Применение МСФО

ОГЛАВЛЕНИЕ

ЧАСТЬ 1

О новом издании. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
Введение. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
Список сокращений.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15
Стандарты и разъяснения. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
Глава 1 Международные принципы бухгалтерского учета.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23
Глава 2 Концептуальные основы Совета по МСФО. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57
Глава 3 Представление финансовой отчетности и учетная политика. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 129
Глава 4 Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная
деятельность. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 203
Глава 5 Первое применение МСФО. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 233
Глава 6 Консолидированная финансовая отчетность. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385
Глава 7 Процедуры консолидации и учет неконтролиру­ющих
долей участия. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 491
Глава 8 Отдельная и индивидуальная финансовая отчетность.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 559
Глава 9 Объединения бизнесов. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 617
Глава 10 Объединения бизнесов под общим контролем. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 731
Глава 11 Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия. . . . . . . . . . . 769
Глава 12 Совместное предпринимательство. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 845
Глава 13 Раскрытие информации об участии в других организациях. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 897
Глава 14 Оценка справедливой стоимости. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 953
Глава 15 Валютные операции. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1125
Глава 16 Гиперинфляция.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1193
8 Применение МСФО

Глава 17 Нематериальные активы.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1225

Глава 18 Основные средства.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1307
Глава 19 Инвестиционная недвижимость. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1363
Глава 20 Обесценение основных средств и гудвила. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1435

ЧАСТЬ 2

Глава 21 Капитализация затрат по заимствованиям. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9

Глава 22 Запасы. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37
Глава 23 Аренда (МСФО (IAS) 17). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63
Глава 24 Аренда (МСФО (IFRS) 16). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 147
Глава 25 Государственные субсидии. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 231
Глава 26 Концессионные соглашения о предоставлении услуг. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 253
Глава 27 Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы.. . . . . . . . . . . . . . . . 323
Глава 28 Выручка. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 417
Глава 29 Налоги на прибыль. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 773
Глава 30 Выплаты на основе акций. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 941
Глава 31 Вознаграждения работникам.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1203
Глава 32 Операционные сегменты. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1287
Глава 33 Прибыль на акцию. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1329
Глава 34 События после отчетного периода. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1381
Глава 35 Раскрытие информации о связанных сторонах. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1401
Глава 36 Отчет о движении денежных средств. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1435
Глава 37 Промежуточная финансовая отчетность. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1483
Глава 38 Сельское хозяйство. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1565
Глава 39 Добывающие отрасли. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1617

ЧАСТЬ 3

Глава 40 Финансовые инструменты: введение. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9

Глава 41 Финансовые инструменты: определения и сфера применения стандартов. . . . . . . . . . . . . . 17
Глава 42 Финансовые инструменты: производные инструменты
и встроенные производные инструменты.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51
Глава 43 Финансовые инструменты: финансовые обязательства и собственный капитал.. . . 89
Глава 44 Финансовые инструменты: классификация. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197
Глава 45 Финансовые инструменты: признание и первоначальная оценка.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265
Оглавление 9

Глава 46 Финансовые инструменты: последу­ющая оценка.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289

Глава 47 Финансовые инструменты: обесценение. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 325
Глава 48 Финансовые инструменты: прекращение признания.. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 471
Глава 49 Финансовые инструменты: учет хеджирования. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 557
Глава 50 Финансовые инструменты: представление и раскрытие информации. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 757
Глава 51 Договоры страхования (МСФО (IFRS) 4). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 869
Глава 52 Договоры страхования (МСФО (IFRS) 17). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1013
 ВВЕДЕНИЕ

