CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: DELIO GOMEZ LEYVA Santaf de Bogot, D.C.

, cinco ( 5 ) de mayo del ao dos mil ( 2000 )

Radicacin nmero: 68001 23 31 000 11016 01 9741 ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES - La administracin directa por su propietarios esta excluida del impuesto de Industria y Comercio / ACTIVIDAD INSUTRIAL - Concepto / ACTIVIDAD DE SERVICIOS - Concepto / ACTIVIDAD DE SERVICIOS - El arrendamiento de inmuebles requiere ser ejercida a travs de intermediacin comercial / ADMINISTRACION DE INMUEBLES - Actividad gravada con Industria y Comercio El arrendamiento de dos inmuebles propios, como es la actividad que segn las pruebas ejerca la actora para los aos gravables de 1990 a 1993, no es una actividad que como tal se encuentre sujeta al impuesto de industria y comercio, pues no es ni industrial, ni comercial, ni de servicios. Efectivamente, no es actividad industrial porque no encuadra dentro de la nocin que de la misma trae el artculo 2 del Acuerdo No 39 de 1989 del Concejo Municipal de Bucaramanga, que reitera en general el artculo 34 de la Ley 14 de 1983 , al prever como actividad industrial la produccin, extraccin, fabricacin, confeccin, preparacin, transformacin, reparacin, manufactura y ensamblaje de materiales y bienes y cualquier proceso de transformacin. Tampoco es un actividad de servicios, tal como se observa del texto del artculo 4 del Acuerdo en mencin, que en trminos generales reitera el artculo 36 de la Ley 14 de 1983. Si bien es cierto la norma en mencin, relaciona las actividades de servicios a ttulo enunciativo, y por tal razn caben dentro de dicha relacin, actividades anlogas como bien lo prev esa misma disposicin, a juicio de la Sala, el arrendamiento de bienes inmuebles no es una actividad que encuadre dentro de las actividades de servicios que prev o permite la misma. En efecto, en relacin con el arrendamiento de inmuebles, la actividad anloga sera la administracin de los mismos, sin embargo, se observa que en el contexto del artculo 4 del Acuerdo No 039 de 1989, la administracin de los inmuebles hace parte de la intermediacin comercial, es decir, que dicha actividad no es considerada en s misma como de servicios y para ser tenida como tal requiere ser ejercida a travs de intermediarios profesionales, o mejor comerciales. As las cosas, el arrendamiento de inmuebles en s mismo considerado y como forma de administracin directa de tales bienes, no es una actividad de servicios gravada con el impuesto de industria y comercio y, por ende, no existe razn lgica ni jurdica que permita gravar con dicho impuesto los ingresos que se perciban en virtud de un contrato en las condiciones que se han precisado. Dicho de otra manera, la administracin de inmuebles slo constituye hecho gravado como actividad de servicios cuando se ejerce como una forma de intermediacin comercial, lo que excluye la administracin directa por parte de los propietarios. ACTIVIDAD COMERCIAL - Inexistencia en el arrendamiento de inmuebles propios / ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES PROPIOS - Acto civil, no

