ELEMENTOS DEL IMPUESTO

 SUJETO ACTIVO. El acreedor de la obligación

impositiva, es pues el Estado, ya sea el Estado
nacional, los Provinciales o las Municipalidades, o
sea los llamados entes públicos, entendiendo por
tales toda clase de gobierno o autoridad de
jurisdicción territorial que ejerza la función
gubernamental.
 El Estado es el sujeto activo de la obligación
tributario. Nos referimos principalmente al
Estado en su aspecto patrimonial, en su
concepción de Estado Fisco. También las
municipalidades cobran tributos, pero no hay que
olvidar que no existe ningún tributo que pueda
ser exigido sin una ley que lo respalde, sea cual
fuere el organismo que lo reclame.
 SUJETO PASIVO. Es siempre un sujeto de derechos. Es la
persona a quien la ley fiscal obliga al pago del tributo. No
interesa a los fines de tal obligación que aquél sea en
definitiva el que pague el gravamen, según haya habido
traslación o no. El sujeto de hecho, el sujeto incidido, no
debe confundirse con el sujeto percutido (éste es el que la
ley señala). Ambos sujetos pueden ser personas físicas o de
existencia visible y personas jurídicas o de existencia ideal.
En materia tributaria son sujetos pasivos del impuesto las
personas físicas y las personas jurídicas, del derecho
privado y del derecho público, así como también lo son los
llamados entes colectivos de hecho.
 La calidad de contribuyente exige un patrimonio autónomo
con respecto a otros patrimonios. Afirmase la
individualización del contribuyente en todo sujeto que
posee actual o potencialmente, un patrimonio autónomo
que construye lo que se denomina una unidad económica,
con réditos, ganancias, o enriquecimientos propios,
distintos e independientes de otros sujetos.
a) OBJETO. Entendemos por objeto
del impuesto , la medida de la
riqueza que interesa a la obligación,
vale decir, la riqueza que sirve para
medir el impuesto, o sea la
manifestación de riqueza que
constituye su materia.
b) En otros términos , representa la
exteriorización material de la
riqueza.-
· FORMAS DE OBJETO: POSESIÓN DE LA RIQUEZA
(CAPITAL); CAPACIDAD PARA ADQUIRIRLA (RENTA) Y
EL GASTO (CONSUMO).

 La posesión de la riqueza, esto es, un

capital, representado en general, por las
cosas, inmuebles o muebles, o los
derechos (inmobiliario o mobiliario) o el
conjunto de cosas o derechos
(patrimonio). Capital, dicen Laferrie y
Waline, es la riqueza adquirida,
consolidada, que constituye el patrimonio
de un individuo, lo que en el lenguaje
corriente se llama su fortuna.
 La capacidad para adquirir tal riqueza, vale decir,
la renta y sus distintas modalidades, réditos,
superrentas, beneficios extraordinarios, beneficios
o ganancias eventuales, ganancias o incrementos
de capital, etc. Para Laferrie y Waline se entiende
por renta la riqueza proveniente de una fuente
susceptible de crearla de una manera renovada
durante un tiempo más o menos largo. Este
concepto involucra los de rentas que
corresponden a la existencia de un capital
productor (rentas de inmuebles o de valores
mobiliarios) o que provienen solamente de una
actividad (rentas del trabajo, salarios, beneficios
de profesiones liberales) o bien de las
explotaciones comerciales, industriales, agrícolas)
 El gasto, o igualmente el consumo,
que es un empleo de la riqueza
habida. Es el empleo o la utilización
de la riqueza adquirida para la
satisfacción de las necesidades, es
decir, es el consumo.
 · UNIDAD CONTRIBUTIVA. Es la magnitud económica real,
que sirve de base para establecer el impuesto a ser obtenido.
Así el indicador monetario puede referirse a unidad de cien o
de mil. Ejemplo: cuando se establece que el impuesto será
del 10 por ciento o del 1 por mil, se dice que el quantum
impositivo de 10/1 se aplica sobre el valor establecido por la
ley a cada unidad contributiva.

 Así como el objeto es la magnitud o expresión de riqueza que

sirve para medir el impuesto, tal medida jurídicamente se
practica basándose en unidades elementales, las que en
conjunto forman todo el objeto. Cada una de éstas se
denomina unidades contributivas. Por unidad contributiva, se
entiende pues, el objeto del impuesto en una unidad
elemental. Si tomamos por ejemplo el impuesto sucesorio, el
objeto del impuesto es la porción que recibe cada heredero. Si
por caso el causante ha dejado bienes por valor de $ 300.000
y tres hijos como únicos herederos, y cada uno, una vez
deducidos los gastos comunes, recibe su parte $ 80.000, el
impuesto se liquidará aplicando a cada unidad de 100 $, el
quantum que la ley señala, o bien que en tales casos la
unidad elemental o unidad contributiva es de cien.
 · QUANTUM DEL IMPUESTO. Es la
parte de impuesto que corresponde
por cada unidad contributiva. Así, si
decimos que la alícuota o quantum del
impuesto es del cinco por ciento, se
está expresando que el quantum del
impuesto es el de cinco centésimos
por cada unidad contributiva de cien.
En tal ejemplo, el “porcentaje” es la
unidad elemental y “ cinco” el
quantum del impuesto.
 CAUSA DEL IMPUESTO.

