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NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

REGULAMENTO (CE) N. 1725/2003 DA COMISSO de 21 de Setembro de 2003 que adopta certas normas internacionais de contabilidade, nos termos do Regulamento (CE) n. 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho
(Texto relevante para efeitos do EEE) A COMISSO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS, Tendo em conta o Tratado que institui a Comunidade Europeia, Tendo em conta o Regulamento (CE) n. 1606/2002 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho de 2002, relativo aplicao das normas internacionais de contabilidade (*) e, nomeadamente, o n. 3 do seu artigo 3., Considerando o seguinte: (1) O Regulamento (CE) n. 1606/2002 requer que, em relao a cada exerccio financeiro com incio em ou depois de 1 de Janeiro de 2005, as sociedades regidas pela legislao de um Estado-Membro cujos ttulos so negociados publicamente devem, em determinadas condies, elaborar as suas contas consolidadas em conformidade com as normas internacionais de contabilidade, definidas no artigo 2. do mencionado regulamento; (2) A Comisso, aps apreciar os pareceres apresentados pelo Comit Tcnico Contabilstico, concluiu que as normas internacionais de contabilidade vigentes em 14 de Setembro de 2002 respeitam os critrios estabelecidos para a sua adopo no artigo 3. do Regulamento (CE) n. 1606/2002; (3) A Comisso apreciou igualmente os actuais projectos de melhoria que propem a alterao de muitas normas existentes. As normas internacionais de contabilidade com a redaco que resultar da finalizao destas propostas sero apreciadas para efeitos de adopo, uma vez concludo o processo da sua alterao. As alteraes propostas s normas existentes no tm qualquer impacto na deciso da Comisso destinada a adoptar as normas existentes, com excepo dos casos das IAS 32 Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e um pequeno nmero de interpretaes conexas, relacionadas com estas normas, a SIC 5 Classificao de Instrumentos Financeiros Clusulas de Liquidao Contingente, SIC 16 Capital em Aces Instrumentos de Capital Prprio Readquiridos (Aces Prprias) e SIC 17 Capital Prprio Custos de uma Transaco de Capital Prprio; (4) A existncia de normas de elevada qualidade relativas aos instrumentos financeiros, incluindo os instrumentos derivados, relevante para os mercados de capitais da Comunidade. No entanto, nos casos das IAS 32 e 39, possvel que as alteraes actualmente em apreciao venham a ser muito profundas, pelo que no se justifica a sua adopo na presente fase. Logo que estiver concludo o actual projecto de melhoria e publicadas as normas revistas, a Comisso ponderar, com carcter de urgncia, a sua adopo, nos termos do Regulamento (CE) n. 1606/2002; (5) Deste modo, todas as normas internacionais de contabilidade vigentes em 14 de Setembro de 2002, com excepo das IAS 32 e 39 e das interpretaes conexas, devem ser adoptadas; (6) As medidas previstas no presente Regulamento esto em conformidade com o parecer do Comit de Regulamentao Contabilstica, ADOPTOU O PRESENTE REGULAMENTO: Artigo 1. So adoptadas as normas internacionais de contabilidade constantes do Anexo. Artigo 2. O presente regulamento entra em vigor trs dias aps a sua publicao no Jornal Oficial da Unio Europeia. O presente regulamento obrigatrio em todos os seus elementos e directamente aplicvel em todos os Estados-Membros. Feito em Bruxelas, em 29 de Setembro de 2003. Pela Comisso Frederick BOLKESTEIN Membro da Comisso

ANEXO NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE


IAS 1: IAS 2: IAS 7: IAS 8: Apresentao de Demonstraes Financeiras (revista em 1997) Inventrios (revista em 1993) Demonstraes de Fluxos de Caixa (revista em 1992) Resultados Lquidos do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas (revista em 1993)

IAS 10: IAS 11: IAS 12: IAS 14: IAS 15: IAS 16: IAS 17: IAS 18: IAS 19: IAS 20: IAS 21: IAS 22: IAS 23: IAS 24: IAS 26: IAS 27: IAS 28: IAS 29: IAS 30: IAS 31: IAS 33: IAS 34: IAS 35: IAS 36: IAS 37: IAS 38: IAS 39: IAS 40: IAS 41:

Acontecimentos Aps a Data do Balano (revista em 1999) Contratos de Construo (revista em 1993) Impostos sobre o Rendimento (revista em 2000) Relato por Segmentos (revista em 1997) Informao Reflectindo os Efeitos das Variaes de Preos (reformatada em 1994) Activos Fixos Tangveis (revista em 1998) Locaes (revista em 1997) Rdito (revista em 1993) Benefcios dos Empregados (revista em 2002) Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo (reformatada em 1994) Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio (revista em 1993) Concentraes de Actividades Empresariais (revista em 1998) Custos de Emprstimos Obtidos (revista em 1993) Divulgaes de Partes Relacionadas (reformatada em 1994) Contabilizao e Relato dos Planos de Benefcios de Reforma (reformatada em 1994) Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias (revista em 2000) Contabilizao de Investimentos em Associadas (revista em 2000) Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionrias (reformatada em 1994) Divulgaes nas Demonstraes Financeiras de Bancos e de Instituies Financeiras Similares (reformatada em 1994) Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos (revista em 2000) Resultados por Aco (1997) Relato Financeiro Intercalar (1998) Unidades Operacionais em Descontinuao (1998) Imparidade de Activos (1998) Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes (1998) Activos Intangveis (1998) Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao Propriedades de Investimento (2000) Agricultura (2001)

INTERPRETAES DO STANDING INTERPRETATIONS COMMITTEE SIC-1: Consistncia Frmulas de Custo Diferentes para Inventrios SIC-2: Consistncia Capitalizao de Custos de Emprstimos Obtidos SIC-3: Eliminao de Ganhos e Perdas no Realizados em Transaces com Associadas SIC-6: Custos de Modificar Programas Existentes de Computadores SIC-7: Introduo do Euro SIC-8: Primeira Aplicao das IAS como a Base Primria de Contabilidade (Substtuida pela IFRS 1) SIC-9: Concentraes de Actividades Empresariais Classificao quer como Aquisies quer como Unificaes de Interesses SIC-10: Apoio do Governo Sem Relao Especfica com Actividades Operacionais SIC-11: Cmbios Capitalizao de Perdas Resultantes de Desvalorizaes Bruscas de Moeda SIC-12: Consolidao Entidades de Finalidades Especiais SIC-13: Entidades Conjuntamente Controladas Contribuies No-Monetrias por Empreendedores SIC-14: Activos Fixos Tangveis Compensao para a Imparidade ou Perda de Itens SIC-15: Locaes Operacionais Incentivos SIC-18: Consistncia Mtodos Alternativos SIC-19: Moeda de Relato Mensurao e Apresentao de Demonstraes Financeiras segundo as IAS 21 e IAS 29 SIC-20: Mtodo de Equivalncia Patrimonial Reconhecimento de Perdas SIC-21: Imposto sobre o Rendimento Recuperao de Activos No-Depreciveis Revalorizados SIC-22: Concentraes de Actividades Empresariais Ajustamento Subsequente dos Justos Valores e do Goodwill Inicialmente Relatado SIC-23: Activos Fixos Tangveis Custos de Inspeco Importante ou Reviso Geral SIC-24: Resultados Por Aco Instrumentos Financeiros e Outros Contratos que Possam Ser Liquidados em Aces SIC-25: Impostos sobre o Rendimento Alteraes na Situao Fiscal de uma Empresa ou dos seus Accionistas SIC-27: Avaliao da Substncia de Transaces que Envolvam a Forma Legal de uma Locao SIC-28: Concentraes de Actividades Empresariais Data de Troca e Justo Valor de Instrumentos de Capital Prprio SIC-29: Divulgaes Acordos de Concesso de Servios SIC-30: Moeda de Relato Transposio da Moeda de Mensurao para a Moeda de Apresentao SIC-31: Rdito Transaces de Troca Envolvendo Servios de Publicidade SIC-32: Activos Intangveis Custos com Web Sites SIC-33: Consolidao e Mtodo de Equivalncia Patrimonial Potenciais Direitos de Voto e Imputao de Interesses de Propriedade

Nota: Quaisquer apndices s normas e interpretaes mencionadas anteriormente no so considerados como parte dessas normas e interpretaes, no sendo, por conseguinte, reproduzidos.

NORMAS INTERNACIONAIS DE RELATO FINANCEIRO IFRS 1: Adopo pela primeira vez das normas internacionais de relato financeiro

NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE IAS 1 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 1 (REVISTA EM 1997)
Apresentao de Demonstraes Financeiras Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 1, Divulgao de Polticas Contabilsticas, a IAS 5, Informao a ser Divulgada nas Demonstraes Financeiras, e a IAS 13, Apresentao de Activos Correntes e de Passivos Correntes, que foram aprovadas pelo Conselho em verses reformatadas em 1994. A IAS 1 (revista em 1997) foi aprovada pelo Conselho do IASC em Julho de 1997 e tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1998. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, emendou os pargrafos 63 (c), 64, 65 (a) e 74 (c). O texto emendado torna-se eficaz quando a IAS 10 (revista em 1999) tornar-se eficaz isto , para as demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. As Interpretaes SIC seguintes relacionam-se com a IAS 1: SIC-8: Aplicao pela Primeira Vez das IASs como a Base Primria de Contabilidade, SIC-18: Consistncia Mtodos Alternativos, SIC-27: Avaliao da Substncia de Transaces que Envolvam a Forma Legal de uma Locao, SIC-29: Divulgaes Acordos de Concesso de Servio. INTRODUO 1. Esta Norma (IAS 1 (revista em 1997)) substitui a Norma Internacional de Contabilidade, IAS 1, Divulgao de Polticas Contabilsticas, a IAS 5, Informao a ser Divulgada nas Demonstraes Financeiras e a IAS 13, Apresentao de Activos Correntes e de Passivos Correntes. A IAS 1 (revista) torna-se eficaz para os perodos contabilsticos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1998 se bem que, por fora de os requisitos serem consistentes com os das normas existentes, seja encorajada a sua aplicao mais cedo. 2. A norma actualiza os requisitos das Normas que substitui, consistentemente com a Estrutura Conceptual do IASC para a Preparao e Apresentao das Demonstraes Financeiras. Adicionalmente, est concebida para melhorar a qualidade das demonstraes financeiras apresentadas conforme as Normas Internacionais de Contabilidade ao: (a) assegurar que as demonstraes financeiras que se declaram em conformidade com as IASs se conformem com cada Norma aplicvel, incluindo todos os requisitos de divulgao; (b) assegurar que os afastamentos dos requisitos das IASs sejam restritos a casos extremamente raros (casos de no conformidade sero monitorizados e sero emitidas orientaes adicionais quando apropriado); (c) proporcionar orientao sobre a estrutura das demonstraes financeiras incluindo requisitos mnimos para cada demonstrao principal, polticas contabilsticas e notas e um apndice ilustrativo; e (d) estabelecer (com base na Estrutura Conceptual) requisitos prticos em assuntos tais como materialidade, continuidade, a escolha de polticas contabilsticas quando nenhuma Norma exista, consistncia e a apresentao da informao comparativa. 3. A Norma estabelece, para tratar das exigncias de utentes por mais informao abrangente sobre o desempenho, mensurado mais amplamente do que o lucro mostrado na demonstrao dos resultados, uma nova exigncia de uma demonstrao financeira principal que mostre os ganhos e perdas no apresentados correntemente na demonstrao dos resultados. A nova demonstrao pode ser apresentada quer como uma reconciliao tradicional de capital prprio em forma colunar ou como uma demonstrao autnoma de desempenho. O Conselho do IASC concordou em princpio, em Abril de 1997, encarregar-se de uma reviso da maneira pela qual se mensura e relata o desempenho. provvel que o projecto considere, inicialmente, a interaco entre o relato do desempenho e os objectivos do relato na Estrutura Conceptual do IASC. Por isso, o IASC desenvolver propostas nesta rea. 4. A Norma 1 aplica-se a todos as empresas que relatem de acordo com as IASs, incluindo bancos e empresas de seguros. As estruturas mnimas esto concebidas para serem suficientemente flexveis para que possam ser adaptadas para uso por qualquer empresa. Os bancos, por exemplo, devem ser capazes de desenvolver uma apresentao que se conforme

com esta Norma e com os requisitos mais pormenorizados da IAS 30, Divulgaes nas Demonstraes Financeiras de Bancos e de Instituies Financeiras Similares. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-4 Finalidade das Demonstraes Financeiras 5 Responsabilidade pelas Demonstraes Financeiras 6 Componentes das Demonstraes Financeiras 7-9 Consideraes Gerais 10-41 Apresentao Apropriada e Conformidade com Normas Internacionais de Contabilidade 10-19 Polticas Contabilsticas 20-22 Continuidade 23-24 Regime Contabilstico do Acrscimo 25-26 Consistncia de Apresentao 27-28 Materialidade e Agregao 29-32 Compensao 33-37 Informao Comparativa 38-41 Estrutura e Contedo 42-102 Introduo 42-52 Identificao de Demonstraes Financeiras 44-48 Perodo de Relato 49-51 Tempestividade 52 Balano 53-74 A Distino Corrente/No Corrente 53-56 Activos Correntes 57-59 Passivos Correntes 60-65 Informao a ser Apresentada na Face do Balano 66-71 Informao a ser Apresentada ou na Face do Balano ou nas Notas 72-74 Demonstrao dos Resultados 75-85 Informao a ser Apresentada na Face da Demonstrao dos Resultados 75-76 Informao a ser Apresentada ou na Face da Demonstrao dos Resultados ou nas Notas Alteraes no Capital Prprio 86-89 Demonstrao dos Fluxos de Caixa 90 Notas s Demonstraes Financeiras 91-102 Estrutura 91-96 Apresentao de Polticas Contabilsticas 97-101 Outras Divulgaes 102 Data de Eficcia 103-104

77-85

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever a base para apresentao de demonstraes financeiras de finalidades gerais, a fim de assegurar comparabilidade quer com as prprias demonstraes financeiras de perodos anteriores da empresa quer com as demonstraes financeiras de outras empresas. Para conseguir este objectivo, esta Norma desenvolve consideraes globais para a apresentao de demonstraes financeiras, para a sua estrutura e exigncias mnimas para o contedo de demonstraes financeiras. O reconhecimento, mensurao e divulgao de transaces e acontecimentos especficos so tratados noutras Normas Internacionais de Contabilidade. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na apresentao de todas as demonstraes financeiras de finalidades gerais preparadas e apresentadas de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade. 2. As demonstraes financeiras de finalidades gerais so as que se destinam a satisfazer as necessidades de utentes que no estejam em posio de exigir relatrios feitos para ir ao encontro das suas necessidades especficas de informao. As demonstraes financeiras de finalidades gerais incluem as que so apresentadas separadamente ou adentro de um outro documento para o pblico tal como um relatrio anual ou um prospecto. Esta Norma no se aplica informao financeira condensada intercalar. Esta Norma aplica-se igualmente s demonstraes financeiras de uma empresa individual e s demonstraes financeiras consolidadas de um grupo de empresas. Porm, isto no exclui a apresentao de demonstraes financeiras consolidadas que satisfaam as Normas Internacionais de Contabilidade e de demonstraes financeiras da

empresa me segundo exigncias nacionais adentro do mesmo documento, tanto quanto a base de preparao de cada um seja claramente divulgada na apresentao de polticas contabilsticas. 3. Esta Norma aplica-se a todos os tipos de empresas, incluindo bancos e empresas de seguros. Exigncias adicionais para bancos e instituies financeiras semelhantes, consistentes com as exigncias desta Norma, esto estabelecidas na IAS 30, Divulgaes nas Demonstraes Financeiras de Bancos e Instituies Financeiras Similares. 4. Esta Norma usa terminologia que adequada para uma empresa com objectivos lucrativos. As empresas de negcios do sector pblico podem por isso aplicar as exigncias desta Norma. As empresas no lucrativas do Governo e outras do sector pblico que procurem aplicar esta Norma podem necessitar de emendar as descries usadas para certas linhas de itens das demonstraes financeiras e para as prprias demonstraes financeiras. Tais empresas podem tambm apresentar componentes adicionais das demonstraes financeiras. FINALIDADE DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 5. As demonstraes financeiras so uma representao financeira estruturada da posio financeira e das transaces empreendidas por uma empresa. O objectivo de demonstraes financeiras de finalidades gerais o de proporcionar informao acerca da posio financeira, do desempenho e de fluxos de caixa de uma empresa que seja til a uma vasta gama de utentes na tomada de decises econmicas. As demonstraes financeiras tambm mostram os resultados da custdia pela gerncia dos recursos a ela confiados. Para satisfazer este objectivo as demonstraes financeiras proporcionam informao de uma empresa acerca do seguinte: (a) activos; (b) passivos; (c) capital prprio; (d) rendimentos e gastos, incluindo ganhos e perdas; e (e) fluxos de caixa. Esta informao, juntamente com outra informao nas notas s demonstraes financeiras, ajuda os utentes a predizer os fluxos de caixa futuros da empresa e em particular a tempestividade e a certeza da gerao de dinheiro e seus equivalentes. RESPONSABILIDADE PELAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 6. O conselho de directores e/ou outro rgo de gesto de uma empresa o responsvel pela preparao e apresentao das suas demonstraes financeiras. COMPONENTES DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 7. Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui os componentes seguintes: (a) balano; (b) demonstrao dos resultados; (c) uma demonstrao que mostre ou: (i) todas as alteraes no capital prprio; ou (ii) alteraes no capital prprio que no sejam as provenientes de transaces de capital com detentores e distribuies a detentores; (d) demonstrao de fluxos de caixa; e (e) polticas contabilsticas e notas explicativas. 8. As empresas so encorajadas a apresentar, fora das demonstraes financeiras, uma explanao financeira feita pela gerncia que descreva e explique as caractersticas principais do desempenho financeiro e da posio financeira da empresa e as principais incertezas com que ela encara. Tal relatrio pode incluir uma reviso de: (a) os principais factores e influncias que determinam o desempenho, incluindo alteraes no ambiente em que a empresa opera, a resposta da empresa quelas alteraes e o seu efeito e a poltica de investimentos da empresa para manter e melhorar o desempenho, incluindo a sua poltica de dividendos; (b) as fontes de financiamento da empresa, a poltica sobre a relao emprstimos/capital prprio e as suas polticas de gesto de riscos; e (c) os pontos fortes e os recursos da empresa cujo valor no esteja reflectido no balano segundo Normas Internacionais de Contabilidade. 9. Muitas empresas apresentam, fora das demonstraes financeiras, demonstraes adicionais tais como relatrios ambientais e demonstraes de valor acrescentado, particularmente em sectores em que os factores ambientais sejam significativos e quando os empregados sejam considerados ser um importante grupo de utentes. As empresas so encorajadas a apresentar tais demonstraes adicionais se a gesto crer que ajudaro os utentes a tomar decises econmicas. CONSIDERAES GERAIS Apresentao Apropriada e Conformidade com Normas Internacionais de Contabilidade

10. As demonstraes financeiras devem apresentar apropriadamente a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma empresa. A adequada aplicao de Normas Internacionais de Contabilidade, com divulgao adicional quando necessria, resulta, em virtualmente todas as circunstncias, em demonstraes financeiras que atingem uma apresentao apropriada. 11. Uma empresa cujas demonstraes financeiras se conformem com Normas Internacionais de Contabilidade deve divulgar tal facto. As demonstraes financeiras no devem ser descritas como se conformando com as Normas Internacionais de Contabilidade a menos que se conformem com todas as exigncias de cada Norma aplicvel e cada Interpretao aplicvel do Standing Interpretations Committee (*). 12. Os tratamentos contabilsticos inapropriados no so rectificados quer pela divulgao das polticas contabilsticas usadas quer por notas ou material explicativo. 13. Nas circunstncias extremamente raras em que a gerncia conclua que a conformidade com uma exigncia de uma Norma seria enganosa, e por isso esse afastamento de uma exigncia necessrio para conseguir uma apresentao apropriada, uma empresa deve divulgar: (a) concluiu que as demonstraes financeiras apresentam de forma apropriada a posio financeira da empresa, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa; (b) que se conformou em todos os aspectos materiais com as Normas Internacionais de Contabilidade aplicveis excepto que se afastou de uma Norma a fim de conseguir uma apresentao apropriada; (c) a Norma da qual a empresa se afastou, a natureza do afastamento, incluindo o tratamento que a Norma exigiria, a razo pela qual esse tratamento seria enganoso nas circunstncias e o tratamento adoptado; e (d) o impacto financeiro do afastamento sobre o resultado lquido, activos, passivos, capital prprio e fluxos de caixa da empresa para cada perodo apresentado. 14. As demonstraes financeiras tm algumas vezes sido descritas como estando baseadas em, ou em conformidade com as exigncias significativas de ou em conformidade com os requisitos contabilsticos das Normas Internacionais de Contabilidade. Muitas vezes no h mais nenhuma informao, se bem que seja claro que as exigncias de divulgao significativas, se no mesmo exigncias contabilsticas, no foram satisfeitas. Tais declaraes so enganosas porque deterioram a fiabilidade e a compreensibilidade das demonstraes financeiras. Afim de assegurar que as demonstraes financeiras que declaram a conformidade com as Normas Internacionais de Contabilidade satisfaro o nvel requerido internacionalmente pelos utentes, esta Norma inclui uma exigncia global de que as demonstraes financeiras devem dar uma apresentao apropriada, orientao adicional sobre como a exigncia de apresentao apropriada satisfeita e demais orientao para determinar as extremamente raras circunstncias em que um afastamento seja necessrio. Tambm exige divulgao proeminente das circunstncias que rodeiam um afastamento. A existncia de exigncias nacionais conflituantes no , em ela prpria, suficiente para justificar um afastamento nas demonstraes financeiras preparadas pelo uso das Normas Internacionais de Contabilidade. 15. Em virtualmente todas as circunstncias, uma apresentao apropriada conseguida pela conformidade em todos os aspectos materiais com as Normas Internacionais de Contabilidade aplicveis. Uma apresentao apropriada exige: (a) seleccionar e aplicar polticas contabilsticas de acordo com o pargrafo 20; (b) apresentar informao, incluindo polticas contabilsticas, de uma maneira que proporcione informao relevante, fivel, comparvel e compreensvel; e (c) proporcionar divulgaes adicionais quando as exigncias nas Normas Internacionais de Contabilidade sejam insuficientes para facilitar aos utentes compreender o impacto de transaces ou acontecimentos particulares sobre a posio financeira da empresa e seu desempenho financeiro. 16. Em circunstncias extremamente raras, a aplicao de uma exigncia especfica numa Norma Internacional de Contabilidade pode resultar em demonstraes financeiras susceptveis de induzir em erro. Tal s ser o caso em que o tratamento exigido pela Norma for claramente inapropriado e por conseguinte uma apresentao apropriada no pode ser conseguida quer pela aplicao da Norma quer por intermdio s de divulgao adicional. O afastamento no adequado simplesmente porque um outro tratamento tambm daria uma apresentao apropriada. 17. Ao avaliar se um afastamento de uma exigncia especfica de uma Norma Internacional de Contabilidade necessrio, deve ser tomado em considerao: (a) o objectivo da exigncia e porque que esse objectivo no conseguido ou no relevante nas circunstncias particulares; e (b) a maneira pela qual as circunstncias da empresa diferem das de outras empresas que sigam a exigncia. 18. Porque se espera que as circunstncias que exijam um afastamento sejam extremamente raras e a necessidade para um afastamento ser um assunto para considervel debate e juzo de valor subjectivo, importante que os utentes estejam conscientes de que a empresa no se conformou em todos os aspectos materiais com as Normas Internacionais de Contabilidade. tambm importante que lhes seja dada informao suficiente para lhes facilitar fazer um juzo informado sobre se o afastamento foi necessrio e calcular os ajustamentos que seriam exigidos para se conformar com a Norma. O IASC acompanhar casos de no conformidade que sejam levados ao seu conhecimento (por empresas, seus auditores e reguladores, por exemplo) e considerar a necessidade de clarificao por intermdio de interpretaes ou

emendas s Normas, como for apropriado, para assegurar que os afastamentos somente permaneam necessrios em circunstncias extremamente raras. 19. Quando, de acordo com clusulas especficas numa Norma, uma Norma Internacional de Contabilidade seja aplicada antes da sua data de eficcia, esse facto deve ser divulgado. POLTICAS CONTABILSTICAS 20. A gerncia deve seleccionar e aplicar polticas contabilsticas de uma empresa a fim de que as demonstraes financeiras se conformem com todas as exigncias de cada Norma Internacional de Contabilidade aplicvel e Interpretao do Standing Interpretation Committee. Quando no haja nenhuma exigncia especfica, a gerncia deve desenvolver polticas para assegurar que as demonstraes financeiras proporcionem informao que seja: (a) relevante para as necessidades de tomada de decises dos utentes; e (b) fivel de tal modo que elas: (i) representem fidedignamente os resultados e a posio financeira da empresa; (ii) reflictam a substancia econmica de eventos e transaces e no meramente a forma legal (*); (iii) sejam neutras, isto que estejam isentas de preconceitos; (iv) sejam prudentes; e (v) sejam completas em todos os aspectos materiais. 21. As polticas contabilsticas so os princpios, bases, convenes, regras e prticas especficas adoptadas por uma empresa na preparao e apresentao de demonstraes financeiras. 22. Na falta de uma Norma Internacional de Contabilidade especfica e de uma interpretao do Standing Interpretation Committee, a gerncia usar ponderao no desenvolvimento de uma poltica contabilstica que proporcione a informao mais til aos utentes das demonstraes financeiras da empresa. Ao fazer tal ponderao, a gerncia considerar: (a) as exigncias e orientao das Normas Internacionais de Contabilidade que tratem de assuntos similares e relacionados; (b) as definies, critrios de reconhecimento e de mensurao de activos, passivos, rendimentos e gastos estabelecidos na Estrutura Conceptual do IASC; e (c) tomadas de posio de outros rgos normalizadores e prticas do sector aceites at ao ponto, e somente at ao ponto, em que estas sejam consistentes com as alneas a) e b) deste pargrafo. CONTINUIDADE 23. Aquando da preparao de demonstraes financeiras, a gerncia deve fazer uma avaliao da capacidade de uma empresa prosseguir como uma empresa em continuidade. As demonstraes financeiras devem ser preparadas na base da empresa em continuidade a menos que a gerncia pretenda liquidar a empresa ou cessar de negociar, ou no tenha alternativa realista seno fazer isso. Quando a gerncia esteja consciente, ao fazer a sua avaliao, de incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condies que possam lanar dvidas significativas acerca da capacidade da empresa prosseguir como uma empresa em continuidade, essas incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstraes financeiras no forem preparadas no pressuposto de empresa em continuidade, esse facto deve ser divulgado juntamente com as bases pelas quais as demonstraes financeiras foram preparadas e a razo por que a empresa no considerada estar em continuidade. 24. Ao avaliar se apropriado o pressuposto de empresa em continuidade, a gerncia toma em considerao toda a informao disponvel para o futuro previsvel, que pelo menos deve ser, mas no a isso limitada, doze meses a partir da data do balano. O grau de considerao depende dos factos de cada caso. Quando uma empresa tiver uma histria de operaes lucrativas e acesso pronto a recursos financeiros, uma concluso de que o pressuposto contabilstico de empresa em continuidade apropriado pode ser atingida sem anlise pormenorizada. Noutros casos, a gerncia pode necessitar considerar uma larga gama de factores que rodeiam a lucratividade corrente e esperada, esquemas de reembolso de dvidas e fontes potenciais de substituio de financiamentos antes que ela prpria se possa satisfazer de que apropriado o pressuposto de empresa em continuidade. REGIME CONTABILSTICO DO ACRSCIMO 25. Uma empresa deve preparar as suas demonstraes financeiras, excepto para informao de fluxos de caixa, segundo o regime contabilstico do acrscimo. 26. Segundo o regime contabilstico do acrscimo, as transaces e acontecimentos so reconhecidos quando ocorram (e no quando o dinheiro ou o seu equivalente seja recebido ou pago) e so escriturados nos registos contabilsticos e relatados nas demonstraes financeiras dos perodos aos quais respeitem. Os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados de acordo com uma associao directa entre os custos incorridos e a obteno de rendimentos de itens especficos (do balanceamento). Porm, a aplicao do conceito de balanceamento no permite o reconhecimento de itens no balano que no satisfaam a definio de activos ou de passivos. CONSISTNCIA DE APRESENTAO

27. A apresentao e classificao de itens nas demonstraes financeiras deve ser retida de um perodo para outro a menos que: (a) uma alterao significativa na natureza das operaes da empresa ou uma reviso da sua apresentao de demonstrao financeira mostre que a alterao resultar numa apresentao mais apropriada de acontecimentos ou transaces; ou (b) seja exigida uma alterao de apresentao por uma Norma Internacional de Contabilidade ou por uma interpretao do Standing Interpretations Committee (*). 28. Uma aquisio ou uma alienao significativa, ou uma reviso de apresentao das suas demonstraes financeiras, pode sugerir que as demonstraes financeiras devam ser apresentadas diferentemente. Somente se for provvel que a estrutura revista continue, ou se o benefcio de uma apresentao alternativa for claro, deve uma empresa alterar a apresentao das suas demonstraes financeiras. Quando tais alteraes de apresentao forem feitas, uma empresa reclassificar a sua informao comparativa de acordo com o pargrafo 40. Uma alterao de apresentao permitida afim de conformar-se com requisitos nacionais tanto quanto a apresentao revista seja consistente com os requisitos desta Norma. MATERIALIDADE E AGREGAO 29. Cada item material deve ser apresentado separadamente nas demonstraes financeiras. As quantias no materiais devem ser agregadas com quantias de natureza ou funo semelhantes, no necessitando ser apresentadas separadamente. 30. As demonstraes financeiras resultam do processamento de grandes quantidades de transaces que so estruturadas ao serem agregadas em grupos de acordo com a sua natureza ou funo. A fase final no processo de agregao e classificao a apresentao de dados condensados e classificados que formam linhas de itens quer na face das demonstraes financeiras quer nas notas anexas. Se uma linha de item no for individualmente material, agregada com outros seja na face das demonstraes financeiras seja nas notas. Um item que no seja suficientemente material para justificar a sua apresentao separada na face das demonstraes financeiras pode porm ser suficientemente material para que deva ser apresentado separadamente nas notas anexas. 31. Neste contexto, a informao material se a sua no divulgao puder influenciar as decises econmicas de utentes tomadas na base das demonstraes financeiras. A materialidade depende da dimenso e da natureza do item ajuizada nas circunstncias particulares da sua emisso. Para decidir se um item ou um agregado de itens material, a natureza e a dimenso do item so conjuntamente avaliadas. Quer a natureza ou a dimenso do item, dependendo das circunstncias, pode ser o factor determinante. Por exemplo, os activos individuais da mesma natureza e funo so agregados mesmo se as quantias individuais forem grandes. Porm, os itens grandes que difiram de natureza ou funo so separadamente apresentadas. 32. A materialidade dispe que os requisitos de divulgao especfica de Normas Internacionais de Contabilidade no necessitam ser satisfeitos se a informao resultante no for material. COMPENSAO 33. Os activos e passivos no devem ser compensados excepto quando a compensao for exigida ou permitida por uma outra Norma Internacional de Contabilidade. 34. Os itens de rendimentos e de gastos devem ser compensados quando, e somente quando: (a) uma Norma Internacional de Contabilidade o exija ou o permita; ou (b) no sejam materiais os ganhos, as perdas e gastos relacionados provenientes da mesma ou de transaces e acontecimentos semelhantes. Tais quantias devem ser agregadas de acordo com o pargrafo 29. 35. importante que tanto activos e passivos como rendimentos e gastos, quando materiais, sejam separadamente relatados. A compensao quer na demonstrao dos resultados quer no balano, excepto quando a mesma reflicta a substncia das transaces ou acontecimentos, deteriora a capacidade dos utentes de compreender as transaces empreendidas e de avaliar os futuros fluxos de caixa da empresa. O relato de activos lquidos de ajustamentos de valorizao, por exemplo ajustamentos de obsolescncia em inventrios e ajustamentos de devedores duvidosos em dvidas a receber, no compensao. 36. A IAS 18, Rdito, define o termo rdito e exige que este seja mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber, tomando em considerao a quantia de quaisquer descontos comerciais e abatimentos de volume concedidos pela empresa. Uma empresa empreende, no decurso das suas actividades ordinrias, outras transaces que no geram rdito mas que so inerentes s principais actividades que geram rdito. Os resultados de tais transaces so apresentados, quando esta apresentao reflicta a substncia da transaco ou acontecimento, lquido de qualquer rendimento contra os gastos relacionados provenientes da mesma transaco. Por exemplo: (a) os ganhos e perdas na alienao de activos no correntes, incluindo investimentos e activos operacionais, so relatados ao deduzir dos proventos da alienao a quantia escriturada de activo e os gastos de venda relacionados; (b) dispndio que seja reembolsado segundo um acordo contratual com um terceiro (por exemplo, um acordo de subarrendamento) tornado lquido contra o reembolso relacionado; e

(c) os itens extraordinrios podem ser apresentados lquidos de impostos relacionados e os interesses minoritrios com as quantias brutas mostradas nas notas anexas. 37. Adicionalmente, os ganhos e as perdas provenientes de um grupo de transaces semelhantes so relatados numa base lquida, por exemplo, ganhos e perdas de diferenas de cmbio ou ganhos e perdas provenientes de instrumentos financeiros detidos para finalidades de negociao. Tais ganhos e perdas so, porm, relatados separadamente se a sua dimenso, natureza ou incidncia for tal que a divulgao separada seja exigida pela IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. INFORMAO COMPARATIVA 38. A menos que uma Norma Internacional de Contabilidade permita ou de outra maneira exija, a informao comparativa deve ser divulgada com respeito ao perodo anterior para toda a informao numrica constante das demonstraes financeiras. A informao comparativa deve ser includa na informao narrativa e descritiva quando seja relevante para uma compreenso das demonstraes financeiras do perodo corrente. 39. Em alguns casos a informao narrativa proporcionada nas demonstraes financeiras relativa(s) ao(s) perodo(s) anterior(es) continua a ser relevante no perodo corrente. Por exemplo, os pormenores de uma disputa legal, cujo desfecho era incerto data do ltimo balano e est ainda para ser resolvida, so divulgados no perodo corrente. Os utentes beneficiam da informao de que a incerteza existia data do ltimo balano, e os passos que tm sido dados durante o perodo para resolver a incerteza. 40. Quando a apresentao ou classificao de itens nas demonstraes financeiras for emendada, as quantias comparativas devem ser reclassificadas, a menos que seja impraticvel faz-lo, para assegurar a comparabilidade com o perodo corrente, e a natureza, quantia de, e razo de, qualquer reclassificao deve ser divulgada. Quando seja impraticvel reclassificar quantias comparativas, uma empresa deve divulgar a razo para no reclassificar e a natureza das alteraes que teriam de ser feitas se as quantias tivessem sido reclassificadas. 41. Podem existir circunstncias que tornem impraticvel reclassificar informao comparativa para conseguir comparabilidade com o perodo corrente. Por exemplo, podem no ter sido coligidos dados nos perodo(s) anterior(es) de tal maneira que permita reclassificao e por isso pode no ser praticvel recriar a informao. Em tais circunstncias, so divulgadas a natureza dos ajustamentos s quantias comparativas que teriam sido feitos. A IAS 8 trata dos ajustamentos exigidos informao comparativa que se sigam a uma alterao nas polticas contabilsticas que sejam aplicadas retrospectivamente. ESTRUTURA E CONTEDO Introduo 42. Esta Norma exige certas divulgaes na face das demonstraes financeiras, exige a divulgao de outras linhas de itens quer na face das demonstraes financeiras quer nas notas, e estabelece formatos recomendados como um apndice Norma que uma empresa pode seguir como apropriado nas suas prprias circunstncias. A IAS 7 proporciona uma estrutura para a apresentao da demonstrao dos fluxos de caixa. 43. Esta Norma usa o termo divulgao num sentido vasto, englobando itens apresentados na face de cada demonstrao financeira assim como nas notas s demonstraes financeiras. As divulgaes exigidas por outras Normas Internacionais de Contabilidade so feitas de acordo com as exigncias dessas Normas. A menos que esta ou uma outra Norma especifique o contrrio, tais divulgaes so feitas quer na face da demonstrao financeira relevante quer nas notas anexas. Identificao de Demonstraes Financeiras 44. As demonstraes financeiras devem ser claramente identificadas e distinguidas de outra informao no mesmo documento publicado. 45. As Normas Internacionais de Contabilidade aplicam-se somente s demonstraes financeiras e no a outra informao apresentada num relatrio anual ou outro documento. Por isso, importante que os utentes sejam capazes de distinguir informao que seja preparada usando Normas Internacionais de Contabilidade de outra informao que possa ser til a utentes mas no seja objecto de Normas. 46. Cada componente das demonstraes financeiras deve ser claramente identificado. Alm disso, a informao seguinte deve ser proeminentemente mostrada, e repetida quando for necessrio para a devida compreenso da informao apresentada; (a) o nome da empresa que relata ou outros meios de identificao; (b) se as demonstraes financeiras cobrem a empresa individual ou um grupo de empresas; (c) a data do balano ou o perodo coberto pelas demonstraes financeiras, conforme o que for apropriado ao componente relacionado das demonstraes financeiras; (d) a moeda de relato; e (e) o nvel de preciso usado na apresentao de nmeros nas demonstraes financeiras.

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47. Os requisitos do pargrafo 46 so normalmente satisfeitos pela apresentao de ttulos de pgina e ttulos de coluna abreviados em cada pgina das demonstraes financeiras. Na determinao da melhor maneira de apresentar tal informao necessrio ajuizamento. Por exemplo, quando as demonstraes financeiras sejam lidas electronicamente, podem no ser usadas pginas separadas; os itens acima so ento apresentados com frequncia bastante para assegurar uma devida compreenso da informao dada. 48. As demonstraes financeiras so muitas vezes tornadas mais compreensveis pela apresentao de informao em milhares ou milhes de unidades da moeda de relato. Isto aceitvel tanto quanto o nvel de preciso de apresentao seja divulgado e no seja perdida informao relevante. Perodo de Relato 49. As demonstraes financeiras devem ser apresentadas pelo menos anualmente. Quando, em circunstncias excepcionais, se altere a data do balano de uma empresa e as demonstraes financeiras anuais sejam apresentadas para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano, uma empresa deve divulgar, adicionalmente ao perodo coberto pelas demonstraes financeiras: (a) a razo de um perodo usado que no seja um ano; e (b) o facto de que no so comparveis quantias da demonstrao dos resultados, de alteraes no capital prprio, de fluxos de caixa e notas relacionadas. 50. Em circunstncias excepcionais pode ser exigido a uma empresa para, decidir a alterar a data do seu balano, por exemplo, no seguimento da aquisio da empresa por uma outra empresa com uma data de balano diferente. Quando este seja o caso, importante que os utentes estejam conscientes de que as quantias mostradas do perodo corrente e quantias comparativas no so comparveis e que a razo da alterao da data do balano seja divulgada. 51. Normalmente, as demonstraes financeiras so consistentemente preparadas cobrindo um perodo de um ano. Porm, algumas empresas preferem relatar, por exemplo, por razes prticas, num perodo de 52 semanas. Esta Norma no impede esta prtica, porque as demonstraes financeiras resultantes provavelmente no seriam materialmente diferentes das que seriam apresentadas para um perodo de um ano. Tempestividade 52. A utilidade de demonstraes financeiras prejudicada se elas no ficarem disponveis aos utentes dentro de um perodo razovel aps a data do balano. Uma empresa deve estar em posio de emitir as suas demonstraes financeiras dentro de seis meses a partir da data do balano. Factores tais como a complexidade das operaes de uma empresa no so razo suficiente para deixar de relatar numa base tempestiva. Prazos mais especficos so tratados em muitas jurisdies por legislao e por regulamentao de mercado. Balano A Distino Corrente/No Corrente 53. Cada empresa deve determinar, com base na natureza das suas operaes, se apresenta ou no activos correntes e no correntes e passivos correntes e no correntes como classificaes separadas na face do balano. Os pargrafos 57 a 65 desta Norma aplicam-se quando seja feita esta distino. Quando uma empresa escolher no fazer esta classificao, os activos e passivos devem ser apresentados de uma forma geral por ordem da sua liquidez. 54. Qualquer que seja o mtodo de apresentao adoptado, uma empresa deve divulgar, por cada item de activo e de passivo que combine quantias que espera que sejam recuperadas ou liquidadas quer antes ou aps doze meses a partir da data do balano, a quantia que se espera que seja recuperada ou liquidada aps mais do que doze meses. 55. Quando uma empresa fornea bens ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel, a classificao separada de activos e passivos correntes e no correntes na face do balano proporciona informao til ao se distinguir os activos lquidos que estejam continuamente circulando, como capital circulante, dos que so usados nas operaes a longo prazo da empresa. Tambm d realce a activos que espera que sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, e a passivos que se venam e devam ser liquidados dentro do mesmo perodo. 56. A informao acerca das datas de maturidade de activos e de passivos til na avaliao da liquidez e solvncia de uma empresa. A IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, exige divulgao das datas de maturidade tanto de activos financeiros como de passivos financeiros. Os activos financeiros incluem dvidas a receber comerciais e outras e os passivos financeiros incluem dvidas a pagar comerciais e outras. A informao sobre a data esperada de recuperao e de liquidao de activos e de passivos no monetrios tais como inventrios e provises tambm til quer os activos e passivos sejam ou no classificados entre correntes e no correntes. Por exemplo, uma empresa deve divulgar a quantia de inventrios que espera que sejam recuperados aps mais do que um ano a partir da data do balano. Activos Correntes 57. Um activo deve ser classificado como um activo corrente quando:

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(a) se espere que seja realizado, ou que seja detido para venda ou consumo, no decurso normal do ciclo operacional da empresa; ou (b) se detenha primordialmente para finalidades de negociao ou no curto prazo e se espere que seja realizado dentro de doze meses a partir da data do balano; ou (c) for um activo de caixa ou seu equivalente que no esteja restringido na sua utilizao. Todos os outros activos devem ser classificados como activos no correntes. 58. Esta Norma usa o termo no corrente para incluir activos tangveis, intangveis, operacionais e financeiros de natureza de longo prazo. No probe o uso de descries alternativas tanto quanto o sentido seja claro. 59. O ciclo operacional de uma empresa o perodo de tempo entre a aquisio de materiais que entrem num processo e a sua realizao em dinheiro ou num instrumento que seja prontamente convertvel em dinheiro. Os activos correntes incluem inventrios e dvidas a receber comerciais que sejam vendidos, consumidos e realizados como parte do ciclo operacional normal mesmo quando no se espere que sejam realizados dentro de doze meses a partir da data do balano. Os ttulos negociveis so classificados como activos correntes se se esperar que sejam realizados dentro de doze meses a partir da data do balano; de outra maneira so classificados como activos no correntes. Passivos Correntes 60. (a) (b) Um passivo deve ser classificado como um passivo corrente quando: se espere que seja liquidado no decurso normal do ciclo operacional da empresa; ou esteja para ser liquidado dentro de doze meses a partir da data do balano.

Todos os outros passivos devem ser classificados como passivos no correntes. 61. Os passivos correntes podem ser classificados de maneira semelhante aos activos correntes. Alguns passivos correntes, tais como dvidas a pagar comerciais e acrscimos de custos relativos a empregados e outros custos operacionais, fazem parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal do negcio. Tais itens operacionais so classificados como passivos correntes mesmo que estejam para ser liquidados aps mais do que doze meses a partir da data do balano. 62. Outros passivos correntes no so liquidados como parte do ciclo operacional corrente, mas estejam para liquidao dentro de doze meses a partir da data do balano. Exemplos disto so a parte corrente de passivos que venam juros, descobertos em bancos, dividendos a pagar, impostos sobre o rendimento e outras dvidas a pagar no comerciais. Os passivos que venam juros que proporcionem o financiamento de capital circulante numa base a longo prazo, e no estejam para liquidao dentro de doze meses, so passivos no correntes. 63. Uma empresa deve continuar a classificar os seus passivos a longo prazo que venam juros como no correntes, mesmo quando estejam para ser liquidados dentro de doze meses a partir da data do balano se: (a) o prazo original foi por um perodo de mais do que doze meses; (b) a empresa pretender refinanciar a obrigao numa base de longo prazo; e (c) essa inteno for suportada por um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de pagamentos, que seja completado antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso. A quantia de qualquer passivo que tenha sido excluda dos passivos correntes de acordo com este pargrafo, juntamente com informao de suporte desta apresentao, deve ser divulgada nas notas ao balano. 64. Pode se esperar que algumas obrigaes que sejam de pagar dentro do prximo ciclo operacional sejam refinanciadas ou substitudas (rolled over) discrio da empresa e, por isso, no se espera que o capital circulante da empresa seja usado. Tais obrigaes so consideradas como fazendo parte de financiamento a longo prazo da empresa devendo ser classificados como no correntes. Porm, em situaes em que o refinanciamento no esteja discrio da empresa (como seria o caso se no houvesse nenhum acordo de refinanciamento), o refinanciamento no pode ser considerado automtico e a obrigao classificada como corrente a menos que a concluso de um acordo de refinanciamento antes da autorizao das demonstraes financeiras para emisso proporcione evidncia de que a substncia do passivo data do balano era a longo prazo. 65. Alguns acordos de pedidos de emprstimo incorporam compromissos do muturio (convnios) que fazem com que o passivo se torne pagvel ordem se certas condies relacionadas com a posio financeira do muturio no forem cumpridas. Nestas circunstncias, o passivo somente classificado como no corrente quando: (a) o mutuante tenha concordado, antes da autorizao para emisso das demonstraes financeiras, no exigir o pagamento como consequncia do no cumprimento; e (b) no for provvel que novas faltas de cumprimento ocorrero adentro de doze meses a partir da data do balano. Informao a ser Apresentada na Face do Balano 66. (a) (b) Como mnimo, a face do balano deve incluir itens que apresentem as quantias seguintes: activos fixos tangveis; activos intangveis;

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(c) activos financeiros (excluindo quantias mostradas segundo d), f) e g); (d) investimentos contabilizados pelo uso do mtodo da equivalncia patrimonial (equity method); (e) inventrios; (f) dvidas a receber comerciais e outras; (g) caixa e seus equivalentes; (h) dvidas a pagar comerciais e outras; (i) passivos e activos por impostos como exigido pela IAS 12, Impostos sobre o Rendimento; (j) provises; (k) passivos no correntes que venam juros; (l) interesses minoritrios; (m) capital social emitido e reservas. 67. Linhas de itens adicionais, ttulos e subtotais devem ser apresentados na face do balano quando uma Norma Internacional de Contabilidade o exija, ou quando tal apresentao seja necessria para apresentar apropriadamente a posio financeira da empresa. 68. Esta Norma no prescreve a ordem ou formato em que os itens devam ser apresentadas. O pargrafo 66 proporciona simplesmente uma lista de itens que so de natureza ou funo to diferente que merecem apresentao separada na face do balano. Formatos ilustrativos esto estabelecidos no Apndice a esta Norma. Os ajustamentos s linhas de itens acima incluem o seguinte: (a) so adicionadas linhas de itens quando uma outra Norma Internacional de Contabilidade exija apresentao separada na face do balano, ou quando a dimenso, natureza ou funo de um item seja tal que a apresentao separada ajudar a apresentar apropriadamente a posio financeira da empresa; e (b) as descries usadas e a ordenao dos itens podem ser modificadas de acordo com a natureza da empresa e as suas transaces para proporcionar informao que seja necessria para uma compreenso global da posio financeira da empresa. Por exemplo, um banco modificar as descries acima a fim de aplicar as exigncias mais especficas dos pargrafos 18 a 25 da IAS 30, Divulgaes nas Demonstraes Financeiras de Bancos e Instituies Financeiras Semelhantes. 69. As linhas de itens listadas no pargrafo 66 so de natureza ampla e no necessitam ser limitadas a linhas de itens que caiam dentro do mbito de outras Normas. Por exemplo, a linha de itens de activos intangveis inclui goodwill e activos provenientes de dispndios de desenvolvimento. 70. O juzo de quais os itens adicionais devem ser separadamente apresentadas baseia-se numa avaliao de: (a) a natureza e liquidez de activos e da sua materialidade, conduzindo, na maioria dos casos, apresentao separada de goodwill e activos provenientes de dispndios de desenvolvimento, activos monetrios e no monetrios e activos correntes e no correntes; (b) a sua funo no mbito da empresa, conduzindo, por exemplo, apresentao separada de activos operacionais e financeiros, inventrios, dvidas a receber e caixa e seus equivalentes; e (c) as quantias, natureza e vencimento de passivos, conduzindo, por exemplo, apresentao separada de passivos que venam juros e passivos que no venam juros e provises, classificados como correntes e no correntes se for apropriado. 71. Os activos e passivos que difiram em natureza ou funo so algumas vezes sujeitos a critrios diferentes de mensurao. Por exemplo, certas classes de activos fixos tangveis podem ser escrituradas pelo custo ou por quantias revalorizadas de acordo com a IAS 16. O uso de bases de mensurao diferentes para classes diferentes de activos sugere que a sua natureza ou funo difere e que por isso devem ser apresentados como itens separados. Informao a ser Apresentada ou na Face do Balano ou nas Notas 72. Uma empresa deve divulgar, quer na face do balano quer nas notas ao balano, demais subclassificaes da linha de itens apresentadas, classificadas de uma maneira apropriada s operaes da empresa. Cada item deve ser subclassificado, quando apropriado, pela sua natureza e devem ser divulgadas em separado as quantias a pagar e a receber provenientes da empresa me, subsidirias paralelas e associadas e outras partes relacionadas. 73. O pormenor proporcionado nas subclassificaes, quer na face do balano quer nas notas, depende das exigncias de Normas Internacionais de Contabilidade e da dimenso, natureza e funo das quantias envolvidas. Os factores estabelecidos no pargrafo 70 so tambm usados para decidir a base da subclassificao. As divulgaes variaro para cada item, por exemplo: (a) os activos tangveis so classificados por classes como descrito na IAS 16, Activos Fixos Tangveis; (b) as dvidas a receber so analisadas entre quantias a receber de clientes comerciais, outros membros do grupo, dvidas a receber de partes relacionadas, pr-pagamentos e outras quantias; (c) os inventrios so subclassificados, de acordo com a IAS 2, Inventrios, em classificaes tais como mercadorias, fornecimentos de produo, materiais, trabalhos em curso e bens acabados; (d) as provises so analisadas mostrando separadamente provises para custos de benefcios a empregados e quaisquer outros itens classificados de maneira apropriada para as operaes da empresa; e (e) o capital social e reservas so analisados mostrando separadamente as vrias classes de capital pago, prmios de aces emitidas e reservas. 74. Uma empresa deve divulgar quer na face do balano quer nas notas, o seguinte:

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(a) para cada classe de partes sociais de capital: (i) a quantidade de aces autorizadas; (ii) a quantidade de aces emitidas e inteiramente pagas, e emitidas mas no inteiramente pagas; (iii) o valor ao par por aco, ou que as aces no tm valor ao par; (iv) uma reconciliao da quantidade de aces em circulao no incio e no fim do ano; (v) os direitos, preferncias e restries ligadas a essa classe incluindo restries na distribuio de dividendos e no reembolso de capital; (vi) aces da empresa detidas pela prpria empresa ou por subsidirias ou associadas da empresa; e (vii) aces reservadas para emisso ao abrigo de opes e contratos de venda, incluindo os termos e quantias; (b) uma descrio da natureza e da finalidade de cada reserva adentro do capital prprio; (c) a quantia de dividendos que foram propostos ou declarados aps a data de balano mas antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso; e (d) a quantia de quaisquer dividendos preferenciais cumulativos no reconhecidos. Uma empresa sem capital representado por aces, tal como uma parceria deve divulgar informao equivalente exigida acima, mostrando os movimentos durante o perodo em cada categoria de capital prprio e os direitos, preferncias e restries ligadas a cada categoria de capital prprio. Demonstrao dos Resultados Informao a ser Apresentada na Face da Demonstrao dos Resultados 75. Como mnimo, a face da demonstrao dos resultados deve incluir na linha de itens que apresentem as quantias seguintes: (a) rditos; (b) os resultados de actividades operacionais; (c) custos financeiros; (d) participao nos lucros e perdas de associadas e de empreendimentos conjuntos contabilizados que usem o mtodo da equivalncia patrimonial; (e) gasto de impostos; (f) resultados de actividades ordinrias; (g) itens extraordinrios; (h) interesses minoritrios; e (i) resultado lquido do perodo. Devem ser apresentados na face da demonstrao dos resultados, itens adicionais, ttulos e subtotais, quando for exigido por uma Norma Internacional de Contabilidade, ou quando tal apresentao seja necessria para apresentar apropriadamente o desempenho financeiro da empresa. 76. Os efeitos das vrias actividades, transaces e acontecimentos de uma empresa, diferem em estabilidade, risco e capacidade de predizer, e assim a divulgao dos elementos do desempenho ajudam compreenso do desempenho conseguido e na avaliao de resultados futuros. So includas linhas de itens adicionais na face da demonstrao dos resultados sendo as descries usadas e o ordenamento dos itens emendados quando tal seja necessrio para explicar os elementos do desempenho. Os factores a serem tomados em considerao incluem a materialidade e a natureza e funo dos vrios componentes de rendimentos e de gastos. Por exemplo, um banco emendar as descries a fim de aplicar os requisitos mais especficos dos pargrafos 9 a 17 da IAS 30. Os itens de rendimentos e de gastos somente so compensadas quando sejam satisfeitos os critrios do pargrafo 34. Informao a ser Apresentada ou na Face da Demonstrao dos Resultados ou nas Notas 77. Uma empresa deve apresentar, ou na face da demonstrao dos resultados ou nas notas demonstrao dos resultados, uma anlise de gastos que use uma classificao baseada ou na natureza de gastos ou na sua funo adentro da empresa. 78. resultados. As empresas so encorajadas a apresentar a anlise do pargrafo 77 na face da demonstrao dos

79. Os itens de gastos so adicionalmente subclassificadas a fim de destacar uma variedade de componentes do desempenho financeiro que possam diferir em termos de estabilidade, potencial de ganho ou de perda e capacidade de predizer. Esta informao proporcionada em uma das duas maneiras. 80. A primeira anlise referida como o mtodo da natureza do gasto. Os gastos so agregados na demonstrao dos resultados de acordo com a sua natureza (por exemplo, depreciaes, compras de materiais, custos de transporte, salrios e ordenados, custos de publicidade), no sendo reimportados entre as vrias funes adentro da empresa. Este mtodo simples de aplicar em muitas empresas mais pequenas porque no so necessrias nenhumas imputaes de gastos operacionais entre classificaes funcionais. Um exemplo de uma classificao que usa o mtodo da natureza do gasto o que se segue: Rdito X Outros rendimentos operacionais X

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Alteraes em inventrios de bens acabados e de trabalhos em curso Matrias-primas e materiais de consumo usados X Custos com o pessoal X Gasto de depreciao e de amortizao X Outros gastos operacionais X Total de gastos operacionais (X) Lucro das actividades operacionais X

81. A alterao em bens acabados e em trabalhos em curso durante o perodo representa um ajustamento aos gastos de produo para reflectir o facto de que ou a produo aumentou os nveis de inventrios ou que as vendas em excesso da produo reduziram os nveis de inventrios. Em algumas jurisdies, um aumento de bens acabados e de trabalhos em curso durante o perodo imediatamente apresentado a seguir aos rditos na anlise acima. Porm, a apresentao usada no deve significar que tais quantias representem rendimentos. 82. A segunda anlise referida como o mtodo da funo do gasto ou do custo de vendas, classificando os gastos de acordo com a sua funo como parte do custo de vendas, de distribuio ou de actividades administrativas. Esta apresentao proporciona quase sempre informao mais relevante aos utentes do que a classificao de gastos por natureza, mas a imputao de custos a funes pode ser arbitrria envolvendo ponderao considervel. Um exemplo de uma classificao que usa o mtodo da funo de gastos a seguinte: Rdito X Custo de vendas (X) Lucro bruto X Outros rendimentos operacionais Custos de distribuio (X) Gastos administrativos (X) Outros gastos operacionais (X) Lucro das actividades operacionais

83. As empresas que classifiquem os gastos por funo devem divulgar informao adicional sobre a natureza de gastos, incluindo os gastos de depreciao e de amortizao e custos de pessoal. 84. A escolha de anlise entre o mtodo de custo de vendas e o mtodo da natureza do dispndio depende tanto de factores histricos e sectoriais como de natureza da organizao. Ambos os mtodos proporcionam uma indicao daqueles custos que se espera que possam variar directa ou indirectamente, com o nvel de vendas ou de produo da empresa. Porque cada mtodo de apresentao tem mrito para diferentes tipos de empresa, esta Norma exige uma escolha entre classificaes baseadas naquela que apresente mais apropriadamente elementos do desempenho da empresa. Porm, porque a informao da natureza de gastos til ao predizer os fluxos de caixa futuros, exigida divulgao adicional quando seja usada a classificao do mtodo do custo de vendas. 85. Uma empresa deve divulgar, quer na face da demonstrao dos resultados ou nas notas, a quantia de dividendos por aco, declarados ou propostos, relativa ao perodo coberto pelas demonstraes financeiras. ALTERAES NO CAPITAL PRPRIO 86. Uma empresa deve apresentar, como um componente separado das suas demonstraes financeiras, uma demonstrao que mostre: (a) o resultado lquido do perodo; (b) cada item de rendimento e de gasto, de ganho ou de perda que, como exigido por outras Normas, seja reconhecido directamente no capital prprio, e o total destes itens; e (c) o efeito cumulativo de alteraes de polticas contabilsticas e a correco de erros fundamentais descritos nos tratamentos de referncia da IAS 8. Adicionalmente, uma empresa deve apresentar, quer nesta demonstrao quer nas notas: (d) transaces de capitais com proprietrios e distribuio a proprietrios; (e) o saldo de lucros ou perdas acumulados no incio do perodo e data do balano, e os movimentos do perodo; e (f) uma reconciliao entre a quantia escriturada de cada classe de capital prprio, de prmios de aces e de cada reserva no incio e no fim do perodo, divulgando separadamente cada movimento. 87. As alteraes no capital prprio de uma empresa entre duas datas do balano reflectem o aumento ou diminuio nos seus activos lquidos ou riqueza durante o perodo, segundo os princpios particulares de mensurao adoptados e divulgados nas demonstraes financeiras. Excepto para alteraes resultantes de transaces com accionistas, tais como contribuies de capital e dividendos, a alterao global no capital prprio representa os ganhos e perdas totais gerados pelas actividades da empresa durante o perodo.

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88. A IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas, exige que todas os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo sejam includas na determinao de resultado lquido do perodo a menos que uma Norma Internacional de Contabilidade de outro modo o exija ou o permita. Outras Normas exigem que ganhos e perdas, tais como excedentes e dfices de revalorizao e certas diferenas de cmbio, sejam reconhecidas directamente como alteraes no capital prprio ao mesmo tempo que as transaces de capitais e com as distribuies aos proprietrios da empresa. Uma vez que importante ter em considerao todos os ganhos e perdas na avaliao de alteraes na posio financeira de uma empresa entre datas de dois balanos, esta Norma exige um componente separado das demonstraes financeiras que saliente os ganhos e perdas totais de uma empresa, incluindo os que so directamente reconhecidas no capital prprio. 89. Os requisitos do pargrafo 86 podem ser satisfeitos de muitas maneiras. A abordagem adoptada em muitas jurisdies segue um formato colunar que faz a reconciliao entre os saldos de abertura e fecho de cada elemento adentro do capital prprio, incluindo os itens a) a f). Uma alternativa apresentar um componente separado das demonstraes financeiras que somente apresente itens a) a c). Segundo esta abordagem, os itens descritos em d) a f) so mostrados nas notas s demonstraes financeiras. Ambas as abordagens so exemplificadas no apndice a esta Norma. Qualquer que seja a abordagem adoptada, o pargrafo 86 exige um subtotal dos itens em (b) para fazer com que os utentes obtenham os ganhos e perdas totais provenientes das actividades da empresa durante o perodo. Demonstrao dos Fluxos de Caixa 90. A IAS 7 estabelece requisitos para a apresentao da demonstrao dos fluxos de caixa e respectivas divulgaes. Dispe que a informao de fluxos de caixa til ao proporcionar aos utentes de demonstraes financeiras uma base para avaliar a capacidade da empresa para gerar dinheiro e seus equivalentes e as necessidades da empresa para utilizar esses fluxos de caixa. Notas s Demonstraes Financeiras Estrutura 91. As notas s demonstraes financeiras de uma empresa devem: (a) apresentar informao acerca do regime de preparao das demonstraes financeiras e das polticas contabilsticas especficas seleccionadas e aplicadas para transaces e acontecimentos significativos; (b) divulgar a informao exigida pelas Normas Internacionais de Contabilidade que no seja apresentada noutro lugar nas demonstraes financeiras; e (c) proporcionar informao adicional que no seja apresentada na face das demonstraes financeiras mas que seja necessria para uma apresentao apropriada (*). 92. As notas s demonstraes financeiras devem ser apresentadas de uma maneira sistemtica. Cada item na face do balano, da demonstrao dos resultados e da demonstrao dos fluxos de caixa deve ser de refernciao cruzada com qualquer informao relacionada nas notas. 93. As notas s demonstraes financeiras incluem descries narrativas ou anlises mais pormenorizadas de quantias mostradas nas faces do balano, da demonstrao dos resultados, da demonstrao de fluxos de caixa e da demonstrao de alteraes no capital prprio, assim como informao adicional tal como passivos contingentes e compromissos. Incluem a informao exigida e encorajada a ser divulgada pelas Normas Internacionais de Contabilidade, e outras divulgaes necessrias para conseguir uma apresentao apropriada. 94. As notas so normalmente apresentadas na ordem que se segue o que ajuda os utentes a compreender as demonstraes financeiras e a compar-las com as de outras empresas: (a) declarao de conformidade com Normas Internacionais de Contabilidade (ver pargrafo 11); (b) exposio das bases de mensurao (ou princpios) e das polticas contabilsticas aplicadas; (c) informao de suporte de itens apresentadas na face de cada demonstrao financeira na ordem em que cada linha de itens e cada demonstrao financeira seja apresentada; e (d) outras divulgaes incluindo: (i) contingncias, compromissos e outras divulgaes financeiras; e (ii) divulgaes no financeiras. 95. Nalgumas circunstncias, pode ser necessrio ou desejvel variar a ordenao de itens especficos adentro das notas. Por exemplo, a informao sobre taxas de juro e ajustamentos de justo valor podem ser combinadas com informao sobre vencimentos de instrumentos financeiros se bem que os primeiros sejam divulgaes de demonstrao dos resultados e os ltimos se relacionem com o balano. Contudo, tanto quanto seja praticvel deve ser mantida uma estrutura sistemtica das notas. 96. Pode ser apresentada como um componente separado das demonstraes financeiras informao acerca da base de preparao da mesma e de polticas contabilsticas especficas. Apresentao de Polticas Contabilsticas 97. A seco de polticas contabilsticas das notas s demonstraes financeiras deve descrever o seguinte:

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(a) (b) financeiras.

a base (ou bases) de mensurao usadas na preparao das demonstraes financeiras; e cada poltica contabilstica especfica que seja necessria para uma devida compreenso das demonstraes

98. Adicionalmente s polticas contabilsticas especficas usadas nas demonstraes financeiras, importante para os utentes estarem conscientes da base (bases) de mensurao usada(s) (custo histrico, custo corrente, valor realizvel, justo valor ou valor presente) porque constituem a base sobre a qual o conjunto das demonstraes financeiras preparado. Quando mais do que uma base de mensurao seja usada nas demonstraes financeiras, por exemplo quando certos activos no correntes sejam revalorizados, suficiente proporcionar uma indicao das categorias de activos e passivos qual cada base de mensurao seja aplicada. 99. Ao decidir se uma poltica contabilstica especfica deve ou no ser divulgada, a gerncia considerar se a divulgao ajudar os utentes na compreenso do modo pelo qual as transaces e os acontecimentos esto reflectidos no desempenho e na posio financeira relatados. As polticas contabilsticas que uma empresa pode considerar apresentar incluem as seguintes, embora no se restrinjam a elas: (a) reconhecimento do rdito; (b) princpios de consolidao, incluindo subsidirias e associadas; (c) concentraes de actividades empresariais; (d) empreendimentos conjuntos; (e) reconhecimento e depreciao/amortizao de activos tangveis e intangveis; (f) capitalizao de custos de emprstimos obtidos e de outros dispndios; (g) contratos de construo; (h) propriedades de investimento; (i) instrumentos financeiros e investimentos; (j) locaes; (k) custos de pesquisa e desenvolvimento; (l) inventrios; (m) impostos, incluindo impostos diferidos; (n) provises; (o) custos de benefcios de empregados; (p) transposio e cobertura de moeda estrangeira; (q) definio de segmentos de negcio e geogrficos e a base para imputao de custos entre segmentos; (r) definio de caixa e de equivalentes de caixa; (s) contabilizao da inflao; e (t) subsdios governamentais. Outras Normas Internacionais de Contabilidade exigem especificamente divulgao de polticas contabilsticas em muitas destas reas. 100. Cada empresa considerar a natureza das suas operaes e as polticas que o utente espera que sejam divulgadas para esse tipo de empresa. Por exemplo, espera-se que todas as empresas do sector privado divulguem a poltica contabilstica para os impostos sobre o rendimento, incluindo impostos diferidos e activos de impostos. Quando uma empresa tenha operaes ou transaces significativas em moeda estrangeira espera-se que divulgue as polticas contabilsticas para o reconhecimento de ganhos e de perdas de diferenas de cmbio e a cobertura de tais ganhos e perdas. Em demonstraes financeiras consolidadas, divulgada a poltica usada para determinar o goodwill e os interesses minoritrios. 101. Uma poltica contabilstica pode ser significativa mesmo se as quantias mostradas de perodos anteriores e corrente no sejam materiais. tambm apropriado divulgar a poltica contabilstica de cada poltica no coberta por Normas Internacionais de Contabilidade existentes, mas seleccionadas e aplicadas de acordo com o pargrafo 20. Outras Divulgaes 102. Uma empresa deve divulgar, se no for divulgada noutro local em informao publicada com as demonstraes financeiras, o seguinte: (a) o domiclio e a forma jurdica da empresa, o seu pas de registo e o endereo da sede registada (ou o local principal dos negcios, se diferente da sede registada); (b) a descrio da natureza das operaes da empresa e das suas principais actividades; (c) o nome da empresa me e a ltima empresa me do grupo; e (d) ou o nmero de empregados no fim do perodo ou a mdia do perodo. DATA DE EFICCIA 103. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1998. encorajada a aplicao mais cedo. 104. Esta Norma Internacional de Contabilidade substitui a IAS 1, Divulgao de Polticas Contabilsticas, a IAS 5, Informao a Ser Divulgada em Demonstraes Financeiras e a IAS 13, Apresentao de Activos Correntes e Passivos Correntes, aprovadas pelo Conselho em verses reformatadas em 1994.

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IAS 2 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 2 (REVISTA EM 1993) Inventrios


Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 2, Mensurao e Apresentao de Inventrios no Contexto do Sistema do Custo Histrico, aprovada pelo Conselho em Outubro de 1975. A Norma revista tornou-se eficaz relativamente s demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, alterou o pargrafo 28. O texto emendado eficaz para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. Em Dezembro de 2000, a IAS 41, Agricultura, emendou o pargrafo 1 e inseriu o pargrafo 16A. O texto emendado eficaz nas demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2003. Uma Interpretao SIC relaciona-se com a IAS 2: SIC 1: Consistncia Frmulas de Custo Diferentes para Inventrios. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-3 Definies 4-5 Mensurao de Inventrios 6 Custo dos Inventrios 7-18 Custos de Compra 8-9 Custos de Converso 10-12 Outros Custos 13-15 Custos de Inventrios de um Prestador de Servios 16 Custo do Produto Agrcola Colhido proveniente de Activos Biolgicos 16A Tcnicas para a Mensurao do Custo 17-18 Frmulas de Custeio 19-24 Tratamento de Referncia 21-22 Tratamento Alternativo Permitido 23-24 Valor Realizvel Lquido 25-30 Reconhecimento como um Gasto 31-33 Divulgao 34-40 Data de Eficcia 41 As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico para os inventrios de acordo com o sistema de custo histrico. Um assunto primordial na contabilizao dos inventrios a quantia do custo a ser reconhecida como um activo e a ser transportada at que os rditos relacionados sejam reconhecidos. Esta Norma proporciona orientao prtica na determinao do custo e no seu subsequente reconhecimento como um gasto, incluindo qualquer reduo para o valor realizvel lquido. Tambm proporciona orientao nas frmulas de custeio que sejam usados para atribuir custos aos inventrios. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada por todas as empresas nas demonstraes financeiras preparadas no contexto do sistema de custo histrico na contabilizao dos inventrios que no sejam: (a) produo em curso proveniente de contratos de construo, incluindo contratos de servios directamente relacionados (ver IAS 11, Contratos de Construo); (b) instrumentos financeiros; (c) inventrios de produtos agrcolas e florestais de produtores, minerais e produo agrcola na medida em que eles sejam mensurados pelo valor realizvel lquido de acordo com prticas j bem estabelecidas em certos sectores; e activos biolgicos relacionados com actividades agrcolas (ver a IAS 41, Agricultura); (d) activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola (ver NIC 41, Agricultura). 2. Esta Norma substitui a IAS 2, Valorizao e Apresentao de Inventrios no Contexto do Sistema de Custo Histrico, aprovada em 1975.

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3.Os inventrios referidos no pargrafo 1.c) so mensurados pelo valor realizvel lquido em certos estgios de produo. Isto ocorre, por exemplo, quando as colheitas agrcolas tenham sido colhidas ou os minerais tenham sido extrados e a venda esteja assegurada sob um contrato de futuros ou de uma garantia governamental ou quando exista um mercado homogneo e haja um risco negligencivel de fracasso de venda. Estes inventrios so excludos do mbito desta Norma. DEFINIES 4. So usados nesta Norma os termos seguintes com os significados especificados: Os inventrios (existncias) so activos: (a) detidos para venda no decurso ordinrio da actividade empresarial; (b) no processo de produo para tal venda; ou (c) na forma de materiais ou fornecimentos a serem consumidos no processo de produo ou na prestao de servios. Valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial menos os custos estimados de acabar e os custos estimados necessrios para efectuar a venda. 5. Os inventrios englobam bens comprados ou detidos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidas para revenda. Os inventrios tambm englobam bens acabados produzidos, ou obras em curso que estejam a ser produzidas, pela empresa e incluem materiais e fornecimentos aguardando o seu uso no processo de produo. No caso de um prestador de servios, os inventrios incluem os custos do servio, tal como descrito no pargrafo 16, relativamente ao qual a empresa ainda no tenha reconhecido o referido rdito (ver a IAS 18, Rdito). MENSURAO DE INVENTRIOS 6. Os inventrios devem ser mensurados pelo custo ou valor realizvel lquido dos dois o mais baixo. Custo dos Inventrios 7. O custo dos inventrios deve incluir todos os custos de compra, custos de converso e outros custos incorridos para colocar os inventrios no seu local e na sua condio actuais. Custos de Compra 8. Os custos de compra de inventrios incluem o preo de compra, direitos de importao e outros impostos (que no sejam os subsequentemente recuperveis das entidades fiscais pela empresa) e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuveis aquisio de bens acabados, materiais e de servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes deduzem-se na determinao dos custos de compra. 9. Os custos de compra podem incluir diferenas de cmbio que provenham directamente da aquisio recente de inventrios facturados numa moeda estrangeira nas raras circunstncias permitidas no tratamento alternativo permitido pela IAS 21, Os efeitos de Alteraes nas Taxas de Cmbio. Estas diferenas de cmbio esto limitadas s que resultem de uma desvalorizao ou depreciao severa de uma moeda para a qual no haja meios prticos de cobertura e que afecte passivos que no possam ser liquidados e que surjam na aquisio recente dos inventrios. Custos de Converso 10. Os custos de converso de inventrios incluem os custos directamente relacionados com as unidades de produo, tais como mo de obra directa. Tambm incluem uma imputao sistemtica de gastos industriais fixos e variveis que sejam incorridos ao converter matrias em bens acabados. Os gastos industriais fixos de produo so os custos indirectos de produo que permaneam relativamente constantes independentemente do volume de produo, tais como a depreciao e manuteno de edifcios e de equipamento de fbricas e os custos de gesto e administrao da fbrica. Os gastos industriais variveis de produo so os custos indirectos de produo que variam directamente, ou quase directamente, com o volume de produo tais como materiais indirectos e mo de obra indirecta. 11. A imputao de gastos industriais de produo fixos aos custos de converso baseada na capacidade normal das instalaes de produo. A capacidade normal a produo que se espera que seja atingida em mdia durante uma quantidade de perodos ou de temporadas em circunstncias normais, tomando em conta a perda de capacidade resultante da manuteno planeada. O nvel real de produo pode ser usado se se aproximar da capacidade normal. A quantia de gastos industriais fixos imputada a cada unidade de produo no aumentada como consequncia de baixa produo ou de instalaes ociosas. Os gastos gerais no imputados so reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos. Em perodos de produo anormalmente alta, a quantia de gastos fixos imputados a cada unidade de produo diminuda a fim de que os inventrios no sejam mensurados acima do custo. Os gastos de produo variveis so imputados a cada unidade de produo na base do uso real das instalaes de produo. 12. Um processo de produo pode fazer com que resulte mais do que um produto a ser simultaneamente produzido. Este o caso, pr exemplo, quando sejam produzidos produtos conjuntamente ou quando haja um produto principal e um subproduto. Quando os custos de converso de cada produto no sejam separadamente identificveis, eles so imputados entre os produtos por um critrio racional e consistente. A imputao pode ser baseada, por exemplo, nas vendas relativas de cada produto seja no estgio do processo de produo quando os produtos se tornam separadamente identificveis seja no acabamento da produo. A maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, no so materiais. Quando seja este o

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caso, eles so muitas vezes mensurados pelo valor realizvel lquido e este valor deduzido do custo do produto principal. Como consequncia, a quantia escriturada do produto principal no materialmente diferente do seu custo. Outros Custos 13. Outros custos somente so includos nos custos dos inventrios at ao ponto em que sejam incorridos para os colocar no seu local e na sua condio actuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo dos inventrios gastos no industriais ou os custos de concepo de produtos para clientes especficos. 14. Exemplos de custos excludos do custo dos inventrios e reconhecidos como gastos do perodo em que sejam incorridos so: (a) quantias anormais de materiais desperdiados, de mo de obra ou de outros custos de produo; (b) custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessrios no processo prvio de produo a uma nova fase de produo; (c) gastos gerais administrativos que no contribuam para colocar os inventrios no seu local e na sua condio actuais; e (d) custos de vender. 15. Em circunstncias limitadas, os custos de emprstimos obtidos so includos no custo dos inventrios. Estas circunstncias esto identificadas no tratamento alternativo permitido na IAS 23 Custos de Emprstimos Obtidos. Custos de Inventrios de um Prestador de Servios 16. O custo dos inventrios de um prestador de servios consiste primordialmente de mo de obra e de outros custos do pessoal directamente comprometido no fornecimento do servio, incluindo pessoal de superviso, e gastos gerais atribuveis. Mo de obra e outros custos relacionados com vendas e com o pessoal geral administrativo no so includos mas so reconhecidos como gastos no perodo em que sejam incorridos. Custo do Produto Agrcola Colhido proveniente de Activos Biolgicos 16A. Segundo a IAS 41, Agricultura, os inventrios que compreendam produto agrcola que uma empresa tenha colhido proveniente dos seus activos biolgicos mensurada no reconhecimento inicial pelo seu justo valor menos custos estimados do ponto de venda na altura da colheita. Este o custo dos inventrios data para aplicao desta Norma. Tcnicas para a Mensurao do Custo 17. As tcnicas para a mensurao do custo de inventrios, tais como o mtodo do custos padres ou o mtodo de retalho, podem ser usadas por convenincia se os resultados se aproximarem do custo. Os custos padres tomam em considerao os nveis normais de matrias primas, de materiais de consumo, de mo de obra, de eficincia e de utilizao da capacidade. Estes so regularmente revistos e, se necessrio, revistos luz das condies correntes. 18. O mtodo de retalho muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventrios de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que tm margens semelhantes e para as quais no praticvel usar outros mtodos de custeio. O custo do inventrio determinado pela reduo do valor de venda do inventrio pela percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada toma em considerao o inventrio que tenha sido marcado para baixo do seu preo de venda original. usada muitas vezes uma percentagem mdia para cada departamento de retalho. Frmulas de Custo 19. O custo dos inventrios de itens que no sejam geralmente intermutveis e de bens ou servios produzidos e segregados para projectos especficos deve ser atribudo pelo uso da identificao especfica dos seus custos individuais. 20. A identificao especfica do custo significa que so atribudos custos especficos a elementos identificados de inventrio. Este um tratamento apropriado para itens que sejam segregados para um projecto especfico, independentemente de eles terem sido comprados ou produzidos. Porm, quando haja grandes quantidades de itens de inventrio que sejam geralmente intermutveis, a identificao especfica no apropriada. Em tais circunstncias, o mtodo de seleco dos itens que permanecem nos inventrios pode ser usado para obter efeitos predeterminados no resultado lquido do perodo. Tratamento de Referncia 21. O custo dos inventrios, que no sejam os tratados no pargrafo 19, deve ser atribudo pelo uso dos mtodos do primeiro entrado, primeiro sado (FIFO) ou pelo custo mdio ponderado (*). 22. O mtodo FIFO pressupe que os itens de inventrio que foram primeiro comprados sejam vendidos em primeiro lugar e consequentemente os itens que permanecerem em inventrio no fim do perodo sejam os itens mais recentemente comprados ou produzidos. Pelo mtodo do custo mdio ponderado, o custo de cada item determinado a partir da mdia ponderada do custo de itens semelhantes no comeo de um perodo, e do custo de itens semelhantes comprados ou produzidos durante o perodo. A mdia pode ser determinada numa base peridica ou medida que cada entrega adicional seja recebida, o que depende das circunstncias da empresa.

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Tratamento Alternativo Permitido 23. O custo dos inventrios, que no sejam os tratados no pargrafo 19, deve ser atribudo pelo uso do mtodo ltimo entrado, primeiro sado (LIFO) (*). 24. O mtodo LIFO pressupe que os itens de inventrio que tenham sido comprados ou produzidos em ltimo lugar so os primeiros vendidos e consequentemente os itens remanescentes no inventrio do fim do perodo so os que foram comprados ou produzidos em primeiro lugar. Valor Realizvel Lquido 25. O custo dos inventrios pode no ser recupervel se esses inventrios estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preos de venda tiverem diminudo. O custo dos inventrios pode tambm no ser recupervel se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para fazer a venda tiverem aumentado. A prtica de reduzir o custo dos inventrios (write down) para o valor realizvel lquido consistente com o ponto de vista de que os activos no devem ser escriturados por quantias em excesso das que so esperadas realizar pela sua venda ou uso. 26. Os inventrios so geralmente reduzidos para o seu valor realizvel lquido numa base de item a item. Nalgumas circunstncias, porm, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser este o caso com itens de inventrio relacionadas com a mesma linha de produtos que tenham fins ou uso final semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma rea geogrfica e no possam ser praticamente avaliadas separadamente de outros itens nessa linha de produtos. No apropriado reduzir inventrios com base numa classificao de inventrios como, por exemplo, bens acabados, ou todos os inventrios num particular sector ou segmento geogrfico. Os prestadores de servios acumulam geralmente custos com respeito a cada servio para o qual ser debitado um preo de venda separado. Por isso, cada um destes servios tratado como uma unidade separada. 27. As estimativas do valor realizvel lquido so baseadas nas provas mais fiveis disponveis no momento em que sejam feitas as estimativas quanto quantia dos inventrios que se espera realizar. Estas estimativas tomaro em considerao alteraes de preos ou de custos directamente relacionados com acontecimentos que ocorram aps o fim do perodo at ao ponto em que tais acontecimentos confirmem as condies existentes no fim do perodo. 28. As estimativas do valor realizvel lquido tambm tomaro em considerao a finalidade pela qual detido o inventrio. Por exemplo, o valor realizvel lquido da quantidade de inventrio detida para satisfazer contratos de vendas firmes ou de prestaes de servios baseado no preo do contrato. Se os contratos de venda dizem respeito a quantidades inferiores s quantidades de inventrio detidas, o valor realizvel lquido do excesso baseia-se em preos gerais de venda. Podem surgir provises ou passivos contingentes provenientes de contratos de vendas firmes em excesso das quantidades de inventrios detidas e perdas contingentes em contratos de compra firmes. Tais provises so tratadas de acordo com a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. 29. Os materiais e outros fornecimentos detidos para o uso na produo de inventrios no sero reduzidos abaixo do custo escriturado que se espera que os produtos acabados em que eles sero incorporados sejam vendidos pelo ou acima do custo. Porm, quando uma diminuio no preo dos materiais seja uma indicao de que o custo dos produtos acabados exceder o valor realizvel lquido, os materiais so reduzidos (written down) para o valor realizvel lquido. Em tais circunstncias, o custo de reposio dos materiais pode ser a melhor mensurao disponvel do seu valor realizvel lquido. 30. Em cada perodo subsequente feita uma nova avaliao do valor realizvel lquido. Quando no existam j as circunstncias que anteriormente fizeram com que os inventrios tenham sido reduzidos abaixo do custo, a quantia da reduo revertida afim de que a nova quantia escriturada seja o mais baixo do custo e do valor realizvel lquido revisto. Isto ocorre, por exemplo, quando um item de inventrios que esteja escriturado pelo valor realizvel lquido porque o seu preo de venda tinha diminudo, esteja ainda detido num perodo subsequente e o seu preo de venda tenha aumente. RECONHECIMENTO COMO UM GASTO 31. Quando os inventrios sejam vendidos, a quantia escriturada desses inventrios deve ser reconhecida como um gasto no perodo em que o respectivo rdito seja reconhecido. A quantia de qualquer reduo dos inventrios para o valor realizvel lquido e todas as perdas de inventrios devem ser reconhecidas como um gasto do perodo em que a reduo ou perda ocorra. A quantia de qualquer reverso de qualquer reduo de inventrios, proveniente de um aumento no valor realizvel lquido, deve ser reconhecida como uma reduo na quantia de inventrios reconhecida como um gasto no perodo em que a reverso ocorra. 32. O processo de reconhecimento da quantia dos inventrios vendidos escriturada como gasto resulta do balanceamento de custos e rditos. 33. Alguns inventrios podem ser imputados a outras contas do activo, como por exemplo, inventrios usados como um componente de activos fixos tangveis de construo prpria. Os inventrios imputados desta maneira a um outro activo, so reconhecidos como um gasto durante a vida til desse activo.

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DIVULGAO 34. As demonstraes financeiras devem divulgar: (a) as polticas contabilsticas adoptadas na mensurao dos inventrios, incluindo a frmula de custeio usada; (b) a quantia escriturada de inventrios e a quantia escriturada em classificaes apropriadas para a empresa; (c) a quantia escriturada de inventrios registados pelo valor realizvel lquido; (d) a quantia de qualquer reverso de qualquer reduo (write down) que tenha sido reconhecida como rendimento no perodo de acordo com o pargrafo 31; (e) as circunstncias ou acontecimentos que conduziram reverso de uma reduo de inventrios de acordo com o pargrafo 31; e (f) a quantia escriturada de inventrios dados como penhor de garantia a passivos. 35. A informao acerca das quantias escrituradas detidas em diferentes classificaes de inventrios e a extenso das alteraes nesses activos til para os utentes das demonstraes financeiras. As classificaes comuns de inventrios so: mercadorias, matrias primas, matrias subsidirias e materiais de consumo, produtos e trabalhos em curso e bens acabados. Os inventrios de um prestador de servios podem ser simplesmente descritos como trabalhos (ou produtos) em curso. 36. Quando o custo dos inventrios seja determinado usando a frmula LIFO de acordo com o tratamento alternativo permitido no pargrafo 23, as demonstraes financeiras devem divulgar a diferena entre a quantia dos inventrios tal como apresentadas no balano e ou: (a) a mais baixo da quantia a que se chegou de acordo com o pargrafo 21 e o valor realizvel lquido; ou (b) o mais baixo do custo corrente data do balano e do valor realizvel lquido. 37. As demonstraes financeiras devem divulgar ou: (a) o custo dos inventrios reconhecido como um gasto durante o perodo; ou (b) os custos operacionais, aplicveis a rditos, reconhecidos como um gasto durante o perodo, classificados pela sua natureza. 38. O custo dos inventrios reconhecido como um gasto durante o perodo consiste dos custos previamente includos na mensurao dos itens de inventrio vendidos e gastos de produo no imputados e quantias anormais de custos de produo de inventrios. As circunstncias da empresa podem tambm admitir a incluso de outros custos, tais como custos de distribuio. 39. Algumas empresas adoptam um formato diferente para a demonstrao dos resultados que faa com que sejam divulgadas diferentes quantias em vez de custo dos inventrios reconhecidos como um gasto durante o perodo. Segundo este formato diferente, uma empresa divulga as quantias dos custos operacionais, aplicveis a rditos do perodo, classificados pela sua natureza. Neste caso, a empresa divulga os custos reconhecidos como um gasto relativamente a matrias primas e materiais de consumo, custos de mo de obra e outros custos operacionais juntamente com a quantia da alterao lquida nos inventrios do perodo. 40. Uma reduo para o valor realizvel lquido pode ser de tal magnitude, incidncia ou natureza que obrigue a divulgao de acordo com a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. DATA DE EFICCIA 41. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995.

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IAS 7 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 7 (REVISTA EM 1992) Demonstraes de Fluxos de Caixa
Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a NIC 7, Demonstrao de Alteraes na Posio Financeira, aprovada pelo Conselho em Outubro de 1977. A Norma revista entrou em vigor para as demonstraes financeiras que cubram a perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1994. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-3 Benefcios da Informao dos Fluxos de Caixa 4-5 Definies 6-9 Caixa e Equivalentes de Caixa 7-9 Apresentao de uma Demonstrao de Fluxos de Caixa 10-17 Actividades Operacionais 13-15 Actividades de Investimento 16 Actividades de Financiamento 17 O relato de Fluxos de Caixa das Actividades Operacionais 18-20 O relato de Fluxos de Caixa das Actividades de Investimento e de Financiamento O relato de Fluxos de Caixa numa Base Lquida 22-24 Fluxos de Caixa de Moeda Estrangeira 25-28 Itens Extraordinrios 29-30 Juros e Dividendos 31-34 Impostos sobre o Rendimento 35-36 Investimentos em Subsidirias, em Associadas e em Empreendimentos Conjuntos Aquisies e Alienaes de Subsidirias e de outras Unidades Empresariais 39-42 Transaces que no sejam por Caixa 43-44 Componentes de Caixa e seus Equivalentes 45-47 Outras Divulgaes 48-52 Data de Eficcia 53

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO A informao acerca dos fluxos de caixa de uma empresa til ao proporcionar aos utentes das demonstraes financeiras uma base para determinar a capacidade da empresa para gerar dinheiro e equivalentes e determinar as necessidades da empresa de utilizar esses fluxos de caixa. As decises econmicas que sejam tomadas pelos utentes exigem uma avaliao da capacidade de uma empresa de gerar dinheiro e seus equivalentes e a tempestividade e certeza da sua gerao. O objectivo desta Norma o de exigir o fornecimento de informao acerca das alteraes histricas de caixa e seus equivalentes de uma empresa por meio de uma demonstrao de fluxos de caixa que classifique os fluxos de caixa durante os perodos provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento. MBITO 1. Uma empresa deve preparar uma demonstrao de fluxos de caixa de acordo com os requisitos desta Norma e deve apresent-la como parte integrante das suas demonstraes financeiras de cada perodo em que so apresentadas demonstraes financeiras. 2. Esta Norma substitui a IAS 7, Demonstrao das Variaes na Posio Financeira, aprovada em Julho de 1977. 3. Os utentes das demonstraes financeiras de uma empresa esto interessados em como a empresa gera e usa o dinheiro e os seus equivalentes. este o caso qualquer que seja a natureza das actividades da empresa e independentemente de o dinheiro poder ser visto ou no como o produto da empresa, como seja o caso de uma instituio financeira. As empresas necessitam de dinheiro essencialmente pelas mesmas razes, mesmo diferentes que possam ser as suas actividades principais de produo de rditos. Elas necessitam de dinheiro para conduzir as suas operaes, para pagar as suas obrigaes e para proporcionar retornos aos seus investidores. Concordantemente, esta Norma exige que todas as empresas apresentem uma demonstrao de fluxos de caixa.