mercantil / ARRENDAMIENTO DE INMUEBLE PROPIO POR SOCIEDAD MERCANTIL - No gravabilidad en Industria y Comercio por ser actividad civil El hecho de que la sociedad actora sea comercial y que dentro de su objeto social principal pueda arrendar inmuebles, y ms exactamente, haya arrendado dos inmuebles propios, si bien corresponde al ejercicio de su actividad social, no significa que esa actividad en concreto se encuentre gravada con el impuesto de industria y comercio como comercial, por las siguientes razones: A trminos del artculo 3 del Acuerdo No 039 de 1989, que por su parte tambin reitera en general el artculo 35 de la Ley 14 de 1983, son actividades comerciales adems de las que all enuncia, "las dems definidas como tales por el Cdigo de Comercio siempre y cuando no estn consideradas por la ley, como industriales o de servicios". Pues bien, el artculo 20 No 2 del Cdigo de Comercio considera como acto de comercio el arrendamiento de bienes muebles, al igual que el arrendamiento de toda clase de bienes para subarrendarlos. En este orden de ideas, es un acto mercantil el arrendamiento de inmuebles para su subarriendo, lo que no es realmente la actividad de la actora, pues la misma se circunscribe al arrendamiento de inmuebles sin la finalidad de subarrendar. Ahora bien, respecto del argumento del a quo en el sentido de que el contrato de arrendamiento con Almacenes Ley se encuentra regulado por la legislacin mercantil, y por lo mismo, encuadra como acto de comercio a la luz del artculo 20 No 19 del Cdigo de Comercio, advierte la Sala que si bien la arrendadora ( la actora), y el arrendatario son comerciantes, y el contrato es mercantil por mandato de los artculos 518 al 524 del Cdigo de Comercio, tales circunstancias no le quitan el carcter de actividad civil al simple arrendamiento de inmuebles propios de la sociedad, como tampoco pierden el carcter de sociedades civiles, las compaas que no adopten dentro de su objeto social actos mercantiles, a pesar de que para todos los efectos se rijan por la legislacin mercantil (artculo 100 del Cdigo de Comercio), pues en estos casos no es la normatividad aplicable la que determina que la actividad sea civil o mercantil, o que la sociedad sea civil o mercantil, sino la naturaleza misma del acto. En conclusin, y aun cuando el contrato de arrendamiento con Almacenes Ley evidentemente se rige por el Cdigo de Comercio, no implica el ejercicio de una actividad mercantil para la actora, pues, por el contrario, para ella es un acto civil que no encuadra dentro de la categora de actos de comercio que trae a ttulo enunciativo el artculo 20 del Cdigo de Comercio, ni tampoco como actividad de comercio por ser regulado por la ley mercantil, por las precisiones ya efectuadas. ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES PROPIOS - No es actividad industrial ni comercial ni de servicios / DEVOLUCION POR PAGO INDEBIDO EN INDUSTRIA Y COMERCIO - Procedencia / AJUSTE DE VALOR A LAS CONDENAS Aplicabilidad procedente / INTERES COMERCIALES EN CONDENAS CONTRA LA NACION - Procedencia / INTERES MORATORIO EN CONDENAS CONTRA LA NACION - Procedencia En consecuencia, y al no ser el arrendamiento de los dos inmuebles de la actora, sociedad comercial, una actividad industrial, ni comercial, ni de servicios, es evidente que procede la devolucin del impuesto de industria y comercio pagado por ella por los aos gravables 1990 a 1993, por concepto exclusivo de tal actividad, aun cuando la misma haga parte de su objeto social. Igualmente, a ttulo de restablecimiento del derecho, y en cumplimiento del artculo 40 del Acuerdo No 039 de 1989 por tratarse de un pago injustificado, se deber ordenar a la Tesorera Municipal de Bucaramanga la devolucin de los dineros pagados por la actora por concepto del impuesto de industria y comercio y complementarios, por los aos gravables 1990 a 1993, que asciende a un total de $ 5.496.353, suma que de conformidad con el artculo 178 del Cdigo Contencioso Administrativo deber actualizarse de acuerdo

con el I.P.C certificado por el DANE. En cumplimiento del artculo 177 del Cdigo Contencioso Administrativo, en armona con la jurisprudencia de la Corporacin, se ordena que las sumas de dinero debidamente actualizadas devengarn intereses comerciales durante los seis meses siguientes a la ejecutoria de la providencia que las determine y moratorios despus de dicho lapso. As mismo, a ttulo de restablecimiento del derecho se declarar que la actora no est obligada a declarar impuesto de industria y comercio y complementarios por los aos gravables 1990 a 1993, por concepto de los ingresos percibidos por el arrendamiento de los inmuebles de su propiedad. Actor: PAILLIE Y CIA

Referencia: APELACION SENTENCIA

Decide la Sala el recurso de apelacin interpuesto por la parte actora, contra la sentencia del 23 de febrero de 1999, por la cual el Tribunal Administrativo de Santander deneg las splicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho, instaurado por la sociedad PAILLIE Y CA, contra el Oficio D.I No 391 del 26 de mayo de 1995, en virtud del cual se le neg la

devolucin de los dineros pagados por concepto del impuesto de industria y comercio y complementarios, correspondientes a los aos gravables 1990 a 1993.

ANTECEDENTES

La compaa Paillie y Ca, con domicilio en la ciudad de Bucaramanga, es una sociedad comercial constituida desde el 19 de noviembre de 1940, y dedicada, en general, segn los estatutos, a la adquisicin y enajenacin de mercancas, la adquisicin e inversin de ttulos, la adquisicin, construccin o reforma, arrendamiento, explotacin y enajenacin de inmuebles y edificios y la representacin, agencia y comisin de firmas o personas conectadas con las

anteriores actividades.