В начале 2019 г. Совет по МСФО сообщил о том, что 144 из 166 юрисдикций, в которых проводилось
исследование, требуют использования МСФО для всех или большинства общественно-значимых ор-
ганизаций (компании, ценные бумаги которых котируются на бирже, и финансовые институты),
участвующих на рынках капитала данных юрисдикций, а 12 юрисдикций разрешают использовать
МСФО. Несколько крупных экономик (Китай, Индия и Япония) не требуют применения МСФО для
всех или большинства компаний, ценные бумаги которых котируются на бирже, но значительно пре-
успели в процессе конвергенции с МСФО. США являются единственной крупной страной, которая,
вероятнее всего, не перейдет на МСФО в ближайшем будущем.
Несмотря на наличие веских аргументов в пользу глобальных стандартов бухгалтерского учета, су-
ществуют некоторые опасения относительно МСФО: (1) юрисдикциям необходимо отказаться от су-
веренитета в плане разработки стандартов бухгалтерского учета; (2) Совет по МСФО имеет необыч-
ную структуру, поскольку он является организацией частного сектора, которая действует в интересах
общественности; и (3) стандартизация может потребовать отступления от традиционных практик.
Поддержание существующего уровня международной конвергенции стандартов бухгалтерского учета
требует постоянного участия всех юрисдикций.
Наиболее остро МСФО критиковались в ЕС, и даже было озвучено предложение о том, что ЕС дол-
жен либо применять МСФО на более избирательной основе, либо даже взять на себя основные обя-
занности по разработке стандартов бухгалтерского учета. На наш взгляд, оба предложения представ-
ляют собой нежелательные и ведущие в прошлое шаги, которые нанесли бы значительный ущерб
репутации МСФО и задаче по созданию международной концепции бухгалтерского учета в целом.
Если в надежде на более активное применение МСФО разрешить отдельным юрисдикциям учиты-
вать национальные особенности, это приведет к уменьшению выгоды в части затрат, качества и яс-
ности подготовки и представления финансовой отчетности и неопределенному будущему без четкого
механизма долгосрочной конвергенции.

В марте 2018 г. Совет по МСФО завершил работу над пересмотренной редакцией «Концептуальных
основ представления финансовых отчетов», в которой была реализована задача подкрепить общие
концепции достаточной детализацией для разработки стандартов, а также для их лучшего пони-
мания и толкования. Хотя завершение работы над новыми Концептуальными основами является
важным этапом для Совета по МСФО, этот документ не обусловит никаких изменений для соста-
вителей финансовой отчетности, поскольку касается применения МСФО исключительно в ситуа-
циях, когда к определенной операции или событию не применим ни один из действующих стан-
дартов МСФО.
12 Применение МСФО

Более важным в 2018 г. стало первое применение МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»
и МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», которое потребовало от представителей
профессионального сообщества значительных затрат времени и усилий. Несмотря на то что эти стан-
дарты повышают качество финансовой отчетности, их требования временами сложны, и за послед-
ний год Комитет по разъяснениям рассмотрел ряд вопросов, связанных с их внедрением. Еще слиш-
ком рано в целом рассуждать о влиянии этих новых стандартов на учет, но уже понятно, что влияние
в некоторых случаях достаточно велико, а новые требования к раскрытию информации обуславли-
вают предоставление значительно более подробной информации.
Аналогичным образом применение МСФО (IFRS) 16 «Аренда» (который вступил в силу с 1 января
2019 г.) и его взаимосвязь с другими стандартами обусловили возникновение сложных вопросов вне-
дрения. Комитет по разъяснениям рассмотрел взаимосвязь с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»
и МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство», а сейчас практикующие специалисты анали-
зируют влияние признания активов в форме права пользования и обязательств по аренде на приме-
нение МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» и МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные
обязательства и условные активы».
МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования» был опубликован в июне 2017 г., но вступает в силу
лишь в 2021 г. Стандарт уже был утвержден к применению в ряде важных юрисдикций, осталь-
ные юрисдикции еще анализируют последствия этого стандарта для отрасли страхования. Совет
по МСФО выделил дополнительные ресурсы для оказания поддержки страховым компаниям, стал-
кивающимся со значительными сложностями в процессе внедрения. Консультативная группа по пе-
реходу на МСФО (IFRS) 17 провела три заседания для обсуждения вопросов внедрения. На конфе-
ренции, состоявшейся в июне 2018 г., Ханс Хогерворст, председатель Совета по МСФО, отметил, что
«…обсуждения также полезны для представителей Совета по МСФО, поскольку они позволяют уви-
деть, необходимы ли какие‑либо действия в контексте просветительской работы, решения непред-
виденных вопросов, связанных с несоответствиями, недостаточной ясностью или непредвиденными
сложностями при применении нового стандарта. Опыт ресурсной группы по переходу на стандарт
по выручке показал, что иногда Совету по МСФО необходимо рассмотреть возможность внесения
поправок для разрешения вопросов, поэтому на прошлой неделе мы рассмотрели поправки к МСФО
(IFRS) 17». На момент подготовки настоящего издания Совет по МСФО намеревался не только рас-
смотреть на своем заседании в октябре 2018 г. вопросы, которые были подняты консультативной
группой по переходу на стандарт, но и другие запросы от участников, которые в будущем могут об-
условить поправки к МСФО (IFRS) 17.