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BENEFCIOS DA INFORMAO DO FLUXO DE CAIXA 4. Uma demonstrao de fluxos de caixa, quando usada juntamente com o restante das demonstraes financeiras, proporciona informao que facilita aos utentes avaliar as alteraes nos activos lquidos de uma empresa, a sua estrutura financeira (incluindo a sua liquidez e solvncia) e a sua capacidade de afectar as quantias e a tempestividade dos fluxos de caixa afim de se adaptar s circunstncias e oportunidades em mudana. A informao de fluxos de caixa til na determinao da capacidade da empresa de gerar dinheiro e seus equivalentes e facilitar aos utentes desenvolver modelos para determinar e comparar o valor presente dos fluxos de caixa futuros de diferentes empresas. Aumenta tambm a comparabilidade do relato do desempenho operacional por diferentes empresas porque elimina os efeitos do uso de diferentes tratamentos contabilsticos para as mesmas operaes e acontecimentos. 5. A informao do fluxo de caixa histrico muitas vezes usada como um indicador da quantia, tempestividade e certeza de fluxos de caixa futuros. tambm usada na verificao do rigor de avaliaes passadas de fluxos de caixa futuros e no exame do relacionamento entre lucratividade e fluxo de caixa lquido e no impacto de variaes de preos. DEFINIES 6. Nesta Norma so usados os termos seguintes com os significados especificados: Caixa compreende o dinheiro em caixa e em depsitos ordem. Equivalentes de caixa (dinheiro) so investimentos a curto prazo, altamente lquidos que sejam prontamente convertveis para quantias conhecidas de dinheiro e que estejam sujeitos a um risco insignificante de alteraes de valor. Fluxos de caixa so influxos (recebimentos, entradas) e exfluxos (pagamentos, sadas) de caixa e seus equivalentes. Actividades operacionais so as principais actividades produtoras de rdito da empresa e outras actividades que no sejam de investimento ou de financiamento. Actividades de investimento so a aquisio e alienao de activos a longo prazo e de outros investimentos no includos em equivalentes de caixa. Actividades de financiamento so as actividades que tm como consequncia alteraes na dimenso e composio do capital prprio e nos emprstimos obtidos pela empresa. Caixa e Equivalentes de Caixa 7. Os equivalentes de caixa so detidos com a finalidade de ir ao encontro dos compromissos de caixa a curto prazo e no para investimento ou outros propsitos. Para um investimento se qualificar como um equivalente de caixa ele tem de ser prontamente convertvel para uma quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco insignificante de alteraes de valor. Por isso, um investimento s se qualifica normalmente como um equivalente de caixa quando tiver um vencimento a curto prazo, seja trs meses ou menos a partir da data de aquisio. Os investimentos de capital prprio so excludos dos equivalentes de caixa a menos que sejam, em substncia, equivalentes de caixa, por exemplo no caso de aces preferenciais adquiridas dentro de um curto perodo do seu vencimento e com uma data especfica de remio. 8. Os emprstimos bancrios obtidos so geralmente considerados como actividades de financiamento. Porm, em alguns pases, os saques a descoberto (overdrafts) que sejam reembolsveis ordem formam uma parte integrante da gesto de caixa de uma empresa. Nestas circunstncias, os saques a descoberto so includos como um componente de caixa e seus equivalentes. Uma caracterstica de tais acordos bancrios a de que o saldo de bancos flutua muitas vezes de positivo a descoberto. 9. Os fluxos de caixa excluem movimentos entre itens que constituam caixa e seus equivalentes porque estes componentes so parte da gesto de caixa de uma empresa e no parte das suas actividades operacionais, de investimento e de financiamento. A gesto de caixa inclui o investimento de excessos de caixa e nos equivalentes de caixa. APRESENTAO DE UMA DEMONSTRAO DE FLUXOS DE CAIXA 10. A demonstrao de fluxos de caixa deve relatar os fluxos de caixa durante o perodo classificados por actividades operacionais, de investimento e de financiamento. 11. Uma empresa apresenta os seus fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento da maneira que seja mais apropriada para os seus negcios. A classificao por actividades proporciona informao que permite aos utentes determinar o impacto dessas actividades na posio financeira da empresa e nas quantias de caixa e seus equivalentes. Esta informao pode ser tambm usada para avaliar as relaes entre estas actividades. 12. Uma nica operao pode incluir fluxos de caixa que sejam classificados diferentemente. Por exemplo, quando o reembolso de um emprstimo inclua quer juros quer capital, o elemento juro pode ser classificado como uma actividade operacional e o elemento capital classificado como uma actividade de financiamento. Actividades Operacionais 13. A quantia de fluxos de caixa proveniente de actividades operacionais um indicador chave da medida em que as operaes da empresa geraram fluxos de caixa suficientes para pagar emprstimos, manter a capacidade operacional da

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empresa, pagar dividendos e fazer novos investimentos, sem recurso a fontes externas de financiamento. A informao acerca dos componentes especficos dos fluxos de caixa operacionais histricos til, juntamente com outra informao, na previso de futuros fluxos de caixa operacionais. 14. Os fluxos de caixa das actividades operacionais so principalmente derivados das principais actividades geradoras de rditos da empresa. Por isso, elas so geralmente consequncia das operaes e outros acontecimentos que entram na determinao dos resultados lquidos da empresa. Exemplos de fluxos de caixa de actividades operacionais so: (a) recebimentos de caixa provenientes da venda de bens e da prestao de servios; (b) recebimentos de caixa provenientes de royalties, honorrios, comisses e outros rditos; (c) pagamentos de caixa a fornecedores de bens e servios; (d) pagamentos de caixa a e a favor de empregados; (e) recebimentos de caixa e pagamentos de caixa de uma empresa seguradora relativos a prmios e reclamaes, anuidades e outros benefcios derivados das aplices de seguros; (f) pagamentos de caixa ou restituies de impostos sobre o rendimento a menos que possam ser especificamente identificados com as actividades de financiamento e de investimento; e (g) recebimentos de caixa e pagamentos de caixa de contratos detidos para fins negociais ou comerciais. Algumas transaces, tais como a venda de um item de uma fbrica, podem dar origem a um ganho ou a uma perda que seja includa na determinao do resultado lquido. Porm, os fluxos de caixa relacionados com tais operaes so fluxos de caixa de actividades de investimento. 15. Uma empresa pode deter ttulos e emprstimos para fins negociais ou comerciais, situao em que so similares a inventrios adquiridos especificamente para revenda. Por isso, os fluxos de caixa provenientes da compra e venda de ttulos para negociar ou comercializar so classificados como actividades operacionais. De forma semelhante, os adiantamentos de caixa e emprstimos feitos por instituies financeiras so geralmente classificados como actividades operacionais desde que se relacionem com as principais actividades geradoras de rdito dessa empresa. Actividades de Investimento 16. A divulgao separada dos fluxos de caixa provenientes das actividades de investimento importante porque os fluxos de caixa representam a extenso pela qual os dispndios foram feitos relativamente a recursos destinados a gerar rendimento e fluxos de caixa futuros. So exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de investimento: (a) pagamentos de caixa para aquisio de activos fixos tangveis, intangveis e outros activos a longo prazo. Estes pagamentos incluem os relacionados com custos de desenvolvimento capitalizados e activos fixos tangveis autoconstrudos; (b) recebimentos de caixa por vendas de activos fixos tangveis, intangveis e outros activos a longo prazo; (c) pagamentos de caixa para aquisio de instrumentos de capital prprio ou de dvida de outras empresas e de interesses em empreendimentos conjuntos (que no sejam pagamentos dos instrumentos considerados como sendo equivalentes de caixa ou dos detidos para fins negociveis ou comercializveis); (d) recebimentos de caixa de vendas de instrumentos de capital prprio ou de dvida de outras empresas e de interesses em empreendimentos conjuntos (que no sejam recebimentos dos instrumentos considerados como equivalentes de caixa e dos detidos para fins de negociao ou de comercializao); (e) adiantamentos de caixa e emprstimos feitos a outras partes (que no sejam adiantamentos e emprstimos feitos por uma instituio financeira); (f) recebimentos de caixa provenientes do reembolso de adiantamentos e de emprstimos feitos a outras partes (que no sejam adiantamentos e emprstimos de uma instituio financeira); (g) pagamentos de caixa para contratos de futuros, contratos de forwards, contratos de opo e contratos de swap excepto quando os contratos sejam mantidos para fins de negociao ou de comercializao, ou os pagamentos sejam classificados como actividades de financiamento; e (h) recebimentos de caixa de contratos de futuros, contratos forwards, contratos de opo e contratos de swap, excepto quando os contratos sejam mantidos para fins de negociao ou de comercializao, ou os recebimentos sejam classificados como actividades de financiamento. Quando um contrato for registado como cobertura de uma posio identificvel, os fluxos de caixa do contrato sero classificados da mesma maneira que os fluxos de caixa da posio que esteja a ser coberta. Actividades de Financiamento 17. A divulgao separada de fluxos de caixa provenientes das actividades de financiamento importante porque til na predio de reivindicaes futuras de fluxos de caixa pelos fornecedores de capitais empresa. So exemplos de fluxos de caixa provenientes de actividades de financiamento: (a) proventos de caixa provenientes da emisso de aces ou de outros instrumentos de capital prprio; (b) pagamentos de caixa a detentores para adquirir ou remir as aces da empresa; (c) entradas de caixa provindas da emisso de certificados de dvida, emprstimos, livranas, obrigaes, hipotecas e outros emprstimos obtidos a curto ou longo prazo; (d) reembolsos de caixa de quantias de emprstimos obtidos; e (e) pagamentos de caixa por um locatrio para a reduo de uma dvida em aberto relacionada com uma locao financeira. O RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES OPERACIONAIS

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18. Uma empresa deve relatar os fluxos de caixa provenientes de actividades operacionais usando um dos dois: (a) o mtodo directo, pelo qual, so divulgadas as principais classes dos recebimentos de caixa brutos e dos pagamentos de caixa brutos; ou (b) o mtodo indirecto, pelo qual o resultado lquido ajustado pelos efeitos de transaces de natureza que no sejam por caixa, de quaisquer diferimentos ou acrscimos de recebimentos a pagamentos de caixa operacionais passados ou futuros, e itens de rdito ou gasto associados com fluxos de caixa de investimento ou de financiamento. 19. As empresas so encorajadas a relatar fluxos de caixa de actividades operacionais usando o mtodo directo. Este mtodo proporciona informao que pode ser til na estimativa de fluxos de caixa futuros e que no disponibilizada pelo mtodo indirecto. Pelo mtodo directo, a informao acerca das principais classes de recebimentos brutos (de caixa) e de pagamentos brutos (de caixa) pode ser obtida quer: (a) a partir dos registos contabilsticos da empresa; quer (b) pelo ajustamento de vendas, custo das vendas (juros e rditos similares e juros e encargos similares para uma instituio financeira) e outros itens da demonstrao dos resultados relativamente a: (i) alteraes durante o perodo em inventrios e dvidas a receber e a pagar operacionais; (ii) outros itens que no sejam de caixa; e (iii) outros itens pelos quais os efeitos de caixa sejam fluxos de caixa de investimento ou de financiamento. 20. Pelo mtodo indirecto, o fluxo de caixa lquido das actividades operacionais determinado pelo ajustamento do resultado lquido relativamente aos efeitos de: (a) alteraes, durante o perodo em inventrios e dvidas operacionais a receber e a pagar; (b) itens que no sejam por caixa tais como depreciaes, provises, impostos diferidos, perdas e ganhos no realizados de moeda estrangeira, lucros de associadas no distribudos e interesses minoritrios; e (c) todos os outros itens quanto aos quais os efeitos de caixa sejam fluxos de caixa de investimento ou de financiamento. Alternativamente, o fluxo de caixa lquido das actividades operacionais pode ser apresentado pelo mtodo indirecto ao mostrar-se os rditos e os gastos divulgados na demonstrao dos resultados e as alteraes durante o perodo em inventrios e em dvidas a receber e a pagar operacionais. O RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES DE INVESTIMENTO E DE FINANCIAMENTO 21. Uma empresa deve relatar separadamente as principais classes dos recebimentos brutos (de caixa) e dos pagamentos brutos (de caixa) provenientes das actividades de investimento e de financiamento, excepto at ao ponto em que os fluxos de caixa descritos nos pargrafos 22 e 24 sejam relatados numa base lquida. O RELATO DE FLUXOS DE CAIXA NUMA BASE LQUIDA 22. Os fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento seguintes podem ser relatados numa base lquida: (a) recebimentos e pagamentos (de caixa) por conta de clientes quando o fluxo de caixa reflicta as actividades do cliente e no os da empresa; e (b) recebimentos e pagamentos (de caixa) dos itens em que a rotao seja rpida, as quantias sejam grandes e os vencimentos sejam curtos. 23. Exemplos de recebimentos e pagamentos (de caixa) referidos no pargrafo 22 (a) so: (a) a aceitao e o reembolso de depsitos ordem de um banco; (b) os fundos detidos para clientes por uma empresa de investimentos; e (c) rendas cobradas por conta de, e pagas a, possuidores de propriedades. So exemplos de recebimentos (de caixa) e pagamentos (de caixa) referidos no pargrafo 22 (b) os adiantamentos feitos a, e o reembolso de: (a) as quantias de capital relacionadas com clientes de cartes de crdito; (b) a compra e a venda de investimentos financeiros; e (c) outros emprstimos obtidos a curto prazo, como, por exemplo, os que tenham um perodo de maturidade de trs meses ou menos. 24. Os fluxos de caixa de uma instituio financeira provenientes de cada uma das actividades seguintes podem ser relatados numa base lquida: (a) recebimentos e pagamentos (de caixa) provenientes da aceitao e reembolso de depsitos com uma data fixada de maturidade; (b) a colocao de depsitos em, e o levantamento de depsitos de outras instituies financeiras; e (c) adiantamentos de caixa e emprstimos feitos a clientes e o reembolso desses adiantamentos e emprstimos. FLUXOS DE CAIXA DE MOEDA ESTRANGEIRA

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25. Os fluxos de caixa provenientes de transaces expressas numa moeda estrangeira devem ser registados na moeda de relato de uma empresa pela aplicao quantia de moeda estrangeira da taxa de cmbio entre a moeda de relato e a moeda estrangeira data do fluxo de caixa. 26. Os fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira devem ser transpostos s taxas de cmbio entre a moeda de relato e a moeda estrangeira nas datas dos fluxos de caixa. 27. Os fluxos de caixa denominados numa moeda estrangeira so relatados de maneira consistente com a IAS 21, Contabilizao dos Efeitos de Alteraes nas Taxas de Cmbio. Esta permite o uso de uma taxa de cmbio que se aproxime da taxa real. Por exemplo, uma taxa de cmbio mdia ponderada de um perodo pode ser usada para registar transposies de moeda estrangeira ou a transposio dos fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira. Porm, a IAS 21 no permite o uso da taxa de cmbio data do balano quando sejam transpostos os fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira. 28. Os ganhos e as perdas no realizados provenientes de alteraes de taxas de cmbio de moeda estrangeira no so fluxos de caixa. Porm, o efeito das alteraes das taxas de cmbio sobre caixa e seus equivalentes detidos ou devidos numa moeda estrangeira relatado na demonstrao dos fluxos de caixa a fim de reconciliar caixa e seus equivalentes no comeo e no fim do perodo. Esta quantia apresentada separadamente da dos fluxos de caixa das actividades operacionais, de investimento e de financiamento e inclui as diferenas, se as houver, caso esses fluxos de caixa tivessem sido relatados s taxas de cmbio do fim do perodo. ITENS EXTRAORDINRIOS 29. Os fluxos de caixa associados a itens extraordinrios devem ser classificados como provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento como apropriado e separadamente divulgados. 30. Os fluxos de caixa associados com itens extraordinrios so divulgados separadamente na demonstrao de fluxo de caixa como provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento, para facilitar aos utentes a compreender a sua natureza e efeito nos fluxos de caixa presentes e futuros da empresa. Estas divulgaes so adicionais s divulgaes separadas da natureza e quantia dos itens extraordinrios exigidas pela IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. JUROS E DIVIDENDOS 31. Cada um dos fluxos de caixa de juros e dividendos recebidos e pagos deve ser separadamente divulgado. Cada um deve ser classificado de maneira consistente de perodo a perodo quer como actividade operacional, de investimento ou de financiamento. 32. A quantia total de juros pagos durante um perodo deve ser divulgada na demonstrao de fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida como um gasto na demonstrao dos resultados quer tenha sido capitalizada de acordo com o tratamento alternativo da IAS 23, Custos de Emprstimos Obtidos. 33. Os juros pagos e os juros e dividendos recebidos so geralmente classificados como fluxos de caixa operacionais quanto a uma instituio financeira. Porm, no h consenso sobre a classificao destes fluxos de caixa para outras empresas. Os juros pagos e juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa operacionais porque entram na determinao do resultado lquido. Alternativamente os juros pagos e os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respectivamente porque so custos de obteno de recursos financeiros ou retornos do investimento. 34. Os dividendos pagos podem ser classificados como fluxos de caixa de financiamento porque so um custo da obteno de recursos financeiros. Alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados como um componente de fluxo de caixa das actividades operacionais a fim de ajudar os utentes a determinar a capacidade de uma empresa de pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa operacionais. IMPOSTOS SOBRE O RENDIMENTO 35. Os fluxos de caixa provenientes de impostos sobre o rendimento devem ser divulgados separadamente devendo ser classificados como fluxos de caixa de actividades operacionais a menos que possam ser especificamente identificados com as actividades de financiamento e de investimento. 36. Os impostos sobre o rendimento provm de transaces que do origem a fluxos de caixa que so classificados como actividades operacionais, de investimento ou de financiamento numa demonstrao de fluxos de caixa. Enquanto o gasto de impostos pode ser prontamente identificvel com as actividades de financiamento ou de investimento, os fluxos de caixa relacionados com impostos so muitas vezes de identificao impraticvel podendo surgir num perodo diferente dos fluxos de caixa da operao subjacente. Por isso, os impostos pagos so geralmente classificados como fluxos de caixa das actividades operacionais. Porm, quando for praticvel identificar o fluxo de caixa de impostos com transaces individuais que do origem a fluxos de caixa que so classificados como actividades de investimento ou de financiamento, o fluxo de caixa de impostos classificado como uma actividade de investimento ou de financiamento como for apropriado. Quando os fluxos de

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caixa de impostos forem imputados a mais do que uma classe de actividade, deve ser divulgada a quantia total de impostos pagos. INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS, EM ASSOCIADAS E EM EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS 37. Quando se contabilizar um investimento numa associada ou numa subsidiria contabilizado pelo uso do mtodo da equivalncia patrimonial ou pelo mtodo do custo, uma investidora restringe o seu relato na demonstrao de fluxo de caixa aos fluxos de caixa entre ela prpria e a investida, como por exemplo, aos dividendos e adiantamentos. 38. Uma empresa que relate os seus interesses numa entidade conjuntamente controlada (ver IAS 31, Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos) usando a consolidao proporcional, incluir na sua demonstrao consolidada de fluxos de caixa a sua parte proporcional dos fluxos de caixa da entidade conjuntamente controlada. Uma empresa que relate tal interesse usando o mtodo da equivalncia patrimonial inclui na sua demonstrao de fluxos de caixa os fluxos de caixa que respeitem aos seus investimentos na entidade conjuntamente controlada, e distribuies e outros pagamentos ou recebimentos entre ela e a entidade conjuntamente controlada. AQUISIES E ALIENAES DE SUBSIDIRIAS E DE OUTRAS UNIDADES EMPRESARIAIS 39. Os fluxos de caixa agregados provenientes de aquisies e de alienaes de subsidirias ou de outras unidades empresariais devem ser apresentados separadamente e classificados como actividades de investimento. 40. Uma empresa deve divulgar, agregadamente, no que respeita tanto a aquisies como a alienaes de subsidirias ou de outras unidades empresariais durante o perodo cada um dos seguintes pontos: (a) a retribuio total da compra ou da alienao; (b) a parte da retribuio da compra ou da alienao liquidada por meio de caixa e seus equivalentes; (c) a quantia de caixa e seus equivalentes na subsidiria ou na unidade empresarial adquirida ou alienada; e (d) a quantia dos activos e passivos que no sejam caixa ou seus equivalentes na subsidiria ou unidade empresarial adquirida ou alienada, resumida por cada categoria principal. 41. A apresentao separada dos efeitos dos fluxos de caixa de aquisies e de alienaes de subsidirias e de outras unidades empresariais em linhas de itens autnomas juntamente com a divulgao separada das quantias dos activos e de passivos adquiridos ou disponibilizados, contribui para distinguir esses fluxos de caixa dos fluxos de caixa provenientes das outras actividades de investimento e de financiamento. Os efeitos dos fluxos de caixa de alienaes no so deduzidos dos das aquisies. 42. A quantia agregada de dinheiro pago ou recebido como retribuio de compra ou de venda relatada na demonstrao de fluxos de caixa, pelo lquido de caixa e seus equivalentes adquiridos ou alienados. TRANSACES QUE NO SEJAM POR CAIXA 43. As transaces de investimento e de financiamento que no exijam o uso de caixa ou seus equivalentes devem ser excludas de uma demonstrao de fluxos de caixa. Tais operaes devem ser divulgadas noutra parte das demonstraes financeiras de tal maneira que proporcionem toda a informao relevante acerca das actividades de investimento e de financiamento. 44. A maior parte das actividades de financiamento e de investimento no tem um impacto directo nos fluxos correntes de caixa se bem que afectam a estrutura do capital e do activo da empresa. A excluso das transaces que no sejam de caixa da demonstrao de fluxos de caixa consistente com o objectivo de uma demonstrao do fluxo de caixa porque esses elementos no envolvem fluxos de caixa no perodo corrente. Exemplos de operaes que no sejam de caixa so: (a) a aquisio de activos quer pela assuno de passivos directamente relacionados ou por meio de uma locao financeira; (b) a aquisio de uma empresa por meio de uma emisso de capital; e (c) a converso de dvida em capital. COMPONENTES DE CAIXA E SEUS EQUIVALENTES 45. Uma empresa deve divulgar os componentes de caixa e seus equivalentes e deve apresentar uma reconciliao das quantias includas na sua demonstrao de fluxos de caixa com os itens equivalentes relatados no balano. 46. Devido variedade das prticas de gesto de caixa e de acordos bancrios em todo o mundo e a fim de haver conformidade com a IAS 1, Divulgao das Polticas Contabilsticas, uma empresa divulga a poltica que adopta na determinao da composio de caixa e seus equivalentes. 47. O efeito de qualquer alterao na poltica de determinao dos componentes de caixa e seus equivalentes, como, por exemplo, uma alterao na classificao de instrumentos financeiros anteriormente considerados como sendo parte da carteira de investimentos de uma empresa, ser relatado de acordo com a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. OUTRAS DIVULGAES

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48. Uma empresa deve divulgar, juntamente com um comentrio da gerncia, a quantia dos saldos significativos de caixa e seus equivalentes detidos pela empresa que no estejam disponveis para uso do grupo. 49. H vrias circunstncias em que os saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma empresa no esto disponveis para uso do grupo. Exemplos incluem saldos de caixa e seus equivalentes detidos por uma subsidiria que opere num pas onde se apliquem controlos sobre trocas monetrias ou outras restries legais quando os saldos no estejam disponveis para uso geral pela empresa me ou outras subsidirias. 50. Pode ser relevante informao adicional para os utentes para compreenso da posio financeira e liquidez de uma empresa. Encoraja-se a divulgao desta informao, juntamente com um comentrio da gerncia, podendo incluir: (a) a quantia das facilidades de emprstimos obtidos no usados que possa estar disponvel para actividades operacionais futuras e para liquidar compromissos de capital, indicando quaisquer restries no uso destas facilidades; (b) as quantias agregadas dos fluxos de caixa de cada uma das actividades operacionais, de investimento e de financiamento relacionadas com interesses em empreendimentos conjuntos relatados pelo uso da consolidao proporcional; (c) a quantia agregada de fluxos de caixa que representem aumentos na capacidade operacional separadamente dos fluxos de caixa que sejam exigidos para manter a capacidade operacional; e (d) a quantia dos fluxos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento de cada segmento industrial e geogrfico relatado (ver IAS 14, Relato Financeiro por Segmentos). 51. til a divulgao separada de fluxos de caixa que representem aumentos na capacidade operacional e fluxos de caixa que sejam exigidos para manter a capacidade operacional pois facilita ao utente determinar se a empresa est a investir adequadamente na manuteno da sua capacidade operacional. Uma empresa que no invista adequadamente na manuteno da sua capacidade operacional pode prejudicar a lucratividade futura a favor da liquidez corrente e distribuies a detentores. 52. A divulgao de fluxos de caixa por segmentos facilita aos utentes a obteno de melhor compreenso da relao entre os fluxos de caixa da empresa como um todo e os fluxos das suas partes componentes e a disponibilidade e a variabilidade dos fluxos de caixa por segmentos. DATA DE EFICCIA 53. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operativa para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1994. Aplicao da Norma

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IAS 8 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 8 (REVISTA EM 1993)


Resultados Lquidos do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas A NIC 35, Unidades Operacionais em Descontinuao, substitui os pargrafos 4 e 19-22 da NIC 8. A NIC 35 tambm substitui a definio de unidades operacionais descontinuadas do pargrafo 6 da NIC 8. A NIC 35 entra em vigor para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999. A NIC 40, Propriedades de Investimento, emendou o pargrafo 44, que tambm agora estabelecido a tipo itlico cheio. A NIC 40 entra em vigor para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. Uma Interpretao SIC relaciona-se com a NIC 8: SIC 8: Aplicao pela Primeira Vez das NICs como a Base Primria de Contabilidade. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-5 Definies 6 Resultado Lquido do Perodo 7-30 Itens Extraordinrios 11-15 Resultado Lquido das Actividades Ordinrias 16-18 (Pargrafos eliminados) 19-22 Alteraes nas Estimativas Contabilsticas 23-30 Erros Fundamentais 31-40 Tratamento de Referncia 34-37 Tratamento Alternativo Permitido 38-40 Alteraes nas Polticas Contabilsticas 41-57 Adopo de uma Norma Internacional de Contabilidade 46-48 Outras Alteraes nas Polticas Contabilsticas Tratamento de Referncia 49-53 Outras Alteraes nas Polticas Contabilsticas Tratamento Alternativo Permitido Data de eficcia 58

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever a classificao, divulgao e tratamento contabilstico de certos itens nas demonstraes dos resultados a fim de que todas as empresas preparem e apresentem uma demonstrao de resultados numa base consistente. Isto melhora a comparabilidade com as demonstraes financeiras da empresa de perodos anteriores e com as demonstraes financeiras de outras empresas. Concordantemente, esta Norma exige a classificao e divulgao de itens extraordinrios e a divulgao de certos itens adentro do resultado lquido proveniente das actividades ordinrias. Tambm especifica o tratamento contabilstico das alteraes nas estimativas contabilsticas, de alteraes nas polticas contabilsticas e da correco de erros fundamentais. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na apresentao do resultado das actividades ordinrias e itens extraordinrios na demonstrao dos resultados e na contabilizao de alteraes nas estimativas contabilsticas, de erros fundamentais e de alteraes nas polticas contabilsticas. 2. Esta Norma substitui a IAS 8, Itens No Usuais e de Perodos Anteriores e Alteraes nas Polticas Contabilsticas, aprovada em 1977. 3. Esta Norma trata, entre outras coisas, da divulgao de certos itens do resultado lquido do perodo. Estas divulgaes so feitas adicionalmente a quaisquer outras divulgaes exigidas por outras Normas Internacionais de Contabilidade, incluindo a IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras. 4. (Eliminado) 5. Os efeitos fiscais de itens extraordinrios, de erros fundamentais e de alteraes nas polticas contabilsticas so contabilizados e divulgados de acordo com a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. Quando a IAS 12 se refira a itens no usuais, isto deve ser lido como itens extraordinrios como definido nesta Norma. DEFINIES 6. So usados nesta Norma os termos seguintes com os sentidos especificados:

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Itens extraordinrios so rendimentos ou gastos que surjam de acontecimentos ou transaces que sejam claramente distintos das actividades ordinrias da empresa e, por isso, no se espera que recorram com frequncia ou regularidade. Actividades ordinrias so quaisquer actividades de que se encarregue uma empresa como parte dos seus negcios e outras actividades relacionadas em que a empresa se comprometa em desenvolver estas actividades ou que decorram ou resultem delas. Erros fundamentais so erros descobertos no perodo corrente que sejam de tal significado que as demonstraes financeiras de um ou mais perodos anteriores deixem de se poder considerar como tendo sido fiveis na data da sua emisso. Polticas contabilsticas so os princpios especficos, bases, convenes, regras e prticas adoptados por uma empresa na preparao e apresentao de demonstraes financeiras. RESULTADO LQUIDO DO PERODO 7. Todos os itens de rendimentos e gastos reconhecidos num perodo devem ser includos na determinao do resultado lquido do perodo a menos que uma Norma Internacional de Contabilidade exija ou permita de forma diferente. 8. Normalmente, todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo so includos na determinao do resultado lquido do perodo. Isto inclui itens extraordinrios e os efeitos de alteraes nas estimativas contabilsticas. Porm, podem existir circunstncias que faam com que estes itens possam ser excludos do resultado lquido do perodo. Esta Norma trata de duas de tais circunstncias: a correco de erros fundamentais e o efeito de alteraes nas polticas contabilsticas. 9. Outras Normas Internacionais de Contabilidade tratam de itens que podem satisfazer as definies de rendimento ou de gasto que satisfaam a Estrutura Conceptual mas que so usualmente excludas da determinao do resultado lquido. Exemplos incluem excedentes de revalorizao (ver a IAS 16, Activos Fixos Tangveis) e ganhos e perdas provenientes da transposio das demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira (ver a IAS 21, Os Efeitos de Alteraes nas Taxas de Cmbio). 10. O resultado lquido do perodo compreende os componentes seguintes, cada um dos quais deve ser divulgado na face da demonstrao dos resultados: (a) resultado lquido das actividades ordinrias; e (b) itens extraordinrios. Itens Extraordinrios 11. A natureza e a quantia de cada item extraordinrio devem ser divulgadas separadamente. 12. Virtualmente todos os itens de rendimentos e de gastos includos na determinao do resultado lquido do perodo surgem no decurso das actividades ordinrias da empresa. Por isso, somente em raras ocasies um acontecimento ou uma transaco do origem a um item extraordinrio. 13. O facto de um acontecimento ou transaco poder ou no ser claramente distinto das actividades ordinrias da empresa determinado pela natureza do acontecimento ou da transaco relativamente ao negcio ordinariamente levado a efeito pela empresa e no pela frequncia com que se espera que tais acontecimentos ocorram. Portanto um acontecimento ou transaco pode ser extraordinrio para uma empresa mas no extraordinrio para uma outra por fora das diferenas entre as suas respectivas actividades ordinrias. Por exemplo, as perdas sustentadas como consequncia de um terramoto podem qualificar-se como um item extraordinrio para muitas empresas. Porm, reclamaes de segurados provenientes de um terramoto no se qualificam como um item extraordinrio para uma seguradora que segure tais riscos. 14. So exemplos de acontecimentos ou transaces que geralmente do origem a itens extraordinrios para a maior parte das empresas: (a) a expropriao de activos; ou (b) um terramoto ou outro desastre natural. 15. A divulgao da natureza e quantia de cada item extraordinrio pode ser feita na face da demonstrao dos resultados, ou quando esta divulgao seja feita nas notas s demonstraes financeiras, a quantia total de todos os itens extraordinrios divulgada na face da demonstrao de resultados. Resultado Lquido das Actividades Ordinrias 16. Quando os itens de rendimentos e gastos contidos nos resultados das actividades ordinrias sejam de tal dimenso, natureza ou incidncia que a sua divulgao seja relevante para explicar o desempenho da empresa no perodo, a natureza e a quantia de tais itens devem ser separadamente divulgadas. 17. Embora os itens de rendimentos e gastos descritos no pargrafo 16 no sejam itens extraordinrios, a natureza e quantia de tais itens podem ser relevantes para os utentes de demonstraes financeiras na compreenso da posio financeira e no desempenho de uma empresa e na feitura de projeces acerca da posio financeira e do desempenho. A divulgao de tal informao usualmente feita nas notas s demonstraes financeiras. 18. As circunstncias que podem dar origem divulgao separada dos itens de rendimentos e gastos de acordo com o pargrafo 16 incluem: (a) a reduo da quantia de inventrios para o valor realizvel lquido ou dos activos fixos tangveis para a quantia recupervel, assim como a reverso de tais redues; (b) a reestruturao das actividades de uma empresa e a reverso de quaisquer provises para os custos de reestruturao; (c) alienaes de itens de activos fixos tangveis; (d) alienaes de investimentos financeiros a longo prazo; (e) unidades operacionais descontinuadas; (f) liquidaes de litgios; e

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(g) 19-22.

outras reverses de provises. (Eliminados Ver a IAS 35, Unidades Operacionais em Descontinuao.)

Alteraes nas Estimativas Contabilsticas 23. Como consequncia das incertezas inerentes s actividades empresariais, muitos itens das demonstraes financeiras no podem ser mensurados com preciso podendo somente ser estimados. O processo de estimativa envolve juzos de valor baseados na ltima informao disponvel. Podem ser necessrias estimativas, por exemplo, de dvidas incobrveis, de obsolescncia de inventrios ou das vidas teis ou do modelo esperado de consumo de benefcios econmicos de activos depreciveis. O uso de estimativas razoveis uma parte essencial da preparao de demonstraes financeiras, no fazendo diminuir a sua fiabilidade. 24. Uma estimativa pode ter de ser revista se ocorrerem alteraes respeitantes s circunstncias em que a estimativa se baseou ou em consequncia de nova informao, de mais experincia ou de desenvolvimento subsequentes. Dada a sua natureza, a reviso da estimativa no enquadra o ajustamento no mbito das definies de um item extraordinrio ou de um erro fundamental. 25. Algumas vezes difcil distinguir entre uma alterao na poltica contabilstica e uma alterao numa estimativa contabilstica. Em tais casos, a alterao tratada como uma alterao de uma estimativa contabilstica com divulgao apropriada. 26. O efeito de uma alterao numa estimativa contabilstica deve ser includo na determinao do resultado lquido em: (a) o perodo da alterao, se a alterao afectar somente o perodo; ou (b) o perodo da alterao e os perodos futuros, se a alterao afectar ambos. 27. Uma alterao numa estimativa contabilstica pode afectar somente o perodo corrente ou tanto o perodo corrente como perodos futuros. Por exemplo, uma alterao na estimativa da quantia de dvidas incobrveis afecta somente o perodo corrente e por isso imediatamente reconhecida. Porm, uma alterao na estimativa da vida til ou do modelo esperado do consumo de benefcios econmicos de um activo deprecivel afecta o gasto de depreciao no perodo corrente e cada um dos perodos durante a vida til remanescente do activo. Em ambos os casos, o efeito da alterao relacionada com o perodo corrente reconhecido como rendimento ou gasto no perodo corrente. O efeito, qualquer que seja, sobre os perodos futuros reconhecido nos perodos futuros. 28. O efeito de uma alterao numa estimativa contabilstica deve ser includo na mesma classificao da demonstrao dos resultados que foi anteriormente usada para a estimativa. 29. Para assegurar a comparabilidade das demonstraes financeiras de perodos diferentes, o efeito de uma alterao numa estimativa contabilstica relativas a estimativas que tenham sido includas no resultado lquido das actividades ordinrias includa nesse componente do resultado lquido. O efeito de uma alterao numa estimativa relativo a uma estimativa que tenha sido previamente includa como um item extraordinrio relatado como um item extraordinrio. 30. Deve ser divulgada a natureza e quantia de uma alterao numa estimativa contabilstica que tenha um efeito material no perodo corrente ou que se espere que tenha um efeito material nos perodos subsequentes. Se for impraticvel quantificar a quantia, este facto deve ser divulgado. ERROS FUNDAMENTAIS 31. Podem ser descobertos no perodo corrente os erros na preparao das demonstraes financeiras de um ou mais perodos anteriores. Os erros podem ocorrer em consequncia de erros matemticos, erros na aplicao de polticas contabilsticas, m interpretao de factos, fraudes ou descuidos. A correco destes erros normalmente includa na determinao do resultado lquido do perodo corrente. 32. Em ocasies raras, um erro tem um efeito de tal significado nas demonstraes financeiras de um ou mais perodos anteriores que essas demonstraes financeiras deixam de ser consideradas fiveis data da sua emisso. Estes erros so referidos como erros fundamentais. Um exemplo de um erro fundamental a incluso nas demonstraes financeiras de um perodo anterior de quantias materiais de obras em curso e de contas a receber com respeito a contratos fraudulentos que no possam ser coagveis. A correco de erros fundamentais que se relacionem com perodos anteriores exige a reexpresso da informao comparativa ou a apresentao de informao proforma adicional. 33. A correco de erros fundamentais pode ser distinguida das alteraes nas estimativas contabilsticas. As estimativas contabilsticas pela sua natureza so aproximaes que podem necessitar reviso medida que se torne conhecida informao adicional. Por exemplo, o ganho ou a perda reconhecidos na resoluo de uma contingncia que anteriormente no pde ser estimada fiavelmente no constitui a correco de um erro fundamental. Tratamento de Referncia 34. A quantia da correco de um erro fundamental que se relacione com perodos anteriores deve ser relatada ajustando o saldo de abertura de resultados retidos. A informao comparativa deve ser reexpressa, a menos que seja impraticvel assim faz-lo. 35. As demonstraes financeiras, incluindo a informao comparativa de perodos anteriores, so apresentadas como se o erro fundamental tivesse sido corrigido no perodo em que foi feito. Por isso, a quantia da correco que se relacione com cada perodo apresentado, includa dentro do resultado lquido desse perodo. A quantia da correco, relacionada com perodos anteriores na informao comparativa nas demonstraes financeiras, ajustada contra o saldo de abertura dos resultados retidos no perodo mais antigo apresentado. Qualquer outra informao relatada com respeito a perodos anteriores, tal como resumos histricos de dados financeiros, tambm reexpressa.

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36. A reexpresso de informao comparativa no d necessariamente origem emenda das demonstraes financeiras que tenham sido aprovadas pelos accionistas ou registada ou arquivada junto das autoridades reguladoras competentes. Porm, as leis nacionais podem exigir a emenda de tais demonstraes financeiras. 37. Uma empresa deve divulgar o seguinte: (a) a natureza do erro fundamental; (b) a quantia da correco relativa ao perodo corrente e a cada perodo anterior apresentado; (c) a quantia da correco relacionada com perodos anteriores aos includos na informao comparativa; e (d) o facto de que a informao comparativa foi reexpressa ou que foi impraticvel faz-lo. Tratamento Alternativo Permitido 38. A quantia da correco de um erro fundamental deve ser includa na determinao do resultado lquido do perodo corrente. A informao comparativa deve ser apresentada como relatada nas demonstraes financeiras do perodo anterior. Deve ser apresentada informao proforma adicional, preparada de acordo com o pargrafo 34, a menos que seja impraticvel faz-lo. 39. A correco do erro fundamental includa na determinao do resultado lquido do perodo corrente. Porm, apresentada informao adicional, muitas vezes em colunas separadas, para mostrar o resultado do perodo corrente e de quaisquer perodos anteriores apresentados como se o erro fundamental tivesse sido corrigido no perodo em que foi feito. Pode ser necessrio aplicar este tratamento contabilstico em pases onde seja exigido que as demonstraes financeiras incluam informao comparativa que esteja de acordo com as demonstraes financeiras apresentadas em perodos anteriores. 40. Uma empresa deve divulgar o seguinte: (a) a natureza do erro fundamental; (b) a quantia da correco reconhecida no resultado lquido do perodo corrente; e (c) a quantia da correco includa em cada perodo relativo ao qual seja apresentada informao proforma e a quantia da correco relacionada com perodos anteriores aos includos na informao proforma. Se for impraticvel apresentar informao proforma, este facto deve ser divulgado. ALTERAES NAS POLTICAS CONTABILSTICAS 41. Os utentes necessitam de poder comparar as demonstraes financeiras de uma empresa ao longo de um perodo de tempo para identificar tendncias na sua posio financeira, no seu desempenho e nos seus fluxos de caixa. Por isso, em cada perodo, so normalmente adoptadas as mesmas polticas contabilsticas. 42. Uma alterao na poltica contabilstica s deve ser feita se for exigida por estatuto, ou por uma organizao de normalizao contabilstica, ou ainda se a alterao resultar numa apresentao mais apropriada de acontecimentos ou transaces nas demonstraes financeiras da empresa. 43. Uma apresentao mais apropriada de acontecimentos ou de transaces nas demonstraes financeiras ocorre quando a nova poltica contabilstica resultar em informao mais relevante ou fivel acerca da posio financeira, do desempenho ou dos fluxos de caixa da empresa. 44. O que se segue no so alteraes nas polticas contabilsticas: (a) a adopo de uma poltica contabilstica para acontecimentos ou transaces que difiram na substncia de acontecimentos ou transaces que ocorreram anteriormente; e (b) a adopo de uma nova poltica contabilstica para acontecimentos ou transaces que no ocorreram anteriormente ou que eram imateriais. A adopo inicial de uma poltica para escriturar activos a quantias revalorizados segundo o tratamento alternativo permitido constante da IAS 16, Activos Fixos Tangveis, ou da IAS 38, Activos Intangveis, uma alterao na poltica contabilstica mas tratada de acordo com a IAS 16 ou IAS 38, e no de acordo com esta Norma. Por conseguinte, os pargrafos 49 a 57 desta Norma no so aplicveis a tais alteraes na poltica contabilstica. 45. Uma alterao na poltica contabilstica aplicada retrospectiva ou prospectivamente de acordo com os requisitos desta Norma. A aplicao retrospectiva tem como consequncia ser a nova poltica contabilstica aplicada a acontecimentos e transaces como se a nova poltica contabilstica tivesse estado sempre em uso. Por isso, a poltica contabilstica aplicada aos acontecimentos e transaces a partir da data de origem de tais itens. A aplicao prospectiva significa que a nova poltica contabilstica aplicada aos acontecimentos e transaces que ocorram aps a data da alterao. No so feitos quaisquer ajustamentos relacionados com perodos anteriores quer no saldo de abertura dos resultados retidos (reservas livres ou resultados transitados) ou no relato do resultado lquido do perodo corrente porque os saldos existentes no so recalculados. Porm, a nova poltica contabilstica aplicada aos saldos existentes a partir da data da alterao. Por exemplo, uma empresa pode decidir alterar a sua poltica contabilstica para os custos dos emprstimos obtidos e capitalizar esses custos em conformidade com o tratamento alternativo permitido na Norma Internacional de Contabilidade IAS 23, Custos de Emprstimos Obtidos. Pela aplicao prospectiva, a nova poltica somente aplicvel aos custos de emprstimos obtidos que sejam incorridos aps a data da alterao da poltica contabilstica. Adopo de uma Norma Internacional de Contabilidade 46. Uma alterao na poltica contabilstica que seja efectuada pela adopo de uma Norma Internacional de Contabilidade deve ser contabilizada de acordo com as disposies transitrias especficas, se existirem, nessa Norma Internacional de Contabilidade. Na ausncia de quaisquer disposies transitrias, a alterao na poltica contabilstica deve ser aplicada de acordo com o tratamento de referncia nos pargrafos 49, 52 e 53 ou de acordo com o tratamento alternativo permitido nos pargrafos 54, 56 e 57. 47. As disposies transitrias de uma Norma Internacional de Contabilidade podem exigir quer uma aplicao retrospectiva quer prospectiva de uma alterao na poltica contabilstica. 48. Quando uma empresa no tenha adoptado uma nova Norma Internacional de Contabilidade que tenha sido publicada pelo International Accounting Standards Committee mas que no tenha ainda entrado em vigor, a empresa

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encorajada a divulgar a natureza da futura alterao na poltica contabilstica e uma estimativa do efeito da alterao no seu resultado lquido e na posio financeira. Outras Alteraes nas Polticas Contabilsticas Tratamento de Referncia 49. Uma alterao na poltica contabilstica deve ser aplicada retrospectivamente a menos que a quantia de qualquer ajustamento resultante que se relacione com perodos anteriores no seja razoavelmente determinvel. Qualquer ajustamento resultante deve ser relatado como um ajustamento ao saldo de abertura de resultados retidos. A informao comparativa deve ser reexpressa amenos que seja impraticvel faz-lo (*). 50. As demonstraes financeiras, incluindo a informao comparativa dos perodos anteriores, so apresentadas como se a nova poltica contabilstica j estivesse estado a ser usada. Por isso, a informao comparativa reexpressa a fim de reflectir a nova poltica contabilstica. A quantia do ajustamento relacionada com perodos anteriores aos includos nas demonstraes financeiras ajustada contra o saldo de abertura de resultados retidos do perodo anterior mais antigo. Qualquer outra informao respeitante a perodos anteriores, tal como resumos histricos de dados financeiros, tambm reexpressa. 51. A reexpresso da informao comparativa no d necessariamente origem emenda das demonstraes financeiras que tenham sido aprovadas pelos accionistas ou registada ou arquivada junto das autoridades reguladoras. Porm, as leis nacionais podem exigir a emenda de tais demonstraes financeiras. 52. A alterao na poltica contabilstica deve ser aplicada prospectivamente quando a quantia do ajustamento do saldo inicial dos resultados retidos exigido pelo pargrafo 49 no possa ser razoavelmente determinada. 53. Quando uma alterao na poltica contabilstica tenha um efeito material no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior apresentado, ou possa ter um efeito material em perodos subsequentes, uma empresa deve divulgar o seguinte: (a) as razes da alterao; (b) a quantia do ajustamento do perodo corrente e de cada perodo apresentado; (c) a quantia do ajustamento relacionado com perodos anteriores aos includos na informao comparativa; e (d) o facto de que a informao comparativa foi reexpressa ou que impraticvel faz-lo. Outras Alteraes nas Polticas Contabilsticas Tratamento Alternativo Permitido 54. Uma alterao na poltica contabilstica deve ser aplicada retrospectivamente a menos que a quantia de qualquer ajustamento resultante que se relacione com perodos anteriores no seja razoavelmente determinada. Qualquer ajustamento resultante deve ser includo na determinao do resultado lquido do perodo corrente. A informao comparativa deve ser apresentada como relatada nas demonstraes financeiras do perodo anterior. Deve ser apresentada informao comparativa proforma adicional, preparada de acordo com o pargrafo 49, a menos que seja impraticvel faz-lo (*). 55. Os ajustamentos resultantes de uma alterao na poltica contabilstica so includos na determinao do resultado lquido do perodo. Porm, apresenta-se informao comparativa adicional, muitas vezes em colunas separadas, a fim de ser mostrado o resultado lquido e a posio financeira do perodo corrente e de quaisquer perodos anteriores apresentados como se a nova poltica contabilstica tivesse sido aplicada. Pode ser necessrio aplicar este tratamento contabilstico em pases em que se exige que seja includa informao comparativa que concorde com as demonstraes financeiras apresentadas em perodos anteriores. 56. A alterao na poltica contabilstica deve ser aplicada prospectivamente quando a quantia a ser includa no resultado lquido do perodo corrente exigida pelo pargrafo 54 no possa ser razoavelmente determinada. 57. Quando uma alterao na poltica contabilstica tenha um efeito material no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior apresentado, ou possa ter um efeito material nos perodos subsequentes, uma empresa deve divulgar o seguinte: (a) as razes da alterao; (b) a quantia do ajustamento reconhecida no resultado lquido do perodo corrente; e (c) a quantia do ajustamento includa em cada perodo relativamente ao qual se apresenta informao proforma e a quantia do ajustamento relacionada com perodos anteriores aos includos nas demonstraes financeiras. Se for impraticvel apresentar informao proforma, este facto deve ser divulgado. DATA DE EFICCIA 58. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995. Aplicao da Norma

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IAS 10 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 10 (REVISTA EM 1999)


Acontecimentos Aps a Data do Balano
Esta Norma Internacional de Contabilidade foi aprovada pelo Conselho do IASC em Maro de 1999 e tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. INTRODUO A IAS 10, Acontecimentos Aps a Data de Balano, substitui as partes da IAS 10, Contingncias e Acontecimentos que Ocorram aps a Data do Balano, que ainda no tenham sido substitudas pela IAS 37, Provises, Passivos Contigentes e Activos Contingentes. A nova Norma faz as seguintes alteraes limitadas: (a) novas divulgaes acerca da data da autorizao para emisso das demonstraes financeiras; (b) eliminao da opo para reconhecer um passivo relativo a dividendos que sejam apresentados com respeito ao perodo coberto pelas demonstraes financeiras e sejam propostos ou declarados aps a data do balano mas antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso. Uma empresa pode dar a divulgao necessria de tais dividendos seja na face do balano, como um componente separado do capital prprio seja nas notas s demonstraes financeiras; (c) confirmao de que uma empresa deve actualizar divulgaes que se relacionem com as condies que existiam data do balano luz de quaisquer novas informaes que receba aps a data do balano acerca dessas condies; (d) eliminao do requisito de ajustar as demonstraes financeiras sempre que um acontecimento aps a data do balano indique que o pressuposto de continuidade no apropriado para parte da empresa. Segundo a IAS 1, Apresentao das Demonstraes Financeiras, o pressuposto da continuidade aplica-se a uma empresa como um todo; (e) determinados refinamentos aos exemplos de acontecimentos aps a data do balano que do lugar a ajustamentos e a no ajustamentos; e (f) variadas melhorias de redaco. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1 Definies 2-6 Reconhecimento e Mensurao 7-12 Acontecimentos aps a Data do Balano que do Lugar a Ajustamentos Acontecimentos aps a Data do Balano que no do Lugar a Ajustamentos Dividendos 11-12 Continuidade 13-15 Divulgao 16-21 Data da Autorizao para Emisso 16-17 Actualizao e Divulgao acerca de Condies Data do Balano 18-19 Acontecimentos aps a Data do Balano que no do Lugar a Ajustamentos Data de Eficcia 22-23

7-8 9-10

20-21

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever: (a) quando uma empresa deve ajustar as suas demonstraes financeiras quanto a acontecimentos aps a data do balano; e (b) as divulgaes que uma empresa deve dar acerca da data em que as demonstraes financeiras forem autorizadas para emisso e acerca de acontecimentos aps a data do balano. A Norma tambm exige que uma empresa no deve preparar as suas demonstraes financeiras numa base de continuidade se os acontecimentos aps a data do balano indicarem que o pressuposto da continuidade no apropriado. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao e divulgao de acontecimentos aps a data do balano. DEFINIES 2. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados:

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Acontecimentos aps a data do balano so aqueles acontecimentos, no s favorveis mas tambm desfavorveis, que ocorram entre a data do balano e a data em que as demonstraes financeiras forem autorizadas para emisso. Podem ser identificados dois tipos de acontecimentos: (a) aqueles que proporcionem prova de condies que existiam data do balano (acontecimentos aps a data do balano que do lugar a ajustamentos); e (b) aqueles que sejam indicativos de condies que sugiram aps a data do balano (acontecimentos aps a data do balano que no do lugar a ajustamentos). 3. O processo envolvido na autorizao da emisso de demonstraes financeiras variar dependendo da estrutura de gesto, dos requisitos oficiais e dos procedimentos seguidos na preparao e finalizao das demonstraes financeiras. 4. Nalguns casos, exige-se que uma empresa apresente as suas demonstraes financeiras aos seus accionistas para aprovao aps as demonstraes financeiras terem j sido emitidas. Em tais casos, as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso na data de emisso original, no na data em que os accionistas aprovam as demonstraes financeiras. Exemplo A gerncia de uma empresa conclui o seu projecto de demonstraes financeiras relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de 20X1 em 28 de Fevereiro de 20X2. Em 18 de Maro de 20X2, o conselho de direco rev as demonstraes financeiras e autoriza a sua emisso. A empresa anuncia o seu lucro e outras informaes financeiras seleccionadas em 19 de Maro de 20X2. As demonstraes financeiras ficam disponveis aos accionistas e a outros em 1 de Abril de 20X2. A reunio anual de accionistas aprova as demonstraes financeiras em 15 de Maio de 20X2 e as demonstraes financeiras so em seguida depositadas num organismo regulador em 17 de Maio de 20X2. As demonstraes financeiras so autorizadas para emisso em 18 de Maro de 20X2 (data da autorizao do Conselho para emisso). 5. Nalguns casos, exige-se que a gerncia de uma empresa emita as suas demonstraes financeiras para um conselho de superviso (constitudo unicamente por no-executivos) para aprovao. Em tais casos, as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso quando a gerncia autorizar a sua emisso para o conselho de superviso. Exemplo Em 18 de Maro de 20X2, a gerncia de uma empresa autoriza a emisso de demonstraes financeiras para o seu conselho de superviso. O conselho de superviso constitudo exclusivamente por no-executivos e pode incluir representantes de empregados e de outros interesses estranhos. O conselho de superviso aprova as demonstraes financeiras em 26 de Maro de 20X2. As demonstraes financeiras ficam disponveis para os accionistas e outros em 1 de Abril de 20X2. A reunio anual de accionistas recebe as demonstraes financeiras em 15 de Maio de 20X2, e as demonstraes financeiras so depositadas num organismo regulador em 17 de Maio de 20X2. As demonstraes financeiras so autorizadas para emisso em 18 de Maro de 20X2 (data de autorizao da gerncia para emisso para o conselho de superviso). 6. Acontecimentos aps a data do balano incluem todos os acontecimentos at data em que as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso, mesmo que esses acontecimentos ocorram aps a publicao de um anncio de lucros ou de outra informao financeira seleccionada. RECONHECIMENTO E MENSURAO Acontecimentos aps a Data do Balano que do lugar a Ajustamentos 7. Uma empresa deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras para reflectir os acontecimentos aps a data do balano que do lugar a ajustamentos. 8. Seguem-se exemplos de acontecimentos aps a data do balano que do lugar a ajustamentos que exigem que uma empresa ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras, ou que reconhea itens que no foram anteriormente reconhecidos: (a) a resoluo aps a data do balano de uma aco judicial que, devido a confirmar que uma empresa j tinha uma obrigao presente data do balano, exige que a empresa ajuste uma proviso j reconhecida, ou que reconhea uma proviso em vez de divulgar meramente um passivo contingente; (b) a recepo de informao aps a data do balano que indique que um activo estava em imparidade data do balano, ou que a quantia da perda por imparidade anteriormente reconhecida para esse activo necessita de ser ajustada. Por exemplo: (i) a falncia de um cliente que ocorre aps a data do balano confirma usualmente que j existia uma perda data do balano numa conta a receber comercial e que a empresa necessita ajustar a quantia escriturada da conta a receber comercial; e (ii) a venda de inventrios aps a data do balano pode dar evidncia acerca do valor realizvel lquido data do balano; (c) a determinao aps a data do balano do custo de activos comprados, ou os proventos de activos vendidos, antes da data do balano; (d) a determinao aps a data do balano da quantia de quinho de lucro ou de pagamentos de bnus, caso a empresa tivesse uma obrigao presente legal ou construtiva data do balano de fazer tais pagamentos em consequncia de acontecimentos antes dessa data (ver a IAS 19, Benefcios dos Empregados); e (e) a descoberta de fraudes ou erros que mostrem que as demonstraes financeiras estavam incorrectas.

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Acontecimentos aps a Data do Balano que no do Lugar a Ajustamentos 9. Uma empresa no deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras para reflectir os acontecimentos aps a data do balano que no do lugar a ajustamentos. 10. Um exemplo de um acontecimento aps a data do balano que no d lugar a ajustamentos um declnio no valor de mercado de investimentos entre a data do balano e a data em que foi autorizada a emisso das demonstraes financeiras. A queda no valor de mercado no se relaciona normalmente com as condies dos investimentos data do balano, mas reflecte circunstncias que surgiram no perodo seguinte. Portanto, uma empresa no ajusta as quantias reconhecidas relativas aos investimentos. De forma semelhante, a empresa no actualiza as quantias divulgadas relativas aos investimentos data do balano, embora possa necessitar de dar divulgaes adicionais de acordo com o pargrafo 20. Dividendos 11. Se aps a data do balano forem propostos ou divulgados dividendos aos detentores de investimentos de capital prprio (como definido na IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao), uma empresa no deve reconhecer esses dividendos como um passivo data do balano. 12. A IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras, exige que uma empresa divulgue a quantia de dividendos que foram propostos ou declarados aps a data do balano mas antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso. A IAS 1 permite que uma empresa faa esta divulgao seja: (a) na face do balano como um componente separado do capital prprio; ou (b) nas notas s demonstraes financeiras. CONTINUIDADE 13. Uma empresa no deve preparar as suas demonstraes financeiras numa base de continuidade se a gerncia determinar aps a data do balano de que pretende ou liquidar a empresa ou cessar de negociar, ou que no tem alternativa realista seno faz-lo. 14. A deteriorao nos resultados operacionais e da posio financeira aps a data do balano pode indicar a necessidade de considerar se ainda ou no apropriado o pressuposto da continuidade. Se o pressuposto da continuidade deixar de ser apropriado, o efeito to profundo que esta Norma exige alterao fundamental no regime de contabilidade, em vez de um ajustamento s quantias reconhecidas dentro da base original da contabilidade. 15. A IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras, exige determinadas divulgaes se: (a) as demonstraes financeiras no forem preparadas numa base de continuidade; ou (b) a gerncia estiver ciente de incertezas materiais relacionadas com acontecimentos ou condies que possam lanar dvida significativa na capacidade da empresa em prosseguir em continuidade. Os acontecimentos ou condies que exijam divulgao podem surgir aps a data do balano. DIVULGAO Data de Autorizao para Emisso 16. Uma empresa deve divulgar a data em que as demonstraes financeiras foram autorizadas para emisso e quem deu essa autorizao. Se os proprietrios da empresa ou outros tiverem o poder de alterar as demonstraes financeiras aps emisso, a empresa deve divulgar esse facto. 17. importante para os utentes saber quando as demonstraes financeiras foram autorizadas para emisso, pois as demonstraes financeiras no reflectem acontecimento aps essa data. Actualizao da Divulgao acerca de Condies Data do Balano 18. Se uma empresa receber informao aps a data do balano acerca de condies que existiam data do balano, a empresa deve actualizar as divulgaes que se relacionem com essas condies, luz da nova informao. 19. Nalguns casos, uma empresa necessita de actualizar as divulgaes nas suas demonstraes financeiras para reflectir as informaes recebidas aps a data do balano, mesmo quando as informaes no afectam as quantias que a empresa reconhece nas suas demonstraes financeiras. Um exemplo da necessidade de actualizar divulgaes quando fica disponvel evidncia aps a data do balano acerca de um passivo contigente que existia data do balano. Alm de considerar se deve ou no reconhecer agora uma proviso segundo a IAS 37, Provises, Passivos Contigentes e Activos Contigentes, uma empresa actualiza as suas divulgaes acerca do passivo contigente luz dessa evidncia. Acontecimentos aps a Data do Balano que no do Lugar a Ajustamentos 20. Sempre que acontecimentos aps a data do balano que no do lugar a ajustamentos forem de tal importncia que a no divulgao afectaria a capacidade dos utentes das demonstraes financeiras de fazer avaliaes e

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tomar decises apropriadas, uma empresa deve divulgar a informao que se segue relativamente a cada categoria significativa de acontecimentos aps a data do balano que no do lugar a ajustamentos: (a) a natureza do acontecimento; e (b) uma estimativa do efeito financeiro, ou uma declarao de que tal estimativa no pode ser feita. 21. O que se segue so exemplos de acontecimentos aps a data do balano que no do lugar a ajustamentos e que podem ser de tal importncia que a no divulgao afectaria a capacidade dos utentes das demonstraes financeiras de fazer as avaliaes e tomar as decises apropriadas: (a) uma importante concentrao de actividades empresariais aps a data do balano (a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, exige divulgaes especficas em tais casos) ou a alienao de uma importante subsidiria; (b) anncio de um plano para descontinuar uma unidade operacional, alienao de activos ou liquidao de passivos atribuveis a uma unidade operacional em descontinuao ou celebrar acordos vinculativos para vender tais activos ou liquidar tais passivos (ver IAS 35, Unidades Operacionais em Descontinuao); (c) compras e alienaes importantes de activos, ou expropriaes de activos importantes pelo governo; (d) a destruio por um incndio de uma importante instalao de produo aps a data do balano; (e) anncio, ou incio de implementao, de uma reestruturao importante (ver IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contigentes); (f) importantes transaces de aces ordinrias e potenciais transaces de aces ordinrias aps a data do balano (a IAS 33, Resultados por Aco, encoraja uma empresa a divulgar uma descrio de tais transaces, que no sejam aspectos de capitalizao e desdobramento de aces); (g) alteraes aps a data do balano nas suas demonstraes financeiras anormalmente grandes em preos de activos ou taxas de cmbio; (h) alteraes em taxas fiscais ou leis fiscais decretadas ou anunciadas aps a data do balano que tenham um efeito significativo (ver a IAS 12, Impostos sobre o rendimento); (i) celebrar compromissos significativos ou passivos contigentes, por exemplo, pela emisso de garantias significativas; e (j) iniciar litgios importantes que provenham unicamente de acontecimentos que ocorreram aps a data do balano. DATA DE EFICCIA 22. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. 23. Em 1998, a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, substituiu as partes da IAS 10, Contingncias e Acontecimentos que Ocorram Aps a Data do Balano, que tratam de contingncias. Esta Norma substitui o resto dessa Norma. Aplicao da Norma

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IAS 11 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 11 (REVISTA EM 1993)


Contratos de Construo
Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 11, Contabilizao de Contratos de Construo, aprovada pelo Conselho em Maro de 1978. A Norma revista tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, emendou o pargrafo 45. O texto emendado torna-se eficaz quando a IAS 10 (revista em 1999) se tornar eficaz isto , para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-2 Definies 3-6 Combinao e Segmentao de Contratos de Construo Rdito do Contrato 11-15 Custos do Contrato 16-21 Reconhecimento do Rdito e dos Gastos do Contrato Reconhecimento de Perdas Esperadas 36-37 Alteraes nas Estimativas 38 Divulgao 39-45 Data de Eficcia 46

7-10 22-35

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico de rditos e custos associados a contratos de construo. Por fora da natureza da actividade subjacente aos contratos de construo, a data em que a actividade do contrato iniciada e a data em que a actividade concluda caem geralmente em perodos contabilsticos diferentes. Por isso, o assunto primordial na contabilizao dos contratos de construo a imputao do rdito do contrato e dos custos do contrato aos perodos contabilsticos em que o trabalho de construo seja executado. Esta Norma usa os critrios de reconhecimento estabelecidos na Estrutura Conceptual para a Preparao e Apresentao das Demonstraes Financeiras para determinar quando os rditos do contrato e os custos do contrato devam ser reconhecidos como rditos e gastos na demonstrao dos resultados. Tambm proporcionam indicao prtica sobre a aplicao destes critrios. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao dos contratos de construo nas demonstraes financeiras de contratadoras. 2. Esta Norma substitui a Norma Internacional de Contabilidade 11, Contabilizao dos Contratos de Construo, aprovada em 1978. DEFINIES 3. So usados nesta Norma os termos seguintes com os significados especificados: Um contrato de construo um contrato especificamente negociado para a construo de um activo ou de uma combinao de activos que estejam intimamente interrelacionados ou interdependentes em termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu propsito ou uso final. Um contrato de preo fixado um contrato de construo em que o contratador concorda com um preo fixado ou com uma taxa fixada por unidade de output, que nalguns casos, est sujeito a clusulas de custos escalonados. Um contrato de cost plus um contrato de construo em que o contratador reembolsado por custos permitidos ou de outra forma definidos mais uma percentagem destes custos ou por uma remunerao fixada. 4. Um contrato de construo pode ser negociado para a construo de um activo nico tal como uma ponte, um edifcio, uma barragem, um oleoduto, uma estrada, um navio ou um tnel. Um contrato de construo pode tambm tratar da construo de um nmero de activos que estejam intimamente interrelacionados ou interdependentes em termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu propsito ou uso final; entre os exemplos de tais contratos incluem os da construo de refinarias e de outras partes complexas de fbricas ou de equipamentos.

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5. Para os fins desta Norma, os contratos de construo incluem: (a) contratos para a prestao de servios que estejam directamente relacionados com a construo do activo, por exemplo, os relativos a servios de gestores de projecto e arquitectos; e (b) contratos para a destruio ou restaurao de activos e a restaurao do ambiente aps a demolio de activos. 6. Os contratos de construo so formulados de vrias maneiras mas, para os fins desta Norma, so classificados como contratos de preo fixado e contratos de cost plus. Alguns contratos de construo podem conter caractersticas quer de um contrato de preo fixado quer de um contrato de cost plus com um preo mximo acordado. Em tais circunstncias, um contratado necessita considerar todas as condies dos pargrafos 23 e 24 a fim de determinar quando reconhecer rditos e gastos do contrato. COMBINAO E SEGMENTAO DE CONTRATOS DE CONSTRUO 7. Os requisitos desta Norma so usualmente aplicados separadamente a cada contrato de construo. Porm, em certas circunstncias, necessrio aplicar a Norma a componentes separadamente identificveis de um nico contrato ou conjuntamente a um grupo de contratos afim de reflectir a substncia de um contrato ou de um grupo de contratos. 8. Quando um contrato cobrir vrios activos, a construo de cada activo deve ser tratada como um contrato de construo separado quando: (a) propostas separadas tenham sido submetidas para cada activo; (b) cada activo tenha sido sujeito a negociao separada e o contratador e o cliente tenham estado em condies de aceitar ou rejeitar a parte do contrato relacionada com cada activo; e (c) os custos e rditos de cada activo possam ser identificados. 9. Um grupo de contratos, quer com um nico cliente ou com vrios clientes, deve ser tratado como um contrato de construo nico quando: (a) o grupo de contratos seja negociado como um pacote nico; (b) os contratos estejam to intimamente interrelacionados que sejam, com efeito, parte de um projecto nico com uma margem de lucro global; e (c) os contratos sejam executados simultaneamente ou numa sequncia contnua. 10. Um contrato pode proporcionar a construo de um activo adicional por opo do cliente ou pode ser alterado para incluir a construo de um activo adicional. A construo do activo adicional deve ser tratada como um contrato de construo separado quando: (a) o activo difira significativamente na concepo, tecnologia ou funo do activo ou activos cobertos pelo contrato original; ou (b) o preo do activo seja negociado sem ateno ao preo original do contrato. RDITO DO CONTRATO 11. O rdito do contrato deve compreender: (a) a quantia inicial de rdito acordada no contrato; e (b) variaes no trabalho, reclamaes e pagamentos de incentivos do contrato: (i) at ao ponto que seja provvel que resultem em rdito; e (ii) estejam em condies de serem fiavelmente mensurados. 12. O rdito do contrato medido pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber. A mensurao do rdito do contrato afectada por uma variedade de incertezas que dependem do desfecho de acontecimentos futuros. As estimativas necessitam muitas vezes de ser revistas medida que os acontecimentos ocorrem e as incertezas se resolvam. Por isso, a quantia do rdito do contrato pode aumentar ou diminuir de um perodo para o seguinte. Por exemplo: (a) um contratador e um cliente podem acordar variaes ou reivindicaes que aumentem ou diminuam o rdito do contrato num perodo subsequente quele em que o contrato foi inicialmente acordado; (b) a quantia de rdito acordada num contrato de preo fixado pode aumentar em consequncia de clusulas de custo escalonadas; (c) a quantia de rdito do contrato pode diminuir como consequncia de penalidades provenientes de atrasos causados pelo contratados na concluso do contrato; ou (d) quando um contrato de preo fixado envolve um preo fixado por unidade de output, o rdito do contrato aumenta medida que a quantidade de unidades aumente. 13. Uma variao uma instruo dada pelo cliente para uma alterao no mbito do trabalho a ser executado segundo o contrato. Uma variao pode conduzir a um aumento ou a uma diminuio no rdito do contrato. Exemplos de variaes so as alteraes nas especificaes ou na concepo do activo e alteraes na durao do contrato. Uma variao includa no rdito do contrato quando: (a) seja provvel que o cliente aprovar a variao e a quantia de rdito proveniente da variao; e (b) a quantia de rdito possa ser fiavelmente mensurada.

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14. Uma reivindicao uma quantia que o contratador procura cobrar do cliente ou de uma outra terceira parte como reembolso de custos no includos no preo do contrato. Uma reivindicao pode surgir de, por exemplo, demoras causadas por clientes, por erros nas especificaes ou na concepo e de variaes discutidas nos trabalhos do contrato. A mensurao da quantia de rdito proveniente de reivindicaes est sujeita a um alto nvel de incerteza e depende muitas vezes do desfecho das negociaes. Por isso, as reivindicaes somente so includas no rdito do contrato quando: (a) as negociaes tenham atingido um estgio avanado de tal forma que seja provvel que o cliente aceitar a reivindicao; e (b) a quantia que seja provvel ser aceite pelo cliente possa ser fiavelmente mensurada. 15. Os pagamentos de incentivos so quantias adicionais pagas ao contratador se os nveis de desempenho especificados forem atingidos ou excedidos. Por exemplo, um contrato pode permitir um pagamento de incentivos ao contratador pela concluso do contrato mais cedo. Os pagamentos de incentivos so includos no rdito do contrato quando: (a) o contrato esteja suficientemente adiantado que seja provvel que os nveis de execuo especificados sero atingidos ou excedidos; e (b) a quantia dos pagamentos de incentivos possa ser fiavelmente mensurada. CUSTOS DO CONTRATO 16. Os custos do contrato devem compreender: (a) os custos que se relacionem directamente com o contrato especfico; (b) os custos que sejam atribuveis actividade do contrato em geral e possam ser imputados ao contrato; e (c) outros custos que sejam especificamente debitveis ao cliente nos termos do contrato. 17. Os custos que directamente se relacionem com um contrato especfico incluem: (a) custos de mo-de-obra local, incluindo superviso local; (b) os custos de materiais usados na construo; (c) a depreciao de activos fixos tangveis utilizados no contrato; (d) os custos de movimentar os activos fixos tangveis e os materiais para e do local do contrato; (e) os custos de alugar instalaes e equipamentos; (f) os custos de concepo e de assistncia tcnica que estejam directamente relacionados com o contrato; (g) os custos estimados de rectificar e garantir os trabalhos, incluindo os custos esperados de garantia; e (h) reivindicaes de terceiras partes. Estes custos podem ser reduzidos por qualquer rendimento inerente que no esteja includo no rdito do contrato, por exemplo, rendimento proveniente da venda de materiais excedentrios e da alienao de instalaes e equipamentos no fim do contrato. 18. Compreendem-se nos custos que podem ser atribuveis actividade do contrato em geral e que podem ser imputados a contratos especficos: (a) seguros; (b) os custos de concepo e assistncia tcnica que no estejam directamente relacionados com um contrato especfico; e (c) gastos gerais de construo. Tais custos so imputados usando mtodos que sejam sistemticos e racionais e sejam aplicados consistentemente a todos os custos que tenham caractersticas semelhantes. A imputao baseada no nvel normal de actividade de construo. Os gastos gerais de construo incluem custos tais como a preparao e processamento da folha de salrios do pessoal de construo. Os custos que possam ser atribuveis actividade do contrato em geral e possam ser imputados a contratos especficos tambm incluem os custos de emprstimos obtidos quando o contratador adopte o tratamento alternativo permitido na IAS 23, Custos de Emprstimos Obtidos. 19. Os custos que sejam especificamente debitveis ao cliente segundo os termos do contrato podem incluir alguns custos gerais administrativos e custos de desenvolvimento relativo aos quais o reembolso esteja especificado nos termos do contrato. 20. Os custos que no possam ser atribudos actividade do contrato ou que no possam ser imputados a um contrato so excludos dos custos de um contrato de construo. Tais custos incluem: (a) custos administrativos gerais quanto aos quais o reembolso no esteja especificado no contrato; (b) custos de vender; (c) custos de pesquisa e desenvolvimento quanto aos quais o reembolso no esteja especificado no contrato; e (d) depreciao de instalaes e equipamentos ociosos que no sejam usados num contrato particular. 21. Os custos do contrato incluem os custos atribuveis a um contrato no perodo que vai desde a data de assegurar o contrato at concluso final do contrato. Porm, os custos que se relacionem directamente com um contrato e que sejam incorridos ao assegurar o contrato so tambm includos como parte dos custos do contrato se eles puderem ser separadamente identificados e mensurados fiavelmente e for provvel que o contrato seja obtido. Quando os custos incorridos ao assegurar o contrato forem reconhecidos como um gasto do perodo em que sejam incorridos, no so includos nos custos do contrato quando o contrato for obtido num perodo subsequente.

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RECONHECIMENTO DO RDITO E DOS GASTOS DO CONTRATO 22. Quando o desfecho de um contrato de construo puder ser fiavelmente estimado, o rdito do contrato e os custos do contrato associados ao contrato de construo devem ser reconhecidos como rdito e gastos respectivamente com referncia fase de acabamento da actividade do contrato data do balano. Uma perda esperada no contrato de construo deve ser reconhecida imediatamente como um gasto de acordo com o pargrafo 36. 23. No caso de um contrato de preo fixado, o desfecho de um contrato de construo pode ser fiavelmente estimado quando estiverem satisfeitas todas as condies seguintes: (a) o rdito do contrato possa ser mensurado fiavelmente; (b) seja provvel que os benefcios econmicos associados ao contrato fluiro para a empresa; (c) tanto os custos do contrato para o acabar como a fase de acabamento do contrato na data do balano possam ser fiavelmente mensurados; e (d) os custos de contrato atribuveis ao contrato possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados de forma que os custos reais do contrato incorridos possam ser comparados com estimativas anteriores. 24. No caso de um contrato de cost plus, o desfecho de um contrato de construo pode ser fiavelmente mensurado quando estiverem satisfeitas todas as condies seguintes: (a) seja provvel que os benefcios econmicos associados ao contrato fluiro para a empresa; e (b) os custos do contrato atribuveis ao contrato, quer sejam ou no reembolsveis, possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados. 25. O reconhecimento de rdito e de gastos com referncia fase de acabamento de um contrato muitas vezes referido como o mtodo da percentagem de acabamento. Segundo este mtodo, o rdito contratual balanceado com os gastos contratuais incorridos ao atingir a fase de acabamento, resultando no relato de rdito, gastos e lucros que possam ser atribuveis proporo de trabalho concludo. Este mtodo proporciona informao til sobre a extenso de actividade e desempenho do contrato durante um perodo. 26. Pelo mtodo da percentagem de acabamento, o rdito do contrato reconhecido como rdito na demonstrao dos resultados nos perodos contabilsticos em que o trabalho seja executado. Os custos do contrato so geralmente reconhecidos como um gasto na demonstrao dos resultados nos perodos contabilsticos em que o trabalho com o qual se relacionam seja executado. Porm, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre os rditos totais do contrato reconhecido imediatamente como um gasto de acordo com o pargrafo 36. 27. Um contratador pode ter incorrido em custos do contrato que se relacionem com a actividade futura de contrato. Tais custos so reconhecidos como um activo desde que seja provvel que sejam recuperados. Tais custos representam uma quantia devida pelo cliente e muitas vezes so classificados como trabalho em curso do contrato. 28. O desfecho de um contrato de construo s pode ser estimado fiavelmente quando for provvel que os benefcios econmicos associados ao contrato fluiro para a empresa. Porm, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia j includa no rdito do contrato, e j reconhecida na demonstrao dos resultados, a quantia no cobrvel ou a quantia a respeito da qual a recuperao tenha cessado de ser provvel reconhecida como um gasto e no como um ajustamento da quantia do rdito do contrato. 29. estabelea: (a) (b) (c) Uma empresa est geralmente em condies de fazer estimativas fiveis aps ter aceite um contrato que os direitos a cumprir por cada parte no que respeita ao activo a ser construdo; a retribuio a ser trocada; e a maneira e os termos de liquidao.

tambm normalmente necessrio que a empresa tenha um sistema eficaz de oramentao e de relato financeiro. A empresa passa em revista e, quando necessrio, rev as estimativas do rdito do contrato e dos custos do contrato medida que o trabalho progride. A necessidade de tais revises no indica necessariamente que o desfecho do contrato no possa ser estimado com fiabilidade. 30. A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de vrias maneiras. A empresa usa o mtodo que mensure com fiabilidade o trabalho executado. Dependendo da natureza do contrato, os mtodos podem incluir: (a) a proporo em que os custos do contrato incorridos no trabalho executado at data estejam para os custos estimados totais do contrato; (b) levantamentos do trabalho executado; e (c) concluso de uma proporo fsica do trabalho contratado. Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos dos clientes no reflectem muitas vezes o trabalho executado. 31. Quando a fase de acabamento seja determinada com referncia aos custos do contrato incorridos at data, somente os custos do contrato que reflictam trabalho executado so includos nos custos incorridos at data. So exemplos de custos de contrato que so excludos:

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(a) custos do contrato que se relacionem com a actividade futura do contrato, tais como custos de materiais que tenham sido entregues num local do contrato ou postos de lado para uso num contrato mas no ainda instalados, usados ou aplicados durante a execuo do contrato, a menos que os materiais tenham sido produzidos especificamente para o contrato; e (b) pagamentos feitos a subcontratadores adiantadamente a trabalho executado segundo o subcontrato. 32. Quando o desfecho de um contrato de construo no possa ser estimado fiavelmente: (a) o rdito somente deve ser reconhecido at ao ponto em que seja provvel que os custos do contrato incorridos sero recuperveis; e (b) os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos. Uma perda esperada num contrato de construo deve ser reconhecida imediatamente como um gasto de acordo com o pargrafo 36. 33. Durante as fases iniciais de um contrato d-se muitas vezes o caso de o desfecho do contrato no poder ser fiavelmente estimado. No obstante, pode ser provvel que a empresa recupere os custos incorridos do contrato. Por isso, o rdito do contrato somente reconhecido at ao ponto dos custos incorridos que se espera serem recuperveis. Por o desfecho do contrato no poder ser fiavelmente estimado, nenhum lucro reconhecido. Porm, mesmo quando o desfecho do contrato no possa ser fiavelmente estimado, pode ser provvel que os custos totais do contrato excedam os rditos totais do contrato. Em tais casos, qualquer excesso esperado dos custos totais do contrato sobre o rdito total do contrato reconhecido imediatamente como um gasto de acordo com o pargrafo 36. 34. Os custos do contrato que no sejam provveis de ser recuperados so reconhecidos imediatamente como um gasto. Exemplos das circunstncias em que a recuperabilidade dos custos do contrato incorridos pode no ser provvel e em que os custos do contrato podem no ser reconhecidos como um gasto incluem contratos: (a) que no sejam inteiramente coagveis, isto , a sua validade est seriamente em questo; (b) a concluso dos quais esteja sujeita ao desfecho de litgio ou de legislao pendente; (c) relacionados com propriedades que seja provvel estarem condenadas ou serem expropriadas; (d) em que o cliente no esteja em condies de cumprir as suas obrigaes; (e) em que o contratador seja incapaz de completar o contrato ou de cumprir as suas obrigaes segundo o contrato. 35. Quando j no existirem as incertezas que impediram que fosse fiavelmente estimado o desfecho do contrato, o rdito e os gastos associados ao contrato de construo devem ser reconhecidos de acordo com o pargrafo 22 e no de acordo com o pargrafo 32. RECONHECIMENTO DE PERDAS ESPERADAS 36. Quando for provvel que os custos totais do contrato excedam o rdito total do contrato, a perda esperada deve ser reconhecida imediatamente como um gasto. 37. A quantia de tal perda determinada independentemente de: (a) ter ou no ter comeado o trabalho do contrato; (b) a fase de acabamento da actividade do contrato; ou (c) a quantia de lucros que se espere que surjam noutros contratos que no so tratados como um contrato de construo nico de acordo com o pargrafo 9. ALTERAES NAS ESTIMATIVAS 38. O mtodo da percentagem de acabamento aplicado numa base acumulada em cada perodo contabilstico s estimativas correntes de rdito do contrato e custos do contrato. Por isso, os efeitos de uma alterao na estimativa no rdito do contrato e nos custos do contrato, ou os efeitos de uma alterao na estimativa do desfecho de um contrato, so contabilizados como uma alterao na estimativa contabilstica (ver a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas). As estimativas alteradas so usadas na determinao da quantia de rdito e de gastos reconhecidos na demonstrao dos resultados no perodo em que a alterao seja feita e em perodos subsequentes. DIVULGAO 39. (a) (b) (c) 40. (a) (b) (c) Uma empresa deve divulgar: a quantia do rdito do contrato reconhecida como rdito do perodo; os mtodos usados para determinar o rdito do contrato reconhecido no perodo; e os mtodos usados para determinar a fase de acabamento dos contratos em curso. Uma empresa deve divulgar o que se segue para os contratos em curso data do balano: a quantia agregada de custos incorridos e lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas) at data; a quantia de adiantamentos recebidos; e a quantia de retenes.

41. Retenes so quantias de facturas progressivas que s so pagas depois da satisfao das condies especificadas no contrato para o pagamento de tais quantias ou at que os defeitos tenham sido rectificados. As facturas

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progressivas por autos de medio so quantias facturadas do trabalho executado de um contrato quer tenham ou no sido pagas pelo cliente. Adiantamentos so quantias recebidas pelo contratador antes que o respectivo trabalho seja executado. 42. (a) (b) Uma empresa deve apresentar: como um activo, a quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato; e como um passivo, a quantia bruta devida a clientes relativa aos trabalhos do contrato.

43. A quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato a quantia lquida de: (a) custos incorridos mais lucros reconhecidos; menos (b) o somatrio das perdas reconhecidas e da facturao progressiva. para todos os contratos em curso relativamente aos quais os custos incorridos mais os lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas) excedam as facturas progressivas. 44. A quantia bruta devida a clientes pelos trabalhos do contrato a quantia lquida de: (a) custos incorridos mais lucros reconhecidos; menos (b) o somatrio de perdas reconhecidas e da facturao progressiva. para todos os contratos em curso relativamente aos quais a facturao exceda os custos incorridos mais lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas). 45. Uma empresa divulga quaisquer passivos contingentes e activos contingentes de acordo com a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes podem provir de itens tais como custos de garantias, reivindicaes, penalidades ou possveis perdas. DATA DE EFICCIA 46. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou depois de 1 de Janeiro de 1995. Aplicao da Norma

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IAS 12 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 12 (REVISTA EM 2000)


Impostos sobre o Rendimento
Em Outubro de 1996, o Conselho aprovou uma Norma revista, IAS 12 (revista em 1996), Impostos sobre o Rendimento que substituiu a IAS 12 (reformatada em 1994), Contabilizao de Impostos sobre o Rendimento. A Norma revista tornou-se eficaz nas demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1998. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, emendou o pargrafo 88. O texto emendado tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. Em Abril de 2000, os pargrafos 20, 62(a), 64 e Apndice A, pargrafos A10, A11 e B8 foram emendados para rever referncias cruzadas e terminologia como consequncia da emisso da IAS 40, Propriedades de Investimento. Em Outubro de 2000, o Conselho aprovou emendas IAS 12 que acrescentaram os pargrafos 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87C e 93 e eliminou os pargrafos 3 e 50. As revises limitadas especificam o tratamento contabilstico das consequncias dos dividendos nos impostos sobre o rendimento. O texto revisto tornou-se eficaz nas demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. As seguintes Interpretaes SIC relacionam-se com a IAS 12 SIC-21: Impostos sobre o Rendimento Recuperao de Activos No Depreciveis Revalorizados; e SIC-25: Impostos sobre o Rendimento Alteraes na Situao Fiscal de uma Empresa ou dos seus Accionistas. INTRODUO Esta Norma (IAS 12 (revista)) substitui a Norma Internacional de Contabilidade IAS 12, Contabilizao dos Impostos sobre o Rendimento (a original IAS 12). A IAS 12 (revista) entra em vigor para perodos contabilsticos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1998. As principais alteraes da original IAS 12 so como se segue: 1. A original IAS 12 exigia que uma empresa contabilizasse os impostos diferidos usando quer o mtodo de diferimento quer um mtodo de passivo que algumas vezes conhecido como o mtodo de passivo com base na demonstrao dos resultados. A IAS 12 (revista) probe o mtodo do diferimento e exige um outro mtodo de passivo que algumas vezes conhecido como o mtodo de passivo com base no balano. O mtodo de passivo com base na demonstrao de resultados foca nas diferenas tempestivas, enquanto que o mtodo de passivo com base no balano foca diferenas temporrias. As diferenas tempestivas so diferenas entre lucros tributveis e lucros contabilsticos que se originam num perodo e revertem num ou mais perodos subsequentes. As diferenas temporrias so diferenas entre a base tributria de um activo ou passivo e a sua quantia escriturada no balano. A base tributria de um activo ou de um passivo a quantia atribuda a esse activo ou passivo para finalidades de tributao. Todas as diferenas tempestivas so diferenas temporrias. As diferenas temporrias tambm surgem nas circunstncias seguintes, que no do origem a diferenas tempestivas, se bem que a IAS 12 original as trate da mesma maneira que as transaces que do origem a diferenas tempestivas: (a) subsidirias, associadas ou empreendimentos conjuntos que no tenham distribudo os seus lucros totais empresa me ou investidora; (b) activos que sejam revalorizados e nenhum ajustamento equivalente seja feito para finalidades de tributao; e (c) o custo de uma concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio e seja imputado aos activos e passivos identificveis adquiridos, com referncia aos seus justos valores mas nenhum ajustamento equivalente seja feito para finalidades de tributao. Para alm disso, h algumas diferenas temporrias que no so diferenas tempestivas, por exemplo as diferenas temporrias que surgem quando: (a) os activos e passivos no monetrios de uma unidade operacional estrangeira que seja parte integrante das operaes da entidade que relata, sejam transpostos a taxas de cmbio histricas; (b) os activos e passivos no-monetrios sejam reexpressos segundo a IAS 29, Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionrias; ou (c) a quantia escriturada de um activo ou de um passivo no reconhecimento inicial difira da sua base de tributao inicial. 2. A IAS 12 original permitia que uma empresa no reconhecesse activos e passivos por impostos diferidos quando houvesse provas razoveis de que diferenas tempestivas no se reverteriam durante um perodo vindouro considervel. A IAS 12 (revista) exige que uma empresa reconhea um passivo por impostos diferidos ou (sujeito a certas condies) um activo para todas as diferenas temporais, com certas excepes indicadas adiante. 3. A IAS 12 original exigia que:

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(a) os activos por impostos diferidos provenientes de diferenas tempestivas deviam ser reconhecidos quando houvesse uma expectativa razovel de realizao; e (b) os activos por impostos diferidos provenientes de perdas fiscais somente deviam ser reconhecidos como um activo quando houvesse segurana para alm de qualquer dvida razovel de que rendimentos futuros tributveis seriam suficientes para permitir que fosse realizado o benefcio da perda. A IAS 12 original permitia (mas no exigia) que uma empresa diferisse o reconhecimento do benefcio de perdas fiscais at ao perodo de realizao. A IAS 12 (revista) exige que os activos por impostos diferidos devem ser reconhecidos quando for provvel que os lucros tributveis estaro utilizveis contra os quais o activo por imposto diferido possa ser utilizado. Quando uma empresa tenha uma histria de perdas fiscais, a empresa reconhece um activo por imposto diferido somente at ao ponto em que a empresa tenha suficientes diferenas temporrias tributveis ou haja outras provas convincentes de que estaro disponveis lucros fiscais suficientes. 4. Como excepo ao requisito geral estabelecido no pargrafo 2 acima, a IAS 12 (revista) probe o reconhecimento de passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos provenientes de certos activos ou passivos cujas quantias escrituradas difiram no reconhecimento inicial das suas bases tributveis iniciais. Porque tais circunstncias no do origem a diferenas tempestivas, elas no resultavam em activos ou passivos por impostos diferidos segundo a IAS 12 original. 5. A IAS 12 original exigia que os impostos a pagar sobre lucros no distribudos de subsidirias e de associadas deviam ser reconhecidos a menos que fosse razovel assumir que esses lucros no seriam distribudos ou que uma distribuio no daria origem a um passivo fiscal. Porm, a IAS 12 (revista) probe o reconhecimento de tais passivos por impostos diferidos (e os provenientes de qualquer ajustamento de transposio acumulado relacionado) at ao ponto em que: (a) a empresa me, investidora ou empreendedor seja capaz de controlar a tempestividade da reverso da diferena temporria; e (b) seja provvel que a diferena temporria no se reverter no futuro previsvel. Quando esta proibio tenha como resultado que nenhuns passivos por impostos diferidos tenham sido reconhecidos, a IAS 12 (revista) exige que uma empresa divulgue a quantia agregada das diferenas temporrias em causa. 6. A IAS 12 original no se referia explicitamente aos ajustamentos para o justo valor feitos numa concentrao de actividades empresariais. Tais ajustamentos do origem a diferenas temporrias e a IAS 12 (revista) exige que uma empresa reconhea o resultante passivo por impostos diferidos ou (sujeito ao critrio probabilstico do reconhecimento) activo por impostos diferidos com um efeito correspondente na determinao do goodwill positivo ou negativo. Porm a IAS 12 (revista) probe o reconhecimento de passivos por impostos diferidos provenientes do prprio goodwill (se a amortizao do goodwill no for dedutvel para finalidade de tributao) e de activos por impostos diferidos provenientes de goodwill negativo que seja tratado como rendimento diferido. 7. A IAS 12 original permitia, mas no exigia, que uma empresa reconhecesse um passivo por impostos diferidos respeitante a revalorizaes de activos. A IAS 12 (revista) exige que uma empresa reconhea um passivo por impostos diferidos com respeito a revalorizaes de activos. 8. As consequncias fiscais de recuperao da quantia escriturada de certos activos ou passivos pode depender da maneira da recuperao ou liquidao, como por exemplo: (a) em certos pases, os ganhos de capital no so tributados mesma taxa que outros rendimentos fiscais; e (b) em alguns pases, a quantia que dedutvel para fins de tributao, na venda de um activo, maior do que a quantia que pode ser deduzida como depreciao. A IAS 12 original no deu qualquer orientao sobre a mensurao de activos e passivos por impostos diferidos em tais casos. A IAS 12 (revista) exige que a mensurao de passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos deve ser baseada nas consequncias fiscais que se seguiro a partir da maneira que a empresa espere recuperar ou liquidar a quantia escriturada nos seus activos e passivos. 9. A IAS 12 original no dizia explicitamente se os activos e passivos por impostos diferidos podiam ser descontados. A IAS 12 (revista) probe descontar os activos e passivos por impostos diferidos. Uma emenda ao pargrafo 39 (i) da IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, que publicada juntamente com a IAS 12 (revista), probe descontar os activos e passivos por impostos diferidos adquiridos numa concentrao de actividades empresariais. Anteriormente, o pargrafo 39 (i) da IAS 22 nem proibia nem exigia o desconto de activos e passivos por impostos diferidos resultantes de uma concentrao de actividades empresariais. 10. A original IAS 12 no especificava se uma empresa devia ou no classificar os saldos por impostos diferidos como activos e passivos correntes ou como activos e passivos no correntes. A IAS 12 (revista) exige que uma empresa que faa a distino corrente/no corrente no deve classificar os activos e passivos por impostos diferidos como activos e passivos correntes. 11. A original IAS 12 dizia que os saldos devedores e credores representando impostos diferidos podiam ser compensados. A IAS 12 (revista) estabelece condies mais restritivas na compensao, largamente baseada nos activos e passivos financeiros na IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao.