Mediante Resolucin No 360 del 10 de noviembre de 1994, el Jefe de Impuestos Municipales de la Alcalda de Bucaramanga, orden el registro y la inscripcin a la actora como contribuyente del impuesto de industria y comercio por actividades gravadas por los aos 1990 a 1993. As mismo, mediante el citado acto se le impuso una sancin y se le inform que deba presentar las declaraciones del aludido impuesto por los aos en mencin.

El 14 de diciembre de 1994, la actora present sus declaraciones industria y comercio por los aos 1990 a 1993 y el 17 de enero de 1995 pag el valor de los impuestos y las sanciones, con base en el recibo expedido por el municipio .

El 9 de marzo de 1995, el Jefe de Impuestos del municipio de Bucaramanga profiri cuatro emplazamientos para declarar por los cuatro aos comprendidos entre 1990 y 1993.

El 8 de mayo de 1995, la actora, en ejercicio del derecho de peticin, solicit a la Secretara de Hacienda del municipio la devolucin de las sumas pagadas por concepto del impuesto de industria y comercio por los aos 1990 a 1993, por un total de $ 5.496.353, pues a partir de 1953 la sociedad se convirti en una simple oficina cuyo objetivo es el cobro de arriendos de algunos inmuebles de propiedad de la familia Paillie, lo que no constituye acto de comercio.

Mediante Oficio No D.I No 391 del 26 de mayo de 1995, en respuesta al derecho de peticin, el Secretario de Hacienda de Bucaramanga le manifest a la compaa que no es posible ordenar la devolucin, habida cuenta de que mediante visita de inspeccin ( 22 de mayo de 1995), se pudo confirmar que la sociedad est activa,

que present declaraciones de industria y comercio por los aos 1990 a 1993 y que percibi ingresos por arrendamientos generados por inmuebles de su propiedad, lo que ratifica la calidad de sujeto pasivo del gravamen.

En el texto de dicho oficio no se expresaron los recursos que procedan contra el mismo y la compaa Paillie y Ca acudi directamente ante la jurisdiccin.

LA DEMANDA

La sociedad, a travs de apoderado, solicita la nulidad de la decisin contenida en el Oficio No D.I No 391 del 26 de mayo de 1995, por el cual se niega la devolucin de las sumas pagadas por concepto del impuesto de industria y comercio y complementarios, y pide a ttulo de restablecimiento del derecho se ordene la devolucin de las sumas pagadas, junto con intereses causados desde el momento en que se efectu el pago hasta cuando se cancele la obligacin y la indexacin de acuerdo con el I. P.C. As mismo, solicita se declare que no est obligada a pagar el impuesto de industria y comercio.

Como fundamento de la demanda aduce violacin del artculo 4 del Acuerdo No 039 de 1989, que define en el municipio de Bucaramanga la actividad de servicios, pues la actora no ejerce dicha actividad ya que no administra inmuebles como intermediaria comercial sino que administra los bienes de su propiedad, y por ende, no maneja ingresos de terceras personas.

En efecto, la actora es cobradora de los arriendos de sus propios inmuebles, es decir, del inmueble en donde funciona y de un local que le arrend al LEY.

Cabe agregar que cuando el artculo 4 del Acuerdo No 039 de 1989 define las formas de intermediacin comercial, hace referencia a las inmobiliarias, y la sociedad actora no lo es. La circunstancia de administrar bienes propios no es una actividad comercial sino civil, lo que quiere decir que tal actividad no genera impuesto de industria y comercio.

OPOSICIN

A travs de apoderado el municipio contest la demanda, y en sntesis, sostuvo lo siguiente:

No es viable acceder a la solicitud de devolucin, pues aun cuando puede ser cierto que la sociedad ces su actividad de venta de bienes muebles, continu ejerciendo su objeto social y su actividad es comercial al administrar inmuebles y percibir arriendos por stos.

La situacin de la sociedad es que se encuentra registrada, dentro de su objeto se encuentra la administracin y arriendo de inmuebles, percibe un beneficio econmico por su actividad, produce beneficio a terceros, los bienes arrendados prestan un servicio a la comunidad, en fin. En consecuencia, si una persona jurdica registra su objeto y lo ejerce, no puede alegar que por tratarse de bienes propios su actividad no es comercial, y si la intencin es no ejercer la actividad la sociedad debe cancelar su registro.

