rea Tributaria

I
Actualidad y Aplicacin Prctica

Que utilizan el mtodo de lo percibido para determinar el Impuesto a la Renta del Ejercicio (Parte I)
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Josu Alfredo Bernal Rojas Ttulo : Tratamiento Tributario y Contable en las Empresas Constructoras que utilizan el mtodo de lo percibido para determinar el Impuesto a la Renta del Ejercicio (Parte I) Fuente : Actualidad Empresarial, N 191 - Segunda Quincena de Setiembre 2009

Tratamiento Tributario y Contable en las Empresas Constructoras

paran con los costos incurridos segn el avance, resultando as el ingreso que debe ser atribuido al ejercicio transcurrido.
Base Contable: Prrafos 22, 25 y 26 de la NIC 11 Contratos de Construccin.

La obra se inicia en el mes de julio de 2009; mes en el que inicia operaciones la mencionada empresa, la facturacin se realiza en julio de 2009 y diciembre del ao 2010 y 2011 y los costos incurridos por cada ao son los siguientes: Costos de la Obra Incurridos por cada ao
Concepto Materiales Mano de obra Gastos Generales Total S/. Ao 2009 Ao 2010 Ao 2011 210.000 328.000 315.000 Total S/. 980.000 938.000 865.000

3. Emisin del comprobante de pago

La emisin del comprobante de pago, en los contratos de construccin es a la percepcin del ingreso, sea total o parcial y por el monto percibido; es decir, se otorga el respectivo comprobante al percibir el ingreso, ya sea por un pago adelantado o a cuenta y por el monto que se perciba.
Base legal: Art. 5 Num. 6 Reglamento de Comprobantes de Pago.

1. Introduccin
Con la finalidad de determinar la renta bruta para fines tributarios en las empresas dedicadas a la actividad de la construccin, la Ley del Impuesto a la Renta ha establecido en su artculo 63, que si los contratos de obra se ejecutaran durante un perodo de duracin de ms de un ejercicio pueden acogerse a cualquiera de los tres mtodos sealados en dicho artculo, siendo uno de ellos el mtodo de a) de lo percibido, dicho mtodo origina diferencias temporarias con respecto al tratamiento contable para determinar el Impuesto a la Renta del ejercicio, con la finalidad de ilustrar la forma de reconocimiento de ingresos y el pago del Impuesto a la Renta se desarrolla el presente artculo, precisando que no nos referimos a las empresas que construyen inmuebles para venderlos, en las cuales no son de aplicacin la Norma de Contabiliadad conocida como la NIC 11 Contratos de Construccin ni el artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, ya que la actividad de construir para vender no califica como servicio de construccin.

350.000 420.000 320.000 290.000 280.000 270.000

950.000 980.000 853.000 2.783.000

4. Incidencia en el Impuesto a la Renta, el mtodo de lo percibido

El mtodo de lo percibido consiste en asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la obra.
Base legal: Art. 63 Inc. a) Ley del Impuesto a la Renta.

Al inicio de la obra se cobra un adelanto de S/.1 000 000; en diciembre 2010 se cobra S/.1 300 000 el saldo en diciembre de 2011. Los gastos de administracin y ventas fueron los siguientes:
Ao 2009 Ao 2010 Ao 2011 82.300,00 162.300,00 154.900,00

5. Pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta

Las empresas que se acojan al mtodo de lo percibido, es decir el mtodo a) del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, deben considerar como ingresos netos para fines del pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta los importes cobrados cada mes durante el ejercicio.
Base legal: Art. 36 Inc. a) Reglamento de la Ley del I.R.

Se pide: Explicar el tratamiento contable segn la NIC 11 y determinar el Impuesto a la renta para cada ejercicio. Solucin Para establecer la solucin a los puntos planteados nos enfocaremos a la aplicacin de la NIC 11, la emisin de comprobantes de pago y el Impuesto General a las Ventas. Establecemos los importes a facturar en el ejercicio 2009: Por el monto a cuenta recibido al inicio de la obra se debe emitir el correspondiente comprobante de pago en el momento de la percepcin de dicho monto.
Mes Julio A cuenta IGV Total S/.