Совет по МСФО продолжает работать над проектами в своем плане работы на период с 2017 г.
по 2021 г., которые можно разбить на три составляющих: инициатива по лучшей коммуникации
в рамках подготовки финансовой отчетности, исследовательские проекты, а также проекты по раз-
работке и усовершенствованию стандартов. Члены профессионального сообщества приветствуют
тот факт, что впервые основное внимание в программе Совета по МСФО по разработке и усовершен-
ствованию стандартов уделяется не разработке серии амбициозных и масштабных новых стандартов,
а исследованию узконаправленных вопросов в рамках рассмотрения определенных аспектов суще-
ствующих стандартов.
В 2018 г. Совет по МСФО добился определенных успехов в части своей инициативы по лучшей
коммуникации в рамках подготовки финансовой отчетности и опубликовал заявление о прак-
тике применения МСФО в контексте существенности, а также документ для обсуждения по бо-
лее широким принципам раскрытия информации. Кроме того, Совет продолжает работать над
другими аспектами инициативы, такими как представление финансовой отчетности, коммента-
рии руководства и таксономия. Ханс Хогерворст в своей речи, произнесенной в этом году, при-
знал, что «…много всего происходит в сфере корпоративной отчетности. Наблюдается все боль-
шая заинтересованность такими тенденциями, как отчетность в области устойчивого развития,
Введение 13

интегрированная отчетность и отчетность по общественным интересам... существует большой

объем финансовой информации, которая не отражается в достаточной степени в финансовой от-
четности: нематериальные активы, бизнес-модель, экономическая среда и актуальные вопросы
устойчивого развития (изменение климата)». Совет по МСФО полагает, что вполне естествен-
ным будет рассмотрение таких вопросов в контексте проекта по обновлению инструкций для
раздела, посвященного комментариям руководства. Несмотря на ограниченные ресурсы Совета
по МСФО, мы полагаем, что Совет должен сыграть активную роль в усовершенствовании «рас-
ширенного финансового отчета».
В рамках своей активной исследовательской программы Совет по МСФО опубликовал документ
для обсуждения по финансовым инструментам, которые имеют характеристики собственного капи-
тала. В документе для обсуждения анализируется, как можно помочь организациям определить, яв-
ляются ли инструменты обязательствами или компонентами собственного капитала, посредством
предоставления четкого обоснования такого разграничения, с одновременно более полным пред-
ставлением информации о них инвесторам.
В настоящем издании «Применение МСФО» рассматриваются многочисленные интерпретации,
практики и решения, разработанные на основе нашей работы с клиентами и обсуждений с регули-
рующими органами, разработчиками стандартов и прочими профессионалами. Мы считаем, что
справочник «Применение МСФО», уже восьмое издание которого увидело свет, играет важную роль
в содействии первому применению компаниями МСФО (IFRS) 9, МСФО (IFRS) 15 и МСФО (IFRS) 16.
Каждый из этих стандартов обуславливает изменения, которые приводят к возникновению сложно-
стей в процессе применения данных стандартов, включая вопросы относительно требований к при-
знанию, оценке, представлению и раскрытию информации.
Наш коллектив авторов и рецензентов объединяет профессионалов из разных стран мира и вклю-
чает в себя не только наших международных экспертов по техническим вопросам, но и многих специа­
листов, работающих с нашими клиентами. Это обеспечивает глубокое понимание нами практики
применения МСФО во многих странах и отраслях и позволяет нам не просто приводить выдержки
из требований стандартов, но и объяснять их применение в широком спектре случаев.
Мы глубоко признательны многим нашим коллегам из международной компании EY за их самоот-
верженную помощь и поддержку в подготовке этой книги. Это была подлинно международная ини-
циатива, ценный вклад в которую внесли специалисты компании EY, работающие по всему миру.
Мы хотели бы выразить особую благодарность тем, кто рецензировал и редактировал текст,
а именно: Элизе Алфиери, Джону Элтону, Даниэлле Остин, Полу Бесвику, Силке Блашке, Брайану
Берну, Ван Уи Чао, Лариссе Кларк, Тони Клиффорду, Анджеле Кович, Таю Дэнмоле, Лэйни Дойл,
Джошу Форджиону, Томми Фангу, Питеру Гиттенсу, Лоре Геган, Полу Хебдитчу, Джейсону Джей-
ноффу, Юньйонг Йеонгу, Гаю Джонсу, Штейнару Квифте, Винсенту де Ла Бачелери, Твану ван Лим-
пту, Михаэлю ван дер Лофу, Джеймсу Люку, Марку Махару, Хассаму Малику, Джону О’Грейди, Мар-
гарет Панкхерст, Кристиане Панайиду, Пьерру Фан ван Фи, Герарду ван Сантену, Николя Саваки,
Элисону Спайви, Лео ван дер Тасу, Пауле Ташима, Евангелии Цакироглу, Хансу ван дер Веену, Арне
Веберу и Люси Райт.
Мы также выражаем благодарность всем, кто внес прямой и косвенный вклад в создание книги,
включая следующих членов Группы финансовой отчетности в Соединенном Королевстве: Дениз Брэнд,
Марии Кингстон, Анне Малкольм, Андрэе Мэйлору, Мкондиси Ндлову и Анне Пикап.
Мы также признательны Джереми Гугенхейму за его помощь в технологии производства в период
написания книги.
14 Применение МСФО