As mismo, la visita realizada por la Administracin confirma y sustenta la decisin tomada por el municipio, pues, reitera, la actora se encuentra activa y debe sujetarse al pago del impuesto de industria y comercio y complementarios.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Santander deneg las splicas de la demanda, con base en las siguientes razones :

La omisin de la parte actora en agotar la va gubernativa mediante la interposicin a lo sumo del recurso de apelacin contra la Resolucin No 360 del 10 de noviembre de 1994, por medio de la cual se orden la inscripcin de oficio, no constituye impedimento para abordar el estudio de fondo, por cuanto el fundamento de la demanda gira en torno a la solicitud de devolucin de las sumas canceladas por concepto del impuesto de industria y comercio por los aos 1990 a 1993, aspecto para el cual est instituido el artculo 85 del Cdigo Contencioso Administrativo.

Despus de precisar que de acuerdo con la Constitucin de 1991, en materia tributaria las entidades tienen una libertad limitada, y de determinar cules son las actividades gravadas con el impuesto de industria y comercio a la luz de la Ley 14 de 1983 y del Acuerdo No 39 de 1989, sostiene que de conformidad con las nicamente estaba ejecutando la

pruebas obrantes en el expediente, la actora

actividad de arrendar inmuebles, lo cual en lo correspondiente al local comercial alquilado al LEY es constitutivo del impuesto de industria y comercio.

En efecto, el arrendamiento de inmuebles comerciales constituye una actividad comercial contemplada en los artculos 35 de la Ley 14 de 1983 y 3 del Acuerdo No 39 de 1989, por estar prevista en el artculo 20 No 19 del Cdigo de Comercio en cuanto seala que son actos de comercio para todos los efectos legales, los dems actos y contratos regulados por la ley mercantil

En el sub judice est demostrado que la actora y Almacenes Ley celebraron un contrato de arrendamiento , el cual debe regirse por el Cdigo de Comercio, como quiera que en el inmueble funciona un establecimiento comercial el cual tiene una proteccin especial del legislador.

As las cosas, y sin necesidad de profundizar si el arrendamiento efectuado directamente por la actora sobre los inmuebles de su propiedad es una actividad de servicios, el a quo concluye que por el hecho de que se celebre un contrato de arrendamiento para el funcionamiento de un establecimiento de comercio con los Almacenes Ley, la compaa es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, por las razones precisadas.

LA APELACION

La actora al apelar sostiene que si se aceptara la tesis del Tribunal se llegara forzosamente a la conclusin de que toda persona que arriende un inmueble de su propiedad, a un comerciante, queda necesariamente convertido en comerciante, lo cual no es cierto, por lo que solicita revocar el fallo apelado y en su lugar, se acceda a las splicas de la demanda, pues la actora no ejerce una actividad comercial sino particular y la actividad no se encuentra incluida en el Acuerdo No 039 de 1989 dentro de las obligadas a pagar industria y comercio.

ALEGATOS DE CONCLUSION

Ni las partes demandante y demandada, ni el

Ministerio Pblico, presentaron

alegatos de conclusin.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Debe la Sala precisar si es procedente o no acceder a la solicitud de devolucin de las sumas pagadas por la actora, aqu recurrente, por concepto del impuesto de industria y comercio por los aos gravables 1990 a 1993, pues, a su juicio ,el arrendamiento de inmuebles propios no es una actividad sujeta al impuesto en mencin, ya que lo que se grava con el mismo como actividad de servicios es la intermediacin en bienes inmuebles, v gr, las inmobiliarias. Por el contrario, en opinin de la Administracin Municipal el arrendamiento de inmuebles propios s se encuentra sujeto al impuesto de industria y comercio, dado que el mismo se halla previsto dentro del objeto social de la compaa que es una sociedad comercial y es un servicio gravado.

Por otro lado, el Tribunal Administrativo de Santander deneg las splicas de la demanda en el entendido de que la actividad de la actora es comercial y no de servicios, dado que, en lo que toca con el arrendamiento del local a Almacenes Ley, se configura un acto de comercio, de conformidad con lo prescrito en el artculo 20 No 19 del Cdigo de Comercio, que cataloga como tales contratos regulados por la ley mercantil, los dems actos y

y es evidente que el contrato de

arrendamiento de un local donde funciona un establecimiento comercial se rige por la ley mercantil.