2. Aspecto Contable
Para establecer el tratamiento contable que debe seguirse en el caso de empresas dedicadas al servicio de construccin debemos tener en cuenta la Norma Internacional de Contabilidad nmero once (NIC 11) Contratos de Construccin, en dicha norma se establece que si el resultado de un contrato se puede estimar confiablemente, se deben reconocer los ingresos y costos asociados a dicho contrato en el ejercicio teniendo como referencia el estado de avance de la obra al cierre del balance, es decir al 31 de diciembre. Segn el mtodo del avance de obra los ingresos derivados del contrato se comN 191 Segunda Quincena - Setiembre 2009

6. Laboratorio tributario contable

La empresa Constructora La Roca S.A. celebra un contrato de construccin por S/.3 600 000 ms IGV para construir un local comercial, dicha obra ser ejecutada en el plazo de dos aos y seis meses, a un costo total de S/.2 783 000; la constructora se acoge al mtodo del inciso a) del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta a fin de determinar la renta del ejercicio.

1.000.000,00 190.000,00 1.190.000,00

De acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago en los contratos de construccin se debe emitir el comActualidad Empresarial

I-7

Actualidad y Aplicacin Prctica

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2009
Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos de Administ. y Vtas. Result. Antes de Part. E Imptos. Impuesto a la Renta 30% 1.228.889,69 -950.000,00 278.889,69 -82.300,00 196.589,69 -58.976,91 Mes Julio Total S/. Percibido 1.000.000,00 2% I.R 20.000,00 20.000,00

probante en la fecha de percepcin del ingreso, sea total o parcial y por el monto efectivamente pecibido. Asientos contables ao 2009:
x DEBE HABER

12 CLIENTES 1.190.000 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 190.000 401 Gobierno central 4011 IGV 12 CLIENTES 1.000.000 122 Anticipos recibidos x/x Por el anticipo al incio de la obra x 10 CAJA Y BANCOS 1.190.000 104 Cuentas corrientes 12 CLIENTES 1.190.000 121 Facturas por cobrar x/x por el cobro del anticipo para inicio de obra.

Impuesto a la renta del ejercicio 2009: Primero determinamos el porcentaje de ganancia bruta por el total de la obra:
Monto segn contrato Costo de la Obra Utilidad 3.600.000,00 -2.783.000,00 817.000,00

Reconocimiento del ingreso y del costo de la obra del ao 2009

x DEBE HABER

12 CLIENTES 1.228.889,69 122 Antipos recibidos 1.000.000,00 124 Serv. pend. de facturar 228.889,69 70 VENTAS 1.228.889,69 707 Prestacin de servicios 31/12 Por el reconocimiento de ingresos del ejercicio 2009. x

817.000 x 100 = 22,6944444% ----------------3.600.000

Luego calculamos la Renta Bruta:

Importe cobrado en el ejerc. 1.000.000,00 Porcentaje de ganancia 22,6944444% Renta Bruta del ejercicio 226.944,44

Comparacin entre los resultados brutos contable y tributario:

950.000 950.000
Utilidad bruta contable Utilidad bruta tributaria Diferencia temporal 278.889,69 226.944,44 51.945,25

Tratamiento contable ao 2009 El tratamiento contable que se debe aplicar para determinar el resultado del ejercicio es de acuerdo a la NIC 11 Contratos de Construccin, de acuerdo con dicha Norma Internacional de Contabilidad (NIC) se debe reconocer el ingreso de acuerdo al estado de avance de la obra o denominado tambin mtodo de porcentaje de terminacin, bajo dicho mtodo los ingresos del ejercicio se comparan con los costos incurridos en el mismo, para obtener el monto de los ingresos del ejercicio se relaciona el costo incurrido en el ejercicio entre el costo total estimado del contrato y al multiplicarlo por cien se obtiene el porcentaje que se debe aplicar al ingreso total pactado en el contrato. Determinamos el porcentaje de avance de obra por el ejercicio 2009:

90 COSTOS DE LA OBRA 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS 31/12 Por los costos de la obra.

Tratamiento tributario Tributariamente explicamos la incidencia en el Impuesto General a las Ventas, en el Impuesto a la Renta y la emisin del comprobante de pago. Impuesto General a las Ventas Con respecto al IGV debemos tener en cuenta que la recepcin del anticipo se encuentra gravado con dicho impuesto. Emisin de comprobante de pago Se debe emitir comprobante de pago a la recepcin del anticipo por el monto recibido de S/.1 000 000. Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Como la empresa inicia sus operaciones en el presente ao, debe optar por el sistema del porcentaje del 2% aplicado a los ingresos netos de cada mes segn lo establecido en el inciso b) del artculo 85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta. Slo debe realizar el pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta por el mes de julio de 2009, ya que en dicho mes percibe el ingreso por el monto a cuenta cobrado.

Determinamos el Impuesto a la Renta del ejercicio 2009

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2009 Ingresos 1.228.889,69 Costos -950.000,00 Utilidad bruta 278.889,69 Gastos de Administ. y Vtas. -82.300,00 Result. antes de Part. e Imptos. 196.589,69 Deduccin (diferenc. temp.) -51.945,25 Renta neta imponible 144.644,44 Impuesto a la Renta 30% 43.393,33

Determinamos el Impuesto diferido

Contable Tributario Diferido Utilidad contable 196.589,69 196.589,69 (-) Diferenc. temporal -51.945,25 51.945,25 ---------------------------------------------------------------------------Renta Neta 196.589,69 144.644,44 51.945,25 I.R. 30% 58.976,91 43.393,33 15.583,58

Costos incurridos en 0,341358246 x el ejercicio 2009 950.000 = 100 = Costo total estimado 2.783.000 34.13582465% Porcentaje de avance: 34.13582465%

Determinamos el ingreso anual (contable):

Ingreso total 3.600.000 x 34,13582465% = 1.228.889,69

Establecemos los importes a facturar en el ejercicio 2010: Se emite el comprobate de pago por el monto percibido en el mes de diciembre.
Mes Dic. A cuenta IGV Total S/.

1.300.000,00 247.000,00 1.547.000,00

I-8

Instituto Pacfico

N 191

Segunda Quincena - Setiembre 2009

rea Tributaria
Asientos contables ao 2010:
x DEBE HABER

debe aplicar al ingreso total pactado en el contrato. Determinamos el porcentaje de avance de obra:

12 CLIENTES 1.547.000,00 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 247.000,00 401 Gobierno central 4011 IGV 70 VENTAS 1.267.696,73 707 Prestacin de servicios 12 CLIENTES 32.303,27 124 Servicios pendientes de facturar x/x Por la facturacin correspondiente al 31 de diciembre de 2009. x 10 CAJA Y BANCOS 1.547.000,00 104 Cuentas corrientes 12 CLIENTES 1.547.000,00 121 Facturas por cobrar

pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta en base al sistema de coeficiente, la base imponible de dicho pago a cuenta es el ingreso cobrado en diciembre de S/.1 300 000 por el coeficiente que corresponda. Impuesto a la renta del ejercicio Primero determinamos el porcentaje de ganancia bruta por el total de la obra:
Monto segn contrato Costo de la Obra Utilidad 3.600.000,00 -2.783.000,00 817.000,00

Costos incurridos acumul. hasta el 2010 1.930.000 = 0,693496227 x 100 Costo total estimado 2.783.000 Porcentaje de avance: 69.34962271%

Determinamos el ingreso acumulado y luego el ingreso del ao 2010 (contable):

Ingreso total 3.600.000 x 69,34962271% = 2.496.586,42

817.000 x 100 = 22,6944444% ----------------3.600.000

Luego calculamos la Renta Bruta:

Importe cobrado en el ejercicio Porcentaje de ganancia Renta Bruta del ejercicio 1.300.000,00 22,6944444% 295.027,78

Determinamos el saldo pendiente de facturar: Del ao 2009 qued pendiente de facturar la suma de S/.228 889.69 y como en el 2010 se factura el monto de S/.1 300 000 correspondiendo S/.1 267 696.73 al ingreso del 2010 y la diferencia es facturacin de parte del saldo pendiente anterior, o sea S/.32 303.27 queda un nuevo saldo de S/.196 586.42.
Saldo pendiente Facturado Nuevo saldo pendiente de facturar 228.889,69 -32.303,27 196.586,42