Лондон, Джереми Барнз Алан Гэрри Ричард Мур

октябрь 2018 г. Мартин Бейерсдорф Арчи Греневальд Тина Пэйтл
Майк Бонэм Прахалад Халгери Майкл Пратт
Линзи Карр Джейн Хурворт Тим Роджерсон
Роб Каррингтон Тед Джонс Вадим Шелагинов
Виктор Чан Бернд Кремп Анна Сироцка
Вей Ли Чан Санджив Кумар Дэвид Столкер
Ларисса Коннор Макс Линхард Клэр Тэйлор
Питер Деккер Дин Локхард Майкл Варила
Тим Дентон Шэрон МакИнтайр Трэйси Уэринг
Деннис Дейзел Такахиро Макино Джейн Уотсон
Деннис Эстерхуйзен Аманда Мэррион
Диего Фернандес Эмили Молл
 СПИСОК СОКРАЩЕНИЙ

В этой книге используются следующие сокращения:

Профессиональные и регулирующие органы

AASB Australian Accounting Standards Board Австралийский совет по стандартам финансовой отчетности
AcSB Accounting Standards Board of Canada Совет по стандартам бухгалтерского учета Канады
AICPA American Institute of Certified Public Accountants Американский институт сертифицированных присяжных
бухгалтеров
AOSSG Asian-Oceanian Standard-Setters Group Группа, объединяющая организации, разрабатывающие
стандарты финансовой отчетности в Азии и Океании
APB Accounting Principles Board Совет по стандартам бухгалтерского учета (являлся органом
AICPA до того, как его сменил ССФУ)
ASAF Accounting Standards Advisory Forum Консультативный форум по стандартам бухгалтерского учета
ASB Accounting Standards Board in the UK Совет по стандартам бухгалтерского учета Великобритании
ASBJ Accounting Standards Board in Japan Совет по стандартам финансовой отчетности Японии
CASC China Accounting Standards Committee Комитет по стандартам финансовой отчетности Китая
CESR Committee of European Securities Regulators Комитет европейских органов регулирования рынков ценных
бумаг — независимый комитет, членами которого являются
высокопоставленные представители органов регулирования
рынков ценных бумаг стран ЕС (заменен Европейской
организацией по ценным бумагам и рынкам (ESMA))
CICA Canadian Institute of Chartered Accountants Канадский институт дипломированных бухгалтеров
ECOFIN The Economic and Financial Affairs Council Совет по экономическим и финансовым вопросам
EDTF Enhanced Disclosure Task Force of the (FSB) Рабочая группа по усовершенствованию раскрытия информации
(Совета по финансовой стабильности)
EITF Emerging Issues Task Force in the US Рабочая группа по особым вопросам в США
EPRA European Public Real Estate Association Европейская ассоциация публичных организаций в сфере
недвижимости
ESMA European Securities and Markets Authority Европейская организация по ценным бумагам и рынкам
(см. CESR)
FCAG Financial Crisis Advisory Group Консультативная группа по вопросам финансового кризиса
FEE Federation of European Accountants Федерация европейских бухгалтеров
FSB Financial Stability Board Совет по финансовой стабильности (преемник Форума
по финансовой стабильности (FSF))
FSF Financial Stability Forum Форум по финансовой стабильности
G4+1 The Group of four plus 1 Ныне расформированная группа «четыре плюс один», фактически
состоящая из шести участников. Объединяла представителей
органов, занимающихся разработкой стандартов, из Австралии,
Канады, Новой Зеландии, Великобритании и США, а также
КМСФО
16 Применение МСФО