Pues bien, para efectos de determinar si finalmente procede o la devolucin, es necesario hacer las siguientes precisiones:

En primer lugar, y tal como lo indican las pruebas, la actora no recurri en va gubernativa la Resolucin No 360 del 10 de noviembre de 1994, por la cual se orden de oficio su inscripcin como contribuyente del impuesto de industria y comercio, y se le inform que tena que declarar el aludido impuesto por los aos 1990 a 1993, por la sencilla razn de que dio cumplimiento a sus previsiones. Adicionalmente, y como lo anota el a quo, tal acto no fue el acusado en el sub judice.

Ahora bien, al haber presentado sus declaraciones y haber pagado el monto del impuesto, tena el derecho a solicitar la devolucin del importe pagado por considerar que era un pago de lo no debido, al amparo del artculo 40 del Acuerdo No 039 de 1989, que prev que La Secretara de Hacienda Municipal, a peticin del interesado podr ordenar a la Tesorera Municipal que se compense o devuelva a los contribuyentes los valores pagados en exceso o injustificadamente.

As mismo, y por cuanto en la respuesta al derecho de peticin de la devolucin no se le informaron los recursos que contra dicha decisin caban , y por lo mismo, no se le dio la oportunidad de recurrir ante la Administracin, poda la actora acudir directamente ante la jurisdiccin, como en efecto lo hizo, en acatamiento de lo previsto en el artculo 135 del Cdigo Contencioso Administrativo.

De otra parte, la actora, Paillie y Ca, es una sociedad comercial, pues tiene previsto dentro de su objeto social varias actividades de comercio, tales como la adquisicin y enajenacin de mercancas, la adquisicin e inversin de ttulos, la construccin o reforma de inmuebles y edificios, y la representacin, agencia y comisin de firmas o personas conectadas con las anteriores actividades. Lo anterior significa que es potencialmente sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio.

Es cierto tambin que dentro de su objeto social principal la actora puede arrendar,

explotar y enajenar inmuebles y edificios. Sin embargo, el arrendamiento de dos inmuebles propios, como es la actividad que segn las pruebas ejerca la actora para los aos gravables de 1990 a 1993, no es una actividad que como tal se encuentre sujeta al impuesto de industria y comercio, pues no es ni industrial, ni comercial, ni de servicios.

Efectivamente, no es actividad industrial porque no encuadra dentro de la nocin que de la misma trae el artculo 2 del Acuerdo No 39 de 1989 del Concejo Municipal de Bucaramanga, que reitera en general el artculo 34 de la Ley 14 de 1983, al prever como actividad industrial la produccin, extraccin, fabricacin, confeccin, preparacin, transformacin, reparacin, manufactura y ensamblaje de materiales y bienes, y cualquier proceso de transformacin.

Tampoco es una actividad de servicios, tal como se observa del texto del artculo 4 del Acuerdo en mencin, que en trminos generales reitera el artculo 36 de la Ley 14 de 1983, y define para los efectos del aludido impuesto lo que debe entenderse por actividades de servicios, en los siguientes trminos:

"Son actividades de servicios las dedicadas a satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realizacin de una o varias de las siguientes o anlogas actividades: expendio de bebidas y comidas; servicio de restaurante, cafs, hoteles, casas de huspedes, moteles, amoblados, transporte y aparcaderos, formas de intermediacin comercial, tales como el corretaje, la comisin por cualquier concepto, los mandatos y la compraventa y administracin de inmuebles; servicios de publicidad, interventora, construccin y urbanizacin, radio y televisin, clubes sociales, sitios de recreacin, salones de belleza, peluqueras, portera, vigilancia, servicios funerarios, talleres de reparaciones elctricas, mecnicas, automoviliarias y afines, lavado, limpieza y teido, salas de cine y arrendamiento de pelculas y de todo tipo de reproducciones que contenga audio y video, negocios de montepos y los servicios de consultora profesional prestados a travs de sociedades regulares o de hecho". Si bien es cierto la norma en mencin, relaciona las actividades de servicios a ttulo

enunciativo, y por tal razn caben dentro de dicha relacin, actividades anlogas como bien lo prev esa misma disposicin, a juicio de la Sala, el arrendamiento de bienes inmuebles no es una actividad que encuadre dentro de las actividades de servicios que prev o permite la misma.