 En materia fiscal no puede medirse la causa

como en materia civil, ya que en ésta interesa la
contraprestación, y tributariamente ello no ocurre,
pues el servicio público no es divisible a los fines
del impuesto. La causa de la obligación tributaria,
es la capacidad contributiva, esto es la capacidad
económica, de quien posee bienes o riqueza para
pagar el impuesto, o sea la aptitud o potencialidad
económica del individuo sometido a la soberanía del
Estado para contribuir al pago de los gastos
públicos. La causa mediata es la necesidad que
tiene el Estado de costear los servicios públicos.
Ella no debe confundirse con las ventajas que
proporcionan el servicio público, ya que tales
ventajas son generales e indivisibles
 · FUENTE DEL IMPUESTO. DIFERENCIACIÓN CON EL
OBJETO. EJEMPLIFICACIÓN. IMPORTANCIA
TRIBUTARIA DE ESTA DISTINCIÓN.
 Como lo señalamos oportunamente al estudiar la obligación
tributaria, por fuente, desde el punto de vista jurídico, solo
puede entenderse que es tal la ley, ya que jamás ha de
admitirse que exista un impuesto sin una ley. Jurídicamente el
impuesto tiene su origen en la ley. El art. 44 de la
Constitución Nacional vigente concordante con los arts. 179,
180 y 181, son la estricta aplicación del principio nullum
tributum sine lege. Económicamente tenemos que gran
parte del Producto Interno Bruto se encuentra en el sector
privado. Entonces la determinación de los impuestos, es decir
"el quantum" es el conjunto de actuaciones o procedimientos
que precia el monto del impuesto e individualiza al
contribuyente.
 Es un acto administrativo, esencialmente jurídico, por
aplicación concreta de la ley. La determinación del impuesto
nos conduce a una serie de investigaciones. La primera
indagación se refiere al análisis de los elementos del
impuesto, la materia imponible y la cuantía del tributo.
 Pero vista la fuente del punto de vista
financiero, entendemos por tal el
conjunto de bienes o la misma
riqueza, de los que se detrae el
impuesto. No deben confundirse pues,
el objeto con la fuente del impuesto:
el primero es la manifestación de
riqueza que sirve de medida al tributo,
mientras que la fuente, es la misma
riqueza o la porción de ella con que se
paga el impuesto.
 EFECTOS DEL IMPUESTO. CONCEPTO.
 Pese al propósito legislativo, de allegar recursos al erario, que
pudiera prevalecer en el momento de la sanción de la ley
fiscal, fácilmente se advierte que los impuestos deparan
efectos dignos de especial consideración dentro de los campos
más diversos con que puede enfocarse la conducta humana.
Toda perspectiva impositiva debe tener en cuenta: evolución
de la población y densidad, estándar de vida, estructuras
productivas de las regiones a partir de los recursos naturales,
tendencias científicas y tecnológicas, organizaciones
institucionales y sociales, características de la producción
nacional.