G7 The Group of Seven Finance Ministers «Большая семерка» (преемник «большой восьмерки»)
G8 The Group of Eight Finance Ministers «Большая восьмерка»
G20 The Group of Twenty Finance Ministers and Central «Большая двадцатка» (группа, в которую входят министры
Bank Governors финансов и главы центральных банков 20 крупнейших
национальных экономик)
GPPC Global Public Policy Committee of the six largest Комитет по международной публичной политике, в состав
accounting networks которого входят представители шести крупнейших бухгалтерских
компаний мира
HKICPA Hong Kong Institute of Certified Public Accountants Гонконгский институт дипломированных бухгалтеров
ICAI Institute of Chartered Accountants of India Институт дипломированных бухгалтеров Индии
IASCF International Accounting Standards Committee Фонд Комитета по Международным стандартам финансовой
Foundation отчетности (предшественник Фонда МСФО)
ICAEW Institute of Chartered Accountants in England and Институт дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса
Wales
ICAS Institute of Chartered Accountants of Scotland Институт дипломированных бухгалтеров Шотландии
IFAC International Federation of Accountants Международная федерация бухгалтеров
IFASS International Forum of Accounting Standard Setters Международный форум организаций, занимающихся разработкой
стандартов бухгалтерского учета
IGC Implementation Guidance Committee on IAS 39 Комитет по работе над руководством по внедрению
(now disbanded) МСФО (IAS) 39 (ныне расформированный)
IOSCO International Organisation of Securities Commissions Международная организация комиссий по ценным бумагам
IPSASB International Public Sector Accounting Standards Совет по Международным стандартам финансовой отчетности
Board общественного сектора
IPTF International Practices Task Force Рабочая группа по международной практике (рабочая группа
Комитета по вопросам регулирования Комиссии по ценным
бумагам и биржам США)
ISDA International Swaps and Derivatives Association Международная организация свопов и деривативов
IVSC International Valuation Standards Council Совет по Международным стандартам оценки
KASB Korea Accounting Standards Board Совет по стандартам бухгалтерского учета Кореи
RICS Royal Institution of Chartered Surveyors Королевский институт дипломированных оценщиков
SAC Standards Advisory Council Консультационный совет по стандартам, который предоставляет
консультации Совету по МСФО по широкому спектру вопросов
SEC Securities and Exchange Commission Комиссия по ценным бумагам и биржам (орган регулирования
рынка ценных бумаг США)
TEG Technical Expert Group, an advisor to the European Группа технических экспертов, консультант Европейской
Commission комиссии
TRG Joint Transition Resource Group for Revenue Совместная группа по переходу к применению требований
Recognition по признанию выручки
ЕК European Commission (EC) Европейская комиссия
ЕКГФО European Financial Reporting Advisory Group Европейская консультационная группа по финансовой отчетности
(EFRAG)
ЕС European Union (EU) Европейский союз
ЕЦБ European Central Bank Европейский центральный банк
Комитет The IFRS Interpretations Committee (formerly the Комитет по разъяснениям МСФО (ранее Комитет
IFRIC International Financial Reporting Interpretations по разъяснениям международной финансовой отчетности) Совета
Committee) of the IASB по МСФО
Комитет International Accounting Standards Committee Комитет по Международным стандартам финансовой отчетности.
по МСФО (IASC) Правление КМСФО было предшественником Совета по МСФО
(КМСФО)
КРБУ Accounting Regulatory Committee of representatives Комитет Европейской комиссии по регулированию принципов
of EU Member States (ARC) бухгалтерского учета
ПКР Standing Interpretations Committee of the IASC Постоянный комитет по разъяснениям (был заменен Комитетом
(SIC) IFRIC)
Совет International Accounting Standards Board (IASB) Совет по Международным стандартам финансовой отчетности
по МСФО
ССФУ Financial Accounting Standards Board (FASB) Совет по стандартам финансового учета США
ФФУ Financial Accounting Foundation (FAF) Фонд финансового учета
Список сокращений 17