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12. A IAS 12 original exigia divulgao de uma explicao da relao entre gastos de impostos e lucro contabilstico se no estiverem explicadas pelas taxas efectivas de tributao no pas da empresa que relata. A IAS 12 (revista) exige esta explicao que pode tomar uma ou ambas das formas seguintes: (i) uma reconciliao numrica entre gastos (rendimentos) de tributao e o produto do lucro contabilstico multiplicado pelas taxa(s) de tributao aplicveis; ou (ii) uma reconciliao numrica entre a taxa mdia efectiva de tributao e a taxa de tributao aplicvel. A IAS 12 (revista) tambm exige uma explanao de alteraes na(s) taxa(s) de tributao aplicveis comparadas com o perodo contabilstico anterior. 13. As novas divulgaes exigidas pela IAS 12 (revista) incluem: (a) com respeito a cada tipo de diferena temporria, perdas fiscais no usadas e crditos fiscais no usados: (i) a quantia de activos e passivos por impostos diferidos reconhecidos; e (ii) a quantia de rendimentos ou de gastos de impostos diferidos reconhecidos na demonstrao dos resultados, se isto no for evidente a partir das alteraes nas quantias reconhecidas no balano; (b) com respeito a operaes descontinuadas, o gasto de impostos fiscais relacionado com: (i) o ganho ou perda da descontinuao; e (ii) o lucro ou prejuzo das actividades ordinrias da operao descontinuada; e (c) a quantia de um activo por impostos diferidos e a natureza da prova que suporta o seu reconhecimento, quando: (i) a utilizao do activo por impostos diferidos seja dependente dos lucros tributveis futuros em excesso dos lucros provenientes da reverso de diferenas temporrias tributveis existentes; e (ii) a empresa tenha sofrido um prejuzo quer no perodo corrente ou no anterior na jurisdio fiscal com a qual se relaciona o activo por impostos diferidos. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-4 Definies 5-11 Base Tributvel 7-11 Reconhecimento de Passivos por Impostos Correntes e de Activos por Impostos Correntes 12-14 Reconhecimento de Passivos por Impostos Diferidos e de Activos por Impostos Diferidos 15-45 Diferenas Temporrias Tributveis 15-23 Concentraes de Actividades Empresariais 19 Activos Escriturados pelo Justo Valor 20 Goodwill 21 Reconhecimento Inicial de um Activo ou Passivo 22-23 Diferenas Temporrias Dedutveis 24-33 Goodwill Negativo 32 Reconhecimento Inicial de um Activo ou Passivo 33 Prejuzos por Impostos no Usados e Crditos por Impostos no Usados 34-36 Reavaliao de Activos por Impostos Diferidos no Reconhecidos 37 Investimentos em Subsidirias, Sucursais e Associadas e Interesses em Empreendimentos Conjuntos Mensurao 46-56 Reconhecimento de Impostos Correntes e Diferidos 57-68 Demonstrao dos Resultados 58-60 Itens Creditados ou Debitados directamente ao Capital Prprio 61-65A Impostos Diferidos Provenientes de uma Concentrao de Actividades Empresariais 66-68 Apresentao 69-78 Activos por Impostos e Passivos por Impostos 69-76 Compensao 71-76 Gasto de Impostos 77-78 Gastos (Rendimentos) de Impostos Relacionados com Resultados de Actividades Ordinrias 77 Diferenas de Cmbio em Activos ou Passivos por Impostos Estrangeiros Diferidos 78 Divulgao 79-88 Data de Eficcia 89-91

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico dos impostos sobre o rendimento. O assunto principal na contabilizao dos impostos sobre o rendimento o de como contabilizar as consequncias dos impostos correntes e futuros de: (a) a recuperao futura (liquidao) da quantia escriturada de activos (passivos) que sejam reconhecidos no balano de uma empresa; e

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(b) transaces e outros acontecimentos do perodo corrente que sejam reconhecidos nas demonstraes financeiras de uma empresa. Est inerente no reconhecimento de um activo ou passivo que a empresa que relata espera recuperar ou liquidar a quantia escriturada do activo ou passivo. Se for provvel que a recuperao ou liquidao dessa quantia escriturada fizer com que os pagamentos futuros de impostos sejam maiores (menores) do que seriam se tais recuperaes ou liquidaes no tivessem consequncias fiscais, esta Norma exige que uma empresa reconhea um passivo por impostos diferidos (activo por impostos diferidos), com certas excepes limitadas. Esta Norma exige que uma empresa contabilize as consequncias fiscais de transaces e de outros acontecimentos da mesma maneira que contabiliza as prprias transaces e outros acontecimentos. Por conseguinte, para as transaces e outros acontecimentos reconhecidos nas demonstrao dos resultados, quaisquer efeitos de tributao relacionados so tambm reconhecidos na demonstrao dos resultados. Para as transaces e outros acontecimentos reconhecidos directamente no capital prprio, quaisquer efeitos fiscais relacionados so tambm reconhecidos no capital prprio. De forma semelhante, o reconhecimento de activos e passivos por impostos diferidos numa concentrao de actividades empresariais afecta a quantia do goodwill positivo ou negativo proveniente dessa concentrao de actividades empresariais. Esta Norma trata tambm do reconhecimento dos activos por impostos diferidos provenientes de perdas fiscais no usadas ou de crditos fiscais no usados, da apresentao de impostos sobre o rendimento nas demonstraes financeiras e da divulgao da informao relacionada com impostos sobre o rendimento. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de impostos sobre o rendimento. 2. Para as finalidades desta Norma, o termo impostos sobre o rendimento inclui todos os impostos no pas e impostos estrangeiros que sejam baseados em lucros tributveis. O termo impostos sobre o rendimento tambm inclui impostos, tais como impostos por reteno (de dividendos), que sejam pagveis por uma subsidiria, associada ou empreendimento conjunto em distribuies empresa que relata. 3. (Eliminado)

4. Esta Norma no trata dos mtodos de contabilizao dos subsdios do Governo (ver a IAS 20, Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo) ou de crditos fiscais ao investimento. Porm esta Norma trata de contabilizao das diferenas temporrias que possam surgir de crditos fiscais por tais subsdios ou investimentos. DEFINIES 5. Os termos seguintes so usados nesta Norma com os significados especificados: Lucro contabilstico o resultado lquido de um perodo antes da deduo do gasto de impostos. Lucro tributvel (perda fiscal) o lucro (ou perda) de um perodo, determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades fiscais, sobre o qual so pagos (ou recuperveis) impostos sobre o rendimento. Gasto de impostos (rendimento de impostos) a quantia agregada includa na determinao do resultado lquido do perodo respeitante a impostos correntes e a impostos diferidos. Imposto corrente a quantia a pagar (a recuperar) de impostos sobre o rendimento respeitantes ao lucro tributvel (perda) tributvel de um perodo. Passivos por impostos diferidos so as quantias de impostos sobre o rendimento pagveis em perodos futuros com respeito a diferenas temporrias tributveis. Activos por impostos diferidos so as quantias de impostos sobre o rendimento recuperveis em perodos futuros respeitantes a: (a) diferenas temporrias dedutveis; (b) o reporte de perdas fiscais no utilizadas; e (c) o reporte de crditos tributveis no utilizados. Diferenas temporrias so diferenas entre a quantia escriturada de um activo ou de um passivo no balano e a sua base de tributao. As diferenas temporrias podem ser: (a) diferenas temporrias tributveis, que so diferenas temporrias de que resultam quantias tributveis na determinao do lucro tributvel (perda fiscal) de perodos futuros quando a quantia escriturada do activo ou do passivo seja recuperada ou liquidada; ou (b) diferenas temporrias dedutveis, que so diferenas temporrias de que resultam quantias que so dedutveis na determinao do lucro tributvel (perda fiscal) de perodos futuros quando a quantia escriturada do activo ou do passivo seja recuperada ou liquidada. A base fiscal de um activo ou de um passivo a quantia atribuda a esse activo ou passivo para fins fiscais. 6. Os gasto de impostos (rendimento de impostos) compreende o gasto corrente de impostos (rendimento corrente de impostos) e gasto de impostos diferidos (rendimentos de impostos diferidos). Base Tributvel 7. A base tributvel de um activo a quantia que ser dedutvel para finalidades fiscais contra quaisquer benefcios econmicos tributveis que fluiro para uma empresa quando ela recupere a quantia escriturada do activo. Se esses benefcios econmicos no forem tributveis, a base tributvel do activo igual sua quantia escriturada. Exemplos

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1. Uma mquina custa 100. Para finalidades de tributao, j foi deduzida depreciao de 30 nos perodos corrente e anteriores e o custo remanescente ser dedutvel em perodos futuros, quer como depreciao ou por meio de uma deduo na alienao. O rdito gerado pelo uso da mquina tributvel e qualquer ganho na alienao da mquina ser tributvel e qualquer perda na venda da mquina ser dedutvel para finalidades de impostos. A base tributvel da mquina de 70. 2. O juro a receber tem uma quantia escriturada de 100. O rdito de juros relacionado ser tributado em regime de caixa. A base tributvel do juro a receber nula. 3. As dvidas a receber comerciais a receber tm uma quantia escriturada de 100. O rdito relacionado j foi includo no lucro tributvel (perda fiscal). A base tributvel das dvidas comerciais a receber 100. 4. Os dividendos a receber de uma subsidiria tm uma quantia escriturada de 100. Os dividendos no so tributveis. Em substncia, a quantia total escriturada do activo dedutvel dos benefcios econmicos. Consequentemente, a base tributvel dos dividendos a receber 100 (*). 5. Um emprstimo a receber tem uma quantia escriturada de 100. O reembolso do emprstimo no ter consequncias fiscais. A base tributvel do emprstimo 100. 8. A base tributvel de um passivo a sua quantia escriturada, menos qualquer quantia que ser dedutvel para finalidades fiscais com respeito a esse passivo em perodos futuros. No caso de rditos que sejam recebidos adiantadamente, a base tributvel do passivo resultante a sua quantia escriturada, menos qualquer quantia dos rditos que no sero tributveis em perodos futuros. Exemplos 1. Os passivos correntes incluem gastos acrescidos (a pagar) com uma quantia escriturada de 100. O gasto relacionado ser deduzido para finalidades tributveis, em regime de caixa. A base tributvel dos gastos acrescidos nula. 2. Os passivos correntes incluem rdito de juros recebidos adiantadamente com uma quantia escriturada de 100. O rdito relacionado de juros foi tributados em regime de caixa. A base tributvel dos juros recebidos adiantadamente nula. 3. Os passivos correntes incluem gastos acrescidos (a pagar) com uma quantia escriturada de 100. Os gastos relacionados j tinham sido deduzidos para finalidades de impostos. A base tributvel dos gastos acrescidos 100. 4. Os passivos correntes incluem gastos de multas e de penalidades acrescidos com uma quantia escriturada de 100. As multas e penalidades no so dedutveis para finalidades de impostos. A base tributvel das multas e penalidades acrescidas (a pagar) 100 (*). 5. Um emprstimo a pagar tem uma quantia escriturada de 100. O reembolso do emprstimo no ter consequncias tributveis. A base tributvel do emprstimo 100. 9. Alguns itens tm uma base tributvel mas no so reconhecidos como activos e como passivos no balano. Por exemplo, os custos de pesquisa so reconhecidos como um gasto na determinao do lucro contabilstico no perodo em que forem incorridos mas podem no ser permitidos como uma deduo na determinao do lucro tributvel (perda fiscal) at a um perodo posterior. A diferena entre a base tributvel dos custos de pesquisa, que a quantia que as autoridades fiscais permitiro como deduo em perodos futuros, e a quantia escriturada nula uma diferena temporria dedutvel que resulta num activo por impostos diferidos. 10. Quando a base tributvel de um activo ou de um passivo no for imediatamente evidente, de auxlio considerar o princpio fundamental em que esta Norma se baseia: o de que uma empresa deve, com certas excepes limitadas, reconhecer um passivo (activo) por impostos diferidos quando a recuperao ou liquidao da quantia escriturada de um activo ou de um passivo fizer com que os pagamentos futuros de impostos sejam maiores (menores) do que seriam se tais recuperaes ou liquidaes no tivessem consequncias tributveis. O exemplo C a seguir ao pargrafo 52 ilustra circunstncias em que pode ser de auxlio considerar este princpio fundamental, por exemplo, quando a base tributvel de um activo ou de um passivo depender da maneira esperada da recuperao ou liquidao. 11. Nas demonstraes financeiras consolidadas, as diferenas temporrias so determinadas pela comparao das quantias escrituradas de activos e de passivos nas demonstraes financeiras consolidadas com a base tributria apropriada. A base tributria determinada por referncia a uma declarao de impostos consolidada nas jurisdies em que tal demonstrao seja preenchida. Noutras jurisdies a base tributvel determinada por referncia s declaraes de impostos de cada empresa no grupo. RECONHECIMENTO DE PASSIVOS POR IMPOSTOS CORRENTES E DE ACTIVOS POR IMPOSTOS CORRENTES 12. Os impostos correntes para perodos correntes e anteriores devem, na medida em que no estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se a quantia j paga com respeito a perodos correntes e anteriores exceder a quantia devida para esses perodos, o excesso deve ser reconhecido como um activo. 13. O benefcio relacionado com uma perda fiscal que possa ser reportada para recuperar impostos correntes de um perodo anterior deve ser reconhecido como um activo. 14. Quando uma perda fiscal for usada para recuperar impostos correntes de um perodo anterior, uma empresa reconhece o benefcio como um activo do perodo em que a perda fiscal ocorra porque provvel que o benefcio fluir para a empresa e que o benefcio pode ser fiavelmente mensurado.

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RECONHECIMENTO DE PASSIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS E DE ACTIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS Diferenas Temporrias Tributveis 15. Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias tributveis, a menos que o passivo por impostos diferidos provenha de: (a) goodwill relativo pelo qual no seja dedutvel amortizao para finalidades tributveis; ou (b) o reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transaco que: (i) no seja uma concentrao de actividades empresariais; e (ii) no afecte, no momento da transaco, nem o lucro contabilstico nem o lucro tributvel (perda fiscal). Porm, para as diferenas temporrias associadas com investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um passivo por impostos diferidos de acordo com o pargrafo 39. 16. Est inerente no reconhecimento de um activo que a sua quantia escriturada ser recuperada na forma de benefcios econmicos que fluam para a empresa nos perodos futuros. Quando a quantia escriturada do activo exceder a sua base tributvel, a quantia dos benefcios econmicos tributveis exceder a quantia que ser permitida como deduo para finalidades de tributao. Esta diferena uma diferena temporria tributvel e a obrigao de pagar os resultantes impostos sobre o rendimento em perodos futuros um passivo por impostos diferidos. Como a empresa recupera a quantia escriturada do activo, a diferena temporria tributvel reverter e a empresa ter lucro tributvel. Isto faz com que seja provvel que benefcios econmicos fluiro da empresa na forma de pagamento de impostos. Por isso, esta Norma exige o reconhecimento de todos os passivos por impostos diferidos, excepto em certas circunstncias descritas nos pargrafos 15 e 39. Exemplo Um activo que custou 150 tem uma quantia escriturada de 100. A depreciao acumulada para finalidades de impostos de 90 e a taxa de impostos 25%. A base tributvel do activo 60 (custo de 150 menos a depreciao acumulada de impostos de 90). Para recuperar a quantia escriturada de 100, a empresa deve obter um lucro tributvel de 100, mas ser somente capaz de deduzir depreciao de 60. Consequentemente, a empresa pagar impostos sobre o rendimento de 10 (40 a 25%) quando recuperar a quantia escriturada do activo. A diferena entre a quantia escriturada de 100 e a base tributvel de 60 uma diferena temporria tributvel de 40. Por isso, a empresa reconhece um passivo por impostos diferidos de 10 (40 a 25%) que representa os impostos sobre o rendimento que pagar quando recuperar a quantia escriturada do activo. 17. Algumas diferenas temporrias surgem quando os rendimentos ou gastos sejam includos no lucro contabilstico de um perodo se bem que sejam includos no lucro tributvel num perodo diferente. Tais diferenas temporrias so muitas vezes descritas como diferenas tempestivas. O que se segue so exemplos de diferenas temporrias desta espcie que so diferenas temporrias tributveis e que por isso resultam em passivos por impostos diferidos: (a) o rdito de juros includo no lucro contabilstico numa base de proporo temporal mas pode, em algumas jurisdies, ser includo no lucro tributvel quando o dinheiro for cobrado. A base tributvel de qualquer conta a receber reconhecida no balano com respeito a tais rditos nula porque os rditos no afectam o lucro tributvel at que seja recebido o dinheiro; (b) a depreciao usada na determinao do lucro tributvel (perda fiscal) pode diferir da que foi usada na determinao do lucro contabilstico. A diferena temporria a diferena entre a quantia escriturada do activo e a sua base tributvel que o custo original do activo menos todas as dedues respeitantes a esse activo permitidas pelas autoridades fiscais na determinao do lucro tributvel dos perodos correntes e anteriores. Uma diferena temporria tributvel surge, e resulta num passivo por impostos diferidos, quando a depreciao para tributao seja acelerada (se a depreciao para impostos for menos rpida do que a depreciao contabilstica, surge uma diferena temporria dedutvel que resulta num activo por impostos diferidos); e (c) os custos de desenvolvimento podem ser capitalizados e amortizados durante os perodos futuros na determinao do lucro contabilstico mas deduzidos na determinao do lucro tributvel no perodo em que sejam incorridos. Tais custos de desenvolvimento tm uma base tributvel nula porque j tinham sido deduzidos no lucro tributvel. A diferena temporria a diferena entre a quantia escriturada dos custos de desenvolvimento e a sua base tributvel nula. 18. Tambm surgem diferenas temporrias quando: (a) o custo de uma concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio imputado aos activos e passivos identificveis adquiridos com referncia aos seus justos valores mas nenhum ajustamento equivalente se faz para finalidades tributrias (ver pargrafo 19); (b) os activos sejam revalorizados e nenhum ajustamento equivalente feito para finalidades tributrias (ver pargrafo 20); (c) o goodwill ou goodwill negativo surja na consolidao (ver pargrafos 21 e 32); (d) a base tributvel de um activo ou passivo no reconhecimento inicial difere da sua quantia escriturada inicial, por exemplo, quando uma empresa beneficia de subsdios governamentais no tributveis relacionados com activos (ver pargrafos 22 e 33); ou (e) a quantia escriturada de investimentos em subsidirias, sucursais e associadas ou interesses em empreendimentos conjuntos torna-se diferente da base tributvel do investimento ou interesse (ver pargrafos 38-45). Concentraes de Actividades Empresariais 19. Numa concentrao empresarial que seja uma aquisio, o custo da aquisio imputado aos activos e passivos identificveis adquiridos com referncia aos seus justos valores data da transaco. As diferenas temporrias surgem

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quando as bases tributveis dos activos e passivos adquiridos no so afectadas pela concentrao de actividades empresariais ou so afectadas de forma diferente. Por exemplo, quando a quantia escriturada de um activo seja aumentada para o seu justo valor mas a base tributvel do activo permanea pelo custo para o detentor anterior, surge uma diferena temporria tributvel que resulta num passivo por impostos diferidos. O passivo por impostos diferidos resultante afecta o goodwill (ver pargrafo 66). Activos Escriturados Pelo Justo Valor 20. As IFRSs permitem ou exigem que determinados activos sejam escriturados pelo justo valor ou sejam revalorizados (ver, por exemplo, a IAS 16 Activos Fixos Tangveis, a IAS 38 Activos Intangveis, a IAS 39 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao e a IAS 40 Propriedades de Investimento). Em algumas jurisdies, a revalorizao ou outra reexpresso de um activo para o justo valor afecta o lucro tributvel (perda fiscal) do perodo corrente. Como resultado, a base tributvel do activo ajustada e nenhuma diferena temporria surge. Em outras jurisdies, a revalorizao ou reexpresso de um activo no afecta o lucro tributvel no perodo da revalorizao ou reexpresso e, consequentemente a base tributvel do activo no ajustada. Contudo, a recuperao futura da quantia escriturada resultar num fluxo tributvel de benefcios econmicos para a empresa e a quantia que ser dedutvel para finalidades tributrias diferir da quantia desses benefcios econmicos. A diferena entre a quantia escriturada de um activo revalorizado e a sua base tributvel uma diferena temporria e d origem a um passivo ou activo por impostos diferidos. Isto verdade mesmo se: (a) a empresa no pretender alienar o activo. Em tais casos, a quantia escriturada revalorizada do activo ser recuperada pelo uso e isto gerar rendimento tributvel que excede a depreciao que ser permitida para finalidades tributveis nos perodos futuros; ou (b) a tributao sobre os ganhos de capital diferida se os proventos da alienao do activo forem investidos em activos semelhantes. Em tais casos, o imposto tornar-se- por fim pagvel pela venda ou pelo uso de activos semelhantes. Goodwill 21. Goodwill o excesso do custo de uma aquisio sobre o interesse do adquirente no justo valor dos activos e passivos identificveis adquiridos. Muitas autoridades fiscais no permitem a amortizao do goodwill como um gasto dedutvel na determinao do lucro tributvel. Alm disso, em tais jurisdies, o custo do goodwill no muitas vezes dedutvel quando uma subsidiria aliena as suas actividades subjacentes. Em tais jurisdies, o goodwill tem uma base tributria nula. Qualquer diferena entre a quantia escriturada do goodwill e a sua base tributvel nula uma diferena temporria tributvel. Porm, esta Norma no permite o reconhecimento do passivo por impostos diferidos resultante porque o goodwill um resduo e o reconhecimento do passivo por impostos diferidos aumentaria a quantia escriturada do goodwill. Reconhecimento Inicial de um Activo ou Passivo 22. Uma diferena temporria pode surgir no reconhecimento inicial de um activo ou passivo, por exemplo, se parte ou todo o custo de um activo no for dedutvel para finalidades de impostos. O mtodo de contabilizar tal diferena temporria depende da natureza da transaco que conduziu ao reconhecimento inicial do activo: (a) numa concentrao de actividades empresariais, uma empresa reconhece qualquer passivo ou activo por impostos diferidos e isto afecta a quantia do goodwill positivo ou negativo (ver pargrafo 19); (b) se a transaco afectar quer o lucro contabilstico ou o lucro tributvel, uma empresa reconhecer qualquer passivo ou activo por impostos diferidos e reconhecer o resultante gasto ou rendimento por impostos diferidos na demonstrao dos resultados (ver pargrafo 59); (c) se a transaco no for uma concentrao de actividades empresariais, e no afectar nem o lucro contabilstico nem o lucro tributvel, uma empresa, na ausncia da excepo prevista nos pargrafos 15 e 24, reconhecer o passivo ou activo diferido resultante e ajustar a quantia escriturada do activo ou passivo pela mesma quantia. Tais ajustamentos tornaro as demonstraes financeiras menos transparentes. Por isso, esta Norma no permite que uma empresa reconhea o passivo ou activo por impostos diferidos resultante, quer no reconhecimento inicial ou subsequentemente (ver exemplo na pgina seguinte). Para alm disso, uma empresa no reconhece alteraes subsequentes no passivo ou activo por impostos diferidos no reconhecidos enquanto o activo depreciado. 23. De acordo com a IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, o emitente de um instrumento financeiro composto (por exemplo, uma obrigao convertvel) classifica o componente passivo do instrumento como um passivo e o componente do capital prprio como capital prprio. Em algumas jurisdies, a base tributvel do componente passivo no reconhecimento inicial igual quantia escriturada inicial da soma dos componentes do passivo e do capital prprio. A diferena temporria tributvel resultante surge do reconhecimento inicial do componente do capital prprio separadamente do componente do passivo. Por isso, a excepo estabelecida no pargrafo 15 (b) no se aplica. Consequentemente, uma empresa reconhece o resultante passivo por impostos diferidos. De acordo com o pargrafo 61, o imposto diferido directamente debitado quantia escriturada do componente do capital prprio. De acordo com o pargrafo 58, alteraes subsequentes no passivo por impostos diferidos so reconhecidas na demonstrao dos resultados como gastos por impostos diferidos. Exemplo que Ilustra o Pargrafo 22 (c) Uma empresa pretende usar um activo que custou 1000 durante a sua vida til de cinco anos e depois alien-lo com um valor residual nulo. A taxa de imposto de 40%. A depreciao do activo no dedutvel para finalidades de tributao. Pela alienao, qualquer ganho de capital no ser tributvel e qualquer perda de capital no ser dedutvel.

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Enquanto recupera a quantia escriturada do activo, a empresa obter rendimento tributvel de 1000 e pagar imposto de 400. A empresa no reconhece o passivo resultante por impostos diferidos de 400 porque isso resulta do reconhecimento inicial do activo. No ano seguinte, a quantia escriturada do activo de 800. Ao obter rendimentos tributveis de 800, a empresa pagar imposto de 320. A empresa no reconhece o passivo por impostos diferidos de 320 porque isso resulta do reconhecimento inicial do activo. Diferenas Temporrias Dedutveis 24. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias dedutveis at ao ponto em que seja provvel que o lucro tributvel estar disponvel contra o qual a diferena temporria dedutvel possa ser utilizada, a menos que o activo por impostos diferidos surja de: (a) goodwill negativo que seja tratado como rendimento diferido de acordo com a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais; ou (b) o reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transaco que: (i) no seja uma concentrao actividades empresariais; e (ii) no momento da transaco, no afecte nem o lucro contabilstico nem o lucro tributvel (perda fiscal). Porm, para diferenas temporrias dedutveis associadas a investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e a interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um activo por impostos diferidos de acordo com o pargrafo 44. 25. Est inerente no reconhecimento de um passivo que a quantia escriturada ser liquidada em perodos futuros por meio de um exfluxo de recursos da empresa incorporando benefcios econmicos. Quando os recursos fluam da empresa, parte ou todas as suas quantias podem ser dedutveis na determinao do lucro tributvel de um perodo mais tardio do que o perodo em que o passivo seja reconhecido. Em tais casos, uma diferena temporria existe entre a quantia escriturada do passivo e a sua base tributvel. Concordantemente, um activo por impostos diferidos surge com respeito a impostos sobre o rendimento que sero recuperveis em perodos futuros quando seja permitido que essa parte do passivo seja uma deduo na determinao do lucro tributvel. Semelhantemente, se a quantia escriturada de um activo for menor do que a sua base tributvel a diferena d origem a um activo por impostos diferidos, com respeito a impostos que sero recuperveis em perodos futuros. Exemplo Uma empresa reconhece um passivo de 100 relativa a custos de garantia de produtos. Para finalidades de impostos, os custos de garantia de produtos no sero dedutveis at que a empresa pague as reclamaes. A taxa de imposto de 25%. A base tributvel do passivo nula (a quantia escriturada de 100, menos a quantia que ser dedutvel para finalidades de impostos com respeito a esse passivo em perodos futuros). Ao liquidar o passivo pela sua quantia escriturada, a empresa reduzir o seu lucro tributvel futuro por uma quantia de 100 e, consequentemente, reduz os seus pagamentos futuros de impostos de 25 (100 a 25%). A diferena entre a quantia escriturada de 100 e a base tributvel nula uma diferena temporria dedutvel de 100. Por isso, a empresa reconhece um activo por impostos diferidos de 25 (100 a 25%), desde que seja provvel que a empresa obter lucro tributvel suficiente em perodos futuros para beneficiar de uma reduo em pagamentos de impostos. 26. O que se segue so exemplos de diferenas temporrias dedutveis que resultam em activos por impostos diferidos: (a) os custos de benefcios de reforma podem ser deduzidos na determinao do lucro contabilstico medida que os servios so proporcionados pelo empregado, mas deduzidos na determinao do lucro tributvel quer quando sejam pagas pela empresa as contribuies para um fundo ou quando os benefcios de reforma sejam pagos pela empresa. Uma diferena temporria existe entre a quantia escriturada do passivo e a sua base tributvel; a base tributvel do passivo geralmente nula. Tal diferena temporria dedutvel resulta num activo por impostos diferidos enquanto os benefcios econmicos fluiro para a empresa na forma de uma deduo dos lucros tributveis quando as contribuies ou os benefcios de reforma forem pagos; (b) os custos de pesquisa so reconhecidos como um gasto na determinao do lucro contabilstico no perodo em que sejam incorridos mas no so permitidos como deduo na determinao do lucro tributvel (perda fiscal) at um perodo posterior. A diferena entre a base tributvel dos custos de pesquisa, que a quantia que as autoridades fiscais permitiro como uma deduo nos perodos futuros, e a quantia escriturada nula uma diferena temporria dedutvel que resulta num activo por impostos diferidos; (c) numa concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio, o custo da aquisio imputado aos activos e passivos reconhecidos, por referncia aos seus justos valores data da transaco. Quando seja reconhecido um passivo na aquisio mas os custos relacionados no sejam deduzidos na determinao dos lucros tributveis seno num perodo posterior, surge uma diferena temporria dedutvel que resulta num activo por impostos diferidos. Um activo por impostos diferidos tambm surge quando o justo valor de um activo identificvel adquirido seja menor do que a sua base tributvel. Em ambos os casos, o activo por impostos diferidos resultante afecta o goodwill (ver pargrafo 66); e (d) certos activos podem ser escriturados pelo justo valor, ou podem ser revalorizados, sem que um ajustamento equivalente seja feito para finalidades de impostos (ver pargrafo 20). Uma diferena temporria dedutvel surge se a base tributvel do activo exceder a sua quantia escriturada. 27. A reverso de diferenas temporrias dedutveis resulta em dedues na determinao de lucros tributveis de perodos futuros. Contudo, os benefcios econmicos na forma de redues nos pagamentos de impostos fluiro para a

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empresa somente se ela obtiver lucros tributveis suficientes contra os quais as dedues possam ser compensadas. Por isso uma empresa reconhece activos por impostos diferidos somente quando for provvel que lucros tributveis estaro disponveis contra os quais as diferenas temporrias dedutveis possam ser utilizadas. 28. provvel que lucro tributvel esteja disponvel e contra o qual uma diferena temporria dedutvel possa ser utilizada quando haja diferenas temporrias tributveis suficientes relacionadas com a mesma autoridade fiscal e com a mesma entidade tributvel que se esperem inverter: (a) no mesmo perodo que a reverso esperada da diferena temporria dedutvel; ou (b) nos perodos em que uma perda fiscal proveniente do activo por impostos diferidos possa ser reportada ou transportada. Em tais circunstncias, o activo por impostos diferidos reconhecido no perodo em que as diferenas temporrias dedutveis surjam. 29. Quando haja diferenas temporrias tributveis insuficientes relacionadas com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributvel, o activo por impostos diferidos reconhecido at ao ponto em que: (a) seja provvel que a empresa tenha lucros tributveis suficientes relacionados com a mesma autoridade fiscal e a mesma entidade tributvel no mesmo perodo em que a reverso das diferenas temporrias dedutveis (ou nos perodos em que a perda fiscal proveniente do activo por impostos diferidos possa ser reportada ou transportada). Ao avaliar se ter ou no lucro tributvel suficiente em perodos futuros, uma empresa ignora quantias tributveis provenientes de diferenas temporrias dedutveis que se esperem que se originem em perodos futuros, porque os activos por impostos diferidos provenientes destas diferenas temporrias dedutveis exigiro elas prprias lucros tributveis futuros a fim de serem utilizadas; ou (b) estejam disponveis oportunidades de planeamento de impostos empresa que criar lucro tributvel em perodos apropriados. 30. As oportunidades de planeamento de impostos so aces que a empresa tomar a fim de criar ou aumentar os rendimentos tributveis num perodo particular antes de expirar uma perda fiscal ou um crdito tributvel a transportar. Por exemplo, em algumas jurisdies, o lucro tributvel pode ser criado ou aumentado ao: (a) eleger ter rendimentos de juros tributados seja numa base recebida ou a receber; (b) diferir a reivindicao de certas dedues do lucro tributvel; (c) vender, e talvez locar de novo, activos que tenham apreciado (valorizado) mas para os quais no tenha sido ajustada a base tributvel para reflectir tal apreciao; e (d) vender um activo que gere rendimento no tributvel (tal como, nalgumas jurisdies, uma obrigao emitida pelo governo) a fim de comprar um outro investimento que gere rendimentos tributveis. Quando as oportunidades de planeamento de impostos anteciparem lucros tributveis de um perodo posterior para um perodo anterior, a utilizao de uma perda fiscal ou de um crdito tributvel a transportar ainda depende da existncia de lucros tributveis futuros provenientes de fontes que no originem futuras diferenas temporrias. 31. e 36. Quando uma empresa tenha uma histria de prejuzos recentes, a empresa considera a orientao dos pargrafos 35

Goodwill Negativo 32. Esta Norma no permite o reconhecimento de um activo por impostos diferidos proveniente de diferenas temporrias dedutveis associadas ao goodwill negativo que seja tratado como rendimento diferido de acordo com a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, porque o goodwill negativo um resduo e o reconhecimento do activo por impostos diferidos aumentar a quantia escriturada do goodwill negativo. Reconhecimento Inicial de um Activo ou Passivo 33. Um caso, em que um activo por impostos diferidos surja no reconhecimento inicial de um activo, d-se quando um subsdio no tributvel do governo relacionado com um activo seja deduzido para chegar quantia escriturada do activo, mas, para finalidades de impostos, no seja deduzida da quantia deprecivel do activo (por outras palavras a sua base tributvel); a quantia escriturada do activo menor do que a sua base tributvel e isto d origem a uma diferena tributria dedutvel. Os subsdios do governo podem ser tambm considerados como rendimentos diferidos caso em que a diferena entre o rendimento diferido e a sua base tributvel nula uma diferena temporria dedutvel. Qualquer que seja o mtodo de apresentao que uma empresa adopte, a empresa no reconhece o activo por impostos diferidos resultante pela razo dada no pargrafo 22. Perdas Fiscais no Usadas e Crditos por Impostos no Usados 34. Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para o transporte de perdas fiscais no usadas e crditos tributveis no usados at ao ponto em que seja provvel que lucros tributveis futuros estaro disponveis contra os quais possam ser usados perdas fiscais no usadas e crditos tributveis no usados. 35. Os critrios para reconhecer activos por impostos diferidos provenientes do transporte de perdas fiscais e de crditos de impostos no utilizados so os mesmos que os critrios para o reconhecimento de activos por impostos diferidos provenientes de diferenas temporrias dedutveis. Porm, a existncia de perdas fiscais no usadas forte prova de que

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podem no estar disponveis lucros tributveis futuros. Por isso, quando uma empresa tenha uma histria de perdas recentes, a empresa reconhece um activo por impostos diferidos proveniente de perdas fiscais ou de crditos tributveis no utilizados somente at ao ponto que a empresa tenha suficientes diferenas temporrias tributveis ou que haja outras provas convincentes de que lucros tributveis suficientes estaro disponveis contra os quais as perdas fiscais no utilizadas ou crditos tributveis no utilizados possam ser utilizados pela empresa. Em tais circunstncias, o pargrafo 82 exige a divulgao da quantia do activo por impostos diferidos e da natureza da prova que suporta o seu reconhecimento. 36. Uma empresa considera os critrios seguintes na avaliao da probabilidade de que o lucro tributvel estar disponvel contra o qual perdas fiscais no usadas ou crditos tributveis no usados possam ser utilizados: (a) se a empresa tiver diferenas temporrias tributveis relacionadas com a mesma autoridade fiscal e com a mesma entidade tributvel, de que resultaro quantias tributveis contra as quais as perdas fiscais no usadas ou crditos tributveis no usados possam ser utilizados antes que se extingam; (b) se for provvel que a empresa tenha lucros tributveis antes das perdas fiscais no usadas ou que crditos tributveis no usados expirem; (c) se as perdas fiscais no usadas resultarem de causas identificveis que provavelmente no se repetiro; e (d) se as oportunidades de planeamento de impostos (ver pargrafo 30) estiverem disponveis para a empresa e que criaro lucros tributveis no perodo em que as perdas fiscais no usados ou crditos tributveis no usados possam ser utilizados. At ao ponto em que no seja provvel que lucros tributveis estejam disponveis contra os quais as perdas fiscais no usadas ou crditos tributveis no usados possam ser utilizados, o activo por impostos diferidos no reconhecido. Reavaliao de Activos por Impostos Diferidos no Reconhecidos 37. data de cada balano, uma empresa reavalia os activos por impostos diferidos no reconhecidos. A empresa reconhece previamente um activo por impostos diferidos no reconhecido at ao ponto em que se torne provvel que os lucros tributveis futuros permitiro que o activo por impostos diferidos seja recuperado. Por exemplo, um melhoramento nas condies comerciais pode tornar mais provvel que a empresa seja capaz de gerar suficiente lucro tributvel no futuro para que o activo por impostos diferidos satisfaa os critrios fixados nos pargrafos 24 ou 34. Um outro exemplo d-se quando uma empresa reavalia os activos por impostos diferidos data da concentrao de actividades empresariais ou subsequentemente (ver pargrafos 67 e 68). Investimentos em Subsidirias, Sucursais e Associadas e Interesses em Empreendimentos Conjuntos 38. As diferenas temporrias surgem quando a quantia escriturada de investimentos em subsidirias, sucursais e associadas ou interesses em empreendimentos conjuntos (nomeadamente a parte da empresa me ou do investidor nos activos lquidos da subsidiria, sucursal, associada ou investida, incluindo a quantia escriturada de goodwill se torna diferente da base tributvel (que muitas vezes o custo) do investimento ou interesse. Tais diferenas podem surgir numa quantidade de circunstncias diferentes, por exemplo: (a) a existncia de lucros no distribudos de subsidirias, sucursais, associadas e empreendimentos conjuntos; (b) alteraes nas taxas de cmbio quando uma empresa me e a sua subsidiria esto localizadas em pases diferentes; e (c) uma reduo na quantia escriturada de um investimento numa associada para a sua quantia recupervel. Nas demonstraes financeiras consolidadas, a diferena temporria pode ser diferente da diferena temporria associada com esse investimento nas demonstraes financeiras individuais da empresa-me se a empresa--me escriturar o investimento nas suas demonstraes financeiras individuais pelo custo ou a quantia revalorizada. 39. Uma empresa deve reconhecer um passivo por impostos diferidos para todas as diferenas temporrias tributveis associadas aos investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, excepto at ao ponto em que ambas das seguintes condies sejam satisfeitas: (a) que a empresa me, o investidor ou o empreendedor seja capaz de controlar a tempestividade da reverso da diferena temporria; e (b) que seja provvel que a diferena temporria no se reverter no futuro previsvel. 40. Dada a empresa-me controlar a poltica de dividendos da sua subsidiria, capaz tambm de controlar a tempestividade da reverso de diferenas temporrias associadas com esse investimento (incluindo as diferenas temporrias provenientes no s de lucros no distribudos mas tambm de quaisquer diferenas de transposio de moeda estrangeira). Para alm disso, muitas vezes seria impraticvel determinar a quantia de impostos sobre rendimento que devam ser pagos quando as diferenas temporrias se revertam. Por isso, quando a empresa me tenha determinado que esses lucros no sero distribudos no futuro previsvel a empresa-me no reconhece um passivo por impostos diferidos. As mesmas consideraes aplicam-se a investimentos em sucursais. 41. Uma empresa contabiliza na sua prpria moeda os activos e os passivos no monetrios de uma unidade operacional estrangeira que seja parte integrante das operaes da empresa (ver IAS 21, Os Efeitos de Alteraes nas Taxas de Cmbio). Quando o lucro tributvel ou perda fiscal da unidade operacional estrangeira (e daqui, a base tributvel dos seus activos e passivos no monetrios) sejam determinados em moeda estrangeira, as alteraes na taxa de cmbio do origem a diferenas temporrias. Porque tais diferenas temporrias se relacionam com os prprios activos e passivos da unidade operacional estrangeira, e no com o investimento da empresa que relata nesse unidade operacional estrangeira, a empresa que relata reconhece o resultante passivo por impostos diferidos ou (em ateno ao pargrafo 24) o activo. O imposto diferido resultante debitado ou creditado na demonstrao dos resultados (ver pargrafo 58).

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42. Um investidor numa associada no controla essa empresa e geralmente no est numa posio para determinar a sua poltica de dividendos. Por isso, na ausncia de um acordo exigindo que os lucros da associada no sero distribudos no futuro previsvel, um investidor reconhece um passivo por impostos diferidos provenientes de diferenas temporrias tributveis associadas ao investimento na associada. Em alguns casos, um investidor pode no ser capaz de determinar a quantia de impostos que sero pagos se ele recuperar o custo do seu investimento na associada mas pode determinar que igualar ou exceder uma quantia mnima. Em tais casos, o passivo por impostos diferidos mensurado por essa quantia. 43. O acordo entre as partes de um empreendimento conjunto trata geralmente da partilha dos lucros e identifica se as decises em tais assuntos exigem ou no o consentimento de todos os empreendedores ou de uma maioria especificada dos mesmos. Quando o empreendedor puder controlar a partilha dos lucros e seja provvel que os lucros no sero distribudos no futuro previsvel, no reconhecido um passivo por impostos diferidos. 44. Uma empresa deve reconhecer um activo por impostos diferidos para todas as diferenas temporrias dedutveis provenientes de investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, at ao ponto em que e somente at ao ponto em que, seja provvel que: (a) a diferena temporria reverter no futuro previsvel; e (b) estar disponvel o lucro tributvel contra o qual a diferena temporria possa ser utilizada. 45. Ao decidir se um activo por impostos diferidos reconhecido para diferenas temporrias dedutveis associadas aos seus investimentos em subsidirias, sucursais e associadas, e seus interesses em empreendimentos conjuntos, uma empresa considera a orientao estabelecida nos pargrafos 28 a 31. MENSURAO 46. Os activos (passivos) por impostos correntes dos perodos correntes e anteriores devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja paga (recuperada de) s autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas data do balano. 47. Os activos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados pelas taxas fiscais que se espera que sejam de aplicar no perodo quando seja realizado o activo ou seja liquidado o passivo, com base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas data do balano. 48. Os activos e passivos por impostos correntes e diferidos so geralmente mensurados usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas. Porm, em algumas jurisdies fiscais, os anncios de taxas fiscais (e leis fiscais) pelo governo tm o efeito substantivo de obrigao real, cuja publicao pode aguardar por um perodo de alguns meses. Nestas circunstncias, os activos e passivos de impostos so mensurados usando a taxa fiscal (e leis fiscais) anunciada. 49. Quando taxas fiscais diferentes se apliquem a nveis diferentes de rendimento tributvel, os activos e passivos por impostos diferidos so mensurados usando as taxas mdias que se esperam aplicar ao lucro tributvel (perda fiscal) dos perodos em que as diferenas temporrias se esperam que se revertam. 50. (Eliminado)

51. A mensurao de passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos deve reflectir as consequncias fiscais que se seguem derivadas da maneira pela qual a empresa espera, data do balano, recuperar ou liquidar a quantia escriturada dos seus activos e passivos. 52. Em algumas jurisdies, a maneira pela qual uma empresa recupera (liquida) a quantia escriturada de um activo (passivo) pode afectar, quer uma ou ambas, de: (a) a taxa de tributao aplicvel quando a empresa recupere (liquide) a quantia escriturada do activo (passivo); e (b) a base fiscal do activo (passivo). Em tais casos, uma empresa mensura os passivos por impostos diferidos e activos por impostos diferidos usando a taxa fiscal e a base fiscal que sejam consistentes com a maneira esperada de recuperao ou liquidao. Exemplo A Um activo tem uma quantia escriturada de 100 e uma base fiscal de 60. Uma taxa fiscal de 20% aplicar-se-ia se o activo fosse vendido e uma taxa tributvel de 30% aplicar-se-ia aos outros rendimentos. A empresa reconhece um passivo por impostos diferidos de 8 (40 de 20%) se ela espera vender o activo sem uso adicional e um passivo por impostos diferidos de 12 (40 de 30%) se ela espera reter o activo e recuperar a sua quantia escriturada por meio do uso. Exemplo B Um activo com um custo de 100 e uma quantia escriturada de 80 revalorizado para 150. Nenhum ajustamento equivalente feito para finalidades de impostos. A depreciao acumulada para finalidades de fiscais 30 e a taxa fiscal 30%. Se o activo for vendido por mais do que o seu custo, a depreciao acumulada fiscal de 30 ser includa no lucro tributvel mas os proventos da venda em excesso do custo no sero tributveis.

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A base tributvel do activo 70 e h uma diferena temporria tributvel de 80. Se a empresa espera recuperar a quantia escriturada pelo uso do activo, isso deve gerar rendimentos tributveis de 150, mas somente poder deduzir depreciao de 70. Nesta base, h um passivo por impostos diferidos de 24 (80 de 30%). Se a empresa espera recuperar a quantia escriturada ao vender o activo imediatamente com proventos de 150, o passivo por impostos diferidos calculado como se segue: Diferena Temporria Tributvel Taxa Fiscal Depreciao acumulada para efeitos fiscais 30 30% Proventos em excesso do custo 50 nada Total 80 9 Passivo por Impostos Diferidos 9

Nota: (De acordo com o pargrafo 61, o imposto diferido adicional que surge na revalorizao debitado directamente ao capital prprio). Exemplo C Os factos esto no exemplo B, excepto que se o activo for vendido por mais do que o custo, a depreciao acumulada para efeito de impostos ser includa no rendimento tributvel (tributado a 30%) e os proventos da venda sero tributados a 40%, aps deduo de um custo ajustado pela inflao de 110. Se a empresa espera recuperar a quantia escriturada pelo uso do activo, isso deve gerar rendimento tributvel de 150, mas somente estar em condies de deduzir a depreciao de 70. Neste caso, a base tributvel de 70, h uma diferena temporria tributvel de 80 e h um passivo por impostos diferidos de 24 (80 de 30%) como no exemplo B. Se a empresa espera recuperar a quantia escriturada ao vender imediatamente o activo por proventos de 150, a empresa estar em condies de deduzir o custo indexado de 110. Os proventos lquidos de 40 sero tributados a 40%. Adicionalmente, a depreciao acumulada para efeitos de impostos de 30 ser includa no rendimento tributvel e tributada a 30%. Neste caso, a base tributvel 80 (110 menos 30), h uma diferena temporria tributvel de 70 e h um passivo por impostos diferidos de 25 (40 de 40% mais 30 de 30%). Se a base tributvel no for imediatamente evidente neste exemplo, ser de auxlio considerar o princpio fundamental estabelecido no pargrafo 10. Nota: (De acordo com o pargrafo 61, o imposto diferido adicional que surge na revalorizao debitado directamente ao capital prprio). 52A. Em algumas jurisdies, os impostos sobre o rendimento so pagveis a uma taxa maior ou menor se parte ou todo o lucro lquido ou os resultados retidos for pago como um dividendo aos accionistas da empresa. Em algumas outras jurisdies, os impostos sobre o rendimento podem ser restituveis ou pagveis se parte ou todo o lucro lquido ou os resultados retidos forem pagos como um dividendo aos accionistas da empresa. Nestas circunstncias descritas, os activos e passivos por impostos correntes e diferidos so mensurados taxa de imposto aplicvel aos lucros no distribudos. 52B. Nas circunstncias descritas no pargrafo 52A, as consequncias no imposto sobre o rendimento dos dividendos so reconhecidas quando for reconhecido um passivo para pagar o dividendo. As consequncias no imposto sobre o rendimento dos dividendos esto mais directamente ligadas a transaces ou acontecimentos passados do que a distribuies a proprietrios. Por conseguinte, as consequncias no imposto sobre o rendimento dos dividendos so reconhecidas no resultado lquido do perodo como exigido pelo pargrafo 58 excepto at ao ponto em que as consequncias dos dividendos no imposto sobre o rendimento provenham das circunstncias descritas nas alneas a) e b) do pargrafo 58. Exemplo que Ilustra os pargrafos 52A e 52B O exemplo que se segue trata da mensurao de activos e passivos por impostos correntes e diferidos de uma empresa numa jurisdio em que os impostos sobre o rendimento sejam pagveis a uma taxa mais alta nos lucros no distribudos (50%) com uma quantia a ser restituda quando os lucros forem distribudos. A taxa de imposto sobre os lucros distribudos de 35%. data do balano, 31 de Dezembro de 20X1, a empresa no reconhece um passivo relativo aos dividendos propostos ou declarados aps a data do balano Em consequncia, no so reconhecidos quaisquer dividendos no ano de 20X1. O rendimento tributvel de 20X1 de 100 000. A diferena temporria tributvel do ano de 20X1 de 40.000. A empresa reconhece um passivo por impostos correntes e um gasto por imposto de rendimento corrente de 50.000. No reconhecido qualquer activo quanto quantia potencialmente recupervel em consequncia de dividendos futuros. A empresa tambm reconhece um passivo por impostos diferidos e um gasto por impostos diferidos de 20.000 (50% de 40.000) que representa os impostos sobre o rendimento que a empresa pagar quando recuperar ou liquidar as quantias escrituradas dos seus activos e passivos com base na taxa fiscal aplicvel a dividendos no distribudos. Subsequentemente, em 15 de Maro de 20X2 a empresa reconhece dividendos de 10 000 provenientes de lucros operacionais como um passivo. Em 15 de Maro de 20X2, a empresa reconhece a recuperao de impostos sobre o rendimento de 1500 (15% dos dividendos reconhecidos como um passivo) como um activo por impostos correntes e como uma reduo de gasto sobre o rendimento corrente relativo a 20X2. 53. Activos e passivos por impostos diferidos no devem ser descontados.

54. A determinao fivel de activos e passivos por impostos diferidos numa base descontada exige calendarizao pormenorizada da tempestividade da reverso de cada diferena temporria. Em muitos casos tal calendarizao impraticvel ou altamente complexa. Por isso, inapropriado exigir desconto de activos e passivos diferidos. Permitir, mas no exigir o

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desconto, resultaria em activos e passivos por impostos diferidos que no seriam comparveis entre empresas. Por isso, esta Norma no exige nem permite o desconto de activos e passivos por impostos diferidos. 55. As diferenas temporrias so determinadas por referncia quantia escriturada de um activo ou um passivo. Isto aplica-se mesmo quando essa quantia escriturada seja ela prpria determinada numa base descontada, como por exemplo no caso de obrigaes de benefcios de reforma (ver a IAS 19, Benefcios de Empregados). 56. A quantia escriturada de um activo por impostos diferidos deve ser revista data de cada balano. Uma empresa deve reduzir a quantia escriturada de um activo por impostos diferidos at ao ponto em que deixe de ser provvel que lucros tributveis suficientes estaro disponveis para permitir que o benefcio de parte ou todo desse activo por impostos diferidos seja utilizado. Qualquer reduo deve ser revertida at ao ponto que se torne provvel que lucros tributveis suficientes estaro disponveis. RECONHECIMENTO DE IMPOSTO CORRENTE DIFERIDO 57. A contabilizao dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transaco ou de outro acontecimento consistente com a contabilizao da transaco ou do prprio acontecimento. Os pargrafos 58 a 68 implementam este princpio. Demonstrao dos Resultados 58. Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como um rendimento ou como um gasto e includos no resultado lquido do perodo, excepto at ao ponto em que o imposto provenha de: (a) uma transaco ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo ou num diferente perodo, directamente no capital prprio (ver pargrafos 61 a 65); ou (b) uma concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio (ver pargrafos 66 a 68). 59. A maior parte dos passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos surge quando os rendimentos ou gastos sejam includos no lucro contabilstico num perodo, se bem que sejam includos no lucro tributvel (perda fiscal) noutro perodo diferente. O imposto diferido resultante reconhecido na demonstrao dos resultados. So exemplos quando: (a) o rdito de juros, royalties ou dividendos seja recebido em mora e seja includo no lucro contabilstico numa base de repartio temporal de acordo com a IAS 18, Rdito, mas seja includo no lucro tributvel (perda fiscal) em regime de caixa; e (b) os custos de activos intangveis tenham sido capitalizados de acordo com a IAS 38, Activos Intangveis, e estejam sendo amortizados na demonstrao dos resultados, mas foram deduzidos para finalidades de tributao quando foram incorridos. 60. A quantia escriturada dos activos e passivos por impostos diferidos pode alterar-se mesmo se no houver alterao na quantia das diferenas temporrias relacionadas. Isto pode resultar, por exemplo, de: (a) uma alterao nas taxas de tributao ou leis fiscais; (b) uma reavaliao da recuperabilidade de activos por impostos diferidos; ou (c) uma alterao da maneira esperada de recuperao de um activo. O imposto diferido resultante reconhecido na demonstrao dos resultados, excepto at ao ponto que ele se relacione com itens previamente debitadas ou creditadas ao capital prprio (ver pargrafo 63). Itens Creditados ou Debitados directamente ao Capital Prprio 61. O imposto corrente ou imposto diferido deve ser debitado ou creditado directamente ao capital prprio se o imposto se relacionar com itens que sejam creditados ou debitados, no mesmo ou num diferente perodo, directamente ao capital prprio. 62. As Normas Internacionais de Contabilidade exigem ou permitem que certos itens sejam creditadas ou debitadas directamente ao capital prprio. So exemplos de tais itens: (a) uma alterao na quantia escriturada proveniente da revalorizao do activo fixo tangvel (ver a IAS 16, Activos Fixos Tangveis); (b) um ajustamento ao saldo de abertura de resultados retidos resultantes quer de uma alterao na poltica contabilstica que seja aplicada retrospectivamente quer da correco de um erro fundamental (ver a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas); (c) diferenas de cmbio provenientes da transposio das demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira (ver a IAS 21, Os Efeitos de Alteraes nas Taxas de Cmbio); e (d) quantias provenientes do reconhecimento inicial do componente de capital prprio de um instrumento financeiro composto (ver pargrafo 23). 63. Em circunstncias excepcionais pode ser difcil determinar a quantia de impostos correntes e diferidos que se relacione com itens creditados ou debitados ao capital prprio. Isto pode ser o caso, por exemplo, quando: (a) haja taxas escalonadas de impostos sobre o rendimento e seja impossvel determinar a taxa pela qual um componente especfico de lucro tributvel (perda fiscal) tenha sido tributado; (b) uma alterao na taxa do imposto ou noutras regras de impostos que afecte um activo ou passivo por impostos diferidos relacionado (no todo ou em parte) com um item que esteja previamente debitada ou creditada ao capital prprio; ou

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(c) uma empresa determine que um activo por impostos diferidos deva ser reconhecido, ou deixe de ser reconhecido por inteiro, e o activo por impostos diferidos se relacione (no todo ou em parte) com um item que tenha sido anteriormente debitado ou creditado ao capital prprio. Em tais casos, o imposto corrente e diferido relacionado com itens que sejam creditados ou debitados ao capital prprio baseado numa imputao pro rata razovel do imposto corrente e diferido da entidade na jurisdio fiscal respeitante, ou outro mtodo que atinja uma imputao mais apropriada nas circunstncias. 64. A IAS 16, Activos Fixos Tangveis, no especifica se uma empresa deve transferir ano a ano do excedente (reserva) de revalorizao para resultados retidos uma quantia igual diferena entre a depreciao ou amortizao de um activo revalorizado e a depreciao ou amortizao baseada no custo desse activo. Se uma empresa fizer tal transferncia, a quantia transferida lquida de qualquer imposto diferido relacionado. Consideraes semelhantes aplicam-se a transferncias feitas pela alienao de um item de activo fixo tangvel. 65. Quando um activo for revalorizado para finalidades de tributao e essa revalorizao estiver relacionada com uma revalorizao contabilstica de um perodo anterior, ou com uma que se espera que seja levada a efeito num perodo futuro, os efeitos fiscais de quer a revalorizao do activo quer do ajustamento da base tributvel so creditados ou debitados ao capital prprio nos perodos em que ocorram. Porm, se a revalorizao para finalidades de impostos no for relacionada com uma revalorizao contabilstica de um perodo anterior, ou com uma que se espere que seja levada a efeito num perodo futuro, os efeitos fiscais do ajustamento da base tributvel so reconhecidos na demonstrao dos resultados. 65A. Quando uma empresa pagar dividendos aos seus accionistas, pode ser-lhe exigido que pague uma parcela dos dividendos s autoridades fiscais em nome dos accionistas. Em muitas jurisdies, esta quantia referida como uma reteno de imposto. Tal quantia paga ou a pagar s autoridades fiscais debitada ao capital prprio como parte dos dividendos. Impostos Diferidos Provenientes de uma Concentrao de Actividades Empresariais 66. Como foi explicado nos pargrafos 19 e 26 (c), podem surgir diferenas temporrias numa concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio. De acordo com a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, uma empresa reconhece quaisquer activos por impostos diferidos resultantes (at ao ponto que satisfaam os critrios de reconhecimento do pargrafo 24) ou passivos por impostos diferidos como activos e passivos identificveis data da aquisio. Consequentemente, esses activos e passivos por impostos diferidos afectam o goodwill ou goodwill negativo. Contudo, de acordo com os pargrafos 15 (a) e 24 (a), uma empresa no reconhece passivos por impostos diferidos provenientes do prprio goodwill (se a amortizao do goodwill no for dedutvel para finalidades fiscais) e activos por impostos diferidos provenientes de goodwill negativo no tributvel que seja tratado como rendimento diferido. 67. Como resultado de uma concentrao de actividades empresariais, um adquirente pode considerar provvel que recuperar o seu prprio activo por impostos diferidos que no foi reconhecido anteriormente combinao empresarial. Por exemplo, o adquirente pode utilizar o benefcio das suas perdas fiscais no usadas contra o futuro lucro tributvel da adquirida. Em tais casos, o adquirente reconhece um activo por impostos diferidos e toma isto em conta na determinao do goodwill ou goodwill negativo proveniente da aquisio. 68. Quando um adquirente no reconhea um activo por impostos diferidos da adquirida como um activo identificvel data da concentrao de actividades empresariais e que o activo por impostos diferidos seja subsequentemente reconhecido nas demonstraes financeiras consolidada do adquirente, o rendimento tributvel diferido resultante reconhecido na demonstrao dos resultados. Alm disso o adquirente: (a) ajusta a quantia bruta escriturada do goodwill e a respectiva amortizao acumulada para as quantias que teriam sido registadas se o activo por impostos diferidos tivesse sido reconhecido como um activo identificvel data da concentrao de actividades empresariais; e (b) reconhece a reduo na quantia lquida assentada do goodwill como um gasto. Contudo, o adquirente no reconhece goodwill negativo, nem aumenta a quantia escriturada do goodwill negativo. Exemplo Uma empresa adquiriu uma subsidiria que tinha diferenas temporrias dedutveis de 300. A taxa do imposto no momento da aquisio era de 30%. O activo por impostos diferidos de 90 resultante no foi reconhecido como um activo identificvel na determinao do goodwill de 500 resultante da aquisio. O goodwill amortizado em 20 anos. 2 anos aps a aquisio, a empresa avaliou que o lucro tributvel futuro seria provavelmente suficiente para a empresa recuperar o benefcio de todas as diferenas temporrias dedutveis. A empresa reconhece um activo por impostos diferidos de 90 (300 de 30%), e, na demonstrao dos resultados, rendimentos tributveis diferidos de 90. Tambm reduz o custo do goodwill de 90 e a amortizao acumulada de 9 (que representa dois anos de amortizao). O saldo de 81 reconhecido como um gasto na demonstrao dos resultados. Consequentemente, o custo do goodwill, e a relacionada amortizao acumulada, so reduzidos para as quantias (410 e 41) que teriam sido registadas se um activo por impostos diferidos de 90 tivesse sido reconhecido como um activo identificvel data da concentrao de actividades empresariais. Se a taxa do imposto tiver aumentado para 40%, a empresa reconhece um activo por impostos diferidos de 120 (300 de 40%) e, na demonstrao dos resultados, rendimentos por impostos diferidos de 120. Se a taxa de imposto tiver diminudo para 20%, a empresa reconhece um activo por impostos diferidos de 60 (300 de 20%) e rendimentos por impostos diferidos de 60. Em

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ambos os casos, a empresa tambm reduz o custo do goodwill de 90 e a amortizao acumulada de 9 e reconhece o saldo de 81 como um gasto na demonstrao dos resultados. APRESENTAO Activos por Impostos e Passivos por Impostos 69. Os activos por impostos e passivos por impostos devem ser apresentados separadamente de outros activos e passivos no balano. Os activos e os passivos por impostos diferidos devem ser distinguidos de activos e passivos por impostos correntes. 70. Quando uma empresa faa uma distino entre activos e passivos correntes e no correntes nas suas demonstraes financeiras, ela no deve classificar os activos (passivos) por impostos diferidos como activos (passivos) correntes. Compensao 71. Uma empresa deve compensar activos por impostos correntes e passivos por impostos correntes nas suas demonstraes financeiras se, e somente se, a empresa: (a) tiver um direito legalmente executvel para compensar quantias reconhecidas; (b) pretenda quer liquidar numa base lquida, ou realizar o activo e liquidar o passivo, quer simultaneamente. 72. Se bem que os activos e passivos por impostos correntes sejam reconhecidos e mensurados separadamente eles so compensados no balano e sujeitos a critrios semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao. Uma empresa ter normalmente um direito legalmente executvel para compensar um activo por impostos correntes contra um passivo por impostos correntes quando eles se relacionem com impostos sobre o rendimento lanados pela mesma autoridade fiscal e esta autoridade permita que a empresa faa ou receba um nico pagamento lquido. 73. Em demonstraes financeiras consolidadas, um activo por impostos correntes de uma empresa de um grupo compensado contra um passivo por impostos correntes de uma outra empresa de um grupo se, e somente se, a dita empresa tiver um direito legalmente executvel de fazer ou receber tal pagamento lquido ou recuperar o activo e liquidar o passivo simultaneamente. 74. Uma empresa deve compensar os activos por impostos diferidos e passivos por impostos diferidos se, e somente se: (a) a empresa tiver um direito legalmente executvel de compensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos correntes; e (b) os activos por impostos diferidos e os passivos por impostos diferidos se relacionarem com impostos sobre o rendimento lanados pela mesma autoridade fiscal sobre ou: (i) a mesma entidade tributvel; ou (ii) diferentes entidades tributveis que pretendam ou liquidar passivos e activos por impostos correntes numa base lquida, ou realizar os activos e liquidar os passivos simultaneamente, em cada perodo futuro em que as quantias significativos de passivos ou activos por impostos diferidos se esperem que sejam liquidadas ou recuperadas. 75. Para evitar a necessidade de escalonamento detalhado da tempestividade da reverso de cada diferena temporria, esta Norma exige que uma empresa compense um activo por impostos diferidos contra um passivo por impostos diferidos da mesma entidade tributvel se, e somente se, eles se relacionam com impostos sobre o rendimento lanados pela mesma autoridade fiscal e a empresa tiver um direito legalmente executvel de compensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos correntes. 76. Em circunstncias raras, uma empresa pode ter um direito legalmente executvel de compensar, e uma inteno de liquidar pelo lquido, para alguns perodos mas no para outros. Em tais circunstncias raras, pode ser exigido escalonamento detalhado para estabelecer fiavelmente se o passivo por impostos diferidos de uma entidade tributvel resultar em pagamentos acrescidos de impostos no mesmo perodo em que um activo por impostos diferidos de uma outra entidade tributvel resultar em pagamentos decrescidos, por essa segunda entidade tributvel. Gasto de Impostos Gasto (Rendimento) de Imposto Relacionado com Resultados de Actividades Ordinrias 77. O gasto (rendimento) de impostos relacionado com o resultado de actividades ordinrias deve ser apresentado na face da demonstrao dos resultados. Diferenas de Cmbio em Passivos ou Activos por Impostos Estrangeiros Diferidos 78. A IAS 21, Os Efeitos de Alteraes nas Taxas de Cmbio, exige que certas diferenas de cmbio sejam reconhecidas como rendimentos ou gastos mas no especificam onde tais diferenas devem ser apresentadas na demonstrao dos resultados. Concordantemente, quando diferenas de cmbio de passivos ou de activos por impostos estrangeiros diferidos sejam reconhecidos na demonstrao dos resultados, tais diferenas podem ser classificadas como gastos (rendimentos) por impostos diferidos se essa apresentao for considerada como a mais til para os utentes das demonstraes financeiras. DIVULGAO

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79.

Os principais componentes de gasto (rendimento) de impostos devem ser divulgados separadamente.

80. Os componentes de gasto (rendimento) de impostos podem incluir: (a) gasto (rendimento) por impostos correntes; (b) quaisquer ajustamentos reconhecidos no perodo de impostos correntes de perodos anteriores; (c) a quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com a origem e reverso de diferenas temporrias; (d) a quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com alteraes nas taxas de tributao ou com o lanamento de novos impostos; (e) a quantia de benefcios provenientes de uma perda fiscal no reconhecida anteriormente, de crdito por impostos ou de diferena temporria de um perodo anterior que seja usada para reduzir gasto de impostos correntes; (f) a quantia dos benefcios de uma perda fiscal no reconhecida anteriormente, de crdito por impostos ou de diferenas temporrias de um perodo anterior que seja usada para reduzir gastos de impostos diferidos; (g) gasto por impostos diferidos provenientes de uma reduo, ou reverso de uma diminuio anterior, de um activo por impostos diferidos de acordo com o pargrafo 56; e (h) a quantia de gasto (rendimento) de impostos relacionado com as alteraes nas polticas contabilsticas e erros fundamentais que sejam includos na determinao de resultados lquidos do perodo de acordo com o tratamento alternativo permitido na IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. 81. O que se segue deve ser tambm divulgado separadamente: (a) o imposto diferido e corrente agregado relacionado com itens que sejam debitados ou creditados ao capital prprio; (b) gasto (rendimento) por impostos relacionado com itens extraordinrias reconhecidos durante o perodo; (c) uma explicao do relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilstico em uma ou em ambas das seguintes formas: (i) uma reconciliao numrica entre gasto (rendimento) de impostos e o produto de lucro contabilstico multiplicado pela(s) taxa(s) de imposto aplicvel(eis) divulgando tambm a base pela qual a taxa(s) de imposto aplicvel(eis) (so) calculada(s); ou (ii) uma reconciliao numrica entre a taxa mdia efectiva de imposto e a taxa de imposto aplicvel, divulgando tambm a base pela qual calculada a taxa de imposto aplicvel; (d) uma explicao de alteraes na taxa(s) de imposto aplicvel comparada com o perodo contabilstico anterior; (e) a quantia (e a data de extino, se houver) de diferenas temporrias dedutveis, perdas fiscais no usadas, e crditos por impostos no usados relativamente aos quais nenhum activo por impostos diferidos seja reconhecido no balano; (f) a quantia agregada de diferenas temporrias associadas com investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, relativamente aos quais passivos por impostos diferidos no tenham sido reconhecidos (ver pargrafo 39); (g) com respeito a cada tipo de diferena temporria e com respeito a cada tipo de perdas por impostos no usadas e crditos por impostos no usados: (i) a quantia de activos e passivos por impostos diferidos reconhecidos no balano para cada perodo apresentado; (ii) a quantia de rendimentos ou gastos por impostos diferidos reconhecidos na demonstrao dos resultados, se isto no for evidente das alteraes das quantias reconhecidas no balano; (h) com respeito a operaes descontinuadas, o gasto de impostos relacionado com: (i) o ganho ou perda da descontinuao; e (ii) o resultado das actividades ordinrias da operao descontinuada do perodo, juntamente com as quantias correspondentes de cada perodo anterior apresentado; e (i) a quantia consequente do imposto de rendimento dos dividendos da empresa que foram propostos ou declarados antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso, mas que no so reconhecidos como passivo nas demonstraes financeiras. 82. Uma empresa deve divulgar a quantia de um activo por impostos diferidos e a natureza das provas que suportam o seu reconhecimento, quando: (a) a utilizao do activo por impostos diferidos seja dependente de lucros tributveis futuros em excesso dos lucros provenientes da reverso de diferenas temporrias tributveis existentes; e (b) a empresa tenha sofrido um prejuzo quer no perodo corrente quer no perodo precedente na jurisdio fiscal com que se relaciona o activo por impostos diferidos. 82A. Nas circunstncias descritas no pargrafo 52 A, uma empresa deve divulgar a natureza das potenciais consequncias do imposto de rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Alm disso, a empresa deve divulgar as quantias das potenciais consequncias do imposto de rendimento praticamente determinveis e se existem ou no quaisquer potenciais consequncias no imposto de rendimento no praticamente determinveis. 83. Uma empresa divulga a natureza e quantia de cada item extraordinrio quer na face da demonstrao dos resultados ou nas notas s demonstraes financeiras. Quando esta divulgao seja feita nas notas s demonstraes financeiras, a quantia total de todas os itens extraordinrios divulgada na face da demonstrao dos resultados, lquida dos gastos (rendimentos) por impostos agregados relacionados. Se bem que os utentes das demonstraes financeiras possam achar que a divulgao do gasto (rendimento) de impostos relacionados com cada item extraordinrio seja til, algumas vezes difcil imputar gastos (rendimentos) de impostos entre tais itens. Nestas circunstncias o gasto (rendimento) de impostos relacionados com itens extraordinrios podem ser divulgados agregadamente.

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84. As divulgaes exigidas pelo pargrafo 81 (c) faz com que os utentes das demonstraes financeiras compreendam se o relacionamento entre os gasto (rendimento) de impostos e o lucro contabilstico no usual e compreendam os factores significativos que podem afectar esse relacionamento no futuro. O relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilstico pode ser afectado por factores tais como rdito que seja isento de tributao, gastos que no sejam dedutveis na determinao do lucro tributvel (perda fiscal), o efeito de perdas fiscais e o efeito de taxas de tributao estrangeiras. 85. Ao explicar o relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilstico, uma empresa usa uma taxa de tributao aplicvel que proporcione a informao mais significativa aos utentes das suas demonstraes financeiras. Muitas vezes, a taxa mais significativa a taxa domstica interna de impostos do pas em que a empresa est domiciliada, agregando a taxa aplicada de impostos nacionais com as taxas aplicadas de quaisquer impostos locais que sejam calculados num nvel substancialmente semelhante de lucro tributvel (perda fiscal). Porm, para uma empresa que opere em vrias jurisdies, pode ser mais significativo agregar reconciliaes separadas preparadas em que se use a taxa interna em cada jurisdio individual. O exemplo seguinte ilustra como a seleco da taxa de imposto aplicvel afecta a apresentao da reconciliao numrica. 86. A taxa efectiva mdia o gasto (rendimento) de impostos dividido pelo lucro contabilstico.

87. Seria muitas vezes impraticvel calcular a quantia de passivos no reconhecidos por impostos diferidos provenientes de investimentos em subsidirias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos (ver pargrafo 39). Por isso, esta Norma exige que uma empresa divulgue a quantia agregada das subjacentes diferenas temporrias mas no exige divulgao dos passivos por impostos diferidos. Contudo, quando praticvel, as empresas so encorajadas a divulgar as quantias no reconhecidas de passivos por impostos diferidos porque os utentes das demonstraes financeiras podem achar til tal informao. 87A. O pargrafo 82A exige que uma empresa divulgue a natureza das potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Uma empresa divulga as caractersticas importantes dos sistemas do imposto de rendimento e os factores que afectaro a quantia das potenciais consequncias dos dividendos no imposto do rendimento. 87B. No seria algumas vezes praticvel calcular a quantia total das potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos a accionistas. Pode ser o caso, por exemplo, em que uma empresa tenha um grande nmero de subsidirias estrangeiras. Contudo, mesmo em tais circunstncias, podem ser facilmente determinveis algumas parcelas da quantia total. Por exemplo, num grupo consolidado, uma empresa me e algumas das suas subsidirias podem ter pago impostos sobre o rendimento a uma taxa mais alta sobre os lucros no distribudos e estar ciente da quantia que seria restituda no pagamento de dividendos futuros aos accionistas a partir dos lucros retidos consolidados. Neste caso, divulgada a quantia restituvel. Se aplicvel, a empresa divulga tambm que existem potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento no praticamente determinveis. Nas demonstraes financeiras individuais da empresa me, se existirem, a divulgao das potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento relaciona-se com os resultados retidos da empresa me. 87C. A uma empresa que se exija que proporcione as divulgaes do pargrafo 82A pode tambm ser-lhe pedido que proporcione divulgaes relacionadas com diferenas temporrias associadas a investimentos em subsidirias, sucursais e associadas ou interesses em empreendimentos conjuntos. Em tais casos, considera isto ao determinar a informao a ser divulgada de acordo com o pargrafo 82A. Por exemplo, pode ser exigido a uma empresa que divulgue a quantia agregada de diferenas temporrias associada a investimentos em subsidirias relativamente aos quais no foram reconhecidos quaisquer passivos por impostos diferidos (ver pargrafo 81 alnea f). Se for impraticvel calcular as quantias de passivos por impostos diferidos no reconhecidos (ver pargrafo 87) podem existir quantias de potenciais consequncias do imposto sobre o rendimento de dividendos no determinveis praticamente relacionados com estas subsidirias. 88. Uma empresa divulga quaisquer passivos contingentes e activos contingentes relacionados com impostos de acordo com a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Podem surgir passivos contingentes e activos contingentes a partir, por exemplo, de desentendimentos no resolvidos com as autoridades fiscais. Semelhantemente, quando alteraes nas taxas de impostos ou de leis fiscais sejam decretadas ou anunciadas aps a data do balano, uma empresa divulgar quaisquer efeitos significativos dessas alteraes nos seus activos e passivos por impostos correntes e diferidos (ver a IAS 10, Acontecimentos Aps e Data do Balano). Exemplo que Ilustra o Pargrafo 85 Em 19X2, uma empresa tem um lucro contabilstico na sua prpria jurisdio (pas A) de 1 500 (19X1: 2000) e no pas B de 1 500 (19X1: 500). A taxa de imposto de 30% no pas A e de 20% no pas B. No pas A, gastos de 100 (19X1: 200) no so dedutveis para finalidades de impostos. O que se segue um exemplo de uma reconciliao com a taxa de imposto domstica: 19X1 19X2 Lucro contabilstico 2 500 3 000 30

Imposto taxa domstica de 30% 750 900 Efeito fiscal de gastos que no so dedutveis para fins fiscais60 Efeito de taxas de impostos mais baixas no pas B (50) (150)

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Gasto de impostos

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O que se segue um exemplo de uma reconciliao preparada por agregao de reconciliaes separadas para cada jurisdio nacional. Por este mtodo, o efeito das diferenas entre a taxa de tributao domstica da prpria empresa que relata e a taxa domstica em outras jurisdies no surge como um item separado na reconciliao. Uma empresa pode necessitar discutir o efeito de alteraes significativas em taxas quer de impostos quer no mix de lucros obtidos em jurisdies diferentes a fim de explicar alteraes na(s) taxa(s) de imposto(s) aplicveis como exigido pelo pargrafo 81 (d). Lucro contabilstico 2 500 3 000 750 60 750 30

Imposto s taxas domsticas aplicveis a lucros no pas em causa Efeito fiscal de gastos que no sejam dedutveis para fins fiscais Gasto de impostos 760 780 DATA DE EFICCIA

89. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1998, excepto como especificado no pargrafo 91. Se uma empresa aplicar esta Norma s demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem antes de 1 de Janeiro de 1998, a empresa deve divulgar o facto de que aplicou esta Norma em lugar da IAS 12, Contabilizao de Impostos sobre o Rendimento, aprovada em 1979. 90. Esta Norma substitui a IAS 12, Contabilizao de Impostos sobre o Rendimento, aprovada em 1979.

91. Os pargrafos 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B, 87C e a supresso dos pargrafos 3 e 50 tornam-se operacionais para as demonstraes financeiras (*) que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. Encoraja-se a aplicao mais cedo. Se a adopo mais cedo afectar as demonstraes financeiras, uma empresa deve divulgar este facto. Aplicao da Norma

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IAS 14 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 14 (REVISTA EM 1997)


Relato por Segmentos
Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 14, Relato de Informao Financeira por Segmentos, que foi aprovada pelo Conselho numa verso reformatada em 1994. A Norma revista entrou em vigor relativamente s demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1998. Os pargrafos 116 e 117 da IAS 36, Imparidade de Activos, estabelecem determinados requisitos de divulgao para relatar perdas por imparidade por segmento. INTRODUO Esta Norma (IAS 14 (revista)) substitui a IAS 14, Relato de Informao Financeira por Segmentos (a IAS 14 original). A IAS 14 (revista) eficaz para os perodos contabilsticos que comecem em, ou aps 1 de Julho de 1998. As principais alteraes da IAS 14 original so as que se seguem: 1. A IAS 14 original aplicava-se a empresas cujos ttulos fossem publicamente negociados e a outras entidades economicamente significativas. A IAS 14 (revista) aplica-se a empresas cujos ttulos de capital prprio ou de dvida sejam publicamente negociados, incluindo empresas em processo de emisso de ttulos de capital prprio ou de dvida num mercado pblico de ttulos, mas no a outras entidades economicamente significativas. 2. A IAS 14 original exigia que a informao fosse relatada por segmentos sectoriais e por segmentos geogrficos. S proporcionava orientao geral para a identificao de segmentos sectoriais e de segmentos geogrficos. Sugeria que agrupamentos organizacionais internos podem proporcionar uma base para determinar segmentos relatveis, ou o relato por segmentos pode exigir reclassificao de dados. A IAS 14 (revista) exige que seja relatada informao relativa a segmentos de negcio e geogrficos. Proporciona orientao mais pormenorizada do que a IAS 14 original para identificar segmentos de negcio e segmentos geogrficos. Exige que uma empresa se debruce sobre a sua estrutura organizacional interna e sobre o seu sistema de relato interno com a finalidade de identificar esses segmentos. Se os segmentos internos no forem baseados em grupos de produtos e servios relacionados nem na geografia, a IAS 14 (revista) exige que uma empresa deve debruar-se sobre o prximo nvel mais baixo de segmentao interna para identificar os seus segmentos relatveis. 3. A IAS 14 original exigia que a mesma quantidade de informao fosse relatada quer para segmentos sectoriais quer para geogrficos. A IAS 14 (revista) dispe que uma base de segmentao principal e que a outra secundria, com consideravelmente menos informao a ser exigida para divulgao dos segmentos secundrios. 4. A IAS 14 original era omissa sobre se a informao por segmentos precisava ou no de ser preparada usando as mesmas polticas contabilsticas adoptadas nas demonstraes financeiras consolidadas ou individuais de uma empresa. A IAS 14 (revista) exige que sejam seguidas as mesmas polticas contabilsticas. 5. A IAS 14 original tinha permitido diferenas na definio de resultados do segmento entre empresas. A IAS 14 (revista) proporciona orientao mais pormenorizada do que a original IAS 14 quanto a itens especficos de rdito e de gasto que devam ser includos ou excludos do rdito de segmento ou do gasto de segmento. Concordantemente, a IAS 14 (revista) proporciona uma medida normalizada de resultados do segmento, mas somente at ao ponto em que os itens de rditos e de gastos operacionais possam ser directamente atribudos ou razoavelmente imputados aos segmentos. 6. A IAS 14 (revista) exige simetria na incluso de itens nos resultados de segmento e nos activos de segmento. Se, por exemplo, os resultados de segmento reflectirem gastos de depreciao, o activo deprecivel deve ser includo nos activos de segmento. A IAS 14 original era omissa sobre este assunto. 7. A IAS 14 original era omissa sobre se os segmentos considerados como demasiado pequenos para relato separado podiam ou no ser combinados com outros segmentos ou excludos de todos os segmentos relatveis. A IAS 14 (revista) dispe que os pequenos segmentos relatados internamente, aos quais no se exige que relatem separadamente, possam ser controlados um com os outros se partilharem um nmero substancial dos factores que definam um segmento de negcios ou um segmento geogrfico ou possam ser combinados com um segmento significativo similar relativamente ao qual seja relatada informao internamente se certas condies forem satisfeitas. 8. A IAS 14 original era omissa sobre se os segmentos geogrficos deviam ou no ser baseados sobre onde os activos da empresa esto localizados (a origem das suas vendas) ou sobre onde esto localizados os clientes (o destino das suas vendas). A IAS 14 (revista) exige que, qualquer que seja a base dos segmentos geogrficos de uma empresa, vrios itens de dados necessitam ser apresentados na outra base se esta for significativamente diferente.

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9. A IAS 14 original exigia quatro itens principais de informao quer para segmentos industriais quer para segmentos geogrficos: (a) vendas ou outros rditos operacionais, distinguindo entre rdito derivado de clientes fora da empresa e rdito derivado de outros segmentos; (b) resultado do segmento; (c) activos do segmento utilizados; e (d) a base de apreamento intersegmentos. Para base principal de relato por segmentos de uma empresa (segmentos de negcio ou segmentos geogrficos) a IAS 14 (revista) exige aqueles mesmos quatro itens de informao, mais: (a) passivos do segmento; (b) custo dos activos fixos tangveis e dos activos intangveis adquiridos durante o perodo; (c) gasto de depreciaes e de amortizaes; (d) gastos no caixa que no sejam depreciao e amortizao; e (e) a parte da empresa no resultado lquido de uma associada, empreendimento conjunto ou outro investimento contabilizado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, somente se substancialmente todas as operaes da associada estiverem no mbito daquele segmento, e a quantia do investimento relacionado. Para base secundria de relato de segmentos de uma empresa, a IAS 14 (revista) deixa cair a exigncia da IAS 14 original quanto a resultado de segmento e substitui-a pelo custo dos activos fixos tangveis e intangveis adquiridos durante o perodo. 10. A IAS 14 original era omissa sobre se a informao por segmentos de perodos anteriores apresentada para fim comparativos devia ser reexpressa relativamente a uma alterao material nas polticas contabilsticas do segmento. A IAS 14 (revista) exige a reexpresso a menos que seja impraticvel faz-lo. 11. A IAS 14 (revista) exige que se o rdito total de clientes externos de todos os segmentos relatveis combinados for inferior a 75 por cento do rdito da empresa, ento os segmentos relatveis devem ser identificados at ser atingido o nvel de 75 por cento. 12. A IAS 14 original permitia um mtodo diferente de apreamento de transferncias intersegmentos para ser usado em dados de segmentos do que era realmente usado para aprear transferncias. A IAS 14 (revista) exige que as transferncias intersegmentos sejam mensuradas na base que a empresa realmente usou para aprear as transferncias. 13. A IAS 14 (revista) exige divulgao de rditos de qualquer segmento no considerado relatvel por tal segmento gerar uma maioria dos seus rditos das vendas a outros segmentos se os rditos das vendas desse segmento a clientes externos for 10 por cento ou mais do rdito total da empresa. A IAS 14 original no tinha exigncia comparvel. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-7 Definies 8-25 Definies em Outras Normas Internacionais de Contabilidade 8 Definies de Segmento de Negcio e de Segmento Geogrfico 9-15 Definies de Rdito, Gasto, Resultado, Activos e Passivos de Segmento Identificao de Segmentos Relatveis 26-43 Formatos de Relato por Segmentos Principais e Secundrios 26-30 Segmentos de Negcio e Geogrficos 31-33 Segmentos Relatveis 34-43 Polticas Contabilsticas de Segmento 44-48 Divulgao 49-83 Formato de Relato Principal 50-67 Informao de Segmentos Secundrios 68-72 Divulgaes Ilustrativas de Segmentos 73 Outros Assuntos de Divulgao 74-83 Data de Eficcia 84

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de estabelecer princpios para relatar informao financeira por segmentos informao acerca dos diferentes tipos de produtos e servios que uma empresa produz e das diferentes reas em que ela opera para ajudar os utentes de demonstraes financeiras a: (a) compreender melhor o desempenho passado da empresa; (b) avaliar melhor os riscos e retornos da empresa; e (c) fazer juzos de valor mais informados acerca da empresa como um todo.

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Muitas empresas fornecem grupos de produtos e servios ou operam em reas geogrficas que esto sujeitas a taxas de lucratividade, oportunidades de crescimento, perspectivas futuras e riscos diferenciados. A informao acerca de tipos de produtos e servios diferentes de uma empresa e das suas operaes em reas geogrficas diferentes muitas vezes denominadas informao por segmentos relevante para avaliar os riscos e retornos de uma empresa diversificada ou multinacional mas pode no ser determinvel a partir dos dados agregados. Por isso, a informao por segmentos de forma geral vista como necessria para satisfazer as necessidades de utentes de demonstraes financeiras. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada a conjuntos completos de demonstraes financeiras publicadas que se conformem com as Normas Internacionais de Contabilidade. 2. Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui um balano, uma demonstrao dos resultados, uma demonstrao de fluxos de caixa, uma demonstrao de alteraes no capital prprio e notas, como disposto na IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras. 3. Esta Norma deve ser aplicada por empresas cujos ttulos de capital prprio ou de dvida sejam negociados publicamente e por empresas que estejam no processo de emisso de ttulos de capital prprio ou de dvida em mercados pblicos de ttulos. 4. Se uma empresa cujos ttulos no so publicamente negociados preparar demonstraes financeiras que se conformem com Normas Internacionais de Contabilidade, essa empresa encorajada voluntariamente a divulgar informao financeira por segmentos. 5. Se uma empresa cujos ttulos no so publicamente negociados escolher divulgar informao por segmentos voluntariamente em demonstraes financeiras que cumpram as Normas Contabilsticas Internacionais, essa empresa deve cumprir inteiramente os requisitos desta Norma. 6. Se um nico relatrio financeiro contiver quer as demonstraes financeiras consolidadas de uma empresa cujos ttulos sejam publicamente negociados quer as demonstraes financeiras individuais da empresa me ou de uma ou mais subsidirias, a informao por segmentos somente necessita ser apresentada na base das demonstraes financeiras consolidadas. Se uma subsidiria for ela prpria uma empresa cujos ttulos sejam publicamente negociados, ela apresentar informao por segmentos no seu prprio relatrio financeiro individual. 7. Semelhantemente, se um nico relatrio financeiro contiver tanto demonstraes financeiras de uma empresa cujos ttulos sejam publicamente negociados como demonstraes financeiras individuais de uma associada ou empreendimento conjunto contabilizado pelo mtodo da equivalncia patrimonial em que a empresa tenha um interesse financeiro, a informao por segmentos somente necessita de ser apresentada na base das demonstraes financeiras da empresa. Se a associada ou o empreendimento conjunto contabilizado pelo mtodo da equivalncia patrimonial for ele prprio uma empresa cujos ttulos sejam publicamente negociados, ela apresentar informao por segmentos no seu prprio relatrio financeiro individual. DEFINIES Definies em Outras Normas Internacionais de Contabilidade 8. Os termos seguintes so usados nesta Norma com os significados especificados na IAS 7, Demonstraes de Fluxos de Caixa; IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas; e na IAS 18, Rdito: Actividades operacionais so as actividades principais geradoras de rdito de uma empresa bem como outras actividades que no sejam actividades de investimento ou de financiamento. Polticas contabilsticas so os princpios, bases, convenes, regras e prticas especficos adoptados por uma empresa na preparao e apresentao de demonstraes financeiras. Rdito o influxo bruto de benefcios econmicos durante o perodo que ocorra no decurso das actividades ordinrias de uma empresa quando esses influxos resultem em aumentos no capital prprio, que no sejam aumentos relativos a contribuies de participantes no capital prprio. Definies de Segmento de Negcio e de Segmento Geogrfico 9. So usados nesta Norma os termos segmento de negcio e segmento geogrfico com os significados seguintes: Um segmento de negcio um componente distinguvel de uma empresa que esteja comprometido em fornecer um produto ou servio individual ou um grupo de produtos ou servios relacionados e que esteja sujeito a riscos e retornos que sejam diferentes dos de outros segmentos de negcio. Os factores que devem ser considerados ao determinar se os produtos e servios esto relacionados incluem: (a) a natureza dos produtos ou servios; (b) a natureza dos processos de produo; (c) o tipo ou classe de cliente dos produtos ou servios; (d) os mtodos usados para distribuir os produtos ou proporcionar os servios; e (e) se aplicvel, a natureza de ambiente regulador, como por exemplo, a banca, os seguros ou os servios pblicos.

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Um segmento geogrfico um componente distinguvel de uma empresa que esteja comprometido em fornecer produtos ou servios adentro de um ambiente econmico particular e que esteja sujeito a riscos e retornos que sejam diferentes dos componentes que operam em outros ambientes econmicos. Os factores que devem ser considerados na identificao de segmentos geogrficos incluem: (a) similitude de condies econmicas e polticas; (b) relacionamentos entre unidades operacionais em reas geogrficas diferentes; (c) proximidade das unidades operacionais; (d) riscos especiais associados a unidades operacionais numa rea particular; (e) regulamentos de controlo cambial; e (f) os riscos de moeda subjacentes. Um segmento relatvel um segmento de negcio ou um segmento geogrfico identificado baseado nas definies anteriores para o qual se exige que seja divulgada a informao por segmentos nesta Norma. 10. Os factores do pargrafo 9 para identificar segmentos de negcio e segmentos geogrficos no so listados em qualquer ordenao particular. 11. Um segmento de negcio individual no inclui produtos e servios com riscos e retornos significativamente diferenciados. Embora possa haver dissemelhanas com respeito a um ou a vrios dos factores na definio de um segmento de negcio, espera-se que os produtos e servios includos num segmento individual de negcio sejam semelhantes com respeito a uma maioria dos factores. 12. Semelhantemente, um segmento geogrfico no inclui unidades operacionais em ambientes econmicos com riscos e retornos significativamente diferenciados. Um segmento geogrfico pode ser um nico pas, um grupo de dois ou mais pases ou uma regio adentro de um pas. 13. As origens predominantes de riscos afectam a forma como a maior parte das empresas so organizadas e geridas. Por isso, o pargrafo 27 desta Norma dispe que a estrutura organizacional de uma empresa e o seu sistema de relato financeiro interno sejam a base para a identificao de segmentos. Os riscos e retornos de uma empresa so influenciados tanto pela localizao geogrfica das suas unidades operacionais (onde os seus produtos sejam produzidos ou onde as suas actividades de entrega de servios estejam baseadas) e tambm pela localizao dos seus mercados (onde os seus produtos sejam vendidos ou os servios sejam prestados). A definio permite que os segmentos geogrficos sejam baseados quer: (a) na localizao das instalaes e outros activos de produo ou de servios de uma empresa; quer (b) na localizao dos seus mercados e clientes. 14. A estrutura organizacional e de relato interno de uma empresa fornecem provas quanto a se a sua origem dominante de riscos geogrficos consequncia da localizao dos seus activos (a origem das suas vendas) ou da localizao dos seus clientes (o destino das suas vendas). Consequentemente, uma empresa olha para esta estrutura para determinar se os seus segmentos geogrficos devem ser baseados na localizao dos seus activos ou na localizao dos seus clientes. 15. A determinao da composio de um segmento de negcios ou geogrfico envolve uma certa quantidade de juzo de valor. Ao fazer esse juzo, a gerncia da empresa toma em considerao o objectivo de relatar informao financeira por segmentos como estabelecido nesta Norma e as caractersticas qualitativas das demonstraes financeiras tal como identificadas na Estrutura Conceptual para a Preparao e Apresentao de Demonstraes Financeiras do IASC. Essas caractersticas qualitativas incluem a relevncia, fiabilidade e comparabilidade ao longo do tempo da informao financeira que relatada acerca dos diferentes grupos de produtos e de servios e acerca das suas unidades operacionais em reas geogrficas particulares, e a utilidade dessa informao para avaliar os riscos e retornos da empresa como um todo. Definies de Rdito, Gasto, Resultado, Activos e Passivos de Segmento 16. So usados nesta Norma os termos adicionais que se seguem com os significados especificados: Rdito do segmento rdito relatado na demonstraes dos resultados da empresa que seja directamente atribuvel a um segmento e a parte relevante do rdito da empresa que possa ser imputado numa base razovel a um segmento, quer de vendas a clientes externos quer de transaces com outros segmentos da mesma empresa. O rdito do segmento no inclui: (a) itens extraordinrios; (b) rendimento de juros ou de dividendos, incluindo juros obtidos em adiantamentos ou em emprstimos a outros segmentos, a menos que as operaes do segmento sejam primordialmente de uma natureza financeira; ou (c) ganhos nas vendas de investimentos ou ganhos na extino de dvidas a menos que as operaes do segmento sejam primordialmente de uma natureza financeira. O rdito do segmento inclui o quinho da empresa nos lucros ou perdas de associadas, empreendimentos conjuntos ou outros investimentos contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial se esses itens forem includos no rdito consolidado ou total da empresa. O rdito do segmento inclui o quinho do empreendedor conjunto no rdito de uma entidade conjuntamente controlada que seja contabilizada pela consolidao proporcional, de acordo com a IAS 31, Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos. Gasto do segmento o gasto resultante das actividades operacionais de um segmento que seja directamente atribuvel ao segmento e a parte relevante de um gasto que possa ser imputado numa base razovel ao segmento, incluindo gastos relacionados com vendas a clientes externos e gastos relacionados com transaces com outros segmentos da mesma empresa. Os gastos do segmento no incluem:

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(a) itens extraordinrios; (b) juros, incluindo juros incorridos em adiantamentos ou emprstimos de outros segmentos, salvo se as operaes do segmento forem primordialmente de uma natureza financeira; (c) perdas em vendas de investimentos ou perdas na extino de dvidas a menos que as operaes do segmento sejam primordialmente de uma natureza financeira; (d) o quinho de uma empresa nas perdas de associadas, empreendimentos conjuntos ou em outros investimentos contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial; (e) gasto do imposto sobre o rendimento; ou (f) gastos gerais administrativos, gastos das sedes e outros gastos que surjam ao nvel da empresa e se relacionem com esta no seu todo. Porm, so algumas vezes incorridos custos ao nvel da empresa por conta de um segmento. Tais custos so gastos do segmento se se relacionarem com as actividades operacionais do segmento e possam ser directamente atribudos ou imputados ao segmento numa base razovel. Os gastos do segmento incluem o quinho dos gastos do empreendedor conjunto numa entidade conjuntamente controlada que seja contabilizada pela consolidao proporcional de acordo com a IAS 31. Para as operaes de um segmento que sejam primordialmente de uma natureza financeira, os rendimentos de juros e os gastos de juros somente podem ser relatados como uma quantia lquida nica para finalidades de relato por segmentos se esses itens forem compensados nas demonstraes financeiras consolidadas ou da empresa. Resultado do segmento o rdito do segmento menos o gasto do segmento. O resultado do segmento determinado antes de quaisquer ajustamentos relativos a interesses minoritrios. Activos do segmento so aqueles activos operacionais que sejam utilizados por um segmento nas suas actividades operacionais e que sejam ou directamente atribuveis ao segmento ou possam ser imputados ao segmento numa base razovel. Se o resultado de um segmento incluir rendimentos de juros ou de dividendos, os seus activos por segmentos incluem as dvidas a receber, os emprstimos, os investimentos ou outros activos produtores de rendimentos, que estejam relacionados. Os activos do segmento no incluem activos de impostos sobre o rendimento. Os activos do segmento somente incluem investimentos contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial se o lucro ou a perda de tais investimentos for includo no rdito do segmento. Os activos do segmento incluem o quinho dos activos operacionais de um empreendedor conjunto numa entidade conjuntamente controlada que seja contabilizada pela consolidao proporcional de acordo com a IAS 31. Os activos do segmento so determinados aps deduo de provises relacionadas que sejam relatadas como compensaes directas no balano da empresa. Passivos do segmento so aqueles passivos operacionais que resultem das actividades operacionais de um segmento e que sejam ou directamente atribuveis ao segmento ou possam ser imputados ao segmento numa base razovel. Se o resultado por segmentos de um segmento incluir gasto de juros, os seus passivos do segmento incluem os passivos relacionados que venam juros. Os passivos do segmento incluem uma parte dos passivos de um empreendedor conjunto de uma entidade conjuntamente controlada que seja contabilizada pela consolidao proporcional de acordo com a IAS 31. Os passivos do segmento no incluem passivos de impostos sobre o rendimento. As polticas contabilsticas do segmento so as polticas contabilsticas adoptadas na preparao e apresentao das demonstraes financeiras do grupo ou empresa consolidados assim como as polticas contabilsticas que se relacionem especificamente com o relato por segmentos. 17. As definies de rdito do segmento, gasto do segmento, activos do segmento e passivos do segmento incluem quantias dos itens que sejam directamente atribuveis a um segmento e quantias dos itens que possam ser imputados a um segmento numa base razovel. Uma empresa atende ao seu sistema de relato interno como o ponto de partida para a identificao dos itens que possam ser directamente atribudos, ou razoavelmente imputveis, a segmentos. Isto , h uma presuno de que quantias que tenham sido identificadas com segmentos para finalidades de relato financeiro interno so directamente atribuveis ou razoavelmente imputveis a segmentos para a finalidade de mensurar o rdito do segmento, o gasto do segmento, os activos do segmento e os passivos dos segmentos relatveis. 18. Em alguns casos, porm, um rdito, um gasto, um activo ou um passivo podem ter sido imputados a segmentos para finalidades de relato financeiro interno numa base que seja compreendida pela gesto da empresa mas que se presume ser subjectiva, arbitrria, ou difcil de compreender por utentes externos de demonstraes financeiras. Tal imputao no constitui uma base razovel segundo as definies nesta Norma de rdito do segmento, gasto de segmento, activos do segmento e passivos do segmento. Inversamente, uma empresa pode decidir no imputar alguns itens de rdito, de gasto, de activos ou de passivos para finalidade de relato financeiro interno, mesmo que exista uma base razovel para o fazer. Tal item imputado no seguimento das definies nesta Norma de rdito do segmento, gastos do segmento, activos do segmento e passivos do segmento. 19. Como exemplos de activos do segmento incluem-se activos correntes que sejam usados nas actividades operacionais do segmento, activos fixos tangveis, activos que sejam sujeitos a locaes financeiras (IAS 17, Locaes) e activos intangveis. Se um dado item de depreciao ou de amortizao for includo em gastos de segmento, o respectivo activo tambm includo nos activos do segmento. Os activos do segmento no incluem activos usados para finalidades da empresa em geral ou da sede. Os activos de segmento incluem activos operacionais partilhados por dois ou mais segmentos se existir uma base razovel de imputao. Os activos do segmento incluem o goodwill que seja directamente atribuvel a um segmento ou que possa ser imputado a um segmento numa base razovel e o gasto de segmento inclui a respectiva amortizao do goodwill.

