao e pontuao tcnica. 3. Ausncia de critrios objetivos para fixao de preos, que se reflete na impossibilidade de verificao da completa conformidade dos preos cotados com os valores de mercado e, por conseguinte, em prejuzo ao princpio do julgamento objetivo das propostas 4. Superfaturamento de servios contratados, constatado no item relativo manuteno evolutiva do software GPDD e na previso de repasse de valores empresa Postel SPA a ttulo de transferncia de tecnologia. Irregularidades detectadas na contratao do Rede Postal Area Noturna - RPN: 1. Falta de providncias e acompanhamento do desempenho do transporte de carga relativo ao Contrato n 11.008/2001, durante o exerccio de 2002, permitindo a ocorrncia de

Ata n 38 de 28/09/2005 Representao TC-

016.556/2005-5

capacidade ociosa na sua execuo, quando o instrumento contratual permitia o ajuste de carga contratada, caso fosse considerado necessrio, durante a vigncia da avena, onerando desnecessariamente o contrato. 2. Montagem de processo e simulao de concorrncia na dispensa de licitao n 02/2001. 3. Superfaturamento de servios. 4. Fraude ao carter competitivo da licitao. Achados referentes contratao de empresa de servios de agenciamento de publicidade e promoo: 1. Recebimento de comisso pela agncia sem a prestao de qualquer servio. 2. Subcontratao do objeto do contrato sem justificativa. 3. Subcontratao de produtos/servios sem a apresentao de trs propostas. 4. Sobrepreo na aquisio de bens ou na prestao de servios contratados pela agncia de publicidade no mbito do contrato; 5. Indcios da apresentao de propostas fraudulentas para respaldar a subcontratao de produtos/servios. 6. Pagamento de despesas sem comprovao. 7. Ausncia de avaliao posterior dos resultados obtidos pela ao promocional. Achados referentes aquisio de caixetas plsticas e porta-etiquetas: 1. Habilitao da empresa Precision e adjudicao do objeto do Edital mesma com base em parecer tcnico omisso e falho. 2. Morosidade na aplicao de multa por atraso na entrega do objeto contratual. 3. Edital no estabeleceu que a exigncia de qualificao tcnica fosse compatvel em quantidades com o objeto da licitao 4. Inexistncia de publicao em jornal de grande circulao regional de aviso de convocao dos interessados para o Prego. Achados referentes contratao de empresa para fornecimento e servios de soluo integrada de gesto empresarial (ERP, CRM,etc.): 1. Procedimentos inadequados de concesso de reequilbrio econmico-financeiro 2. Intempestividade na aplicao de sanes contratuais 3. Aceitao de faturas em desacordo com o contrato 4. Soluo de gesto implantada parcialmente sem domnio da ECT e com risco de paralisao 5. Objeto de contratao emergencial alm do adequado. Achados referentes ao contrato para aquisio de licenas perptuas, suporte e manuteno do software Enterprise One : 1. Utilizao da informao de que seria necessria a aquisio de mais 14.294 licenas em 2004, sem a existncia de um estudo detalhado e completo, para respaldar a viabilidade da aquisio pela ECT de licena de uso perptuo com nmero irrestrito de usurios. 2. Ausncia de adequada justificativa do preo contratado. 3. Falta de amparo legal para a insero da Clusula de Expanso de Direitos, a qual garante empresa pagamentos adicionais sobre o preo inicialmente contratado (da licena) em funo do aumento do nmero de empregados da ECT. 4. Valor contratado no guardou relao com a proposta apresentada pela contratada, havendo indcios da prtica de ato antieconmico. Achados referentes contratao de empresa de servios de agenciamento de publicidade e promoo: 1. Recebimento de comisso pela agncia sem a prestao de qualquer servio. 2. Subcontratao do objeto do contrato sem justificativa. 3. Indcios da apresentao de propostas fraudulentas para respaldar a subcontratao de produtos/servios. 4. Pagamento de despesas sem comprovao. 5. Subcontratao / apresentao de propostas de empresas em situao fiscal irregular. 6. Ausncia de avaliao posterior dos resultados obtidos pela ao promocional. Achados referentes ao contrato de aquisio de licenas perptuas, suporte e manuteno do software OneWorld e prestao de servio de treinamento de servidores: 1. Ausncia de justificativa da inexigibilidade de contratao do treinamento.