Бухгалтерские термины
ADS American Depositary Shares Американские депозитарные акции
AFS Available-for-sale investment Инвестиции, имеющиеся в наличии для продажи
ARB Accounting Research Bulletins Бюллетени по изучению вопросов бухгалтерского учета
(выпускаются AICPA)
ARS Accounting Research Studies Исследования вопросов бухгалтерского учета (выпускаются APB)
ASC Accounting Standards Codification® Кодификация стандартов бухгалтерского учета. Единый
признаваемый ССФУ источник указаний по ОПБУ США,
которые должны применяться негосударственными
организациями в промежуточных и годовых отчетных периодах,
заканчивающихся после 15 сентября 2009 г.
ASU Accounting Standards Update Новое в стандартах бухгалтерского учета
BCUCC Business Combinations Under Common Control Объединения бизнесов под общим контролем
CCIRS Cross Currency Interest Rate Swap Валютно-процентный своп
CDO Collateralized Debt Obligation Обеспеченное долговое обязательство
CGU Cash-generating Unit Единица, генерирующая денежные средства
DD&A Depreciation, Depletion and Amortisation Истощение, износ и амортизация
DPF Discretionary Participation Feature Условие дискреционного участия
E&E Exploration and Evaluation Разведка и оценка
EBIT Earnings Before Interest and Taxes Прибыль до уплаты процентов и налогообложения
EBITDA Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Прибыль до уплаты процентов, налогов и начисления
Amortisation амортизации
EIR Effective Interest Rate Эффективная процентная ставка
EPS Earnings per Share Прибыль на акцию
FAS Financial Accounting Standards Стандарты финансового учета (выпущенные ССФУ США).
Заменены Кодификацией стандартов бухгалтерского учета.
FRS Financial Reporting Standard Стандарт финансовой отчетности (выпущенный ASB)
FTA First-time Adoption Первое применение
FVLCD Fair value less costs of disposal Справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие
FVLCS Fair value less costs to sell Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу (после
выпуска МСФО (IFRS) 13, как правило, заменяется на FVLCD)
FVPL Fair value through profit and loss Справедливая стоимость через прибыль и убыток
FVOCI Fair value through other comprehensive income Справедливая стоимость через прочий совокупный доход
HTM Held-to-maturity investment Инвестиция, удерживаемая до погашения
IBNR Incurred but not reported claims Возникшие, но не заявленные убытки
IGC Q&A Implementation guidance to the original version of Руководство по внедрению первоначальной редакции МСФО
IAS 39 (IAS) 39 (опубликованное Комитетом по работе над руководством
по внедрению МСФО (IAS) 39)
IPO Initial Public Offering Первичное размещение акций
IPR&D In-process Research and Development Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы,
проводящиеся в данный момент
IPSAS International Public Sector Accounting Standard Международный стандарт финансовой отчетности общественного
сектора
IRR Internal Rate of Return Внутренняя норма доходности
IRS Interest Rate Swap Процентный своп
JA Joint Arrangement Совместное предпринимательство
JCA Jointly Controlled Asset Совместно контролируемый актив
JCE Jointly Controlled Entity Совместно контролируемая организация
JCO Jointly Controlled Operation Совместно контролируемая операция
JO Joint Operation Совместная операция
LAT Liability Adequacy Test Проверка достаточности обязательств
LIBOR London Inter Bank Offered Rate Ставка предложения депозитов на лондонском межбанковском
рынке
NCI Non-controlling Interest Неконтролирующая доля участия
NBV Net Book Value Чистая балансовая стоимость
18 Применение МСФО