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20. Como exemplos de passivos do segmento incluem-se dvidas a pagar comerciais e outras, passivos acrescidos, adiantamentos de clientes, provises para garantia de produtos e outras reivindicaes relacionadas com o fornecimento de bens e servios. Os passivos do segmento no incluem emprstimos, passivos relacionados com activos que sejam objecto de locaes financeiras (IAS 17), e outros passivos que sejam incorridos mais para finalidades de financiamento do que para finalidades operacionais. Se o gasto de juros for includo no resultado do segmento, o respectivo passivo que vena juros includo nos passivos do segmento. Os passivos dos segmentos cujas operaes no sejam primordialmente de uma natureza financeira no incluem emprstimos e passivos semelhantes porque o resultado do segmento representa um lucro ou perda operacional e no um lucro ou perda de financiamento lquido. Alm disso, porque a dvida muitas vezes emitida a nvel da sede ou numa base empresarial mais vasta, no muitas vezes possvel atribuir directamente, ou imputar razoavelmente ao segmento o passivo que vence juros. 21. As mensuraes de activos e de passivos de segmento incluem ajustamentos s quantias escrituradas anteriores dos activos do segmento e dos passivos do segmento identificveis de uma empresa adquirida numa concentrao de actividades empresariais contabilizada como uma aquisio, mesmo que esses ajustamentos sejam feitos apenas com a finalidade de preparar demonstraes financeiras consolidadas, no sendo registados em qualquer das demonstraes financeiras individuais da empresa me ou da subsidiria. Da mesma forma, se os activos fixos tangveis tiverem sido revalorizados subsequentemente aquisio de acordo com o tratamento contabilstico alternativo permitido pela IAS 16, ento a mensurao dos activos do segmento reflecte essas revalorizaes. 22. Pode ser encontrada alguma orientao de imputao de custos em outras Normas Internacionais de Contabilidade. Por exemplo, os pargrafos 8-16 da IAS 2, Inventrios, proporcionam orientao para atribuir e imputar custos a inventrios, e os pargrafos 16-21 da IAS 11, Contratos de Construo, proporcionam orientao para atribuir e imputar custos a contratos. Essa orientao pode ser til na atribuio ou imputao de custos a segmentos. 23. A IAS 7, Demonstraes de Fluxos de Caixa, proporciona orientao quanto a se os descobertos bancrios devem ser includos como um componente de caixa ou devem ser relatados como emprstimos. 24. O rdito do segmento, os gastos do segmento, os activos de segmento e os passivos de segmento so determinados antes de saldos intragrupos e de transaces intragrupos serem eliminados como parte do processo de consolidao, excepto at ao ponto em que tais saldos e transaces intragrupo sejam entre empresas do grupo no mbito de um nico segmento. 25. Embora as polticas contabilsticas usadas na preparao e apresentao de demonstraes financeiras da empresa como um todo sejam tambm as polticas contabilsticas de segmento fundamentais, as polticas contabilsticas de segmento incluem, adicionalmente, polticas que se relacionam especificamente com o relato de segmentos, tal como identificao de segmentos, mtodo de apreamento de transferncias inter-segmentos e bases para imputao de rditos e de gastos aos segmentos. IDENTIFICAO DE SEGMENTOS RELATVEIS Formatos de Relato por Segmentos Principais e Secundrios 26. A origem e a natureza dominantes dos riscos e retornos de uma empresa devem reger se o formato de relato de segmento principal ser por segmentos de negcio ou por segmentos geogrficos. Se os riscos e taxas de retorno da empresa so predominantemente afectados por diferenas nos produtos e servios que ela produz por, o seu formato principal para relatar informao por segmentos deve ser segmentos de negcio, com informao secundria relatada geograficamente. Do mesmo modo, se os riscos e taxas de retorno forem predominantemente afectados pelo facto de que ela opera em pases diferentes ou noutras reas geogrficas, o seu formato principal para relatar informao por segmento deve ser por segmentos geogrficos com informao secundria relatada por grupos de produtos e servios relacionados. 27. A organizao interna e a estrutura de gesto de uma empresa e o seu sistema de relato financeiro interno para o conselho de direco e para o director executivo principal devem ser normalmente a base de identificao da fonte e natureza predominantes de riscos e as taxas de retorno diferenciadas que a empresa defronta e, por isso, para a determinao de formato do qual o relato principal e do que secundrio, excepto no que se dispe nos subpargrafos a) e b) abaixo: (a) se os riscos e taxas de retorno de uma empresa forem fortemente afectados quer por diferenas nos produtos e servios que produz e presta quer por diferenas nas reas geogrficas em que opera, como evidenciado por uma abordagem matricial gesto da empresa e ao relato interno para o conselho de direco e para o director executivo principal, ento a empresa deve usar os segmentos de negcio como o seu formato principal de relato de segmento e os segmentos geogrficos como o seu formato secundrio de relato; e (b) se a organizao interna e a estrutura de gesto de uma empresa e o seu sistema de relato financeiro interno para o conselho de direco e para o director executivo principal no forem baseados nem em produtos individuais ou servios ou grupos de produtos/servios relacionados nem na geografia, os directores e a gerncia da empresa devem determinar se os riscos e retornos da empresa esto mais relacionados com produtos e servios que ela produz ou mais com as reas geogrficas em que opera e, como consequncia, deve escolher ou segmentos de negcio ou segmentos geogrficos como o formato principal de relato de segmento da empresa, e o outro como o seu formato secundrio de relato. 28. Para a maior parte das empresas, a fonte predominante de riscos e retornos determina como a empresa est organizada e gerida. A estrutura organizacional de gesto de uma empresa e o seu sistema de relato financeiro interno

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proporcionam normalmente a melhor prova da fonte predominante de riscos e retornos para a finalidade do seu relato por segmentos. Por isso, excepto em raras circunstncias, uma empresa relatar informao por segmentos nas suas demonstraes financeiras na mesma base que relata internamente para a gesto de topo. A sua fonte predominante de riscos e retornos torna-se o seu formato principal de relato por segmentos. A sua fonte secundria de riscos e retornos torna-se o seu formato secundrio de relato por segmentos. 29. A apresentao matricial quer por segmentos de negcio quer por segmentos geogrficos como formatos principais de relato por segmentos com divulgaes completas em cada base proporcionar muitas vezes informao til se os riscos e taxas de retorno de uma empresa forem fortemente afectados quer por diferenas nos produtos e servios que ela produz quer por diferenas nas reas geogrficas em que opera. Esta Norma no exige, mas no probe, uma apresentao matricial. 30. Em alguns casos, a organizao e o relato interno de uma empresa podem ter-se desenvolvido ao longo de linhas no relacionadas seja por diferenas nos tipos de produtos e servios que produzem seja por reas geogrficas em que operam. Por exemplo, o relato interno pode estar organizado unicamente por entidade jurdica resultando em segmentos internos compostos de grupos de produtos e servios no relacionados. Nesses casos pouco usuais, os dados por segmento relatados internamente no satisfaro o objectivo desta Norma. Desta forma, o pargrafo 27 b) exige que os directores e a gerncia da empresa determinem se os riscos e retornos da empresa esto mais orientados por produtos/servios ou mais orientados geograficamente e assim escolher ou segmentos geogrficos ou segmentos de negcios como a base principal de relato por segmento da empresa. O objectivo conseguir um grau razovel de comparabilidade com outras empresas, aumentar a compreensibilidade da informao resultante e satisfazer as necessidades expressas de investidores, de credores, e de outros para informao acerca de riscos e retornos relacionados de produtos/servios e relacionados geograficamente. Segmentos com Negcio e Geogrficos 31. Os segmentos de negcio e geogrficos de uma empresa para finalidades de relato externo devem ser as unidades organizacionais pelas quais a informao seja relatada ao conselho de direco e ao director executivo superior para a finalidade de avaliar o desempenho passado da unidade e para tomar decises acerca de futuras imputaes de recursos, excepto como disposto no pargrafo 32. 32. Se a estrutura organizacional interna de gesto de uma empresa e o seu sistema de relato financeiro interno para o conselho de direco e director executivo superior no forem baseados em produtos ou servios individuais nem em grupos de produtos/servios relacionados nem na geografia, o pargrafo 27 b) exige que os directores e a gesto da empresa devem escolher ou segmentos de negcio ou segmentos geogrficos como o formato de relato por segmento principal com base na sua avaliao de qual deles reflecte a fonte principal dos riscos e retornos da empresa, e sendo o outro o formato secundrio de relato. Nesse caso, os directores e a gesto da empresa devem determinar os seus segmentos de negcio e segmentos geogrficos para finalidades de relato externo com base nos factores constantes das definies do pargrafo 9 desta Norma, e no na base do seu sistema de relato financeiro interno para o conselho de direco e director executivo superior, em consistncia com o que se segue: (a) se um ou mais dos segmentos relatados internamente aos directores e gerncia for um segmento de negcio ou um segmento geogrfico baseado nos factores constantes das definies do pargrafo 9 mas outros no o forem, o subpargrafo b) abaixo somente deve ser aplicado queles segmentos internos que no satisfaam as definies do pargrafo 9 (isto , um segmento internamente relatado que satisfaa a definio no deve ser mais segmentado); (b) para aqueles segmentos internamente relatados aos directores e gerncia que no satisfaam as definies do pargrafo 9, a gerncia da empresa deve atender ao prximo nvel mais baixo de segmentao interna que relata informao segundo linhas de servio ou linhas geogrficas, como apropriado segundo as definies do pargrafo 9; e (c) se um tal segmento de nvel inferior internamente relatado satisfizer a definio de segmento de negcio ou de segmento geogrfico com base nos factores do pargrafo 9, devem ser aplicados a esse segmento os critrios dos pargrafos 34 e 35 para a identificao de segmentos relatveis. 33. Segundo esta Norma, a maioria das empresas identificar os seus segmentos de negcio e geogrficos como as unidades organizacionais pelas quais relatada a informao ao conselho de direco (particularmente aos directores supervisores no gerentes, se houver) e ao executivo superior (o snior tomador de decises operacionais, que em alguns casos pode ser um grupo de vrias pessoas) com a finalidade de avaliar o desempenho passado de cada unidade e de tomar decises acerca de futuras imputaes de recursos. E mesmo se uma empresa tiver de aplicar o pargrafo 32 porque os seus segmentos internos no seguem linhas de produto/servio ou geogrficos, ela atender ao prximo nvel inferior de segmentao interna que relate informao segundo linhas de produto e servios ou linhas geogrficas e no segundo segmentos construdos unicamente para finalidades de relato externo. Esta maneira de atender estrutura organizacional de gesto de uma empresa e ao seu sistema de relato financeiro interno para identificar os segmentos de negcio e geogrficos da empresa para finalidades de relato externo algumas vezes denominada a abordagem de gesto e os componentes organizacionais pelos quais a informao relatada internamente so algumas vezes chamados segmentos operacionais. Segmentos Relatveis 34. Dois ou mais segmentos de negcio ou geogrficos relatados internamente que sejam substancialmente semelhantes podem ser combinados como um nico segmento de negcio ou segmento geogrfico. Dois ou mais segmentos de negcio ou segmentos geogrficos somente so substancialmente semelhantes se: (a) mostrarem desempenho financeiro semelhante a longo prazo; e (b) forem semelhantes em todos os factores constantes da definio apropriada do pargrafo 9.

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35. Um segmento de negcio ou um segmento geogrfico deve ser identificado como um segmento relatvel se a maior parte do seu rdito for obtido a partir de vendas a clientes externos e: (a) o seu rdito proveniente de vendas a clientes externos e de transaces com outros segmentos for 10 por cento ou mais do rdito total, externo e interno, de todos os segmentos; ou (b) o seu resultado do segmento, quer lucro ou perda, for 10 por cento ou mais do resultado combinado de todos os segmentos com lucro ou o resultado combinado de todos os segmentos com perda, conforme o que seja o maior em quantia absoluta; ou (c) os seus activos forem 10 por cento ou mais dos activos totais de todos os segmentos. 36. Se um segmento relatado internamente estiver abaixo de todos os limites de importncia do pargrafo 35: (a) esse segmento pode ser designado como um segmento relatvel a despeito da sua dimenso; (b) se no for designado como um segmento relatvel a despeito da sua dimenso, esse segmento pode ser combinado num segmento separadamente relatvel com um ou mais outros segmentos relatados internamente que estejam abaixo de todos os limites de importncia do pargrafo 35 (dois ou mais segmentos de negcio ou segmentos geogrficos so semelhantes se eles partilharem a maior parte dos factores constantes da definio apropriada constantes do pargrafo 9); e (c) se esse segmento no estiver separadamente relatado ou combinado, deve ser includo como um item de reconciliao no imputado. 37. Se o rdito externo total atribuvel a segmentos relatveis constituir menos do que 75 por cento do rdito total consolidado ou da empresa, devem ser identificados segmentos adicionais como segmentos relatveis, mesmo se eles no satisfizerem os limites de 10 por cento do pargrafo 35, includo at pelo menos 75 por cento do rdito total consolidado ou da empresa nos segmentos relatveis. 38. No se pretende que os limites de 10 por cento nesta Norma sejam uma orientao para determinar a materialidade de qualquer aspecto de relato financeiro que no seja a identificao de segmentos de negcio e geogrficos relatveis. 39. Ao limitar segmentos relatveis queles que obtenham a maior parte do seu rdito de vendas a clientes externos, esta Norma no exige que as diferentes fases de operaes verticalmente integradas sejam identificadas como segmentos de negcio separados. Porm, em alguns sectores, a prtica corrente relatar certas actividades integradas verticalmente como segmentos de negcio separados mesmo se no gerarem rditos externos de vendas significativas. Por exemplo, muitas empresas internacionais de petrleo relatam as suas actividades ascendentes (explorao e produo) e as suas actividades descendentes (refinao e marketing) como segmentos de negcio separados mesmo se a maior parte ou todo o produto ascendente (petrleo crude) for internamente transferido para a operao de refinao da empresa. 40. Esta Norma encoraja, mas no exige, o relato voluntrio de actividades integradas verticalmente como segmentos separados, com descrio apropriada incluindo divulgao da base de apreamento de transferncias intersegmentos, como exigido pelo pargrafo 75. 41. Se o sistema de relato interno de uma empresa tratar verticalmente actividades integradas como segmentos separados e a empresa no escolher relat-los como segmentos de negcio, o segmento que vende deve ser combinado no(s) segmento(s) que compra(m) ao identificar segmentos de negcios externamente relatveis a menos que no haja qualquer base razovel para o fazer, caso em que o segmento que vende seria includo como um item de reconciliao no imputado. 42. Um segmento identificado como um segmento relatvel no perodo imediatamente precedente porque satisfez os limites relevantes de 10 por cento deve continuar a ser um segmento relatvel do perodo corrente no obstante o seu rdito, o seu resultado, e os seus activos todos deixarem todos de exceder os limiares de 10 por cento, se a gerncia da empresa julgar que o segmento continua a ser de importncia continuada. 43. Se um segmento for identificado como um segmento relatvel no perodo corrente porque satisfaz os limiares relevantes de 10 por cento, os dados do segmento do perodo anterior que sejam apresentados para finalidades comparativas devem ser reexpressos para reflectir o recm segmento relatvel como um segmento separado, mesmo se esse segmento no satisfizer os limiares de 10 por cento do perodo anterior, a menos que seja impraticvel faz-lo. POLTICAS CONTABILSTICAS DE SEGMENTO 44. A informao por segmentos deve ser preparada em conformidade com as polticas contabilsticas adoptadas para na preparao e apresentao das demonstraes financeiras do grupo consolidado ou da empresa. 45. H um pressuposto de que as polticas contabilsticas que os directores e a gerncia de uma empresa escolheram para utilizar na preparao das suas demonstraes financeiras consolidadas ou nas demonstraes financeiras gerais de empresa, so as que esses directores e gestores crem ser as mais apropriadas para finalidades de relato externo. Dado que a finalidade da informao por segmento a de ajudar os utentes de demonstraes financeiras a melhor compreenderem e a fazerem juzos de valor mais informados acerca da empresa como um todo, esta Norma exige o uso, na preparao de informao por segmento, das polticas contabilsticas que os directores e a gerncia escolheram. Isso no significa, porm, que as polticas contabilsticas consolidadas ou da empresa devam ser aplicadas a segmentos reportveis como se os segmentos fossem entidades de relato isoladas. Um clculo pormenorizado feito ao aplicar uma dada poltica contabilstica ao

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nvel de toda a empresa pode ser imputado a segmentos se houver uma base razovel para faz-lo. Clculos de penses, por exemplo, so muitas vezes feitos para uma empresa como um todo, mas as quantias podem ser imputadas a segmentos com base em dados remuneratrios e demogrficos relativos aos segmentos. 46. Esta Norma no probe a divulgao de informao adicional por segmento que seja preparada numa base diferente das polticas contabilsticas adoptadas nas demonstraes financeiras consolidadas ou da empresa contanto que a) a informao seja relatada internamente ao conselho de direco e ao director executivo principal para as finalidades de tomada de decises acerca da imputao de recursos ao segmento e da avaliao do seu desempenho, e b) a base de mensurao desta informao adicional seja claramente descrita. 47. Os activos que sejam conjuntamente usados por dois ou mais segmentos devem ser imputados a segmentos se, e somente se, os seus respectivos rditos e gastos tambm forem imputados a esses segmentos. 48. A maneira por que itens de activos, passivos, rdito e gastos so imputados aos segmentos depende de factores tais como a natureza desses itens, as actividades conduzidas pelo segmento e a relativa autonomia desse segmento. No possvel ou apropriado especificar uma base nica de imputao que deva ser adoptada por todas as empresas. Nem apropriado forar a imputao de itens de activos, passivos, rditos e gastos da empresa que se relacionem com dois ou mais segmentos juntamente, se a nica base para fazer essas imputaes for arbitrria ou difcil de compreender. Ao mesmo tempo, as definies de rdito do segmento, gasto do segmento, activos do segmento e passivos do segmento esto inter-relacionadas, e as definies e as imputaes resultantes devem ser consistentes. Por isso, os activos conjuntamente usados so imputados a segmentos se, e somente se, os seus rditos e gastos relacionados tambm forem imputados a esses segmentos. Por exemplo, um activo includo nos activos de segmento se, e somente se, a respectiva depreciao ou amortizao for deduzida na mensurao dos resultados do segmento. DIVULGAO 49. Os pargrafos 50-67 especificam as divulgaes exigidas para os segmentos relatveis de um formato de relato de segmento principal de uma empresa. Os pargrafos 68-72 identificam as divulgaes exigidas para o formato de relato secundrio de uma empresa. As empresas so encorajadas a apresentar todas as divulgaes do segmento principal identificadas nos pargrafos 50-67 para cada segmento secundrio relatvel, se bem que os pargrafos 68-72 exijam consideravelmente menos divulgaes na base secundria. Os pargrafos 74-83 tratam de alguns outros assuntos de divulgao do segmento. O Apndice 2 a esta Norma mostra a aplicao destas normas de divulgao. Formato de Relato Principal 50. Os requisitos de divulgao constantes dos pargrafos 51-67 devem ser aplicados a cada segmento relatvel com base no formato de relato principal de uma empresa. 51. Uma empresa deve divulgar o rdito de segmento de cada segmento relatvel. O rdito de segmento provenientes de vendas a clientes externos e o rdito desegmento proveniente de transaces com outros segmentos devem ser separadamente relatados. 52. Uma empresa deve divulgar o resultado do segmento de cada segmento relatvel.

53. Se uma empresa puder calcular o resultado lquido do segmento ou alguma outra medida de lucratividade do segmento que no seja o resultado do segmento sem imputaes arbitrrias, o relato de tais quantias encorajado adicionalmente ao resultado do segmento, apropriadamente descrito. Se essa medida for preparada numa base diferente das polticas contabilsticas adoptadas para as demonstraes financeiras consolidadas ou individuais da empresa, a empresa incluir nas suas demonstraes financeiras uma descrio clara da base de mensurao. 54. Um exemplo de uma medida de desempenho do segmento acima do resultado do segmento na demonstrao dos resultados a margem bruta de vendas. Exemplos de medidas de desempenho do segmento abaixo do resultado do segmento na demonstrao dos resultados so os resultados das actividades ordinrias (seja antes ou aps impostos) e o resultado lquido. 55. 56. Uma empresa deve divulgar a quantia escriturada total dos activos do segmento de cada segmento relatvel. Uma empresa deve divulgar os passivos do segmento de cada segmento relatvel.

57. Uma empresa deve divulgar o custo total incorrido durante o perodo para adquirir activos do segmento que se espera que sejam usados durante mais do que um perodo (activos fixos tangveis e activos intangveis) de cada segmento relatvel. Se bem que isto algumas vezes seja referido como adies a capital fixo ou dispndios de capital, a mensurao exigida por este princpio deve ser num regime de acrscimo, no num regime de caixa. 58. Uma empresa deve divulgar a quantia total de gasto includo no resultado do segmento relativo a depreciao e amortizao de activos do segmento no perodo de cada segmento relatvel.

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59. As empresas so encorajadas, mas no exigidas a divulgar a natureza e quantia de quaisquer itens de rdito de segmento e de gasto do segmento que sejam de tal dimenso, natureza ou incidncia que a sua divulgao seja relevante para explicar o desempenho de cada segmento relatvel no perodo. 60. A IAS 8 exige que quando itens de rendimentos ou de gastos includos no lucro ou perda das actividades ordinrias sejam de tal dimenso, natureza ou incidncia que a sua divulgao seja relevante para explicar o desempenho da empresa no perodo, a natureza e quantia de tais itens deve ser divulgada separadamente. A IAS 8 oferece uma quantidade de exemplos, incluindo diminuies de inventrios e de activos fixos tangveis, provises para reestruturaes, alienaes de activos fixos tangveis e de investimentos a longo prazo, operaes descontinuadas, liquidaes de litgios e reverses de provises. No se pretende que o pargrafo 59 altere a classificao de quaisquer itens de rdito ou de gasto de ordinrios para extraordinrios (como definido na IAS 8) ou altere a mensurao de tais itens. Porm, a divulgao encorajada por esse pargrafo altera o nvel pelo qual a importncia de tais itens avaliada para finalidades de divulgao a partir do nvel da empresa para o nvel de segmento. 61. Uma empresa deve divulgar, para cada segmento relatvel, a quantia total de gastos de no caixa significativos, que no sejam depreciao e amortizao, para os quais exigida divulgao separada pelo pargrafo 58, que foram includos nos gastos de segmento e, por isso, deduzidos na mensurao do resultado de segmento. 62. A IAS 7 exige que uma empresa apresente uma demonstrao de fluxos de caixa que relate separadamente fluxos de caixa de actividades operacionais, de investimento e de financiamento. A IAS 7 anota que relevante divulgar informao de fluxos de caixa de cada segmento industrial e geogrfico relatveis para compreenso da posio financeira global, liquidez e fluxos de caixa da empresa. A IAS 7 encoraja a divulgao de tal informao. Esta Norma tambm encoraja as divulgaes de fluxos de caixa do segmento que sejam encorajadas pela IAS 7. Adicionalmente, encoraja a divulgao de rditos no caixa significativos que foram includos no rdito do segmento e, por isso, adicionados para mensurao dos resultados do segmento. 63. Uma empresa que proporcione as divulgaes de fluxos de caixa do segmento que so encorajadas pela IAS 7 no necessita de divulgar tambm o gasto de depreciao e amortizao no seguimento do pargrafo 58 ou gastos no caixa no seguimento do pargrafo 61. 64. Uma empresa deve divulgar, para cada segmento relatvel, o quinho agregado do resultado lquido da empresa referente a associadas, empreendimentos conjuntos ou outros investimentos contabilizados segundo o mtodo da equivalncia patrimonial se substancialmente todas as operaes dessas associadas estiverem no mbito desse nico segmento. 65. Se bem que uma quantia agregada nica seja divulgada no seguimento do pargrafo anterior, cada associada, empreendimento conjunto ou outro investimento pelo mtodo de equivalncia patrimonial, avaliado individualmente para determinar se as suas operaes esto ou no substancialmente todas dentro de um segmento. 66. Se o quinho agregado do resultado lquido de uma empresa relativo a associadas, empreendimentos conjuntos ou outros investimentos contabilizados segundo o mtodo da equivalncia patrimonial for divulgado por segmento relatvel, os investimentos agregados nessas associadas e empreendimentos conjuntos devem tambm ser divulgados por segmento relatvel. 67. Uma empresa deve apresentar uma reconciliao entre a informao divulgada por segmentos relatveis e a informao agregada nas demonstraes financeiras consolidadas da empresa. Ao apresentar a reconciliao, o rdito do segmento deve ser reconciliado com o rdito da empresa relativo a clientes externos (incluindo divulgao da quantia do rdito da empresa relativo a clientes externos no includos em qualquer rdito do segmento); o resultado do segmento deve ser reconciliado para uma medida comparvel do resultado operacional da empresa assim como para o resultado lquido da empresa; os activos do segmento devem ser reconciliados com os activos da empresa; e os passivos dos segmentos devem ser reconciliados com os passivos da empresa. Informao de Segmentos Secundrios 68. Os pargrafos 50-67 identificam os requisitos de divulgao a serem aplicados a cada segmento relatvel com base no formato de relato principal de uma empresa. Os pargrafos 69-72 identificam os requisitos de divulgao a serem aplicados a cada segmento relatvel, com base no formato de relato secundrio de uma empresa, como se segue: (a) se o formato principal de uma empresa for o de segmentos de negcios, as divulgaes de relato secundrio exigidas so identificadas no pargrafo 69; (b) se o formato principal de uma empresa for o de segmentos geogrficos com base na localizao de activos (onde os produtos da empresa so produzidos ou onde as operaes de entrega de servios esto baseadas), as divulgaes de formato secundrio exigidas esto identificadas nos pargrafos 70 e 71; (c) se o formato principal de uma empresa for o de segmentos geogrficos com base na localizao dos seus clientes (onde os seus produtos so vendidos ou os servios so prestados) as divulgaes do formato secundrio exigidas esto identificadas nos pargrafos 70 e 72. 69. Se o formato principal de uma empresa para relatar informao por segmentos for o de segmentos de negcio, ela deve tambm relatar a informao seguinte:

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(a) rdito do segmento relativos a clientes externos por rea geogrfica com base na localizao geogrfica dos seus clientes, relativamente a cada segmento geogrfico cujo rdito de vendas para clientes externos for 10 por cento ou mais do rdito total da empresa devido a vendas para todos os clientes externos; (b) a quantia total transportada dos activos do segmento por localizao geogrfica de activos, para cada segmento geogrfico cujos activos forem 10 por cento ou mais do activo total de todos os segmentos geogrficos; e (c) os custos totais incorridos durante o perodo para adquirir os activos do segmento que se esperam que sejam usados durante mais de um perodo (activos fixos tangveis e intangveis) por localizao geogrfica de activos, por cada segmento geogrfico cujos activos do segmento sejam 10 por cento ou mais dos activos totais de todos os segmentos geogrficos. 70. Se o formato principal de uma empresa para relatar informao por segmentos for o de segmentos geogrficos (quer baseados na localizao de activos quer na localizao de clientes), ela deve tambm relatar a informao por segmentos que se segue para cada segmento de negcio cujos rditos de vendas relativos a clientes externos seja 10 por cento ou mais do rdito total da empresa proveniente de vendas para clientes externos ou cujos activos do segmento sejam 10 por cento ou mais dos activos totais de todos os segmentos de negcios: (a) rdito do segmento proveniente de clientes externos; (b) a quantia escriturada total dos activos do segmento; e (c) os custos totais incorridos durante o perodo para adquirir activos do segmento que se espera que sejam usados durante mais de um perodo (activos fixos tangveis e intangveis). 71. Se o formato principal de uma empresa para relatar informao por segmentos for o de segmentos geogrficos que sejam baseados na localizao dos activos e se a localizao dos seus clientes for diferente da localizao dos seus activos, ento a empresa deve relatar tambm o rdito proveniente das vendas a clientes externos por cada cliente baseado no segmento de base geogrfica cujo rdito proveniente de vendas a clientes externos seja 10 por cento ou mais do rdito total da empresa proveniente das vendas a todos os clientes externos. 72. Se o formato principal de uma empresa para relatar informao por segmentos for o de segmentos geogrficos que sejam baseados na localizao de clientes e se os activos da empresa estiverem localizados em diferentes reas geogrficas dos seus clientes, ento a empresa deve tambm relatar a informao por segmentos a seguir indicada por cada activo de segmento de base geogrfica cujo rdito das vendas a clientes externos ou activos do segmento sejam 10 por cento ou mais das quantias relacionadas consolidadas ou do total da empresa: (a) a quantia escriturada total de activos do segmento por localizao geogrfica dos activos; e (b) o custo total incorrido durante o perodo para adquirir activos do segmento que se espera que sejam usados durante mais do que um perodo (activos fixos tangveis e intangveis) por localizao dos activos. Divulgaes Ilustrativas por Segmentos 73. O Apndice B a esta Norma apresenta uma ilustrao das divulgaes de formatos de relato principais e secundrios que so exigidos por esta Norma. Outros Assuntos de Divulgao 74. Se um segmento de negcio ou geogrfico relativamente ao qual seja relatada informao ao conselho de direco e ao director executivo principal no for um segmento relatvel porque obtm a maior parte do seu rdito de vendas de outros segmentos, mas apesar de tudo o seu rdito proveniente de vendas a clientes externos for 10 por cento ou mais do rdito total da empresa derivado de vendas a clientes externos, a empresa deve divulgar esse facto e as quantias de rdito proveniente de a) vendas a clientes externos e b) vendas internas a outros segmentos. 75. Ao mensurar e relatar rdito de segmentos provenientes de transaces com outros segmentos, as transferncias intersegmentos devem ser mensuradas na base que a empresa realmente usou par aprear essas transferncias. A base de apreamento de transferncias intersegmentos e quaisquer alteraes deve ser divulgada nas demonstraes financeiras. 76. As alteraes nas polticas contabilsticas adoptadas no relato por segmentos que tenham um efeito material na informao por segmentos devem ser divulgadas e a informao por segmentos do perodo anterior apresentada para finalidades comparativas deve ser reexpressa a menos que seja impraticvel faz-lo. Tal divulgao deve incluir uma descrio da natureza da alterao, as razes da alterao, o facto de que a informao comparativa foi reexpressa ou de que foi impraticvel faz-lo, e o efeito financeiro da alterao, se for razoavelmente determinvel. Se uma empresa alterar a identificao dos seus segmentos e no refizer a informao por segmentos do perodo anterior na nova base porque foi impraticvel faz-lo, ento para a finalidade de comparao a empresa deve relatar dados do segmento tanto para a antiga como para a recente base de segmentao no ano em que altera a identificao dos seus segmentos. 77. As alteraes nas polticas contabilsticas adoptadas pela empresa so tratadas na IAS 8. A IAS 8 exige que as alteraes nas polticas contabilsticas somente devem ser feitas se exigidas por estatuto ou por uma organizao de normalizao ou se a alterao resultar numa apresentao mais apropriada de eventos ou transaces nas demonstraes financeiras das empresas. 78. As alteraes nas polticas contabilsticas adoptadas ao nvel da empresa que afectem informao por segmentos so tratadas de acordo com a IAS 8. A menos que uma nova Norma Internacional de Contabilidade especifique de outra maneira, a IAS 8 exige que uma alterao de poltica contabilstica deve ser aplicada retrospectivamente e que a informao do perodo

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anterior deve ser reexpressa a menos que seja impraticvel faz-lo (tratamento de referncia) ou que o ajustamento acumulado resultante da alterao seja includo na determinao do resultado lquido da empresa do perodo corrente (tratamento alternativo permitido). Se o tratamento de referncia for seguido, a informao por segmentos do perodo anterior ser reexpressa. Se o tratamento alternativo for seguido, o ajustamento cumulativo que seja includo na determinao ao resultado lquido da empresa includo no resultado do segmento se for um item operacional que possa ser atribudo ou razoavelmente imputada a segmentos. No ltimo caso, a IAS 8 pode exigir divulgao separada se a sua dimenso, natureza, ou incidncia for tal que a divulgao seja relevante para explicar o desempenho da empresa no perodo. 79. Algumas alteraes nas polticas contabilsticas relacionam-se especificamente com o relato por segmentos. Como exemplos incluem-se alteraes na identificao de segmentos e alteraes na base para imputar rditos e gastos a segmentos. Tais alteraes podem ter um impacto significativo na informao por segmentos relatada mas no alterar a informao financeira agregada relatada pela empresa. Para habilitar os utentes a compreender as alteraes e a avaliar as tendncias, a informao por segmentos do perodo anterior que seja includa nas demonstraes financeiras para finalidades comparativas reexpressa, se praticvel, para reflectir a nova poltica contabilstica. 80. O pargrafo 75 exige que, para finalidades de relato por segmentos, as transferncias inter segmentais devem ser mensuradas na base que a empresa realmente usou para aprear essas transferncias. Se uma empresa alterar o mtodo que realmente usa para aprear transferncias intersegmentais, isso no uma alterao de poltica contabilstica relativamente qual devam ser reexpressos dados segmentais do perodo anterior no seguimento do pargrafo 76. Porm, o pargrafo 75 exige divulgao da alterao. 81. Uma empresa deve indicar os tipos de produtos e servios includos em cada segmento de negcio relatado e indicar a composio de cada segmento geogrfico relatado, quer principal quer secundrio, se tal no for de outra maneira divulgado nas demonstraes financeiras ou noutro local do relatrio financeiro. 82. Para avaliar o impacto de assuntos, tais como mudanas na procura, alteraes no preo de inputs ou outros factores de produo, e o desenvolvimento de produtos alternativos e de processos num segmento de negcio, necessrio conhecer as actividades abrangidas por esse segmento. Do mesmo modo, para avaliar o impacto de alteraes no ambiente econmico e poltico sobre os riscos e taxas de retorno de um segmento geogrfico, importante saber a composio desse segmento geogrfico. 83. Os segmentos anteriormente relatados que deixem de satisfazer os limites quantitativos no so relatados separadamente. Podem deixar de satisfazer esses limites, por exemplo, por fora de um declnio na procura ou de uma alterao na estratgia de gesto ou porque uma parte das operaes do segmento foi vendida ou combinada com outros segmentos. Uma explicao das razes por que um segmento anteriormente relatado deixa de ser relatado pode tambm ser til na confirmao de expectativas respeitantes ao declnio de mercados e alteraes nas estratgias da empresa. DATA DE EFICCIA 84. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1998. encorajada a aplicao mais cedo desta Norma. Se uma empresa aplicar esta Norma nas demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem antes de 1 de Julho de 1998 em lugar da IAS 14 original, a empresa deve divulgar esse facto. Se as demonstraes financeiras inclurem informao comparativa dos perodos anteriores data de eficcia ou adopo voluntria mais cedo desta Norma, exigida a reexpresso de dados do segmento neles includos para ficarem em conformidade com as disposies desta Norma a menos que no seja praticvel faz-lo, caso em que a empresa deve divulgar tal facto. Aplicao da Norma

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IAS 15 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 15 (REFORMATADA EM 1994)


Informao Reflectindo os Efeitos das Variaes de Preos
Esta Norma Internacional de Contabilidade reformatada substitui a Norma originalmente aprovada pelo Conselho em Junho de 1981. apresentada no formato revisto adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade em 1991 para diante. No foram feitas alteraes substantivas ao texto original aprovado. Determinada tecnologia foi alterada para ficar a par da prtica corrente no IASC. NDICE Pargrafos Declarao do Conselho de Outubro de 1989 mbito 1-5 Explanao 6-7 Respostas s Variaes de Preos 8-18 A Abordagem pelo Poder de Compra Geral 11 A Abordagem pelo Custo Corrente 12-18 Situao Actual 19-20 Divulgaes Mnimas 21-25 Outras Divulgaes 26 Data de Eficcia 27 DECLARAO DO CONSELHO DE OUTUBRO DE 1989 Na sua reunio de Outubro de 1989, o Conselho do IASC aprovou a declarao que se segue para ser acrescentada IAS 15, Informao Reflectindo os Efeitos das Variaes de Preos: No foi atingido o consenso internacional sobre a divulgao de informao reflectindo os efeitos das variaes de preos que foi prevista quando a IAS 15 foi emitida. Em consequncia, o Conselho do IASC decidiu que as empresas no necessitam divulgar a informao exigida pela IAS 15 a fim de que as suas demonstraes financeiras se conformem com as Normas Internacionais de Contabilidade. Porm, o Conselho encoraja as empresas a apresentar tal informao e incitam-nas a que divulguem os itens exigidos pela IAS 15. As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada ao reflectir os efeitos das variaes de preos sobre as mensuraes usadas na determinao dos resultados das operaes e na posio financeira de uma empresa. 2. Esta Norma Internacional de Contabilidade substitui a Norma Internacional de Contabilidade IAS 6, Respostas Contabilsticas s Variaes de Preos. 3. Esta Norma aplica-se s empresas cujos nveis de rditos, lucros, activos ou emprego sejam significativos no meio ambiente em que operam. Quando se apresente simultaneamente as demonstraes financeiras da empresa me e as consolidadas, a informao pedida por esta Norma somente necessita de ser apresentada na base da informao consolidada. 4. A informao pedida por esta Norma no necessria para uma subsidiria operando no pas do domiclio da sua empresa me se esta apresentar informao consolidada nesta base. Para as subsidirias que operem num outro pas que no seja o pas do domiclio da empresa me, a informao pedida por esta Norma somente necessria quando for prtica aceite para informao semelhante que seja apresentada por empresas com significado econmico nesse pas. 5. Encoraja-se que outras entidades apresentem informao que reflicta os efeitos das variaes de preos, no interesse de promover relato financeiro mais informativo. EXPLANAO 6. Os preos variam com o decorrer do tempo como resultado de vrias foras econmicas e sociais especficas ou gerais. Foras especficas tais como as alteraes na oferta e procura e modificaes tecnolgicas podem fazer com que os preos individuais aumentem ou diminuam significativa e independentemente uns dos outros. Adicionalmente, foras gerais podem dar lugar a uma variao no nvel geral de preos, e por isso no poder geral de compra do dinheiro.

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7. Na maior parte dos pases as demonstraes financeiras so preparadas no regime da contabilizao pelo custo histrico sem ter em ateno quer as variaes no nvel geral de preos quer as variaes nos preos especficos dos activos detidos, at ao ponto em que o activo fixo tangvel possa ter sido revalorizado ou os inventrios ou outros activos correntes tenham sido reduzidos para o seu valor realizvel lquido. A informao pedida por esta Norma est concebida para fazer com que os utentes das demonstraes financeiras de uma empresa se consciencializem dos efeitos das variaes de preos nos resultados das suas operaes. As demonstraes financeiras, porm, sejam elas preparadas, pelo mtodo do custo histrico ou por um mtodo que reflicta os efeitos das variaes de preos, no tm a inteno de indicar directamente o valor da empresa como um todo. RESPOSTAS S VARIAES DE PREOS 8. As empresas s quais se aplique esta Norma devem apresentar informao que divulgue os itens fixados nos pargrafos 21 a 23 usando um mtodo contabilstico que reflicta os efeitos das variaes de preos. 9. A informao financeira destinada a dar resposta aos efeitos das variaes de preo preparada de diversas maneiras. Uma maneira mostra a informao financeira em termos do poder geral de compra. Uma outra maneira mostra o custo corrente em lugar do custo histrico reconhecendo-se as variaes nos preos especficos dos activos. Uma terceira maneira combina as caractersticas de ambos os mtodos. 10. Subjacentes a estas respostas esto duas abordagens bsicas para a determinao do rendimento. Numa, o rendimento reconhecido somente aps ter sido mantido o poder de compra do capital prprio da empresa. Na outra, o rendimento reconhecido somente aps ter sido mantida a capacidade operacional da empresa, podendo neste caso incluir ou no um ajustamento pelo nvel geral de preos. A Abordagem pelo Poder Geral de Compra 11. A abordagem pelo poder geral de compra envolve a reexpresso de alguns ou de todos os itens das demonstraes financeiras devido s variaes no nvel geral de preos. As propostas sobre este assunto do nfase a que as reexpresses pelo poder geral de compra alteram a unidade de conta mas no alteram as bases de mensurao subjacentes. Segundo esta abordagem, o resultado reflecte normalmente os efeitos, usando um ndice apropriado, das alteraes do nvel geral de preos na depreciao, no custo das vendas e nos elementos monetrios lquidos, sendo relatado depois de ter sido mantido o poder de compra do capital prprio da empresa. A Abordagem pelo Custo Corrente 12. A abordagem pelo custo corrente encontra-se em grande nmero de mtodos diferentes. Em geral, estes usam o custo de reposio como a base primordial de mensurao. Se, porm, o custo de reposio for superior tanto ao valor realizvel lquido como ao valor presente, normalmente usado como base de mensurao o mais alto do valor realizvel lquido e do valor presente. 13. O custo de reposio de um activo especfico deriva normalmente do custo corrente de aquisio de um activo semelhante, novo ou usado, ou de uma capacidade produtiva ou potencial de servio equivalentes. O valor realizvel lquido representa usualmente o preo de venda lquida corrente do activo. O valor presente representa uma estimativa corrente dos recebimentos lquidos futuros, apropriadamente descontados, atribuveis ao activo. 14. So usados muitas vezes ndices dos preos especficos como um meio de determinar os custos correntes dos itens, particularmente se nenhuma transaco recente envolvendo aqueles elementos tiver ocorrido, se no estiverem disponveis listas de preos ou se o uso de listas de preos no for prtico. 15. Geralmente os mtodos de custo corrente requerem o reconhecimento pela empresa dos efeitos das variaes dos preos especficos nas amortizaes e no custo das vendas. A maior parte de tais mtodos tambm requer a aplicao de alguma forma de ajustamento que tenha em comum um reconhecimento geral da interaco entre as variaes de preos e o financiamento de uma empresa. Como se discute nos pargrafos 16-18, as opinies diferem na forma que devem tomar estes ajustamentos. 16. Alguns mtodos de custo corrente requerem um ajustamento que reflicta os efeitos das variaes de preos sobre todos os elementos monetrios lquidos, incluindo passivos a prazo, que conduzam a uma perda devido deteno de activos monetrios lquidos ou a um ganho por ter passivos monetrios lquidos quando os preos sobem e vice-versa. Outros mtodos limitam este ajustamento aos activos e passivos monetrios includos no fundo de maneio da empresa. Ambos os tipos de ajustamento reconhecem que no s os activos no monetrios mas tambm os itens monetrios so importantes elementos de capacidade operacional da empresa. Uma caracterstica normal dos mtodos de custo corrente descritos acima que eles reconhecem o resultado s depois da capacidade operacional da empresa ter sido mantida. 17. Outra interpretao a de que desnecessrio reconhecer na demonstrao dos resultados o custo de reposio adicional dos activos desde que eles sejam financiados por emprstimos. Os mtodos baseados neste ponto de vista relatam o resultado depois de ter sido mantida a parte da capacidade operacional da empresa que financiada pelos seus accionistas. Isto pode ser atingido, por exemplo, pela reduo do total do ajustamento da depreciao, do custo das vendas e, quando o mtodo o requeira, do fundo de maneio monetrio, na proporo em que o financiamento por emprstimo esteja para o financiamento pelo total dos emprstimos e capital prprio.

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18. Alguns mtodos de custo corrente aplicam um ndice de nvel geral de preos quantia do capital prprio. Isto indica at que ponto o capital prprio da empresa foi mantido em termos de poder geral de compra quando o aumento no custo de reposio dos activos que surja durante o perodo seja inferior diminuio do poder de compra do capital prprio durante o mesmo perodo. Algumas vezes este clculo meramente anotado para facilitar uma comparao a fazer entre os activos lquidos em termos de poder de compra geral e os activos lquidos em termos de custo corrente. Segundo outros mtodos, que reconhecem rendimentos aps ter sido mantido o poder geral de compra do capital prprio da empresa, a diferena entre as quantias dos dois activos lquidos tratada como um ganho ou uma perda a acrescer aos accionistas. Situao Actual 19. Embora a informao financeira seja algumas vezes fornecida usando os vrios mtodos descritos acima para reflectir as variaes de preos, quer nas demonstraes financeiras principais quer em demonstraes financeiras suplementares, no existe ainda um consenso internacional sobre o assunto. Consequentemente, o International Accounting Standards Committee cr que so necessrias experincias adicionais antes de fazer com que seja requerido das empresas que considerem a preparao de demonstraes financeiras principais usando um sistema uniforme e global que reflicta os efeitos das variaes de preos. Entretanto, contribuir-se-ia para a evoluo do assunto se as empresas que apresentam as demonstraes financeiras principais na base do custo histrico tambm proporcionassem informao suplementar que reflectisse as variaes de preos. 20. H uma variedade de propostas quanto aos itens a serem includos em tal informao, indo desde alguns itens da demonstrao dos resultados lquidos a divulgaes extensivas nas demonstraes dos resultados e no balano. desejvel que haja um mnimo de itens estabelecidos internacionalmente a serem includos na informao. DIVULGAES MNIMAS 21. Os itens a serem apresentados so: (a) a quantia do ajustamento a ou a quantia ajustada de depreciao de activos fixos tangveis; (b) a quantia do ajustamento a ou a quantia ajustada do custo de vendas; (c) os ajustamentos relativos aos itens monetrios, o efeito de emprstimos obtidos, ou de interesses no capital prprio quando tais ajustamentos tenham sido tomados em conta na determinao do rendimento segundo o mtodo contabilstico adoptado; e (d) o efeito global dos ajustamentos nos resultados descrito em a) e b) e, sempre que apropriado, c), bem como quaisquer outros itens que reflictam os efeitos das variaes de preos que sejam relatadas segundo o mtodo contabilstico adoptado. 22. Quando for adoptado um mtodo de custo corrente, deve ser divulgado o custo corrente do activo fixo tangvel e o dos inventrios. 23. As empresas devem descrever os mtodos adoptados para calcular a informao pedida nos pargrafos 21 e 22, incluindo a natureza de quaisquer ndices usados. 24. A informao requerida pelos pargrafos 21 a 23 deve ser fornecida numa base suplementar salvo se tal informao for apresentada nas demonstraes financeiras primrias. 25. Na maior parte dos pases, tal informao suplementar a, mas no uma parte de, as demonstraes financeiras primrias. Esta Norma no se aplica s polticas contabilsticas e de relato exigidas para serem usadas por uma empresa na preparao das suas demonstraes financeiras primrias, salvo se essas demonstraes financeiras forem apresentadas numa base que reflicta as variaes de preos. OUTRAS DIVULGAES 26. As empresas so encorajadas a proporcionar divulgaes adicionais, e em particular, uma discusso do significado da informao nas circunstncias da empresa. geralmente til a divulgao de quaisquer ajustamentos a disposies fiscais ou a saldos de impostos. DATA DE EFICCIA 27. Esta Norma Internacional de Contabilidade substitui a IAS 6, Respostas Contabilsticas s Variaes de Preos, e torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou depois de 1 de Janeiro de 1983.

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IAS 16 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 16 (REVISTA EM 1998)


Activos Fixos Tangveis
A IAS 16, Contabilizao de Activos Fixos Tangveis, foi aprovada em Maro de 1982. Em Dezembro de 1993, a IAS 16 foi revista como parte do projecto sobre Comparabilidade e Melhorias de Demonstraes Financeiras. Tornou-se a IAS 16 Activos Fixos Tangveis [IAS 16 (revista em 1993)]. Em Julho de 1997, quando a IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras, foi aprovada, o pargrafo 66 e) da IAS 16 (revista em 1993) [agora pargrafo 60 c) desta Norma] foi emendado. Em Abril e Julho de 1998, vrios pargrafos da IAS 16 (revista em 1993) foram revistos para ficarem consistentes com a IAS 22 (revista em 1998), Concentraes de Actividades Empresariais, IAS 36, Imparidade de Activos, e IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. A Norma revista [IAS 16 (reviso em 1998)] tornou-se operacional nas demonstraes financeiras anuais que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1999. Em Abril de 2000, o pargrafo 4 foi emendado pela IAS 40, Propriedades de Investimento. A IAS 40 tornou-se operacional nas demonstraes financeiras anuais que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. Em Janeiro de 2001, o pargrafo 2 foi emendado pela IAS 41, Agricultura. A IAS 41 torna-se operacional nas demonstraes financeiras anuais que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2003. As Interpretaes SIC que se seguem relacionam-se com a IAS 16: SIC 14: Activos Fixos Tangveis Compensao para a Imparidade ou Perda de Itens. SIC 23: Activos Fixos Tangveis Custos de Inspeco Importante ou de Reviso Geral. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-5 Definies 6 Reconhecimento de Activos Fixos Tangveis 7-13 Mensurao Inicial de Activos Fixos Tangveis 14-22 Componentes do Custo 15-20 Trocas de Activos 21-22 Dispndios Subsequentes 23-27 Mediao Subsequente ao Reconhecimento Inicial 28-52 Tratamento de Referncia 28 Tratamento Alternativo Permitido 29-40 Revalorizaes 30-40 Depreciao 41-52 Reviso da Vida til 49-51 Reviso do Mtodo de Depreciao 52 Recuperabilidade da Quantia Escriturada Perdas por Imparidade Retiradas e Alienaes 55-59 Divulgaes 60-66 Data de Eficcia 67-68

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico dos activos fixo tangveis. Os aspectos principais a considerar na contabilizao dos activos fixos tangveis so a tempestividade do reconhecimento dos activos, a determinao das suas quantias lquidas escrituradas e os gastos de depreciao, relacionados com os mesmos. Esta Norma exige que um item de activos fixos tangveis seja reconhecido como um activo quando o mesmo satisfaa a definio e critrios de reconhecimento de um activo como estabelecido na Estrutura Conceptual para a Preparao e Apresentao das Demonstraes Financeiras. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de activos fixos tangveis excepto quando uma outra Norma Internacional de Contabilidade exija ou permita um tratamento contabilstico diferente. 2. Esta Norma no se aplica a:

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(a) activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola (ver a IAS 41, Agricultura). (b) direitos mineiros, a explorao e extraco de minerais, petrleo, gs natural e recursos no regenerativos semelhantes. Porm esta Norma aplicvel a activos fixos tangveis usados para desenvolver ou manter as actividades ou activos abrangidos em a) ou b) mas separveis dessas actividades ou desses activos. 3. Nalgumas circunstncias as Normas Internacionais de Contabilidade permitem que o reconhecimento inicial da quantia escriturada do activo fixo tangvel seja determinado pelo uso de uma abordagem diferente da prescrita nesta Norma. Por exemplo, a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, exige que os activos fixos tangveis adquiridos numa concentrao de empresas seja mensurado inicialmente pelo justo valor mesmo quando ele exceda o custo. Porm, em tais casos todos os outros aspectos do tratamento contabilstico de estes activos, incluindo a depreciao, so determinados pelas exigncias desta Norma. 4. Uma empresa aplica a IAS 40, Propriedades de Investimento, e no esta Norma s suas propriedades de investimento. Uma empresa aplica esta Norma a propriedades a serem construdas ou desenvolvidas para uso futuro como propriedade de investimento. Uma vez que esteja completa a construo ou o desenvolvimento, a empresa aplica a IAS 40. A IAS 40 tambm se aplica a propriedades de investimento existentes que estejam a ser desenvolvidas de novo para uso futuro continuado como propriedades de investimento. 5. Esta Norma no trata de certos aspectos da aplicao de um sistema global que reflicta os efeitos das alteraes de preos (ver a IAS 15, Informao Reflectindo os Efeitos das Variaes de Preos e IAS 29, Relato Financeiro nas Economias Hiperinflacionrias). Porm, s empresas que estejam a aplicar tal sistema exige-se que se conformem com todos os aspectos desta Norma, excepto aqueles que tratem da mensurao de activos fixos tangveis subsequente ao seu reconhecimento inicial. DEFINIES 6. So usados os termos seguintes nesta Norma com os significados especificados: Activos fixos tangveis so os que: (a) sejam detidos por uma empresa para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos; e (b) se espera que sejam usados durante mais do que um perodo. Depreciao a imputao sistemtica da quantia deprecivel de um activo durante a sua vida til. Quantia deprecivel o custo de um activo ou outra quantia substituta do custo nas demonstraes financeiras, menos o seu valor residual. Vida til : (a) o perodo de tempo durante o qual se espera que um activo seja usado pela empresa; ou (b) o nmero de unidades de produo ou similares que se espera que seja obtido a partir do activo pela empresa. Custo a quantia de dinheiro ou seus equivalentes paga ou o justo valor de outra retribuio dada para adquirir um activo no momento da sua aquisio ou construo. Valor residual a quantia lquida que a empresa espera obter por um activo no fim da sua vida til aps deduo dos custos esperados de alienao. Justo valor a quantia pela qual um activo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre as mesmas. Uma perda por imparidade a quantia pela qual a quantia escriturada de um activo excede a sua quantia recupervel. Quantia escriturada a quantia pela qual um activo reconhecido no balano aps deduo de qualquer depreciao acumulada e perdas de imparidade acumuladas. RECONHECIMENTO DE ACTIVOS FIXOS TANGVEIS 7. (a) (b) Um item de activo fixo tangvel deve ser reconhecido como um activo quando: seja provvel que benefcios econmicos futuros associados ao activo fluiro para a empresa; e o custo do activo para a empresa possa ser mensurado com fiabilidade.

8. Os activos fixos tangveis so muitas vezes uma parte principal dos activos totais de uma empresa e, por isso, so significativos na apresentao da sua posio financeira. Ademais, a determinao de se um dispndio representa ou no um activo ou um gasto pode ter um efeito significativo nos resultados operacionais relatados de uma empresa. 9. Na determinao de se um componente satisfaz ou no o primeiro critrio de reconhecimento, uma empresa necessita de avaliar o grau de certeza associado ao fluxo de benefcios econmicos futuros com base na evidncia disponvel no momento do reconhecimento inicial. A existncia de suficiente certeza de que os benefcios econmicos futuros fluiro empresa necessita uma segurana de que a empresa receber as vantagens ligadas ao activo e assumir os riscos inerentes. Esta segurana est geralmente de uma forma disponvel s quando os riscos e vantagens tenham passado para a empresa. Antes que isto ocorra, a transaco para adquirir o activo pode geralmente ser cancelada sem penalidades significativas e, por isso, o activo no reconhecido. 10. O segundo critrio de reconhecimento geral e prontamente satisfeito porque a transaco de troca que prova a compra do activo identifica o seu custo. No caso de um activo de construo prpria, pode fazer-se uma mensurao fivel do

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custo a partir das transaces com partes externas empresa para a aquisio de materiais, mo de obra e outros inputs (factores) usados durante o processo de construo. 11. Na identificao daquilo que constitui um item separado de activo fixo tangvel, necessrio juzos na aplicao dos critrios da definio s circunstncias especficas ou aos tipos especficos de empresas. Pode ser apropriado agregar elementos individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critrios para os valores agregados. A maior parte de sobressalentes e equipamentos de servio geralmente escriturada como inventrios e reconhecida como um gasto quando consumida. Porm, os sobressalentes principais e equipamento de reserva classificam-se como activos fixos tangveis quando a empresa espera us-los durante mais do que um perodo. De forma similar, se os sobressalentes e os equipamentos de servio tiverem de ser usados somente em ligao com um componente de activo fixo tangvel e se espere que o seu uso seja irregular, so os mesmos contabilizados como activo fixo tangvel sendo depreciados durante um perodo de tempo que no exceda a vida til do activo relacionado. 12. Em certas circunstncias, torna-se apropriado imputar o dispndio total relacionado com um activo s suas partes componentes e contabilizar cada parte componente separadamente. Este o caso quando os activos componentes tenham diferentes vidas teis ou proporcionem benefcios empresa num modelo diferente necessitando, por conseguinte, do uso de taxas e mtodos de depreciao diferentes. Por exemplo, um avio e os seus motores necessitam ser tratados como activos depreciveis separadamente se tiverem vidas teis diferentes. 13. Os activos fixos tangveis podem ser adquiridos por razes de segurana ou ambientais. A aquisio de tal activo fixo, se bem que no aumentando directamente os benefcios econmicos futuros de qualquer componente particular existente de activo fixo, pode ser necessrio a fim de a empresa obter os benefcios econmicos futuros dos seus outros activos. Quando for este o caso, tais aquisies de activos fixos tangveis classificam-se para reconhecimento como activos dado que eles fazem com que a empresa obtenha benefcios econmicos futuros dos activos relacionados para alm dos que ela poderia obter se no tivessem sido adquiridos. Porm, tais activos s so reconhecidos na medida em que a quantia escriturada resultante de tal activo e dos activos relacionados no exceda a quantia recupervel total desse activo e dos seus activos relacionados. Por exemplo, uma indstria qumica pode ter de instalar alguns novos processos qumicos de manuseamento a fim de conformar-se com exigncias ambientais de produo e armazenamento de qumicos perigosos; os aumentos das instalaes relacionados so reconhecidos como um activo na medida em que sejam recuperveis porque, sem eles, a empresa no est em condies de fabricar e vender tais produtos qumicos. MENSURAO INICIAL DE ACTIVOS FIXOS TANGVEIS 14. Um item de activo fixo tangvel que seja classificado para reconhecimento como um activo deve ser inicialmente mensurado pelo seu custo. Componentes do Custo 15. O custo de um item de activo fixo tangvel compreende o seu preo de compra, que inclui direitos de importao e impostos de compra no reembolsveis e quaisquer custos directamente atribuveis para pr o activo apto a operar no uso pretendido; quaisquer descontos comerciais e abatimentos so deduzidos para chegar ao seu preo de compra. Exemplos de custos directamente atribuveis so: (a) o custo de preparao do local; (b) custos iniciais de entrega e de manuseamento; (c) custos de instalao; (d) honorrios profissionais tais como os relativos a arquitectos e engenheiros; e (e) o custo estimado de desmontar e remover o activo e de restaurar o local, na medida em que ele seja reconhecido como uma proviso segundo a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. 16. Quando o pagamento de um item de activo fixo tangvel seja diferido para alm das condies normais de crdito, o seu custo equivalente ao preo a dinheiro; a diferena entre esta quantia e os pagamentos totais reconhecida como gasto de juros durante o perodo de crdito a menos que seja capitalizada de acordo com a alternativa permitida na IAS 23, Custos de Emprstimos Obtidos. 17. Os gastos administrativos e outros gastos gerais no so um componente do custo dos activos fixos tangveis, a menos que sejam directamente atribudos aquisio do activo ou para pr o activo apto a operar. Semelhantemente, os custos de arranque e custos similares de pr-produo no so parte do custo de um activo, a menos que eles sejam necessrios para pr o activo apto a operar. As perdas operacionais iniciais incorridas antes de um activo atingir o desempenho planeado so reconhecidas como um gasto. 18. O custo de um activo construdo pela prpria empresa determina-se usando os mesmos princpios quanto a um activo adquirido. Se uma empresa produzir activos idnticos para vender no decurso normal das operaes empresariais, o custo do activo geralmente o mesmo que o custo de produzir activos para vender (ver a IAS 2, Inventrios). Por isso, quaisquer lucros internos so eliminados para chegar a tais custos. Semelhantemente, o custo de quantias anormais de materiais desperdiados, de mo-de-obra ou de outros recursos incorridos na produo de um activo auto-construdo, no so includos no custo do activo. A IAS 23, Custos de Emprstimos Obtidos, estabelece critrios que necessitam ser satisfeitos antes de os custos dos juros poderem ser reconhecidos como um componente do custo dos activos fixos tangveis.

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19. O custo de um activo detido por um locatrio sob contrato de locao financeira determinado pelo uso dos princpios estabelecidos na IAS 17, Locaes. 20. A quantia escriturada de activos fixos tangveis pode ser reduzida pela aplicao de subsdios do governo de acordo com a IAS 20, Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo. Trocas de Activos 21. Um item de activo fixo tangvel pode ser adquirido por troca ou por troca parcial de um item de activo fixo tangvel dissemelhante ou de outro activo. O custo de tal item mensura-se pelo justo valor do activo recebido, que equivalente ao justo valor do activo cedido ajustado pela quantia de qualquer dinheiro, ou seu equivalente, transferida. 22. Um item do activo fixo tangvel pode ser adquirido por troca com um activo semelhante que tenha um uso semelhante no mesmo ramo de actividade de negcio e que tenha um justo valor semelhante. Um activo fixo tangvel pode tambm ser vendido por troca por um quinho de participao num activo similar. Em ambos os casos, desde que o processo lucrativo esteja incompleto, nenhum ganho ou nenhuma perda reconhecida na transaco. Em vez disso, o custo do novo activo a quantia escriturada do activo renunciado. Porm, o justo valor do activo recebido pode proporcionar evidncia de uma imparidade no activo renunciado. Nestas circunstncias o custo do activo cedido reduzido e esta reduo de valor imputada ao novo activo. Exemplos de trocas de activos semelhantes incluem a troca de avies, hotis, estaes de servios e outras propriedades mobilirias. Se outros activos, tais como dinheiro forem includos como parte da transaco de troca, isto pode indicar que os elementos trocados no tm um valor semelhante. DISPNDIOS SUBSEQUENTES 23. Os dispndios subsequentes relacionados com um item de activo fixo tangvel, que tenha j sido reconhecido, devem ser adicionados quantia escriturada do activo quando for provvel que benefcios econmicos futuros, que excedam o nvel de desempenho originalmente avaliado do activo existente, fluiro para a empresa. Todos os outros dispndios subsequentes devem ser reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos. 24. O dispndio subsequente em activos fixos tangveis somente reconhecido como activo quando o dispndio melhorar a condio do activo para alm do seu nvel de desempenho originalmente avaliado. Exemplos de melhoramentos que resultam em benefcios econmicos futuros incluem: (a) a modificao de um item de uma instalao para prolongar a sua vida til, incluindo um aumento da sua capacidade; (b) actualizao de partes de uma mquina para se conseguir uma melhoria significativa na qualidade da produo; e (c) adopo de novos processos de produo que permitem uma reduo substancial em custos operacionais anteriormente avaliados. 25. Os dispndios em reparaes ou na manuteno de activos fixos tangveis so feitos para restaurar ou manter os benefcios econmicos futuros que uma empresa possa esperar do nvel de desempenho do activo originalmente avaliado. Como tal, so geralmente reconhecidos como gastos quando incorridos. Por exemplo, o custo de fazer a assistncia ou a reviso do activo fixo tangvel geralmente um gasto desde que as mesmas reponham, mas no aumentem, o nvel de desempenho originalmente avaliado. 26. O tratamento contabilstico apropriado para os dispndios incorridos subsequentes aquisio de um item de activo fixo tangvel depende das circunstncias que forem tidas em conta na mensurao inicial e reconhecimento do item respectivo do activo fixo tangvel e se o dispndio subsequente for recupervel. Por exemplo, quando a quantia escriturada de um item de activo fixo tangvel j tenha em considerao uma perda de benefcios econmicos, o dispndio subsequente para repor os benefcios econmicos futuros esperados do activo capitalizado, desde que a quantia escriturada no exceda a quantia recupervel do activo. Este tambm o caso quando o preo de compra de um activo j reflicta a obrigao da empresa de incorrerem dispndios no futuro que sejam necessrios para pr o activo apto a operar. Um exemplo disto pode ser a aquisio de um edifcio que necessite de renovao. Em tais circunstncias, o dispndio subsequente adicionado quantia escriturada do activo at ao ponto em que possa ser recuperada do uso futuro do activo. 27. Os componentes principais de alguns activos fixos tangveis necessitam substituies a intervalos regulares. Por exemplo, um forno pode exigir ser restaurado (com tijolos refractrios) aps uma quantidade de horas de uso ou os interiores dos avies tal como assentos e cozinhas de bordo podem exigir substituio algumas vezes durante a vida da estrutura. Os componentes so contabilizados como activos separados por que tm vidas teis diferentes dos activos fixos com que esto relacionados. Por isso, desde que os critrios de reconhecimento do pargrafo 7 sejam satisfeitos, os dispndios incorridos na substituio ou renovao dos componentes so contabilizados como a aquisio de um activo separado e a quantia do activo substitudo abatida. MEDIO SUBSEQUENTE AO RECONHECIMENTO INICIAL Tratamento de Referncia 28. Subsequentemente ao reconhecimento inicial como um activo, um item de activo fixo tangvel deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciao acumulada, e quaisquer perdas de imparidade acumuladas. Tratamento Alternativo Permitido

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29. Subsequentemente ao reconhecimento inicial como um activo, um item de activo fixo tangvel deve ser registado por uma quantia revalorizada, que o seu justo valor data da revalorizao menos qualquer subsequente depreciao acumulada e perdas de imparidade acumuladas subsequentes. As revalorizaes devem ser feitas com suficiente regularidade de tal modo que a quantia escriturada no difira materialmente da que seria determinada pelo uso do justo valor data do balano. Revalorizaes 30. O justo valor de terrenos e edifcios geralmente o seu valor de mercado. Este valor determinado por avaliao normalmente realizada por avaliadores profissionalmente qualificados. 31. O justo valor de itens de instalaes e equipamentos geralmente o seu valor de mercado determinado por avaliao. Quando no haja evidncia de valor de mercado por fora da natureza especializada das instalaes e equipamentos e porque estes componentes raramente so vendidos, excepto como parte de uma actividade continuada, eles so valorizados pelo seu custo de reposio depreciado. 32. A frequncia das revalorizaes depende dos movimentos nos justos valores dos activos fixos tangveis que esto sendo revalorizados. Quando o justo valor de um activo revalorizado difira materialmente da sua quantia escriturada, necessria uma nova revalorizao. Alguns itens de activos fixos tangveis, podem sofrer movimentos significativos e volteis nos justos valores necessitando, por conseguinte, revalorizao anual. Tais revalorizaes frequentes so desnecessrias para itens activos fixos tangveis que s apresentem movimentos insignificantes no justo valor. Em vez disso, pode ser suficiente a revalorizao cada trs ou cinco anos. 33. Quando um item de activo fixo tangvel seja revalorizado, qualquer depreciao acumulada data da revalorizao : (a) ou reexpressa proporcionalmente com a alterao na quantia bruta do activo a fim de que a quantia escriturada do activo aps a revalorizao iguale a quantia revalorizada. Este mtodo muitas vezes usado quando um activo seja revalorizado por meio um de ndice para o seu custo de reposio depreciado; ou (b) eliminada contra a quantiabruta escriturada do activo, sendo a quantia lquida, reexpressa para a quantia revalorizada para o activo. Por exemplo, este mtodo usado para edifcios que sejam revalorizados para o seu valor de mercado. A quantia do ajustamento proveniente da reposio ou da eliminao da depreciao acumulada faz parte do aumento ou da diminuio da quantia escriturada que tratada de acordo com os pargrafos 37 e 38. 34. Quando um item de activo fixo tangvel seja revalorizado, toda a classe do activo fixo tangvel qual pertena esse activo deve ser revalorizada. 35. Uma classe de activo fixo tangvel um agrupamento de activos de natureza e uso semelhantes nas operaes de uma empresa. O que se segue so exemplos de classes separadas: (a) terrenos; (b) terrenos e edifcios; (c) maquinaria; (d) navios; (e) avies; (f) veculos a motor; (g) mobilirio e suportes fixos; e (h) equipamento de escritrio. 36. Os itens integrados numa classe de activo fixo tangvel so revalorizados simultaneamente afim de ser evitada a revalorizao selectiva de activos e o relato de quantias nas demonstraes financeiras que sejam uma mistura de custos e valores em datas diferentes. Porm, uma classe de activos pode ser revalorizada numa base rotativa desde que a revalorizao da classe de activos se complete dentro de um curto perodo de tempo e desde que as revalorizaes sejam mantidas actualizadas. 37. Quando uma quantia escriturada de um activo seja aumentada como resultado de uma revalorizao, o aumento deve ser creditado directamente ao capital prprio numa conta com o ttulo de excedente de revalorizao. Porm, um aumento de revalorizao deve ser reconhecido como rendimento medida que reverse uma diminuio de revalorizao do mesmo activo anteriormente reconhecida como um gasto. 38. Quando uma quantia escriturada de um activo seja diminuda como resultado de uma revalorizao, a diminuio deve ser reconhecida como um gasto. Porm, uma diminuio de revalorizao deve ser debitada directamente contra qualquer excedente de revalorizao relatado at ao ponto em que a diminuio no exceda a quantia escriturada no excedente de revalorizao respeitante ao mesmo activo. 39. O excedente de revalorizao includo no capital prprio pode ser transferido directamente para resultados retidos quando o excesso tiver sido realizado. O excesso total pode ser realizado pela retirada ou alienao do activo. Porm, alguma parte do excesso pode ser realizado enquanto o activo estiver a ser usado pela empresa; em tal caso, a quantia do excesso realizado a diferena entre a depreciao baseada na quantia escriturada revalorizada do activo e a depreciao baseada no

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custo original do activo. A transferncia do excesso de revalorizao para resultados retidos no feita por intermdio da demonstrao dos resultados. 40. Os efeitos no imposto sobre o rendimento, se os houver, resultantes da revalorizao do activo fixo tangvel so tratados na IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. Depreciao 41. A quantia deprecivel de um item de activo fixo tangvel deve ser imputada numa base sistemtica durante a sua vida til. O mtodo de depreciao usado deve reflectir o modelo por que os benefcios econmicos do activo sejam consumidos pela empresa. O custo de depreciao em cada perodo deve ser reconhecido como um gasto a menos que seja includo na quantia escriturada de um outro activo. 42. medida que os benefcios econmicos incorporados num activo forem consumidos pela empresa, a quantia escriturada de um activo ser reduzida para reflectir este consumo, normalmente por dbito de um gasto de depreciao. Fazse um gasto de depreciao mesmo se o valor do activo exceder a sua quantia escriturada. 43. Os benefcios econmicos incorporados num item de activo fixo tangvel so consumidos pela empresa principalmente por intermdio do uso do activo. Porm, outros factores tais como obsolescncia tcnica e desgaste natural enquanto um activo permanea ocioso, do origem muitas vezes diminuio dos benefcios econmicos que poderia esperar-se que ficassem disponveis a partir do activo. Consequentemente, todos os factores que se seguem necessitam ser considerados na determinao da vida til de um activo: (a) a utilizao esperada do activo pela empresa. A utilizao avaliada com referncia s esperada capacidade do activo ou produo fsica; (b) o desgaste natural esperado, que depende de factores operacionais tais como o nmero de turnos durante os quais o activo deve ser usado bem como o programa de reparao e manuteno da empresa e o cuidado e manuteno do activo enquanto estiver ocioso; (c) a obsolescncia tcnica proveniente de alteraes ou melhoramentos na produo, ou de uma alterao na procura de mercado para o servio ou produto derivado do activo; e (d) limites legais ou semelhantes sobre o uso do activo, tais como as datas de extino de locaes com ele relacionadas. 44. A vida til de um activo definida em termos de utilidade esperada do activo para uma empresa. A poltica de gesto de activos de uma empresa pode envolver a alienao de activos aps um perodo ou aps consumo de uma determinada proporo dos benefcios econmicos incorporados no activo. Por isso, a vida til de um activo pode ser mais curta do que a sua vida econmica. A estimativa da vida til de um elemento de activo fixo tangvel uma questo de juzo de valor baseado na experincia da empresa com activos semelhantes. 45. Os terrenos e edifcios so activos separveis e so tratados separadamente para fins contabilsticos, mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente. Os terrenos tm normalmente uma vida ilimitada e por isso no so depreciados. Os edifcios tm vida limitada e, por isso, so activos depreciveis. Um aumento no valor de um terreno sobre o qual o edifcio esteja construdo no afecta a determinao da vida til do edifcio. 46. A quantia deprecivel de um activo determinada aps deduo do valor residual do activo. Na prtica, o valor residual de um activo muitas vezes insignificante e por isso imaterial no clculo da quantia deprecivel. Quando for adaptado o tratamento de referncia e seja provvel que o valor residual seja significativo, o valor residual estimado data da aquisio no sendo subsequentemente aumentado pelas alteraes de preos. Contudo, quando o tratamento alternativo permitido seja adoptado, faz-se uma nova estimativa data de qualquer revalorizao subsequente do activo. A estimativa baseia-se no valor residual prevalecente data da estimativa de activos semelhantes que tenham atingido o fim das suas vidas teis e que tenham funcionado sob condies semelhantes quelas em que o activo ser usado. 47. Pode ser usada uma variedade de mtodos de depreciao para imputar a quantia deprecivel de um activo numa base sistemtica durante a sua vida til. Estes mtodos incluem o mtodo da linha recta (quotas constantes), mtodo do saldo decrescente e o mtodo da soma de unidades. A depreciao em linha recta resulta num dbito constante durante a vida til do activo. O mtodo do saldo decrescente resulta num dbito decrescente durante a vida til do activo. O mtodo da soma das unidades resulta num dbito baseado no uso esperado ou no produto esperado do activo. O mtodo usado para um activo seleccionado na base de um modelo esperado de benefcios econmicos sendo aplicado consistentemente de perodo para perodo a menos que haja uma alterao no modelo esperado de benefcios econmicos provenientes do activo. 48. O dbito de depreciao para um perodo geralmente reconhecido como um gasto. Contudo, em algumas circunstncias, os benefcios econmicos incorporados num activo so absorvidos pela empresa na produo de outros activos em vez de dar origem a um gasto. Neste caso, o dbito de depreciao compreende parte do custo do outro activo e est includo na sua quantia escriturada. Por exemplo, a depreciao de instalaes e equipamento de fabrico est includa nos custos de converso de inventrios (ver a IAS 2, Inventrios). Semelhantemente, a depreciao de activos fixos tangveis usados para actividades de desenvolvimento pode ser includa no custo de um activo intangvel que seja reconhecido de acordo com a IAS 38, Activos Intangveis. Reviso da Vida til

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49. A vida til de um item de activo fixo tangvel deve ser revista periodicamente e, se as expectativas forem significativamente diferentes das estimativas anteriores, o dbito de depreciao para os perodos corrente e futuros deve ser ajustado. 50. Durante a vida de um activo pode tornar-se evidente que a estimativa da vida til seja inapropriada. Por exemplo, a vida til pode ser dilatada por dispndios subsequentes no activo que melhorem a condio do mesmo para alm do seu nvel de desempenho originalmente avaliado. Alternativamente, as mudanas tecnolgicas ou alteraes no mercado dos produtos podem reduzir a vida til do activo. Em tal caso, a vida til e, por conseguinte, a taxa de depreciao ajustada para os perodos corrente e futuros. 51. A poltica de reparao e manuteno pode tambm afectar a vida til de um activo. A poltica pode resultar num prolongamento da vida til do activo ou num aumento no seu valor residual. Porm, a adopo de tal poltica no nega a necessidade de debitar a depreciao. Reviso do Mtodo de Depreciao 52. O mtodo de depreciao aplicado a activos fixos tangveis deve ser revisto periodicamente e, se houver uma mudana significativa no modelo esperado de benefcios econmicos (a obter) desses activos, o mtodo deve ser mudado para reflectir o modelo alterado. Quando tal mudana no mtodo de depreciao for necessria, a mudana deve ser contabilizada como uma alterao na estimativa contabilstica e o dbito de depreciao para os perodos corrente e futuros deve ser ajustado. RECUPERABILIDADE DA QUANTIA ESCRITURADA PERDAS POR IMPARIDADE 53. Para determinarmos se um item de activo fixo tangvel est ou no com imparidade, uma empresa aplica a IAS 36, Imparidade de Activos. Essa norma explica como uma empresa rev a quantia escriturada dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo e quando reconhece ou inverte uma perda por imparidade (*). 54. A IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, explica como tratar de uma perda por imparidade reconhecida antes do final do primeiro perodo contabilstico anual que comece aps uma concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio. RETIRADAS E ALIENAES 55. Um item de activo fixo tangvel deve ser eliminado do balano pela sua alienao ou quando o activo seja retirado de uso em definitivo e nenhuns benefcios econmicos futuros se esperem da sua alienao. 56. Os ganhos ou perdas provenientes da retirada ou alienao de um elemento de activo fixo tangvel devem ser determinados como a diferena entre os proventos lquidos estimados das alienaes e a quantia escriturada do activo, e devem ser reconhecidos como rendimentos ou gastos na demonstrao dos resultados. 57. Quando um item de activo fixo tangvel seja trocado por um activo fixo semelhante, segundo as circunstncias descritas no pargrafo 22, o custo do activo adquirido igual quantia escriturada do activo alienado, no surgindo nenhum ganho ou perda. 58. As transaces de venda e relocao so contabilizadas de acordo com a IAS 17, Locaes.

59. O activo fixo tangvel que seja retirado do uso activo e seja detido para alienao escriturado pela sua quantia escriturada data de quando o activo seja retirado do uso activo. Pelo menos no final de cada ano, uma empresa testa o activo para efeitos de imparidade de acordo com a IAS 36, Imparidade de Activos, e reconhece concordantemente qualquer perda por imparidade. DIVULGAO 60. As demonstraes financeiras devem divulgar com respeito a cada classe de activos fixos tangveis: (a) os critrios de mensurao usados para determinar a quantia bruta registada. Quando tenha sido usado mais de um critrio, deve ser divulgada a quantia bruta registada segundo esse critrio para cada categoria; (b) os mtodos de depreciao usados; (c) as vidas teis ou as taxas de depreciao usadas; (d) a quantia bruta transportada e a depreciao acumulada (agregada com perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do perodo; (e) uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e no fim do perodo mostrando: (i) adies; (ii) alienaes; (iii) aquisies por intermdio de concentraes de actividades empresariais; (iv) aumentos ou diminuies durante o perodo resultantes de revalorizaes de acordo com os pargrafos 29, 37 e 38 e de perdas por imparidade reconhecidas ou revertidas directamente no capital prprio de acordo com a IAS 36, Imparidade de Activos (se existirem);

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(v) perdas de imparidade reconhecidas na demonstrao dos resultados durante o perodo segundo a IAS 36 (se existirem); (vi) perdas de imparidade revertidas na demonstrao dos resultados durante o perodo segundo a IAS 36 (se existirem); (vii) depreciaes; (viii) as diferenas cambiais lquidas provenientes da transposio das demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira; e (ix) outros movimentos. No se exige informao comparativa na reconciliao indicada em (e) atrs. 61. As demonstraes financeiras devem tambm divulgar: (a) a existncia e quantias de restries de titularidade e nos activos fixos tangveis que sejam dados como garantia de passivos; (b) a poltica de contabilizao para os custos estimados de restauro do local relativos a itens de activo fixo tangvel; (c) a quantia de dispndios por conta dos activos fixos tangveis em curso de construo; e (d) a quantia de compromissos para aquisio de activos fixos tangveis. 62. A seleco do mtodo de depreciao e a estimativa da vida til do activo so questes de juzo de valor. Por isso, a divulgao dos mtodos adoptados e da estimativa das vidas teis ou das taxas de depreciao proporciona aos utentes das demonstraes financeiras informao que lhes permite passar em revista as polticas seleccionadas pela gerncia e facilita fazer comparaes com outras empresas. Por razes semelhantes, necessrio divulgar a depreciao imputada num perodo e a depreciao acumulada no fim desse perodo. 63. As empresas divulgaro a natureza e o efeito de mudanas significativas de estimativas contabilsticas que tenham um efeito material no perodo corrente ou que se espera tenham um efeito material em perodos subsequentes de acordo com a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. Tal divulgao pode surgir de alteraes de estimativas com respeito a: (a) valores residuais; (b) os custos estimados de desmontar e de remover itens dos activos fixos tangveis e de restaurar o local; (c) vidas teis; e (d) mtodo de depreciao. 64. Quando itens de activo fixo tangvel sejam mostrados por quantias revalorizadas deve ser divulgado o seguinte: (a) a base usada para revalorizar os activos; (b) a data eficaz da revalorizao; (c) se esteve ou no envolvido um avaliador independente; (d) a natureza de quaisquer ndices usados para determinar o custo de reposio; (e) a quantia escriturada de cada classe de activo fixo tangvel que teria sido includa nas demonstraes financeiras caso os activos tivessem sido escriturados segundo o tratamento de referncia do pargrafo 28; e (f) o excedente de revalorizao, indicando o movimento do perodo e de quaisquer restries na distribuio do saldo a accionistas. 65. Uma empresa divulga informao sobre activos fixos tangveis com imparidade segundo a IAS 36, Imparidade de Activos, adicionalmente informao exigida pelo pargrafo 60 (e) (iv) a (vi). 66. Os utentes das demonstraes financeiras tambm entendem que a informao seguinte relevante para as suas necessidades: (a) a quantia escriturada de activo fixo tangvel que esteja temporariamente ocioso; (b) a quantia escriturada bruta registada de qualquer activo fixo tangvel totalmente depreciado que ainda esteja em uso; (c) a quantia escriturada de activos fixos tangveis retirados de uso activo e detidos para alienao; e (d) quando o tratamento de referncia for usado, o justo valor do activo fixo tangvel quando este seja materialmente diferente da quantia escriturada. Por isso, as empresas so encorajadas a divulgar estas quantias. DATA DE EFICCIA 67. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1999. Encoraja-se a aplicao mais cedo. Se uma empresa aplicar esta Norma nas demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem antes de 1 de Julho de 1999, a empresa deve: (a) divulgar esse facto; e (b) adoptar a IAS 22 (revista em 1998), Concentraes de Actividades Empresariais, a IAS 36, Imparidade de Activos, e a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, ao mesmo tempo. 68. Esta Norma substitui a IAS 16, Activos Fixos Tangveis, aprovada em 1993. Aplicao da Norma

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IAS 17 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 17 (REVISTA EM 1997)


Locaes
Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 17, Contabilizao das Locaes, que foi aprovada pelo Conselho numa verso reformatada em 1994. A Norma revista tornou-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999. Em Abril de 2000, os pargrafos 1, 19, 24, 45 e 48 foram emendados, e inserido o pargrafo 48A pela IAS 40, Propriedades de Investimento. A IAS 40 eficaz para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. Em Janeiro de 2001, os pargrafos 1, 24 e 48A foram emendados pela IAS 41, Agricultura. A IAS 41 eficaz para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2003. Duas Interpretaes SIC se relacionam com a IAS 17: SIC-15: Locaes Operacionais Incentivos; SIC-27: Avaliao da Substncia de Transaces que envolvam a Forma Legal de uma Locao. INTRODUO Esta Norma (IAS 17 (revista)) substitui a IAS 17, Contabilizao das Locaes (a IAS 17 original). A IAS 17 (revista) eficaz relativamente a perodos contabilsticos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999. Esta Norma introduz melhorias relativamente IAS 17 original que substitui com base numa reviso levada a efeito no contexto duma reviso limitada que identificou alteraes consideradas essenciais para completar um conjunto nuclear de normas aceitveis para financiamento e cotao em bolsa de valores alm fronteiras. O Conselho do IASC concordou em empreender mais uma reforma fundamental na rea das normas de contabilidade da locao. As principais alteraes IAS 17 original so as seguintes: 1. A IAS 17 original definia uma locao como um acordo pelo qual o locador transmite o direito de usar um activo em troca de uma renda pagvel por um locatrio. A IAS 17 (revista) modifica a definio substituindo o termo renda por um pagamento ou sries de pagamentos. 2. Ao estipular que a classificao das locaes se deve basear na extenso at qual os riscos e vantagens inerentes posse de um activo locado so da responsabilidade do locador ou do locatrio, justificado pela aplicao do princpio da substncia sobre a forma, a IAS 17 original proporcionava exemplos de situaes como indicadores de que uma locao uma locao financeira. A IAS 17 (revista) acrescentou indicadores adicionais de classificao para maior facilidade do processo de classificao. 3. A IAS 17 original usava o termo vida til nos exemplos acima referidos para fins de comparao com o prazo da locao no processo de classificao. A IAS 17 (revista) utiliza o termo vida econmica, levando em linha de conta que um activo pode ser usado por um ou mais utentes. 4. A IAS 17 original exigia a divulgao das rendas contingentes mas era omissa quanto a deverem ou no as rendas contingentes ser includas ou excludas no clculo dos pagamentos mnimos da locao. A IAS 17 (revista) exige que as rendas contingentes sejam excludas dos pagamentos mnimos da locao. 5. A IAS 17 original era omissa sobre o tratamento contabilstico dos custos directos iniciais incorridos por um locatrio na negociao e garantia dos acordos de locao. A IAS 17 proporciona orientao ao exigir que os custos que sejam directamente atribuveis a actividades executadas por um locatrio para garantir uma locao financeira, so includos na quantia do activo locado. 6. A IAS 17 original proporcionava uma livre escolha do mtodo na imputao do rendimento financeiro por um locador, designadamente o reconhecimento do rendimento baseado num modelo que reflicta uma taxa de retorno peridica constante com base em ou: (a) o investimento lquido remanescente do locador no que respeita locao financeira; ou (b) o investimento liquido de caixa remanescente do locador no que respeita locao financeira. A IAS 17 (revista) exige que o reconhecimento do rendimento financeiro deve ser baseado reflectindo uma taxa de retorno peridica constante baseada em um s mtodo, designadamente o investimento lquido remanescente do locador no que respeita locao financeira. 7. A IAS 17 (revista) faz remisso para a Norma Internacional de Contabilidade que trata da imparidade dos activos, proporcionando orientao na necessidade de avaliar a possibilidade de uma imparidade dos activos. A IAS 17 original no tratava o assunto. 8. A IAS 17 (revista) obriga a aperfeioamentos nas divulgaes tanto por locatrios como por locadores para locaes operacionais e financeiras atravs de uma impresso a cheio em comparao com a divulgao de itens exigida pela IAS 17 original. As novas divulgaes exigidas pela IAS 17 (revista) incluem: (a) o total dos pagamentos mnimos da locao reconciliados para os valores presentes dos passivos de locao em trs grupos peridicos: no superior a um ano; superior a um ano e no superior a cinco anos; e superior a cinco anos (exigido a um locatrio);

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(b) o investimento total bruto na locao reconciliado para o valor presente dos pagamentos mnimos a receber da locao em trs grupos peridicos: no superior a um ano; superior a um ano e no superior a cinco anos; e superior a cinco anos (exigido a um locador); (c) os respectivos encargos financeiros em a) e b) acima; (d) os futuros pagamentos mnimos de sublocao que se esperem que sejam recebidos segundo sublocaes no cancelveis na data do balano; (e) a deduo acumulada para crditos incobrveis de pagamentos mnimos da locao a receber; e (f) rendas contingentes reconhecidas como rendimento pelos locadores. 9. A IAS 17 original inclua os Apndices 1-3 os quais representam exemplos de situaes nas quais uma locao pode normalmente ser classificada como uma locao financeira. Os apndices foram omitidos na IAS 17 (revista) luz dos indicadores adicionais nela includos para melhor clarificao do processo de classificao da locao. 10. Salienta-se que as disposies relacionadas com as transaces de venda e relocao, em particular, os requisitos que envolvem uma relocao que seja uma locao operacional, contm regras que prescrevem uma ampla gama de circunstncias, com base nas quantias relativas de justo valor, quantia escriturada e preo de venda. A IAS 17 (revista) inclui um Apndice como orientao adicional na interpretao dos requisitos. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-2 Definies 3-4 Classificao das Locaes 5-11 Locaes nas Demonstraes Financeiras dos Locatrios Locaes Financeiras 12-24 Locaes Operacionais 25-27 Locaes nas Demonstraes Financeiras dos Locadores Locaes Financeiras 28-40 Locaes Operacionais 41-48 Transaces de Venda e Relocao 49-57 Disposies Transitrias 58 Data de Eficcia 59-60

12-27 28-48

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever, para locatrios e locadores, as polticas contabilsticas e divulgaes apropriadas a aplicar em relao a locaes financeiras e operacionais. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de todas as locaes que no sejam: (a) acordos de locao para explorar ou usar minrios, petrleo, gs natural e recursos similares no regenerveis, e (b) acordos de licenciamentos para itens tais como fitas cinematogrficas, registos de vdeo, peas de teatro, manuscritos, patentes e direitos de autor (copyrights). Porm, esta Norma no deve ser aplicada na mensurao por: (a) locatrios de propriedades de investimento detidas segundo locaes financeiras (ver IAS 40, Propriedades de Investimento); (b) locadores de propriedades de investimento locadas segundo locaes operacionais (ver IAS 40, Propriedades de Investimento); (c) locatrios de activos biolgicos detidos segundo locaes financeiras (ver IAS 41, Agricultura); ou (d) locadores de activos biolgicos locados segundo locaes operacionais (ver IAS 41, Agricultura). 2. Esta Norma aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar activos mesmo que servios substanciais pelo locador possam ser postos em conexo com o funcionamento ou manuteno de tais activos. Por outro lado, a Norma no se aplica a acordos que sejam contratos de servios que no transfiram o direito de usar activos de uma parte contratante para a outra. DEFINIES 3. Nesta Norma so usados os termos seguintes com os significados especificados: Uma locao um acordo pelo qual o locador transmite ao locatrio em troca de um pagamento ou srie de pagamentos o direito de usar um activo por um perodo de tempo acordado. Uma locao financeira uma locao que transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes posse de um activo. O ttulo de propriedade pode ou no ser eventualmente transferido. Uma locao operacional uma locao que no seja uma locao financeira. Uma locao no cancelvel uma locao que somente seja cancelvel:

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(a) aps a ocorrncia de alguma contingncia remota; (b) com a permisso do locador; (c) se o locatrio celebrar uma nova locao para o mesmo activo ou para um activo equivalente com o mesmo locador; ou (d) aps o pagamento pelo locatrio de uma quantia adicional tal que, no incio, a continuao da locao seja razoavelmente certa. O incio da locao a mais antiga de entre a data do acordo de locao e a de um compromisso assumido pelas partes quanto s principais disposies da locao. O prazo da locao o perodo no cancelvel pelo qual o locatrio contratou locar o activo juntamente com quaisquer condies adicionais pelas quais o locatrio tenha a opo de continuar a locar o activo, com ou sem pagamento adicional, cuja opo no comeo da locao razoavelmente certa que o locatrio a exercer. Pagamentos mnimos da locao so os pagamentos durante o prazo da locao que o locatrio vai fazer, ou que lhe possam ser exigidos, excluindo a renda contingente, custos relativos a servios e impostos a serem pagos pelo, e reembolsados ao, locador, juntamente com: (a) no caso do locatrio, quaisquer quantias garantidas pelo locatrio ou por um participante relacionado com o locatrio; ou (b) no caso do locador, qualquer valor residual garantido ao locador quer por: (i) o locatrio; (ii) um participante relacionado com o locatrio; ou (iii) um terceiro participante independente financeiramente capaz de satisfazer esta garantia. Contudo, se o locatrio tiver a opo de comprar o activo por um preo que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor na data em que a opo se torne exercvel e que, no incio da locao, seja razoavelmente certo de ela ser exercida, os pagamentos mnimos da locao compreendem os pagamentos mnimos pagveis durante o perodo da locao e o pagamento necessrio para exercer esta opo de compra. Justo valor a quantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, numa transaco em que no h relacionamento entre elas. Vida econmica , ou: (a) o perodo durante o qual se espera que um activo seja economicamente utilizvel por um ou mais utentes; ou (b) o nmero de unidades de produo ou similares que se espera que seja obtido a partir do activo por um ou mais utentes. Vida til o perodo remanescente estimado, a partir do princpio do prazo da locao, sem limitao pelo prazo da locao, durante o qual espera que os benefcios econmicos incorporados no activo so esperados que sejam consumidos pela empresa. Valor residual garantido : (a) no caso do locatrio, a parte do valor residual que seja garantida pelo locatrio ou por um participante relacionado com o locatrio (sendo a quantia da garantia a quantia mxima que possa, em qualquer caso, tornar-se pagvel); e (b) no caso do locador, a parte do valor residual que seja garantida pelo locatrio ou por um participante no relacionado com o locador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas pela garantia. Valor residual no garantido a parte do valor residual do activo locado, cuja realizao pelo locador no esteja assegurada ou seja unicamente garantida por um participante relacionado com o locador. Investimento bruto na locao o agregado dos pagamentos mnimos da locao numa locao financeira do ponto de vista do locador e qualquer valor residual no garantido que acresa ao locador. Rendimento financeiro no obtido a diferena entre: (a) o agregado dos pagamentos mnimos da locao numa locao financeira do ponto de vista do locador e qualquer valor residual no garantido que acresa ao locador; e (b) o valor presente de (a) acima, taxa de juro implcita na locao. Investimento lquido na locao o investimento bruto na locao menos o rendimento financeiro no obtido. A taxa de juro implcita na locao a taxa de desconto que, no incio da locao, faz com que o valor presente agregado de: a) os pagamentos mnimos da locao; e b) o valor residual no garantido seja igual ao justo valor do activo locado. A taxa de juro incremental de financiamento do locatrio a taxa de juro que o locatrio teria que pagar numa locao semelhante ou, se isso no for determinvel, a taxa que, no incio da locao, o locatrio incorreria ao pedir emprestado por um prazo semelhante, e com uma segurana semelhante, os fundos necessrios para comprar o activo. Renda contingente a parte dos pagamentos da locao que no est fixada em quantia mas est baseada num outro factor que no seja precisamente o curso do tempo (p.ex., percentagem de vendas, volume de utilizao, ndices de preos, taxas de juro do mercado). 4. A definio de uma locao inclui contratos para o aluguer de um activo que contenha uma clusula que d ao alugador que toma de aluguer, uma opo para adquirir o direito ao activo aps o cumprimento das condies acordadas. Estes contratos so por vezes conhecidos como contratos de aluguer compra a prazo. CLASSIFICAO DAS LOCAES 5. A classificao de locaes adoptada nesta Norma baseia-se na extenso at qual os riscos e vantagens inerentes posse de um activo locado permanecem no locador ou no locatrio. Os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas a inactividade ou obsolncia tecnolgica e de variaes no retorno devidas a alteraes nas condies econmicas. As vantagens podem ser representadas pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida econmica do activo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao de um valor residual.