Ata n 38 de 28/09/2005 Representao TC015.938/2005-4

Ata n 42 de 26/10/2005 Representao TC016.121/2005-8

Ata n 42 de 26/10/2005 Representao TC016.570/2005-4

Ata n 42 de 26/10/2005 Representao TC015.676/2005-9

Ata n 42 de 26/10/2005 Representao TC017.714/2005-0

Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC-

015.775/2005-7 Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC017.418/2005-3

2. Ausncia de pesquisa de preos para justificar o custo do treinamento, contratado por inexigibilidade. Achados referentes contratao de empresa especializada na administrao, controle e operacionalizao de logstica no fornecimento de medicamentos: 1. Falta de embasamento tcnico na modelagem e dimensionamento do projeto bsico. 2. Projeto Bsico em desacordo com as definies constantes da Lei 8.666/93. 3. Restrio competitividade. 4. Inobservncia de recomendaes tcnicas do Comit de Avaliao das Contrataes Estratgicas. 5. Ausncia de justificativas para a variao a maior do custo originalmente orado e aprovado pela Diretoria. Achados referentes contratao de servios de manuteno de equipamentos de informtica e perifricos: 1. Modalidade de licitao adotada inadequada para os servios

Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC017.934/2005-4 Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC018.016/2005-1

Achados referentes contratao para aquisio e prestao de assistncia tcnica em equipamentos: 1. Concesso indevida de reequilbrio econmico-financeiro, com acrscimo no valor global do Contrato, utilizando como argumento sbita desvalorizao do Real frente ao Dlar a partir de agosto de 2002. 2. Aceite da ECT em retomar discusso acerca do percentual devido em funo do reequilbrio econmico-financeiro, assunto este que j havia sido completamente encerrado, sem chances de contestao, mediante a assinatura do 5 Termo Aditivo ao contrato. 3. Omisso do Departamento de Contratao e Administrao de Materiais (DECAM) na aplicao de multas contratuais solicitadas pelas Diretorias Regionais em funo de atraso no atendimento de chamados para reparos nos equipamentos em garantia nas agncias. Achados referentes contratao para aquisio de Soluo Integrada para fornecimento de Endereo Eletrnico Permanente: 1. Quando da elaborao do edital: incluso de clusulas restritivas competitividade do certame, vinculadas definio do objeto e a exigncias inadequadas para qualificao econmico-financeira. 2. Quando da homologao do certame: aceitao de proposta comercial da empresa com superfaturamento do subitem de manuteno das aplicaes desenvolvidas. 3. Quando da execuo do contrato: 3.1. mascaramento de aumento de custo acima de 25% no termo aditivo em relao a valores de referncia; 3.2. fuga licitao na contratao do desenvolvimento de uma nova soluo atravs de um contrato aditivo; 3.3. execuo de servios sem cobertura contratual e pagamento irregular de parcela do termo aditivo; 3.4. ausncia de cobrana, cobrana intempestiva e reduo indevida de multas contratuais. Achados referentes contratao para aquisio de 130.000 sacos de Selos Lacres para Caixetas SLC-01: 1. Morosidade na aplicao de multa por atraso na entrega do objeto contratual. 2. Diminuio do perodo de garantia do objeto licitado em relao s licitaes anteriores, sem justificativa plausvel. 3. Inexistncia de publicao em jornal de grande circulao regional de aviso de convocao dos interessados para o Prego. Irregularidades na contratao de servios reprogrficos de cpias em preto e branco, com a instalao de equipamentos digitais conectados em rede: 1. Valor de referncia para licitao acima de estimativa razovel. 2. Indcios de superfaturamento de preos.

Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC018.020/2005-4

Ata n 43 de 09/11/2005 Representao TC018.122/2005-4

Ata n 48 de 07/12/2005 Representao TC018.900/2005-0

Ata n 48 de 07/12/2005 Representao TC019.118/2005-6 Ata n 48 de 07/12/2005 Representao TC016.202/2005-8

Ata n 49 de 13/12/2005 Representao TC019.116/2005-1 Ata n 08 de 22/02/2006 Representao TC019.995/2005-9

Achados referentes contratao para aquisio de sistemas de rastreamento de veculos, incluindo a manuteno e prestao de servios necessrios operao de um sistema de comunicao de dados e controle da frota da ECT: 1. Prestao de servios sem cobertura contratual. 2. Contrataes sucessivas por dispensa de licitao, fundamentadas, indevidamente, como casos de emergncia. Achados referentes inspeo na Diretoria Regional da ECT no Estado do Paran, com o objetivo de verificar a regularidade das licitaes e contratos realizados: 1. Contratao da Fundao da Universidade Federal do Paran para o Desenvolvimento da Cincia, da Tecnologia e da Cultura FUNPAR, escorada no inciso XIII do art. 24 da Lei n 8666/1993, com vistas realizao de servios especializados inerentes ao concurso pblico para cargos de nvel bsico, mdio/tcnico e superior. 2. Realizao de trs certames licitatrios (Prego ns 48, 49 e 50/2004), em dias seqncias (27, 28 e 29/09/2004), para aquisio de mobilirios idnticos/similares para DR/PR, existindo relevante diferena nos preos de aquisio. 3. Celebrao de convnios pela DR/PR com pagamento de taxa de administrao ao partcipe privado. 4. Processo licitatrio para contratao de servios de hospedagem com insero de clusula restritiva no respectivo edital, acarretando prejuzo aos cofres pblicos, bem como conseqente celebrao de contrato com incrementos de valor, sem a devida motivao e ao arrepio da legislao vigente. 5. Direcionamento de edital e aquisio suplementar em data anterior prpria publicao da homologao do respectivo certame licitatrio, caracterizando, alm de grave infrao norma legal, fraude ao certame licitatrio. 6. Pagamento adicional de 15% atinente a despesas com Contribuio Previdncia dos cooperados, para determinada empresa constituda sob a forma de Cooperativa, tendo em vista que, tanto o Edital de Licitao, quanto a proposta da licitante, j estabeleciam que este valor estava includo no valor contratado. 7. Prorrogao indevida do Contrato 028/2004, celebrado com a Tecnocoop Sist. Cooperativa de Trabalho dos Profissionais de Processamento de Dados Ltda., tendo em vista a expressa determinao para resciso do mesmo aps o seu trmino de vigncia em decorrncia de Termo de Conciliao Judicial firmado entre a Advocacia Geral da Unio e o Ministrio Pblico do Trabalho. 8. Pagamento indevido de valores decorrentes de aumento da alquota da COFINS, de 3% para 7,6%, tendo em vista que os contratos celebrados at 31/10/2003, no sofreram repercusso com o referido incremento. 9. Aquisio de equipamentos de proteo individual por preo elevado da licitante classificada em 3 lugar no certame, em decorrncia de suposto conluio entre as duas empresas que apresentaram propostas mais vantajosas. 10. Celebrao de contrato para prestao de servios de armazenagem e distribuio de produtos advindos de contrato comercial pactuado com a TIMSUL, com a ocorrncia de uma srie de irregularidades. Achados referentes contratao da Fundao Universidade de Braslia FUB: 1. Atestao de faturas e pagamentos por servios no realizados. 2. Duplicidade de investimentos para aquisio de sistema j em desenvolvimento. 3. Aquisio de cursos on line sem o devido planejamento e comprovao da real necessidade. Achados referentes contratao de servios prestados por agncias de publicidade e propaganda (consolidao): 1. Desconformidade do planejamento para a realizao das aes de publicidade. 2. Ausncia de definio da sistemtica de avaliao de resultados das aes desenvolvidas. 3. Desconformidade na elaborao do briefing da Concorrncia n 003/2003. 4. Realizao de licitao e posterior contratao de trs agncias de propaganda sem distino de contas publicitrias. 5. Ausncia de avaliao da possibilidade de contratao de agncias em condies mais adequadas ECT. 6. Ausncia, na Licitao, da exigncia de apresentao do Certificado de Qualificao Tcnica emitido pelo CENP. 7. Realizao de contratos com objetos mltiplos, contrariando a Deciso TCU 650/1997 Plenrio, e em confronto com o Decreto 4.799/93, art. 2o . 8. Inobservncia, por parte das agncias, do que preceitua a norma legal nas Normas-Padro da Atividade Publicitria, item 2.6, que determina que as agncias so responsveis pela