 Los precisados indicadores, son importantes a fin de que la

presión tributaria no se vea distorsionada en los resultados de
recaudación tributaria. La creación de impuestos debe
producir un sentido de corresponsabilidad de justicia social,
como esfuerzo mancomunado de Gobierno y Pueblo, para
asegurar el ejercicio concreto y libre de los derechos vitales
(derechos de empleo, de alimentación, de educación,
agremiación, etc.) y que estos sean reales en la práctica
diaria. Vemos ahora cuáles son los efectos:
 EFECTOS PSICOLÓGICOS: los legisladores deben
conocer los efectos que producen en los contribuyentes los
impuestos. Estos efectos pueden dar al contribuyente una
comprensión cabal o exacta de la carga tributaria, o por el
contrario llevarlos a impresiones ilusorias, en cuanto
implican en realidad, sacrificios mayores. Las causas que
provocan un exceso o falta de sensibilidad en los
contribuyentes son: la ignorancia del contribuyente del
impuesto, la ignorancia de los efectos remotos del
impuesto, la percepción en momentos de intensa alegría, el
fraccionamiento en cuotas mínimas del impuesto, y otros.
Las impresiones ilusorias pueden ser positivas o negativas,
positivas cuando el contribuyente se siente gravado en más
de los que en realidad incide el impuesto sobre él.
Negativas cuando se despreocupan o ignoran el impuesto al
consumo que abonan.
 Este efecto se produce cuando el ciudadano se entera por
trascendidos, anuncios en los medios de comunicación,
rumores o infidencia que se va a crear un nuevo impuesto o
se va a modificar uno existente en forma más gravosa para
él. Ante ésta, las conductas pueden ser de distinto tipo:
– Acaparar los bienes que serán más caros al sancionarse el
impuesto nuevo
– Prepararse para consumir menos, o incluso, dejar de usar
ciertos objetos que sufrirán incremento de precio.
– Montar el escenario propicio para eludir fraudulentamente.
a) EFECTOS MORALES: Para conseguir los fines
políticos del Estado, el impuesto debe atender a
los efectos sobre la hacienda y la moral. Hay
impuestos que persiguen netamente efectos
morales y por otro lado, la moral puede detener
el resultado de los impuestos. Según algunos
economistas liberales, el impuesto no debe
preocuparse por los fines morales. Sin embargo,
no hay impuestos neutros ni el Estado debe o
puede desentenderse de los efectos "morales" del
impuesto en cuanto con él tiene ocasión de
ordenar y disciplinar las costumbres de los
hombres. El Estado puede alcanzar
tributariamente las dos finalidades: la financiera y
la moralizadora, y puede también limitarse a
conseguir únicamente efectos morales, aunque
con ello pierda en la recaudación. Un ejemplo de
los impuestos que persiguen ambos efectos se da
en el caso de los aplicados a los objetos
suntuarios, que combaten el lujo y permiten
recaudar tributos.
 EFECTOS POLÍTICOS: Las diferentes imposiciones
tributarias, responden a los delineamientos políticos del
momento social. La exigencia de recursos, como el impuesto,
responden a servicios generales que tiendan a satisfacer
necesidades colectivas, que como ideales son reivindicados
por los acontecimientos. La historia registra ejemplos en las
colonias inglesas de América, la Revolución Francesa, etc. y
ello es así porque afecta a grandes sectores de la población,
afectando intereses creados en los distintos estratos sociales.
Sobre todo cuando el sentido de injusticia social se agudiza.
 Los impuestos han provocado con frecuencia los grandes
acontecimientos de la Historia. El individuo por su egoísmo
innato se siente inclinado a reaccionar contra el Estado que le
aplica gravámenes. El descontento se manifiesta por la
prensa, por el comicio y hasta por revueltas contra los
poderes públicos. La rebelión de las Colonias Inglesas de
Norteamérica se produjo entre 1775 y 1783 por la imposición
de los derechos aduaneros y sobre el comercio del papel, del
vidrio y del té, tributos que se estimaron inconstitucionales
por haber sido establecidos por la Metrópoli sin la aprobación
previa de las colonias, como lo requería la Carta Magna en el
derecho inglés. La Revolución Francesa tuvo entre sus
numerosas causas la inicua ordenación tributaria fundada en
la distinción entre las tres clases sociales: aristocracia, clero y
burguesía, eximiéndose las dos primeras y oprimiéndose a la
última con los tributos.
 EFECTOS ECONÓMICOS. EL FENÓMENO DE LA
REDISTRIBUCIÓN.
 El impuesto es exigido a quienes se hallan en las
situaciones consideradas por la ley como imponibles. Esa
persona obligada a tributar por estar comprendida en el
hecho generador es el contribuyente de iure, o sea la
persona designada por la ley para pagar el impuesto, pero
puede ocurrir que sea un tercero el que paga el impuesto, o
sea el contribuyente de hecho.
 Por ello es necesario saber quiénes son los contribuyentes
de hecho para saber sobre qué parte de la economía recae
en definitiva la exacción fiscal.