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6. Uma locao classificada como uma locao financeira se ela transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes posse. Uma locao classificada como uma locao operacional se ela no transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes posse. 7. Uma vez que a transaco entre um locador e um locatrio se baseia num acordo de locao comum a ambas as partes, apropriado usar definies consistentes. A aplicao destas definies s diferentes circunstncias dos dois participantes pode algumas vezes fazer com que a mesma locao seja classificada de maneira diferente pelo locador e pelo locatrio. 8. Se uma locao uma locao financeira ou uma locao operacional depende da substncia da transaco e no da forma do contrato (*). Exemplos de situaes que podem normalmente conduzir a que uma locao seja classificada como uma locao financeira so: (a) a locao transfere a posse do activo para o locatrio no fim do prazo da locao; (b) o locatrio tem a opo de comprar o activo por um preo que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor data em que a opo se torne exercvel tal que, no comeo da locao, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida; (c) o prazo da locao abrange a maior parte da vida econmica do activo mesmo que o titulo de propriedade no seja transferido; (d) no inicio da locao o valor presente dos pagamentos mnimos da locao ascende pelo menos substancialmente todo o justo valor do activo locado; e (e) os activos locados so de uma tal natureza especializada que apenas o locatrio os pode usar sem que sejam feitas grandes modificaes. 9. Os indicadores de situaes que individualmente ou em combinao podem tambm conduzir a que uma locao seja classificada como uma locao financeira so: (a) se o locatrio puder cancelar a locao, as perdas do locador associadas com o cancelamento so suportadas pelo locatrio; (b) os ganhos ou as perdas da flutuao no justo valor do residual caiem no locatrio (por exemplo sob a forma de um abatimento na renda que iguale a maior parte dos proventos das vendas no fim da locao); e (c) o locatrio tem a capacidade de continuar a locao por um perodo secundrio com uma renda que seja substancialmente inferior renda do mercado. 10. A classificao da locao feita no incio da locao. Se em qualquer altura o locatrio e o locador concordarem em modificar as clusulas da locao, excepto a renovao da locao, de tal maneira que resultasse numa classificao diferente da locao segundo o critrio dos pargrafos 5 a 9 caso as condies alteradas tivessem estado em vigor no incio da locao, o acordo revisto considerado como um novo acordo durante o seu prazo. As alteraes nas estimativas (por exemplo, alteraes nas estimativas da vida econmica ou do valor residual da propriedade locada) ou alteraes nas circunstncias (por exemplo, incumprimento pelo locatrio), no do contudo origem a uma nova classificao de uma locao para finalidades de contabilizao. 11. As locaes de terrenos e edifcios so classificadas como locaes operacionais ou financeiras da mesma maneira que as locaes de outros activos. Contudo, uma caracterstica dos terrenos a de que tm normalmente uma vida econmica indefinida e se no for esperado que a posse passe para o locatrio no fim do prazo da locao, o locatrio no recebe substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes posse. Um prmio pago por tal deteno de locao representa pagamentos de locao adiantados que so amortizados durante o prazo da locao de acordo com o modelo dos benefcios proporcionados. LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DOS LOCATRIOS Locaes Financeiras 12. Os locatrios devem reconhecer as locaes financeiras como activos e passivos nos seus balanos por quantias iguais no inicio da locao pelo justo valor da propriedade locada ou, se inferior, pelo valor presente dos pagamentos mnimos da locao. Ao calcular o valor presente dos pagamentos mnimos da locao o factor de desconto a taxa de juro implcita na locao, se esta for praticvel de determinar; se no, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do locatrio. 13. As transaces e outros acontecimentos so contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade financeira e no meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um acordo de locao seja a de que o locatrio no pode adquirir o ttulo legal do activo locado, no caso das locaes financeiras a substncia e a realidade financeira so a de que o locatrio adquire os benefcios econmicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida econmica em troca da celebrao de uma obrigao de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima do justo valor do activo e do respectivo encargo financeiro. 14. Se tais operaes de locao no forem reflectidas no balano do locatrio, os recursos econmicos e o nvel de obrigaes de uma empresa esto subexpressos, distorcendo dessa forma os rcios financeiros. por isso apropriado que uma

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locao financeira seja reconhecida no balano do locatrio no s como um activo mas tambm como uma obrigao de pagar as rendas futuras. No incio da locao, o activo e o passivo relativos aos pagamentos de rendas futuras so reconhecidos no balano pelas mesmas quantias. 15. No apropriado que os passivos de activos locados sejam apresentados nas demonstraes financeiras como uma deduo dos activos locados. Se para a apresentao de passivos na face do balano for feita uma distino entre passivos correntes e no correntes, a mesma distino deve ser feita para os passivos da locao. 16. So frequentemente incorridos custos directos iniciais em ligao com actividades especficas da locao, como na negociao e garantia de acordos de locao. Os custos identificados directamente como atribuveis a actividades executadas pelo locatrio para uma locao financeira, so includos como parte da quantia reconhecida como um activo sob locao. 17. Os pagamentos da locao devem ser repartidos entre o encargo financeiro e a reduo do passivo em aberto. O encargo financeiro deve ser imputado aos perodos durante o prazo da locao de forma a produzir uma taxa de juro peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo para cada perodo. 18. Na prtica, ao imputar o encargo financeiro aos perodos durante o prazo da locao, pode ser usada alguma forma de aproximao para simplificar os clculos. 19. Uma locao financeira d origem a um gasto de depreciao relativo ao activo deprecivel assim como a um gasto financeiro em cada perodo contabilstico. A poltica de depreciao para os activos locados deve ser consistente com a dos activos depreciveis que sejam possudos e a depreciao reconhecida deve ser calculada nas bases estabelecidas na IAS 16, Activos Fixos Tangveis e IAS 38, Activos Intangveis. Se no houver certeza razovel de que o locatrio obtenha a posse no fim do prazo da locao, o activo deve ser totalmente depreciado durante o prazo da locao ou da sua vida til, o que for mais curto. 20. A quantia deprecivel de um activo locado imputada a cada perodo contabilstico durante o perodo do uso esperado numa base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o locatrio adopte para activos depreciveis que sejam possudos. Se houver certeza razovel de que o locatrio obter a propriedade no fim do prazo da locao, o perodo de uso esperado a vida til do activo; se tal no for possvel o activo depreciado durante o prazo da locao ou da sua vida til, dos dois o mais curto. 21. A soma do gasto de depreciao do activo e do gasto financeiro do perodo raramente a mesma que os pagamentos da locao a fazer no perodo, e , por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos a fazer da locao como um gasto na demonstrao dos resultados. Por conseguinte, improvvel que o activo e o passivo relacionados sejam de quantia igual aps o incio da locao. 22. Para determinar se um activo locado est em imparidade, isto quando os esperados benefcios econmicos futuros desse activo so inferiores sua quantia escriturada, uma empresa aplica a Norma Internacional de Contabilidade que trata da imparidade de activos, que estabelece os requisitos quanto forma como uma empresa deve executar a reviso da quantia escriturada dos seus activos, como deve determinar a quantia recupervel de um activo e quando deve reconhecer, ou reverter, uma perda por imparidade. 23. Os locatrios devem, para alm dos requisitos da IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, fazer as seguintes divulgaes relativa a locaes financeiras: (a) para cada categoria de activo, a quantia escriturada lquida data do balano; (b) uma reconciliao entre o total dos pagamentos mnimos da locao data do balano, e o seu valor presente. Alm disso, uma empresa deve divulgar o total dos pagamentos mnimos da locao data do balano, e o seu valor presente, para cada um dos seguintes perodos: (i) no mais de um ano; (ii) mais de um ano e no mais de cinco anos; (iii) mais do que cinco anos; (c) rendas contingentes reconhecidas no rendimento do perodo; (d) o total dos futuros pagamentos mnimos de sublocao que se espera receber por sublocaes no cancelveis data do balano; e (e) uma descrio geral dos acordos de locao significativos do locatrio incluindo, mas no se limitando, o seguinte: (i) as bases pelas quais os pagamentos de renda contingente so determinados; (ii) a existncia e clusulas de renovao ou de opes de compra e clusulas de escalonamento; e (iii) restries impostas pelos acordos de locao, tais como as que respeitam a dividendos, dvida adicional, e posterior locao. 24. Alm disso, os requisitos da divulgao segundo a IAS 16, Activos Fixos Tangveis, IAS 36, Imparidade de Activos, IAS 38, Activos Intangveis, IAS 40, Propriedades de Investimento e IAS 41, Agricultura, aplicam-se s quantias de activos locados segundo locaes financeiras que sejam contabilizadas pelo locatrio como aquisies de activos. Locaes Operacionais

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25. Os pagamentos da locao segundo uma locao operacional devem ser reconhecidos como um gasto na demonstrao dos resultados numa base de linha recta durante o prazo da locao salvo se uma outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal do benefcio do utente (*). 26. Para as locaes operacionais, os pagamentos da locao (excluindo custos de servios tais como seguros e manuteno) so reconhecidos como um gasto na demonstrao dos resultados numa base de linha recta salvo se uma outra base sistemtica seja representativa do modelo temporal do benefcio do utente, mesmo se os pagamentos no forem nessa base. 27. Os locatrios devem fazer, para alm dos requisitos da IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, as seguintes divulgaes para as locaes operacionais: (a) o total dos futuros pagamentos mnimos da locao nas locaes operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos: (i) no mais de um ano; (ii) mais de um ano e no mais de cinco anos; (iii) mais do que cinco anos; (b) o total dos futuros pagamentos mnimos de sublocao que se espera serem recebidos nas sublocaes no cancelveis data do balano; (c) pagamentos de locao e de sublocao reconhecidos no rendimento do perodo, com quantias separadas para pagamentos mnimos de locao, rendas contingentes, e pagamentos de sublocao; (d) uma descrio geral dos acordos de locao significativos do locatrio incluindo, mas no se limitando, o seguinte: (i) as bases pelos quais so determinados os pagamentos de renda contingente; (ii) a existncia e clusulas de renovao ou de opes de compra e clusulas de escalonamento; e (iii) restries impostas por acordos de locao, tais como as que respeitem a dividendos, dvida adicional, e posterior locao. LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DOS LOCADORES Locaes Financeiras 28. Os locadores devem reconhecer os activos detidos sob uma locao financeira nos seus balanos e apresent-los como uma conta a receber por uma quantia igual ao investimento lquido na locao. 29. Substancialmente, numa locao financeira todos os riscos e vantagens inerentes posse legal so transferidos pelo locador, e por conseguinte os pagamentos da locao a receber so tratados pelo locador como reembolso de capital e rendimento financeiro para reembolsar e recompensar o locador pelo seu investimento e servios. 30. O reconhecimento do rendimento financeiro deve ser baseado num modelo que reflicta uma taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido pendente do locador com respeito locao financeira. 31. Um locador tem a inteno de imputar o rendimento financeiro durante o prazo da locao numa base sistemtica e racional. Esta imputao do rendimento baseia-se num modelo que reflicta um retorno peridico constante sobre o investimento lquido pendente do locador no que respeita locao financeira. As rendas da locao relacionadas com o perodo contabilstico, excluindo custos dos servios, so aplicadas ao investimento bruto na locao no s para reduzir o capital mas tambm o resultado financeiro no obtido. 32. So regularmente revistos os valores residuais estimados no garantidos usados no clculo do investimento bruto do locador numa locao. Se tiver havido uma reduo no valor residual estimado no garantido, revista a imputao do rendimento durante o prazo da locao e qualquer reduo no que respeita a quantias j acrescidas imediatamente reconhecida. 33. Os locadores ao negociar e concordarem uma locao, incorrem muitas vezes em custos directos iniciais, tais como comisses e honorrios legais. Para as locaes financeiras, estes custos directos iniciais so incorridos para produzir rendimentos financeiros e so ou imediatamente reconhecidos nos rendimentos ou imputados estes rendimentos durante o prazo da locao. Este ltimo caso pode ser alcanado reconhecendo como um gasto o custo logo que incorrido e reconhecendo como rendimento no mesmo perodo uma parte do rendimento financeiro no obtido igual aos custos directos iniciais. 34. Os locadores fabricantes ou negociantes devem reconhecer lucro ou perda de venda nos rendimentos do perodo, de acordo com a poltica seguida pela empresa para vendas imediatas. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda deve ser restrito ao que se aplicaria se uma taxa de juro comercial fosse debitada. Os custos directos iniciais devem ser reconhecidos como um gasto na demonstrao dos resultados no inicio da locao. 35. Os fabricantes ou comerciantes muitas vezes oferecem a clientes a escolha entre comprar ou locar um activo. Uma locao financeira de um activo por um locador fabricante ou negociante d origem a dois tipos de rendimento: (a) o lucro ou perda equivalente ao lucro ou perda resultante de uma venda imediata do activo a ser locado, a preos normais de venda, reflectindo quaisquer descontos aplicveis de quantidade ou comerciais; e

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(b)

o rendimento financeiro durante o prazo da locao.

36. O rdito de vendas registado no comeo do prazo de uma locao financeira por um locador fabricante ou negociante o justo valor do activo, ou, se mais baixo, o valor presente dos pagamentos mnimos da locao que acresa ao locador, calculado a uma taxa de juro comercial. O custo de venda reconhecido no comeo do prazo da locao o custo, ou a quantia escriturada se diferente, da propriedade locada menos o valor presente do valor residual no garantido. A diferena entre o rdito de vendas e o custo de venda o lucro da venda, que reconhecido de acordo com a poltica seguida pela empresa para as vendas. 37. Os locadores fabricantes ou negociantes indicam algumas vezes taxas de juro artificialmente baixas a fim de atrair clientes. A utilizao de tal taxa resultaria numa parte excessiva do rendimento total da transaco ser reconhecido no momento da venda. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro da venda seria restrito ao que se aplicaria se uma taxa de juro comercial fosse debitada. 38. Os custos directos iniciais so reconhecidos como um gasto no comeo do prazo da locao porque eles esto principalmente relacionados com a obteno do lucro de venda do fabricante ou negociante. 39. Os locadores devem, para alm dos requisitos na IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, fazer as seguintes divulgaes para locaes financeiras: (a) uma reconciliao entre o investimento total bruto na locao data do balano, e o valor presente dos pagamentos mnimos da locao a receber data do balano. Alm disso, uma empresa deve divulgar o investimento total bruto na locao e o valor presente dos pagamentos mnimos da locao a receber na data do balano, para cada dos perodos seguintes: (i) no mais de um ano; (ii) mais de um ano e no mais de cinco anos; (iii) mais de cinco anos; (b) rendimento financeiro no obtido; (c) os valores residuais no garantidos que acresam ao benefcio do locador; (d) a deduo acumulada para crditos incobrveis dos pagamentos mnimos da locao a receber; (e) as rendas contingentes reconhecidas nos rendimentos; e (f) uma descrio geral dos acordos significativos de locao do locador. 40. Como um indicador do crescimento muitas vezes til tambm divulgar o investimento bruto menos os rendimentos no obtidos em novos negcios acrescentados durante o perodo contabilstico, aps deduzir as quantias relevantes para locaes canceladas. Locaes Operacionais 41. Os locadores devem apresentar os activos sujeitos a locaes operacionais nos seus balanos de acordo com a natureza do activo. 42. O rendimento de locao proveniente de locaes operacionais deve ser reconhecido nos rendimentos numa base de linha recta durante o prazo da locao, salvo se outra base sistemtica for mais representativa do modelo temporal em que o benefcio do uso do activo locado seja diminudo (*). 43. Os custos, incluindo a depreciao, incorridos para se obter o rendimento de locao so reconhecidos como um gasto. O rendimento de locao (excluindo recebimentos de servios proporcionados tais como seguros e manuteno) reconhecido nos rendimentos numa base de linha recta durante o perodo da locao mesmo se os recebimentos no forem em tal base, a menos que uma outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal em que o benefcio do uso do activo locado seja diminudo. 44. Os custos directos iniciais especificamente incorridos para obter rditos de uma locao operacional so ou diferidos e imputados a rendimentos durante o perodo da locao em proporo com o reconhecimento do rendimento das rendas, ou so reconhecidos como um gasto na demonstrao dos resultados no perodo em que eles sejam incorridos. 45. A depreciao dos activos locados deve ser feita numa base consistente com a poltica normal de depreciao do locador para activos semelhantes, e os gastos de depreciao devem ser calculados nas bases estabelecidas na IAS 16, Activos Fixos Tangveis e IAS 38, Activos Intangveis. 46. Para determinar se um activo locado se ficou em imparidade, isto quando os esperados benefcios econmicos futuros provenientes de esse activo so inferiores sua quantia escriturada, uma empresa aplica a Norma Internacional de Contabilidade que trata da imparidade de activos e que estabelece os requisitos quanto forma como uma empresa deve executar a reviso da quantia escriturada dos seus activos, como deve determinar a quantia recupervel de um activo e quando deve reconhecer, ou reverter, uma perda por imparidade. 47. Um locador fabricante ou negociante no reconhece qualquer lucro de venda ao celebrar uma locao operacional porque no o equivalente de uma venda.

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48. Os locadores devem, para alm dos requisitos da IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao, fazer as seguintes divulgaes para as locaes operacionais: (a) os futuros pagamentos mnimos da locao sob locaes operacionais no cancelveis no agregado e para cada um dos perodos seguintes: (i) no mais de um ano; (ii) mais de um ano e no mais de cinco anos; (iii) mais de cinco anos; (b) o total das rendas contingentes reconhecidas nos rendimentos; e (c) uma descrio geral dos acordos significativos de locao do locador. 48A. Alm disso, os requisitos de divulgao segundo a IAS 16, Activos Fixos Tangveis, IAS 36, Imparidade de Activos, IAS 38, Activos Intangveis, IAS 40, Propriedades de Investimento e IAS 41, Agricultura, aplicam-se a activos locados segundo locaes operacionais. TRANSACES DE VENDA E RELOCAO 49. Uma operao de venda com relocao envolve a venda de um activo pelo vendedor e a locao de novo do mesmo activo pelo locador. O pagamento da locao e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados num pacote. O tratamento contabilstico de uma transaco de venda e relocao depende do tipo de locao envolvido. 50. Se uma transaco de venda e relocao resultar numa locao financeira, qualquer excesso do provento da venda sobre a quantia escriturada no deve ser imediatamente reconhecido como rendimento nas demonstraes financeiras de um vendedor-locatrio. Alternativamente, deve ser diferido e amortizado durante o perodo da locao. 51. Se a relocao for uma locao financeira, a transaco um meio pelo qual o locador proporciona meios financeiros ao locatrio, com o activo como garantia. Por esta razo no apropriado considerar como rendimento um excesso do produto da venda sobre a quantia escriturada. Tal excesso, diferido e amortizado durante o perodo da locao. 52. Se uma transaco de venda e relocao resultar numa locao operacional, e for claro que a transaco estabelecida pelo justo valor, qualquer lucro ou perda deve ser imediatamente reconhecido. Se o preo de venda estiver abaixo do justo valor, qualquer lucro ou perda deve ser imediatamente reconhecido excepto que, se a perda estiver compensada por pagamentos futuros da locao abaixo do preo de mercado, ele deve ser diferido e amortizado na proporo dos pagamentos da locao durante o perodo pelo qual se espera que o activo seja usado. Se o preo de venda estiver acima do justo valor, o excesso sobre o justo valor deve ser diferido e amortizado durante o perodo pelo qual se espera que o activo seja usado. 53. Se a relocao for uma locao operacional, e os pagamentos da locao e o preo de venda estejam estabelecidos pelo justo valor, houve com efeito uma operao de venda normal e qualquer lucro ou perda imediatamente reconhecido. 54. Para as locaes operacionais, se o justo valor na altura de uma transaco de venda e relocao for menor do que a quantia escriturada do activo, deve ser imediatamente reconhecido uma perda igual quantia da diferena entre a quantia escriturada e o justo valor. 55. Para locaes financeiras, tal ajustamento no necessrio salvo se tiver havido uma imparidade de valor, caso em que a quantia escriturada reduzida para a quantia recupervel de acordo com a Norma Internacional de Contabilidade que trata da imparidade de activos. 56. Os requisitos de divulgao para locatrios e locadores aplicam-se igualmente a transaces de venda e relocao. A descrio exigida dos acordos significativos de locao conduz divulgao de clusulas nicas ou invulgares do acordo ou das clusulas das transaces de venda e relocao. 57. As transaces de venda e relocao podem satisfazer os critrios de divulgao separados no pargrafo 16 da IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. DISPOSIES TRANSITRIAS 58. A aplicao retrospectiva desta Norma encorajada mas no exigida. Se a Norma no for aplicada retrospectivamente, o saldo de qualquer locao financeira pr existente considerado ter sido adequadamente determinado pelo locador e deve ser contabilizado depois disso de acordo com as disposies desta Norma. DATA DE EFICCIA 59. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999. Se uma empresa aplicar esta Norma para as demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem antes de 1 de Janeiro de 1999, a empresa deve divulgar o facto de que aplicou esta Norma em vez da IAS 17, Contabilizao das Locaes, aprovada em 1982. 60. Esta Norma substitui a IAS 17, Contabilizao das Locaes, aprovada em 1982. Aplicao da Norma

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IAS 18 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 18 (REVISTA EM 1993) Rdito


Em 1998, a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, emendou o pargrafo 11 da IAS 18 ao inserir uma referncia cruzada IAS 39. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data de Balano, emendou o pargrafo 36. O texto emendado tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras anuais que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. Em Janeiro de 2001, a IAS 41, Agricultura, emendou o pargrafo 6. A IAS 41 torna-se eficaz para as demonstraes financeiras anuais que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2003. As seguintes Interpretaes SIC relacionam-se com a IAS 18: SIC-27: Avaliao da Substncia de Transaces que envolvam a Forma Legal de uma Locao; SIC 31: Rdito Transaces de Troca Directa Envolvendo Servios de Publicidade. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-6 Definies 7-8 Mensurao do Rdito 9-12 Identificao da Transaco Venda de Bens 14-19 Prestao de Servios 20-28 Juros, Royalties e Dividendos Divulgao 35-36 Data de Eficcia 37

13 29-34

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O rendimento definido na Estrutura Conceptual para a Preparao e Apresentao das Demonstraes Financeiras como aumentos de benefcios econmicos durante o perodo contabilstico na forma de influxos ou aumentos de activos ou diminuies de passivos que resultem em aumentos no capital prprio, que no sejam os que se relacionem com contribuies dos participantes do capital prprio. Os rendimentos englobam tanto os rditos como os ganhos. O rdito o rendimento que surge no decurso das actividades ordinrias de uma empresa e referido por uma variedade de nomes diferentes incluindo vendas, honorrios, juros, dividendos e royalties. O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico de rditos que surjam de certos tipos de transaces e acontecimentos. A questo primordial na contabilizao do rdito a de determinar quando reconhecer o mesmo. O rdito reconhecido quando for provvel que benefcios econmicos futuros fluiro para a empresa e esses benefcios possam ser fiavelmente mensurados. Esta Norma identifica as circunstncias em que estes critrios sero satisfeitos e, por isso, o rdito ser reconhecido. Ela tambm proporciona orientao prtica na aplicao destes critrios. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao do rdito proveniente das transaces e acontecimentos seguintes: (a) a venda de bens; (b) a prestao de servios; e (c) o uso por outros de activos da empresa que produzam juros, royalties e dividendos. 2. Esta Norma substitui a IAS 18, Reconhecimento do Rdito, aprovada em 1982. 3. O termo bens inclui bens produzidos pela empresa com a finalidade de serem vendidos e bens comprados para revenda, tais como mercadorias compradas por um retalhista ou terrenos e outras propriedades detidos para revenda. 4. A prestao de servios envolve tipicamente o desempenho por uma empresa de uma tarefa contratualmente acordada durante um perodo de tempo acordado. Os servios podem ser prestados dentro de um perodo nico ou durante mais do que um perodo. Alguns contratos para a prestao de servios esto directamente relacionados com contratos de construo, como por exemplo, os contratos para os servios de gestores de projectos e de arquitectos. O rdito proveniente destes contratos no tratado nesta Norma mas tratado de acordo com os requisitos para os contratos de construo como especificado na IAS 11, Contratos de Construo. 5. O uso por outros de activos da empresa d origem a rdito na forma de: (a) juros encargos pelo uso de dinheiro ou seus equivalentes ou de quantias devidas empresa; (b) royalties encargos pelo uso de activos a longo prazo da empresa, como, por exemplo, patentes, marcas, direitos de autor e software de computadores; e

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(c) dividendos distribuies de lucros a detentores de investimentos em capital prprio na proporo das suas detenes de uma classe particular de capital. 6. Esta Norma no trata de rditos provenientes de: (a) acordos de locao (ver a IAS 17, Locaes); (b) dividendos provenientes de investimentos que sejam contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial (ver a IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas); (c) contratos de seguro de empresas seguradoras; (d) alteraes no justo valor de activos financeiros e passivos financeiros, ou da sua alienao (ver a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao); (e) alteraes no valor de outros activos correntes; (f) o reconhecimento inicial e de alteraes no justo valor de activos biolgicos, relacionados com a actividade agrcola (ver a IAS 41, Agricultura); (g) reconhecimento inicial de produtos agrcolas (ver a IAS 41, Agricultura); e (h) a extraco de minrios. DEFINIES 7. Nesta norma so usados os termos seguintes com os significados especificados: Rdito o influxo bruto de benefcios econmicos durante o perodo proveniente do curso das actividades ordinrias de uma empresa quando esses influxos resultarem em aumentos de capital prprio, que no sejam aumentos relacionados com contribuies de participantes no capital prprio. Justo valor a quantia pela qual um activo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre as mesmas. 8. O rdito inclui somente os influxos brutos de benefcios econmicos recebidos e a receber pela empresa de sua prpria conta. As quantias cobradas por conta de terceiros tais como impostos sobre vendas, impostos sobre bens e servios e impostos sobre o valor acrescentado no so benefcios econmicos que fluam para a empresa e no resultem em aumentos de capital prprio. Por isso, so excludos do rdito. Semelhantemente, num relacionamento de agncia, os influxos brutos de benefcios econmicos no resultam em aumentos de capital prprio para a empresa. As quantias cobradas por conta do capital no so rdito. Em vez disso, o rdito a quantia de comisso. MENSURAO DO RDITO 9. O rdito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber (*). 10. A quantia de rdito proveniente de uma transaco geralmente determinada por acordo entre a empresa e o comprador ou utente do activo. mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber tomando em considerao a quantia de quaisquer descontos comerciais e de quantidades concedidos pela empresa. 11. Na maior parte dos casos, a retribuio na forma de dinheiro ou seus equivalentes e a quantia do rdito a quantia em dinheiro ou seus equivalentes recebidos ou a receber. Porm, quando o influxo de dinheiro ou equivalentes de dinheiro for diferido, o justo valor da retribuio pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro recebido ou a receber. Por exemplo, uma empresa pode conceder crdito isento de juros ao comprador ou aceitar do comprador uma livrana com taxa de juro inferior do mercado como retribuio pela venda dos bens. Quando o acordo constitua efectivamente uma transaco de financiamento, o justo valor da retribuio determinado descontando todos os recebimentos futuros usando uma taxa de juro imputada. A taxa de juro imputada a mais claramente determinvel de quer: (a) a taxa prevalecente de um instrumento similar de um emitente com uma notao (rating) de crdito similar; ou (b) uma taxa de juro que desconte a quantia nominal do instrumento para o preo de venda corrente a dinheiro dos bens ou servios. A diferena entre o justo valor e a quantia nominal da retribuio reconhecida como rdito de juros de acordo com os pargrafos 29 e 30 e de acordo com a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 12. Quando os bens ou servios sejam trocados ou objecto de swap por bens ou servios que sejam de natureza e valor semelhante, a troca no vista como uma transaco que gera rditos. Isto muitas vezes o caso de mercadorias como petrleo ou leite em que os fornecedores trocam ou entram em swap de inventrios em vrios locais para satisfazer a procura numa base tempestiva numa dado local. Quando os bens sejam vendidos ou os servios sejam prestados em troca de bens ou servios dissemelhantes, a troca vista como uma transaco que gera rdito. O rdito mensurado pelo justo valor dos bens ou servios recebidos ajustado pela quantia transferida de qualquer dinheiro ou seus equivalentes. Quando o justo valor dos bens ou servios recebidos no possa ser fiavelmente mensurado, o rdito mensurado pelo justo valor dos bens ou servios entregues, ajustado pela quantia transferida de qualquer dinheiro ou seus equivalentes. IDENTIFICAO DA TRANSACO 13. Os critrios de reconhecimento nesta Norma so geralmente aplicados separadamente a cada transaco. Contudo, em certas circunstncias, necessrio aplicar os critrios de reconhecimento aos componentes separadamente identificveis de uma transaco nica a fim de reflectir a substncia da transaco. Por exemplo, quando o preo da venda de um produto inclua uma quantia identificvel de servios subsequentes, essa quantia diferida e reconhecida como rdito durante o perodo em que o servio seja executado. Inversamente, os critrios de reconhecimento so aplicados a duas ou mais transaces conjuntas, quando elas estejam ligadas de tal maneira que o efeito comercial no possa ser compreendido sem referncia s sries de transaces como um todo. Por exemplo, uma empresa pode vender bens e, ao mesmo tempo, celebrar um acordo separado para recomprar os bens numa data posterior, negando assim o efeito substantivo da transaco; em tal caso, as duas transaces so tratadas conjuntamente. VENDA DE BENS

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14. O rdito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando tiverem sido satisfeitas todas as condies seguintes: (a) a empresa tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativos da propriedade dos bens; (b) a empresa no retenha envolvimento continuado de gesto com grau geralmente associado com a posse nem o controlo efectivo dos bens vendidos; (c) a quantia do rdito possa ser fiavelmente mensurada; (d) seja provvel que os benefcios econmicos associados com a transaco fluam para a empresa; e (e) os custos incorridos ou a serem incorridos referentes transaco possam ser fiavelmente mensurados. 15. A avaliao de quando uma empresa transferiu os riscos e vantagens significativos da propriedade para o comprador exige um exame das circunstncias da transaco. Na maior parte dos casos, a transferncia dos riscos e vantagens da propriedade coincide com a transferncia do documento legal ou da passagem da posse para o comprador. Este o caso da maioria das vendas a retalho. Noutros casos, a transferncia de riscos e vantagens de propriedade ocorre num momento diferente da transferncia do documento legal ou da passagem da posse. 16. Se a empresa retiver significativos riscos de propriedade, a transaco no uma venda e o rdito no reconhecido. Uma empresa pode reter um risco significativo de propriedade de muitas maneiras. So exemplos de situaes em que a empresa pode reter os riscos significativos e vantagens de propriedade: (a) quando a empresa retenha uma obrigao por execuo no satisfatria no coberta por clusulas normais de garantia; (b) quando o recebimento do rdito de uma dada venda seja contingente da obteno de rdito pelo comprador pela sua venda dos bens; (c) quando os bens sejam expedidos sujeitos a instalao e a instalao seja uma parte significativa do contrato que ainda no tenha sido concludo pela empresa; e (d) quando o comprador tenha o direito de rescindir a compra por uma razo especificada no contrato de venda e a empresa no esteja segura acerca da probabilidade de devoluo. 17. Se uma empresa retiver somente um insignificante risco de propriedade, a transaco uma venda e o rdito reconhecido. Por exemplo, um vendedor pode reter o ttulo legal dos bens unicamente para proteger a cobrabilidade da quantia devida. Em tal caso, se a empresa tiver transferido os riscos e vantagens significativos da propriedade, a transaco uma venda e o rdito reconhecido. Um outro exemplo de uma empresa que retm somente um risco insignificante de propriedade pode ser a de uma venda a retalho quando for oferecido um reembolso se o cliente no ficar satisfeito. O rdito em tais casos reconhecido no momento da venda desde que o vendedor possa fiavelmente estimar as devolues futuras e reconhea um passivo por devolues com base em experincia anterior e noutros factores relevantes. 18. O rdito s reconhecido quando for provvel que os benefcios econmicos associados com a transaco fluam para a empresa. Em tais casos, isto s est em condies de se verificar depois da retribuio ser recebida ou de uma incerteza ser removida. Por exemplo, pode ser incerto que uma autoridade governamental estrangeira conceda permisso para remeter a retribuio de uma venda num pas estrangeiro. Quando a permisso seja concedida, a incerteza retirada e o rdito reconhecido. Porm, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel ou a quantia cuja recuperao tenha cessado de ser provvel reconhecida como gasto e no como um ajustamento da quantia do rdito originalmente reconhecido. 19. O rdito e os gastos que se relacionem com a mesma transaco ou outro acontecimento so reconhecidos simultaneamente; este processo geralmente referido como o balanceamento dos rditos com os gastos. Os gastos incluindo garantias e outros custos a serem incorridos aps a expedio dos bens podem normalmente ser mensurados com fiabilidade quando as outras condies para o reconhecimento do rdito tenham sido satisfeitas. Porm, quando os gastos no possam ser mensurados fiavelmente, o rdito no pode ser reconhecido; em tais circunstncias, qualquer retribuio j recebida pela venda dos bens reconhecida como um passivo. PRESTAO DE SERVIOS 20. Quando o desfecho de uma transaco que envolva a prestao de servios possa ser fiavelmente estimado, o rdito associado com a transaco deve ser reconhecido com referncia fase de acabamento da transaco data do balano. O desfecho de uma transaco pode ser fiavelmente estimado quando todas as condies seguintes forem satisfeitas: (a) a quantia de rdito possa ser fiavelmente mensurada; (b) seja provvel que os benefcios econmicos associados transaco fluam para a empresa; (c) a fase de acabamento da transaco data do balano possa ser fiavelmente mensurada; e (d) os custos incorridos com a transaco e os custos para concluir a transaco possam ser fiavelmente mensurados (*) (**). 21. O reconhecimento do rdito com referncia fase de acabamento de uma transaco muitas vezes referido como o mtodo da percentagem de acabamento. Por este mtodo, o rdito reconhecido nos perodos contabilsticos em que os servios sejam prestados. O reconhecimento do rdito nesta base proporciona informao til sobre a extenso da actividade de servio e desempenho durante um perodo. A IAS 11, Contratos de Construo, tambm exige o reconhecimento do rdito nesta base. As exigncias desta Norma so geralmente aplicveis ao reconhecimento do rdito e aos gastos associados de uma transaco que envolva a prestao de servios. 22. O rdito somente reconhecido quando for provvel que os benefcios econmicos associados transaco fluam para a empresa. Porm, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel, ou a quantia com respeito qual a recuperao tenha cessado de ser provvel, reconhecida como um gasto, e no como um ajustamento da quantia de rdito originalmente reconhecido. 23. Uma empresa geralmente capaz de fazer estimativas fiveis aps ter concordado com os outros parceiros da transaco o seguinte: (a) os direitos que cada uma das partes est obrigada a cumprir quanto ao servio a ser prestado e recebido pelas partes;

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(b) a retribuio a ser trocada; e (c) o modo e os termos da liquidao. tambm usualmente necessrio que a empresa tenha um sistema eficaz de oramentao financeira interna e de relato financeiro. A empresa rev e, quando necessrio, pe o visto nas estimativas de rdito medida que o servio est a ser executado. A necessidade de tais revises no indicia que o desfecho da transaco no possa ser estimado com fiabilidade. 24. A fase de acabamento de uma transaco pode ser determinada por uma variedade de mtodos. Uma empresa usa o mtodo que mensure fiavelmente os servios executados. Dependendo da natureza da transaco, os mtodos podem incluir: (a) vistorias do trabalho executado; (b) servios executados at data expressos como uma percentagem do total dos servios a serem executados; ou (c) a proporo que os custos incorridos at data tenham com os custos totais estimados da transaco. Somente os custos que reflictam servios executados at data so includos nos custos incorridos at data. Somente os custos que reflictam servios executados ou a serem executados so includos nos custos totais estimados da transaco. Os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos de clientes no reflectem muitas vezes os servios executados. 25. Para fins prticos, quando os servios sejam desempenhados por um nmero indeterminado de actos durante um perodo especfico de tempo, o rdito reconhecido numa base de linha recta durante o perodo especfico a menos que haja evidncia de que um outro mtodo represente melhor a fase de acabamento. Quando um acto especfico seja muito mais significativo do que quaisquer outros actos, o reconhecimento do rdito adiado at que o acto significativo seja executado. 26. Quando o desfecho da transaco que envolva a prestao de servios no possa ser estimado com fiabilidade, o rdito somente deve ser reconhecido na medida em que sejam recuperveis os gastos reconhecidos. 27. Durante as primeiras fases de uma transaco, frequente que o desfecho da transaco no possa ser fiavelmente estimado. Contudo, pode ser provvel que a empresa recupere os custos incorridos na mesma. Por isso, o rdito reconhecido somente na medida em que se espere que sejam recuperados os custos incorridos. No caso de o desfecho da transaco no poder ser fiavelmente estimado, no reconhecido qualquer lucro. 28. Quando o desfecho de uma transaco no possa ser fiavelmente estimado e no seja provvel que os custos incorridos sejam recuperados, o rdito no reconhecido e os custos incorridos so reconhecidos como um gasto. Quando deixarem de existir as incertezas que impediram o desfecho do contrato ser fiavelmente estimado, o rdito reconhecido de acordo com o pargrafo 20 e no de acordo com o pargrafo 26. JUROS, ROYALTIES E DIVIDENDOS 29. O rdito proveniente do uso por outros de activos da empresa que produzam juros, royalties e dividendos deve ser reconhecido nas bases estabelecidas no pargrafo 30, quando: (a) seja provvel que os benefcios econmicos associados com a transaco fluam para a empresa; e (b) a quantia do rdito possa ser fiavelmente mensurada. 30. O rdito deve ser reconhecido nas seguintes bases: (a) os juros devem ser reconhecidos utilizando o mtodo do juro efectivo tal como definido na IAS 39, pargrafos 9 e AG5AG8; (b) os royalties devem ser reconhecidos num regime de acrscimo de acordo com a substncia do acordo relevante; e (c) os dividendos devem ser reconhecidos quando for estabelecido o direito do accionista de receber pagamento. 31. (eliminado) 32. Quando juros no pagos tenham sido acrescidos antes da aquisio de um investimento que produza juros, o recebimento subsequente de juros imputado entre os perodos de pr e ps aquisio; somente a parte de ps aquisio reconhecida como rdito. Quando os dividendos de ttulos de capital prprio sejam declarados a partir de lucros lquidos de pr aquisio, esses dividendos so deduzidos do custo dos ttulos. Se for difcil fazer tal imputao excepto numa base arbitrria, os dividendos so reconhecidos como rdito a menos que os mesmos representem claramente uma recuperao de parte do custo dos ttulos de capital prprio. 33. As royalties acrescem de acordo com os termos do acordo relevante e so gradualmente reconhecidas nessa base a menos que, tendo em ateno a substncia do acordo, seja mais apropriado reconhecer o rdito numa outra base sistemtica e racional. 34. O rdito somente reconhecido quando seja provvel que os benefcios econmicos inerentes transaco fluam para a empresa. Contudo, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel, ou a quantia a respeito da qual a recuperao tenha cessado de ser provvel, reconhecida como um gasto, e no como um ajustamento da quantia do rdito originalmente reconhecido. DIVULGAO 35. Uma empresa deve divulgar: (a) as polticas contabilsticas adoptadas para o reconhecimento do rdito incluindo os mtodos adoptados para determinar a fase de acabamento de transaces que envolvam a prestao de servios; (b) a quantia de cada categoria significativa de rdito reconhecida durante o perodo incluindo o rdito proveniente de: (i) a venda de bens; (ii) a prestao de servios; (iii) juros; (iv) royalties; (v) dividendos; e (c) a quantia de rdito proveniente de trocas de bens ou servios includos em cada categoria significativa do rdito.

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36. Uma empresa divulgar quaisquer activos e passivos contingentes de acordo com a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Os passivos contingentes e os activos contingentes podem surgir de itens tais como custos de garantia, reclamaes, penalidades ou perdas possveis. DATA DE EFICCIA 37. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou depois de 1 de Janeiro de 1995. Aplicao da Norma

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NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 19 (EMENDADA EM 2002) Benefcios dos Empregados


Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 19, Custos de Benefcios de Reforma, que foi aprovada pelo Conselho numa verso revista em 1993. Esta Norma revista tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, emendou os pargrafos 20(b), 35, 125 e 141. Estas emendas tornaram-se operacionais para as demonstraes financeiras anuais que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. Esta Norma foi emendada em 2000 para alterar a definio de activos do plano e para introduzir os requisitos de reconhecimento, mensurao e divulgao dos reembolsos. Estas emendas tornaram-se operacionais para os perodos contabilsticos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. Outras emendas foram feitas em 2002 para impedir o reconhecimento de ganhos apenas como resultado de perdas actuariais ou do custo de servios passados, bem como o reconhecimento de perdas apenas como resultado de ganhos actuariais. Estas emendas tornam-se eficazes para os perodos contabilsticos que terminem em ou aps 31 de Maio de 2002. Encoraja-se a aplicao mais cedo. INTRODUO 1. A Norma prescreve a contabilizao e divulgao pelos empregadores quanto aos benefcios dos empregados. Substitui a IAS 19, Custos de Benefcios de Reforma, que foi aprovada em 1993. As principais alteraes da antiga IAS 19 esto apresentadas nas Bases para Concluses (Apndice C). A Norma no trata do relato de planos de benefcios dos empregados (ver a IAS 26, Contabilizao e Relato de Planos de Benefcios de Reforma). 2. A Norma identifica cinco categorias de benefcios de empregados: (a) benefcios a curto prazo de empregados, tais como salrios, ordenados e contribuies para a segurana social, licenas anuais pagas e licenas de doena pagas, participao nos lucros e gratificaes (se pagveis dentro de doze meses do fim do perodo) e benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, alojamento, automveis e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) respeitantes aos empregados correntes; (b) benefcios ps-emprego tais como penses, outros benefcios de reforma, seguro de vida ps-emprego e cuidados mdicos ps-emprego; (c) outros benefcios a longo prazo dos empregados, incluindo licena por longos servios ou licena sabtica, benefcios de jubileu ou outros de servio longo, benefcios de incapacidade a longo prazo, e, se forem pagveis doze meses ou mais aps o final do perodo, participao nos lucros, gratificaes e remuneraes diferidas; (d) benefcios de cessao de emprego; e (e) benefcios de remunerao em capital prprio. 3. A Norma exige que uma empresa reconhea benefcios a curto prazo de empregados quando um empregado tiver prestado servio em troca desses benefcios. 4. Os planos de benefcios ps-emprego classificam-se como planos de contribuio definida ou planos de benefcios definidos. A Norma d orientao especfica sobre a classificao de planos multi-empregador, planos estatais e planos de benefcios segurados. 5. Segundo os planos de contribuio definida, uma empresa paga contribuies fixadas para uma entidade separada (o fundo) e no tem nem obrigao legal nem construtiva de pagar contribuies adicionais se o fundo no detiver activos suficientes para pagar todos os benefcios do empregado relativos ao servio do empregado no perodo corrente e em anteriores. A Norma exige que uma empresa reconhea as contribuies para um plano de contribuio definida quando o empregado tiver prestado servio em troca dessas contribuies. 6. Todos os outros planos de benefcios ps-emprego so planos de benefcios definidos. Os planos de benefcios definidos podem no ter fundo, ou podem estar total ou parcialmente contribudos para o fundo. A Norma exige que uma empresa: (a) contabilize no s a sua obrigao legal, mas tambm qualquer obrigao construtiva que surja das prticas da empresa; (b) determine o valor presente das obrigaes de benefcios definidos e o justo valor de quaisquer activos do plano com regularidade suficiente a fim de que as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras no difiram de forma material das quantias que teriam sido determinadas data do balano; (c) use o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada para mensurar as suas obrigaes e custos; (d) atribua os benefcios aos perodos de servio de acordo com a frmula dos benefcios do plano, salvo se o servio do empregado nos ltimos anos conduzir a um nvel materialmente mais elevado de benefcios do que nos anos mais antigos; (e) use pressupostos actuariais no preconceituosos e mutuamente compatveis acerca de variveis demogrficas (tais como rotao e mortalidade dos empregados) e variveis financeiras (tais como futuros aumentos nos salrios, alteraes nos custos mdicos e determinadas alteraes em benefcios estatais). Os pressupostos financeiros devem basear-se nas expectativas do mercado, data do balano, relativamente ao perodo durante o qual as obrigaes tm de ser liquidadas; (f) determine a taxa de desconto por referncia aos rendimentos do mercado data do balano em obrigaes de sociedades de alta qualidade (ou, em pases em que no haja um mercado profundo em tais obrigaes, ttulos do estado) de uma moeda e prazo consistente com a moeda e prazo das obrigaes de benefcios ps-emprego;

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(g) deduza o justo valor de quaisquer activos do plano da quantia escriturada da obrigao. Determinados direitos de reembolso que no se qualifiquem como activos do plano so tratados da mesma maneira que os activos do plano, excepto os que so apresentados como um activo separado, e no como uma deduo da obrigao; (h) limite a quantia escriturada de um activo de forma que no exceda o total lquido de: (i) qualquer custo dos servios passados e perdas actuariais no reconhecidos; mais (ii) o valor presente de quaisquer benefcios econmicos disponveis na forma de restituies do plano ou redues em futuras contribuies para o plano; (i) reconhea o custo do servio passado numa base de linha recta durante o perodo mdio at que os benefcios se tornem adquiridos; (j) reconhea ganhos e perdas no corte ou liquidao de um plano de benefcios definidos quando o corte ou liquidao ocorra. O ganho ou perda deve compreender qualquer alterao resultante no valor presente da obrigao de benefcios definidos e no justo valor dos activos do plano e a parte no reconhecida de quaisquer ganhos e perdas actuariais e de custo dos servios passados; e (k) reconhea uma poro especificada dos ganhos e perdas actuariais acumulados lquidos que exceda o maior de: (i) 10% do valor presente da obrigao de benefcios definidos (antes de deduzir os activos do plano); e (ii) 10% do justo valor de quaisquer activos do plano. A poro de ganhos e perdas actuariais a serem reconhecidos relativamente a cada plano de benefcios definidos o excesso que caiu fora de 10 % do corredor data do anterior relato, dividido pelas vidas mdias esperadas da restante vida de trabalho dos empregados participantes. A Norma tambm permite mtodos sistemticos de reconhecimento mais rpidos, desde que a mesma base seja aplicada tanto a ganhos como a perdas e a base seja aplicada de forma consistente de perodo paras perodo. Tais mtodos permitidos incluem o reconhecimento imediato de todos os ganhos e perdas actuariais. 7. A Norma requer um mtodo mais simples de contabilizao para outros benefcios dos empregados a longo prazo do que para os benefcios ps-emprego; os ganhos e perdas actuariais e o custo dos servios passados so imediatamente reconhecidos. 8. Os benefcios de cessao de emprego so benefcios dos empregados pagveis em consequncia seja de uma deciso da empresa para dar como terminado o emprego antes da data normal da reforma; ou uma deciso do empregado para aceitar uma sada voluntria em troca desses benefcios. O acontecimento que d origem a uma obrigao a cessao de emprego e no o servio do empregado. Por conseguinte, uma empresa deve reconhecer os benefcios de cessao de emprego quando, e s quando, a empresa est de uma forma demonstrvel comprometida quer a: (a) dar como terminado o emprego de um empregado ou de um grupo de empregados antes da data normal da reforma; quer a (b) proporcionar benefcios de cessao de emprego em resultado de uma oferta feita afim de encorajar a sada voluntria. 9. Uma empresa est comprometida de uma forma demonstrvel a uma cessao de emprego quando, e s quando, a empresa tiver um plano formal pormenorizado (com um contedo mnimo especificado) para a cessao e se encontra sem possibilidade realista de retirada. 10. Quando os benefcios de cessao de emprego se venam a mais de 12 meses aps a data do balano, eles devem ser descontados. No caso de uma oferta feita para encorajar a cessao voluntria, a mensurao dos benefcios de cessao de emprego deve basear-se no nmero de empregados que se espera aceitarem a oferta. 11. Os benefcios de remunerao em capital prprio so benefcios dos empregados pelos quais: ou os empregados tm direito a receber instrumentos financeiros de capital prprio emitidos pela empresa (ou a sua empresa me); ou a quantia da obrigao da empresa perante os empregados depende do futuro preo dos instrumentos financeiros de capital prprio emitidos pela empresa. A Norma exige determinadas divulgaes acerca de tais benefcios, mas no especifica requisitos de reconhecimento e mensurao. 12. A Norma entra em vigor relativamente aos perodos contabilsticos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1999. Encoraja-se a aplicao mais cedo. Quando se adoptar a Norma pela primeira vez, permite-se a uma empresa reconhecer qualquer aumento resultante como um passivo relativo a benefcios ps-emprego durante um perodo no superior a cinco anos. Se a adopo da Norma reduzir o passivo, exige-se que uma empresa reconhea o decrscimo imediatamente. 13. Esta Norma foi emendada em 2000 para emendar a definio de activos do plano e para introduzir requisitos de reconhecimento, mensurao e divulgao para desembolsos. Estas alteraes entram em vigor para os perodos contabilsticos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001. Encoraja-se a aplicao mais cedo. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-6 Definies 7 Benefcios a Curto Prazo dos Empregados 8-23 Reconhecimento e Mensurao 10-22 Todos os Benefcios a Curto Prazo dos Empregados 10 Ausncias Permitidas a Curto Prazo 11-16 Planos de Participao nos Lucros e de Gratificaes 17-22 Divulgaes 23 Benefcios Ps-Emprego: Distino entre Planos de Contribuio Definida e Planos de Benefcios Definidos Planos Multi-empregador 29-35 Planos Estatais 36-38

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Benefcios Segurados 39-42 Benefcios Ps-Emprego: Planos de Contribuio Definida 43-47 Reconhecimento e Mensurao 44-45 Divulgao 46-47 Benefcios Ps-Emprego: Planos de Benefcios Definidos 48-125 Reconhecimento e Mensurao 49-62 Contabilizao da Obrigao Construtiva 52-53 Balano 54-60 Demonstrao dos Resultados 61-62 Reconhecimento e Mensurao: Valor Presente das Obrigaes de Benefcios Definidos e Custo de Servio Corrente 101 Mtodo de Valorizao Actuarial 64-66 Atribuio do Benefcio a Perodos de Servio 67-71 Pressupostos Actuariais 72-77 Pressupostos Actuariais: Taxa de Desconto 78-82 Pressupostos Actuariais: Ordenados, Benefcios e Custos Mdicos 83-91 Ganhos e Perdas Actuariais 92-95 Custo dos Servios Passados 96-101 Reconhecimento e Mensurao: Activos do Plano 102-107 Justo Valor dos Activos do Plano 102-104 Reembolsos 104A-104D Retorno nos Activos do Plano 105-107 Concentraes de Actividades Empresariais 108 Cortes e Liquidaes 109-115 Apresentao 116-119 Compensao 116-117 Distino Corrente/No-corrente 118 Componentes Financeiros de Custos de Benefcios Ps-Emprego 119 Divulgao 120-125 Outros Benefcios a Longo Prazo dos Empregados 126-131 Reconhecimento e Mensurao 128-130 Divulgao 131 Benefcios de Cessao de Emprego (Terminus) 132-143 Reconhecimento 133-138 Mensurao 139-140 Divulgao 141-143 Benefcios de Remunerao em Capital Prprio 144-152 Reconhecimento e Mensurao 145 Divulgao 146-152 Disposies Transitrias 153-156 Data de Eficcia 157-160

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever a contabilizao e a divulgao dos benefcios dos empregados. A Norma requer que uma empresa reconhea: (a) um passivo quando um empregado tiver prestado servios em troca de benefcios de empregados a serem pagos no futuro; e (b) um custo quando a empresa consumir o benefcio econmico proveniente do servio proporcionado por um empregado em troca dos benefcios do empregado. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada por um empregador na contabilizao dos benefcios do empregado. 2. Esta Norma no trata do relato dos planos de benefcios do empregado (ver a IAS 26, Contabilizao e Relato dos Planos de Benefcios de Reforma). 3. Esta Norma aplica-se a todos os benefcios do empregado, incluindo os proporcionados: (a) segundo planos formais ou outros acordos formais entre uma empresa e empregados individuais, grupos de empregados ou seus representantes; (b) segundo requisitos legais, ou atravs de acordos sectoriais, pelos quais se exige s empresas para contriburem para planos nacionais, estatais, sectoriais ou outros multi-empregador; ou (c) pelas prticas informais que dem origem a uma obrigao construtiva. Prticas informais do origem a uma obrigao construtiva quando a empresa no tiver alternativa realista seno pagar benefcios aos empregados. exemplo de uma obrigao construtiva quando uma alterao nas prticas informais da empresa causasse um dano inaceitvel no seu relacionamento com os empregados.

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4. Os benefcios dos empregados incluem: (a) benefcios a curto prazo dos empregados, tais como salrios, ordenados e contribuies para a segurana social, licena anual paga e licena por doena paga, participao nos lucros e gratificaes (se pagveis dentro de doze meses do final do perodo) e benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, alojamento, automveis e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) relativos aos empregados correntes; (b) benefcios ps-emprego tais como penses, outros benefcios de reforma, seguro de vida ps emprego e cuidados mdicos ps emprego; (c) outros benefcios a longo prazo dos empregados, incluindo licena de longo servio ou licena sabtica, jubileu ou outros benefcios de longo servio, benefcios de invalidez a longo prazo e, se no forem pagveis completamente dentro de doze meses aps o final do perodo, a participao nos lucros, gratificaes e remuneraes diferidas; (d) benefcios de cessao de emprego; e (e) benefcios de remunerao em capital prprio. Porque cada categoria identificada de a) a e) acima tem caractersticas diferentes, esta Norma estabelece requisitos separados para cada categoria. 5. Os benefcios dos empregados incluem os benefcios proporcionados quer a empregados quer aos seus dependentes e podem ser liquidados por pagamentos (ou o fornecimento de bens e servios) feitos quer directamente aos empregados, aos seus cnjuges, filhos ou outros dependentes quer a outros, tais como empresas de seguros. 6. Um empregado pode proporcionar servios a uma empresa numa base de tempo completo, de tempo parcial, permanente, acidental ou temporria. Para os fins desta Norma, os empregados incluem directores e outro pessoal de gerncia. DEFINIES 7. Os termos que se seguem so usados nesta Norma com os significados especificados: Benefcios dos empregados so todas as formas de remunerao dadas por uma empresa em troca do servio prestado pelos empregados. Benefcios a curto prazo dos empregados so os benefcios dos empregados (que no sejam benefcios de cessao de emprego e benefcios de compensao em capital prprio) que se venam na totalidade dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestem o respectivo servio. Benefcios ps emprego so benefcios dos empregados (que no sejam benefcios de cessao de emprego e benefcios de compensao em capital prprio) que sejam pagveis aps a concluso do emprego. Planos de benefcios ps emprego so acordos formais ou informais pelos quais uma empresa proporciona benefcios ps emprego a um ou mais empregados. Planos de contribuio definida so planos de benefcios ps emprego pelos quais uma empresa paga contribuies fixadas a uma entidade separada (um fundo) e no ter obrigao legal ou construtiva de pagar contribuies adicionais se o fundo no detiver activos suficientes para pagar todos os benefcios dos empregados relativos ao servio dos empregados no perodo corrente e em perodos anteriores. Planos de benefcios definidos so planos de benefcios ps emprego que no sejam planos de contribuio definida. Planos multi-empregador so planos de contribuio definida (que no sejam planos estatais) ou planos de benefcios definidos (que no sejam planos estatais) que: (a) ponham em conjunto activos contribudos por vrias empresas que no estejam sob controlo comum; e (b) usem esses activos para proporcionar benefcios aos empregados de mais de uma empresa, na base de que os nveis de contribuies e de benefcios so determinados no olhando identidade da empresa que emprega os empregados em questo. Outros benefcios a longo prazo dos empregados so benefcios dos empregados (que no sejam benefcios ps-emprego, benefcios de cessao de emprego e benefcios de remunerao em capital prprio) que no se venam na totalidade dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio. Benefcios por cessao de emprego (terminus) so benefcios dos empregados pagveis em consequncia de: (a) a deciso de uma empresa cessar o emprego de um empregado antes da data normal da reforma; ou de (b) deciso de um empregado de aceitar a sada voluntria em troca desses benefcios. Benefcios de remunerao em capital prprio so benefcios dos empregados pelos quais: (a) os empregados tm direito a receber instrumentos financeiros de capital prprio emitidos pela empresa (ou pela sua empresa me); ou (b) a quantia da obrigao da empresa para com os empregados depende do preo futuro de instrumentos financeiros de capital prprio emitidos pela empresa. Planos de remunerao em capital prprio so acordos formais ou informais pelos quais uma empresa proporciona benefcios de remunerao em capital prprio para um ou mais empregados. Benefcios adquiridos pelos empregados so benefcios dos empregados que no estejam condicionados ao futuro emprego. O valor presente de uma obrigao de benefcios definidos o valor presente, sem a deduo de quaisquer activos do plano, dos pagamentos futuros esperados necessrios para liquidar a obrigao resultante do servio do empregado nos perodos corrente e anteriores. Custo do servio corrente o aumento no valor presente da obrigao de benefcios definidos resultante do servio do empregado no perodo corrente. Custo de juros o aumento durante um perodo no valor presente de uma obrigao de benefcios definidos que surge porque os benefcios esto um ano mais prximo da liquidao. Activos do plano compreendem: (a) activos detidos por um fundo de benefcios a longo prazo de empregados; e (b) aplices de seguros elegveis.

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Activos detidos por um fundo de benefcios a longo prazo de empregados so activos (que no sejam instrumentos financeiros no transferveis emitidos pela empresa que relata) que: (a) sejam detidos por uma entidade (o fundo) que esteja legalmente separada da empresa que relata e exista unicamente para pagar ou financiar os benefcios dos empregados; e (b) estejam disponveis para ser unicamente usados para pagar ou financiar os benefcios dos empregados, no estejam disponveis para os credores da prpria empresa que relata (mesmo em falncia), e no possam ser devolvidos empresa que relata, salvo se ou: (i) os restantes activos do fundo sejam suficientes para satisfazer todas as respectivas obrigaes de benefcios dos empregados do plano ou da empresa que relata; ou (ii) os activos sejam devolvidos empresa que relata para a reembolsar relativamente a benefcios de empregados j pagos. Uma aplice de seguro elegvel uma aplice de seguro emitida por uma seguradora que no seja uma parte relacionada (como definido na IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas) da empresa que relata, se o produto da aplice: (a) s puder ser usado para pagar ou financiar benefcios dos empregados segundo um plano de benefcios definidos; (b) no estejam disponveis para os credores da prpria empresa que relata (mesmo em falncia) e no possam ser pagos empresa que relata, a menos que ou: (i) o produto represente activos excedentrios que no sejam necessrios para a aplice satisfazer todas as respectivas obrigaes de benefcios dos empregados; ou (ii) o produto seja devolvido empresa que relata para a reembolsar de benefcios de empregados j pagos. Justo valor a quantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo ser liquidado entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas. O retorno dos activos do plano o juro, dividendos e outro rdito proveniente dos activos do plano, juntamente com ganhos ou perdas nos activos do plano realizados e no realizados, menos quaisquer custos de administrar o plano e menos qualquer imposto a pagar pelo prprio plano. Ganhos e perdas actuariais compreendem: (a) ajustamentos de experincia (os efeitos de diferenas entre os anteriores pressupostos actuariais e aquilo que realmente ocorreu); e (b) os efeitos de alteraes nos pressupostos actuariais. Custo de servios passados o aumento no valor presente da obrigao de benefcios definidos quanto ao servio de empregados em perodos anteriores, resultantes no perodo corrente da introduo de, ou alteraes a, benefcios ps-emprego ou outros benefcios a longo prazo dos empregados. O custo de servios passados pode ser ou positivo (quando os benefcios sejam introduzidos ou melhorados) ou negativo (quando os benefcios existentes sejam reduzidos). BENEFCIOS A CURTO PRAZO DOS EMPREGADOS 8. Os benefcios a curto prazo de empregados incluem itens tais como: (a) salrios, ordenados e contribuies para a segurana social; (b) ausncias permitidas a curto prazo (tais como licena anual paga e licena por doena paga) em que se espera que as faltas ocorram dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio; (c) participao nos lucros e gratificaes pagveis dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio; e (d) benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, alojamento, automvel e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) para os empregados correntes. 9. A contabilizao dos benefcios a curto prazo dos empregados geralmente linear porque no so necessrios pressupostos actuariais para mensurar a obrigao ou o custo e no h possibilidade de qualquer ganho ou perda actuarial. Alm do mais, as obrigaes dos benefcios dos empregados a curto prazo so mensuradas numa base no descontada. Reconhecimento e Mensurao Todos os Benefcios a Curto Prazo de Empregados 10. Quando um empregado tenha prestado servio a uma empresa durante um perodo contabilstico, a empresa deve reconhecer a quantia no descontada de benefcios a curto prazo de empregados que espera ser paga em troca desse servio: (a) como um passivo (gasto acrescido), aps deduo de qualquer quantia j paga. Se a quantia j paga exceder a quantia no descontada dos benefcios, uma empresa deve reconhecer esse excesso como um activo (gasto pr-pago) na extenso de que o pr-pagamento conduzir, por exemplo, a uma reduo em futuros pagamentos ou a uma restituio de dinheiro; e (b) como um gasto, salvo se outra Norma Internacional de Contabilidade exigir ou permitir a incluso dos benefcios no custo de um activo (ver, por exemplo, IAS 2, Inventrios, e a IAS 16, Activos Fixos Tangveis). Os pargrafos 11, 14 e 17 explicam como uma empresa deve aplicar este requisito a benefcios a curto prazo dos empregados na forma de ausncias permitidas e de planos de participaes nos lucros e de gratificaes. Ausncias Permitidas a Curto Prazo 11. Uma empresa deve reconhecer o custo esperado de benefcios a curto prazo de empregados na forma de ausncias permitidas segundo o pargrafo 10 como segue: (a) no caso de ausncias permitidas acumulveis quando os empregados prestam servio que aumente o seu direito a ausncias permitidas futuras; e (b) no caso ausncias permitidas no acumulveis, quando as faltas ocorram. 12. Uma empresa pode remunerar empregados por ausncia por variadas razes incluindo frias, doena e incapacidade a curto prazo, maternidade ou paternidade, servio dos tribunais e servio militar. O direito a ausncia permitidas cai em duas categorias: (a) acumulveis; e

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(b) no acumulveis. 13. Ausncias permitidas no gozadas acumulveis so as que sejam reportveis e possam ser usadas em perodos futuros se o direito do perodo corrente no for usado totalmente. As ausncias permitidas no gozadas acumulveis podem ser ou adquiridas (por outras palavras, os empregados tm direito a um pagamento em dinheiro quanto ao direito no utilizado ao sarem da empresa) ou no adquiridas (quando os empregados no tm direito a um pagamento a dinheiro pelo direito no utilizado ao sarem). Surge uma obrigao medida que os empregados prestam servio que aumente o seu direito a ausncias permitidas futuras. A obrigao existe, e reconhecida mesmo se as ausncias permitidas no gozadas forem no adquiridas, embora a possibilidade de os empregados poderem sair antes de utilizarem direito acumulado no adquirido afecte a mensurao dessa obrigao. 14. Uma empresa deve mensurar o custo esperado de ausncias permitidas no gozadas acumulveis como a quantia adicional que a empresa espera pagar em consequncia do direito no utilizado que tenha acumulado data do balano. 15. O mtodo especificado no pargrafo anterior mensura a obrigao como a quantia dos pagamentos adicionais que se espera que surjam exclusivamente do facto de o benefcio acumular. Em muitos casos pode no necessitar de fazer clculos pormenorizados para estimar que no existe obrigao material quanto s ausncias permitidas no utilizadas. Por exemplo uma obrigao de licena por doena s provvel ser material se existir o entendimento formal ou informal de que a licena por doena paga e no utilizada pode ser tomada como frias pagas. Exemplo Ilustrativo dos Pargrafos 14 e 15 Uma empresa tem 100 empregados, tendo cada um direito a cinco dias teis de licena por doena paga em cada ano. A licena por doena no utilizada pode ser reportada durante um ano de calendrio. A licena por doena tirada em primeiro lugar do direito do ano corrente e em seguida tirada de qualquer saldo reportado de anos anteriores (uma base LIFO). Em 31 de Dezembro de 20X1, o direito no utilizado mdio de dois dias por empregado. A empresa espera, baseada na experincia passada que se espera que se mantenha, que 92 empregados no tiraro mais de cinco dias de licena por doena paga em 20X2 e que os restantes oito empregados tiraro uma mdia de seis dias e meio cada um. A empresa espera que pagar um adicional de 12 dias de pagamento por doena em consequncia do direito no utilizado que tenha acumulado em 31 de Dezembro de 20X1 (um dia e meio cada, para oito empregados). Por conseguinte, a empresa reconhece um passivo igual a 12 dias de pagamento por doena. 16. As ausncias permitidas no acumulveis no se transportam: elas ficam perdidas se o direito do perodo corrente no for totalmente usado e no do aos empregados o direito de um pagamento a dinheiro por direitos no utilizados quando sarem da empresa. Isto normalmente o caso dos pagamentos por doena (na medida em que os direitos passados no utilizados no aumentam os direitos futuros), licena por maternidade ou paternidade ou ausncias permitidas por servio nos tribunais ou servio militar. Uma empresa no reconhece passivo nem gasto at ao momento da falta, porque o servio do empregado no aumenta a quantia do benefcio. Planos de Participao nos Lucros e de Gratificaes 17. Uma empresa deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participao nos lucros e gratificaes segundo o pargrafo 10 quando, e s quando: (a) a empresa tenha uma obrigao presente legal ou construtiva de fazer tais pagamentos em consequncia de acontecimentos passados; e (b) possa ser feita uma estimativa fivel da obrigao. Existe uma obrigao presente quando, e s quando, a empresa no tem alternativa realista seno a de fazer os pagamentos. 18. Segundo alguns planos de participao nos lucros, os empregados s recebem uma parte do lucro se permanecerem na empresa durante um perodo especificado. Tais planos criam uma obrigao construtiva medida que os empregados prestam servio que aumenta a quantia a ser paga se permanecerem ao servio at ao final do perodo especificado. A mensurao de tais obrigaes construtivas reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem pagamentos de participao nos lucros. Exemplo que Ilustra o Pargrafo 18 Um plano de participao nos lucros requer que uma empresa pague uma proporo especificada do seu lucro lquido relativo ao ano aos empregados que a serviram durante o ano. Se nenhum dos empregados sair durante o ano, o total dos pagamentos de participao nos lucros ser de 3% do lucro lquido. A empresa estima que a rotao de pessoal reduzir os pagamentos a 2,5% do lucro lquido. A empresa reconhece um passivo e um gasto de 2,5% do lucro lquido. 19. Uma empresa pode no ter obrigao legal de pagar uma gratificao. No obstante, em alguns casos, uma empresa tem a prtica de pagar gratificaes. Em tais casos, a empresa tem uma obrigao construtiva porque a empresa no tem alternativa realista seno de pagar a gratificao. A mensurao da obrigao construtiva reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem a gratificao. 20. Uma empresa pode fazer uma estimativa fivel da sua obrigao legal ou construtiva segundo um plano de participao nos lucros ou de gratificaes quando, e s quando: (a) os termos formais do plano contenham uma frmula para determinar a quantia do benefcio; (b) a empresa determine as quantias a serem pagas antes das demonstraes financeiras serem aprovadas para emisso; ou (c) a prtica passada d evidncia clara da quantia da obrigao construtiva da empresa. 21. Uma obrigao segundo planos de participao nos lucros e de gratificaes resulta do servio dos empregados e no de uma transaco com os proprietrios da empresa. Por conseguinte, uma empresa reconhece o custo de planos de participao nos lucros e de gratificaes no como uma distribuio do lucro lquido mas como um gasto. 22. Se os pagamentos de participao nos lucros e de gratificaes no se vencerem totalmente dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio, esses pagamentos so benefcios a longo prazo dos empregados (ver pargrafo 126-131). Se os pagamentos de participao dos lucros e de gratificaes satisfizerem a definio de benefcio de remunerao em capital prprio, uma empresa trata-os de acordo com os pargrafos 144 -152.

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Divulgaes 23. Embora esta Norma no exija divulgaes especficas acerca dos benefcios a curto prazo dos empregados, outras Normas Internacionais de Contabilidade podem exigir divulgaes. Por exemplo, quando exigido pela IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas, uma empresa divulga informao acerca dos benefcios dos empregados relativos ao principal pessoal de gerncia. A IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras, exige que uma empresa deve divulgar os custo com pessoal. BENEFCIOS PS-EMPREGO: DISTINO ENTRE PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA E PLANOS DE BENEFCIOS DEFINIDOS 24. Os benefcios ps emprego incluem por exemplo: (a) benefcios de reforma, tais como penses; e (b) outros benefcios ps emprego, tais como seguros de vida ps emprego e cuidados mdicos ps emprego. Os acordos pelos quais uma empresa proporciona benefcios ps emprego so planos de benefcios ps emprego. Uma empresa aplica esta Norma a todos os acordos quer envolvam ou no o estabelecimento de uma entidade separada para receber as contribuies e pagar os benefcios. 25. Os planos de benefcio ps emprego classificam-se como planos de contribuio definida ou como planos de benefcios definidos, dependendo da substncia econmica do plano que resulte dos seus principais termos e condies. Pelos planos de contribuio definida: (a) a obrigao legal ou construtiva da empresa limitada quantia que ela aceita contribuir para o fundo. Assim, a quantia dos benefcios ps emprego recebidos pelo empregado determinada pela quantia de contribuies pagas por uma empresa (e talvez tambm pelo empregado) para um plano de benefcios ps emprego ou para uma empresa de seguros, juntamente com os retornos do investimento provenientes das contribuies; e (b) em consequncia, o risco actuarial (que os benefcios sero inferiores aos esperados) e o risco de investimento (que os activos investidos sero insuficientes para satisfazer os benefcios esperados) recaem no empregado. 26. So exemplos de casos em que uma obrigao de uma empresa no limitada quantia que concorda contribuir para o fundo quando a empresa tenha uma obrigao legal ou construtiva por meio de: (a) uma frmula de benefcios do plano que no esteja exclusivamente ligada quantia das contribuies; (b) uma garantia, seja indirectamente atravs de um plano ou directamente, de um retorno especificado nas contribuies; ou (c) aquelas prticas informais que do origem a uma obrigao construtiva. Por exemplo, pode surgir uma obrigao construtiva quando uma empresa tem um passado de benefcios crescentes para antigos empregados para se manter ao par com a inflao mesmo quando no existe obrigao legal de o fazer. 27. Pelos planos de benefcios definidos: (a) a obrigao da empresa a de proporcionar os benefcios acordados com os empregados correntes e antigos; e (b) o risco actuarial (que os benefcios custem mais do que o esperado) e o risco de investimento recaem, na substncia, na empresa. Se a experincia actuarial ou de investimento forem piores que o esperado, a obrigao da empresa pode ser aumentada. 28. Os pargrafos 29 a 42 adiante explicam a distino entre planos de contribuio definida e planos de benefcios definidos no contexto de planos multi-empregador, planos estatais e benefcios segurados. Planos Multi-empregador 29. Uma empresa deve classificar um plano multi-empregador como um plano de contribuio definida ou como um plano de benefcios definidos segundo os termos do plano (incluindo qualquer obrigao construtiva que v para alm dos termos formais). Sempre que um plano multi-empregador for um plano de benefcios definidos, uma empresa deve: (a) contabilizar a sua parte proporcional da obrigao de benefcios definidos, dos activos do plano e do custo associado ao plano da mesma forma como qualquer outro plano de benefcios definidos; e (b) divulgar a informao exigida pelo pargrafo 120. 30. Quando no estiver disponvel informao suficiente para utilizar a contabilizao de benefcios definidos de um plano multi-empregador que seja um plano de benefcios definidos, uma empresa deve: (a) contabilizar o plano segundo os pargrafos 44-46 como se fosse um plano de contribuio definida; (b) divulgar: (i) o facto de o plano ser um plano de benefcios definidos; e (ii) a razo porque no est disponvel informao suficiente para habilitar a empresa a contabilizar o plano como plano de benefcios definidos; e (c) na medida em que um excesso ou um dfice no plano possa afectar a quantia de futuras contribuies, divulgar adicionalmente: (i) qualquer informao disponvel acerca do excesso ou do dfice; (ii) a base usada para determinar esse excesso ou dfice; e (iii) as implicaes, se existirem, para a empresa. 31. Um exemplo de um plano multi-empregador de benefcios definidos um em que: (a) o plano financiado numa base pay as you go tal que: as contribuies so fixadas ao nvel que se espera ser suficiente para pagar os benefcios que se venam num mesmo perodo; e benefcios futuros obtidos durante o perodo corrente sero pagos de futuras contribuies; e (b) os benefcios dos empregados so determinados pela durao do seu servio e as empresas participantes no tm meio realista de se retirarem do plano sem pagarem uma contribuio pelos benefcios obtidos pelos empregados at data da retirada. Tal plano cria risco actuarial para a empresa: se o custo final dos benefcios j ganhos data do balano for maior do que o esperado, a empresa ter de ou aumentar as suas contribuies ou de persuadir os empregados a aceitar uma reduo dos benefcios. Portanto, tal plano um plano de benefcios definidos.

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32. Quando estiver disponvel informao suficiente acerca de um plano multi-empregador que seja um plano de benefcios definidos, uma empresa contabiliza a sua parte proporcional da obrigao de benefcios definidos dos activos do plano e do custo do beneficio ps-emprego associado ao plano da mesma maneira que para qualquer outro plano de benefcios definidos. Porm, em alguns casos, uma empresa pode no ser capaz de identificar a sua parte das subjacentes posio financeira e desempenho do plano com credibilidade suficiente para fins contabilsticos. Isto pode ocorrer se: (a) a empresa no tiver acesso a informao acerca do plano que satisfaa os requisitos desta Norma; ou (b) o plano expuser as empresas participantes a riscos actuariais associados aos empregados correntes e antigos de outras empresas, com a consequncia de que no h base consistente e credvel para imputar a obrigao, os activos do plano e o custo s empresas individuais que participam no plano. Nesses casos, uma empresa contabiliza o plano como se fosse um plano de contribuio definida e divulga informao adicional exigida pelo pargrafo 30. 33. Os planos multi-empregador so distintos dos planos geridos conjuntamente. Um plano gerido conjuntamente meramente uma agregao de planos de empregador individuais combinados para permitir aos empregadores participantes porem em comum os seus activos para fins de investimento e reduzir os custos de gesto de investimento e de administrao, mas as reivindicaes dos diferentes empregadores so segregadas para o benefcio exclusivo dos seus prprios empregados. Os planos geridos conjuntamente no pem problemas contabilsticos especiais porque a informao est rapidamente disponvel para os tratar da mesma forma que qualquer outro plano de empregador individual e porque tais planos no expem as empresas participantes a riscos actuariais associados aos empregados correntes e antigos de outras empresas. As definies desta Norma exigem que uma empresa classifique um plano gerido conjuntamente como um plano de contribuio definida ou um plano de benefcios definidos de acordo com os termos do plano (incluindo qualquer obrigao construtiva que v para alm dos termos formais). 34. Os planos de benefcios definidos que pem em comum os activos contribudos por vrias empresa sobre controlo comum, por exemplo, uma empresa me e as suas subsidirias no so planos multi-empregador. Portanto, uma empresa trata tais planos como planos de benefcios definidos. 35. A IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, exige que uma empresa reconhea, ou divulgue informao acerca, determinados passivos contingentes. No contexto de um plano multi-empregador, um passivo contingente pode surgir, por exemplo, de: (a) perdas actuariais relativas a outras empresas participantes porque cada empresa que participe num plano multiempregador partilha dos riscos actuariais de todos as outras empresas participantes; ou (b) qualquer responsabilidade segundo os termos de um plano para financiar qualquer carncia no plano se as outras empresas cessarem a sua participao. Planos Estatais 36. Uma empresa deve contabilizar um plano estatal da mesma maneira que um plano multi-empregador (ver pargrafos 29 e 30). 37. Os planos estatais so estabelecidos pela legislao para cobrir todas as empresas (ou todas as empresas numa particular categoria, por exemplo um sector especifico) e so operados por um governo nacional ou local ou por outra organizao (por exemplo, uma agncia autnoma criada especificamente para esta finalidade) que no est sujeita a controlo ou influncia pela empresa que relata. Alguns planos estabelecidos por uma empresa proporcionam no s benefcios obrigatrios que so substitutos dos benefcios que de outra forma seriam cobertos por um plano estatal bem como benefcios voluntrios adicionais. Tais planos no so planos estatais. 38. Os planos estatais so caracterizados como de natureza de benefcios definidos ou de contribuio definida com base na obrigao da empresa segundo o plano. Muitos planos estatais so contribudos numa base de pay as you go: as contribuies so fixadas a um nvel que se espera ser suficiente para pagar os benefcios requeridos que se venam no mesmo perodo; benefcios futuros obtidos durante o perodo corrente sero pagos com contribuies futuras. Contudo, na maioria dos planos estatais, a empresa no tem obrigao legal ou construtiva de pagar esses futuros benefcios: a sua nica obrigao a de pagar as contribuies medida que se vencem e se a empresa deixar de empregar membros do plano estatal, no ter obrigao de pagar os benefcios obtidos pelos seus prprios empregados em anos anteriores. Por esta razo, os planos estatais so normalmente planos de contribuio definida. Porm, em casos raros quando um plano estatal for um plano de benefcios definidos, uma empresa aplica o tratamento prescrito nos pargrafos 29 e 30. Benefcios Segurados 39. Uma empresa pode pagar prmios de seguro para contribuir para o fundo de um plano de benefcios ps-emprego. A empresa deve tratar tal plano como um plano de contribuio definida salvo se a empresa venha a ter (quer directamente, quer indirectamente atravs do plano) uma obrigao legal ou construtiva de: (a) pagar os benefcios dos empregados directamente quando se vencem; ou (b) pagar contribuies adicionais se o segurador no pagar todos os benefcios futuros do empregado relativos ao servio do empregado no perodo corrente e em anteriores. Se a empresa retiver tal obrigao legal ou construtiva, a empresa deve tratar o plano como um plano de benefcios definidos. 40. Os benefcios segurados por um contrato de seguro no precisam de ter um relacionamento directo ou automtico com a obrigao da empresa quanto aos benefcios dos empregados. Os planos de benefcios ps-emprego que envolvam contratos de seguro esto sujeitos mesma distino entre contabilizao e contribuio para o fundo como outros planos com fundo. 41. Quando uma empresa financia uma obrigao de benefcios ps-emprego ao contribuir para uma aplice de seguro pela qual a empresa (quer directamente quer indirectamente atravs do plano, atravs dum mecanismo de fixao de futuros prmios quer atravs de um relacionamento de parte relacionada com o segurador) retm uma obrigao legal ou construtiva, o pagamento dos prmios no corresponde a um acordo de contribuio definida. Em consequncia a empresa: (a) contabiliza uma aplice de seguro elegvel como um activo de plano (ver pargrafo 7); e (b) reconhece outras aplices de seguro como direitos de reembolso (se as aplices satisfizerem os critrios do pargrafo 104A).

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42. Quando uma aplice de seguro estiver no nome de um especificado participante do plano ou de um grupo de participantes do plano e a empresa no tiver qualquer obrigao legal ou construtiva para cobrir qualquer perda na aplice, a empresa no tem obrigao de pagar benefcios aos empregados e o segurador tem a responsabilidade exclusiva de pagar os benefcios. Pagamento de prmios fixados segundo tais contratos , em substncia, a liquidao da obrigao de benefcios do empregado e no um investimento para satisfazer a obrigao. Consequentemente, a empresa deixa de ter um activo ou um passivo. Portanto, a empresa trata tais pagamentos como contribuies para um plano de contribuio definida. BENEFCIOS PS-EMPREGO: PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA 43. A contabilizao dos planos de contribuio definida linear porque a obrigao da empresa que relata relativamente a cada perodo determinada pelas quantias a serem contribudas relativas a esse perodo. Consequentemente, no so necessrios pressupostos actuariais para mensurar a obrigao ou o gasto e no h possibilidade de qualquer ganho ou perda actuarial. Alm disso, as obrigaes so mensuradas numa base no descontada, excepto quando no se venam completamente dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio. Reconhecimento e Mensurao 44. Quando um empregado tiver prestado servio a uma empresa durante um perodo, a empresa deve reconhecer a contribuio a pagar para um plano de contribuio definida em troca desse servio: (a) como um passivo (gasto acrescido), aps deduo de qualquer contribuio j paga. Se a contribuio j paga exceder a contribuio devida relativo ao servio antes da data de balano, uma empresa deve reconhecer esse excesso como um activo (gasto pr-pago) na medida em que o pr-pagamento conduzir, por exemplo a uma reduo em futuros pagamentos ou numa restituio de dinheiro; e (b) como um gasto, salvo se outra Norma Internacional de Contabilidade exigir ou permitir a incluso da contribuio no custo de um activo (ver, por exemplo, a IAS 2, Inventrios, e a IAS 16, Activos Fixos Intangveis). 45. Quando as contribuies para um plano de contribuio definida no se venam completamente dentro de doze meses aps o final do perodo em que os empregados prestam o respectivo servio, elas devem ser descontadas usando a taxa de desconto especificada no pargrafo 78. Divulgao 46. Uma empresa deve divulgar a quantia reconhecida como um gasto no que respeita a planos de contribuio definida. 47. Sempre que exigido pela IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas, uma empresa divulga informao acerca de contribuies para planos de contribuio definida relativamente ao principal pessoal de gerncia. BENEFCIOS PS-EMPREGO: PLANOS DE BENEFCIOS DEFINIDOS 48. A contabilizao dos planos de benefcios definidos complexa porque so necessrios pressupostos actuariais para mensurar a obrigao e o gasto e existe a possibilidade de ganhos e perdas actuariais. Alm disso, as obrigaes so mensuradas numa base descontada porque elas podem ser liquidadas muitos anos aps os empregados prestarem o respectivo servio. Reconhecimento e Mensurao 49. Os planos de benefcios definidos podem no ter fundo constitudo, ou podem estar total ou parcialmente cobertos pelas contribuies de uma empresa, e algumas vezes dos seus empregados, para uma entidade, ou fundo, que est legalmente separada da empresa que relata e a partir da qual so pagos os benefcios dos empregados. O pagamento dos benefcios contribudos para qualquer fundo quando se vencem depende no somente da posio financeira e do desempenho dos investimentos do fundo mas tambm da capacidade (e vontade) da empresa de suprir carncia nos activos do fundo. Portanto, a empresa est, em substncia a tomar os riscos actuariais e de investimento associados ao plano. Consequentemente, o gasto reconhecido relativo a um plano de benefcios definidos no necessariamente a quantia da contribuio devida relativa ao perodo. 50. A contabilizao por uma empresa dos planos de benefcios definidos envolve os seguintes passos: (a) usar tcnicas actuariais para fazer uma estimativa credvel da quantia de benefcio que os empregados obtiveram em paga do seu servio no perodo corrente e nos anteriores. Isto exige que uma empresa determine quanto benefcio atribuvel aos perodos corrente e anteriores (ver pargrafos 67-71) e fazer estimativas (pressupostos actuariais) acerca de variveis demogrficas (tais como rotao e mortalidade dos empregados) e variveis financeiras (tais como aumentos futuros nos ordenados e nos custos mdicos) que influenciaro o custo do benefcio (ver pargrafos 72-91); (b) descontar esse benefcio usando o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada a fim de determinar o valor presente da obrigao de benefcios definidos e do custo de servio corrente (ver pargrafos 64-66); (c) determinar o justo valor de quaisquer activos do plano (ver pargrafos 102-104); (d) determinar a quantia total dos ganhos e perdas actuariais e a quantia dos ganhos e perdas actuariais que devam ser reconhecidos (ver pargrafos 92-95); (e) quando tenha sido introduzido ou alterado um plano, determinar o custo dos servios passados resultante (ver pargrafos 96-101); e (f) quando um plano tenha sido cortado ou liquidado, determinar o ganho ou perda resultante (ver pargrafo 109-115). Quando uma empresa tiver mais de um plano de benefcios definidos, a empresa aplica estes procedimentos separadamente a cada um dos planos que seja material. 51. Nalguns casos, as estimativas, as mdias e as simplificaes de clculo podem proporcionar uma aproximao credvel dos clculos pormenorizados ilustrados nesta Norma. Contabilizao da Obrigao Construtiva 52. Uma empresa deve contabilizar no somente a sua obrigao legal segundo os termos formais de um plano de benefcios definidos, mas tambm qualquer obrigao construtiva que surja a partir das prticas informais da empresa. As prticas informais do origem a uma obrigao construtiva quando a empresa no tiver outra alternativa realista seno a de

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pagar os benefcios dos empregados. um exemplo de uma obrigao construtiva quando uma alterao nas prticas informais da empresa causaria um dano inaceitvel no seu relacionamento com os empregados. 53. Os termos formais de um plano de benefcios definidos podem permitir que uma empresa d como finda a sua obrigao segundo o plano. Contudo, usualmente muito difcil para uma empresa cancelar um plano se os empregados so para ser mantidos. Portanto, na falta de prova em contrrio a contabilizao dos benefcios ps-emprego pressupe que uma empresa que esteja actualmente a prometer tais benefcios continuar a faz-lo durante as restantes vidas de trabalho dos empregados. Balano 54. A quantia reconhecida como um passivo de benefcios definidos deve ser o total lquido das seguintes quantias: (a) o valor presente da obrigao de benefcios definidos data do balano (ver pargrafo 64); (b) mais quaisquer ganhos actuariais (menos quaisquer perdas actuariais) no reconhecidos devido ao tratamento estabelecido nos pargrafos 92-93; (c) menos qualquer custo de servios passados ainda no reconhecidos (ver pargrafo 96); (d) menos o justo valor data do balano dos activos do plano (se existirem) custa dos quais vo ser directamente liquidadas as obrigaes (ver pargrafos 102-104). 55. O valor presente da obrigao de benefcios definidos a obrigao bruta, antes de deduzir o justo valor de quaisquer activos do plano. 56. Uma empresa deve determinar o valor presente das obrigaes de benefcios definidos e o justo valor de quaisquer activos do plano com suficiente regularidade a fim de que as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras no difiram materialmente das quantias que seriam determinadas data do balano. 57. Esta Norma encoraja, mas no exige, que uma empresa envolva um acturio qualificado na mensurao de todas as obrigaes materiais de benefcios ps-emprego. Por razes prticas, uma empresa pode pedir a um acturio qualificado que leve a efeito uma valorizao pormenorizada da obrigao antes da data do balano. Contudo, os resultados dessa valorizao so actualizados devido a quaisquer transaces materiais e outras alteraes materiais nas circunstncias (incluindo alteraes nos preos de mercado e nas taxas de juro) at data do balano. 58. A quantia determinada segundo o pargrafo 54 pode ser negativa (um activo). Uma empresa deve mensurar o activo resultante ao mais baixo de: (a) a quantia determinada segundo o pargrafo 54; e (b) o total de: (i) quaisquer perdas actuariais e custo de servios passados acumulados, lquidos e no reconhecidos (ver pargrafos 92, 93 e 96); e (ii) o valor presente de quaisquer benefcios econmicos disponveis na forma de restituies do plano ou redues em contribuies futuras para o plano. O valor presente destes benefcios econmicos deve ser determinado usando a taxa de desconto especificada no pargrafo 78. 58A. A aplicao do pargrafo 58 no deve resultar no reconhecimento de um ganho apenas como resultado de uma perda actuarial ou do custo de servios passados no perodo corrente nem no reconhecimento de uma perda apenas como resultado de um ganho actuarial no perodo corrente. A empresa deve, portanto, reconhecer imediatamente o que se segue, nos termos do pargrafo 54, na medida em que ocorram quando o activo de benefcios definidos determinado em conformidade com o pargrafo 58 b): (a) perdas actuariais lquidas do perodo corrente e o custo de servios passados do perodo corrente na medida em que excedam qualquer reduo no valor presente dos benefcios econmicos especificados no pargrafo 58 b) (ii). Se no houver alterao ou aumento no valor presente dos benefcios econmicos, a totalidade das perdas actuariais lquidas do perodo corrente e do custo de servios passados do perodo corrente deve ser imediatamente reconhecida nos termos do pargrafo 54; (b) ganhos actuariais lquidos do perodo corrente aps deduo do custo de servios passados do perodo corrente na medida em que excedam qualquer aumento no valor presente dos benefcios econmicos especificados no pargrafo 58 b) (ii). Se no houver alterao ou reduo no valor presente dos benefcios econmicos, a totalidade dos ganhos actuariais lquidos do perodo corrente aps a deduo do custo de servios passados do perodo corrente deve ser imediatamente reconhecida nos termos do pargrafo 54. 58B. O pargrafo 58A s se aplica a uma empresa se esta apresentar, no incio ou fim do perodo contabilstico, um excesso (*) num plano de benefcios definido e no puder, com base nos termos actuais do plano, recuperar esse excesso na sua totalidade atravs de restituies ou redues em futuras contribuies. Nestes casos, o custo de servios passados e as perdas actuariais que ocorram durante o perodo, cujo reconhecimento seja diferido nos termos do pargrafo 54, faro aumentar o montante especificado no pargrafo 58 b) (i). Se esse aumento no for compensado por uma igual reduo no valor presente de benefcios econmicos elegveis para reconhecimento nos termos do pargrafo 58 b) (ii), haver um aumento no total lquido especificado no pargrafo 58 b) e, portanto, um ganho reconhecido. O pargrafo 58A probe o reconhecimento de um ganho nestas circunstncias. O efeito contrrio ocorre com os ganhos actuariais que ocorram durante o perodo, cujo reconhecimento seja diferido nos termos do pargrafo 54, na medida em que os ganhos actuariais reduzem as perdas actuariais acumuladas no reconhecidas. O pargrafo 58A probe o reconhecimento de uma perda nestas circunstncias. Para obter exemplos da aplicao deste pargrafo, consulte o Apndice C. 59. Um activo pode surgir quando um plano de benefcios definidos tenha sido contribudo em excesso ou em certos casos quando sejam reconhecidos ganhos actuariais. Uma empresa reconhece um activo em tais casos porque: (a) a empresa controla um recurso, que a capacidade de usar o excesso para gerar benefcios futuros; (b) esse controlo o resultado de acontecimentos passados (contribuies pagas pela empresa e servio prestado pelo empregado); e (c) esto disponveis benefcios econmicos futuros para a empresa na forma de uma reduo em contribuies futuras ou de uma restituio de dinheiro, quer directamente para a empresa quer indirectamente para outro plano em dfice.