verificao da regularidade de suas subcontrataes no mbito de contratos com entes do Poder Pblico (conforme 11.1.3). 9. Utilizao constante de agncias de propaganda para a realizao de aes de promoo, apesar da possibilidade de realiz-las diretamente, sem essa intermediao. 10. Ausncia de normativo para a definio de aes promocionais e os critrios para seu reconhecimento e concesso de verba. Fonte: Atas do TCU.

APNDICE C Principais Fragilidades Detectadas nas Auditorias da CGU nos Correios

reas Principais Irregularidades Red Flags confirmadas a) Entrega de materiais fora das especificaes tcnicas. b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual. c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados i) Concesso de reequilbrio ou reajuste ao contrato sem embasamento jurdico, legal ou econmico. j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas l) Direcionamento de empresas

SUPRIMENTO Relatrio Parcial n 01 Impressoras DE MATERIAIS / 1. Especificaes Tcnicas exigidas para o objeto da licitao somente EQUIPAMENTOS eram atendidas por produtos de um mesmo fabricante. 2. Exigncia de documento de habilitao sem amparo legal. 3. Contratao por Dispensa de Licitao, sem a caracterizao de situao emergencial e utilizao das impressoras mveis, adquiridos por dispensa, para atendimento de situao alheia de emergncia. 4. O produto adquirido no atende plenamente a todos os atributos relacionados na Especificao Tcnica do Produto - Configurao Mnima Exigida. Relatrio Parcial n 03 Medicamentos 5. Semelhanas entre o contedo da gravao divulgada e o do processo em anlise, indicando possveis interesses no atendimento a empresas. 6. Falta de embasamento tcnico na modelagem e dimensionamento do projeto. 7. O projeto bsico no atende s exigncias da Lei 8.666/93. 8. Restrio competitividade. 9. Inobservncia de recomendaes tcnicas do Comit de Avaliao das Contrataes Estratgicas. 9. Suspenso do certame. 10. Vedao legal na contratao DL 2.355/87 e Resoluo DEST/MP 09/96. Relatrio Parcial n 06 Cofres 11. Assinatura de documento por funcionrio sem competncia regimental, extrapolando os limites de atribuies do cargo e convalidao do ato sem avaliao dos critrios de convenincia e oportunidade pelo superior hierrquico. 12. Ausncia de estabelecimento, em contrato, de prazos para atendimento aos chamados de assistncia tcnica. 13. Inexistncia do ato de designao formal de representante da Administrao para acompanhamento e fiscalizao da execuo dos Contratos n 11.328/2002 e n 11.329/2002, no mbito da AC e das DRs, em afronta ao que preceitua o art. 67 da Lei n 8.666/93. 14. Inobservncia das regras do Edital e do Contrato quanto ao instituto da subcontratao do objeto. 15. Insuficincia de controles internos aplicveis gesto do Contrato n 11.328/2002, celebrado entre a ECT e a Empresa Comam,