En efecto, en relacin con el arrendamiento de inmuebles, la actividad anloga sera la administracin de los mismos, sin embargo, se observa que en el contexto del artculo 4 del Acuerdo No 039 de 1989, la administracin de los inmuebles hace parte de la intermediacin comercial, es decir, que dicha actividad no es considerada en s misma como de servicios y para ser tenida como tal requiere ser ejercida a travs de intermediarios profesionales, o mejor comerciales.

En consecuencia, si la administracin de inmuebles no opera como objeto de la intermediacin comercial, v gr, a travs de sociedades inmobiliarias, sino en forma directa, no hay actividad de servicios gravada, pues lo que constituye el objeto de imposicin en lo que atae con los inmuebles es la intermediacin comercial sobre los mismos.

La conclusin que se ha sentado resulta del anlisis del texto mismo del artculo 4 del Acuerdo No 39 de 1989, que en la parte pertinente prev como actividad de servicios las "formas de intermediacin comercial, tales como el corretaje, la

comisin, los mandatos y la compraventa y administracin de inmuebles".

As las cosas, el arrendamiento de inmuebles en s mismo considerado y como forma de administracin directa de tales bienes, no es una actividad de servicios gravada con el impuesto de industria y comercio y, por ende, no existe razn lgica ni jurdica que permita gravar con dicho impuesto los ingresos que se perciban en virtud de un contrato en las condiciones que se han precisado.

Dicho de otra manera, la administracin de inmuebles slo constituye hecho gravado como actividad de servicios cuando se ejerce como una forma de intermediacin comercial, lo que excluye la administracin directa por parte de los propietarios.

De otra parte, el hecho de que la sociedad actora sea comercial y que dentro de su objeto social principal pueda arrendar inmuebles, y ms exactamente, haya arrendado dos inmuebles propios, si bien corresponde al ejercicio de su actividad social, no significa que esa actividad en concreto se encuentre gravada con el impuesto de industria y comercio como comercial, por las siguientes razones:

A trminos del artculo 3 del Acuerdo No 039 de 1989, que por su parte tambin reitera en general el artculo 35 de la Ley 14 de 1983, son actividades comerciales adems de las que all enuncia, "las dems definidas como tales por el Cdigo de Comercio siempre y cuando no estn consideradas por la ley, como industriales o de servicios".

Pues bien, el artculo 20 No 2 del Cdigo de Comercio considera como acto de comercio el arrendamiento de bienes muebles, al igual que el arrendamiento de toda clase de bienes para subarrendarlos. En este orden de ideas, es un acto mercantil el arrendamiento de inmuebles para su subarriendo, lo que no es realmente la actividad de la actora, pues la misma se circunscribe al arrendamiento de inmuebles sin la finalidad de subarrendar.

Ahora bien, respecto del argumento del a quo en el sentido de que el contrato de arrendamiento con Almacenes Ley se encuentra regulado por la legislacin

mercantil, y por lo mismo, encuadra como acto de comercio a la luz del artculo 20 No 19 del Cdigo de Comercio, advierte la Sala que si bien la arrendadora ( la

actora), y el arrendatario son comerciantes, y el contrato es mercantil por mandato de los artculos 518 al 524 del Cdigo de Comercio, tales circunstancias no le quitan el carcter de actividad civil al simple arrendamiento de inmuebles propios de la sociedad, como tampoco pierden el carcter de sociedades civiles, las compaas que no adopten dentro de su objeto social actos mercantiles, a pesar de que para todos los efectos se rijan por la legislacin mercantil (artculo 100 del Cdigo de Comercio), pues en estos casos no es la normatividad aplicable la que determina que la actividad sea civil o mercantil, o que la sociedad sea civil o mercantil, sino la naturaleza misma del acto.

Ahora bien, las sociedades comerciales tambin realizan actos civiles; lo que sucede en este caso, a juicio de la Sala, es que si bien es cierto el contrato de arrendamiento del local donde funciona un establecimiento de comercio se rige por las disposiciones de la ley comercial, pues dicho contrato hace parte del establecimiento de comercio, a trminos del artculo 516 No 5 del Cdigo de Comercio, y la normatividad especial mercantil busca la proteccin de la empresa comercial, se repite, tal circunstancia no torna la actividad civil en comercial.