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60. O limite do pargrafo 58 b) no derroga o reconhecimento posterior de determinadas perdas actuariais (ver pargrafos 92 e 93) e determinado custo dos servios passados (ver pargrafo 96), excepto o especificado no pargrafo 58A. Porm, esse limite derroga a opo transitria do pargrafo 155 b). O pargrafo 120 c)(vi) exige que uma empresa divulgue qualquer quantia no reconhecida como um activo por causa do limite do pargrafo 58 b). Exemplo que Ilustra o Pargrafo 60 Um plano de benefcios definidos tem as seguintes caractersticas: Valor presente da obrigao 1,1 Justo valor dos activos do plano (1 190) (90) Perdas actuariais no reconhecidas (110) Custo dos servios passados no reconhecidos (70) Aumento no reconhecido no passivo relativo adopo inicial da Norma segundo o pargrafo 155 b) Quantia negativa determinada segundo o pargrafo 54 (320) Valor presente de futuras restituies disponveis e redues em futuras contribuies O limite segundo o pargrafo 58 b) calcula-se como segue: Perdas actuariais no reconhecidas 110 Custo dos servios passados no reconhecido 70 Valor de restituies futuras disponveis e de redues em contribuies futuras Limite 270 90

(50)

90

270 inferior a 320. Portanto, a empresa reconhece um activo de 270 e divulga que o limite reduziu a quantia escriturada do activo por 50 (ver pargrafo 120 c)(vi). Demonstrao dos Resultados 61. Uma empresa deve reconhecer o total liquido das seguintes quantias como um gasto ou (sujeito ao limite do pargrafo 58 b)) rendimento, excepto na medida em que outra Norma Internacional de Contabilidade exija ou permita a sua incluso no custo de um activo: (a) custo do servio corrente (ver pargrafos 63-91); (b) custo de juros (ver pargrafo 82); (c) o retorno esperado de quaisquer activos do plano (ver pargrafos 105-107) e sobre quaisquer direitos de reembolso (pargrafo 104A); (d) ganhos e perdas actuariais, na medida em que sejam reconhecidos de acordo com os pargrafos 92 e 93; (e) custo dos servios passados, na medida em que o pargrafo 96 exija que uma empresa o reconhea; e (f) o efeito de quaisquer cortes ou liquidaes (ver pargrafos 109 e 110). 62. Outras Normas Internacionais de Contabilidade exigem a incluso de determinados custos de benefcios de empregados dentro do custo de activos tais como inventrios ou activos fixos tangveis (ver a IAS 2, Inventrios, e a IAS 16, Activos Fixos Tangveis). Quaisquer custos de benefcios ps-emprego includos no custo de tais activos incluem a proporo apropriada dos componentes listados no pargrafo 61. Reconhecimento e Mensurao: Valor Presente das Obrigaes de Benefcios Definidos e Custo de Servio Corrente 63. O custo final de um plano de benefcios definido pode ser influenciado por muitas variveis, tais como ordenados finais, rotao e mortalidade dos empregados, tendncias de custos mdicos e, relativamente a um plano com fundo constitudo, os resultados de investimento nos activos do plano. O custo final do plano incerto e esta incerteza provvel que persista durante um longo perodo de tempo. A fim de mensurar o valor presente das obrigaes de benefcio ps-emprego e o respectivo custo de servio corrente necessrio: (a) aplicar um mtodo de valorizao actuarial (ver pargrafos 64-66); (b) atribuir benefcio aos perodos de servio (ver pargrafos 67-71); e (c) fazer pressupostos actuariais (ver pargrafos 72-91). Mtodo de Valorizao Actuarial 64. Uma empresa deve usar o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada para determinar o valor presente das suas obrigaes de benefcios definidos e respectivo custo do servio corrente e, quando aplicvel, o custo dos servios passados. 65. O Mtodo da Unidade de Crdito Projectada (tambm conhecido como mtodo de benefcios acrescidos com pro-rata do servio ou como mtodo benefcio/anos de servio) v cada perodo de servio como dando origem a uma unidade adicional do direito do benefcio (ver pargrafos 67-71) e mensura cada unidade separadamente para construir a obrigao final (ver pargrafos 72-91). 66. Uma empresa desconta o total de uma obrigao de benefcios ps-emprego, mesmo se parte da obrigao se vencer dentro de doze meses da data do balano. Exemplo que Ilustra o Pargrafo 65 Um benefcio de quantia nica pagvel na cessao de emprego e igual a 1% do ordenado final de cada ano de servio. O ordenado do ano 1 de 10 000 e presume-se aumentar todos os anos 7% (composto). A taxa de desconto utilizada de 10% ao ano. A tabela que se segue mostra como a obrigao se constri para um empregado que se espera que saia no final do ano 5, pressupondo que no h alteraes nos pressupostos actuariais. Por simplicidade, este exemplo ignora o ajustamento

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adicional necessrio para reflectir a probabilidade de um empregado poder deixar a empresa numa data mais cedo ou mais tarde. Ano 1 2 3 4 5 Benefcio atribudo a: anos anteriores 0 131 262 393 524 ano corrente (1% do ordenado final) 131 131 131 131 131 anos corrente e anteriores 131 262 393 524 655 Obrigao de Abertura 89 196 324 476 Juro a 10% 9 20 33 48 Custo do Servio Corrente89 98 108 119 131 Obrigao de Encerramento 89 196 324 476 655 Nota: 1. A Obrigao de Abertura o valor presente do benefcio atribudo a anos anteriores. 2. O Custo do Servio Corrente o valor presente do benefcio atribudo ao ano corrente. 3. A Obrigao de Encerramento o valor presente do benefcio atribudo aos anos corrente e anteriores. Atribuio do Benefcio a Perodos de Servio 67. Na determinao do valor presente das sua obrigaes de benefcios definidos e do respectivo custo do servio corrente e, quando aplicvel, do custo dos servios passados, uma empresa deve atribuir benefcio a perodos de servio de acordo com a frmula de benefcios do plano. Porm, se o servio de um empregado nos ltimos anos conduzir a um nvel materialmente mais elevado de benefcio que em anos anteriores, uma empresa deve atribuir benefcio numa base de linha recta desde: (a) a data em que o servio do empregado d lugar pela primeira vez a benefcios segundo o plano (quer os benefcios estejam ou no condicionados por servio futuro); at (b) a data em que o futuro servio de um empregado no dar lugar a uma quantia material de benefcios adicionais segundo o plano, que no sejam provenientes de novos aumentos de ordenado. 68. O Mtodo da Unidade de Crdito Projectada exige que uma empresa atribua benefcio ao perodo corrente (a fim de determinar o custo do servio corrente) e aos perodos corrente e anteriores (a fim de determinar o valor presente das obrigaes de benefcios definidos). Uma empresa atribui benefcio aos perodos em que surge a obrigao de proporcionar benefcios ps-emprego. Essa obrigao surge medida que os empregados prestam servios em compensao de os benefcios ps-emprego que a empresa espera pagar em futuros perodos de relato. As tcnicas actuariais permitem que uma empresa mensure essa obrigao com credibilidade suficiente para justificar o reconhecimento de um passivo. Exemplos que Ilustram o Pargrafo 68 1. Um plano de benefcios definidos proporciona um benefcio de quantia nica de 100 pagvel reforma por cada ano de servio. atribudo cada ano um benefcio de 100. O custo do servio corrente o valor presente de 100. O valor presente da obrigao de benefcio definido o valor presente de 100, multiplicado pelo nmero de anos de servio data do balano. Se o benefcio for pagvel imediatamente quando o empregado deixa a empresa, o custo do servio corrente e o valor presente da obrigao reflectem a data em que se espera que o empregado saia. Assim, devido ao efeito de desconto, eles so inferiores s quantias que seriam determinadas se o empregado sasse data do balano. 2. Um plano proporciona uma penso mensal de 0,2% do ordenado final por cada ano de servio. A penso pagvel a partir da idade de 65 anos. atribudo a cada ano de servio um benefcio igual ao valor presente, data esperada de reforma, de uma penso mensal de 0,2% do ordenado final estimado pagvel a partir da data esperada de reforma at data esperada de morte. O custo do servio corrente o valor presente desse benefcio. O valor presente da obrigao de benefcios definidos o valor presente dos pagamentos mensais de penso de 0,2% do ordenado final, multiplicado pelo nmero de anos de servio at data de balano. O custo do servio corrente e o valor presente da obrigao de benefcios definidos so descontados porque os pagamentos da penso comeam na idade de 65. 69. O servio do empregado d origem a uma obrigao segundo um plano de benefcios definidos mesmo se os benefcios estiverem condicionados a futuro emprego (por outras palavras eles no esto adquiridos ou conferidos). O servio dos empregados antes da data de aquisio d origem a uma obrigao construtiva porque data de cada sucessivo balano se reduz a quantidade de servio futuro que um empregado tem de prestar antes de ter direito ao benefcio. Ao mensurar a sua obrigao de benefcios definidos uma empresa considera a probabilidade que alguns empregados possam no satisfazer quaisquer requisitos de aquisio. De forma semelhante, embora determinados benefcios ps-emprego, por exemplo benefcios mdicos ps-emprego apenas se tornem pagveis se ocorrer um acontecimento especificado quando o empregado j no est empregado, cria-se uma obrigao quando o empregado presta servio que proporcionar o direito ao benefcio se ocorrer o acontecimento especificado. A probabilidade de que o acontecimento especificado ocorrer afecta a mensurao da obrigao, mas no determina se a obrigao existe ou no. Exemplos que Ilustram o Pargrafo 69 1. Um plano paga um benefcio de 100 por cada ano de servio. Os benefcios adquirem-se aps 10 anos de servio. atribudo um benefcio de 100 a cada ano. Em cada um dos dez primeiros anos o custo do servio corrente e o valor presente da obrigao reflectem a probabilidade do empregado poder no completar 10 anos de servio. 2. Um plano paga um benefcio de 100 por cada ano de servio, excluindo o servio antes da idade de 25. Os benefcios adquirem-se imediatamente.

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Nenhum benefcio atribudo ao servio antes da idade de 25 porque o servio antes dessa data no d lugar a benefcios (condicionados ou no condicionados). atribudo um benefcio de 100 a cada ano subsequente. 70. A obrigao aumenta at data em que o servio adicional prestado pelo empregado d lugar a quantia no material de benefcios futuros. Portanto, todo o benefcio atribudo aos perodos que terminem em ou antes dessa data. O benefcio atribudo a perodos contabilsticos individuais segundo a forma de benefcio do plano. Porm, se o servio do empregado em anos posteriores conduzir a um nvel materialmente mais elevado de benefcio do que em anos mais recentes uma empresa atribui o benefcio numa base de linha recta at data em que o servio adicional do empregado d lugar a uma quantia no material de benefcios adicionais. Isto devido a que o servio do empregado durante a totalidade do perodo dar em ltima anlise lugar a benefcio a esse nvel mais alto. Exemplos que Ilustram o Pargrafo 70 1. Um plano paga um benefcio de quantia nica de 1 000 que se adquire aps 10 anos de servio. O plano no prev benefcio adicional para servio subsequente. Um benefcio de 100 (1000 dividido por dez) atribudo a cada um dos primeiros 10 anos. O custo do servio corrente em cada um dos 10 primeiros anos reflecte a probabilidade de o empregado no completar 10 anos de servio. Nenhum benefcio atribudo a anos subsequentes. 2. Um plano paga um benefcio de reforma de quantia nica de 2 000 a todos os empregados que ainda estejam empregados idade de 55 aps vinte anos de servio, ou que ainda estejam empregados idade de 65, independentemente da durao do seu servio. Para os empregados que sejam admitidos antes da idade de 35, o servio d primeiro lugar aos benefcios segundo o plano idade de 35 (um empregado pode deixar com a idade de 30 e retornar na idade de 33 sem efeito na quantia ou tempestividade de benefcios). Esses benefcios esto condicionados a servio futuro. Tambm o servio para alm da idade de 55 no dar lugar a quantia material de benefcios futuros. Para estes empregados, a empresa atribui um benefcio de 100 (2000 dividido por 20) a cada ano desde a idade de 35 at idade de 55. Para os empregados que sejam admitidos entre as idades 35 e 45, o servio para alm de 20 anos no dar lugar a quantia material de benefcios adicionais. Para esses empregados, a empresa atribui benefcio de 100 (2 000 dividido por 20) a cada um dos primeiros 20 anos. Para um empregado que seja admitido com a idade de 55, o servio para alm de 10 anos no dar lugar a quantia material de benefcios futuros. Para este empregado, a empresa atribui benefcio de 200 (2000 dividido por 10) a cada um dos 10 primeiros anos. Para todos os empregados, o custo do servio corrente e o valor presente da obrigao reflectem a probabilidade de o empregado poder no completar o necessrio perodo de servio. 3. Um plano mdico ps-emprego reembolsa 40% dos custos mdicos ps-emprego de um empregado se o empregado sair aps mais de dez e menos de vinte anos de servio e 50% desses custos se o empregado sair aps vinte ou mais anos de servio. Segundo a frmula de benefcios do plano, a empresa atribui 4% do valor presente dos custos mdicos esperados (40% dividido por dez) a cada um dos primeiros 10 anos e 1% (10% dividido por 10) a cada um dos segundos 10 anos. O custo do servio corrente em cada ano reflecte a probabilidade de o empregado poder no completar o perodo de servio necessrio para obter parte ou todos os benefcios. Para os empregados que se esperam que saiam dentro de 10 anos, nenhum benefcio atribudo. 4. Um plano mdico ps-emprego reembolsa 10% dos custos mdicos ps-emprego de um empregado se um empregado sair aps mais de dez e menos de vinte anos de servio e 50% desses custos se o empregado sair aps vinte ou mais anos de servio. O servio em anos mais afastados conduzir a um nvel de benefcios materialmente mais elevado do que em anos recentes. Portanto, para os empregados que se esperem que saiam aps vinte ou mais anos, a empresa atribui benefcio numa base de linha recta segundo o pargrafo 68. O servio para alm de vinte anos no dar lugar a quantia material de benefcios futuros. Portanto, o benefcio atribudo a cada um dos primeiros vinte anos de 2,5% do valor presente dos custos mdicos esperados (50% dividido por vinte). Para os empregados que se espere que saiam entre dez e vinte anos, o benefcio atribudo a cada um dos primeiros 10 anos de 1% do valor presente dos custos mdicos esperados. Para estes empregados, nenhum benefcio atribudo ao servio entre o final do dcimo ano e a data estimada de sada. Para os empregados que se esperam que saiam dentro de dez anos, nenhum benefcio atribudo. 71. Quando a quantia de um benefcio uma proporo constante do ordenado final relativo a cada ano de servio, os aumentos futuros dos ordenados afectaro a quantia necessria para liquidar a obrigao que existe relativa ao servio antes da data de balano, mas no cria uma obrigao adicional. Por conseguinte: (a) para a finalidade do pargrafo 67 (b), os aumentos de ordenado no conduzem a benefcios adicionais, mesmo se a quantia dos benefcios for dependente do ordenado final; e (b) a quantia do benefcio atribudo a cada perodo uma proporo constante do ordenado ao qual o benefcio est ligado. Exemplo que Ilustra o Pargrafo 71 Os empregados tm direito a um benefcio de 3% do ordenado final por cada ano de servio antes da idade de 55. O benefcio de 3% do ordenado final estimado atribudo a cada ano at idade de 55. Esta a data em que servio adicional do empregado no conduzir a quantia significativa de benefcios futuros segundo o plano. Nenhum benefcio atribudo ao servio aps essa idade. Pressupostos Actuariais 72. Os pressupostos actuariais no devem ser preconceituosos e devem ser mutuamente compatveis.

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73. Os pressupostos actuariais so as melhores estimativas da empresa das variveis que determinaro o custo final de proporcionar benefcios ps-emprego. Os pressupostos actuariais compreendem: (a) pressupostos demogrficos acerca das caractersticas futuras de empregados (e seus dependentes) correntes e antigos que sejam elegveis para os benefcios. Os pressupostos demogrficos tratam matrias tais como: (i) mortalidade, tanto durante como aps o emprego; (ii) taxas de rotao, de incapacidade e de reforma antecipada dos empregados; (iii) a proporo dos membros do plano quando dependentes que sejam elegveis para os benefcios; e (iv) taxas de reivindicao segundo os planos mdicos; e (b) pressupostos financeiros, tratando de itens tais como: (i) a taxa de desconto (ver pargrafos 78-82); (ii) nveis de ordenados futuros e de benefcios (ver pargrafos 83-87); (iii) no caso de benefcios mdicos, custos mdicos futuros incluindo, quando material, o custo de administrar reivindicaes e pagamentos de benefcios (ver pargrafo 88-91); e (iv) taxa esperada de retorno dos activos do plano (ver pargrafos 105-107). 74. Os pressupostos actuariais no so preconceituosos se eles no forem nem imprudentes nem excessivamente conservadores. 75. Os pressupostos actuariais so mutuamente compatveis se reflectirem os relacionamentos econmicos entre factores tais como inflao, taxas de aumento dos ordenados, taxa de retorno dos activos do plano e de desconto. Por exemplo, todos os pressupostos que dependem de um dado nvel de inflao (tais como pressupostos sobre taxas de juro e aumentos de ordenados e de benefcios) em qualquer dado perodo futuro pressupem o mesmo nvel de inflao nesse perodo. 76. Uma empresa determina a taxa de desconto e outros pressupostos financeiros em termos nominais (declarados), salvo se forem mais credveis estimativas em termos reais (ajustadas pela inflao), por exemplo, numa economia hiperinflacionria (ver a IAS 29, Relato Financeiro em Economias Hiper-inflacionrias), ou quando o benefcio que est indexado e existe um mercado activo em obrigaes indexadas da mesma moeda e prazo. 77. Os pressupostos financeiros devem basear-se em expectativas de mercado, data do balano, relativamente ao perodo durante o qual se liquidam as obrigaes. Pressupostos Actuariais: Taxa de Desconto 78. A taxa usada para descontar as obrigaes de benefcios ps-emprego (quer com fundo ou sem fundo) devem ser determinadas com referncia aos rendimentos do mercado data do balano em obrigaes de alta qualidade de sociedades. Nos pases em que no haja um mercado activo em tais obrigaes, devem ser usados os rendimentos de mercado ( data do balano) em ttulos do tesouro. A moeda e o prazo das obrigaes das sociedades ou dos ttulos do tesouro deve ser consistente com a moeda e o prazo esperado das obrigaes de benefcio ps-emprego. 79. Um pressuposto actuarial que tem um efeito material a taxa de desconto. A taxa de desconto reflecte o valor temporal do dinheiro mas no o risco actuarial ou de investimento. Alm disso, taxa de desconto no reflecte o risco de crdito especfico da empresa suportado pelos credores da empresa, nem reflecte o risco de a experincia futura poder diferir do pressupostos actuariais. 80. A taxa de desconto reflecte a tempestividade estimada de pagamentos de benefcios. Na prtica, uma empresa consegue muitas vezes isto ao aplicar uma nica taxa de desconto mdia ponderada que reflicta a tempestividade e quantia estimadas dos pagamentos de benefcios e a moeda em que os benefcios vo ser pagos. 81. Nalguns casos, no existe um mercado activo em obrigaes com uma maturidade suficientemente longa para balancear com a maturidade estimada a todos os pagamentos de benefcio. Em tais casos, uma empresa usa taxas de mercado corrente do prazo apropriado para descontar pagamentos a prazos mais curtos, e estima a taxa de desconto para vencimentos mais longos ao extrapolar taxas de mercado correntes ao longo da curva de rendimentos. O valor presente total numa obrigao de benefcios definidos no provvel ser particularmente sensvel taxa de desconto aplicada poro dos benefcios que seja pagvel para alm da maturidade final das obrigaes das sociedades ou dos ttulos do tesouro disponveis. 82. O custo dos juros calculado multiplicando a taxa de desconto tal como determinada no incio do perodo pelo valor presente da obrigao de benefcios definidos ao longo desse perodo, tomando em conta quaisquer alteraes significativas na obrigao. O valor presente da obrigao diferir do passivo reconhecido data do balano porque o passivo reconhecido aps deduzir o justo valor de quaisquer activos do plano e devido a que alguns ganhos e perdas actuariais, e a algum custo dos servios passados, no so reconhecidos imediatamente. [O Apndice A ilustra, entre outras coisas, o clculo do custo dos juros]. Pressupostos Actuariais: Ordenados, Benefcios e Custos Mdicos 83. As obrigaes de benefcios ps-emprego devem ser mensuradas numa base que reflicta: (a) aumentos estimado de ordenados futuros; (b) os benefcios estabelecidos nos termos do plano (ou que resultem de qualquer obrigao construtiva que v para alm desses termos) data de balano; e (c) alteraes futuras estimadas no nvel de quaisquer benefcios estatais que afectem os benefcios pagveis segundo um plano de benefcios definido, se, e s se: (i) essas alteraes forem decretadas antes da data do balano; ou (ii) o passado histrico, ou outra evidncia credvel, indicie que esses benefcios estatais se alteraro de uma maneira de algum modo previsvel, por exemplo em linha com alteraes futuras nos nveis gerais de preos ou nveis gerais de ordenado. 84. As estimativas de aumentos de ordenados futuros tomam em conta a inflao, a experincia, as promoes e outros factores relevantes, tais como oferta e procura no mercado de emprego. 85. Se os termos formais de um plano (ou de uma obrigao construtiva que v para alm desses termos) exijam que uma empresa altere benefcios em perodos futuros, a mensurao da obrigao reflecte essas alteraes. Este o caso quando, por exemplo:

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(a) a empresa tem um passado histrico de benefcios crescentes por exemplo, para mitigar os efeitos da inflao, e no existe indicao de que esta prtica se alterar no futuro; ou (b) j foram reconhecidos ganhos actuariais nas demonstraes financeiras e a empresa obrigada, seja pelos termos formais de um plano (ou de uma obrigao construtiva que v para alm desses termos) ou por legislao, a usar quaisquer excedentes do plano no benefcio dos participantes do plano [ver pargrafo 98 c)]. 86. Os pressupostos actuariais no reflectem alteraes em benefcios futuros que no estejam estabelecidas nos termos formais do plano (ou de uma obrigao construtiva) data do balano. Tais alteraes resultaro de: (a) custo dos servios passados, na medida em que alterem benefcios relativos ao servio antes da alterao; e (b) custos dos servios corrente relativos a perodos aps a alterao na medida em que eles alterem benefcios relativos a servios aps a alterao. 87. Alguns benefcios ps-emprego esto ligados a variveis tais como o nvel de benefcios de reforma estatais ou de cuidados mdicos estatais. A mensurao de tais benefcios reflecte as alteraes esperadas em tais variveis baseadas no passado histrico e em outra evidncia credvel. 88. Os pressupostos acerca de custos mdicos devem tomar em conta as alteraes futuras estimadas no custo dos servios mdicos, que resultem no s da inflao como de alteraes especficas nos custos mdicos. 89. A mensurao de benefcios mdicos ps-emprego exige pressupostos acerca do nvel e frequncia de reivindicaes futuras e do custo de satisfazer essas reivindicaes. Uma empresa estima os custos mdicos futuros na base de dados histricos acerca da prpria experincia da empresa, suplementada sempre que necessrio por dados histricos de outras empresas, de empresas de seguros de fornecedores de servios mdicos ou de outras fontes. As estimativas dos custos mdicos futuros consideram o efeito dos avanos tecnolgicos, das alteraes na utilizao dos cuidados de sade ou de modelos de prestao desses cuidados e alteraes nas condies de sade dos participantes do plano. 90. O nvel e a frequncia das reivindicaes particularmente sensvel idade, s condies de sade e sexo dos empregados (e dos seus dependentes) e pode ser sensvel a outros factores tais como localizao geogrfica. Por conseguinte, os dados histricos so ajustados na medida em que o conjunto demogrfico da populao difere do da populao usada como base dos dados histricos. So tambm ajustados sempre que haja evidncia credvel de que as tendncias histricas no continuaro. 91. Alguns planos de cuidados de sade ps-emprego exigem que os empregados contribuam para os custos mdicos cobertos pelo plano. As estimativas de custos mdicos futuros tomam em conta quaisquer dessas contribuies, com base nos termos do plano data do balano (ou com base em qualquer obrigao construtiva que v para alm desses termos). As alteraes nas contribuies desses empregados tm como consequncia custo de servios passados ou, quando aplicvel, em cortes. O custo de satisfazer as reivindicaes pode ser reduzido por benefcios provenientes do estado ou de outros prestadores de servios mdicos (ver pargrafos 83 c) e 77). Ganhos e Perdas Actuariais 92. Ao mensurar o seu passivo de benefcios definidos segundo o pargrafo 54, uma empresa deve, sujeito ao pargrafo 58A, reconhecer uma poro (como especificado no pargrafo 93) dos seus ganhos e perdas actuariais como rendimento ou gasto se o lquido acumulado dos ganhos e perdas actuariais no reconhecidos no final do perodo de relato anterior exceder o maior de: (a) 10 % do valor presente da obrigao de benefcios definidos nessa data (antes da deduo dos activos do plano); e (b) 10 % do justo valor de quaisquer activos do plano nessa data. Estes limites devem ser calculados e aplicados separadamente relativamente a cada plano de benefcio definido. 93. A poro de ganhos e perdas actuariais a ser reconhecida relativamente a cada plano de benefcio definido o excesso determinado segundo o pargrafo 92, dividido pelas mdias esperadas da restante vida de trabalho dos empregados participantes nesse plano. No entanto, uma empresa pode adoptar qualquer mtodo sistemtico que resulte num acelerado reconhecimento dos ganhos e perdas actuariais, na condio de que a mesma base seja aplicada tanto a ganhos como a perdas e que a mesma base seja aplicada consistentemente de perodo para perodo. Uma empresa pode aplicar tais mtodos sistemticos aos ganhos e perdas actuariais mesmo se eles carem dentro dos limites especificados no pargrafo 92. 94. Os ganhos e perdas actuariais podem resultar de aumentos ou diminuies seja no valor presente de uma obrigao de benefcios definidos ou no justo valor de quaisquer activos do plano relacionados. Entre as causas de ganhos e perdas actuariais incluem-se, por exemplo: (a) taxas inesperadamente altas ou baixas de rotao dos empregados, de reformas antecipadas ou de mortalidade ou de aumentos em ordenados, em benefcios (se os termos formais ou construtivos de um plano proporcionarem aumentos de benefcios inflacionrios) ou custos mdicos; (b) o efeito de alteraes nas estimativas de futuras rotaes dos empregados, de reformas antecipadas ou de mortalidade ou de aumentos em ordenados, em benefcios (se os termos formais ou construtivos de um plano proporcionarem aumentos de benefcios inflacionrios) ou custos mdicos; (c) o efeito de alteraes na taxa de desconto; e (d) diferenas entre o retorno real dos activos do plano e o retorno esperado dos activos do plano (ver pargrafos 105107). 95. A longo prazo, os ganhos e perdas actuariais podem compensar-se uns com os outros. Por conseguinte, as estimativas das obrigaes de benefcios ps-emprego so melhor vistas como um intervalo (ou corridor) volta da melhor estimativa. Permite-se, mas no se exige que uma empresa reconhea ganhos e perdas actuariais que caiam dentro desse intervalo. Esta Norma exige que uma empresa reconhea, como mnimo, uma poro especificada dos ganhos e perdas actuariais que caiam fora de um corredor de mais ou menos 10% [O Apndice A ilustra, entre outras coisas, o tratamento de ganhos e perdas actuariais]. A Norma permite tambm mtodos sistemticos de reconhecimento acelerado, na condio de que esses mtodos satisfaam as condies estabelecidas no pargrafo 93. Tais mtodos permitidos incluem, por exemplo, o reconhecimento imediato de todos os ganhos e perdas actuariais, tanto dentro como fora do corredor. O pargrafo 155 b) (iii)

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explica a necessidade de considerar qualquer parte no reconhecida do passivo de transio na contabilizao dos subsequentes ganhos actuariais. Custo dos Servios Passados 96. Ao mensurar o seu passivo de benefcios definidos segundo o pargrafo 54, uma empresa deve, sujeito ao pargrafo 58A, reconhecer o custo de servios passados como um gasto numa base de linha recta durante o perodo mdio at que os benefcios se tornem adquiridos. Na medida em que os benefcios j esto adquiridos imediatamente a seguir introduo de, ou alteraes a, um plano de benefcios definidos, uma empresa deve reconhecer o custo dos servios passados imediatamente. 97. O custo dos servios passados surge quando uma empresa introduz um plano de benefcios definidos ou altera os benefcios a pagar sobre um plano de benefcios definidos existente. Tais alteraes so em paga dos servios dos empregados durante o perodo at os respectivos benefcios serem adquiridos. Por conseguinte, o custo dos servios passados reconhecido durante esse perodo, independentemente do facto de o custo se referir ao servio dos empregados em perodos anteriores. O custo dos servios passados mensurado como uma alterao no passivo resultante da emenda (ver pargrafo 64). Exemplo que Ilustra o Pargrafo 97 Uma empresa opera um plano de penses que proporciona uma penso de 2% do ordenado final por cada ano de servio. Os benefcios tornam-se adquiridos aps cinco anos de servio. Em 1 de Janeiro de 20X5 a empresa melhora a penso para 2,5% do ordenado final por cada ano de servio que se tenha iniciado desde 1 de Janeiro de 20X1. data da melhoria, o valor presente dos benefcios adicionais relativos ao servio de 1 de Janeiro 20X1 a 1 de Janeiro de 20X5 como se segue: Empregados com mais de cinco anos de servio em 1/1/X5 150 Empregados com menos de cinco anos de servio em 1/1/X5 (perodo mdio at aquisio: trs anos) 120 270 A empresa reconhece 150 imediatamente porque esses benefcios j esto adquiridos. A empresa reconhece 120 numa base de linha recta durante trs anos a partir de 1 de Janeiro de 20X5. 98. O custo dos servios passados exclui: (a) o efeito de diferenas entre aumentos de ordenados reais e anteriormente pressupostos na obrigao de pagar benefcios relativos ao servio em anos anteriores (no h custo dos servios passados porque os pressupostos actuariais contemplam ordenados projectados); (b) estimativas por defeito e por excesso de aumentos discricionrios de penso quando uma empresa tem uma obrigao construtiva de conceder tais aumentos (no h custo dos servios passados porque os pressupostos actuariais contemplam tais aumentos); (c) estimativas de melhorias de benefcios que resultem de ganhos actuariais que j foram reconhecidos nas demonstraes financeiras se a empresa estiver obrigada quer pelos termos formais de um plano (ou de uma obrigao construtiva que v para alm desses termos) ou pela legislao, para usar qualquer excedente no plano para o benefcio dos participantes do plano, mesmo se o aumento de benefcio no tiver ainda sido formalmente concedido [o aumento resultante na obrigao uma perda actuarial e no custo dos servios passados, ver pargrafo 85 b)]; (d) o aumento em benefcios adquiridos quando, na ausncia de benefcios novos ou melhorados, os empregados completem requisitos de aquisio (no h custo dos servios passados porque o custo estimado dos benefcios foi reconhecido como custo dos servios correntes medida que o servio foi prestado); e (e) o efeito de emendas do plano que reduzam os benefcios relativos a servio futuro (um corte). 99. Uma empresa estabelece o mapa de amortizaes relativo ao custo de servios passados quando os benefcios so introduzidos ou alterados. Seria impraticvel manter os registos pormenorizados necessrios para identificar e implementar alteraes subsequentes nesse mapa das amortizaes. Alm disso, s provvel que o efeito seja material quando haja um corte ou uma liquidao. Por conseguinte, uma empresa s altera o mapa de amortizaes relativo ao custo dos servios passados se houver um corte ou liquidao. 100. Quando uma empresa reduz os benefcios a pagar segundo um plano de benefcios existente, a reduo resultante no passivo de benefcios definidos reconhecida como custo dos servios passados (negativo) durante o perodo mdio at que a poro reduzida dos benefcios se torna adquirida. 101. Quando uma empresa reduz determinados benefcios a pagar segundo um plano de benefcios existente e, ao mesmo tempo aumenta, outros benefcios a pagar segundo o plano para os mesmo empregados, a empresa trata a alterao como uma alterao lquida nica. Reconhecimento e Mensurao: Activos do Plano Justo Valor dos Activos do Plano 102. O justo valor de quaisquer activos do plano deduzido na determinao da quantia reconhecida no balano segundo o pargrafo 54. Quando no estiver disponvel preo de mercado, o justo valor dos activos do plano estimado; por exemplo, descontando os fluxos de caixa futuros esperados usando uma taxa de desconto que reflicta no s o risco associado aos activos do plano e a maturidade ou data de alienao esperada desses activos (ou se no tiverem maturidade, o perodo esperado at liquidao da respectiva obrigao). 103. Os activos do plano excluem contribuies no pagas devidas para o fundo pela entidade que relata, bem como quaisquer instrumentos financeiros no transferveis emitidos pela empresa e detidos pelo fundo. Os activos do plano so reduzidos por quaisquer passivos do fundo que no se relacionem com os benefcios dos empregados, por exemplo, contas a pagar e passivos comerciais e activos resultantes de instrumentos financeiros derivados. 104. Quando os activos do plano inclurem aplices de seguro elegveis que exactamente balanceiam a quantia e a tempestividade de alguns ou todos os benefcios a pagar segundo o plano, o justo valor dessas aplices de seguro

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considerado ser o valor presente das respectivas obrigaes, como descrito no pargrafo 54 (sujeito a qualquer reduo necessria se as quantias a receber segundo as aplices de seguro no sejam recuperveis na totalidade). Reembolsos 104A. Quando, e s quando, for virtualmente certo que uma outra parte reembolsar alguns ou todos os dispndios necessrios para liquidar uma obrigao de benefcios definidos, uma empresa deve reconhecer o seu direito ao reembolso como um activo separado. A empresa deve mensurar o activo ao justo valor. Em todos ou outros aspectos, uma empresa deve tratar esse activo do mesmo modo que os activos do plano. Na demonstrao dos resultados, o gasto relativo a um plano de benefcios definidos deve ser apresentado lquido da quantia reconhecida de um reembolso. 104B. Algumas vezes, uma empresa est em condies de pedir que uma outra parte, tal como uma seguradora, pague parte ou a totalidade do dispndio necessrio para liquidar uma obrigao de benefcios definidos. Aplices de seguros elegveis, como definidas no pargrafo 7, so activos do plano. Uma empresa contabiliza aplices de seguros elegveis da mesma maneira que os outros activos do plano e o pargrafo 104A no se aplica (ver pargrafos 39-42 e 104). 104C. Quando uma aplice de seguro no for uma aplice de seguros elegvel no um activo do plano. O pargrafo 104 A trata de tais casos: a empresa reconhece o seu direito ao reembolso de acordo com a aplice de seguro como um activo separado, e no como uma deduo ao determinar o passivo de benefcios definidos reconhecidos de acordo com o pargrafo 54; em todos os outros aspectos, a empresa trata esse activo de mesma maneira que os activos do plano. Em particular, o passivo de benefcios definidos reconhecido de acordo com o pargrafo 54 aumentado (reduzido) at ao ponto em que os ganhos (perdas) actuariais acumulados lquidos da obrigao de benefcios definidos e do respectivo direito ao reembolso fiquem por reconhecer de acordo com os pargrafos 92 e 93. O pargrafo 120 (c) (vii) exige que a empresa divulgue uma breve descrio da ligao entre o direito ao reembolso e a respectiva obrigao. Exemplo Ilustrativo dos Pargrafos 104A-C Valor presente da obrigao 1 241 Ganhos actuariais no reconhecidos 17 Passivo reconhecido no balano 1 258 Direitos de acordo com as aplices de seguro que balanceiam exactamente a quantia e a data de alguns dos benefcios a pagar de acordo com o plano. Esses benefcios tm um valor presente de 1 092 1 092 Os ganhos actuariais no reconhecidos de 17 so os ganhos actuariais acumulados lquidos sobre a obrigao e sobre os direitos de reembolso. 104D. Se o direito ao reembolso provier segundo uma aplice de seguros que balanceie exactamente a quantia e a data de todos ou alguns dos benefcios a pagar segundo um plano de benefcios definidos, o justo valor do direito de reembolso considera-se ser o valor presente da respectiva obrigao, como descrito no pargrafo 54 (sujeito a qualquer reduo necessria se o reembolso no for recupervel na totalidade). Retorno nos Activos do Plano 105. O retorno esperado dos activos do plano uma componente do gasto reconhecido na demonstrao dos resultados. A diferena entre o retorno esperado dos activos do plano e o retorno real dos activos do plano um ganho ou perda actuarial; includa nos ganhos e perdas actuariais na obrigao de benefcios definidos ao determinar a quantia lquida que comparada com os limites do corridor de 10% especificado no pargrafo 92. 106. O retorno esperado dos activos do plano baseia-se em expectativas do mercado, no comeo do perodo, relativas a retornos durante a vida inteira da respectiva obrigao. O retorno esperado dos activos do plano reflecte alteraes no justo valor dos activos do plano durante o perodo em consequncia das contribuies reais pagas para o fundo e benefcios reais pagos do fundo. 107. Ao determinar o retorno real e esperado dos activos do plano, uma empresa deduz os custos esperados de administrao, que no sejam os includos nos pressupostos actuariais usados para mensurar a obrigao. Exemplo que Ilustra o Pargrafo 106 Em 1 de Janeiro de 20X1, o justo valor dos activos do plano era 10 000 e os ganhos actuariais lquidos acumulados no reconhecidos eram 760. Em 30 de Junho de 20X1, o plano pagou benefcios de 1900 e recebeu contribuies de 4900. Em 31 de Dezembro de 20X1, o justo valor dos activos do plano era de 15000 e o valor presente da obrigao de benefcios definidos era de 14792. As perdas actuariais sobre a obrigao com respeito a 20X1 eram 60. Em 1 de Janeiro de 20X1, a empresa que relata fez as seguintes estimativas, baseadas em preos de mercado nessa data: (%) Rendimento de juros e dividendos, aps impostos a pagar pelo fundo 9,25 Ganhos realizados e no realizados nos activos do plano (aps impostos) Custos de administrao (1,00) Taxa esperada de retorno 10,25

2,00

Relativamente a 20X1, os retornos esperados e reais dos activos do plano so como segue: Retorno em 10 000 detidos durante 12 meses a 10,25% 1 025 Retorno em 3 000 detidos durante 6 meses a 5% (equivalente a 10,25% anualmente, composto de 6 em 6 meses) 150 Retorno esperado dos activos do plano em 20X1 1 175 Justo valor dos activos do plano em 31 de Dezembro de 20X1 15 000 Menos justo valor dos activos do plano em 1 de Janeiro de 20X1 (10 000) Menos contribuies recebidas (4 900) Adicionar benefcios pagos 1 900 Retorno real dos activos do plano 2 000

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A diferena entre o retorno esperado dos activos do plano (1 175) e o retorno real dos activos do plano (2 000) um ganho actuarial de 825. Portanto, os ganhos actuariais acumulados lquidos no reconhecidos so 1 525 (760 mais 825 menos 60). Segundo o pargrafo 92, os limites do corridor esto fixados em 1 500 (maior de: (i) 10 % de 15 000 e (ii) 10 % de 14 792). No ano seguinte (20X2), a empresa reconhece na demonstrao dos resultados um ganho actuarial de 25 (1 525 menos 1 500) dividido pela vida de trabalho esperada mdia remanescente dos respectivos empregados. O retorno esperado dos activos do plano para 20X2 ser baseado nas expectativas de mercado em 1/1/X2 para retornos durante a vida inteira da obrigao. Concentraes de Actividades Empresariais 108. Numa concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio, uma empresa reconhece activos e passivos provenientes de benefcios ps-emprego ao valor presente da obrigao menos o justo valor de quaisquer activos do plano (ver a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais). O valor presente da obrigao inclui tudo o que segue, mesmo se a adquirida ainda os no tivesse reconhecido data da aquisio: (a) ganhos e perdas actuariais que surgiram antes da data da aquisio (quer caiam ou no dentro dos 10 % do corridor); (b) o custo dos servios passados que surgiu de alteraes de benefcios, ou da introduo de um plano, antes da data da aquisio; e (c) quantias que, segundo as disposies transitrias da alnea b) do pargrafo 155, a adquirida no tivesse reconhecido. Cortes e Liquidaes 109. Uma empresa deve reconhecer ganhos ou perdas no corte ou na liquidao de um plano de benefcios definidos quando o corte ou liquidao ocorrer. O ganho ou perda de um corte ou liquidao deve compreender: (a) qualquer alterao resultante no valor presente da obrigao de benefcios definidos; (b) qualquer alterao resultante no justo valor dos activos do plano; (c) quaisquer ganhos e perdas actuariais e custo dos servios passados relacionados que, segundo os pargrafos 92 e 96, no tivessem sido previamente reconhecidos. 110. Antes de determinar o efeito de um corte ou liquidao, uma empresa deve remensurar a obrigao (e os respectivos activos do plano, se existirem) usando pressupostos actuariais correntes (incluindo taxas de juro de mercado correntes e outros preos de mercado correntes). 111. Um corte ocorre quando uma empresa ou: (a) esteja demonstravelmente comprometida a fazer uma reduo material no nmero de empregados cobertos por um plano; ou (b) emende os termos de um plano de benefcios definidos de forma tal que um elemento material do servio futuro dos empregados correntes deixar de se qualificar para benefcios, ou se qualificar apenas para benefcios reduzidos. Um corte pode provir de um acontecimento isolado, tal como um encerramento de uma fbrica, a descontinuao de uma operao ou a cessao ou suspenso de uma fbrica. Um acontecimento suficiente e material para se qualificar como um corte se o reconhecimento do ganho ou perda do corte tiver um efeito material nas demonstraes financeiras. Os cortes esto muitas vezes ligados a reestruturaes. Por conseguinte, uma empresa contabiliza um corte na mesma altura que a respectiva reestruturao. 112. Ocorre uma liquidao quando uma empresa celebra uma transaco que elimina todas as futuras obrigaes construtivas ou legais relativamente a parte ou todos os benefcios proporcionados por um plano de benefcios definidos, por exemplo quando um pagamento nico em dinheiro feito a, ou a favor de, os participantes do plano, em troca dos seus direitos de receber benefcios ps-emprego especificados. 113. Em alguns casos, uma empresa adquire uma aplice de seguros para contribuir para o fundo alguns ou a totalidade dos benefcios dos empregados relativos ao servio dos empregados nos perodos corrente e anteriores. A aquisio de tal aplice no uma liquidao se a empresa retiver uma obrigao legal ou construtiva (ver pargrafo 39) de pagar os benefcios dos empregados especificados na aplice de seguros. Os pargrafos 104A-D tratam do reconhecimento e mensurao dos direitos de reembolso de acordo com as aplices de seguro que no sejam activos do plano. 114. Ocorre uma liquidao juntamente com um corte se um plano for terminado de forma tal que a obrigao liquidada e o plano deixa de existir. Porm, o terminus de um plano no um corte ou liquidao se o plano for substitudo por um novo plano que oferea benefcios que, em substncia, sejam idnticos. 115. Quando um corte se relacione apenas com alguns dos empregados cobertos por um plano ou quando apenas parte de uma obrigao seja liquidada, o ganho ou perda inclui uma fraco proporcional do custo dos servios passados e dos ganhos e perdas actuariais anteriormente por reconhecer (e as quantias transitrias remanescentes por reconhecer de acordo com a alnea b) do pargrafo 155). A fraco proporcional determinada na base do valor presente das obrigaes antes e aps o corte ou liquidao, salvo se outra base for mais racional nas circunstncias. Por exemplo, pode ser apropriado aplicar qualquer ganho que surja num corte ou liquidao do mesmo plano a eliminar em primeiro lugar qualquer custo dos servios passados por reconhecer relativo ao mesmo plano. Exemplo que Ilustra o Pargrafo 115 Uma empresa descontinua um segmento de negcios e os empregados do segmento descontinuado no obtero benefcios futuros. Isto um corte sem liquidao. Usando pressupostos actuariais correntes (incluindo taxas de juro de mercado correntes e outros preos de mercado correntes) imediatamente antes do corte, a empresa tem uma obrigao de benefcios definidos com um valor presente lquido de 1 000, activos do plano com um justo valor de 820 e ganhos actuariais lquidos acumulados de 50. A empresa adoptou pela primeira vez a Norma h um ano. Isto aumentou a responsabilidade lquida de 100, que a empresa escolheu reconhecer ao longo de cinco anos (ver alnea b) do pargrafo 155). O corte reduz o valor presente lquido da obrigao de 100 ficando em 900.

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Dos ganhos actuariais e quantias transitrias anteriormente por reconhecer, 10% (100/1000) relaciona-se com a parte da obrigao que foi eliminada por meio do corte. Por conseguinte, o efeito do corte como segue: Antes do corte Ganho de corte Depois do corte Valor presente da obrigao 1 000 (100) 900 Justo valor dos activos do plano (820) (820) 180 (100) 80 Ganhos actuariais no reconhecidos 50 (5) 45 Quantia transitria no reconhecida (100 4/5) (80) 8 Passivo lquido reconhecida no balano 150 (97) 53

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Apresentao Compensao 116. Uma empresa deve compensar um activo relativo a um plano com um passivo relativo a outro plano quando, e s quando, a empresa: (a) tenha um direito legalmente executvel de usar um excedente num plano para liquidar obrigaes do outro plano; e (b) pretenda quer liquidar as obrigaes numa base lquida, quer realizar simultaneamente o excedente de um plano e liquidar a sua obrigao de acordo com o outro plano. 117. Os critrios de compensao so semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na IAS 32, Instrumentos Financeiros: Divulgao e Apresentao. Distino Corrente/No-corrente 118. Algumas empresas distinguem activos e passivos correntes de activos e passivos no-correntes. Esta norma no especfica se uma empresa deve distinguir as fraces corrente e no-corrente de activos e passivos provenientes de benefcios ps emprego. Componentes Financeiros de Custos de Benefcio Ps-Emprego 119. Esta Norma no especfica se uma empresa deve apresentar o custo do servio corrente, o custo de juros e o retorno esperado dos activos do plano como componentes de um elemento nico dos rendimentos ou gastos no rosto da demonstrao dos resultados. Divulgao 120. Uma empresa deve divulgar a seguinte informao sobre planos de benefcios definidos: (a) a poltica contabilstica da empresa para reconhecer ganhos e perdas actuariais; (b) uma descrio geral do tipo de plano; (c) uma reconciliao dos activos e passivos reconhecidos no balano, mostrando pelo menos: (i) o valor presente na data do balano das obrigaes de benefcios definidos que estejam totalmente sem fundo constitudo; (ii) o valor presente (antes de deduzir o justo valor dos activos do plano) na data do balano das obrigaes de benefcios definidos que estejam total ou parcialmente com fundo constitudo; (iii) o justo valor de quaisquer activos do plano na data do balano; (iv) os ganhos ou perdas actuariais lquidos no reconhecidos no balano (ver pargrafo 92); (v) o custo dos servios passados ainda no reconhecidos no balano (ver pargrafo 96); (vi) qualquer quantia no reconhecida como um activo, por causa do limite do pargrafo 58b); (vii) o justo valor data do balano de qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo de acordo com o pargrafo 104A (com uma breve descrio da ligao entre o direito de reembolso e a respectiva obrigao); e (viii) as outras quantias reconhecidas no balano; (d) as quantias includas no justo valor dos activos do plano para: (i) cada categoria dos prprios instrumentos financeiros da empresa que relata; e (ii) qualquer propriedade ocupada, ou outros activos utilizados, pela empresa que relata; (e) uma reconciliao mostrando os movimentos durante o perodo no passivo (ou activo) lquido reconhecido no balano; (f) o gasto total reconhecido na demonstrao dos resultados para cada um dos elementos seguintes, e a linha dos itens da demonstrao dos resultados na qual esto includos: (i) custo dos servios correntes; (ii) custo de juros; (iii) retorno esperado dos activos do plano; (iv) o retorno esperado sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo de acordo com o pargrafo 104A; (v) ganhos e perdas actuariais; (vi) custo dos servios passados; e (vii) o efeito de qualquer corte ou liquidao; (g) o retorno real dos activos do plano, bem como o retorno real sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo de acordo com o pargrafo 104A; e (h) os principais pressupostos actuariais usados data do balano, incluindo, quando aplicvel: (i) as taxas de desconto; (ii) as taxas esperadas do retorno em quaisquer activos do plano para os perodos apresentados nas demonstraes financeiras; (iii) as taxas esperadas de aumentos de ordenado (e de alteraes num ndice ou outra varivel especificada nos termos de um plano formal ou construtivo como a base para futuros aumentos de benefcios); (iv) taxas de tendncia dos custos mdicos; (v) quaisquer outros pressupostos actuariais usados materialmente relevantes; e

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(vi) as taxas esperados de retorno relativas aos perodos apresentados nas demonstraes financeiras sobre qualquer direito de exemplo reconhecido como um activo segundo o pargrafo 104A; e Uma empresa deve divulgar cada pressuposto actuarial em termos absolutos (por exemplo como uma percentagem absoluta) e no apenas como uma margem entre diferentes percentagens ou outras variveis. 121. Pargrafo 120 b) exige uma descrio geral do tipo de plano. Tal descrio distingue, por exemplo, planos de penses de ordenado nivelado de planos de penses de ordenado final e de planos mdicos ps-emprego. Mais detalhe no necessrio. 122. Quando uma empresa tenha mais do que um plano de benefcios definidos, podem ser feitas divulgaes em total, separadamente para cada plano, ou agrupadas como sejam considerados como sendo o mais til. Pode ser til para distinguir agrupamentos por critrios tais como os seguintes: (a) a localizao geogrfica dos planos, por exemplo distinguindo planos domsticos de planos estrangeiros; ou (b) quer os planos estejam sujeitos a riscos materialmente diferentes, por exemplo, distinguindo planos de penses de ordenado nivelado de planos de penses de ordenado final e de planos mdicos ps-emprego. Quando uma empresa proporciona divulgaes em total para um agrupamento de planos, tais divulgaes so fornecidas sob a forma de mdias ponderadas ou de intervalos relativamente estreitos. 123. O pargrafo 30 exige divulgaes adicionais sobre planos de benefcios definidos multi-empregador que sejam tratados como se fossem planos de contribuio definida. 124. Quando exigido pela IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas, uma empresa divulga informao sobre: (a) transaces de partes relacionadas com planos de benefcios ps-emprego; e (b) benefcios ps-emprego para o principal pessoal de gerncia. 125. Quando exigido pela IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, uma empresa divulga informao sobre passivos contingentes resultantes de obrigaes de benefcios ps-emprego. OUTROS BENEFCIOS A LONGO PRAZO DOS EMPREGADOS 126. Outros benefcios a longo prazo dos empregados incluem, por exemplo: (a) ausncias permitidas de longo prazo tais como licena por servios duradouros ou sabtica; (b) benefcios de jubileu ou por outro servio duradouro; (c) benefcios a longo prazo de incapacidade; (d) participao nos lucros e gratificaes pagveis doze meses ou mais aps o fim do perodo no qual os empregados prestam o respectivo servio; e (e) remuneraes diferidas pagas doze meses ou mais aps o fim do perodo no qual seja obtida. 127. A mensurao de outros benefcios a longo prazo dos empregados no geralmente sujeita ao mesmo grau de incerteza que a mensurao de benefcios ps-emprego. Alm disso, a introduo de, ou alteraes a, outros benefcios a longo prazo dos empregados raramente d origem a uma quantia material de custo dos servios passados. Por estas razes, esta Norma exige um mtodo simplificado de contabilizao para outros benefcios a longo prazo dos empregados. Este mtodo difere da contabilizao exigida para benefcios ps-emprego como segue: (a) ganhos e perdas actuariais so imediatamente reconhecidos e no se aplica o corridor; e (b) todo o custo dos servios passados imediatamente reconhecido. Reconhecimento e Mensurao 128. A quantia reconhecida como um passivo relativa a outros benefcios a longo prazo dos empregados deve ser o total lquido das seguintes quantias: (a) o valor presente da obrigao de benefcios definidos data do balano (ver pargrafo 64); (b) menos o justo valor data do balano dos activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes devem ser liquidadas directamente (ver pargrafos 102-104). Ao mensurar o passivo, uma empresa deve aplicar os pargrafos 49-91, excluindo os pargrafos 54 e 61. Uma empresa deve aplicar o pargrafo 104A ao reconhecer e mensurar qualquer direito de reembolso. 129. Para outros benefcios a longo prazo dos empregados, uma empresa deve reconhecer o total lquido das seguintes quantias como gasto ou (sujeito ao pargrafo 58) rendimento, excepto na medida em que outra Norma Internacional de Contabilidade exija ou permita a sua incluso no custo de um activo: (a) custo dos servios correntes (ver pargrafos 63-91); (b) custo de juros (ver pargrafo 82); (c) o retorno esperado em quaisquer activos do plano (ver pargrafos 105-107) e sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo (ver pargrafo 104A); (d) ganhos e perdas actuariais, que devem ser todos imediatamente reconhecidos; (e) custo dos servios passados, que deve ser todo imediatamente reconhecido; e (f) o efeito de quaisquer cortes ou liquidaes (ver pargrafos 109 e 110). 130. Uma forma de outros benefcios a longo prazo do empregado benefcio de incapacidade de longo prazo. Se o nvel do benefcio depende da durao do servio, uma obrigao surge quando o servio prestado. A mensurao dessa obrigao reflecte a probabilidade desse pagamento ser obrigatrio e a durao do tempo durante o qual se espera que o pagamento seja feito. Se o nvel do benefcio for o mesmo para qualquer empregado invlido independentemente dos anos de servio, o custo esperado desses benefcios reconhecido quando ocorre um acontecimento que cause uma incapacidade de longo prazo. Divulgao 131. Embora esta Norma no exija divulgaes especficas sobre outros benefcios a longo prazo dos empregados, outras Normas Internacionais de Contabilidade podem exigir divulgaes, por exemplo quando a despesa resultante de tais benefcios de tal dimenso, natureza ou incidncia que a sua divulgao seja relevante para explicar o desempenho da empresa para o perodo (ver a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas). Quando

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exigido pela IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas, uma empresa divulga informao sobre outros benefcios a longo prazo dos empregados para o principal pessoal de gerncia. BENEFCIOS DE CESSAO DE EMPREGO 132. Esta Norma trata de benefcios de cessao de emprego em separado de outros benefcios dos empregados devido a que o acontecimento que d origem a uma obrigao a cessao em vez do servio do empregado. Reconhecimento 133. Uma empresa deve reconhecer benefcios de cessao de emprego como um passivo e um gasto quando, e somente quando, a empresa esteja comprometida de uma forma demonstrvel, quer a: (a) cessar o emprego de um empregado ou grupo de empregados antes da data normal de reforma; ou (b) proporcionar benefcios de cessao como resultado de uma oferta feita a fim de encorajar a sada voluntria. 134. Uma empresa est demonstravelmente comprometida a uma cessao de emprego quando, e somente quando, a empresa tem um plano formal pormenorizado para a cessao e no exista possibilidade realista de retirada. O plano detalhado deve incluir, como mnimo: (a) a localizao, a funo, e o nmero aproximado de empregados cujos servios esto para ser cessados; (b) o benefcio de cessao para cada classificao ou funo de emprego; e (c) momento em que o plano ser implementado. A implementao deve comear com a maior brevidade possvel e o perodo de tempo para completar a implementao deve ser tal que no sejam provveis alteraes materiais para o plano. 135. Uma empresa pode estar comprometida, pela legislao, por acordos contratuais ou outros com empregados ou os seus representantes ou por uma obrigao construtiva baseada na pratica da empresa, costume ou um desejo de agir com equidade, a fazer pagamentos (ou proporcionar outros benefcios) aos empregados quando d por cessado o seu emprego. Tais pagamentos so benefcios de cessao. Benefcios de cessao de emprego so tipicamente pagamentos de quantia nica, mas por vezes tambm incluem: (a) um alargamento de benefcios de reforma ou de outros benefcios ps-emprego, quer indirectamente atravs de um plano de benefcios do empregado ou directamente; e (b) ordenados at ao final de um perodo de aviso especificado se o empregado no prestar mais servio adicional que proporcione benefcios econmicos para a empresa. 136. Alguns benefcios dos empregados so pagveis independentemente da razo para a sada do empregado. O pagamento de tais benefcios certo (sujeito a quaisquer requisitos de aquisio ou de servio mnimo) mas a tempestividade do seu pagamento incerta. Embora tais benefcios sejam descritos nalguns pases como indemnizaes de cessao de emprego, ou liberalidades de cessao de emprego, eles so benefcios ps-emprego, em vez de benefcios de cessao de emprego e uma empresa contabiliza-os como benefcios ps-emprego. Algumas empresas proporcionam um nvel mais baixo de benefcios para cessao de emprego voluntrio a pedido do empregado (em substncia, um benefcio ps-emprego) do que para cessao de emprego involuntrio a pedido da empresa. O benefcio adicional a pagar da cessao involuntria um benefcio de cessao de emprego. 137. Os benefcios de cessao de emprego no proporcionam a uma empresa futuros benefcios econmicos e so reconhecidos como um gasto imediatamente. 138. Quando uma empresa reconhea benefcios de cessao, a empresa pode tambm ter necessidade de contabilizar um corte de benefcios de reforma ou outros benefcios dos empregados (ver pargrafo 109). Mensurao 139. Sempre que benefcios de cessao de emprego se venam a mais de 12 meses aps a data do balano, eles devem ser descontados usando a taxa de desconto especificada no pargrafo 78. 140. No caso de uma oferta feita para encorajar a sada voluntria, a mensurao dos benefcios de cessao de emprego deve basear-se no nmero de empregados que se espera que aceitem a oferta. Divulgao 141. Quando existir uma incerteza acerca do nmero de empregados que aceitaro uma oferta de benefcios de cessao de emprego, existe um passivo contingente. Como exigido pela IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, uma empresa divulga informao acerca do passivo contingente salvo se a possibilidade de qualquer exfluxo na liquidao for remota. 142. Conforme exigido pela IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas, uma empresa divulga a natureza e a quantia de um gasto se for de tal dimenso, natureza ou incidncia que a sua divulgao seja relevante para explicar o desempenho da empresa durante o perodo. Os benefcios de cessao de emprego podem resultar num gasto que precisa de divulgao a fim de cumprir este requisito. 143. Quando exigido pela IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas, uma empresa divulga informao sobre benefcios de cessao de emprego relativos ao principal pessoal de gerncia. BENEFCIOS DE REMUNERAO EM CAPITAL PRPRIO 144. Benefcios de remunerao em capital prprio incluem benefcios em formas tais como: (a) aces, opes de aces, e outros instrumentos de capital prprio, emitidos para empregados a um valor inferior ao justo valor pelo qual esses instrumentos teriam sido emitidos para uma terceira entidade; e (b) pagamentos a dinheiro, cuja quantia depender do futuro preo de mercado das aces da empresa que relata. Reconhecimento e Mensurao 145. Esta Norma no especifica os requisitos de reconhecimento e de mensurao para benefcios de remunerao em capital prprio. Divulgao

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146. As divulgaes exigidas adiante destinam-se a habilitar os utilizadores das demonstraes financeiras a avaliar o efeito dos benefcios de remunerao em capital prprio na posio financeira, desempenho e fluxos de caixa duma empresa. Os benefcios de remunerao em capital prprio podem afectar: (a) a posio financeira duma empresa ao exigir que a empresa emita instrumentos financeiros de capital prprio ou converta instrumentos financeiros, por exemplo quando empregados ou planos de remunerao de empregados, detenham opes de aces ou tenham parcialmente satisfeito clusulas de aquisio que os habilitaro a adquirir as opes de aces no futuro; e (b) o desempenho e os fluxos de caixa de uma empresa ao reduzir a quantia do dinheiro ou outros benefcios dos empregados que a empresa proporciona aos empregados em troca dos seus servios. 147. Uma empresa deve divulgar: (a) a natureza e termos (incluindo quaisquer clusulas de aquisio) dos planos de remunerao em capital prprio; (b) a poltica contabilstica para planos de remunerao em capital prprio; (c) as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras relativas a planos de remunerao em capital prprio; (d) o nmero e termos (incluindo, quando aplicvel, dividendos e direitos de voto, direitos de converso, datas de exerccio, preos de exerccio e datas de expirao) dos prprios instrumentos financeiros de capital da empresa que sejam detidos por planos de remunerao em capital prprio (e, no caso de opes de aces, por empregados) no princpio e no fim do perodo. Deve ser especificada a extenso at qual os direitos dos empregados a esses instrumentos estejam adquiridos no princpio e no fim do perodo; (e) o nmero e termos (incluindo, quando aplicvel, dividendos e direitos de voto, direitos de converso, datas de exerccio, preos de exerccio e datas de expirao) dos instrumentos financeiros de capital prprio emitidos pela empresa para planos de remunerao em capital prprio para empregados (ou dos prprios instrumentos financeiros de capital da empresa distribudos pelos planos de remunerao em capital prprio aos empregados) durante o perodo e o justo valor de qualquer remunerao recebida dos planos de remunerao em capital prprio ou dos empregados; (f) o nmero, datas de exerccio e preos de exerccio das opes de aces exercidas segundo os planos de remunerao em capital prprio durante o perodo; (g) o nmero de opes de aces detidas por planos de remunerao em capital prprio, ou detidas por empregados sob tais planos, que prescreveram durante o perodo; e (h) a quantia, e principais termos, de quaisquer emprstimos ou garantias dadas pela empresa que relata para, ou a favor de, planos de remunerao em capital prprio. 148. Uma empresa deve tambm divulgar: (a) o justo valor, no princpio e no fim do perodo, dos prprios instrumentos financeiros de capital prprio da empresa (que no sejam opes de aces) detidos pelos planos de remunerao em capital prprio; e (b) o justo valor, na data de emisso, dos prprios instrumentos financeiros de capital prprio da empresa (que no sejam opes de aces) emitidos pela empresa para planos de remunerao em capital prprio ou para os empregados, ou pelos planos de remunerao em capital prprio para os empregados, durante o perodo. Se no for praticvel determinar o justo valor dos instrumentos financeiros de capital prprio (que no sejam opes de aces), esse facto deve ser divulgado. 149. Quando uma empresa tiver mais do que um plano de remunerao em capital prprio, devem ser feitas divulgaes pelo total, separadamente para cada plano, ou em tais agrupamentos como for considerado mais til para estimar as obrigaes da empresa que emita instrumentos financeiros de capital prprio sob tais planos e as alteraes nessas obrigaes durante o perodo corrente. Tais agrupamentos podem distinguir, por exemplo, a localizao e antiguidade dos grupos de empregados cobertos. Quando uma empresa proporciona divulgaes pelo total para um agrupamento de planos, tais divulgaes so fornecidas sob a forma de mdia ponderada ou de intervalos relativamente estreitos. 150. Quando uma empresa tenha emitido opes de aces para empregados, ou para planos de remunerao a empregados, devem ser feitas divulgaes pelo total, ou em agrupamentos como for considerado mais til para estimar o nmero e tempestividade de aces que possam ser emitidas e o dinheiro que possa ser recebido em consequncia. Por exemplo, pode ser til distinguir opes que esto out-of-the-money (onde o preo de exerccio excede o preo corrente de mercado) de opes que esto in-the-money (onde o preo corrente de mercado excede o preo de exerccio). Alm disso, pode ser til combinar as divulgaes em agrupamentos que no agreguem opes com uma ampla gama de preos de exerccio ou datas de exerccio. 151. As divulgaes exigidas pelos pargrafos 147 e 148 destinam-se a satisfazer os objectivos desta Norma. Pode ser necessrio divulgao adicional para satisfazer os requisitos da IAS 24, Divulgaes de Partes Relacionadas, se uma empresa: (a) proporcionar benefcios de remunerao em capital prprio ao principal pessoal de gerncia; (b) proporcionar benefcios de remunerao em capital prprio sob a forma de instrumentos emitidos pela empresa-me da empresa; ou (c) entra em transaces com partes relacionadas com planos de remunerao em capital prprio. 152. Na falta de requisitos especficos de reconhecimento e mensurao para planos de remunerao em capital prprio, til aos utilizadores de demonstraes financeiras informao sobre o justo valor dos instrumentos financeiros da empresa que relata usados em tais planos. Contudo, porque no h consenso na apropriada maneira de determinar o justo valor das opes de aces, esta Norma no exige a uma empresa que divulgue o seu justo valor.

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DISPOSIES TRANSITRIAS 153. Esta seco especifica o tratamento transitrio para planos de benefcios definidos. Quando uma empresa adoptar pela primeira vez esta Norma para outros benefcios dos empregados, a empresa aplica a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. 154. Quando adoptar pela primeira vez esta Norma, uma empresa deve determinar o seu passivo de transio para planos de benefcios definidos nessa data como: (a) o valor presente da obrigao (ver pargrafo 64) na data de adopo; (b) menos o justo valor, na data de adopo, dos activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes devero ser liquidadas directamente (ver pargrafos 102-104); (c) menos quaisquer custo dos servios passados que, sob o pargrafo 96, deva ser reconhecido em perodos posteriores. 155. Se o passivo de transio for maior do que o passivo que teria sido reconhecido na mesma data segundo a anterior poltica contabilstica da empresa, a empresa deve fazer uma escolha irrevogvel para reconhecer esse aumento como parte do seu passivo de benefcios definidos segundo o pargrafo 54: (a) imediatamente, segundo a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas; ou (b) como um gasto numa base de linha recta durante e at cinco anos da data de adopo. Se uma empresa escolher b) a empresa deve: (i) aplicar o limite descrito no pargrafo 58 b) ao mensurar qualquer activo reconhecido no balano; (ii) divulgar em cada data do balano: (1) a quantia do aumento que fique por reconhecer; e (2) a quantia reconhecida no perodo corrente; (iii) limitar o reconhecimento de subsequentes ganhos actuariais (mas no custo dos servios passados negativo) como segue. Se um ganho actuarial para ser reconhecido segundo os pargrafos 92 e 93, uma empresa somente deve reconhecer esse ganho actuarial na medida em que os ganhos actuariais acumulados lquidos no reconhecidos (antes do reconhecimento desse ganho actuarial) excedam a parte no reconhecida do passivo de transio; e (iv) incluir a parte relacionada do passivo de transio no reconhecido na determinao de qualquer subsequente ganho ou perda em liquidao ou corte. Se o passivo de transio for menor do que o passivo que teria sido reconhecido mesma data segundo a anterior poltica contabilstica da empresa, a empresa deve reconhecer essa diminuio imediatamente segundo a IAS 8. 156. Na adopo inicial da Norma, o efeito da alterao na poltica contabilstica inclui todos os ganhos e perdas actuariais que surjam em perodos anteriores mesmo se eles carem dentro de 10% do corridor especificado no pargrafo 92. Exemplo que Ilustra os Pargrafos 154 a 156 Em 31 de Dezembro de 1998, o balano de uma empresa inclui um passivo de penso de 100. A empresa adopta a Norma a partir de 1 de Janeiro de 1999, quando o valor presente da obrigao segundo a Norma de 1 300 e o justo valor dos activos do plano de 1 000. Em 1 de Janeiro de 1993, a empresa melhorou as penses (custo para benefcios no adquiridos: 160; e perodo mdio restante nessa data at a aquisio: 10 anos). O efeito de transio o seguinte: Valor presente da obrigao 1 300 Justo valor dos activos do plano (1 000) Menos: custo dos servios passados a serem reconhecidos nos perodos posteriores (160 4/10) Passivo de transio 236 Passivo j reconhecido 100 Aumento no passivo 136

(64)

A empresa pode escolher reconhecer o aumento de 136 ou imediatamente ou durante at 5 anos. A escolha irrevogvel. Em 31 de Dezembro de 1999, o valor presente da obrigao segundo a Norma de 1 400 e o justo valor dos activos do plano de 1 050. Ganhos actuariais lquidos acumulados no reconhecidos desde a data de adopo da Norma so de 120. A mdia esperada da restante vida de trabalho dos empregados que participam no plano de oito anos. A empresa tem adoptado uma poltica de reconhecer todos os ganhos e perdas actuariais imediatamente, como permitido pelo pargrafo 93. O efeito do limite no pargrafo 155 alnea b) (ii) como segue: Ganhos actuariais acumulados lquidos no reconhecidos 120 Parte no reconhecida do passivo de transio (136 4/5) (109) Ganho mximo a ser reconhecido (pargrafo 155, alnea b) ii) 11 DATA DE EFICCIA 157. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em, ou aps, 1 de Janeiro de 1999, excepto como especificado nos pargrafos 159 e 159A. Encorajase a sua adopo mais cedo. Se uma empresa aplicar esta Norma a custos de benefcios de reforma para demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem antes de 1 de Janeiro de 1999, a empresa deve divulgar o facto de que aplica esta Norma em vez da IAS 19, Custos de Benefcios de Reforma, aprovada em 1993.

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158.

Esta Norma substitui a IAS 19, Custos de Benefcios de Reforma, aprovada em 1993.

159. O que se segue torna-se operacional nas demonstraes financeiras anuais (*) que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2001: (a) a definio revista de activos do plano do pargrafo 7 e as respectivas definies de activos detidos por um fundo de benefcios a longo prazo de empregados e de aplice de seguros elegveis; e (b) os requisitos de reconhecimento e mensurao relativos a reembolsos dos pargrafos 104 A, 128 e 129 e respectivas divulgaes dos pargrafos 120 (c) (vii), 120 (f) (iv), 120 (g) e 120 (h) (iii). Encoraja-se a adopo mais cedo. Se a adopo mais cedo afectar as demonstraes financeiras, uma empresa deve divulgar esse facto. 159A. A emenda do pargrafo 58A torna-se operacional para demonstraes financeiras anuais (*) que cubram os perodos que terminem em ou aps 31 de Maio de 2002. Encoraja-se a aplicao mais cedo. Se a adopo mais cedo afectar as demonstraes financeiras, uma empresa deve divulgar esse facto. 160. A IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas, aplica-se quando uma empresa altera as suas polticas contabilsticas para reflectir as alteraes especificadas nos pargrafos 159 e 159A. Ao aplicar essas alteraes retrospectivamente, como exigido pelos tratamentos de referncia e alternativos da IAS 8, a empresa trata essas alteraes como se elas tivessem sido adoptadas ao mesmo tempo que o resto desta Norma. Aplicao da Norma

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IAS 20 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 20 (REFORMATADA EM 1994)


Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo Esta Norma Internacional de Contabilidade reformatada substitui a Norma originalmente aprovada pelo Conselho em Novembro de 1982. apresentada no formato revisto e adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade de 1991 em diante. No se fizeram alteraes substantivas ao texto original aprovado. Determinada terminologia foi alterada para ficar a par da prtica corrente do IASC. Em Maio de 1999, a IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, emendou o pargrafo 11. O texto emendado tornou-se eficaz nas demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. Em Janeiro de 2001, a IAS 41, Agricultura, emendou o pargrafo 2. O texto emendado torna-se eficaz nas demonstraes financeiras que cubram perodos anuais que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2003. Uma interpretao SIC relaciona-se com a IAS 20: SIC 10: Apoio do Governo Sem Relao Especfica com Actividades Operacionais. NDICE Pargrafos mbito 1-2 Definies 3-6 Subsdios do Governo 7-33 Subsdios No Monetrios do Governo 23 Apresentao de Subsdios Relacionados com Activos 24-28 Apresentao de Subsdios Relacionados com Rendimentos 29-31 Reembolso de Subsdios do Governo 32-33 Apoios do Governo 34-38 Divulgao 39 Disposies Transitrias 40 Data de Eficcia 41 As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao e na divulgao de subsdios do governo e na divulgao de outras formas de apoio do governo. 2. Esta Norma no trata: (a) os problemas especiais que surgem da contabilizao dos subsdios do Governo em demonstraes financeiras que reflictam os efeitos das alteraes de preos ou na informao suplementar de uma natureza semelhante; (b) o apoio do governo que seja proporcionado a uma empresa na forma de benefcios que ficam disponveis ao determinar o rendimento colectvel ou que sejam determinados ou limitados na base de passivos por impostos sobre o rendimento (tais como isenes temporrias do imposto sobre o rendimento, crditos de impostos por investimentos, permisso de depreciaes aceleradas e taxas reduzidas de impostos sobre o rendimento); (c) a participao do governo na propriedade (capital) da empresa; e (d) os subsdios do governo cobertos pela IAS 41, Agricultura. DEFINIES 3. Nesta Norma so usados os termos seguintes com os significados especificados: Governo refere-se ao governo, agncias do governo e organismos semelhantes sejam eles locais, nacionais ou internacionais. Apoio do governo a aco concebida pelo Governo para proporcionar benefcios econmicos especficos a uma empresa ou a uma categoria de empresas que a eles se propem segundo certos critrios. O apoio do governo, para os fins desta Norma, no inclui os benefcios nica e indirectamente proporcionados atravs de aces que afectem as condies comerciais gerais, tais como o fornecimento de infra-estruturas em reas de desenvolvimento ou a imposio de restries comerciais sobre concorrentes. Subsdios do governo so auxlios do governo na forma de transferncia de recursos para uma empresa em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condies relacionadas com as actividades operacionais da empresa. Excluem as formas de apoio do governo s quais no possa razoavelmente ser-lhes dado um valor e transaces com o governo que no possam distinguir das transaces comerciais normais da empresa (*).

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Subsdios relacionados com activos so subsdios do governo cuja condio primordial a de que a empresa que a eles se prope deve comprar, construir ou por qualquer forma adquirir activos a longo prazo. Podem tambm estar ligadas condies subsidirias restringindo o tipo ou a localizao dos activos ou dos perodos durante os quais devem ser adquiridos ou detidos. Subsdios relacionados com rendimentos so subsdios do governo que no sejam os que esto relacionados com activos. Emprstimos perdoveis so emprstimos em que o emprestador se compromete a renunciar ao seu reembolso sob certas condies prescritas. Justo valor a quantia pela qual um activo pode ser trocado entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transaco em que no existe relacionamento entre elas. 4. O apoio do governo toma muitas formas variando quer na natureza da assistncia dada quer nas condies que esto geralmente ligadas a ele. O propsito dos apoios pode ser o de encorajar uma empresa a seguir um certo rumo que ela normalmente no teria tomado se o apoio no fosse proporcionado. 5. A aceitao de apoio do governo por uma empresa pode ser significativo para a preparao das demonstraes financeiras por duas razes. Primeira, porque se os recursos tiverem sido transferidos, deve ser encontrado um mtodo apropriado de contabilizao para a transferncia. Segunda, porque desejvel dar uma indicao da extenso pela qual a empresa beneficiou de tal apoio durante o perodo de relato. Isto facilita as comparaes das demonstraes financeiras da empresa com as de perodos anteriores e com as de outras empresas. 6. Os subsdios do governo so algumas vezes denominados por outros nomes, como dotaes, subvenes ou prmios.

SUBSDIOS DO GOVERNO 7. Os subsdios do governo, incluindo subsdios no-monetrios pelo justo valor, s devem ser reconhecidos aps existir segurana de que: (a) a empresa cumprir as condies a eles associadas; e (b) os subsdios sero recebidos. 8. Um subsdio do governo no reconhecido, at que haja segurana razovel de que a empresa cumprir as condies a ele associadas, e que o subsdio ser recebido. O recebimento de um subsdio no proporciona ele prprio prova conclusiva de que as condies associadas ao subsdio tenham sido ou sero cumpridas. 9. A maneira por que um subsdio recebido no afecta o mtodo contabilstico a ser adoptado com respeito ao subsdio. Por conseguinte, um subsdio contabilizado da mesma maneira quer ele seja recebido em dinheiro quer como reduo de um passivo para com o governo. 10. Um emprstimo perdovel do governo tratado como um subsdio do governo quando haja segurana razovel de que a empresa satisfar as condies de perdo do emprstimo. 11. Uma vez que o subsdio do governo seja reconhecido, qualquer contingncia relacionada ser tratada de acordo com a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. 12. Os subsdios do governo devem ser reconhecidos como rendimentos durante os perodos necessrios para balancelos com os custos relacionados que se pretende que eles compensem, numa base sistemtica. Eles no devem ser directamente creditados ao capital prprio. 13. Duas grandes abordagens podem ser encontradas no tratamento contabilstico dos subsdios do governo: a abordagem pelo capital, pela qual um subsdio directamente creditado ao capital prprio, e a abordagem pelos rendimentos, pela qual um subsdio levado a rendimentos durante um ou mais perodos. 14. Aqueles que apoiam a abordagem pelo capital argumentam como se segue: (a) os subsdios do governo so um mecanismo financeiro e devem ser de preferncia tratados como tal no balano em vez de passarem pela demonstrao dos resultados a fim de compensar os elementos de gastos que eles financiam. Dado no se esperar qualquer reembolso, eles devem ser creditados directamente ao capital prprio; e (b) inapropriado reconhecer os subsdios do governo na demonstrao dos resultados dado que eles no so obtidos mas representam, sim, um incentivo proporcionado pelo governo sem custos relacionados. 15. Os argumentos em suporte da abordagem pelos rendimentos so os seguintes: (a) uma vez que os subsdios do governo so recebimentos provenientes de uma fonte que no a dos accionistas, eles no devem ser creditados directamente ao capital prprio devendo ser reconhecidos na demonstrao dos resultados nos perodos apropriados; (b) os subsdios do governo raramente so gratuitos. A empresa obtm-nos ao cumprir as suas condies e a satisfazer as obrigaes previstas. Devem, por conseguinte, ser reconhecidos como rdito sendo assim balanceados com os custos associados que o subsdio se destina compensar; e (c) como o imposto sobre o rendimento e outros impostos so dbitos a rendimentos, lgico tratar tambm os subsdios do governo, que so uma extenso das polticas fiscais, na demonstrao dos resultados.

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16. fundamental para a abordagem pelos rendimentos que os subsdios do governo sejam reconhecidos na demonstrao dos resultados nume base sistemtica e racional durante os perodos contabilsticos necessrios para balancelos com os custos relacionados. O reconhecimento nos rendimentos dos subsdios do governo na base de recebimentos no est de acordo com o princpio contabilstico do acrscimo (ver Norma Internacional de Contabilidade 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras) e tal s seria aceitvel se no existisse qualquer outra base para imputar os subsdios a perodos, que no fosse a de os imputar aos perodos em que so recebidos. 17. Na maior parte dos casos os perodos durante os quais uma empresa reconhece os custos ou gastos relacionados com um subsdio do governo so prontamente determinveis e, por conseguinte, os subsdios em reconhecimento de gastos especficos so reconhecidos como rdito no mesmo perodo do gasto relevante. Semelhantemente, os subsdios relacionados com activos depreciveis so geralmente reconhecidos como rendimento durante os perodos e na proporo em que a depreciao desses activos debitada. 18. Os subsdios relacionados com activos no depreciveis podem tambm requerer o cumprimento de certas obrigaes e sero ento reconhecidos como rendimento durante os perodos que suportam o custo de satisfazer as obrigaes. Como exemplo, temos que um subsdio de terrenos pode ser condicionado pela construo de um edifcio no local, podendo ser apropriado reconhec-lo como rendimento durante a vida do edifcio. 19. Os subsdios so algumas vezes recebidos como um pacote de ajudas financeiras ou fiscais a que esto associadas um certo nmero de condies. Em tais casos, necessrio cuidado na identificao das condies que do origem aos custos e gastos que determinam os perodos durante os quais o subsdio ser obtido. Pode ser apropriado imputar parte de um subsdio numa determinada base e parte numa outra. 20. Um subsdio do governo que se torne recebvel como compensao de gastos ou perdas j incorridos ou com o fim de dar imediato apoio financeiro empresa com nenhuns custos futuros relacionados adicionais deve ser reconhecido como rendimento do perodo em que se torne recebvel, como um item extraordinrio, se apropriado (ver Norma Internacional de Contabilidade IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas). 21. Em certas circunstncias, um subsdio do governo pode ser concedido mais com o fim de dar imediato apoio financeiro a uma empresa do que como um incentivo para assumir a responsabilidade de fazer dispndios especficos. Tais subsdios podem ser confinados a uma empresa individual e podem no estar disponveis para toda uma classe de beneficirios. Estas circunstncias podem fazer com que o subsdio seja reconhecido como rendimento no perodo em que a empresa se qualifica para receb-lo, como um resultado extraordinrio se apropriado, com divulgao para assegurar que os seus efeitos so claramente compreendidos. 22. Um subsdio do governo pode tornar-se recebvel por uma empresa como compensao de gastos ou de perdas incorridos num perodo contabilstico anterior. Tal subsdio reconhecido como rendimento do perodo em que se torna recebvel, como um resultado extraordinrio se apropriado, com divulgao para assegurar que os seus efeitos so claramente compreendidos. Subsdios do Governo No Monetrios 23. Um subsdio do governo pode tomar a forma de transferncia de um activo no monetrio, tal como terrenos ou outros recursos, para uso da empresa. Nestas circunstncias usual avaliar o justo valor do activo no monetrio e contabilizar quer o subsdio quer o activo por esse justo valor. Um processo alternativo que algumas vezes se segue o de registar tanto o activo como o subsdio por uma quantia nominal. Apresentao de Subsdios Relacionados com Activos 24. Os subsdios do governo relacionados com activos, incluindo os subsdios no monetrios pelo justo valor, devem ser apresentados no balano quer tomando o subsdio como rendimento diferido quer deduzindo o subsdio para chegar quantia escriturada do activo. 25. So vistos como alternativas aceitveis dois mtodos de apresentao nas demonstraes financeiras de subsdios (ou as partes apropriadas de subsdios) relacionadas com activos. 26. Um dos mtodos considera o subsdio como rendimento diferido sendo reconhecido como rendimento numa base sistemtica e racional durante a vida til do activo. 27. O outro mtodo deduz o subsdio para chegar quantia escriturada do activo. O subsdio reconhecido como rendimento durante a vida do activo deprecivel por meio de um dbito de depreciao reduzido. 28. A compra de activos e o recebimento dos subsdios relacionados pode causar movimentos importantes no fluxo de caixa de uma empresa. Por esta razo, e a fim de mostrar o investimento bruto em activos, tais movimentos so muitas vezes divulgados como itens separados na demonstrao de fluxos de caixa sem atender a se o subsdio ou no deduzido do respectivo activo com o fim de apresentao do balano. Apresentao de Subsdios Relacionados como Rendimento

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29. Os subsdios relacionados com rendimentos so algumas vezes apresentados como crditos na demonstrao dos resultados, quer separadamente quer sob um ttulo geral tal como outros rendimentos; alternativamente, eles so deduzidos ao relatar o gasto relacionado. 30. Os que apoiam o primeiro mtodo reivindicam que no apropriado compensar os elementos de rendimentos e de gastos e que a separao do subsdio dos gastos facilita a comparao com outros gastos no afectados por um subsdio. Pelo segundo mtodo, argumentado que os gastos poderiam muito bem no ter sido incorridos pela empresa se o subsdio no tivesse ficado disponvel sendo por isso enganosa a apresentao do gasto sem compensar o subsdio. 31. Ambos os mtodos so vistos como aceitveis para apresentao dos subsdios relacionados com rendimentos. A divulgao do subsdio pode ser necessria para a devida compreenso das demonstraes financeiras. geralmente apropriada a divulgao do efeito do subsdio em qualquer item do rendimento ou do gasto que seja necessrio divulgar separadamente. Reembolso de Subsdios do Governo 32. Um subsdio do governo que se torne reembolsvel deve ser contabilizado como uma reviso de uma estimativa contabilstica (ver Norma Internacional de Contabilidade IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas). O reembolso de um subsdio relacionado com rendimentos deve ser aplicado em primeiro lugar contra qualquer crdito diferido no amortizado registado com respeito ao subsdio. Na medida em que o reembolso exceda tal crdito diferido, ou quando no exista crdito diferido, o reembolso deve ser reconhecido imediatamente como um gasto. O reembolso de um subsdio relacionado com um activo deve ser registado aumentando a quantia escriturada do activo ou reduzindo o saldo do rendimento diferido pela quantia reembolsvel. A depreciao adicional acumulada que teria sido reconhecida at data como um gasto na ausncia do subsdio deve ser imediatamente reconhecida como um gasto. 33. Perante as circunstncias que do origem ao reembolso de um subsdio relacionada com um activo pode ser necessrio tomar em considerao a possvel imparidade da nova quantia escriturada do activo. APOIOS DO GOVERNO 34. Certas formas de apoio do governo que no possam ter um valor razoavelmente atribudo so excludas da definio de apoio do governo dada no pargrafo 3, assim como as transaces com o governo que no possam ser distinguidas das operaes comerciais normais da empresa. 35. So exemplos de apoio que no podem de uma maneira razovel ter valor atribudo os conselhos tcnicos e de comercializao gratuitos e a concesso de garantias. Um exemplo de apoio que no pode ser distinguido das operaes comerciais normais da empresa o da poltica de aquisies do governo a qual seja responsvel por parte das vendas da empresa. A existncia do benefcio pode ser indiscutvel mas qualquer tentativa de segregar as actividades comerciais das do apoio do governo pode muito bem ser arbitrria. 36. O significado do benefcio nos exemplos atrs pode ser tal que a divulgao da natureza, extenso e durao do apoio seja necessria a fim de que as demonstraes financeiras no sejam enganosas. 37. Os emprstimos sem juros ou a taxas de juros baixos so uma forma de apoio do governo, mas o benefcio no quantificado pela imputao de juros. 38. Nesta Norma, o apoio do governo no inclui o fornecimento de infra-estruturas atravs da melhoria da rede de transportes e de comunicaes gerais e o fornecimento de meios melhorados tais como irrigao ou rede de guas que fiquem disponveis numa base contnua e indeterminada para o benefcio de toda uma comunidade local. DIVULGAO 39. Devem ser divulgados os assuntos seguintes: (a) a poltica contabilstica adoptada para os subsdios do governo, incluindo os mtodos de apresentao adoptados nas demonstraes financeiras; (b) a natureza e extenso dos subsdios do governo reconhecidos nas demonstraes financeiras e indicao de outras formas de apoio do governo de que a empresa tenham directamente beneficiado; e (c) condies no satisfeitas e outras contingncias ligadas ao apoio do governo que tenham sido reconhecidas. DISPOSIES TRANSITRIAS 40. Uma empresa que adopte a Norma pela primeira vez deve: (a) cumprir os requisitos de divulgao, quando apropriados; e (b) quer: (i) ajustar as demonstraes financeiras pelas alteraes na poltica contabilstica de acordo com a Norma de Contabilidade IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas; quer (ii) aplicar as disposies contabilsticas da Norma s a subsdios ou a partes de subsdios que se tornem recebveis ou reembolsveis aps a data de eficcia da Norma.