Para encontrar el ingreso a reconocer del ejercicio 2010 al resultado anterior se resta el ingreso del ao precedente.
Ingreso Acum. hasta 2010 Ingreso del ejerc. anterior Ingreso del ejerc. 2010 2.496.586,42 -1.228.889,69 1.267.696,73

Comparacin entre los resultados brutos contable y tributario:

Utilidad bruta contable Utilidad bruta tributaria Diferencia temporal 287.696,73 295.027,78 7.331,05

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2010 Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos de Administ. y Vtas. Result. antes de Part. e Imptos. Impuesto a la Renta 30% 1.267.696,73 -980.000,00 287.696,73 -162.300,00 125.396,73 -37.619,02

Determinamos el Impuesto a la Renta del ejercicio 2010:

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2010 Ingresos 1.267.696,73 Costos -980.000,00 Utilidad bruta 287.696,73 Gastos de Administ. y Vtas. -162.300,00 Result. antes de Part. e Imptos. 125.396,73 Adic. parcial Dif. Temp. Ao anterior 7.331,05 Renta neta imponible 132.727,78 Impuesto a la Renta 30% 39.818,33

x 90 COSTOS DE LA OBRA 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS 31/12 Por los costos de la obra.

DEBE HABER 980.000 980.000

Tratamiento contable ao 2010 El tratamiento contable que se debe aplicar para determinar el resultado del ejercicio es de acuerdo a la NIC 11 Contratos de Construccin, de acuerdo con dicha Norma Internacional de Contabilidad (NIC) se debe reconocer el ingreso de acuerdo al estado de avance de la obra o denominado tambin mtodo de porcentaje de terminacin, bajo dicho mtodo los ingresos del ejecicio se comparan con los costos incurridos en el mismo, para obtener el monto de los ingresos del ejercicio se relaciona el costo incurrido en el ejercicio entre el costo total estimado del contrato y al multiplicarlo por cien se obtiene el porcentaje que se
N 191 Segunda Quincena - Setiembre 2009

Tratamiento tributario Tributariamente explicamos la incidencia en el Impuesto General a las Ventas, en el Impuesto a la Renta y la emisin del comprobante de pago. Impuesto General a las Ventas Con respecto al IGV debemos tener en cuenta que la cobranza del pago a cuenta se encuentra gravado con dicho impuesto. Emisin de comprobante de pago Se debe emitir comprobante de pago a la recepcin del monto por la cuota que corresponde al ejercicio 2010. Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta Como la empresa obtuvo utilidad el ejercicio anterior, en el 2010 debe realizar los

Determinamos el Impuesto diferido

Contable Tributario Reversin Utilidad contable 125.396,73 125.396,73 (+) Diferenc. temporal ao anterior 7.331,05 7.331,05 ---------------------------------------------------------------------------Renta Neta 125.396,73 132.727,78 7.331,05 I.R. 30% 37.619,02 39.818,33 2.199,32

Establecemos los importes a facturar en el ejercicio 2011: En este ejercicio se emite el comprobante por los restantes S/.1 300 000 que se cobran en el mes de diciembre con la emisin de la factura.
Actualidad Empresarial

I-9

I
Mes

Actualidad y Aplicacin Prctica

Saldos IGV Total S/.

Determinamos el ingreso acumulado y luego el ingreso del ao (contable):

Ingreso total 3.600.000 x 100% = 3.600.000,00

Luego calculamos la Renta Bruta:

Importe cobrado en el ejercicio Porcentaje de ganancia Renta Bruta del ejercicio

Dic. 1.300.000,00 247.000,00 1.547.000,00

1.300.000,00 22,6944444% 295.027,78

Asientos contables ao 2011

x DEBE HABER 12 CLIENTES 1.547.000,00 121 Facturas por cobrar 40 TRIBUTOS POR PAGAR 247.000,00 401 Gobierno central 4011 IGV 70 VENTAS 1.103.413,58 707 Prestacin de servicios 12 CLIENTES 196.586,42 124 Servicios pendientes de facturar x/x Por la facturacin del avance de obra al 31 de diciembre de 2009. x 10 CAJA Y BANCOS 1.547.000,00 104 Cuentas corrientes 12 CLIENTES 1.547.000,00 121 Facturas por cobrar x/x por el cobro del anticipo para inicio de obra x 90 COSTOS DE LA OBRA 79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS 31/12 Por los costos de la obra. 853.000 853.000