evidenciada pela no resciso do Contrato por inadimplncia da contratada. 16. Inobservncia por parte da Administrao de clusula do Contrato n 11.328/2002-COMAM, referente a multas compensatrias. 17. Ineficincia na gesto do Contrato, manifestada pela morosidade na aplicao das multas por atraso na entrega dos cofres. 18. Autorizao irregular para substituio de fechaduras da marca RWN por fechaduras da marca SAFETRONIC. 19. Ineficincia na gesto do Contrato n 11.329/2002, firmado com a empresa FORTEX Comercial Ltda. 20. Substituio de caracterstica do objeto do contrato para fornecimento de cofres e fechaduras por modelo comprovadamente mais barato, ocasionando perda de desconto no montante de R$612.000,00. 21. Inexistncia de registros das avaliaes e orientaes levadas a efeito pelo Grupo de Trabalho, constitudo para orientar a execuo, dentre outras atribuies, dos contratos de Segurana Patrimonial, nos termos da Portaria n PRT/DIRAD-005/2003 e CI/GT-005/DIRAD001/2003-CIRCULAR. 22. Tramitao de deciso pelo pagamento de visitas tcnicas ocorridas, sob a argumentao da contratada de que esto fora da garantia. 23. Tramitao de deciso pelo pagamento de servios de assistncia tcnica, no perodo de garantia, fundada em parmetros de custos apresentados pela prpria contratada e mediante a dispensa de pesquisa realizada pela ECT, resultando em nus adicional de R$78.959,15 (setenta e oito mil novecentos e cinqenta e nove reais e quinze centavos). 24. Inobservncia da normatizao interna dos procedimentos referentes operacionalizao dos cofres, pela no realizao, em tempo hbil, de treinamentos, como manifesta renncia ao exerccio de direito da contratante, por fora dos contratos n 11.328/2002 e n 11.329/2002, firmados com a empresa COMAM e com a FORTEX, respectivamente. Relatrio Parcial n 10 Locao de Notebooks 25. Ausncia de oramento detalhado em planilhas. 26. Processamento de licitao gerando diversas irregularidades: cerceamento ao carter competitivo, tratamento no isonmico s proponentes e adjudicao indevida de objeto. 27. Prorrogao contratual alm do prazo previsto no termo e assinatura extempornea. Relatrio Parcial n 11 Tnis para Carteiro 28. Restrio ao carter competitivo, por exigncia de apresentao de amostra de tnis para carteiros em prazos inexeqveis para sua confeco. 29. Ausncia, no Edital, de critrios objetivos para verificao da adequao da estrutura de produo da licitante vencedora. Relatrio Parcial n 13 Caminhes 30. Resposta intempestiva a questionamento de licitante e exigncia de carta de solidariedade. 31. Estimativa de preos inadequada e ausncia de verificao da conformao do preo dos objetos licitados com o preo corrente de mercado, no julgamento das propostas. Relatrio Parcial n 14 Veculos Leves e Furges 32. Restrio ao carter competitivo da licitao por exigncias injustificadas e inadequadas de dimenses mnimas do compartimento de carga, beneficiando um nico licitante Preges 029/2004 e 063/2004. 33. Resposta a questionamento do edital prestada alm do prazo legal Prego 063/2004.