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DATA DE EFICCIA 41. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras cobrindo os perodos comeando em ou aps 1 de Janeiro de 1984. Aplicao da Norma

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IAS 21 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 21 (REVISTA EM 1993)


Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio
Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 21, Contabilizao dos Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio, e tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras que cobriram os perodos que comearam em ou aps 1 de Janeiro de 1995. A IAS 21 no trata da contabilizao e cobertura de itens em moeda estrangeira (que no sejam itens que cubram um investimento liquido numa moeda estrangeira). A IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao trata este tpico. Em 1998, o pargrafo 2 da IAS 21 foi emendado para se referir IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. Em 1999, o pargrafo 46 foi emendado para substituir referncias IAS 10 Contingncias e Acontecimentos que Ocorram Aps a Data de Balano, por referncias IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data de Balano. As seguintes Interpretaes SIC relacionam-se com a IAS 21: SIC-7: Introduo do Euro; SIC-11: Moeda Estrangeira Capitalizaes de Perdas Resultantes de Desvalorizaes Monetrias Bruscas; SIC-19: Moeda de Relato Mensurao e Apresentao de Demonstraes Financeiras segundo as IAS 21 e IAS 29; e SIC-30: Moeda de Relato Transposio da Moeda de Mensurao para a Moeda de Apresentao. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-6 Definies 7 Transaces em Moeda Estrangeira 8-22 Reconhecimento Inicial 8-10 Relato em Datas Subsequentes s Datas do Balano 11-12 Reconhecimento de Diferenas de Cmbio 13-22 Investimento Lquido numa Entidade Estrangeira 17-19 Tratamento Alternativo Permitido 20-22 Demonstraes Financeiras de Unidades Operacionais Estrangeiras 23-40 Classificao de Unidades Operacionais Estrangeiras 23-26 Unidades Operacionais Estrangeiras que sejam Partes Integrantes das Operaes da Empresa que Relata Entidades Estrangeiras 30-38 Alienao de uma Entidade Estrangeira 37-38 Alterao na Classificao de uma Unidade Operacional Estrangeira 39-40 Todas as Alteraes nas Taxas de Cmbio 41 Efeitos Fiscais de Diferenas de Cmbio 41 Divulgao 42-47 Disposies Transitrias 48 Data de Eficcia 49

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO Uma empresa pode levar a efeito actividades no estrangeiro de duas maneiras. Pode ter transaces em moeda estrangeira ou pode ter unidades operacionais no estrangeiro. A fim de incluir transaces em moeda estrangeira e unidades operacionais no estrangeiro nas demonstraes financeiras de uma empresa, as transaces tm de ser expressas na moeda de relato da empresa e as demonstraes financeiras de unidades operacionais estrangeiras necessitam de ser transpostas para a moeda de relato da empresa. Os pontos principais na contabilizao das transaces em moeda estrangeira e de unidades operacionais no estrangeiro so os de decidir que taxas de cmbio usar e como reconhecer nas demonstraes financeiras o efeito financeiro de alteraes nas taxas de cmbio. MBITO

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1. Esta Norma deve ser aplicada: (a) na contabilizao de transaces em moedas estrangeiras; e (b) na transposio das demonstraes financeiras de unidades operacionais estrangeiras que sejam includas nas demonstraes financeiras da empresa pela consolidao, pela consolidao proporcional ou pelo mtodo de equivalncia patrimonial (*). 2. Esta Norma no trata da contabilizao de cobertura de itens em moeda estrangeira que no seja a classificao de diferenas de cmbio provenientes de um passivo em moeda estrangeira contabilizado como uma cobertura de um investimento lquido numa entidade estrangeira. Outros aspectos da contabilizao de cobertura, incluindo os critrios para o uso de contabilizao de cobertura, so tratados na IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 3. Esta Norma substitui a IAS 21, Contabilizao dos Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio, aprovada em 1983.

4. Esta Norma no especifica a moeda em que uma empresa apresenta as suas demonstraes financeiras. Porm, uma empresa usa normalmente a moeda do pas em que est domiciliada. Se usar uma moeda diferente, esta Norma exige divulgao da razo do uso dessa moeda. Esta Norma tambm exige divulgao da razo de qualquer alterao na moeda do relato (*). 5. Esta Norma no trata da reexpresso das demonstraes financeiras de uma empresa da sua moeda de relato para uma outra moeda por convenincia dos utentes acostumados a essa moeda ou para fins semelhantes (*). 6. Esta Norma no trata da apresentao numa demonstrao de fluxos de caixa provenientes de transaces numa moeda estrangeira e da transposio de fluxos de caixa de uma unidade operacional estrangeira (ver IAS 7, Demonstrao de Fluxos de Caixa). DEFINIES 7. So usados nesta Norma os termos seguintes com os significados especificados: Unidade operacional estrangeira uma subsidiria, associada, empreendimento conjunto ou sucursal da empresa que relata, cujas actividades sejam baseadas ou conduzidas num pas que no seja o pas da empresa que relata. Entidade estrangeira uma unidade operacional estrangeira, cujas actividades no sejam uma parte integrante das da empresa que relata. Moeda de relato a moeda usada na apresentao de demonstraes financeiras. Moeda estrangeira uma moeda que no seja a moeda de relato de uma empresa. Taxa de cmbio o rcio de troca de duas moedas. Diferena de cmbio a diferena que resulta do facto de ser relatado o mesmo nmero de unidades de uma moeda estrangeira na moeda de relato a diferentes taxas de cmbio. Taxa de fecho a taxa de cmbio vista data do balano. Investimento lquido numa entidade estrangeira o quinho da empresa que relata nos activos lquidos dessa entidade. Itens monetrios so o dinheiro detido e activos e passivos a serem recebidos ou pagos em quantias de dinheiro fixadas ou determinadas. Justo valor a quantia pela qual um activo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e disposta a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas. TRANSACES EM MOEDA ESTRANGEIRA Reconhecimento Inicial 8. Uma transaco em moeda estrangeira uma transaco que seja denominada ou exija liquidao numa moeda estrangeira, incluindo transaces que provenham de quando uma empresa ou: (a) compra ou vende bens ou servios cujo preo seja denominado numa moeda estrangeira; (b) pede emprestado ou empresta fundos quando as quantias a pagar ou a receber sejam estabelecidas numa moeda estrangeira; (c) se torna um participante de um contrato em moeda estrangeira no executado; ou (d) por qualquer forma adquire ou aliena activos ou incorre ou liquida passivos, denominados numa moeda estrangeira. 9. Uma transaco em moeda estrangeira deve ser registada, no momento do reconhecimento inicial na moeda de relato, pela aplicao quantia de moeda estrangeira da taxa de cmbio entre a moeda de relato e a moeda estrangeira data da transaco. 10. A taxa de cmbio data da transaco muitas vezes referida como a taxa vista (spot). Por razes prticas, muitas vezes usada uma taxa que se aproxima da taxa real data da transaco, por exemplo, poder ser usada uma taxa mdia para uma semana ou para um ms para todas as transaces em cada moeda estrangeira que ocorra dentro desse perodo. Porm, se as taxas de cmbio flutuarem significativamente, no fivel o uso da taxa mdia para um perodo. Relato em Datas Subsequentes s Datas do Balano 11. data de cada balano:

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(a) os itens monetrios em moeda estrangeira devem ser relatados pelo uso da taxa de fecho; (b) os itens no monetrios que sejam escriturados em termos de custo histrico denominados numa moeda estrangeira devem ser relatados pelo uso da taxa de cmbio data da transaco; (c) os itens no-monetrios que sejam escriturados pelo justo valor denominado numa moeda estrangeira devem ser relatados pelo uso das taxas de cmbio que existiam quando os valores foram determinados. 12. A quantia escriturada de um item estabelecida de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade relevantes. Por exemplo, certos instrumentos financeiros e activos fixos tangveis podem ser mensurados pelo justo valor ou pelo custo histrico. Quer a quantia escriturada seja determinada com base no custo histrico quer no justo valor, as quantias assim determinadas para os itens em moeda estrangeira so depois relatadas na moeda de relato de acordo com esta Norma. Reconhecimento de Diferenas de Cmbio 13. Os pargrafos 15 a 18 estabelecem o tratamento contabilstico exigido por esta Norma com respeito a diferenas de cmbio em transaces em moeda estrangeira. Estes pargrafos incluem o tratamento de referncia para diferenas de cmbio que resultem de uma severa desvalorizao ou depreciao de uma moeda contra a qual no haja meios prticos de cobertura e que afecte passivos que no possam ser liquidados e que provenham directamente da aquisio recente de activos facturados numa moeda estrangeira. O tratamento alternativo permitido para tais diferenas de cmbio est estabelecido no pargrafo 21. 14. Esta Norma no trata da contabilizao de cobertura para itens em moeda estrangeira com excepo da classificao de diferenas de cmbio provenientes de um passivo em moeda estrangeira contabilizado como cobertura de um investimento lquido numa entidade estrangeira. Outros aspectos da contabilizao de cobertura, incluindo os critrios para usar a contabilizao de cobertura so tratados na IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 15. As diferenas de cmbio provenientes da liquidao de itens monetrios ou do relato de itens monetrios de uma empresa a taxas diferentes das que foram inicialmente registadas durante o perodo, ou relatadas em demonstraes financeiras anteriores, devem ser reconhecidas como rendimentos ou gastos no perodo em que elas surjam, com excepo de diferenas de cmbio tratadas de acordo com os pargrafos 17 e 19. 16. Uma diferena de cmbio surge quando haja uma alterao na taxa de cmbio entre a data da transaco e a data da liquidao de quaisquer itens monetrios provenientes de uma transaco em moeda estrangeira. Quando a transaco seja liquidada adentro do mesmo perodo contabilstico em que ocorreu, toda a diferena de cmbio reconhecida nesse perodo. Porm, quando a transaco seja liquidada num perodo contabilstico subsequente, a diferena de cmbio reconhecida em cada perodo interveniente at ao perodo de liquidao determinada pela alterao das taxas de cmbio durante esse perodo. Investimento Lquido numa Entidade Estrangeira 17. As diferenas de cmbio provenientes de um item monetrio que, em substncia, faa parte de um investimento lquido de uma empresa numa entidade estrangeira devem ser classificadas como capital prprio nas demonstraes financeiras da empresa at alienao do investimento lquido, altura em que devem ser reconhecidas como rendimentos ou como gastos de acordo com o pargrafo 37. 18. Uma empresa pode ter um item monetrio que seja recebvel de ou pagvel a uma entidade estrangeira. Um item cuja liquidao no seja planeada nem provavelmente ocorra no futuro previsvel , em substncia, uma extenso a, ou uma deduo de, o investimento lquido da empresa nessa entidade estrangeira. Tais itens monetrios podem incluir contas a receber ou emprstimos a longo-prazo mas no incluem contas a receber ou a pagar de operaes comerciais. 19. As diferenas de cmbio provenientes de um passivo em moeda estrangeira contabilizado como uma cobertura de um investimento lquido de uma empresa numa entidade estrangeira devem ser classificadas como capital prprio nas demonstraes financeiras da empresa at alienao do investimento lquido, momento em que elas devem ser reconhecidas como rendimentos ou como gastos de acordo com o pargrafo 37. Tratamento Alternativo Permitido 20. O tratamento de referncia para as diferenas de cmbio tratado no pargrafo 21 est estabelecido no pargrafo 15.

21. As diferenas de cmbio podem resultar de uma severa desvalorizao ou depreciao de uma moeda contra a qual no haja meios prticos de cobertura e que afecte passivos que no possam ser liquidados e que provenham directamente da aquisio recente de um activo facturado numa moeda estrangeira. Tais diferenas de cmbio devem ser includas na quantia escriturada do respectivo activo, desde que a quantia ajustada no exceda o mais baixo do custo de reposio e da quantia recupervel pela venda ou uso do activo (*). 22. As diferenas de cmbio no so includas na quantia escriturada de um activo quando a empresa for capaz de liquidar ou de cobrir o passivo em moeda estrangeira proveniente da aquisio do activo. Porm, as perdas de cmbio so parte dos custos directamente atribuveis do activo quando o passivo no possa ser liquidado e no haja meios prticos de cobertura, por exemplo, quando, como consequncia de controlos de cmbio, haja demora na obteno de moeda estrangeira. Por isso, pelo

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tratamento de alternativa permitido, o custo de um activo facturado numa moeda estrangeira visto como a quantia da moeda de relato que a empresa em ltima anlise tem de pagar para liquidar os seus passivos provenientes directamente da aquisio recente do activo. DEMONSTRAES FINANCEIRAS DE UNIDADES OPERACIONAIS ESTRANGEIRAS Classificao de Unidades Operacionais Estrangeiras 23. O mtodo usado para transpor as demonstraes financeiras de uma unidade operacional estrangeira depende da maneira pela qual ela seja financiada e opere em relao empresa que relata. Para esta finalidade, as unidades operacionais estrangeiras so classificadas como ou unidades operacionais estrangeiras que faam parte integrante das operaes da empresa que relata ou entidades estrangeiras. 24. Uma operao estrangeira que seja parte integrante das operaes da empresa que relata leva a efeito os seus negcios como se ela fosse uma extenso das operaes da empresa que relata. Por exemplo, tal unidade operacional estrangeira somente pode vender bens importados da empresa que relata remetendo os proventos para aquela. Em tais casos, uma alterao na taxa de cmbio entre a moeda de relato e a moeda do pas da unidade operacional estrangeira tem um efeito quase imediato no fluxo de caixa das operaes da empresa que relata. Por isso, a alterao na taxa de cmbio afecta os elementos monetrios individuais detidos pela unidade operacional estrangeira e no o investimento lquido da empresa que relata nessa operao. 25. Em contraste, uma entidade estrangeira acumula caixa e outros itens monetrios, incorre em gastos, gera rendimentos e talvez consiga emprstimos, tudo substancialmente na sua moeda local. Pode tambm entrar em transaces em moedas estrangeiras incluindo transaces na moeda de relato. Quando haja uma alterao na taxa de cmbio entre a moeda de relato e a moeda local, pouco ou nenhum efeito directo h nos fluxos de caixa presentes e futuros de operaes quer da entidade estrangeira quer da empresa que relata. A alterao na taxa de cmbio afecta o investimento lquido da empresa que relata na entidade estrangeira e no os itens individuais monetrios e no monetrios detidos pela entidade estrangeira. 26. O que se segue so indcios de uma unidade operacional estrangeira ser uma entidade estrangeira e no uma unidade operacional estrangeira que seja parte integrante das operaes da empresa que relata: (a) embora a empresa que relata possa controlar a unidade operacional estrangeira, as actividades da unidade operacional estrangeira so levadas a efeito com um grau significativo de autonomia das da empresa que relata; (b) as transaces com a empresa que relata no so uma elevada proporo das actividades da unidade operacional estrangeira; (c) as actividades da unidade operacional estrangeira so principalmente financiadas pelas suas prprias operaes ou por emprstimos locais e no pela empresa que relata; (d) os custos de mo-de-obra, de materiais e de outros componentes dos produtos ou servios da unidade operacional estrangeira so primordialmente pagos ou liquidados na moeda local e no na moeda da empresa que relata; (e) as vendas da unidade operacional estrangeira so principalmente em moedas que no a da empresa que relata; e (f) os fluxos de caixa da empresa que relata so isolados das actividades do dia a dia da unidade operacional estrangeira no sendo afectados directamente pelas actividades da unidade operacional estrangeira. A classificao apropriada de cada unidade operacional pode, em princpio, ser estabelecida a partir da informao factual relacionada com os indicadores acima listados. Nalguns casos, a classificao de uma unidade operacional estrangeira como uma entidade estrangeira ou uma operao integral da empresa que relata pode no ser clara, sendo necessrio juzo de valor para determinar a classificao apropriada. Unidades Operacionais Estrangeiras que sejam Partes Integrantes das Operaes da Empresa que Relata 27. As demonstraes financeiras de uma unidade operacional estrangeira que seja parte integrante das operaes da empresa que relata devem ser transpostas pelo uso das normas e dos procedimentos dos pargrafos 8 a 22 como se as transaces da unidade operacional estrangeira tivessem sido as da prpria empresa que relata. 28. Os itens individuais das demonstraes financeiras da unidade operacional estrangeira so transpostos como se todas as suas transaces tivessem sido celebradas pela prpria empresa que relata. O custo e a depreciao dos activos fixos tangveis so transpostos pelo uso da taxa de cmbio data de compra do activo ou, se o activo for escriturado pelo justo valor, pelo uso da taxa que existia data da valorizao. O custo dos inventrios transposto pelas taxas de cmbio que existiam quando aqueles custos foram incorridos. A quantia recupervel ou o valor realizvel de um activo transposto pelo uso da taxa de cmbio que existia quando a quantia recupervel ou o valor realizvel lquido foi determinado. Por exemplo, quando o valor realizvel lquido de um item do inventrio seja determinado numa moeda estrangeira, esse valor transposto pelo uso da taxa de cmbio data pela qual o valor realizvel lquido seja determinado. A taxa usada por isso usualmente a taxa de fecho. Pode ser exigido um ajustamento para reduzir a quantia escriturada de um activo nas demonstraes financeiras da empresa que relata para a sua quantia recupervel ou valor realizvel lquido mesmo quando no seja necessrio tal ajustamento nas demonstraes financeiras da unidade operacional estrangeira. Alternativamente, um ajustamento nas demonstraes financeiras da empresa que relata pode necessitar de ser revertido nas demonstraes financeiras da empresa que relata. 29. Por razes prticas, muitas vezes usada uma taxa que aproxime a taxa real data da transaco, por exemplo, pode ser usada uma taxa mdia para uma semana ou um ms para todas as transaces em cada moeda estrangeira que ocorram

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durante o perodo. Porm, se as taxas de cmbio flutuarem significativamente, o uso da taxa mdia para um perodo no fivel. Entidades Estrangeiras 30. Na transposio das demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira para incorporao nas suas demonstraes financeiras, a empresa que relata deve usar os procedimentos seguintes: (a) os activos e passivos, quer monetrios quer no monetrios, da entidade estrangeira devem ser transpostos taxa de fecho; (b) os itens de rendimentos e de gastos da entidade estrangeira devem ser transpostos pelas taxas de cmbio das datas das transaces, excepto quando a entidade estrangeira relatar na moeda de uma economia hiperinflacionria, caso em que os itens de rendimentos e gastos devem ser transpostos pela taxa de fecho; e (c) todas as diferenas de cmbio resultantes devem ser classificadas como capital prprio at alienao do investimento lquido. 31. Por razes prticas, muitas vezes usada uma taxa que aproxime as taxas reais de cmbio, por exemplo uma taxa mdia para o perodo, para transpor os itens de rendimentos e de gastos de uma unidade operacional estrangeira. 32. A transposio das demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira resulta no reconhecimento de diferenas de cmbio provenientes de: (a) a transposio de itens de rendimentos e de gastos s taxas de cmbio das datas das transaces e activos e passivos s taxas de fecho; (b) a transposio do investimento lquido de abertura na entidade estrangeira a uma taxa de cmbio diferente daquela que foi previamente relatada; e (c) outras alteraes no capital prprio da entidade estrangeira. Estas diferenas de cmbio no so reconhecidas como rendimentos ou como gastos do perodo porque as alteraes nas taxas de cmbio tm pouco ou nenhum efeito nos fluxos de caixa presentes e futuros das operaes quer da entidade estrangeira quer da empresa que relata. Quando uma entidade estrangeira seja consolidada mas no seja totalmente detida, as diferenas de cmbio acumuladas provenientes da transposio e atribuveis aos interesses minoritrios so imputadas a, e relatadas como parte de, os interesses minoritrios no balano consolidado. 33. Qualquer goodwill proveniente da aquisio de uma entidade estrangeira e quaisquer ajustamentos do justo valor s quantias escrituradas de activos e passivos provenientes da aquisio dessa entidade estrangeira so tratados ou: (a) como activos e passivos da entidade estrangeira e transpostos pela taxa de fecho de acordo com o pargrafo 30; ou (b) como activos e passivos da entidade que relata que ou esto j expressos na moeda de relato ou so itens nomonetrios em moeda estrangeira que so relatados usando a taxa de cmbio data da transaco de acordo com o pargrafo 11 (b). 34. A incorporao das demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira nas da empresa que relata segue os procedimentos normais de consolidao, tais como a eliminao dos saldos intragrupo e das transaces intragrupo de uma subsidiria (ver a IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias, e IAS 31, Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos). Porm, uma diferena de cmbio proveniente de um item monetrio intragrupo, seja a curto prazo ou a longo prazo, no pode ser eliminado contra uma quantia correspondente proveniente de outros saldos intragrupo porque o item monetrio representa um compromisso para converter uma moeda noutra e expe a empresa que relata a um ganho ou perda por via de flutuaes de moedas. Concordantemente, nas demonstraes financeiras consolidadas da empresa que relata, tal diferena de cmbio continua a ser reconhecida como rendimento ou como gasto ou, se ela provier das circunstncias descritas no pargrafo 16, classificada como capital prprio at alienao do investimento lquido. 35. Quando as demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira forem elaboradas numa data de relato diferente da da empresa que relata, a entidade estrangeira muitas vezes prepara, para fins de incorporao nas demonstraes financeiras da empresa que relata, demonstraes com a mesma data da empresa que relata. Quando for impraticvel fazer isto, a IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias, permite o uso de demonstraes financeiras elaboradas numa data diferente desde que a diferena no seja superior a trs meses. Em tal caso, os activos e passivos da entidade estrangeira so transpostos da taxa de cmbio data do balano da entidade estrangeira. Fazem-se ajustamentos quando apropriado para movimentos significativos nas taxas de cmbio at data do balano da empresa que relata de acordo com a IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao dos Investimentos em Subsidirias e IAS 28, Contabilizao dos Investimentos em Associadas. 36. As demonstraes financeiras de uma entidade estrangeira que relate na moeda de uma economia hiperinflacionria devem ser reexpressas de acordo com a IAS 29, Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionrias, antes de serem transpostas para a moeda de relato da empresa que relata. Logo que a economia cesse de ser hiperinflacionria e a entidade estrangeira interrompa a preparao e apresentao de demonstraes financeiras preparadas de acordo com a IAS 29, Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionrias, ela deve usar as quantias expressas na unidade de medida corrente data de descontinuao como os custos histricos para a transposio para a moeda de relato da empresa que relata.

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Alienao de uma Entidade Estrangeira 37. Na alienao de uma entidade estrangeira, a quantia acumulada das diferenas de cmbio que tenham sido diferidas e que se relacionem com essa entidade estrangeira deve ser reconhecida como rendimento ou como gasto no mesmo perodo em que o ganho ou a perda na alienao seja reconhecido. 38. Uma empresa pode alienar os seus interesses numa entidade estrangeira por via da venda, da liquidao, do reembolso do capital-aces, ou do abandono de toda, ou parte de, essa entidade. O pagamento de um dividendo s faz parte de uma alienao quando constitua um retorno do investimento. No caso de uma alienao parcial, apenas so includas no ganho ou na perda a parte proporcional das diferenas de cmbio acumuladas relacionadas. Uma reduo da quantia escriturada de uma entidade estrangeira no constitui uma alienao parcial. Concordantemente, nenhuma parte do ganho ou da perda de cmbio estrangeiro diferido reconhecida no momento da reduo. Alterao na Classificao de uma Unidade Operacional Estrangeira 39. Quando haja uma alterao na classificao de uma unidade operacional estrangeira, os procedimentos de transposio aplicveis classificao revista devem ser aplicados desde a data da alterao na classificao. 40. Uma alterao no modo como uma unidade operacional estrangeira seja financiada e opere em relao empresa que relata pode conduzir a uma alterao na classificao dessa unidade operacional estrangeira. Quando uma unidade operacional estrangeira que seja parte integrante das operaes da empresa que relata seja reclassificada como uma entidade estrangeira, as diferenas de cmbio provenientes da transposio de activos no monetrios data da reclassificao so classificadas como capital prprio. Quando uma entidade estrangeira seja reclassificada como uma unidade operacional estrangeira que seja parte integrante das operaes da empresa que relata, as quantias transpostas dos itens no monetrios data da alterao so tratadas como o custo histrico relativos a esses itens no perodo de alterao e nos perodos subsequentes. As diferenas de cmbio que tenham sido diferidas no so reconhecidas como rendimentos ou como gastos at alienao da unidade operacional. TODAS AS ALTERAES NAS TAXAS DE CMBIO Efeitos Fiscais de Diferenas de Cmbio 41. Os ganhos e perdas em transaces em moeda estrangeira e diferenas de cmbio provenientes da transposio de demonstraes financeiras de unidades operacionais estrangeiras podem ter associados efeitos fiscais que so contabilizados de acordo com a IAS 12, Contabilizao de Impostos sobre o Rendimento. DIVULGAO 42. Uma empresa deve divulgar: (a) a quantia de diferenas de cmbio includa no resultado lquido do perodo; (b) as diferenas de cmbio lquidas classificadas como capital prprio, como componente separado do capital prprio, e uma reconciliao da quantia de tais diferenas de cmbio no comeo e no fim do perodo; e (c) a quantia de diferenas de cmbio que surjam durante o perodo que seja includa na quantia escriturada de um activo de acordo com o tratamento alternativo do pargrafo 21. 43. Quando a moeda de relato seja diferente da moeda do pas em que a empresa esteja domiciliada, deve ser divulgada a razo do uso de uma moeda diferente. Deve tambm ser divulgada a razo de qualquer alterao na moeda de relato (*). 44. Quando haja uma alterao na classificao de uma unidade operacional estrangeira significativa, uma empresa deve divulgar: (a) a natureza da alterao na classificao; (b) a razo da alterao; (c) o impacto da alterao na classificao do capital prprio (dos accionistas); e (d) o impacto no resultado lquido de cada perodo anterior apresentado caso a alterao na classificao tivesse ocorrido no comeo do mais antigo perodo apresentado. 45. Uma empresa deve divulgar o mtodo seleccionado de acordo com o pargrafo 33 na transposio do goodwill e dos ajustamentos do justo valor provenientes da aquisio de uma entidade estrangeira. 46. Uma empresa divulga o efeito nos itens monetrios em moeda estrangeira ou nas demonstraes financeiras de uma unidade operacional estrangeira de uma alterao nas taxas de cmbio que ocorra aps a data do balano se a alterao for de tal importncia que a sua no divulgao afectaria a capacidade dos utentes das demonstraes financeiras fazerem as devidas avaliaes e tomarem as devidas decises (ver a IAS 10, Acontecimentos Aps a Data do Balano). 47. tambm encorajada a divulgao da poltica sobre gesto de riscos de moeda estrangeira de uma empresa.

DISPOSIES TRANSITRIAS

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48. Na primeira ocasio em que uma empresa aplicar esta Norma, a empresa deve, excepto quando a quantia no seja razoavelmente determinvel, classificar separadamente e divulgar o saldo acumulado, no comeo do perodo, de diferenas de cmbio diferidas e classificadas como capital prprio em perodos anteriores. DATA DE EFICCIA 49. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995. Aplicao da Norma

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IAS 22 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 22 (REVISTA EM 1998)


Concentraes de Actividades Empresariais
A IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, foi aprovada em Novembro de 1983. Em Dezembro de 1993, a IAS 22 foi revista como parte do projecto sobre Comparabilidade e Melhorias das Demonstraes Financeiras. Tornou-se na IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais [IAS 22 (revista em 1993)]. Em Outubro de 1996, os pargrafos 39(i) e 69 da IAS 22 (isto , pargrafos 39 e 85 desta Norma), foram revistos para ficarem consistentes com a IAS 12 (revista em 1996), Impostos sobre o Rendimento. As revises tornaram-se operacionais para as demonstraes financeiras anuais que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1998. Em Julho de 1998, vrios pargrafos da IAS 22 foram revistos para ficarem consistentes com a IAS 36, Imparidade de Activos, IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes e a IAS 38, Activos Intangveis, e o tratamento do goodwill negativo foi tambm revisto. A Norma revista (IAS 22) tornou-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1999. Em Outubro de 1998, o pessoal do IASC publicou separadamente uma Base para Concluses para a IAS 38, Activos Intangveis e IAS 22 (revista em 1998). A fraco das Bases para Concluses que se refere s revises feitas na IAS 22 em 1998 includa neste volume de capa flexvel como Apndice A. Em 1999, o pargrafo 97 foi emendado para substituir referncias IAS 10, Contingncias e Acontecimentos que Ocorram Aps a Data do Balano, por referncias IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano. Alm disso, os pargrafos 30 e 31(c) foram emendados para ficarem consistentes com a IAS 10 (revista em 1999). O texto emendado tornouse eficaz para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 2000. As seguintes Interpretaes SIC relacionam-se com a IAS 22: SIC-9: Concentraes de Actividades Empresariais Classificao quer como Aquisies quer como Unificaes de Interesses. SIC-22: Concentraes de Actividades Empresariais Ajustamento Subsequente de Justos Valores e de Goodwill Inicialmente Relatados. SIC-28: Concentraes de Actividades Empresariais Data de Troca e Justo Valor de Instrumentos de Capital Prprio. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-7 Definies 8 Natureza de uma Concentrao de Actividades Empresariais 9-16 Aquisies 10-12 Aquisies Inversas 12 Unificao de Interesses 13-16 Aquisies 17-76 Contabilizao das Aquisies 17-18 Data de Aquisio 19-20 Custo de Aquisio 21-25 Reconhecimento de Activos e Passivos Identificveis 26-31 Imputao do Custo de Aquisio 32-35 Tratamento de Referncia 32-33 Tratamento Alternativo Permitido 34-35 Compras Sucessivas de Aces 36-38 Determinao dos Justos Valores dos Activos e Passivos Identificveis Adquiridos 39-40 Goodwill Proveniente da Aquisio 41-58 Reconhecimento e Mensurao 41-43 Amortizao 44-54 Recuperabilidade de Quantia Escriturada Perdas de Imparidade 55-58 Goodwill Negativo que Surge na Aquisio 59-64 Reconhecimento e Mensurao 59-63 Apresentao 64 Ajustamentos Retribuio de Compra Contingente de Acontecimentos Futuros 65-67 Alteraes Subsequentes no Custo de Aquisio 68-70 Identificao Subsequente ou Alteraes no Valor dos Activos e Passivos Identificveis 71-76 Unificaes de Interesses 77-83 Contabilizao das Unificaes de Interesses 77-83 Todas as Concentraes de Actividades Empresariais 84-85

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Impostos sobre o Rendimento 84-85 Divulgao 86-98 Disposies Transitrias 99-101 Data de Eficcia 102-103 As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico das concentraes de actividades empresariais. A Norma cobre no s uma aquisio de uma empresa por uma outra mas tambm a rara situao de uma unificao de interesses quando uma adquirente no possa ser identificada. A contabilizao de uma aquisio envolve a determinao do custo da aquisio, a imputao do custo aos activos e passivos identificveis da empresa que est sendo adquirida e a contabilizao do goodwill ou do goodwill negativo resultante, no s na sua aquisio mas tambm subsequentemente. Outros assuntos contabilsticos incluem a determinao da quantia dos interesses minoritrios, a contabilizao das aquisies que ocorram durante um perodo de tempo, as alteraes subsequentes no custo de aquisio ou na identificao de activos e passivos e as divulgaes requeridas. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao das concentraes de actividades empresariais.

2. Uma concentrao de actividades empresariais pode ser estruturada de vrias maneiras que so determinadas por razes legais, de impostos ou de outras. Isso pode envolver a compra por uma empresa de partes do capital prprio de uma outra empresa ou a compra dos activos lquidos de uma empresa. Pode ser efectuada pela emisso de aces ou pela transferncia de dinheiro, equivalentes de dinheiro, ou de outros activos. A transaco pode ser entre os accionistas das empresas que se concentram ou entre uma empresa e os accionistas da outra empresa. A concentrao de actividades empresariais pode envolver a criao de uma nova empresa para ter o controlo sobre as empresas que se concentram, a transferncia dos activos lquidos de uma ou mais das empresas que se concentram para uma outra empresa ou a dissoluo de uma ou mais das empresas que se concentram. Quando a substncia da transaco seja consistente com a definio de uma concentrao de actividades empresariais constante desta Norma, os requisitos de contabilizao e divulgao constantes nesta Norma so apropriados sem ateno estrutura particular adoptada para a concentrao. 3. Uma concentrao de actividades empresariais pode resultar num relacionamento empresa-me-subsidiria em que a adquirente seja a empresa-me e a adquirida uma subsidiria da adquirente. Em tais circunstncias, a adquirente aplica esta Norma nas suas demonstraes financeiras consolidadas. Inclui o seu interesse na adquirida nas suas demonstraes financeiras individuais como um investimento numa subsidiria (ver IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao dos Investimentos em Subsidirias). 4. Uma concentrao de actividades empresariais pode envolver a compra dos activos lquidos, incluindo qualquer goodwill, de uma outra empresa em vez da compra das aces nessa outra empresa. Tal concentrao de actividades empresariais no resulta numa relao empresa-me-subsidiria. Em tais circunstncias, a adquirente aplica esta Norma nas suas demonstraes financeiras individuais e consequentemente nas suas demonstraes financeiras consolidadas. 5. Uma combinao de actividades empresariais pode dar origem a uma fuso legal. Embora os requisitos para fuses legais difiram entre os vrios pases, uma fuso legal geralmente uma fuso entre duas empresas em que: (a) ou os activos e passivos de uma empresa sejam transferidos para a outra empresa e a primeira empresa seja dissolvida; (b) ou os activos e passivos de ambas as empresas sejam transferidos para uma nova empresa e ambas as empresas originais sejam dissolvidas. Muitas fuses legais surgem como parte da reestruturao ou reorganizao de um grupo no sendo tratadas nesta Norma porque elas so transaces entre empresas sob controlo comum. Porm, qualquer concentrao de actividades empresariais que resultasse em as duas empresas se tornarem membros do mesmo grupo, tratada como uma aquisio ou como uma unificao de interesses nas demonstraes financeiras consolidadas segundo os requisitos desta Norma. 6. Esta Norma no trata das demonstraes financeiras individuais de uma empresa-me a no ser nas circunstncias descritas no pargrafo 4. Em diferentes pases as demonstraes financeiras individuais so preparadas usando prticas diferentes de relato a fim de ir ao encontro de uma variedade de necessidades. 7. Esta Norma no trata de: (a) transaces entre empresas sob controlo comum; e (b) interesses em empreendimentos conjuntos (ver a IAS 31, Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos) e as demonstraes financeiras de empreendimentos conjuntos. DEFINIES

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8. Nesta Norma so usados os termos seguintes com os significados especificados: Uma concentrao de actividades empresariais o acto de juntar empresas separadas numa entidade econmica como resultado da unificao de uma empresa com ou a obteno de controlo sobre os activos lquidos e as operaes de uma outra empresa. Uma aquisio uma concentrao de actividades empresariais em que uma das empresas, a adquirente, obtm o controlo sobre os activos lquidos e as operaes de uma outra empresa, a adquirida, em troca da transferncia de activos, pela incorrncia de passivos ou pela emisso de capital prprio. Uma unificao de interesses uma concentrao de actividades empresariais em que os accionistas das empresas envolvidas concentram o controlo sobre o total, ou efectivamente o total, dos seus activos lquidos e as operaes a fim de conseguir uma participao mtua continuada nos riscos e benefcios ligados entidade concentrada de forma tal que nenhuma parte possa ser identificada como a adquirente. Controlo o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma empresa a fim de obter benefcios das suas actividades. Uma empresa-me (detentora) uma empresa que tenha uma ou mais subsidirias. Uma subsidiria uma empresa que seja controlada por uma outra empresa (conhecida como empresa-me). Interesse minoritrio a parte dos resultados lquidos das operaes e dos activos lquidos de uma subsidiria atribuvel aos interesses que no sejam possudos, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, pela empresa-me. Justo valor a quantia pela qual um activo podia ser trocado ou um passivo liquidado entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transaco em que no exista relacionamento entre elas. Activos monetrios so o dinheiro detido e os activos a serem recebidos em quantias fixadas ou determinveis de dinheiro. Data da aquisio a data na qual o controlo dos activos lquidos e das operaes da adquirida foi efectivamente transferido para a adquirente. NATUREZA DE UMA CONCENTRAO DE ACTIVIDADES EMPRESARIAIS 9. Na contabilizao de uma concentrao de actividades empresariais, uma aquisio na substncia diferente de uma unificao de interesses, necessitando a substncia da transaco de ser reflectida nas demonstraes financeiras (ver nota de p de pgina). Concordantemente, para cada uma prescrito um mtodo contabilstico diferente (*). Aquisies 10. Em virtualmente todas as concentraes de actividades empresariais uma das empresas envolvidas obtm controlo sobre a outra empresa que se concentra, possibilitando, por isso, a ser identificada uma adquirente. Presume-se que obtido controlo quando uma das empresas envolvidas adquira mais do que metade dos direitos de voto da outra empresa concentrada a menos que, em circunstncias excepcionais, possa ser claramente demonstrado que tal posse no constitui controlo. Mesmo quando uma das empresas concentradas no adquira mais de que metade dos direitos de voto da outra empresa concentrada, pode ainda ser possvel identificar uma adquirente quando uma das empresas concentradas, como consequncia da concentrao de actividades empresariais, adquira: (a) poder sobre mais do que metade dos direitos de voto da outra empresa em virtude de um acordo com outros investidores; (b) poder de gerir as polticas financeiras e operacionais da outra empresa atravs de um estatuto ou de um acordo; (c) poder para nomear ou destituir a maioria dos membros do conselho de directores (conselho de administrao) ou de rgo de gesto equivalente da outra empresa; ou (d) poder para reunir a maioria dos votos em reunies do conselho de directores ou rgo de gesto equivalente da outra empresa. 11. Se bem que algumas vezes possa ser difcil identificar uma adquirente, h geralmente indicaes de que existe uma. Por exemplo, quando: (a) o justo valor de uma empresa seja significativamente maior do que o da outra empresa concentrada. Em tais casos, a empresa maior a adquirente; (b) a concentrao de actividades empresariais seja efectuada por meio de uma troca de dinheiro por aces ordinrias com direito a voto. Em tais casos, a empresa que entrega dinheiro a adquirente; ou (c) a concentrao de actividades empresariais resulta na gerncia de uma empresa ser capaz de dominar a escolha da equipa de administradores da empresa concentrada resultante. Em tais casos, a empresa dominante a adquirente. Aquisies Inversas 12. Ocasionalmente uma empresa obtm a posse das aces de uma outra empresa, mas como parte da transaco de troca emite bastantes aces com poder de voto, em retribuio, de forma tal que o controlo da empresa passa para os detentores da empresa cujas aces foram adquiridas. Esta situao descrita como uma aquisio inversa. Se bem que legalmente a empresa que emite as aces possa ser vista como a empresa-me ou empresa que continua, a empresa cujos accionistas controlam agora a empresa concentrada a adquirente que goza dos poderes de voto ou outros identificados no pargrafo 10. Considera-se que a empresa que emite as aces a adquirida pela outra empresa; considera-se que a ltima empresa a adquirente e aplica o mtodo da compra aos activos e passivos da empresa emitente das aces. Unificao de Interesses

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13. Em circunstncias excepcionais, pode no ser possvel identificar um adquirente. Em vez de emergir uma parte dominante, os accionistas das empresas que se concentram juntam-se num acordo substancialmente igual para partilharem o controlo sobre o conjunto, ou efectivamente o conjunto, dos seus activos lquidos e operaes. Adicionalmente, a gesto das empresas que se concentram participam na gesto da entidade concentrada. Em consequncia, os accionistas das empresas que se concentram partilham mutuamente os riscos e benefcios da entidade concentrada. Tal concentrao de actividades empresariais contabilizada como uma unificao de interesses. 14. Geralmente no possvel uma partilha mtua de riscos e benefcios sem uma troca substancialmente igual de aces ordinrias com direito a voto entre as empresas que se concentram. Tal troca assegura que a deteno relativa de interesses nas empresas que se concentram, e consequentemente os seus riscos e benefcios relativos na empresa concentrada, sejam mantidos e os poderes de tomada de decises das partes sejam preservados. Porm para que seja eficaz uma troca de aces substancialmente igual neste aspecto no pode haver uma reduo significativa nos direitos ligados s aces de uma das empresas que se concentram, dado que de outra forma a influncia dessa parte fica enfraquecida. 15. A fim de se atingir uma partilha mtua dos riscos e benefcios da entidade combinada: (a) a maioria substancial, se no toda, das aces ordinrias com poder de voto das empresas concentradas trocada ou reunida; (b) o justo valor de uma empresa no significativamente diferente do da outra empresa; e (c) os accionistas de cada empresa mantm como antes substancialmente os mesmos direitos de voto e interesses na empresa concentrada, em relao a cada um dos outros, aps a concentrao. 16. A partilha mtua dos riscos e benefcios da entidade concentrada diminui e a probabilidade de um adquirente poder ser identificado aumenta quando: (a) a igualdade relativa nos justos valores das empresas que se concentram seja reduzida e diminua a percentagem das aces ordinrias trocadas com direito a voto; (b) acordos financeiros proporcionem uma vantagem relativa de um grupo de accionistas sobre os outros accionistas. Tais acordos podem ter efeitos quer antes quer aps a concentrao de actividades empresariais; e (c) a parte de capital social de um parceiro na empresa concentrada dependa da forma como o negcio que tal parceiro previamente controlava se comporte subsequentemente concentrao. AQUISIES Contabilizao das Aquisies 17. Uma concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio deve ser contabilizada pelo uso do mtodo contabilstico da compra como est estabelecido nas normas constantes dos pargrafos 19 a 76. 18. O uso do mtodo da compra consequncia de uma aquisio de uma empresa ser contabilizada semelhantemente compra de outros activos. Isto adequado dado que uma aquisio envolve uma transaco em que activos so transferidos, passivos so incorridos ou capital emitido em troca do controlo dos activos lquidos e das operaes de uma outra empresa. O mtodo da compra usa o custo como a base para o registo da aquisio e suporta-se na transaco de troca subjacente aquisio para determinao do custo. Data de Aquisio 19. A partir da data da aquisio, um adquirente deve: (a) incorporar na demonstrao dos resultados os resultados das operaes da adquirida; e (b) reconhecer no balano os activos e passivos identificveis da adquirida e qualquer goodwill ou goodwill negativo proveniente da aquisio. 20. A data da aquisio a data em que o controlo dos activos lquidos e das operaes da adquirida efectivamente transferido para o adquirente e a data em que a aplicao do mtodo da compra comea. Os resultados das operaes de uma empresa adquirida so includos nas demonstraes financeiras do adquirente a partir da data da aquisio, que a data em que o controlo da adquirida efectivamente transferido para o adquirente. Em substncia, a data da aquisio a data a partir da qual o adquirente tem o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma empresa a fim de obter benefcios das suas actividades. No se considera que o controlo tenha sido transferido para o adquirente at que todas as condies necessrias para proteger os interesses das partes envolvidas tenham sido satisfeitas. Porm, isto no necessita que uma transaco seja fechada ou finalizada por via legal antes que o controlo passe efectivamente para o adquirente. Ao avaliar se o controlo foi efectivamente transferido, necessita ser considerada a substncia da aquisio. Custo de Aquisio 21. Uma aquisio deve ser contabilizada pelo seu custo que a quantia de dinheiro ou seus equivalentes paga ou o justo valor, data da troca, de outras retribuies de compra dadas pelo adquirente em troca do controlo sobre os activos lquidos da outra empresa, mais quaisquer custos directamente atribuveis aquisio (ver nota de p de pgina) (*). 22. Quando uma aquisio envolva mais do que uma transaco de troca o custo de aquisio o custo agregado das transaces individuais. Quando uma aquisio seja conseguida por fases importante a distino entre a data de aquisio e

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a data da transaco da troca. Embora a contabilizao da aquisio comece a partir da data de aquisio, ela usa a informao relativa a custos e a justo valor determinada data de cada transaco de troca. 23. Os activos monetrios dados e os passivos monetrios incorridos so mensurados pelos seus justos valores data da transaco de troca. Quando a liquidao da retribuio de compra seja diferida, o custo da aquisio o valor presente da retribuio, tendo em conta qualquer prmio ou desconto provavelmente a ser incorrido na liquidao e no o valor nominal do que for pagvel. 24. Ao ser determinado o custo da aquisio, os ttulos negociveis emitidos pelo adquirente so medidos pelo seu justo valor que o seu preo de mercado aquando da data da transaco de troca, desde que flutuaes indevidas ou a estreiteza do mercado no tornem o preo de mercado um indicador no fivel. Quando o preo de mercado numa data particular no seja um indicador fivel, necessitam de ser considerados os movimentos de preos, num perodo razovel antes e aps o anncio das condies da aquisio. Quando o mercado no seja fivel ou no exista qualquer cotao, o justo valor dos ttulos emitidos pelo adquirente estimado por referncia ao seu interesse proporcional no justo valor da empresa adquirente ou por referncia ao interesse proporcional no justo valor da empresa adquirida, o que seja mais claramente evidente. A retribuio de compra que seja paga a dinheiro aos accionistas da adquirida como uma alternativa aos ttulos pode tambm proporcionar evidncia do justo valor total dado. Todos os aspectos da aquisio, incluindo factores significativos que influenciem as negociaes, necessitam de ser considerados, podendo ser usadas valorizaes independentes como uma ajuda na determinao do justo valor dos ttulos emitidos. 25. Alm da retribuio de compra, o adquirente pode incorrer em custos directos relacionados com a aquisio. Estes incluem os custos de registar e emitir ttulos de capital prprio e honorrios profissionais pagos aos contabilistas/auditores, consultores jurdicos, avaliadores e outros consultores para tornar efectiva a aquisio. Os custos gerais administrativos, incluindo os custos de manuteno de um departamento de aquisies, e outros custos que no possam ser directamente atribudos aquisio em causa que est sendo contabilizada, no so includos no custo de aquisio mas so reconhecidos como um gasto logo que incorridos. Reconhecimento de Activos e Passivos Identificveis 26. Os activos e passivos identificveis adquiridos que sejam reconhecidos segundo o pargrafo 19 devem ser os da adquirida que existam data de aquisio juntamente com quaisquer passivos reconhecidos segundo o pargrafo 31. Eles devem ser reconhecidos separadamente data de aquisio se, e somente se: (a) seja provvel que quaisquer benefcios econmicos futuros associados fluiro para, ou recursos que incorporem benefcios econmicos fluiro de, a adquirente; e (b) esteja disponvel uma medida fivel do seu custo ou justo valor. 27. Os activos e passivos que sejam reconhecidos segundo o pargrafo 26 so descritos nesta Norma como activos e passivos identificveis. Na medida em que activos e passivos sejam comprados e no satisfaam estes critrios de reconhecimento h um consequente impacto na quantia de goodwill ou goodwill negativo proveniente da aquisio porque o goodwill ou o goodwill negativo determinado como o custo residual de aquisio aps reconhecimento dos activos e passivos identificveis. 28. Os activos e passivos identificveis sobre os quais a adquirente obtenha controlo podem incluir activos e passivos que no estejam previamente reconhecidos nas demonstraes financeiras da adquirida. Isto pode ser porque eles no se qualificaram para reconhecimento anteriormente aquisio. Este o caso, por exemplo, quando um benefcio de impostos proveniente de perdas fiscais da adquirida se qualifica para reconhecimento como um activo como consequncia da adquirente obter resultados tributveis suficientes. 29. Sujeito ao pargrafo 31, no devem ser reconhecidos passivos data da aquisio se resultarem das intenes ou aces da adquirente. Tambm no devem ser reconhecidos passivos para perdas ou outros custos futuros que se esperem ser incorridos em resultado da aquisio, quer se relacionem com a adquirente ou com a adquirida. 30. Os passivos referidos no pargrafo 29 no so passivos da adquirida data de aquisio. Portanto, no so relevantes na imputao do custo de aquisio. Apesar de tudo, esta Norma contem uma excepo especfica a este princpio geral. Esta excepo aplica-se se a adquirente tiver desenvolvido planos que se relacionem com os negcios da adquirida e aparea uma obrigao como uma consequncia directa da aquisio. Porque estes planos so uma parte integrante do plano da adquirente para a aquisio, esta Norma requer que uma empresa reconhea uma proviso para os custos resultantes (ver pargrafo 31). Para a finalidade desta Norma, os activos e passivos identificveis adquiridos incluem as provises reconhecidas segundo o pargrafo 31. O pargrafo 31 fixa condies estritas concebidas para assegurar que os planos eram uma parte integrante da aquisio e que dentro de um curto tempo o mais cedo de trs meses aps a data de aquisio e da data em que as demonstraes financeiras sejam autorizadas para emisso a adquirente tenha desenvolvido planos de uma forma tal que a empresa seja obrigada a reconhecer uma proviso de reestruturao segundo a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Esta Norma tambm exige que uma empresa reverta tais provises se o plano no for implementado da maneira que se espera ou dentro do tempo originalmente esperado (ver pargrafo 75) e a divulgar informao sobre tais provises (ver pargrafo 92). 31. data de aquisio, a adquirente deve reconhecer uma proviso que no era um passivo da adquirida nessa data se, e s se, o adquirente tenha:

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(a) , ou antes da, data de aquisio, desenvolvido as principais caractersticas de um plano que envolve o cancelamento ou a reduo das actividades da adquirida e que se relacione com: (i) a retribuio de empregados da adquirida relativamente cessao dos seus empregos; (ii) o encerramento de instalaes da adquirida; (iii) a eliminao de linhas de produto da adquirida; ou (iv) o cancelamento de contratos da adquirida que se tenham tornado onerosos porque o adquirente comunicou outra parte em, ou antes de, a data de aquisio que o contrato ser cancelado; (b) ao anunciar as principais caractersticas do plano na, ou antes da, data da aquisio, criado uma expectativa vlida nas pessoas afectadas pelo plano de que vir a implementar o plano; e (c) mais antiga da data de trs meses aps a data de aquisio e da data em que as demonstraes financeiras anuais sejam autorizadas para emisso, desenvolvido essas principais caractersticas num plano formalizado identificando pelo menos: (i) o negcio ou a parte do negcio em causa; (ii) as principais localizaes afectadas; (iii) a localizao, a funo e o nmero aproximado de empregados que sero retribudos por cessarem os seus servios; (iv) os dispndios que sero feitos; e (v) quando ser implementado o plano. Qualquer proviso reconhecida segundo este pargrafo deve apenas cobrir os custos dos elementos listados em a) (i) a (iv) atrs. Imputao do Custo de Aquisio Tratamento de Referncia 32. Os activos e passivos identificveis reconhecidos segundo o pargrafo 26 devem ser mensurados pela agregao de: (a) o justo valor dos activos e passivos identificveis adquiridos com referncia data da transaco de troca na extenso do interesse da adquirente obtido na transaco de troca; e (b) a proporo minoritria das quantias escrituradas pr-aquisio dos activos e passivos identificveis da subsidiria. Qualquer goodwill ou goodwill negativo deve ser contabilizado segundo esta Norma. 33. O custo de uma aquisio imputado aos activos e passivos identificveis reconhecidos segundo o pargrafo 26 com referncia aos seus justos valores data da transaco de troca. Porm, o custo da aquisio relaciona-se somente com a percentagem dos activos e passivos identificveis comprados pela adquirente. Consequentemente quando um adquirente compre menos do que todas as aces de outra empresa, o interesse minoritrio resultante expresso pela proporo minoritria das quantias escrituradas pr-aquisio dos activos identificveis da subsidiria. Isto assim, porque a proporo minoritria no fez parte da transaco de troca para realizar a aquisio. Tratamento Alternativo Permitido 34. Os activos e passivos identificveis reconhecidos, segundo o pargrafo 26, devem ser mensurados pelos seus justos valores com referncia data da aquisio. Qualquer goodwill ou goodwill negativo deve ser contabilizado segundo esta Norma. Qualquer interesse minoritrio deve ser expresso pela proporo minoritria dos justos valores dos activos e passivos identificveis reconhecidos segundo o pargrafo 26. 35. Segundo esta abordagem, os activos lquidos identificveis sobre os quais o adquirente obteve controlo so expressos pelos seus justos valores, sem ateno a se o adquirente adquiriu todo ou somente algum do capital da outra empresa ou adquiriu directamente os activos. Consequentemente qualquer interesse minoritrio expresso pela proporo minoritria dos justos valores dos activos lquidos identificveis da subsidiria. Compras Sucessivas de Aces 36. Uma aquisio pode envolver mais do que uma transaco de troca, como por exemplo quando ela conseguida por fases atravs de sucessivas compras numa Bolsa. Quando isto ocorra, cada transaco significativa separadamente tratada com o fim de determinar os justos valores dos activos e passivos identificveis adquiridos e para determinar a quantia de qualquer goodwill ou goodwill negativo nessa transaco. Isto tem como consequncia uma comparao passo a passo do custo dos investimentos individuais com a percentagem de interesse da adquirente nos justos valores dos activos e passivos identificveis adquiridos a cada passo significativo. 37. Quando uma aquisio seja conseguida por compras sucessivas, os justos valores dos activos e passivos identificveis podem variar data de cada transaco de troca. Se todos os activos e passivos identificveis relacionados com uma aquisio forem reexpressos pelos justos valores no momento de compras sucessivas, qualquer ajustamento relacionado com o interesse da adquirente anteriormente detido uma revalorizao e contabilizada como tal. 38. Antes da qualificao como uma aquisio, uma transaco pode ser qualificada como um investimento numa associada e ser contabilizada pelo uso do mtodo da equivalncia patrimonial de acordo com a IAS 28, Contabilizao dos Investimentos em Associadas. Se tal suceder, a determinao dos justos valores dos activos e passivos identificveis adquiridos e o reconhecimento do goodwill ou do goodwill negativo ocorre eventualmente logo data em que seja aplicado o mtodo da equivalncia patrimonial. Quando o investimento no se qualificou previamente como uma associada, os justos

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valores dos activos e passivos identificveis so determinados logo data de cada passo significativo e o goodwill ou o goodwill negativo reconhecido a partir da data da aquisio. Determinao dos Justos Valores dos Activos e Passivos Identificveis Adquiridos 39. As orientaes gerais para chegar aos justos valores dos activos e passivos identificveis adquiridos so as que se seguem: (a) ttulos negociveis, pelos seus preos correntes de mercado; (b) ttulos no negociveis, pelos seus valores estimados que tomem em considerao caractersticas tais como rcios preo-resultados, rendimentos em dividendos e taxas de crescimento esperadas de ttulos comparveis de empresas com caractersticas semelhantes; (c) dvidas a receber, pelos valores presentes de quantias a receber, determinadas por taxas de juro correntes apropriadas, menos dedues para incobrveis e custos de cobrana, se necessrio. Porm, o desconto no exigido para dvidas a receber a curto prazo quando a diferena entre a quantia nominal da dvida e a quantia descontada no seja material; (d) inventrios: (i) produtos acabados e mercadorias, pelos preos de venda menos a soma de a) os custos com alienao e b) uma deduo razovel de lucro pelo o esforo de venda do adquirente baseado no lucro de produtos acabados e mercadorias semelhantes; (ii) produtos e trabalhos em curso, pelos preos de venda de produtos acabados menos a soma de a) custos de completar, b) custos de alienar e c) uma margem de lucro razovel para o esforo de completar e vender com base no lucro de produtos acabados semelhantes; e (iii) matrias-primas, pelos custos correntes de reposio; (e) terrenos e edifcios pelo seu valor de mercado; (f) instalaes e equipamentos pelo seu valor de mercado normalmente determinado por avaliao. Quando no haja evidncia de valor de mercado porque as instalaes e equipamentos so de natureza especializada ou porque tais itens sejam raramente vendidos, excepto como parte de uma empresa em continuidade, eles so valorizados pelo seu custo de reposio depreciado; (g) activos intangveis, como definidos na IAS 38, Activos Intangveis, pelo justo valor determinado: (i) por referncia a um mercado activo como definido na IAS 38; e (ii) se no existir mercado activo, numa base que reflicta a quantia que a empresa teria pago pelo activo numa transaco em que no exista relacionamento entre partes conhecedoras e dispostas a isso, com base na melhor informao disponvel (ver IAS 38 para orientao adicional na determinao do justo valor de um activo intangvel adquirido numa concentrao de actividades empresariais); (h) activos ou passivos lquidos referentes a planos de benefcios definidos, pelo valor presente da obrigao de benefcios definidos menos o justo valor de quaisquer activos do plano. Porm, um activo s reconhecido na medida em que seja provvel que ficar disponvel para a empresa na forma de restituies do plano ou de uma reduo em contribuies futuras; (i) activos e passivos por impostos, pela quantia de benefcios de impostos provenientes de perdas fiscais ou de impostos a pagar com respeito ao resultado lquido, determinada a partir da perspectiva da entidade concentrada ou do grupo resultante da aquisio. O activo ou passivo de impostos determinado aps considerao dos efeitos fiscais de reexpressar os activos e passivos identificveis para os seus justos valores e no descontado; Os activos de impostos incluem qualquer activo de impostos diferido da adquirente que no foi reconhecido anteriormente concentrao de actividades empresariais, mas que, como consequncia da concentrao de actividades empresariais, agora satisfaz os critrios de reconhecimento da IAS 12, Impostos sobre o Rendimento; (j) dvidas e livranas a pagar, dvidas a longo prazo, passivos, acrscimos e outras reivindicaes a pagar, pelos valores presentes das quantias a serem desembolsadas na liquidao do passivo determinados por taxas de juro correntes apropriadas. Porm, o desconto no exigido para passivos a curto prazo quando a diferena entre a quantia nominal do passivo e a quantia descontada no for material; (k) contratos onerosos e outros passivos identificveis da adquirida, pelos valores presentes das quantias a serem desembolsadas na satisfao da obrigao determinados por taxas de juro correntes apropriadas; e (l) provises para cessao ou reduo de actividades da adquirida que sejam reconhecidas segundo o pargrafo 31, por uma quantia determinada segundo a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Algumas das orientaes acima indicadas presumem que os justos valores sero determinados pelo uso do desconto. Quando as orientaes no se refiram ao uso do desconto, pode ou no ser usado o desconto na determinao dos justos valores dos activos e passivos identificveis. 40. Se o justo valor de um activo intangvel no puder ser mensurado com referncia a um mercado activo (como definido na IAS 38, Activos Intangveis), a quantia reconhecida desse activo intangvel data de aquisio deve ser limitada a uma quantia que no crie ou aumente o goodwill negativo que surge na aquisio (ver pargrafo 59). Goodwill Proveniente da Aquisio Reconhecimento e Mensurao

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41. Qualquer excesso do custo de aquisio sobre o interesse do adquirente no justo valor dos activos e passivos identificveis adquiridos aquando da data da transaco de troca deve ser descrito como goodwill e reconhecido como um activo. 42. O goodwill proveniente da aquisio representa um pagamento feito pelo adquirente em antecipao de benefcios econmicos futuros. Os benefcios econmicos futuros podem resultar de sinergias entre os activos identificveis adquiridos ou de activos que, individualmente, no se qualificam para reconhecimento nas demonstraes financeiras mas relativamente aos quais o adquirente est preparado para fazer o pagamento na aquisio. 43. O goodwill deve ser assentado ao custo menos qualquer amortizao acumulada e quaisquer perdas de imparidade acumuladas. Amortizao 44. O goodwill deve ser amortizado numa base sistemtica durante a sua vida til. O perodo de amortizao deve reflectir a melhor estimativa do perodo durante o qual se espera que futuros benefcios econmicos fluam para a empresa. Existe um pressuposto refutvel de que a vida til do goodwill no exceder vinte anos a partir do reconhecimento inicial. 45. O mtodo de amortizao usado deve reflectir o modelo pelo qual se espera que os futuros benefcios econmicos provenientes do goodwill sejam consumidos. O mtodo da linha recta deve ser adoptado a menos que haja evidncia persuasiva de que outro mtodo seja mais apropriado nas circunstncias. 46. A amortizao relativa a cada perodo deve ser reconhecido como um gasto.

47. Com o decorrer do tempo, o goodwill diminui, reflectindo o facto de que o seu potencial de servio est a decrescer. Nalguns casos, o valor do goodwill pode parecer no decrescer ao longo do tempo. Isto porque o potencial para benefcios econmicos que foi inicialmente comprado est progressivamente a ser substitudo pelo potencial para benefcios econmicos resultante de aumentos subsequentes do goodwill. Por outras palavras, o goodwill que foi comprado est a ser substitudo por goodwill gerado internamente. A IAS 38, Activos Intangveis, probe o reconhecimento de goodwill gerado internamente como activo. Por conseguinte, apropriado que o goodwill seja amortizado numa base sistemtica ao longo da melhor estimativa da sua vida til. 48. Muitos factores necessitam de ser considerados na estimativa da vida til do goodwill incluindo: (a) a natureza e vida previsvel do negcio adquirido; (b) a estabilidade e vida previsvel do sector a que se refere o goodwill; (c) informao pblica sobre as caractersticas do goodwill em negcios ou sectores similares e ciclos de vida tpicos de negcios similares; (d) os efeitos da obsolescncia dos produtos, de alteraes na procura e de outros factores econmicos sobre o negcio adquirido; (e) as expectativas de vida ao servio dos principais indivduos ou grupos de empregados e se o negcio adquirido pode ou no ser eficientemente gerido por outra equipa de gesto; (f) o nvel de dispndio de manuteno ou de contribuio para fundo necessrio para obter os benefcios econmicos futuros esperados provenientes da empresa adquirida e a capacidade e inteno da sociedade para atingir tal nvel; (g) aces esperadas de concorrentes ou de potenciais concorrentes; e (h) o perodo de controlo sobre o negcio adquirido e clusulas legais, reguladoras ou contratuais que afectem a sua vida til. 49. Porque o goodwill representa, entre outras coisas, benefcios econmicos futuros provenientes da sinergia ou activos que no podem ser reconhecidos separadamente, difcil estimar a sua vida til. As estimativas da sua vida til tornam-se menos fiveis medida que a durao da vida til aumenta. O pressuposto nesta Norma que o goodwill no tem normalmente uma vida til em excesso de vinte anos a partir do seu reconhecimento inicial. 50. Em casos raros, pode haver evidncia persuasiva de que a vida til do goodwill ser um perodo especfico mais longo do que vinte anos. Embora seja difcil encontrar exemplos, isto pode ocorrer quando o goodwill est to claramente relacionado com um activo identificvel ou um grupo de activos identificveis que se possa razoavelmente esperar beneficiar a adquirente durante a vida til do activo ou do grupo de activos identificveis. Nestes casos, o pressuposto de que a vida til do goodwill no exceder vinte anos refutado e a empresa: (a) amortiza o goodwill durante a melhor estimativa da sua vida til; (b) estima a quantia recupervel do goodwill pelo menos anualmente para identificar qualquer perda de imparidade (ver pargrafo 56); e (c) divulga as razes porque o pressuposto refutado e o(s) factor(es) que desempenhar(am) um papel significativo ao determinar a vida til do goodwill [ver pargrafo 88(b)]. 51. A vida til do goodwill sempre finita. A incerteza justifica a estimativa da vida til do goodwill numa base prudente, mas no justifica a estimativa de uma vida til que seja irrealisticamente curta. 52. Raramente existir, se existir, evidncia persuasiva para apoiar um mtodo de amortizao do goodwill que no seja a base de linha recta, especialmente se esse outro mtodo resultar numa quantia mais baixa da amortizao acumulada de que

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segundo o mtodo da linha recta. O mtodo de amortizao aplica-se consistentemente de perodo para perodo salvo se existir uma alterao no padro esperado de benefcios econmicos provenientes do goodwill. 53. Ao contabilizar uma aquisio, podem existir circunstncias em que o goodwill na aquisio no reflicta os benefcios econmicos futuros que se esperam que fluam para a adquirente. Por exemplo, desde a negociao da retribuio da compra, pode ter havido um declnio nos esperados fluxos de caixa futuros provenientes dos activos lquidos identificveis adquiridos. Neste caso, uma empresa testa o goodwill quanto imparidade segundo a IAS 36, Imparidade de Activos, e contabiliza concordantemente qualquer perda de imparidade. 54. O perodo de amortizao e o mtodo de amortizao devem ser revistos pelo menos no final de cada ano financeiro. Se a vida til esperada do goodwill for significativamente diferente de estimativas anteriores, o perodo de amortizao deve ser alterado concordantemente. Se tiver havido uma alterao significativa no padro esperado de benefcios econmicos provenientes do goodwill, o mtodo deve ser alterado para reflectir o padro alterado. Tais alteraes devem ser contabilizadas como alteraes em estimativas contabilsticas segundo a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas, ajustando o dbito de amortizao relativo ao perodo corrente e a perodos futuros. Recuperabilidade de Quantia Escriturada Perdas de Imparidade 55. Para determinar se o goodwill est em imparidade, uma empresa aplica a IAS 36, Imparidade de Activos. A IAS 36 explica como uma empresa rev a quantia escriturada dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo e quando reconhece ou reverte uma perda de imparidade. 56. Alm de seguir os requisitos includos na IAS 36, Imparidade de Activos, uma empresa deve, pelo menos no final de cada ano financeiro, estimar de acordo com a IAS 36, a quantia recupervel de goodwill que seja amortizada durante um perodo que exceda vinte anos a partir do seu reconhecimento inicial, mesmo se no existir indcio que est em imparidade. 57. algumas vezes difcil identificar se o goodwill est ou no em imparidade particularmente se tiver uma longa vida til. Em consequncia, esta Norma exige, como mnimo, um clculo anual da quantia recupervel do goodwill se a sua vida til exceder vinte anos a partir do reconhecimento inicial. 58. O requisito de um teste anual de imparidade do goodwill aplica-se quando quer que o total corrente estimado de vida til do goodwill exceder vinte anos a partir do reconhecimento inicial. Por conseguinte, se a vida til do goodwill foi estimada no reconhecimento inicial em menos do que vinte anos, mas a vida til estimada seja subsequentemente alargada para exceder vinte anos a partir de quando o goodwill foi inicialmente reconhecido, uma empresa leva a efeito o teste de imparidade necessrio segundo o pargrafo 56 e faz as divulgaes necessrias segundo o pargrafo 88 (b). Goodwill Negativo que Surge na Aquisio Reconhecimento e Mensurao 59. Qualquer excesso, data da transaco de troca, do interesse da adquirente nos justos valores dos activos e passivos identificveis adquiridos sobre o custo de aquisio, deve ser reconhecido como goodwill negativo. 60. A existncia de goodwill negativo pode indicar que activos identificveis tenham sido sobreavaliados e que passivos identificveis tenham sido omitidos ou subavaliados. importante assegurar que este no o caso antes do goodwill negativo ser reconhecido. 61. Na medida em que o goodwill negativo se relaciona com expectativas de perdas e gastos futuros que estejam identificados no plano da adquirente para a aquisio e que possam ser mensurados com fiabilidade, mas que no representem passivos identificveis data de aquisio (ver pargrafo 26), essa poro do goodwill negativo deve ser reconhecida como rendimento na demonstrao dos resultados quando as futuras perdas e gastos forem reconhecidos. Se estas perdas e gastos futuros identificveis no forem reconhecidos no perodo esperado, o goodwill negativo deve ser tratado segundo o pargrafo 62 (a) e (b). 62. Na medida em que o goodwill negativo no se relacione com perdas e gastos futuros identificveis esperados que possam ser mensurados com fiabilidade data de aquisio, o goodwill negativo deve ser reconhecido como rendimento na demonstrao dos resultados como segue: (a) a quantia de goodwill negativo que no exceda os justos valores de activos no-monetrios identificveis adquiridos deve ser reconhecido como rendimento numa base sistemtica durante a vida til mdia ponderada remanescente dos activos amortizveis/depreciveis adquiridos identificveis; e (b) a quantia de goodwill negativo em excesso dos justos valores dos activos no monetrios identificveis adquiridos devem ser reconhecidos imediatamente como rendimento. 63. Na medida em que o goodwill negativo no se relacione com expectativas de perdas e gastos futuros que tenham sido identificveis no plano da adquirente relativo aquisio e possa ser mensurado com fiabilidade, o goodwill negativo um ganho que reconhecido como rendimento quando os benefcios econmicos futuros incorporados nos activos

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amortizveis/depreciveis identificveis adquiridos sejam consumidos. No caso de activos monetrios, o ganho imediatamente reconhecido como rendimento. Apresentao 64. O goodwill negativo deve ser apresentado como uma deduo dos activos da empresa que relata, na mesma classificao do balano como goodwill. Ajustamentos Retribuio de Compra Contingente de Acontecimentos Futuros 65. Quando o acordo de aquisio preveja um ajustamento retribuio de compra contingente de um ou mais acontecimentos futuros, a quantia do ajustamento deve ser includa no custo de aquisio aquando da data de aquisio se o ajustamento for provvel e a quantia possa ser fiavelmente mensurada. 66. Os acordos de aquisio podem permitir que sejam feitos ajustamentos retribuio de compra luz de um ou mais acontecimentos futuros. Os ajustamentos podem ser contingentes de um nvel especfico de resultados a serem mantidos ou atingidos em perodos futuros ou da manuteno do preo de mercado dos ttulos emitidos como parte de retribuio de compra. 67. Aquando da contabilizao inicial de uma aquisio, geralmente possvel estimar a quantia de qualquer ajustamento retribuio de compra, mesmo que exista alguma incerteza, sem diminuir a fiabilidade da informao. Se os acontecimentos futuros no ocorrerem, ou a estimativa necessitar de ser revista, o custo de aquisio ajustado com o consequente efeito no goodwill, ou no goodwill negativo, como for o caso. Alteraes Subsequentes no Custo de Aquisio 68. O custo de aquisio deve ser ajustado quando uma contingncia que afecte a quantia da retribuio de compra seja resolvida subsequentemente data da aquisio, de forma que o pagamento da quantia seja provvel e possa ser feita uma estimativa fivel da quantia. 69. As condies de uma aquisio podem proporcionar um ajustamento da retribuio de compra se os resultados das operaes da adquirida excederem ou ficarem aqum de um nvel acordado aps a aquisio. Quando subsequentemente se torne provvel o ajustamento e possa ser feita uma estimativa fivel da quantia, o adquirente trata a retribuio adicional como um ajustamento ao custo de aquisio, com um efeito consequente no goodwill, ou goodwill negativo, como for o caso. 70. Em algumas circunstncias, pode ser exigido adquirente que faa pagamentos subsequentes ao vendedor como compensao para uma reduo no valor da retribuio de compra. Isto o caso quando a adquirente tenha garantido o preo de mercado de aces ou obrigaes emitidas como retribuio e tenha de fazer uma ulterior emisso de aces ou obrigaes com o fim de repor o custo de aquisio originariamente determinado. Em tais casos, no h aumento no custo de aquisio e, consequentemente, nenhum ajustamento ao goodwill, ou goodwill negativo. Em vez disso, o aumento nas aces ou obrigaes emitidas representa uma reduo no prmio ou um aumento no desconto da emisso inicial. Identificao Subsequente ou Alteraes no Valor dos Activos e Passivos Identificveis (*) 71. Os activos e passivos identificveis, que sejam adquiridos mas que no satisfaam os critrios do pargrafo 26 para reconhecimento separado quando a aquisio seja inicialmente contabilizada, devem ser reconhecidos subsequentemente logo que e quando satisfaam os critrios. A quantia escriturada de activos e passivos identificveis adquiridos deve ser ajustada quando, subsequentemente aquisio, se torne disponvel evidncia adicional para ajudar estimativa das quantias atribudas a esses activos e passivos identificveis quando a aquisio foi inicialmente contabilizada. A quantia atribuda ao goodwill ou ao goodwill negativo deve tambm ser ajustada, quando necessrio, na medida em que: (a) o ajustamento no aumente a quantia escriturada de goodwill acima da sua quantia recupervel, como definido na IAS 36, Imparidade de Activos; e (b) tal ajustamento seja feito no final do primeiro perodo contabilstico anual que comece aps a aquisio [excepto quanto ao reconhecimento de um passivo identificvel segundo o pargrafo 31, relativamente ao qual se aplica o quadro temporal do pargrafo 31 (c)]. a no ser assim, os ajustamentos aos activos e passivos identificveis devem ser reconhecidos como rendimento ou gasto. 72. Podem no ter sido reconhecidos activos e passivos identificveis de uma adquirida no momento da aquisio porque no satisfaziam os critrios de reconhecimento para activos e passivos identificveis ou a adquirente no estava consciente da sua existncia. Semelhantemente, os justos valores atribudos data da aquisio aos activos e passivos identificveis adquiridos podem necessitar de ser ajustados logo que se torne disponvel evidncia adicional para ajudar na estimativa do valor do activo ou passivo identificvel data da aquisio. Quando os activos ou passivos identificveis sejam reconhecidos ou as quantias escrituradas sejam ajustadas aps o fim do primeiro perodo contabilstico anual (excluindo perodos intercalares) que comecem aps a aquisio, reconhece-se rendimento ou gasto de preferncia a um ajustamento ao goodwill ou goodwill negativo. Este momento limite, embora arbitrrio na sua durao, faz com que o goodwill ou o goodwill negativo no seja reavaliado e indefinidamente ajustado. 73. Segundo o pargrafo 71, a quantia escriturada de goodwill (goodwill negativo) ajustada se, por exemplo, existir uma perda de imparidade antes do final do primeiro perodo contabilstico anual que comece depois da aquisio relativamente a um activo identificvel adquirido e a perda de imparidade no se relacione com acontecimentos ou alteraes especficas em circunstncias que ocorram aps a data de aquisio.

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74. Quando, subsequentemente aquisio mas anteriormente ao final do primeiro perodo contabilstico anual que comece aps a aquisio, a adquirente fica ciente da existncia de um passivo que tivesse existido data de aquisio ou de uma perda de imparidade que se no relacione com acontecimentos ou alteraes especficos em circunstncias que ocorram aps a data de aquisio, o goodwill no aumentado acima da sua quantia recupervel determinado segundo a IAS 36. 75. Se foram reconhecidas provises para a cessao ou reduo de actividades da adquirida segundo o pargrafo 31, estas provises devem ser revertidas se, e s se: (a) o exfluxo de benefcios econmicos deixar de ser provvel, ou (b) o plano formal pormenorizado no for implementado: (i) da maneira estabelecida no plano formal pormenorizado; ou (ii) dentro do espao de tempo estabelecido no plano formal pormenorizado. Tal reverso deve ser reflectida como um ajustamento ao goodwill ou ao goodwill negativo (e interesses minoritrios, se apropriado), de forma que no seja reconhecido rendimento ou gasto com respeito a ela. A quantia ajustada de goodwill deve ser amortizada prospectivamente durante a sua vida til remanescente. A quantia ajustada do goodwill negativo deve ser tratado segundo o pargrafo 62 (a) e (b). 76. No normalmente necessrio um ajustamento subsequente a respeito de provises reconhecidas segundo o pargrafo 31, visto que o plano formal pormenorizado necessrio para identificar os dispndios que sero levados a efeito. Se os dispndios no tiverem ocorrido no perodo esperado, ou deixar de se esperar que ocorram, necessrio ajustar a proviso para a cessao ou reduo das actividades da adquirida, com o correspondente ajustamento quantia de goodwill ou de goodwill negativo (e interesses minoritrios, se apropriado). Se subsequentemente, existir qualquer obrigao que seja necessrio ser reconhecida segundo a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, a empresa reconhece o gasto correspondente. UNIFICAES DE INTERESSES Contabilizao das Unificaes de Interesses 77. Uma unificao de interesses deve ser contabilizada pelo uso do mtodo da comunho de interesses como estabelecido nos pargrafos 78, 79 e 82. 78. Na aplicao do mtodo da comunho de interesses, os itens das demonstraes financeiras das empresas que se concentram no perodo em que a concentrao ocorra e para quaisquer perodos comparativos divulgados devem ser includos nas demonstraes financeiras das empresas concentradas como se elas tivessem sido concentradas desde o incio do perodo apresentado mais recente. As demonstraes financeiras de uma empresa no devem incorporar uma unificao de interesses da qual a empresa seja uma parte se a data da unificao de interesses for aps a data do mais recente balano includo nas demonstraes financeiras. 79. Qualquer diferena entre a quantia escriturada como capital accionista emitido mais qualquer retribuio adicional na forma de dinheiro ou de outros activos e a quantia escriturada para o capital accionista adquirido devem ser ajustados contra o capital prprio. 80. A substncia de uma unificao de interesses a de que nenhuma aquisio ocorreu e houve uma continuao da partilha mtua de riscos e benefcios que existiam anteriormente concentrao de actividades empresariais. O uso do mtodo da comunho de interesses reconhece isto ao contabilizar as empresas que se concentram como se as empresas separadas estivessem continuando como antes, se bem que agora sejam detidas e geridas conjuntamente. Concordantemente, apenas so feitas alteraes mnimas na agregao das demonstraes financeiras individuais. 81. Dado que uma unificao de interesses resulta numa entidade concentrada nica, um nico conjunto uniforme de polticas contabilsticas adoptado por essa entidade. Por isso, a entidade concentrada reconhece os activos, passivos e capital prprio das empresas concentradas pelas suas quantias escrituradas existentes ajustadas somente em consequncia da compatibilizao das polticas contabilsticas das empresas concentradas e da aplicao dessas polticas a todos os perodos apresentados. No h reconhecimento de qualquer goodwill ou de goodwill negativo. Semelhantemente, os efeitos de todas as transaces entre as empresas que se concentram, quer ocorram antes ou aps a unificao de interesses, so eliminados na preparao das demonstraes financeiras da entidade concentrada. 82. Os dispndios ocorridos com relao a uma unificao de interesses devem ser reconhecidos como gastos no perodo em que sejam incorridos. 83. Os dispndios incorridos com relao a uma unificao de interesses incluem os gastos de registo, os custos de fornecer informao a accionistas, as remuneraes de intermedirios e consultores e os ordenados e outros gastos relacionados como servio de empregados envolvidos na concretizao da concentrao de actividades empresariais. Incluem tambm quaisquer custos ou perdas incorridas nas operaes de concentrao das empresas anteriormente separadas. TODAS AS CONCENTRAES EMPRESARIAIS Impostos sobre o Rendimento

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84. Nalguns pases, o tratamento contabilstico de uma concentrao de actividades empresariais pode diferir do aplicado de acordo com as respectivas leis de impostos sobre o rendimento. Qualquer activo por impostos diferidos e passivos por impostos diferidos resultante reconhecido segundo a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. 85. O benefcio potencial de fazer os reportes de prejuzos fiscais, ou outros activos fiscais diferidos, de uma empresa adquirida, que no foram reconhecidos como um activo identificvel pela adquirente data de aquisio, pode subsequentemente ser realizado. Quando isto ocorra, a adquirente reconhece o benefcio com rendimento segundo a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. Adicionalmente, a adquirente: (a) ajusta a quantia bruta escriturada do goodwill e a respectiva amortizao acumulada para as quantias que teriam sido registadas se o activo fiscal diferido tivesse sido reconhecido como um activo identificvel data da concentrao de actividades empresariais; e (b) reconhece a reduo na quantia lquida escriturada de goodwill como um gasto. Porm, este procedimento no cria goodwill negativo, nem aumenta a quantia escriturada de goodwill negativo. DIVULGAO 86. Para todas as concentraes de actividades empresariais, as divulgaes que se seguem devem ser feitas nas demonstraes financeiras do perodo durante o qual a concentrao tenha tido lugar: (a) as firmas e descries das empresas concentradas; (b) o mtodo de contabilizao da concentrao; (c) a data de eficcia da concentrao para fins contabilsticos; e (d) quaisquer unidades operacionais provenientes da concentrao de actividades empresariais que a empresa tenha decidido alienar. 87. Para uma concentrao de actividades empresariais que seja uma aquisio, devem ser feitas as divulgaes adicionais seguintes nas demonstraes financeiras do perodo durante o qual a aquisio teve lugar: (a) a percentagem de aces adquiridas com direito a voto; e (b) o custo de aquisio e uma descrio da retribuio da compra paga ou a pagar contingentemente. 88. Relativamente ao goodwill, as demonstraes financeiras devem divulgar: (a) o(s) perodo(s) de amortizao adoptado(s); (b) se o goodwill for amortizado durante mais de vinte anos, as razes pelas quais foi refutado o pressuposto de que a vida til do goodwill no exceder vinte anos a partir do reconhecimento inicial. Ao dar estas razes, a empresa deve descrever o(s) factor(es) que desempenharam um papel significativo na determinao da vida til do goodwill; (c) se o goodwill no for amortizado numa base de linha recta, a base usada e a razo por que essa base mais apropriada do que a base de linha recta; (d) os itens da linha de demonstrao dos resultados em que est includa a amortizao do goodwill; e (e) uma reconciliao da quantia escriturada do goodwill no incio e no final do perodo mostrando: (i) a quantia bruta e a amortizao acumulada (agregada com perdas de imparidade acumuladas), no incio do perodo; (ii) qualquer goodwill adicional reconhecido durante o perodo; (iii) quaisquer ajustamentos resultantes da identificao subsequente ou alteraes no valor de activos e passivos identificveis; (iv) qualquer goodwill desreconhecido na alienao de todo ou parte do negcio com o qual se relaciona durante o perodo; (v) a amortizao reconhecida durante o perodo; (vi) perdas de imparidade reconhecidas durante o perodo segundo a IAS 36, Imparidade de Activos (se existirem); (vii) perdas de imparidade revertidas durante o perodo segundo IAS 36 (se existirem); (viii) outras alteraes na quantia escriturada durante o perodo (se existirem); e (ix) a quantia bruta e a amortizao acumulada (agregada com perdas de imparidade acumuladas), no final do perodo. No necessria informao comparativa. 89. Quando uma empresa descrever o(s) factor(es) que desempenharam uma papel significativo na determinao da vida til do goodwill que seja amortizado durante mais de vinte anos, a empresa considera a lista de factores do pargrafo 48. 90. Uma empresa divulga informao sobre goodwill que esteja em imparidade segundo a IAS 36 adicionalmente informao exigida pelo pargrafo 88 (e) (vi) e (vii). 91. Relativamente ao goodwill negativo, as demonstraes financeiras devem divulgar: (a) na medida em que o goodwill negativo seja tratado segundo pargrafo 61, uma descrio, a quantia e a tempestividade das perdas e gastos futuros esperados; (b) o(s) perodo(s) durante os quais o goodwill negativo reconhecido como rendimento; (c) o(s) item(s) da linha da demonstrao dos resultados em que seja reconhecido o goodwill negativo como rendimento; e (d) uma reconciliao da quantia escriturada do goodwill negativo no inicio e no final do perodo mostrando: (i) a quantia bruta de goodwill negativo e a quantia acumulada de goodwill negativo j reconhecida como rendimento, no inicio do perodo; (ii) qualquer goodwill negativo adicional reconhecido durante o perodo;

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(iii) quaisquer ajustamentos resultantes da subsequente identificao ou alteraes no valor dos activos e passivos identificveis; (iv) qualquer goodwill negativo desreconhecido na alienao de todo ou parte do negcio com o qual se relaciona durante o perodo; (v) o goodwill negativo reconhecido como rendimento durante o perodo, mostrando separadamente a poro de goodwill negativo reconhecido como rendimento segundo o pargrafo 61 (se existir); (vi) outras alteraes na quantia escriturada durante o perodo (se existir); e (vii) a quantia bruta de goodwill negativo e a quantia acumulada de goodwill negativo j reconhecido como rendimento, no final do perodo. No necessria informao comparativa. 92. Os requisitos de divulgao da IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, aplicam-se a provises reconhecidas segundo pargrafo 31 relativo cessao ou reduo de actividades de uma adquirida. Estas provises devem ser tratadas como uma classe separada de provises para as finalidades de divulgao segundo a IAS 37. Alm disso, a quantia escriturada agregada destas provises deve ser divulgada para cada concentrao de actividades empresariais individual. 93. Numa aquisio, se os justos valores dos activos e passivos identificveis ou a retribuio de compra somente puderem ser determinados numa base provisria no fim do perodo em que a aquisio teve lugar, isto deve ser apresentado e dadas as razes. Quando haja ajustamentos subsequentes a tais valores provisrios, esses ajustamentos devem ser divulgados e explicados nas demonstraes financeiras do perodo em causa. 94. Para uma concentrao de actividades empresariais que seja uma unificao de interesses, devem ser feitas as divulgaes adicionais seguintes nas demonstraes financeiras do perodo durante o qual a unificao de interesses teve lugar: (a) descrio e nmero de aces emitidas, juntamente com a percentagem de aces com direito a voto de cada empresa trocadas para efeito da unificao de interesses; (b) quantias de activos e passivos contribudos por cada empresa; e (c) rdito de vendas, outros rditos operacionais, itens extraordinrios e o resultado lquido positivo ou negativo de cada empresa anterior data da concentrao que estejam includos nos resultados lquidos apresentados pelas demonstraes financeiras da empresa concentrada. 95. As divulgaes gerais que se exige que se faam nas demonstraes financeiras consolidadas esto contidas na IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias. 96. Nas concentraes de actividades empresariais que tenham sido efectuadas aps a data do balano, deve ser divulgada a informao exigida pelos pargrafos 86 a 94. Se for impraticvel divulgar qualquer desta informao, este facto deve ser divulgado. 97. As concentraes de actividades empresariais que tenham sido tornadas efectivas aps a data do balano e antes da data em que as demonstraes financeiras de uma das empresas concentradas sejam autorizadas para publicao so divulgadas se forem de importncia tal que a no divulgao afectaria a capacidade dos utentes das demonstraes financeiras de fazerem avaliaes e tomar decises apropriadas (ver IAS 10, Acontecimentos Aps a Data do Balano). 98. Em certas circunstncias, o efeito da concentrao pode ser o de permitir que as demonstraes financeiras da empresa concentrada sejam preparadas de acordo com o pressuposto da empresa em continuidade. Isto podia no ter sido possvel para uma ou para ambas as empresas que se concentram. Isto pode ocorrer, por exemplo, quando uma empresa com dificuldades de fluxos de caixa se concentra com uma empresa que tenha acesso a dinheiro que possa ser usado na empresa com necessidade de dinheiro. Se for este o caso, relevante a divulgao desta informao nas demonstraes financeiras da empresa que tenha as dificuldades de fluxos de caixa. DISPOSIES TRANSITRIAS 99. Na data em que esta Norma se torna eficaz (ou data de adopo, se mais cedo), deve ser aplicada como disposto nos seguintes quadros. Em todos os casos que no sejam os pormenorizados nestes quadros, esta Norma deve ser aplicada retrospectivamente, salvo se for impraticvel fazer isso. 100. O efeito de adoptar esta Norma na sua data de eficcia (ou mais cedo) deve ser reconhecido segundo a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas, isto , como um ajustamento quer ao saldo de abertura dos resultados retidos do perodo mais antigo apresentado (tratamento de referncia da IAS 8) ou ao resultado lquido do perodo (tratamento alternativo permitido da IAS 8). 101. Nas primeiras demonstraes financeiras anuais emitidas segundo esta Norma, uma empresa deve divulgar as disposies transitrias adoptadas sempre que as disposies transitrias segundo esta Norma permitam uma escolha. Disposies Transitrias Reexpresso do Goodwill e do Goodwill Negativo Circunstncias Requisitos

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1. Concentrao de actividades empresariais que foi uma aquisio e surgiram nas demonstraes financeiras anuais que cobriram os perodos que comearam antes de 1 de Janeiro de 1995. a) Goodwill (goodwill negativo) foi anulado por contrapartida de reservas A reexpresso do goodwill (goodwill negativo) encorajada, mas no exigida. Se o goodwill (goodwill negativo) for reexpresso: (i) reexpressar o goodwill e o goodwill negativo relativo a todas as aquisies antes de 1 de Janeiro de 1995; (ii) determinar a quantia atribuda ao goodwill (goodwill negativo) na data de aquisio segundo o pargrafo 41 (59) desta Norma e reconhecer o goodwill (goodwill negativo) concordantemente; e (iii) determinar a amortizao acumulada de goodwill (a quantia acumulada de goodwill negativo reconhecido como rendimento) desde a data de aquisio segundo o pargrafo 44-54 (61-63) desta Norma e reconhec-lo concordantemente. b) O goodwill (goodwill negativo) foi inicialmente reconhecido como um activo (rendimento diferido) mas no pela quantia que teria sido atribuda segundo o pargrafo 41 (59) desta Norma A reexpresso do goodwill (goodwill negativo) encorajada, mas no exigida. Se o goodwill (goodwill negativo) foi reexpresso, aplicar os requisitos segundo as circunstncias 1 (a) atrs. Se o goodwill (goodwill negativo) no foi reexpresso, a quantia atribuda ao goodwill (goodwill negativo) data de aquisio considerada ter sido devidamente determinada. Quanto a amortizao do goodwill (reconhecimento do goodwill negativo como rendimento), ver circunstncias 3 ou 4 adiante 2. Concentrao de actividades empresariais que foi uma aquisio e surgiu nas demonstraes financeiras anuais que cobriram os perodos que comearam em ou aps 1 de Janeiro de 1995, mas antes de esta Norma se tornar eficaz (ou antes da data de adopo desta Norma, se mais cedo) a) data de aquisio, o custo de aquisio excedeu o interesse da adquirente no justo valor dos activos e passivos identificveis Se o goodwill foi reconhecido como um activo e a quantia a ele atribuda data de aquisio foi determinada segundo o pargrafo 41 desta Norma, ver disposies transitrias relativas a amortizao segundo as circunstncias 3 ou 4 adiante. Se no for assim: (i) determinar a quantia que teria sido atribuda ao goodwill data de aquisio segundo pargrafo 41 desta Norma reconhecer o goodwill concordantemente; (ii) determinar a respectiva amortizao acumulada do goodwill que teria sido reconhecido segundo a IAS 22 (revista em 1993) e reconhec-lo concordantemente (o limite de vinte anos da IAS 22 (revista em 1993) aplica-se); e (iii) amortizar qualquer quantia escriturada remanescente do goodwill durante a sua vida til remanescente determinada segundo esta Norma (tratamento como nas circunstncias 4 adiante) b) data de aquisio (i) o custo da aquisio foi menor do que o interesse da adquirente no justo valor dos activos e passivos identificveis; e (ii) os justos valores dos activos identificveis no monetrios adquiridos foram reduzidos at que o excesso foi eliminado [tratamento de referncia seguindo a IAS 22 (revista em 1993)]. A reexpresso do goodwill negativo encorajada, mas no exigida. Se o goodwill negativo for reexpresso:: (i) reexpressar o goodwill negativo quanto a todas as aquisies aps 1 de Janeiro de 1995; (ii) determinar a quantia que teria sido atribuda ao goodwill negativo data de aquisio segundo o pargrafo 59 desta Norma e reconhecer o goodwill negativo concordantemente; (iii) determinar a respectiva quantia acumulada de goodwill negativo que teria sido reconhecida como rendimento segundo a IAS 22 (revista em 1993) e reconhec-la concordantemente; e (iv) reconhecer qualquer quantia escriturada remanescente do goodwill negativo como rendimento durante a vida til mdia ponderada remanescente dos activos no-monetrios depreciveis/amortizveis identificveis adquiridos (tratamento como nas circunstncias 4 adiante). Se o goodwill negativo no for reexpresso, a quantia atribuda ao goodwill negativo (se existir) data da aquisio considerada ter sido devidamente determinada. Para o reconhecimento do goodwill negativo como rendimento, ver circunstncias 3 ou 4 adiante. c) data de aquisio: (i) o custo da aquisio foi menor do que o interesse da adquirente no justo valor dos activos e passivos identificveis; e (ii) os justos valores dos activos identificveis no-monetrios adquiridos no foram reduzidos para eliminar o excesso [tratamento alternativo permitido segundo a IAS 22 (revista em 1993)]; Se o goodwill negativo foi reconhecido e a quantia a ele atribuda data de aquisio foi determinada segundo o pargrafo 59 desta Norma, ver disposies transitrias para o reconhecimento do goodwill negativo como rendimento segundo circunstncias 3 ou 4 adiante. A no ser assim: (i) determinar a quantia que teria sido atribuda ao goodwill negativo data de aquisio segundo o pargrafo 59 desta Norma e reconhecer o goodwill negativo concordantemente; (ii) determinar a respectiva quantia acumulada do goodwill negativo que teria sido reconhecida como rendimento segundo a IAS 22 (revista em 1993) e reconhec-la concordantemente; e (iii) reconhecer qualquer quantia remanescente do goodwill negativo como rendimento durante a vida til mdia ponderada remanescente dos activos no monetrios depreciveis/amortizveis identificveis adquiridos (tratamento como nas circunstncias 4 adiante). 3. O goodwill foi reconhecido como um activo mas no foi anteriormente amortizado ou o dbito de amortizao foi considerado como sendo nulo. O goodwill negativo foi reconhecido inicialmente como um item separado no balano mas no foi subsequentemente reconhecido como rendimento ou a quantia de goodwill negativo a ser reconhecida como rendimento foi considerada como sendo nula. Reexpressar a quantia escriturada do goodwill (goodwill negativo) como se a amortizao do goodwill (quantia

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de goodwill negativo reconhecida como rendimento) tivesse sempre sido determinada segundo esta Norma [ver pargrafos 4454 (61-63)]. 4. O goodwill (goodwill negativo) foi anteriormente amortizado (reconhecido como rendimento) No reexpressar a quantia contabilstica do goodwill (goodwill negativo) quanto a qualquer diferena entre a amortizao acumulada (goodwill negativo acumulado reconhecido como rendimento) em anos anteriores e o calculado segundo esta Norma e: (i) amortizar qualquer quantia escriturada do goodwill durante a vida til remanescente calculada segundo esta Norma (ver pargrafos 44-54); e (ii) reconhecer qualquer quantia escriturada do goodwill negativo como rendimento durante a vida til mdia ponderada remanescente dos activos no monetrios depreciveis/amortizveis identificveis adquiridos [ver pargrafo 62(a)]. (i.e., qualquer alterao tratada da mesma maneira que uma alterao em estimativa contabilstica segundo a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas) DATA DE EFICCIA 102. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional relativamente s demonstraes financeiras que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1999. A aplicao mais cedo encorajada. Se uma empresa aplicar esta Norma nas demonstraes financeiras anuais que comecem antes de 1 de Julho de 1999, a empresa deve: (a) divulgar esse facto; e (b) adoptar a IAS 36, Imparidade de Activos, IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, e IAS 38, Activos Intangveis, ao mesmo tempo. 103. Esta Norma substitui a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais, aprovada em 1993.