En conclusin, y aun cuando el contrato de arrendamiento con Almacenes Ley evidentemente se rige por el Cdigo de Comercio, no implica el ejercicio de una actividad mercantil para la actora, pues, por el contrario, para ella es un acto civil que no encuadra dentro de la categora de actos de comercio que trae a ttulo enunciativo el artculo 20 del Cdigo de Comercio, ni tampoco como actividad de comercio por ser regulado por la ley mercantil, por las precisiones ya efectuadas.

En consecuencia, y al no ser el arrendamiento de los dos inmuebles de la actora, sociedad comercial, una actividad industrial, ni comercial, ni de servicios, es evidente que procede la devolucin del impuesto de industria y comercio pagado por ella por

los aos gravables 1990 a 1993, por concepto exclusivo de tal actividad, aun cuando la misma haga parte de su objeto social.

As las cosas, debe revocarse la providencia apelada, y en su lugar, declararse la nulidad del Oficio D. I. No 391 del 26 de mayo de 1995, por el cual el Secretario de Hacienda de Bucaramanga neg la devolucin.

Igualmente, a ttulo de restablecimiento del derecho, y en cumplimiento del artculo 40 del Acuerdo No 039 de 1989 por tratarse de un pago injustificado, se deber ordenar a la Tesorera Municipal de Bucaramanga la devolucin de los dineros pagados por la actora por concepto del impuesto de industria y comercio y complementarios, por los aos gravables 1990 a 1993, que asciende a un total de $ 5.496.353, suma que de conformidad con el artculo 178 del Cdigo Contencioso Administrativo deber actualizarse de acuerdo con el I. P.C certificado por el DANE, teniendo en cuenta que el ndice inicial corresponde en este caso a los meses en que se pag el importe del impuesto de industria y comercio segn los folios 12, 13 y 14, y que el ndice final es el vigente a la fecha de la sentencia que ordene el ajuste. Cabe advertir que no hay lugar al pago de intereses desde el momento en que se hicieron los pagos al municipio hasta el momento en que se haga la devolucin, pues el artculo 40 del Acuerdo No 039 de 1989, no prev el reconocimiento de los mismos para el caso de devoluciones de los valores pagados injustificadamente.

Por ltimo, y en cumplimiento del artculo 177 del Cdigo Contencioso Administrativo, en armona con la jurisprudencia de la Corporacin, se ordena que las sumas de dinero debidamente actualizadas devengarn intereses comerciales durante los seis meses siguientes a la ejecutoria de la providencia que las determine y moratorios despus de dicho lapso.

As mismo, a ttulo de restablecimiento del derecho se declarar que la actora no est obligada a declarar impuesto de industria y comercio y complementarios por los aos gravables 1990 a 1993, por concepto de los ingresos percibidos por el arrendamiento de los inmuebles de su propiedad.

En mrito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Seccin Cuarta, administrando justicia en nombre de la Repblica de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

1. REVCASE la sentencia recurrida, y en su lugar se dispone:

1. Anlase el Oficio D.I. No 391 del 26 de mayo de 1995, expedido por el Secretario de Hacienda de Bucaramanga. 2. A ttulo de restablecimiento del derecho se ordena a la Tesorera Municipal de Bucaramanga, devolver las sumas pagadas por la actora por concepto del impuesto de industria y comercio por los aos gravables 1990 a 1993, junto con la actualizacin de valor en los trminos previstos en la parte motiva de esta providencia. La anterior suma devengar intereses en los trminos previstos en el artculo 177 del Cdigo Contencioso Administrativo, y la parte motiva del presente fallo.

3. A ttulo de restablecimiento se declara tambin que la actora no est obligada a declarar el impuesto de industria y comercio y complementarios por los aos gravables 1990 a 1993, en razn de los ingresos percibidos por los arrendamientos de los inmuebles de su propiedad.

Cpiese, notifquese, comunquese y devulvase al Tribunal de origen. Cmplase.

La presente providencia fue estudiada y aprobada en la sesin de la fecha.

DANIEL MANRIQUE GUZMN Presidente de la Sala

GERMN AYALA MANTILLA

JULIO ENRIQUE CORREA R.

DELIO GMEZ LEYVA

VICENTE AMAYA MANTILLA Conjuez

RAL GIRALDO LONDOO Secretario