34. Inobservncia de clusulas contratuais relativas aos contratos 13.105/2004 (FIAT), 13.147/2004 (VOLKSWAGEN) e 13.148/2004 (FIAT), ensejando recebimento de veculos em desacordo as condies contratadas. 35. Falta da verificao de que os preos das propostas de todos os objetos licitados estavam de acordo com os de mercado. Relatrio Parcial n 16 Caixetas 36. Desclassificao precipitada de empresa licitante, que apresentou o menor preo, por Sistema de Produo, no constante do edital. 37. Aplicao de penalidades contratuais intempestivamente. 38. Superestimativa do valor de referncia. 39. Desclassificao precipitada de empresa licitante, por no possuir os moldes de injeo, vez que no constou tal exigncia no Edital de Licitao. Relatrio Parcial n 29 Aquisio de Equipamentos Projetos Corporativos 40. Inobservncia de preceito legal quanto s formalidades na manuteno dos registros do processo licitatrio. 41. Inobservncia de preceito legal quanto no identificao e elaborao de oramento detalhado de servios a serem licitados. 42. Descumprimento do princpio da vinculao ao instrumento convocatrio ao alterar, desmotivadamente, requisito tcnico de balana, sendo que o equipamento entregue em decorrncia desta alterao no aprovado pelo INMETRO. 43. Equipamentos comprados h 3 anos por R$10.407.868,00 sem uso por falta de integrao com sistema de automao. 44. Ausncia de estudo tcnico que justifique a supresso do valor do contrato. 45. Ineficincia na fiscalizao do contrato, manifestada pela inrcia da ECT em garantir a execuo da manuteno preventiva prevista contratualmente. 46. Ausncia de aplicao de penalidade de multa no valor de R$ 1.191.888,10 pelo no cumprimento do servio de manuteno preventiva previsto contratualmente, em decorrncia da indefinio da rea tcnica da ECT. 47. Impossibilidade de mensurao do valor pago indevidamente pelo servio de manuteno preventiva. 48. Ausncia de aplicao de penalidade de multa no valor de R$ 22.046.687,18 por atraso na manuteno corretiva de equipamentos. 49. Morosidade na aplicao de penalidade de multa no valor de R$ 137.768,56 por atraso na manuteno corretiva. 50. Ausncia de aplicao de penalidade de multa no valor de R$ 1.191.888,10 pelo no desenvolvimento e manuteno de banco de dados. 51. Concesso indevida de reequilbrio econmico financeiro no valor de R$ 5.517.286,97.

TRANSPORTES

Relatrio Parcial n 02 RPN Reequilbrio Econmico- financeiro 1. Falta de justificativa consistente para as variaes de quantidades da carga contratada. 2. Falta de justificativa consistente para as variaes de preo por quilograma contratado. 3. Morosidade na tomada de deciso quanto supresso da Linha BA02 (Petrolina/Salvador/Petrolina). 4. Desconformidades na contratao de servio de consultoria, prestados por consultor (pessoa fsica), na Rede Postal Area Noturna RPN, alm de conflito de informao relacionado ao procedimento de pagamento.

c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados i) Concesso de reequilbrio ou reajuste ao contrato sem embasamento jurdico, legal ou econmico. j) Suspeita de

5. Falta de transparncia e objetividade nos critrios e mtodos adotados para concesso de reequilbrios econmico-financeiros, em 2004, nos contratos da Rede Postal Area Noturna RPN. 6. Concesso indevida de recomposio de preos para restabelecer o equilbrio econmico-financeiro de contratos, no perodo de 2000 a 2005. Relatrio Parcial n 21 RPN Consolidado 7. Mau dimensionamento da capacidade de carga contratada e no adoo de medidas corretivas. 8. Indcios de combinao de preos e frustrao do carter competitivo do certame. 9. Elevao injustificada de preos contratados (superfaturamento). OBRAS Relatrio Parcial n 04 Obra COA Santa Catarina 1. Estabelecimento de novo oramento para servios remanescentes ao Contrato 005/2001, por ocasio de celebrao de acordo judicial para retomada da obra, majorando-se o valor contratual em R$9,2 milhes, em relao ao valor original atualizado pelo INCC. Relatrio Parcial n 12 Obra Centro Cultural So Paulo 2. Aprovao de Aditivo com aumento no preo unitrio de servios j previstos no contrato inicial. (Contrato n 11.247/2002) 3. Pagamento de servios do Aditivo com sobrepreo. (Contrato n 11.247/2002) 4. Incoerncia das justificativas apresentadas pelo DEINF/ECT para aprovao de acrscimos de servios ao Oramento Base. (Contrato n 13.026/2004) 5. Duplicidade de servios previstos na planilha oramentria, elaborada pela ECT, para concluso da Reforma do Centro Cultural/AC Central de So Paulo. (Contrato n 13.026/2004) 6. Majorao de preos desproporcional ao perodo decorrido entre as estimativas elaboradas pela ECT para as obras do Centro Cultural de So Paulo e do CTCE de Aparecida de Goinia. 7. Divergncias entre os Atestados de Capacidade Tcnica emitidos pela ECT para a Construtora Atlanta Ltda., vencedora do certame licitatrio. (Contrato n 13.026/2004). 8. Resciso consensual da obra efetuada em condies favorveis empresa contratada, em razo de no aplicao de penalidades. (Contrato n 11.247/2002) 9. Pagamento de servios sem comprovao pela construtora. (Contrato n 13.026/2004) 10. Pagamentos de servios para elaborao de projetos, cujo montante est acima do percentual praticado no mercado. Relatrio Parcial n 17 Obras no CTCE Campinas 11. Concesso indevida de aditivo (Quarto Termo Aditivo, de 24/03/2004, valor: R$969.257,59) ao Contrato n 080/2002 ASJUR/DR/SPI, de 29/10/2002, na forma de restabelecimento do equilbrio econmico-financeiro. Relatrio Parcial n 18 Obra no CTC Sade 12. Reprogramao do cronograma fsico-financeiro acima dos prazos concedidos em aditivo, ensejando na no aplicao de multas. 13. Super dimensionamento de servios na planilha licitada. 14. Celebrao de termos aditivos aps o prazo de vigncia contratual. Relatrio Parcial n 19 Obra no CTC Santo Amaro 15. Realizao de Aditivos Contratuais celebrados aps o prazo de vigncia contratual haver expirado. 16. Concesso de aditamentos contratuais com prorrogao de prazo,

diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas l) Direcionamento de empresas

b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual. h) Contratos com preos majorados i) Concesso de reequilbrio ou reajuste ao contrato sem embasamento jurdico, legal ou econmico. j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas

em decorrncia de chuvas, superiores ao prazo de paralisao dos trabalhos verificados no Dirio de Obra, gerando pagamento indevido de custos fixos administrativos para a contratada. 17. Reprogramao do cronograma fsico-financeiro acima dos prazos concedidos em aditivo, ensejando a no aplicao de multas. 18. Super dimensionamento de servios na planilha licitada. Relatrio Parcial n 22 Reforma da UNICO 19. Alterao no cronograma fsico-financeiro da obra sem respaldo contratual. 20. Pagamento de equipamento (elevador) no fornecido pela Construtora. 21. Ausncia de aplicao de multas contratuais no valor de R$44.224,32, por atraso na entrega da obra. Relatrio Parcial n 23 Obra TECA Salvador 22. Reprogramao do cronograma fsico-financeiro acima dos prazos concedidos em aditivo, ensejando a aplicao de multas, que foram calculadas por valores inferiores ao devido. (Contrato n 095/2001). 23. Desconsiderao dos valores devidos pela construtora quando da resciso contratual. (Contrato n 095/2001). 24. Ausncia de aplicao de multas contratuais, por atraso na entrega final da obra. (Contrato n 148/2002) Relatrio Parcial n 24 Obra So Jos dos Campos 25. Aprovao do pedido de alterao no cronograma fsico-financeiro, solicitado pela empresa, sem a devida motivao para o atendimento desse pleito. 26. Morosidade nas decises da Administrao da ECT, quanto resciso do contrato. 27. Resciso consensual do Contrato, efetuada em condies favorveis empresa, em razo de no aplicao de penalidades. 28. No aplicao da multa devida por descumprimento do cronograma fsico-financeiro, previsto no contrato celebrado. INFORMTICA Relatrio Parcial n 05 Manuteno de Equipamento Banco Postal 1. Morosidade na tramitao de processo licitatrio (Concorrncia n 13/2004) ocasionando contratao por dispensa de licitao (DL n 074/2005), em carter emergencial (inciso IV, do art. 24 da Lei n 8.666/93), com valor de R$ 408.348,06 superior ao apurado, dois meses aps, na Concorrncia n 13/2004. 2. Fragilidade na fixao do preo de referncia que norteou tanto a concorrncia quanto a dispensa de licitao. 3. Ausncia nos autos do processo de publicao da dispensa na imprensa oficial dentro do prazo estipulado em Lei. 4. Ausncia de prvia anlise dos autos da Dispensa de Licitao n 074/2005, por parte de unidade de assessoramento jurdico da ECT, em desacordo com o disposto no pargrafo nico do art. 38 da Lei n 8.666/93. 5. Omisso na aplicao de multa por descumprimento de clusula contratual, consistindo na inobservncia de prazos para atendimento, devidamente comunicados pelo Departamento de Manuteno DEMAN. 6. Ausncia de comprovao de reteno de seguro-garantia na dispensa de licitao. 7. Ausncia de comprovao de regularidade fiscal. 8. Ausncia de justificativas para a contratao do Consrcio Alpha ECT 042, formado por duas empresas, por dispensa de licitao em detrimento de outras possveis empresas interessadas. Relatrio Parcial n 08 Correio Hbrido Postal b) Retardamento ou no aplicao de penalidade por atrasos de entrega e/ou descumprimento contratual. c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas

9. Ocorrncia de variao injustificada, de 400,77%, a maior, no valor contratado, em relao ao estimado. 10. Inconsistncia entre o primeiro e o segundo estudos de viabilidade econmico-financeira. 11. Pesquisa de preos insuficiente para definio do valor de referncia do Projeto. 12. Exigncia de atestado de capacidade tcnica de forma restritiva ao carter competitivo do certame. 13. Alterao injustificada dos percentuais e das bases de clculo de multas da primeira para a ltima verso do Edital. Relatrio Parcial n 15 Microcomputadores 14. Morosidade na cobrana de multa da contratada por parte do DECAM Relatrio Parcial n 28 Banco Postal 15. Extenso das atividades financeiras postais a agncias terceirizadas em desacordo com condies previamente estabelecidas. 16. Alterao dos termos do Contrato n 10.805/2001, de 24/09/2001, mediante o 1 Termo Aditivo, em desacordo com a Resoluo do Conselho Monetrio Nacional n 2.707/2000 e Parecer Jurdico da ECT. PUBLICIDADE E Relatrio Parcial n 20 Publicidade e Propaganda PROPAGANDA 1. Contratos com objeto mltiplo geraram dispndios financeiros adicionais, de pelo menos R$2.000.000,00, com pagamento de honorrios de intermediao desnecessria. 2. Alterao de Peso de Critrio de Julgamento das Propostas Tcnicas, contrariando normativo da SECOM. 3. Avaliao das Propostas Tcnicas subjetiva e pouco transparentes. 4. Ausncia de realizao de audincia pblica, necessria em razo do valor da contratao. 5. Alterao de exigncia editalcia, ocasionando possvel favorecimento a licitantes. 6. Comisso Especial de Licitao constituda posteriormente publicao do Edital e fase de habilitao dos licitantes. 7. Inexistncia de aprovao da SECOM para a prorrogao dos contratos de Publicidade. Inconsistncia das datas dos documentos, evidenciando a no realizao das etapas previstas para o processo de prorrogao dos contratos. 8. Aprovao da SECOM nas Planilhas de Aes de Divulgao posterior ao atesto do recebimento do servio executado. 9. Descumprimento de clusula contratual por subcontratao de empresas irregulares junto Fazenda Pblica. 10. Inconsistncias contbeis na alocao das despesas publicitrias em 2004. 11. Favorecimento determinada empresa 12. Divergncia entre a despesa autorizada e a realizada, indcios de sobrepreo, e descumprimento de clusula contratual. 13. Superfaturamento na aquisio de material promocional (bandeiras) e material grfico (manuais e cartilhas). 14. Sobrepreo na contratao de servios grficos, na aquisio de material promocional, na contratao de servios de recepcionistas para estande promocional e na de servio de alimentao oferecido durante o evento de inaugurao do CD Oeste. 15. Indicativo de fraude na elaborao de propostas para cotao de preos. Fonte: Relatrios de Auditoria da CGU. c) Restrio da concorrncia h) Contratos com preos majorados j) Suspeita de diversos contratos e processos negociados com vantagens ilcitas l) Direcionamento de empresas