 La transferencia de la carga impositiva (traslación) a veces

es prevista por el legislador; así, la mayor parte de los
impuestos al consumo son soportados por el comprador,
pero son pagadas al fisco por el vendedor que los carga en
los precios. En otros casos la traslación se produce sin
estar prevista por el Estado e incluso contra su voluntad ya
que aquellos a quienes se quiere cargar con el peso
impositivo logran transferirlo a otra persona.
 El efecto sustancial de las finanzas es la distribución
de los gastos públicos. Esta distribución puede ser
jurídica o económica. La distribución jurídica, es la
que hace el legislador por medio de las leyes
basándose en el principio de igualdad. Sin
embargo, como el contribuyente procura trasladar
la carga abonada, su gestión genera el llamado
fenómeno de redistribución del impuesto, que es de
naturaleza económica.
 La redistribución suele provocar situaciones de
injusticia ya que el sujeto incidido no tiene con
frecuencia capacidad económica para afrontar el
detraimiento de riqueza que motiva el impuesto. Lo
ideal sería pues que el contribuyente no pudiera
trasladar el tributo, pero la realidad demuestra que
esa traslación, es económicamente inevitable. Estos
efectos varían extraordinariamente según la época,
lugar y personas. Los precios se alteran y la
traslación de los impuestos o cargas públicas
modifican a su vez, el equilibrio económico
existente.
 EFECTOS FINANCIEROS DEL IMPUESTO.
 CONCEPTO. Los efectos financieros del impuesto
pueden ser positivos o negativos. Son positivos,
cuando se producen de acuerdo al plan fiscal del
legislador, o sea conforme al cálculo de la
recaudación impositiva y al proyecto de distribución
de la carga pública. Son negativos, cuando los
resultados obtenidos difieren del plan previsto.
 Los elementos a tener en cuenta para buscar los
efectos financieros son los siguientes:
 a) la tasa o quantum del impuesto, su
elevación o monto es factor importante en la
recaudación.
 b) la elección de la fuente del impuesto.
 c) el proceso de liquidación o base tributario,
puede hacerse por distintos medios, por reparto o
contingente y por cuota.
 d) la recaudación del impuesto, ya sea que se
opere en la fuente mediante el pago de anticipos, o
por cualquiera de las formas usuales.
 AMORTIZACIÓN O CONSOLIDACIÓN Y
CAPITALIZACIÓN.
 El fenómeno de la amortización o consolidación
se produce cuando el impuesto reduce el valor del
bien afectado en forma definitiva. Dicho en otras
palabras "amortización" consiste en reducir el valor
atribuido a la propiedad, maquinarias y mercaderías
que figuran en los inventarios y balances conforme
se van desgastando o inutilizando.

 La capitalización (fenómeno inverso de la

amortización) es el alza del valor de los bienes
considerados como capital que beneficia a un bien
no gravado o menos gravado que los otros, al
producirse la supresión del impuesto que lo afecta.
 ABSTENCIÓN, EVASIÓN Y FRAUDE FISCAL.
 Cuando se evita el pago del impuesto se opera una
serie de situaciones que implican el no pago del
impuesto por parte del sujeto obligado. Sin
embargo, los efectos negativos pueden ser lícitos o
ilícitos y tener importancia distinta. Se debe
distinguir pues, entre abstención, evasión y fraude
fiscal

 La abstención se verifica cuando el

contribuyente se sustrae al pago del impuesto sin
acudir a medios ilícitos o fraudulentos. Es decir la
abstención se refiere a un acto negativo, decidido
libremente por el sujeto o impuesto por la ley, y
cuyas consecuencias pueden ser imputadas a
quienes se abstienen. La abstención no es
considerada un acto ilícito o contrario a las normas
tributarias, generalmente el sujeto evita el pago del
tributo dejando de consumir el bien gravado con
dicho tributo.
 Hay evasión cuando el contribuyente
recurre a medios ilícitos ocultando la riqueza
imponible o logrando que se grave por un
valor menor al que posee. En el primer caso
hay evasión por ocultación material, y en el
segundo por ocultación económica. Hay
evasión por emigración, cuando el
contribuyente emigra o hace pasar al
extranjero su riqueza cuando ha contraído
ya la obligación fiscal de pagar el impuesto.

 El Codigo Penal Paraguayo, establece en su

art. 261 la figura de la Evasión Impositiva .-
 Finalmente se dice que hay fraude fiscal, cuando
los contribuyentes evitan el pago del impuesto
mediante falsificaciones que caracterizan como
criminosa su actividad o su conducta fiscal. Así
ocurre en los impuestos indirectos, con el
contrabando para eludir el impuesto aduanero, y
con el uso de mecanismos o procedimientos falsos
o de casos típicos de fraude fiscal, que por lo
general, castiga la ley con la confiscación de las
mercaderías, graves penas pecuniarias y prisión.
 En los impuestos directos el fraude aparece
presentado falsas declaraciones juradas, alterando
los libros comerciales para ocultar ganancias,
aumentando los gastos de producción o alterando
el resultado de inventarios, etc.
 La Ley 125/91 establece en su Libro Quinto
, Capitulo Tercero , respecto a las
Infracciones y sanciones.-
 El articulo 172 regula en relación a la
defraudación y entiende por tal: cuando los
contribuyentes, responsables y terceros
ajenos a la relación jurídica tributaria que
con la intención de obtener un beneficio
indebido para sí o para tercero, realizaren
cualquier acto, aserción, omisión,
simulación, ocultación, o maniobra en
perjuicio del fisco.
 Los artículos 173 y 174 establecen la
condición para que se produzca la intención
de defraudar y la presunción de la
defraudación.-