Para encontrar el ingreso a reconocer del ejercicio 2011 al resultado anterior se resta el ingreso acumulado del ao anterior:
Ingreso acumulado hasta el ejercicio 2011 Ingreso del 2010 Ingreso del 2009 Ingreso del ejercicio 2011

Comparacin entre los resultados brutos contable y tributario:

Utilidad bruta contable Utilidad bruta tributaria Diferencia a revertir 250.413,58 295.027,78 44.614,20

3.600.000,00 -1.267.696,73 -1.228.889,69 1.103.413,58

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2011

Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos de Administ. y Vtas. Result. antes de Part. e Imptos. Impuesto a la Renta 30% 1.103.413,58 -853.000,00 250.413,58 -154.900,00 95.513,58 -28.654,07

Determinamos el Impuesto a la Renta del ejercicio 2011

Estado de Resultados al 31 de diciembre de 2011 Ingresos Costos Utilidad bruta Gastos de Administ. y Ventas Result. antes de Part. e Impuestos Deduccin (diferenc. a revertir) Renta neta imponible Impuesto a la Renta 30% 1.103.413,58 -853.000,00 250.413,58 -154.900,00 95.513,58 44.614,20 140.127,78 42.038,34

Tratamiento tributario Tributariamente explicamos la incidencia en el Impuesto General a las Venta, en el Impuesto a la Renta y la emisin del comprobante de pago. Impuesto General a las Ventas Con respecto al IGV debemos tener en cuenta que la recepcin del saldo por cobrar est gravado con dicho impuesto. Emisin de comprobante de pago Se debe emitir comprobante de pago a la recepcin del saldo pendiente. Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta El pago a cuenta es en base al sistema de coeficiente al haber determinado utilidad en el ejercicio anterior, la base imponible es el monto cobrado. Impuesto a la renta del ejercicio Primero determinamos el porcentaje de ganancia bruta por el total de la obra:
Monto segn contrato Costo de la Obra Utilidad 3.600.000,00 -2.783.000,00 817.000,00

Tratamiento contable ao 2011 El tratamiento contable que se debe aplicar para determinar el resultado del ejercicio es de acuerdo a la NIC 11 Contratos de Construccin, de acuerdo con dicha Norma Internacional de Contabilidad (NIC) se debe reconocer el ingreso de acuerdo al estado de avance de la obra o denominado tambin mtodo de porcentaje de terminacin, bajo dicho mtodo los ingresos del ejecicio se comparan con los costos incurridos en el mismo, para obtener el monto de los ingresos del ejercicio se relaciona el costo incurrido en el ejercicio entre el costo total estimado del contrato y al multiplicarlo por cien se obtiene el porcentaje que se debe aplicar al ingreso total pactado en el contrato. Determinamos el porcentaje de avance de obra:
Costos incurridos acumul. hasta el 2011 2.783.000 = 1 x 100 = Costo total estimado 2.783.000 Porcentaje de avance: 100%

Determinamos el Impuesto del ejercicio:

Contable Tributario Reversin Utilidad contable 95.513,58 95.513,58

(+) Diferenc. temporal 44.614,20 44.614,20 ---------------------------------------------------------------------------Renta Neta 95.513,58 140.127,78 44.614,20 I.R. 30% 28.654,07 42.038,33 13.384,26

Resumen del Impuesto a la Renta

Ejerc. 2009 2010 2011 Contable 58.976,91 37.619,02 28.654,07 Tributario 43.393,33 39.818,33 42.038,34 125.250,00 Diferencia 15.583,58 -2.199,31 -13.384,27 0,00

817.000 x 100 = 22,6944444% ----------------3.600.000

Total S/. 125.250,00

I-10

Instituto Pacfico

N 191

Segunda Quincena - Setiembre 2009