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IAS 23 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 23 (REVISTA EM 1993)


Custos de Emprstimos Obtidos
Esta Norma Internacional de Contabilidade revista substitui a IAS 23, Capitalizao de Custos de Emprstimos Obtidos, aprovada pelo Conselho em Maro de 1984. A Norma revista tornou-se eficaz para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995. Uma Interpretao SIC est relacionada com a IAS 23: SIC-2: Consistncia Capitalizao de Custos de Emprstimos Obtidos. NDICE Pargrafos Objectivo mbito 1-3 Definies 4-6 Custo de Emprstimos Obtidos Tratamento de Referncia 7-9 Reconhecimento 7-8 Divulgao 9 Custos de Emprstimos Obtidos Tratamento Alternativo Permitido 10-29 Reconhecimento 10-28 Custos de Emprstimos Obtidos Elegveis para Capitalizao 13-18 Excesso da Quantia Escriturada do Activo Elegvel sobre a Quantia Recupervel Comeo da Capitalizao 20-22 Suspenso da Capitalizao 23-24 Cesso da Capitalizao 25-28 Divulgao 29 Disposies Transitrias 30 Data de Eficcia 31

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). OBJECTIVO O objectivo desta Norma o de prescrever o tratamento contabilstico dos custos de emprstimo obtidos. Esta Norma exige de uma forma geral que eles sejam de considerar imediatamente como gastos do perodo. Porm, a Norma permite, como um tratamento alternativo permitido, a capitalizao de custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo elegvel. MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao dos custos de emprstimos obtidos. 2. Esta Norma substitui a IAS 23, Capitalizao dos Custos de Emprstimos Pedidos, aprovada em 1983.

3. Esta Norma no trata do custo real ou imputado do capital prprio, incluindo o capital preferencial no classificado como passivo. DEFINIES 4. So usados nesta Norma os termos que se seguem com os significados especificados: Custos de emprstimos obtidos so os custos de juros e outros incorridos por uma empresa relativos aos pedidos de emprstimos de fundos. Um activo elegvel um activo que leva necessariamente um perodo substancial de tempo para ficar pronto para o seu uso pretendido ou para venda. 5. (a) (b) (c) (d) Os custos de emprstimos obtidos incluem: juros de descobertos bancrias e de emprstimos obtidos a curto e longo prazo; amortizao de descontos ou de prmios relacionados com emprstimos obtidos; amortizao de custos acessrios incorridos em ligao com a obteno de emprstimos obtidos; encargos financeiros com respeito a locaes financeiras reconhecidas de acordo com a IAS 17, Locaes; e

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(e) diferenas de cmbio provenientes de emprstimos obtidos em moeda estrangeira at ao ponto em que sejam vistos como um ajustamento do custo dos juros. 6. Exemplos de activos elegveis so os inventrios que exijam um perodo substancial de tempo para os pr numa condio vendvel, instalaes industriais, instalaes de gerao de energia e propriedades de investimento. Outros investimentos e inventrios que sejam de uma forma rotinada fabricados ou de qualquer forma produzidos em grandes quantidades numa base repetitiva durante um curto perodo de tempo no so activos elegveis. Os activos que estejam prontos para o seu uso pretendido ou venda quando adquiridos tambm no so activos elegveis. CUSTO DE EMPRSTIMOS OBTIDOS TRATAMENTO DE REFERNCIA Reconhecimento 7. Os custos de emprstimos obtidos devem ser reconhecidos como um gasto do perodo em que sejam incorridos.

8. Pelo tratamento de referncia os custos de emprstimos obtidos so reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos independentemente de como os emprstimos sejam aplicados. Divulgao 9. As demonstraes financeiras devem divulgar a poltica contabilstica adoptada para os custos de emprstimos obtidos.

CUSTOS DE EMPRSTIMOS OBTIDOS TRATAMENTO ALTERNATIVO PERMITIDO Reconhecimento 10. Os custos de emprstimos obtidos devem ser reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos, excepto na medida em que sejam capitalizados de acordo com o pargrafo 11. 11. Os custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo elegvel devem ser capitalizados como parte do custo desse activo. A quantia de custos de emprstimos obtidos elegvel para capitalizao deve ser determinada de acordo com esta Norma (*). 12. Pelo tratamento alternativo permitido os custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo so includos no custo desse activo. Tais custos dos emprstimos obtidos so capitalizados como parte do custo do activo quando seja provvel que deles resultaro benefcios econmicos futuros para a empresa e os custos possam ser fiavelmente mensurados. Outros custos de emprstimos obtidos so reconhecidos como um gasto no perodo em que sejam incorridos. Custos de Emprstimos Obtidos Elegveis para Capitalizao 13. Os custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo elegvel so os custos de emprstimos obtidos que teriam sido evitados se o dispndio no activo elegvel no tivesse sido feito. Quando uma empresa pede fundos emprestados especificamente com o fim de obter um particular activo elegvel, os custos dos emprstimos obtidos que estejam relacionados directamente com esse activo elegvel podem ser prontamente identificados. 14. Pode ser difcil identificar um relacionamento directo entre certos emprstimos obtidos e um activo elegvel e determinar os emprstimos obtidos que poderiam de outra maneira ser evitados. Tal dificuldade ocorre, por exemplo, quando a actividade financeira de uma empresa seja centralmente coordenada. Tambm surgem dificuldades quando um grupo usa uma variedade de instrumentos de dvida para pedir fundos emprestados a taxas de juro variveis e empresta esses fundos em bases variadas a outras empresas no grupo. Outras complicaes surgem atravs do uso de emprstimos estabelecidos em ou ligados a moedas estrangeiras, quando o grupo opera em economias altamente inflacionrias, e de flutuaes em taxas de cmbio. Como consequncia, a determinao da quantia dos custos de emprstimos obtidos que sejam directamente atribuveis aquisio de um activo elegvel difcil sendo de exigir o exerccio de bom senso. 15. At ao ponto em que sejam pedidos fundos emprestados especificamente com o fim de obter um activo elegvel, a quantia dos custos de emprstimos obtidos elegvel para capitalizao nesse activo deve ser determinada como os custos reais dos emprstimos obtidos incorridos nesse emprstimo durante o perodo menos qualquer rendimento de investimento sobre o investimento temporrio desses emprstimos. 16. Os acordos de financiamento de um activo elegvel podem fazer com que uma empresa obtenha fundos pedidos de emprstimo e incorra em custos de emprstimos associados antes de alguns ou todos os fundos serem usados para dispndios no activo elegvel. Em tais circunstncias, os fundos so muitas vezes temporariamente investidos aguardando o seu dispndio no activo elegvel. Ao determinar a quantia dos custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao durante um perodo, qualquer rendimento do investimento gerado de tais fundos deduzido dos custos incorridos nos emprstimos obtidos.

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17. Na medida em que os fundos sejam pedidos de uma forma geral e usados com o fim de obter um activo elegvel, a quantia de custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao deve ser determinada pela aplicao de uma taxa de capitalizao aos dispndios respeitantes a esse activo. A taxa de capitalizao deve ser a mdia ponderada dos custos de emprstimos obtidos aplicvel aos emprstimos contrados pela empresa que estejam em circulao no perodo, que no sejam emprstimos obtidos feitos especificamente com o fim de obter um activo elegvel. A quantia dos custos de emprstimos obtidos capitalizados durante um perodo no deve exceder a quantia dos custos de emprstimos obtidos incorridos durante o perodo. 18. Em algumas circunstncias, apropriado incluir todos os emprstimos obtidos da empresa-me e das suas subsidirias quando seja calculada uma mdia ponderada dos custos dos emprstimos obtidos; noutras circunstncias, apropriado para cada subsidiria usar uma mdia ponderada dos custos dos emprstimos obtidos aplicvel aos seus prprios emprstimos obtidos. Excesso da Quantia Escritura da do Activo Elegvel sobre a Quantia Recupervel 19. Quando a quantia recupervel ou o ltimo custo esperado do activo elegvel exceda a sua quantia recupervel ou o seu valor realizvel lquido, a quantia escriturada reduzida ou anulada de acordo com as exigncias de outras Normas Internacionais de Contabilidade. Em certas circunstncias, a quantia da reduo ou do abate revertida de acordo com essas outras Normas Internacionais de Contabilidade. Comeo da Capitalizao 20. (a) (b) (c) A capitalizao dos custos de emprstimos obtidos como parte do custo de um activo elegvel deve comear quando: os dispndios com o activo estejam a ser incorridos; os custos de emprstimos obtidos estejam a ser incorridos; e as actividades que sejam necessrias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou venda estejam em curso.

21. Os dispndios de um activo elegvel incluem somente os dispndios que tenham resultado em pagamentos de caixa, transferncia de outros activos ou a assuno de passivos que incorram em juros. Os dispndios so reduzidos por quaisquer pagamentos progressivos recebidos e por subsdios recebidos relacionados com o activo (ver a IAS 20, Contabilizao dos Subsdios do Governo e Divulgao de Apoios do Governo). A quantia escriturada mdia do activo durante um perodo, incluindo os custos de emprstimos obtidos previamente capitalizado normalmente uma aproximao razovel dos dispndios aos quais a taxa de capitalizao aplicada nesse perodo. 22. As actividades necessrias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou para a sua venda englobam mais do que a construo fsica do activo. Elas englobam o trabalho tcnico e administrativo anterior ao comeo da construo fsica tais como as actividades associadas com a obteno de licenas antes do comeo da construo fsica. Porm, tais actividades excluem a deteno de um activo quando nenhuma produo ou desenvolvimento que altere a condio do activo esteja a ter lugar. Por exemplo, os custos de emprstimos obtidos incorridos enquanto o terreno esteja em desenvolvimento so capitalizados durante o perodo em que as actividades relacionadas com o desenvolvimento estejam a decorrer. Porm, os custos de emprstimos obtidos incorridos enquanto os terrenos adquiridos para fins de construo, sejam detidos sem qualquer actividade associada de desenvolvimento no so elegveis para capitalizao. Suspenso da Capitalizao 23. A capitalizao dos custos dos emprstimos obtidos deve ser suspensa durante os perodos extensos em que o desenvolvimento activo seja interrompido. 24. Os custos de emprstimos obtidos podem ser incorridos durante um perodo extenso em que sejam interrompidas as actividades necessrias para preparar um activo para o seu uso pretendido ou para a sua venda. Tais custos so custos de deteno de activos parcialmente concludos e no so elegveis para capitalizao. Porm, a capitalizao dos custos de emprstimos obtidos no normalmente suspensa durante um perodo quando esteja sendo levado a efeito trabalho tcnico e administrativo substancial. A capitalizao dos custos de emprstimos obtidos tambm no suspensa quando uma demora temporria seja uma parte necessria do processo de tornar um activo pronto para o seu uso pretendido ou para a sua venda. Por exemplo, a capitalizao continua durante o perodo necessrio alargado para que alguns inventrios atinjam a maturao ou o perodo alargado durante o qual os nveis altos das guas atrasam a construo de uma ponte, se tais nveis de gua altos so usuais durante o perodo da construo na regio geogrfica envolvida. Cessao da Capitalizao 25. A capitalizao dos custos dos emprstimos obtidos deve cessar quando substancialmente todas as actividades necessrias para preparar o activo elegvel para o seu uso pretendido ou para a sua venda estejam concludas. 26. Um activo est normalmente pronto para o seu uso pretendido ou para a sua venda quando a construo fsica do activo estiver concluda mesmo se o trabalho administrativo de rotina puder ainda continuar. Se modificaes menores, tais como a decorao de uma propriedade conforme as especificaes do comprador ou do utente, sejam tudo o que est por completar, isto indica que todas substancialmente concludas. 27. Quando a construo de um activo elegvel for concluda por partes e cada parte estiver em condies de ser usada enquanto a construo continua noutras partes, a capitalizao dos custos de emprstimos obtidos deve cessar quando todas as actividades necessrias para preparar essa parte para o seu pretendido uso ou venda estejam concludas.

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28. Um parque empresarial compreendendo vrios edifcios em que cada um deles pode ser usado individualmente um exemplo de um activo elegvel relativamente ao qual cada parte est em condies de ser usada embora a construo continue noutras partes. Um exemplo de um activo elegvel que necessita de estar concludo antes de que cada parte possa ser usada uma instalao industrial que envolve vrios processos que sejam executados em sequncia em diferentes partes da fbrica dentro do mesmo local, tal como uma laminagem de ao. DIVULGAO 29. (a) (b) (c) As demonstraes financeiras devem divulgar: a poltica contabilstica adoptada nos custos dos emprstimos obtidos; a quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizada durante o perodo; e a taxa de capitalizao usada para determinar a quantia do custo dos emprstimos obtidos elegveis para capitalizao.

DISPOSIES TRANSITRIAS 30. Quando a adopo desta Norma constitua uma alterao de poltica contabilstica, uma empresa encorajada a ajustar as suas demonstraes financeiras de acordo com a IAS 8, Resultado Lquido do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas. Alternativamente, as empresas que sigam o tratamento de alternativa permitido devem capitalizar somente os custos dos emprstimos obtidos incorridos aps a data de eficcia da Norma que satisfaam os critrios de capitalizao. DATA DE EFICCIA 31. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1995. Aplicao da Norma

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IAS 24 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 24 (REFORMATADA EM 1994)


Divulgaes de Partes Relacionadas
Esta Norma Internacional de Contabilidade reformatada substitui a Norma originalmente aprovada pelo Conselho em Maro de 1984. apresentada no formato revisto adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade de 1991 em diante. No se fizeram alteraes substantivas ao texto original aprovado. Determinada terminologia foi alterada para ficar a par da prtica corrente do IASC. NDICE Pargrafos mbito 1-4 Definies 5-6 O Assunto das Partes Relacionadas Divulgao 18-25 Data de Eficcia 26

7-17

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada ao tratar de partes relacionadas e de transaces entre a empresa que relata e as suas partes relacionadas. Os requisitos desta Norma aplicam-se s demonstraes financeiras de cada empresa que relata. 2. Esta Norma s se aplica queles relacionamentos com partes relacionadas descritos no pargrafo 3, tal como modificado pelo pargrafo 6. 3. Esta Norma trata somente dos relacionamentos com partes relacionadas descritos em a) a e) abaixo: (a) empresas que directa, ou indirectamente atravs de um ou mais intermedirios, controlem, ou sejam controladas pela, ou estejam sob controle comum da empresa que relata. (Isto inclui, empresas detentoras (holdings), subsidirias e subsidirias paralelas); (b) associadas (ver a IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas); (c) indivduos que detenham, directa ou indirectamente, um interesse no poder de voto da empresa relatora que lhes d influncia significativa na empresa, e membros ntimos da famlia (*) qualquer dos referidos indivduos; (d) pessoal chave da gerncia, isto , as pessoas que tenham autoridade e responsabilidade pelo planeamento, direco e controlo das actividades da empresa que relata, incluindo administradores e o pessoal superior de empresas e membros ntimos das famlias de tais indivduos; e (e) empresas em que seja possudo um interesse substancial no poder de voto, directa ou indirectamente, por qualquer pessoa descrita em c) ou d) ou sobre a qual tal pessoa seja capaz de exercer influncia significativa. Isto inclui empresas detidas por administradores ou accionistas maioritrios da empresa que relata e empresas que tenham um membro chave da gerncia em comum com a empresa que relata. Ao considerar cada possvel relacionamento de partes relacionadas, a ateno dirigida para a substncia do relacionamento, e no meramente para a forma legal. 4. No exigida nenhuma divulgao de transaces: (a) em demonstraes financeiras consolidadas com respeito a transaces intragrupos; (b) em demonstraes financeiras da empresa-me quando elas se tornem disponveis ou sejam publicadas com as demonstraes financeiras consolidadas; (c) em demonstraes financeiras de uma subsidiria totalmente detida se a sua detentora for sociedade com sede no mesmo pas e proporcionar demonstraes financeiras consolidadas nesse pas; e (d) em demonstraes financeiras de empresas controladas pelo Estado com transaces com outras empresas controladas pelo Estado. DEFINIES 5. Usam-se nesta Norma os termos seguintes com os significados especificados: Partes relacionadas considera-se que as partes esto relacionadas se uma parte tiver a capacidade de controlar a outra parte ou exercer influncia significativa sobre a outra parte ao tomar decises financeiras e operacionais. Transaces com partes relacionadas so transferncias de recursos ou obrigaes entre partes relacionadas, sem ateno a se um preo foi ou no debitado. Controlo a posse, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, de mais do que metade do poder de voto de uma empresa, ou de um interesse substancial no poder de voto e o poder de dirigir, por estatuto ou acordo, as polticas financeiras e operacionais da gerncia da empresa. Influncia significativa (para os fins desta Norma) a participao nas decises financeiras e operacionais de uma empresa, mas no o controlo dessas polticas. A influncia significativa pode ser exercida de diversas maneiras, geralmente por representao no rgo de gesto mas tambm, a ttulo de exemplo, por participao no processo de tomada de decises, por transaces interempresas materiais, por intercmbio de pessoal de gerncia ou por dependncia de informao tcnica.

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Influncia significativa pode ser obtida por posse de aces, estatuto ou acordo. Atravs da posse de aces, a influncia significativa presumida de acordo com a definio contida na IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas. 6. No contexto desta Norma, considera-se no serem partes relacionadas o seguinte: (a) duas empresas simplesmente porque tm um administrador em comum, apesar dos pargrafos 3 d) e e) acima, (sendo necessrio considerar a possibilidade, e apreciar a propenso, de que o director seja capaz de afectar as polticas de ambas as empresas nos seus negcios mtuos); (b) (i) entidades que proporcionam financiamentos; (ii) sindicatos; (iii) empresas de servios pblicos; e (iv) departamentos e agncias governamentais (estatais), no decurso dos seus negcios normais com uma empresa mas somente em virtude desses negcios (se bem que possam circunscrever a liberdade de aco de uma empresa ou de participar no seu processo de tomada de decises); e (c) um simples cliente, fornecedor, franchisador, distribuidor ou agente geral com quem uma empresa transaccione um volume significativo de negcios meramente em virtude da dependncia econmica resultante. O ASSUNTO DAS PARTES RELACIONADAS 7. Os relacionamentos com partes relacionadas so uma caracterstica normal do comrcio e negcios. Por exemplo, as empresas levam frequentemente a efeito partes separadas das suas actividades atravs de empresas subsidirias ou de associadas e adquirem interesses em outras empresas para fins de investimento financeiro ou por razes de comrcio que so de propores suficientes para que a empresa investidora possa controlar ou exercer influncia significativa nas decises financeiras e operacionais da sua investida. 8. Um relacionamento com partes relacionadas pode ter efeitos na posio financeira e nos resultados operacionais da empresa que relata. As partes relacionadas podem celebrar transaces em que partes no relacionadas no celebrariam. Tambm transaces entre partes relacionadas podem no ser efectuadas pelas mesmas quantias que entre partes no relacionadas. 9. Os resultados operacionais e a posio financeira de uma empresa podem ser afectadas por um relacionamento com partes relacionadas mesmo se no ocorrerem transaces com partes relacionadas. A mera existncia do relacionamento pode ser suficiente para afectar as transaces da empresa que relata com outras partes. Por exemplo, uma subsidiria pode terminar relaes com um parceiro comercial quando da aquisio pela empresa-me de uma subsidiria paralela comprometida no mesmo comrcio que o parceiro anterior. Alternativamente uma parte pode abster-se de actuar por causa da influncia significativa de uma ou outra por exemplo, uma subsidiria pode ser instruda pela sua empresa-me para no se comprometer em pesquisa e desenvolvimento. 10. Porque h uma dificuldade inerente para a gerncia determinar o efeito de influncias que no conduzam a transaces, a divulgao de tais efeitos no exigida por esta Norma. 11. O reconhecimento contabilstico de uma transferncia de recursos baseada normalmente no preo acordado entre as partes. Entre partes no relacionadas o preo o de uma transaco em que no existe relacionamento entre elas. As partes relacionadas podem ter um grau de flexibilidade no processo de estabelecer o preo que no est presente nas transaces entre partes no relacionadas. 12. So usados mtodos vrios para aprear transaces entre partes relacionadas. 13. Uma maneira de determinar o preo de uma transaco entre partes relacionadas pelo mtodo do preo no controlado comparvel, que estabelece o preo por referncia a bens comparveis vendidos num mercado economicamente comparvel a um comprador no relacionado com o vendedor. Este mtodo muitas vezes usado quando os bens ou servios fornecidos numa operao de partes relacionadas, e as condies com ela relacionadas, sejam semelhantes aos de transaces comerciais normais. tambm muitas vezes usado para determinar o custo de financiamento. 14. Quando se transferem bens entre partes relacionadas antes da venda a uma parte independente, usado muitas vezes o mtodo do preo de revenda. Este reduz o preo de revenda de uma margem, que representa uma quantia pela qual o revendedor procuraria cobrir os seus custos e realizar um lucro apropriado, a fim de chegar a um preo de transferncia para o revendedor. H problemas de julgamento ao determinar uma compensao apropriada contribuio de revendedor para o processo. Este mtodo tambm usado para as transferncias de outros recursos tais como direitos e servios. 15. Uma outra abordagem o mtodo do custo acrescido (cost plus), que procura adicionar uma margem apropriada ao custo do fornecedor. Podem ser experimentadas dificuldades ao determinar quer os elementos do custo atribuveis quer a margem. Entre os parmetros que podem auxiliar na determinao dos preos de transferncia esto os retornos comparveis em sectores semelhantes sobre as vendas ou capital empatado. 16. Algumas vezes os preos de transaces com partes relacionadas no so determinados por um dos mtodos descritos nos pargrafos 13 a 15 acima. Algumas vezes, nenhum preo debitado como nos exemplos da prestao gratuita de servios de gesto e a extenso de crdito grtis sobre uma dvida. 17. Por vezes, as transaces no teriam tido lugar se o relacionamento no existisse. Por exemplo, uma empresa que venda uma grande proporo da sua produo empresa-me ao custo podia no ter encontrado um cliente alternativo caso a empresa me no tivesse comprado os bens. DIVULGAO 18. Em muitos pases as leis exigem que as demonstraes financeiras proporcionem divulgaes acerca de certas categorias de partes relacionadas. Em particular, focada a ateno em transaces com os administradores de uma empresa, especialmente a sua remunerao e emprstimos obtidos, por fora da natureza fiduciria do seu relacionamento com a empresa, bem como divulgaes das transaces significativas interempresas e investimentos financeiros em e saldos com as empresas do grupo e associadas e com os directores. A IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias e a IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas, exigem a divulgao de uma lista de subsidirias e empresas associadas significativas. A IAS 28, Resultados Lquidos do Perodo, Erros Fundamentais e Alteraes nas Polticas Contabilsticas exige a divulgao de itens extraordinrios e de itens de rendimentos e de gastos

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includos nos resultados das actividades ordinrias que sejam de tal dimenso, natureza ou incidncia que a sua divulgao seja relevante para explicar o desempenho da empresa durante o perodo. 19. So exemplos de situaes em que as transaces com as partes relacionadas podem conduzir a divulgaes por uma empresa que relata no perodo por elas afectado, as seguintes: compras ou vendas de bens (acabados ou no acabados); compras ou vendas de propriedades e outros activos; prestao ou recepo de servios; acordos de agncia; acordos de locao; transferncia de pesquisa e desenvolvimento; acordos de licenas; financiamentos (incluindo emprstimos e contribuies de capital em dinheiro ou em espcie); garantias e colaterais; contratos de gesto. 20. Os relacionamentos compartes relacionadas, onde exista controlo, devem ser divulgados independentemente de ter havido ou no transaces entre as partes relacionadas. 21. A fim de que um leitor de demonstraes financeiras tenha uma viso acerca dos efeitos dos relacionamentos com partes relacionadas numa empresa que relata, apropriado divulgar os relacionamentos com partes relacionadas onde exista controlo, tenha havido ou no operaes entre as partes relacionadas. 22. Se tiver havido transaces entre partes relacionadas, a empresa que relata deve divulgar a natureza do relacionamento com partes relacionadas assim como os tipos de transaces e os elementos das transaces necessrios para a compreenso das demonstraes financeiras. 23. Os elementos de transaces necessrios para a compreenso das demonstraes financeiras incluiro normalmente: (a) uma indicao do volume das transaces, quer por uma quantia quer por uma proporo apropriada; (b) quantias ou propores apropriadas de itens em circulao (pendentes); e (c) polticas de apreamento. 24. Os itens de natureza semelhante podem ser divulgados agregadamente excepto quando divulgaes separadas forem necessrias para a compreenso dos efeitos das transaces com partes relacionadas nas demonstraes financeiras da empresa que relata. 25. desnecessria divulgao de transaces entre membros de um grupo nas demonstraes financeiras consolidadas porque as demonstraes financeiras consolidadas apresentam informaes acerca da empresa-me e das subsidirias como uma nica empresa que relata. As transaces com empresas associadas contabilizadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial no so eliminadas e por isso requerem divulgao separada como transaces entre partes relacionadas. DATA DE EFICCIA 26. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou depois de 1 de Janeiro de 1986. Aplicao da Norma

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IAS 26 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 26 (REFORMATADA EM 1994)


Contabilizao e Relato dos Planos de Benefcios de Reforma \Esta Norma Internacional de Contabilidade reformatada substitui a Norma originalmente aprovada pelo Conselho em Junho de 1986. apresentada no formato revisto adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade de 1991 em diante. No se fizeram alteraes substantivas ao texto original aprovado. Determinada terminologia foi alterada para ficar a par da prtica corrente do IASC. NDICE Pargrafos mbito 1-7 Definies 8-12 Planos de Contribuio Definida 13-16 Planos de Benefcios Definidos 17-31 Valor Presente Actuarial dos Benefcios de Reforma Prometidos Frequncia das Valorizaes Actuariais 27 Contedo do Relatrio 28-31 Todos os Planos 32-36 Valorizao dos Activos do Plano 32-33 Divulgao 34-36 Data de Eficcia 37

23-26

As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada nos relatrios dos planos de benefcios de reforma sempre que tais relatrios forem preparados. 2. Os planos de benefcios de reforma so muitas vezes referidos por vrios outros nomes, tais como esquemas de penso, esquemas supra anuais ou esquemas de benefcio de reforma. Esta Norma v um plano de benefcio de reforma como uma entidade de relato separada da dos empregadores dos participantes no plano. Todas as outras Normas Internacionais de Contabilidade se aplicam aos relatrios de planos que no sejam derrogadas por esta Norma. 3. Esta Norma trata da contabilizao e relato do plano para todos os participantes como um grupo. No trata de relatrios para participantes individuais acerca dos seus direitos de benefcios de reforma. 4. A IAS 19, Benefcios dos Empregados, est conotada com a determinao do custo de benefcios de reforma nas demonstraes financeiras de empregadores que tenham planos. Daqui que esta Norma seja complementar da IAS 19. 5. Os planos de benefcios de reforma podem ser definidos como planos de contribuio definida ou planos de benefcio definido. Muitos requerem a criao de fundos separados, que podem ou no ter identidade jurdica separada e podem no ter (trustees) curadores, a quem so feitas as contribuies e pelos quais so pagos os benefcios de reforma. Esta Norma aplicase independentemente de tal fundo estar ou no criado e independentemente de existir ou no depositrios. 6. Os planos de benefcios de reforma com activos investidos em empresas de seguros esto sujeitos aos mesmos requisitos contabilsticos e de afectao de activos (funding) que os acordos investidos de maneira privada. Concordantemente, eles situam-se no mbito desta Norma a menos que o contrato com a empresa de seguros esteja em nome de um determinado participante ou de um grupo de participantes e a obrigao de benefcios de reforma seja exclusivamente da responsabilidade da empresa de seguros. 7. Esta Norma no trata de outras formas de benefcios de emprego tais como indemnizaes por cessao de emprego, acordos de retribuio diferida, benefcios aos que deixam a entidade aps longos anos de servio, planos especiais de reforma antecipada ou de despedimento, planos de sade e de bem estar ou planos de bonificaes/gratificaes. Os acordos tipo segurana social do governo tambm so excludos do mbito desta Norma. DEFINIES 8. So usados nesta Norma os termos que se seguem com os significados especificados: Planos de benefcios de reforma so acordos, pelos quais uma empresa proporciona benefcios aos seus empregados ou aps a cessao do servio (quer na forma de um rendimento anual ou como uma quantia total) quando tais benefcios, ou as contribuies de um empregador para eles, puderem ser determinados ou estimados de antemo em relao reforma a partir das clusulas de um documento ou das prticas da empresa. Planos de contribuio definida so planos de benefcios de reforma pelos quais as quantias a serem pagas como benefcios de reforma so determinadas pelas contribuies para um fundo juntamente com os respectivos ganhos de investimento. Planos de benefcios definidos so planos de benefcios de reforma pelos quais as quantias a serem pagas como benefcio de reforma so geralmente determinadas por referncia a uma frmula usualmente baseada nos ganhos do empregado e/ou nos anos de servio.

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Contribuio para o fundo a transferncia de activos para uma entidade (o fundo) separada da empresa do empregador para satisfazer obrigaes futuras de pagamento dos benefcios de reforma. Para os fins desta Norma so tambm usados os termos seguintes: Participantes so os membros de um plano de benefcios de reforma bem como outros que tenham direito a benefcios segundo o plano. Activos lquidos disponveis para benefcios so os activos menos os passivos de um plano que no sejam o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos. Valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos o valor presente dos pagamentos esperados atravs de um plano de benefcios de reforma a empregados existentes e antigos, atribuvel aos servios j prestados. Benefcios adquiridos (conferidos) so benefcios, cujos direitos, de acordo com as condies de um plano de benefcio de reforma, no estejam condicionados a emprego continuado. 9. Alguns planos de benefcios de reforma tm patrocinadores diferentes dos empregadores; esta Norma tambm se aplica aos relatrios de tais planos. 10. A maior parte dos planos de benefcios de reforma so baseados em acordos formais. Alguns planos so informais mas adquiriram um grau de obrigao como resultado das prticas estabelecidas do empregador. Enquanto que alguns planos permitem ao empregador limitar as suas obrigaes fixadas nos planos, geralmente difcil para um empregador cancelar um plano se quiser reter os empregados. A mesma base de contabilizao e relato aplica-se tanto a um plano informal como a um plano formal. 11. Muitos planos de benefcios de reforma proporcionam o estabelecimento de fundos separados para os quais so feitas contribuies e dos quais so pagos benefcios. Tais fundos podem ser administrados por terceiras partes que actuam independentemente na gesto dos activos do fundo. Essas terceiras partes so chamadas fiis depositrios (trustees) em alguns pases. O termo fiel depositrio usado nesta Norma para descrever tais terceiras partes sem ateno a se se formou ou no um fundo sob mandato (trust). 12. Os planos de benefcios de reforma so normalmente descritos quer como planos de contribuio definida quer como planos de benefcios definidos, tendo cada um deles as suas prprias caractersticas distintas. Existem ocasionalmente planos que contm caractersticas de ambos. Tais planos hbridos consideram-se que so planos de benefcios definidos para os fins desta Norma. PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA 13. O relatrio de um plano de contribuio definida deve conter uma demonstrao dos activos lquidos disponveis para benefcios e uma descrio da poltica de constituio do fundo. 14. Por um plano de contribuio definida, a quantia dos benefcios futuros de um participante determinada pelas contribuies pagas pelo empregador, pelo participante, ou por ambos, e pela eficincia operacional e ganhos de investimento do fundo. As obrigaes do empregador so geralmente desoneradas pelas contribuies para o fundo. No normalmente necessrio o conselho de um acturio se bem que tal conselho seja algumas vezes utilizado para estimar os benefcios futuros que possam ser atingveis com base nas contribuies actuais e nos nveis de variao das contribuies futuras e ganhos do investimento. 15. Os participantes esto interessados nas actividades do plano porque elas afectam directamente o nvel dos seus benefcios futuros. Os participantes esto interessados em saber se as contribuies foram recebidas e se foi exercido controlo apropriado para proteger os direitos dos beneficirios. Um empregador est interessado no funcionamento eficiente e adequado do plano. 16. O objectivo do relatrio de um plano de contribuio definida proporcionar periodicamente informao acerca do plano e do desempenho dos seus investimentos. Esse objectivo geralmente atingido ao ser proporcionado um relatrio incluindo o seguinte: (a) uma descrio de actividades significativas do perodo e os efeitos de quaisquer alteraes relacionadas com o plano, com os seus membros e os seus termos e condies; (b) demonstraes relatando sobre as operaes e desempenho dos investimentos do perodo e sobre a posio financeira do plano no fim do perodo; e (c) uma descrio das polticas de investimento. PLANOS DE BENEFCIOS DEFINIDOS 17. O relatrio de um plano de benefcios definidos deve conter ou: (a) uma demonstrao que mostre: (i) os activos lquidos disponveis para benefcios; (ii) o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos, distinguindo entre benefcios adquiridos e benefcios no adquiridos; e (iii) o excesso ou o dfice resultante; ou (b) uma demonstrao dos activos lquidos disponveis para benefcios incluindo ou: (i) uma nota a divulgar o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos, distinguindo entre benefcios adquiridos e benefcios no adquiridos; ou (ii) uma referncia a esta informao num relatrio actuarial que a acompanhe. Se uma avaliao actuarial no tiver sido preparada data do relatrio, a avaliao mais recente deve ser usada como base e divulgada a data da avaliao. 18. Para os fins do pargrafo 17, o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos deve ser baseado nos benefcios prometidos segundo as clusulas do plano, sobre os servios prestados at data usando quer nveis de salrio corrente quer nveis de salrio projectado com divulgao da base usada. O efeito de quaisquer alteraes nos pressupostos actuariais que tenha tido um efeito significativo no valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos deve tambm ser divulgado.

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19. O relatrio deve explicar a relao entre o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos e os activos lquidos disponveis para benefcios e a poltica da constituio do fundo de benefcios prometidos. 20. Por um plano de benefcios definidos, o pagamento dos benefcios de reforma prometidos depende da posio financeira do plano e da capacidade dos contribuintes fazerem contribuies futuras para o plano assim como o desempenho do investimento e eficincia operacional do plano. 21. Um plano de benefcios definidos necessita do conselho peridico de um acturio para determinar a condio financeira do plano, rever os pressupostos e recomendar nveis de contribuio futura. 22. O objectivo do relatrio de um plano de benefcios definidos periodicamente proporcionar informao acerca dos recursos e actividades do plano que seja til na determinao das relaes entre a acumulao de recursos e os benefcios do plano ao longo do tempo. Este objectivo geralmente conseguido proporcionando um relatrio incluindo o seguinte: (a) uma descrio das actividades significativas do perodo e o efeito de quaisquer alteraes relacionadas com o plano, e com os seus membros e seus termos e condies; (b) demonstraes relatando sobre as operaes e desempenho dos investimentos do perodo e a posio financeira do plano no fim do perodo; (c) informao actuarial seja como parte das demonstraes seja por meio de um relatrio separado; e (d) uma descrio das polticas de investimento. Valor Presente Actuarial dos Benefcios de Reforma Prometidos 23. O valor presente dos pagamentos esperados segundo um plano de benefcios de reforma pode ser calculado e relatado usando nveis salariais correntes ou nveis de salrio projectados para o momento da reforma dos participantes. 24. As razes dadas para adoptar uma abordagem pelos salrios correntes incluem: (a) o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos, que a soma das quantias presentemente atribuveis a cada um dos participantes do plano, pode ser calculado mais objectivamente do que com nveis de salrio projectados porque isso envolve menos pressupostos; (b) os aumentos nos benefcios atribuveis a um aumento salarial tornam-se uma obrigao do plano no momento do aumento de salrio; e (c) a quantia do valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos usando os nveis de salrio correntes est geralmente mais intimamente relacionada com a quantia a pagar no caso do plano terminar ou ser interrompido. 25. As razes dadas para a adopo de uma abordagem pelo salrio projectado incluem: (a) a informao financeira deve ser preparada na base do princpio da continuidade empresarial sem atender aos pressupostos e estimativas que tenham de ser feitos; (b) pelos planos de pagamento finais, os benefcios so determinados com referncia a salrios em ou perto da data de reforma; daqui que os salrios, nveis de contribuio e taxas de retorno devam ser projectados; e (c) a falha de incorporar projeces de salrios, quando a maior parte da constituio de fundos baseada em projeces salariais, pode resultar no relato de um evidente sobrefinanciamento do fundo quando o plano no est sobrefinanciado, ou no relato de uma constituio do fundo adequada quando o plano est subfinanciado. 26. O valor presente actuarial de benefcios de reforma prometidos baseados nos salrios correntes divulgado no relatrio do plano para indicar a obrigao dos benefcios obtidos data do relatrio. O valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos baseados nos salrios projectados divulgado para indicar a grandeza da obrigao potencial segundo o princpio da continuidade da entidade o qual geralmente a base da constituio do fundo. Adicionalmente divulgao do valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos, pode ser necessrio dar explanao suficiente a fim de indicar claramente o contexto em que deve ser lido o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos. Tal explanao pode ser na forma de informao acerca da adequao da prevista constituio futura do fundo e da poltica da constituio do fundo baseada nas projeces salariais. Isto pode ser includo na informao financeira ou no relatrio do acturio. Frequncia das Valorizaes Actuariais 27. Em muitos pases, as valorizaes actuariais no so obtidas mais frequentemente do que de trs em trs anos. Se uma avaliao actuarial no tiver sido preparada na data do relatrio, a avaliao mais recente usada como base, sendo divulgada a data da avaliao. Contedo do Relatrio 28. Para planos de benefcios definidos, a informao apresentada numa das formas seguintes que reflectem prticas diferentes na divulgao e apresentao da informao actuarial: (a) includa no relatrio uma demonstrao que mostre os activos lquidos disponveis para benefcios, o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos e o excesso ou dfice resultante. O relatrio do plano tambm contm demonstraes de alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios e alteraes no valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos. O relatrio pode incluir um relatrio separado do acturio que suporte o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos; (b) um relatrio que inclua uma demonstrao dos activos lquidos disponveis para benefcios e uma demonstrao de alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios. O valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos divulgado numa nota s demonstraes. O relatrio pode tambm incluir um relatrio do acturio que suporte o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos; e (c) um relatrio que inclua uma demonstrao dos activos lquidos disponveis para benefcios e uma demonstrao de alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios com o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos contido num relatrio actuarial separado. Em cada forma de apresentao pode tambm acompanhar as demonstraes um relatrio dos mandatrios (trustees), semelhante a um relatrio de direco ou da gerncia, e um relatrio sobre os investimentos. 29. Os que so a favor das formas de apresentao descritas nos pargrafos 28 a) e 28 b) crem que a quantificao dos benefcios de reforma prometidos e as outras informaes proporcionadas por essas abordagens ajudam os utilizadores a estimar a situao corrente do plano e a probabilidade de serem satisfeitas as obrigaes do plano. Crem tambm que os

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relatrios financeiros devem ser completos em si prprios e no confiarem nas demonstraes que os acompanhem. Porm, alguns crem que as formas descritas no pargrafo 28 a) podem dar a impresso que existe uma obrigao, quando o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos no tem na sua opinio todas as caractersticas de um passivo. 30. Os que so a favor da forma de apresentao descrita no pargrafo 28 c) crem que o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos no deve ser includo numa demonstrao dos activos lquidos disponveis para benefcios como na forma de apresentao descrita no pargrafo 28 a) ou mesmo ser divulgado numa nota como em 28 b) porque ser comparado directamente com os activos do plano e tal comparao pode no ser vlida. Eles contestam que os acturios no comparam necessariamente o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos com os valores de mercado dos investimentos mas em lugar disso podem estimar o valor presente dos fluxos de caixa esperados dos investimentos. Por isso, os que so a favor desta forma crem improvvel que tal comparao reflicta a estimativa global do plano pelo acturio e que isso possa ser mal entendido. Tambm, alguns crem que, independentemente de estar ou no quantificada, a informao acerca dos benefcios de reforma prometidos deve estar contida unicamente no relatrio actuarial separado desde que possa ser proporcionada explanao apropriada. 31. Esta Norma aceita os pontos de vista a favor da permisso de divulgao da informao respeitante aos benefcios de reforma prometidos num relatrio actuarial separado. Rejeita os argumentos contra a quantificao do valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos. Concordantemente as formas de apresentao descritas nos pargrafos 28 a) e 28 b) so consideradas aceitveis nesta Norma bem como a descrita no pargrafo 28 c) na medida em que a informao financeira contenha uma referncia a, e seja acompanhada por, um relatrio actuarial que inclua o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos. TODOS OS PLANOS Valorizao dos Activos do Plano 32. Os investimentos do plano de benefcios de reforma devem ser escriturados pelo justo valor. No caso dos ttulos negociveis o justo valor o valor de mercado. Quando sejam detidos investimentos do plano para os quais no seja possvel uma estimativa do justo valor deve ser feita a divulgao da razo por que que no usado o justo valor. 33. No caso de ttulos negociveis o justo valor geralmente o valor de mercado porque este considerado a medida mais til para os ttulos data do relatrio e para o desempenho do investimento no perodo. Os ttulos que tenham um valor fixo de resgate e que tenham sido adquiridos para fazer face s obrigaes do plano, ou partes especficas do mesmo, podem ser escriturados por quantias baseadas no seu valor de resgate presumindo uma taxa constante de retorno at ao vencimento. Quando sejam mantidos planos de investimento para os quais uma estimativa do justo valor no seja possvel, tal como deteno total de uma empresa, feita divulgao da razo por que o justo valor no usado. O justo valor tambm geralmente divulgado na medida em que os investimentos sejam escriturados por outras quantias que no sejam as do valor de mercado ou do justo valor. Os activos usados nas operaes do fundo so contabilizados de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade aplicveis. Divulgao 34. O relatrio de um plano de benefcios de reforma, quer de benefcios definidos quer de contribuio definida, deve tambm conter as informaes seguintes: (a) uma demonstrao de alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios; (b) um resumo das polticas contabilsticas significativas; e (c) uma descrio do plano e os efeitos de quaisquer alteraes no plano durante o perodo. 35. Os relatrios proporcionados pelos planos de benefcios de reforma podem incluir o que se segue, se aplicvel: (a) uma demonstrao dos activos lquidos disponveis divulgando: (i) activos no fim do perodo convenientemente classificados; (ii) a base de valorizao dos activos; (iii) pormenores de qualquer investimento singular excedendo 5% dos activos lquidos disponveis para benefcios ou 5% de qualquer classe ou tipo de ttulos; (iv) pormenores de qualquer investimento no empregador; e (v) passivos que no sejam o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos; (b) uma demonstrao de alteraes nos activos lquidos disponveis para benefcios mostrando o que se segue: (i) contribuies do empregador; (ii) contribuies do empregado; (iii) rendimentos do investimento tais como juros e dividendos; (iv) outros rendimentos; (v) benefcios pagos ou a pagar (analisados, por exemplo, como benefcios de reforma, por morte e por incapacidade, bem como pagamentos de quantias globais); (vi) gastos administrativos; (vii) outros gastos; (viii) impostos sobre o rendimento; (ix) ganhos e perdas pela alienao de investimentos e alteraes no valor dos investimentos; e (x) transferncia de e para outros planos; (c) uma descrio da poltica de constituio do fundo; (d) para os planos de benefcios definidos, o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos (que podem distinguir entre benefcios adquiridos e benefcios no adquiridos) baseado nos benefcios prometidos segundo as clusulas do plano, nos servios prestados at data e usando quer o nvel de salrios correntes quer o nvel de salrios projectados; esta informao pode ser includa num relatrio actuarial para ser lido em conjunto com a respectiva informao financeira que o acompanha; e (e) para os planos de benefcio definido, uma descrio dos pressupostos actuariais significativos adoptados e do mtodo usado para calcular o valor presente actuarial dos benefcios de reforma prometidos.

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36. O relatrio de um plano de benefcio definido contm uma descrio do plano, quer como parte da informao financeira quer num relatrio separado. Pode conter o seguinte: (a) os nomes dos empregadores e os grupos de empregados abrangidos; (b) o nmero de participantes que recebem benefcios e o nmero de outros participantes, apropriadamente classificado; (c) o tipo de plano contribuio definida ou benefcio definido; (d) uma nota quanto a se os participantes contribuem ou no para o plano; (e) uma descrio dos benefcios de reforma prometidos aos participantes; (f) uma descrio de quaisquer clusulas de extino do plano; e (g) alteraes nos itens a) a f) durante o perodo abrangido pelo relatrio. s vezes faz-se referncia a outros documentos que estejam prontamente disponveis aos utilizadores e em que o plano seja descrito, e s se inclui no relatrio informao sobre subsequentes alteraes. DATA DE EFICCIA 37. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras dos planos de benefcios de reforma que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1988. Aplicao da Norma

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IAS 27 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 27 (REVISTA EM 2000)


Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias A IAS 27 foi aprovada pelo Conselho em Junho de 1988. Em Novembro de 1994, o texto da IAS 27 foi reformatado para ser apresentado no formato revisto adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade em 1991. No se fizeram alteraes substantivas ao texto original aprovado. Determinada terminologia foi alterada para ficar a par com a prtica corrente do IASC na altura. Em Dezembro de 1998, os pargrafos 13, 24, 29 e 30 foram emendados para substituir referncias IAS 25, Contabilizao de Investimentos Financeiros, por referncias IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. Em Outubro de 2000, o pargrafo 13 foi emendado para tornar a redaco consistente com pargrafos similares de outras Normas Internacionais de Contabilidade relacionadas. As seguintes Interpretaes SIC relacionam-se com a IAS 27: SIC-12: Consolidao Entidades de Finalidades Especiais, SIC-33: Consolidao e Mtodo de Equivalncia Patrimonial Potenciais Direitos de Voto e Imputao de Interesses de Propriedade. NDICE Pargrafos mbito 1-5 Definies 6 Apresentao de Demonstraes Financeiras Consolidadas 7-10 mbito das Demonstraes Financeiras Consolidadas 11-14 Procedimentos de Consolidao 15-28 Contabilizao de Investimentos em Subsidirias nas Demonstraes Financeiras Individuais de uma Empresa-Me 31 Divulgao 32 Data de Eficcia 33

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na preparao e apresentao de demonstraes financeiras consolidadas de um grupo de empresas sob o controlo de uma empresa-me. 2. Esta Norma deve ser tambm aplicada na contabilizao de investimentos em subsidirias (filiais) nas demonstraes financeiras individuais de uma empresa-me. 3. Esta Norma substitui a IAS 3, Demonstraes Financeiras Consolidadas, excepto no que nessa Norma se trate da contabilizao de investimentos em associadas. (ver a IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas). 4. Demonstraes financeiras consolidadas esto englobadas no termo demonstraes financeiras includo no Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. Por isso, as demonstraes financeiras consolidadas so preparadas de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade. 5. Esta Norma no trata de: (a) mtodos de contabilizao de concentraes de actividades empresariais e dos seus efeitos na consolidao, incluindo goodwill proveniente de uma concentrao de actividades empresariais (ver a IAS 22 (revista em 1998), Concentraes de Actividades Empresariais); (b) contabilizao dos investimentos em associadas (ver a IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas); e (c) contabilizao de investimentos em empreendimentos conjuntos. (ver a IAS 31, Relato Financeiro de Interesses em Empreendimentos Conjuntos). DEFINIES 6. Os termos seguintes so usados nesta Norma com os significados especificados: Controlo (para os fins desta Norma) o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma empresa a fim de obter benefcios das suas actividades. Uma subsidiria (filial) uma empresa que controlada por uma outra empresa (conhecida como empresa--me). Uma empresa-me uma empresa que detm uma ou mais subsidirias. Um grupo constitudo por uma empresa-me e todas as suas subsidirias. Demonstraes financeiras consolidadas so as demonstraes financeiras de um grupo apresentadas como as de uma nica empresa. Interesse minoritrio a parte dos resultados lquidos das operaes e dos activos lquidos de uma subsidiria atribuveis a interesses que no sejam detidos, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, pela empresa-me. APRESENTAO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS

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7. Uma empresa-me, que no seja uma empresa-me mencionada no pargrafo 8, deve apresentar demonstraes financeiras consolidadas. 8. Uma empresa-me que seja uma subsidiria totalmente possuda, ou que seja de forma virtual totalmente possuda, no necessitade apresentar demonstraes financeiras consolidadas desde que, no caso de uma subsidiria que seja de forma virtual totalmente possuda, a empresa-me obtenha a aprovao dos possuidores de interesse minoritrio. Tal empresa-me deve divulgar as razes por que as demonstraes financeiras consolidadas no foram apresentadas juntamente com as bases em que as subsidirias foram contabilizadas nas suas demonstraes financeiras individuais. Devem tambm ser divulgadas a firma e a sede oficial da sua empresa-me que publica as demonstraes financeiras consolidadas. 9. Os utentes das demonstraes financeiras consolidadas de uma empresa-me esto geralmente preocupados com, e necessitam de serem informados sobre, a posio financeira, os resultados das operaes e as alteraes da posio financeira do grupo como um todo. Esta necessidade satisfeita por demonstraes financeiras consolidadas que apresentem informao financeira acerca do grupo como se fosse de uma nica empresa sem ter em ateno as fronteiras legais das entidades jurdicas individuais. 10. Uma empresa-me que seja ela prpria totalmente detida por uma outra empresa pode nem sempre apresentar demonstraes financeiras consolidadas desde que tais demonstraes no sejam requeridas pela sua empresa-me e as necessidades de outros utentes possam ser melhor servidas pelas demonstraes financeiras da suaempresa-me. Em alguns pases uma empresa-me est tambm isenta de apresentar demonstraes financeiras consolidadas se for de forma virtual totalmente possuda por uma outra empresa e a empresa-me obtiver a aprovao dos possuidores dos interesses minoritrios. De forma virtual totalmente possuda quer muitas vezes significar que a empresa-me possui 90% ou mais do poder de voto. MBITO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS 11. Uma empresa-me que emita demonstraes financeiras consolidadas deve consolidar todas as subsidirias, nacionais e estrangeiras, que no sejam as referidas no pargrafo 13. 12. As demonstraes financeiras consolidadas incluem todas as empresas que sejam controladas pela empresa-me, que no sejam as subsidirias excludas pelas razes estabelecidas no pargrafo 13. Presume-se que existe controlo quando a empresa-me possui, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, mais do que metade do poder de voto de uma empresa a menos que, em circunstncias excepcionais, possa ser claramente demonstrado que tal posse no constitui controlo. Tambm existe controlo mesmo quando a empresa-me possui metade ou menos do poder de voto de uma empresa quando haja (*) (**): (a) poder sobre mais do que metade dos direitos de voto em virtude de acordos com outros investidores; (b) poder de gerir as polticas financeiras e operacionais da empresa por clusula estatutria ou acordo; (c) poder para nomear ou demitir a maioria dos membros do conselho de direco ou rgo de gesto equivalente; ou (d) poder de agrupar a maioria de votos nas reunies do conselho de direco ou rgo de gesto equivalente. 13. Uma subsidiria deve ser excluda da consolidao quando: (a) o controlo seja de inteno temporria porque a subsidiria adquirida e detida exclusivamente com vista sua alienao subsequente no futuro prximo; ou (b) opere sob severas restries de longo prazo que significativamente diminuam a sua capacidade de transferir fundos para a empresa-me. Tais subsidirias devem ser contabilizadas de acordo com a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 14. Uma subsidiria no excluda da consolidao por as suas actividades empresariais serem dissemelhantes das outras empresas dentro do grupo. proporcionada melhor informao consolidando tais subsidirias e divulgando informao adicional nas demonstraes financeiras consolidadas sobre as diferentes actividades empresariais das subsidirias. Por exemplo, as divulgaes requeridas na IAS 14, Relato por Segmentos, ajudam a explicar o significado de diferentes actividades de negcio dentro do grupo. PROCEDIMENTOS DE CONSOLIDAO 15. Ao preparar demonstraes financeiras consolidadas, as demonstraes financeiras da empresa-me e das suas subsidirias so agrupadas numa base de linha a linha ao adicionar juntamente itens idnticos de activos, de passivos, de capitais prprios, de rendimentos e de gastos. A fim de que as demonstraes financeiras consolidadas apresentem informao financeira acerca do grupo como se fosse de uma empresa nica, so ento dados os passos seguintes (*): (a) so eliminadas a quantia escriturada do investimento da empresa-me em cada subsidiria e a parte da empresa-me no capital prprio de cada subsidiria (ver a IAS 22 (revista em 1998), Concentraes de Actividades Empresariais, que tambm descreve o tratamento de qualquer goodwill resultante); (b) os interesses minoritrios no rendimento lquido das subsidirias consolidadas, relativos ao perodo de relato, so identificados e ajustados por deduo ao rendimento do grupo a fim de chegar ao resultado lquido atribuvel aos possuidores da empresa-me; e (c) os interesses minoritrios nos activos lquidos das subsidirias consolidadas so identificados e apresentados no balano consolidado separadamente dos passivo e do capital prprio da empresa-me. Os interesses minoritrios nos activos lquidos consistem na: (i) quantia data da concentrao original, calculado de acordo com a IAS 22 (revista em 1998), Concentraes de Actividades Empresariais; e (ii) parte minoritria de movimentos no capital prprio desde a data da concentrao. 16. Os impostos a pagar quer pela empresa-me quer pelas suas subsidirias na distribuio empresa-me dos lucros retidos nas subsidirias so contabilizados de acordo com a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. 17. Os saldos intragrupo e as transaces intragrupo e os lucros resultantes no realizados devem ser eliminados por inteiro. As perdas no realizadas resultantes das transaces intragrupo devem tambm ser eliminados salvo se o custo no puder ser recuperado. 18. Os saldos intragrupo e as transaces intragrupo, incluindo vendas, gastos e dividendos, so eliminados por inteiro. Os lucros no realizados resultantes de transaces intragrupo que estejam includos na quantia escriturada de activos, tais como

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inventrios e activos fixos, so eliminados por inteiro. As perdas no realizadas resultantes de transaces intragrupo que sejam deduzidas para chegar quantia escriturada de activos so tambm eliminados, salvo se o custo no puder ser recuperado. As diferenas temporais que provenham da eliminao de lucros e perdas no realizados resultantes de transaces intragrupo so tratadas de acordo com a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. 19. Quando as demonstraes financeiras usadas na consolidao sejam preparadas em datas de relato diferentes, devem ser feitos ajustamentos relativamente aos efeitos de transaces significativas ou de outros acontecimentos que ocorram entre essas datas e a data das demonstraes financeiras da empresa-me. Em qualquer caso, a diferena entre as datas de relato no deve ser mais do que trs meses. 20. As demonstraes financeiras da empresa-me e das suas subsidirias usadas na preparao das demonstraes financeiras consolidadas so usualmente elaboradas na mesma data. Quando as datas de relato forem diferentes, a subsidiria muitas vezes prepara, para fins de consolidao, demonstraes na mesma data que as do grupo. Quando for impraticvel fazer isto, as demonstraes financeiras elaboradas em datas diferentes de relato podem ser usadas desde que a diferena temporal no seja maior do que trs meses. O princpio da consistncia dita que a extenso dos perodos de relatos e qualquer diferena nas datas de relato devem ser as mesmas de perodo para perodo. 21. As demonstraes financeiras consolidadas devem ser preparadas usando polticas contabilsticas uniformes para transaces idnticas e outros acontecimentos em circunstncias semelhantes. Se no for praticvel usar polticas contabilsticas uniformes na preparao de demonstraes financeiras consolidadas, esse facto deve ser divulgado juntamente com as propores dos itens das demonstraes financeiras consolidadas aos quais foram aplicadas diferentes polticas contabilsticas. 22. Em muitos casos, se um membro do grupo usar polticas contabilsticas que no sejam as adoptadas nas demonstraes financeiras consolidadas para transaces idnticas e acontecimentos em circunstncias semelhantes, sero feitos ajustamentos apropriados s suas demonstraes financeiras quando estas sejam usadas na preparao das demonstraes financeiras consolidadas. 23. Os resultados das operaes de uma subsidiria so includos nas demonstraes financeiras consolidadas desde a data da aquisio, que a data em que o controlo da subsidiria adquirida efectivamente transferido para o comprador, de acordo com a IAS 22 (revista em 1998), Concentraes de Actividades Empresariais. Os resultados das operaes de uma subsidiria alienada so includos nas demonstraes dos resultados consolidados at data da alienao que a data em que a empresa-me cessa de ter controlo da subsidiria. A diferena entre o produto da alienao da subsidiria e a quantia escriturada dos seus activos menos os passivos data da alienao reconhecida na demonstrao dos resultados consolidados como lucro ou perda na alienao da subsidiria. A fim de assegurar a comparabilidade das demonstraes financeiras de um perodo contabilstico para o outro, muitas vezes proporciona-se informao suplementar sobre o efeito da aquisio e da alienao de subsidirias na posio financeira data do relato e nos resultados do perodo de relato e sobre as quantias correspondentes do perodo precedente. 24. Um investimento numa empresa deve ser contabilizado de acordo com a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, desde a data em que cesse de estar dentro da definio de subsidiria e no se torne uma associada como definido na IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas. 25. A quantia escriturada do investimento data em que cesse de ser uma subsidiria a partir da tomada como custo. 26. Os interesses minoritrios devem ser apresentados no balano consolidado separadamente do passivo e do capital prprio da empresa-me. Os interesses minoritrios na demonstrao dos resultados do grupo devem tambm ser apresentados separadamente. 27. As perdas aplicveis minoria numa subsidiria consolidada podem exceder o interesse minoritrio no capital prprio da subsidiria. O excesso e quaisquer perdas adicionais aplicveis minoria so debitados ao interesse maioritrio excepto at ao ponto em que a parte minoritria tenha a imposta obrigao de, e seja capaz de, cobrir as perdas. Se a subsidiria subsequentemente relatar lucros, o interesse maioritrio imputado a todos e tais lucros at que a parte minoritria das perdas previamente absorvidas pela maioria tenha sido recuperada. 28. Se uma subsidiria tiver aces preferenciais cumulativas em circulao que sejam detidas fora do grupo, a empresame s calcula a sua parte dos resultados ou perdas aps ajustamento dos dividendos preferenciais da subsidiria, quer os dividendos tenham ou no sido declarados. CONTABILIZAO DE INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS INDIVIDUAIS DE UMA EMPRESA-ME 29. Nas demonstraes financeiras individuais de uma empresa-me, os investimentos em subsidirias que sejam includos nas demonstraes financeiras consolidadas devem ser, ou: (a) escriturados ao custo; (b) contabilizados usando o mtodo da equivalncia patrimonial como descrito na IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas; ou (c) contabilizados como activos financeiros disponveis para venda como descrito na IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 30. Os investimentos em subsidirias que sejam excludos de demonstraes financeiras consolidadas devem ser, ou: (a) escriturados ao custo; (b) contabilizados usando o mtodo da equivalncia patrimonial como descrito na IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas; ou (c) contabilizados como activos financeiros disponveis para venda como descrito na IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 31. Em muitos pases so apresentadas por uma empresa-me demonstraes financeiras individuais a fim de ir ao encontro de requisitos legais ou outros. DIVULGAO 32. Adicionalmente s divulgaes requeridas pelos pargrafos 8 e 21, devem ser feitas as divulgaes seguintes:

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(a) nas demonstraes financeiras consolidadas uma listagem das subsidirias significativas incluindo a firma, pas de matrcula ou domiclio, proporo do interesse do proprietrio e, se diferente, proporo do poder de voto detido; (b) nas demonstraes financeiras consolidadas, quando aplicvel: (i) as razes para a no consolidao de uma subsidiria; (ii) a natureza da relao entre a empresa-me e uma subsidiria de que a empresa-me no possua, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, mais do que metade do poder de voto; (iii) a firma de uma empresa em que mais do que metade do poder de voto seja possudo, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, mas que, devido ausncia de controlo, no seja uma subsidiria, e (iv) o efeito da aquisio e alienao de subsidirias na posio financeira data de relato, nos resultados no perodo de relato e nas quantias correspondentes do perodo precedente; e (c) nas demonstraes financeiras individuais da empresa-me, descrio do mtodo usado para contabilizar as subsidirias. DATA DE EFICCIA 33. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se operacional relativamente s demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1990. Aplicao da Norma

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IAS 28 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 28 (REVISTA EM 2000)


Contabilizao de Investimentos em Associadas A IAS 28 foi aprovada pelo Conselho em Novembro de 1988. Em Novembro de 1994, o texto da IAS 28 foi reformatado para ser apresentado no formato revisto adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade em 1991 [IAS 28 (reformatada em 1994)]. No se fizeram alteraes substantivas ao texto original aprovado. Determinada terminologia foi alterada para ficar a par com a prtica do IASC na altura. Em Julho de 1998, os pargrafos 23 e 24 da IAS 28 (reformatada em 1994) foram revistos para serem consistentes como a IAS 36, Imparidade de Activos. Em Dezembro de 1998, a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, emendou os pargrafos 7, 12 e 14 da IAS 28 substituindo as referncias IAS 25, Contabilizao de Investimentos Financeiros, por referncias IAS 39. Em Maro de 1999, o pargrafo 26 foi emendado para substituir referncias IAS 10, Contingncias e Acontecimentos Ocorrendo aps a Data do Balano, por referncias IAS 10 (revista em 1999), Acontecimentos Aps a Data do Balano, e para ficar em conformidade com a terminologia da IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes. Em Outubro de 2000, o pargrafo 8 foi revisto para ficar consistente com pargrafos similares em outras Normas Internacionais de Contabilidade relacionadas e o pargrafo 10 foi eliminado. As alteraes aos pargrafos 8 e 10 da IAS 28 tornam-se eficazes quando uma empresa aplicar a IAS 39 pela primeira vez. As seguintes Interpretaes SIC relaciona-se com a IAS 28: SIC-3: Eliminao de Ganhos e Perdas no Realizados em Transaces com Associadas; e SIC-20: Mtodo de Equivalncia Patrimonial Reconhecimento de Perdas; e SIC-33: Consolidao e Mtodo da Equivalncia Patrimonial Potenciais Direitos de Voto e Imputao de Interesses de Propriedade. NDICE Pargrafos mbito 1-2 Definies 3-7 Influncia Significativa 4-5 Mtodo da Equivalncia Patrimonial 6 Mtodo do Custo 7 Demonstraes Financeiras Consolidadas 8-11 Demonstraes Financeiras Individuais da Investidora Aplicao do Mtodo da Equivalncia Patrimonial 16-24 Perdas de Imparidade 23-24 Impostos sobre o Rendimento 25 Contingncias 26 Divulgao 27-28 Data de Eficcia 29

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao por um investidor de investimentos em associadas. 2. Esta Norma substitui a IAS 3, Demonstraes Financeiras Consolidadas, no que em tal Norma se trate da contabilizao de investimentos em associadas. DEFINIES 3. So usados nesta Norma os termos que se seguem com os sentidos especificados: Uma associada uma empresa em que a investidora tem influncia significativa e que no seja nem uma subsidiria nem um empreendimento conjunto da investidora. Influncia significativa o poder de participar nas decises de poltica financeira e operacional da investida mas que no seja o controlo sobre essas polticas. Controlo (para os fins desta Norma) o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma empresa a fim de obter benefcios das suas actividades. Uma subsidiria uma empresa que controlada por uma outra empresa (conhecida como a empresa-me). O mtodo da equivalncia patrimonial um mtodo de contabilizao pelo qual o investimento inicialmente registado ao custo e ajustado depois pela alterao posterior aquisio verificada no quinho da investidora nos activos lquidos da investida. A demonstrao dos resultados reflectir o quinho da investidora nos resultados das operaes da investida. O mtodo do custo um mtodo de contabilizao em que o investimento registado ao custo. A demonstrao dos resultados reflecte somente o rendimento do investimento at ao ponto em que a investidora receba distribuies de lucros lquidos acumulados da investida de provenincia subsequente data da aquisio. Influncia Significativa

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4. Se um investidor detiver, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, 20% ou mais do poder de voto da investida, presume-se que a investidora tenha influncia significativa, a menos que possa ser demonstrado que isso no o caso (*). Ao contrrio, se a investidora detiver, directa, ou indirectamente atravs de subsidirias, menos do que 20% do poder de voto da investida, presume-se que a investidora no tem influncia significativa, a menos que tal influncia possa ser claramente demonstrada. Uma posse substancial ou maioritria por uma outra investidora no exclui necessariamente que uma investidora tenha influncia significativa. 5. A existncia de influncia significativa por uma investidora geralmente evidenciada por um ou mais dos meios seguintes: (a) representao no conselho de direco ou rgo de gesto equivalente da investida; (b) participao nos processos de definio das polticas; (c) transaces materiais entre a investidora e a investida; (d) intercmbio de pessoal de gesto; ou (e) fornecimento de informao tcnica essencial. Mtodo da Equivalncia Patrimonial 6. Pelo mtodo da equivalncia patrimonial, o investimento inicialmente registado ao custo e a quantia escriturada aumentada ou diminuda para reconhecer o quinho da investidora nos resultados da investida depois da data da aquisio. As distribuies recebidas de uma investida reduzem a quantia escriturada do investimento. Os ajustamentos quantia escriturada podem tambm ser necessrios para ter em conta variaes no interesse proporcional da investidora na investida provenientes de variaes no capital prprio da investida que no tenham sido includas na demonstrao dos resultados. Tais variaes incluem as provenientes da reavaliao dos activos fixos tangveis e de investimentos, das diferenas de cmbio de transposio e dos ajustamentos de diferenas provenientes de concentraes de actividades empresariais (*). Mtodo do Custo 7. Pelo mtodo do custo, uma investidora regista o seu investimento na investida ao custo. A investidora somente reconhece rendimentos at ao ponto em que receba distribuies a partir dos lucros lquidos acumulados da investida de provenincia subsequente data da aquisio pela investidora. As distribuies recebidas em excesso de tais lucros so consideradas uma recuperao do investimento sendo registadas como uma reduo do custo do investimento. DEMONSTRAES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS 8. Um investimento financeiro numa associada deve ser contabilizado nas demonstraes financeiras consolidadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial, excepto quando: (a) o investimento seja adquirido e detido exclusivamente com vista sua subsequente alienao no futuro prximo; ou (b) opere sob restries severas a longo prazo que significativamente diminuam a sua capacidade de transferir fundos para o investidor. Tais investimentos devem ser contabilizados de acordo com a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 9. O reconhecimento de rendimentos na base de distribuies recebidas pode no ser uma medida adequada do rendimento obtido por uma investidora num investimento numa associada porque as distribuies recebidas podem ter pouca relao com o desempenho da associada. Como a investidora tem influncia significativa sobre a associada, a investidora tem uma dada responsabilidade pelo desempenho da associada e, como resultado disso, do retorno do seu investimento. A investidora contabiliza esta responsabilidade pelo alargamento do mbito das suas demonstraes financeiras consolidadas para incluir a sua parte nos resultados de tal associada e assim proporciona anlises de resultados e de investimento a partir dos quais podem ser calculados rcios mais teis. Em resultado disso, a aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial proporciona relato mais informativo dos activos lquidos e dos rendimentos lquidos da investidora. 10. (Eliminado) 11. Uma investidora deve interromper o uso do mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data em que: (a) ela cesse de ter influncia significativa numa associada mas retenha, no todo ou em parte, o seu investimento; ou (b) o uso do mtodo da equivalncia patrimonial deixe de ser apropriado porque a associada opera sob severas restries de longo prazo que diminuem significativamente a sua capacidade de transferir fundos para a investidora. A quantia escriturada do investimento nessa data deve ser a partir da vista como custo. DEMONSTRAES FINANCEIRAS INDIVIDUAIS DA INVESTIDORA 12. Um investimento numa associada que seja includo nas demonstraes financeiras individuais de uma investidora que emita demonstraes financeiras consolidadas e que no seja exclusivamente detido na perspectiva da sua alienao no futuro prximo deve ser, ou: (a) escriturado ao custo; (b) contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial como descrito nesta Norma; ou (c) contabilizado como um activo financeiro disponvel para venda como descrito na IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. 13. A preparao de demonstraes financeiras consolidadas no obvia, por si, a necessidade de demonstraes financeiras individuais para um investidor. 14. Um investimento numa associada que seja includo nas demonstraes financeiras de uma investidora que no emita demonstraes financeiras consolidadas, deve ser ou: (a) escriturado ao custo; (b) contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial como descrito nesta Norma se o mtodo de equivalncia patrimonial fosse apropriado para a associada se a investidora emitisse demonstraes financeiras consolidadas; ou (c) contabilizado segundo a IAS 39, Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao, como um activo financeiro disponvel para venda ou um activo financeiro detido para negociao com base nas definies da IAS 39.

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15. Uma investidora que tenha investimentos em associadas pode no emitir demonstraes financeiras consolidadas pelo facto de no ter subsidirias. apropriado que tal investidora proporcione a mesma informao acerca dos seus investimentos em associadas como as empresas que emitam demonstraes financeiras consolidadas. APLICAO DO MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL 16. Muitos dos procedimentos apropriados para a aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial so semelhantes aos procedimentos de consolidao estabelecidos na IAS 27, Demonstraes Financeiras Consolidadas e Contabilizao de Investimentos em Subsidirias. Alm disso, os conceitos gerais subjacentes aos procedimentos de consolidao usados na aquisio de uma subsidiria so adoptados na aquisio de um investimento numa associada (*). 17. Um investimento numa associada contabilizado pelo mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data em que o investimento caia dentro da definio de associada. Na aquisio do investimento qualquer diferena (seja positiva ou negativa) entre o custo de aquisio e a participao do investidor no justo valor dos activos lquidos identificveis da associada contabilizada de acordo com a IAS 22, Concentraes de Actividades Empresariais. So feitos ajustamentos apropriados participao da investidora nos resultados aps a aquisio para tomar em conta: (a) a depreciao dos activos depreciveis baseada nos seus justos valores; e (b) a amortizao da diferena entre o custo do investimento e a participao da investidora no justo valor dos activos lquidos identificveis. 18. So usadas pela investidora as mais recentes demonstraes financeiras disponveis da associada ao aplicar o mtodo da equivalncia patrimonial; elas so geralmente elaboradas na mesma data da das demonstraes financeiras da investidora. Quando as datas de relato da investidora e da associada forem diferentes, a associada muitas vezes prepara, para uso da investidora, demonstraes com a mesma data das demonstraes financeiras da investidora. Quando for impraticvel fazer isto, podem ser usadas demonstraes financeiras elaboradas com data de relato diferente. O princpio da consistncia impe que sejam consistentes de perodo para perodo a extenso dos perodos de relato e qualquer diferena nas datas de relato. 19. Quando sejam usadas demonstraes financeiras com data de relato diferente, sero feitos ajustamentos quanto aos efeitos de quaisquer acontecimentos ou transaces significativos entre a investidora e a associada que ocorram entre a data das demonstraes financeiras da associada e a data das demonstraes financeiras da investidora. 20. As demonstraes financeiras da investidora so geralmente preparadas usando polticas contabilsticas uniformes para transaces e acontecimentos idnticos em circunstncias semelhantes. Em muitos casos, se uma associada usar polticas contabilsticas que no sejam as adoptadas pela investidora para transaces e acontecimentos idnticos em circunstncias semelhantes, sero feitos ajustamentos apropriados nas demonstraes financeiras da associada quando estas sejam usadas pela investidora ao aplicar o mtodo da equivalncia patrimonial. Se no for praticvel que tais ajustamentos sejam calculados, tal facto geralmente divulgado. 21. Se uma associada tiver em circulao aces preferenciais cumulativas, detidas por interesses exteriores, a investidora calcula a sua participao nos resultados aps ajustamento dos dividendos preferenciais, tenham ou no os dividendos sido declarados. 22. Se, pelo mtodo da equivalncia patrimonial, a participao da investidora nos prejuzos de uma associada igualar ou exceder a quantia escriturada de um investimento, a investidora geralmente interrompe a contabilizao da sua parte nas perdas futuras. O investimento ser relatado por valor nulo. Perdas adicionais so provisionados at extenso em que a investidora tenha incorrido em obrigaes ou feito pagamentos por conta da associada para satisfazer obrigaes da associada que a investidora tenha garantido ou de qualquer maneira se tenha comprometido. Se subsequentemente a associada relatar lucros, a investidora recomea a contabilizao da sua participao nesses lucros somente aps a sua participao nos lucros igualar a parte das perdas lquidas no reconhecidas (*). Perdas de Imparidade 23. Se existir uma indicao de que um investimento numa associada possa estar em imparidade, uma empresa aplica a IAS 36, Imparidade de Activos. Ao determinar o valor de uso do investimento, uma empresa estima: (a) o seu quinho do valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados que se espera serem gerados pela investida como um todo, incluindo os fluxos de caixa das operaes da investida e o produto da alienao final do investimento; ou (b) o valor presente dos futuros fluxos de caixa estimados que se espera que surjam de dividendos a serem recebidos do investimento e da sua alienao final. Segundo pressupostos apropriados, ambos os mtodos do o mesmo resultado. Qualquer perda de imparidade resultante relativa ao investimento imputada de acordo com a IAS 36. Por conseguinte, imputada em primeiro lugar a qualquer goodwill remanescente (ver pargrafo 17). 24. A quantia recupervel de um investimento numa associada estimada para cada associada individual a menos que uma associada individual no gere influxos de caixa a partir do uso continuado que sejam largamente independentes dos de outros activos da empresa que relata. IMPOSTOS SOBRE O RENDIMENTO 25. Os impostos sobre o rendimento provenientes de investimentos em associadas so contabilizados de acordo com a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. CONTINGNCIAS 26. De acordo com a IAS 37, Provises, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, a investidora divulgar: (a) A sua parte dos passivos contingentes e dos compromissos de capital de uma associada pelos quais ela tambm seja contingentemente responsvel; e (b) Os passivos contingentes que surjam pelo facto da investidora ser solidariamente responsvel por todos os passivos da associada. DIVULGAO 27. Devem ser feitas as divulgaes seguintes:

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(a) uma listagem e descrio apropriadas de associadas significativas incluindo a proporo dos interesses dos proprietrios e, se diferente, a proporo do poder de voto detido; e (b) os mtodos usados para contabilizar tais investimentos. 28. Os investimentos em associadas contabilizados usando o mtodo da equivalncia patrimonial devem ser classificados como activos a longo prazo e divulgados como um item separado no balano. A participao da investidora nos lucros e perdas de tais investimentos deve ser divulgada como um item separado na demonstrao dos resultados. A participao da investidora em quaisquer itens extraordinrios ou de perodos anteriores deve ser divulgada separadamente. DATA DE EFICCIA 29. Excepto quanto aos pargrafos 23 e 24, esta Norma de Internacional de Contabilidade torna-se operacional para as demonstraes financeiras que cubram os perodos que comecem em ou aps 1 de Janeiro de 1990. 30. Os pargrafos 23 e 24 tornam-se eficazes quando a IAS 36 tornar-se eficaz i.e. para as demonstraes financeiras anuais que cubram perodos que comecem em ou aps 1 de Julho de 1999, salvo se a IAS 36 for aplicada em perodos anteriores. 31. Os pargrafos 23 e 24 desta Norma foram aprovados em Julho de 1998 para substituir os pargrafos 23 e 24 da IAS 28, Contabilizao de Investimentos em Associadas, reformatada em 1994. Aplicao da Norma

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IAS 29 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDADE IAS 29 (REFORMATADA EM 1994)


Relato Financeiro em Economias Hiperinflacionrias Esta Norma Internacional de Contabilidade reformatada substituiu a Norma originalmente aprovada pelo Conselho em Abril de 1989. apresentada no formato revisto adoptado para as Normas Internacionais de Contabilidade de 1991 em diante. No se fizeram alteraes de substncia no texto original aprovado. Certa terminologia foi alterada para a harmonizar com a prtica corrente do IASC. As seguintes Interpretaes SIC relacionam-se com a IAS 29: SIC-19: Moeda de Relato Mensurao e Apresentao de Demonstraes Financeiras segundo as IAS 21 e IAS 29, SIC-30: Moeda de Relato Transposio da Moeda de Mensurao para a Moeda de Apresentao. NDICE Pargrafos mbito 1-4 A Reexpresso de Demonstraes Financeiras Demonstraes Financeiras a Custo Histrico Balano 11-25 Demonstrao dos Resultados 26 Ganhos ou Perdas na Posio Monetria Lquida Demonstraes Financeiras a Custo Corrente Balano 29 Demonstrao dos Resultados 30 Ganhos ou Perdas na Posio Monetria Lquida Impostos 32 Demonstrao de Fluxos de Caixa 33 Nmeros Comparativos 34 Demonstraes Financeiras Consolidadas 35-36 Escolha e Uso do ndice Geral de Preos 37 Economias que Cessem de ser Hiperinflacionrias Divulgaes 39-40 Data de Eficcia 41

5-10 11-28 27-28 29-31 31

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As Normas, que foram impressas em tipo itlico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e da orientao de implementao nesta Norma e no contexto do Prefcio s Normas Internacionais de Contabilidade. As Normas Internacionais de Contabilidade no se destinam a ser aplicadas a itens imateriais (ver o pargrafo 12 do Prefcio). MBITO 1. Esta Norma deve ser aplicada s demonstraes financeiras principais, incluindo as demonstraes financeiras consolidadas, de qualquer empresa que relate na moeda de uma economia hiperinflacionria. 2. Numa economia hiperinflacionria, no til o relato dos resultados das operaes e da posio financeira na moeda local sem reexpresso. O dinheiro perde poder de compra a uma taxa tal que a comparao de quantias de transaces e de outros acontecimentos que ocorreram em tempos diferentes, mesmo que durante o mesmo perodo contabilstico, enganadora. 3. Esta Norma no estabelece uma taxa absoluta a partir da qual se presuma estar perante hiperinflao. uma questo de ajuizar quando se tornar necessria a reexpresso das demonstraes financeiras de acordo com esta Norma. A hiperinflao indicada por caractersticas do ambiente econmico de um pas que incluam, mas no se limitam a, as seguintes situaes: (a) a populao em geral prefere conservar a sua riqueza em activos no monetrios ou numa moeda estrangeira relativamente estvel. As quantias de moeda local detidas so imediatamente investidas para manter o poder de compra; (b) a populao em geral v as quantias monetrias no em termos de moeda, local mas em termos de uma moeda estrangeira estvel. Os preos podem ser cotados nessa moeda; (c) as vendas e compras a crdito tm lugar a preos que compensem a perda esperada de poder de compra durante o perodo de crdito, mesmo que o perodo seja curto; (d) as taxas de juro, os salrios e os preos esto ligados a um ndice de preos; e (e) a taxa de inflaoacumulada durante trs anos aproxima-se de 100 % ou excede este valor. 4. prefervel que todas as empresas que relatam na moeda da mesma economia hiperinflacionria apliquem esta Norma a partir da mesma data. Contudo, esta Norma aplica-se s demonstraes financeiras de qualquer empresa desde o incio do perodo de relato em que se identifique a existncia de hiperinflao no pas em cuja moeda ela relata. A REEXPRESSO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS 5. Os preos variam no decorrer do tempo como resultado de vrias foras polticas, econmicas e sociais, especficas ou gerais. Foras especficas tais como alteraes na oferta e procura e mudanas tecnolgicas podem fazer com que os preos individuais aumentem ou diminuam significativa e independentemente uns dos outros. Adicionalmente, as foras gerais podem fazer com que surjam alteraes no nvel geral de preos e por isso no poder geral de compra do dinheiro.

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6. Na maioria dos pases, as demonstraes financeiras principais so preparadas na base contabilstica do custo histrico sem atender s alteraes no nvel geral de preos ou a aumentos nos preos especficos dos activos detidos, excepto at ao ponto em que os activos fixos tangveis e os investimentos financeiros possam ser revalorizados. Algumas empresas porm, apresentam as demonstraes financeiras principais baseadas numa abordagem pelo custo corrente que reflecte os efeitos de alteraes nos preos especficos dos activos detidos. 7. Numa economia hiperinflacionria, as demonstraes financeiras, sejam elas baseadas numa abordagem pelo custo histrico ou numa abordagem pelo custo corrente, s so teis se forem expressas em termos de unidade de mensurao corrente data do balano. Em consequncia, esta Norma aplica-se s demonstraes financeiras principais de empresas que relatem na moeda de uma economia hiperinflacionria. A apresentao da informao requerida por esta Norma como suplemento s demonstraes financeiras no reexpressas no permitida. Alm disso, desencorajada a apresentao individual das demonstraes financeiras antes da reexpresso. 8. As demonstraes financeiras de uma empresa que relate na moeda de uma economia hiperinflacionria, quer sejam baseadas numa abordagem pelo custo histrico ou numa abordagem pelo custo corrente, deve ser expressa em termos da unidade de medida corrente data do balano. Os nmeros comparativos do perodo anterior requeridos pela IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras, e qualquer informao respeitante a perodos anteriores devem tambm ser divulgados em termos da unidade de mensurao corrente data do balano. 9. O ganho ou a perda na posio monetria lquida deve ser includo no rendimento lquido e divulgado separadamente. 10. A reexpresso das demonstraes financeiras de acordo com esta Norma requer a aplicao de certos procedimentos assim como um juzo. A aplicao consistente destes procedimentos e juzos de perodo a perodo mais importante de que a preciso das quantias resultantes includas nas demonstraes financeiras reexpressas. Demonstraes Financeiras a Custo Histrico Balano 11. As quantias do balano ainda no expressas em termos da unidade de mensurao corrente data do balano so reexpressas pela aplicao de um ndice geral de preos. 12. Os itens monetrios no so reexpressos porque j esto expressos em termos da unidade monetria corrente data do balano. Os itens monetrios representam dinheiro detido e elementos a ser recebidos ou a ser pagos em dinheiro. 13. Os activos e passivos ligados por acordo s alteraes de preos, tais como obrigaes e emprstimos ligados a um ndice, so ajustados nos termos do acordo a fim de determinar a quantia em aberto data do balano. Estes itens so escriturados por esta quantia ajustada no balano reexpresso. 14. Todos os outros activos e passivos so no monetrios. Alguns itens no monetrios so escriturados pelas quantias correntes data do balano, tais como o valor realizvel lquido e o valor de mercado, e assim no so reexpressas. Todos os outros activos e passivos no monetrios so reexpressos. 15. A maior parte dos itens no monetrios escriturado pelo custo ou custo menos a depreciao; da que sejam expressos por quantias correntes data da aquisio. O custo reexpresso, ou custo menos depreciao, de cada item determinado pela aplicao ao seu custo histrico e depreciao acumulada da variao num ndice geral de preos a partir da data da aquisioe at data do balano. Portanto os activos fixos tangveis, investimentos, inventrios de matrias-primas e mercadorias, goodwill, patentes, marcas e activos similares so reexpressos a partir das datas da sua compra. Os inventrios de produtos semiacabados e acabados so reexpressos a partir das datas em que foram incorridos os custos de compra e de converso. 16. Podem no estar disponveis registos pormenorizados das datas de aquisio de itens dos activos fixos tangveis ou no serem susceptveis de estimativa. Nestas circunstncias raras, pode ser necessrio, no primeiro perodo de aplicao desta Norma, usar uma avaliao profissional independente do valor dos itens como a base para a sua reexpresso. 17. Pode no estar disponvel um ndice geral de preos para os perodos para os quais seja requerida a reexpresso do activo fixo tangvel de acordo com esta Norma. Nestas raras circunstncias, pode ser necessrio usar uma estimativa baseada, por exemplo, nos movimentos da taxa de cmbio entre a moeda de relato e uma moeda estrangeira relativamente estvel. 18. Alguns itens no monetrios so escriturados por quantias correntes de datas diferentes das de aquisio ou do balano, como por exemplo, os activos fixos tangveis que tenham sido revalorizados numa data anterior. Nestes casos, as quantias escrituradas sero reexpressas a partir da data da revalorizao. 19. A quantia reexpressa de um item no monetrio reduzida, de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade apropriadas, quando exceder a quantia recupervel por fora do uso futuro do item (incluindo a venda ou outra alienao). Daqui que, em certos casos, as quantias reexpressas dos activos fixos tangveis, goodwill, patentes e marcas sejam reduzidas para a quantia recupervel, as quantias reexpressas dos inventrios sejam reduzidas para o valor realizvel lquido e as quantias reexpressas dos investimentos correntes sejam reduzidas para o valor de mercado. 20. Uma investida que seja contabilizada pelo mtodo da equivalncia patrimonial pode relatar na moeda de uma economia hiperinflacionria. O balano e a demonstrao dos resultados de tal investida so reexpressos de acordo com esta Norma a fim de calcular a parte do investidor nos seus activos lquidos e nos resultados das operaes. Quando as demonstraes financeiras reexpressas da investida forem expressas numa moeda estrangeira elas so transpostas s taxas de fecho. 21. O impacto de inflao geralmente reconhecido nos custos de emprstimos. No apropriadoreexpressar os dispndios de capital financiados pelo emprstimo e capitalizar aquela parte dos custos do emprstimo que compensa a inflao durante o mesmo perodo. Esta parte dos custos do emprstimo reconhecida como um gasto no perodo em que os custos sejam incorridos. 22. Uma empresa pode adquirir activos por meio de um acordo que lhe permita diferir o pagamento sem incorrer num encargo de juros explcito. Quando for impraticvel imputar a quantia de juros, tais activos so reexpressos desde a data do pagamento e no desde a data da compra. 23. A IAS 21, Contabilizao dos Efeitos das Alteraes nas Taxas de Cmbio, permite a uma empresa incluir as diferenas de cmbio de emprstimos na quantia escriturada dos activos no seguimento de uma desvalorizao severa e

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recente. Tal prtica no apropriada para uma empresa que relate na moeda de uma economia hiperinflacionria quando a quantia escriturada do activo seja reexpressa desde a data da sua aquisio. 24. No incio do primeiro perodo de aplicao desta Norma, os componentes do capital prprio, excepto resultados retidos e qualquer excedente de revalorizao, so reexpressos pela aplicao de um ndice geral desde as datas em que os componentes foram constitudos ou surgiram. Qualquer excedente de reavaliao que tivesse origem em perodos anteriores eliminado. Os resultados retidos reexpressos so determinados a partir de todas as outras quantias no balano reexpresso. 25. No fim do primeiro perodo e nos perodos subsequentes, todos os componentes do capital prprio so reexpressos pela aplicao de um ndice geral de preos desde o incio do perodo ou da data da sua constituio se posterior. Os movimentos do perodo, no capital prprio, so divulgados de acordo com a IAS 1, Apresentao de Demonstraes Financeiras. Demonstrao dos Resultados 26. Esta Norma requer que todos os itens da demonstrao de resultados sejam expressos em termos da unidade de mensurao corrente data do balano. Por isso, todas as quantias necessitam de ser reexpressas pela aplicao da alterao no ndice geral de preos a partir das datas em que os itens de rendimentos e gastos foram inicialmente registados nas demonstraes financeiras. Ganhos ou Perdas na Posio Monetria Lquida 27. Num perodo de inflao, uma empresa que detenha um excesso de activos monetrios sobre os passivos monetrios perde poder de compra e uma empresa com um excesso de passivos monetrios sobre os activos monetrios ganha poder de compra at ao ponto em que os activos e passivos no estejam indexados a um nvel de preos. Este ganho ou esta perda na posio monetria lquida pode ser obtido a partir da diferena resultante da reexpresso de activos no monetrios, do capital prprio e dos itens da demonstrao de resultados e do ajustamento de activos e passivos indexados. O ganho ou a perda pode ser estimado pela aplicao da variao do ndice geral de preos mdia ponderada do perodo da diferena entre activos monetrios e passivos monetrios. 28. O ganho ou a perda na posio monetria lquida includo no resultado lquido. O ajustamento feito em conformidade com o pargrafo 13 dos activos e passivos ligados por acordo s variaes nos preos compensado com o ganho ou a perda na posio monetria lquida. Outros itens da demonstrao dos resultados, tais como rendimentos e gastos de juros e diferenas de cmbio relacionadas com fundos investidos ou recebidos de emprstimo so tambm associadas posio monetria lquida. Se bem que tais itens sejam separadamente divulgados, pode ser vantajoso que eles sejam apresentados juntamente com o ganho ou com a perda da posio monetria lquida na demonstrao dos resultados. Demonstraes Financeiras a Custo Corrente Balano 29. Os itens expressos pelo custo corrente no so reexpressos porque esto j expressos em termos da unidade de mensurao corrente data do balano. Outros itens do balano so reexpressos de acordo com os pargrafos 11 a 25. Demonstrao dos Resultados 30. A demonstrao dos resultados a custo corrente, antes da reexpresso, relata geralmente custos correntes no momento em que ocorreram as transaces ou os acontecimentos subjacentes. O custo das vendas e a depreciao so registados pelos custos correntes no momento do consumo; as vendas e outros gastos so registados pelas quantias em dinheiro quando ocorrerem. Por isso, todas as quantias necessitam de ser reexpressas para a unidade monetria corrente data do balano pela aplicao de um ndice geral de preos. Ganhos ou Perdas na Posio Monetria Lquida 31. O ganho ou a perda na posio monetria lquida contabilizado de acordo com os pargrafos 27 e 28. A demonstrao dos resultados a custo corrente pode, porm, incluir j um ajustamento que reflicta os efeitos das variaes de preos dos itens monetrios de acordo com o pargrafo 16 da IAS 15, Informao Reflectindo os Efeitos das Variaes de Preos. Tal ajustamento faz parte do ganho ou da perda na posio monetria lquida. Impostos 32. A reexpresso das demonstraes financeiras de acordo com esta Norma pode dar origem a diferenas entre o resultado tributvel e o resultado contabilstico. Estas diferenas so contabilizadas de acordo com a IAS 12, Impostos sobre o Rendimento. Demonstrao de Fluxos de Caixa 33. Esta Norma exige que todos os itens da demonstrao de fluxos de caixa sejam expressos em termos da unidade de mensurao corrente data do balano. Nmeros Comparativos 34. Os nmeros comparativos do perodo imediatamente anterior de relato, sejam eles baseados numa abordagem pelo custo histrico ou numa abordagem pelo custo corrente, so reexpressos pela aplicao de um ndice geral de preos, a fim de que as demonstraes financeiras comparativas sejam apresentadas em termos da unidade de mensurao corrente no fim do perodo de relato. Informao que seja divulgada com respeito a perodos anteriores tambm expressa em termos da unidade de mensurao corrente no fim do perodo de relato. Demonstraes Financeiras Consolidadas 35. Uma empresa-me que relate na moeda de uma economia hiperinflacionria pode ter subsidirias que tambm relatem nas moedas de economias hiperinflacionrias. As demonstraes financeiras de qualquer tal subsidiria necessitam de ser reexpressas pela aplicao de um ndice geral de preos do pas em cuja moeda ela relata antes que sejam includas nas demonstraes financeiras consolidadas emitidas pela sua empresa-me. Quando tal subsidiria seja uma subsidiria estrangeira as suas demonstraes financeiras reexpressas so transpostas s taxas do fecho. As demonstraes fina