NPV Net Present Value Чистая приведенная стоимость

NRV Net Realisable Value Чистая возможная цена продажи
OCI Other Comprehensive Income Прочий совокупный доход
SCA Service Concession Agreement Концессионное соглашение о предоставлении услуг
SE Structured Entity Структурированная организация
SFAC Statement of Financial Accounting Concepts Положение о принципах финансового учета (выпускается ССФУ
в рамках реализуемого им проекта по выработке концептуальных
основ)
SFAS Statement of Financial Accounting Standards Положение о стандартах финансового учета (выпускалось ССФУ).
Заменено Кодификацией стандартов бухгалтерского учета (ASC)
SME Small or medium-sized entity Организация малого и среднего бизнеса
SV Separate Vehicle Отдельная структура
TSR Total Shareholder Return Общий доход акционеров
VIU Value In Use Ценность использования
WACC Weighted Average Cost of Capital Средневзвешенная стоимость капитала
д. е. Currency Unit (CU) Денежная единица
д. е. ино- Foreign currency (FC) Денежная единица иностранной валюты
странной
валюты
д. е. Local Currency (LC) Денежная единица национальной валюты
нацио­
нальной
валюты
ЛИФО Last-In, First-Out basis of valuation (LIFO) Метод оценки «последнее поступление — первый отпуск»
МОВ Memorandum of Understanding Меморандум о взаимопонимании
МСФО International Accounting Standard (issued by IASC) Международный стандарт финансовой отчетности (выпущенный
(IAS) ранее действовавшим Комитетом по МСФО)
МСФО International Financial Reporting Standard (issued Международный стандарт финансовой отчетности (выпущенный
(IFRS) by IASB) Советом по МСФО)
НИОКР Research and development (R&D) Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы
ОПБУ Generally accepted accounting practice (GAAP) Общепринятая практика бухгалтерского учета (в рамках
МСФО) или Общепринятые принципы бухгалтерского учета
(применительно к США)
ОС Property, Plant and Equipment (PPE) Основные средства
ПСН Special Purpose Entity (SPE) Предприятие специального назначения
СП Joint Venture (JV) Совместное предприятие
ФИФО First-In, First-Out basis of valuation (FIFO) Метод оценки «первое поступление — первый отпуск»
ФИХК Financial Instruments with the Characteristics of Финансовые инструменты с характеристиками собственного
Equity (FICE) капитала

Ссылки на МСФО (IFRS), МСФО (IAS), разъяснения и сопутствующую документацию

AG Application Guidance Руководство по применению
AV Alternative View Альтернативное мнение
BCZ Basis for Conclusions on IASs Основа для выводов к МСФО (IAS)
BC Basis for Conclusions on IFRSs and IASs Основа для выводов к МСФО (IFRS) и МСФО (IAS)
DI Draft Interpretation Предварительный вариант разъяснения
DO Dissenting Opinion Особое мнение
DP Discussion Paper Документ для обсуждения
ED Exposure Draft Предварительный вариант (стандарта / разъяснения)
IE Illustrative Examples on IFRSs and IASs Иллюстративные примеры к МСФО (IFRS) и МСФО (IAS)
IG Implementation Guidance Руководство по внедрению
IN Introduction to IFRSs and IASs Введение в МСФО (IFRS) и МСФО (IAS)
PIR Post-implementation Review Анализ результатов внедрения
 СТАНДАРТЫ И РАЗЪЯСНЕНИЯ

Содержание данной книги охватывает все стандарты финансовой отчетности и прочие значимые
указания, выпущенные по состоянию на сентябрь 2018 г. Соответственно, в книге рассматриваются
«Концептуальные основы представления финансовых отчетов» Совета по МСФО и указанные ниже
стандарты и разъяснения.
Ссылки в тексте каждой главы на представленные ниже документы, как правило, являются ссыл-
ками на  эти документы в  той редакции, в  которой они были одобрены и, как ожидается, будут
включены в  так называемый голубой сборник Международных стандартов финансовой отчетно-
сти за 2019 г. (редакция, включающая только стандарты, обязательные к применению на 1 января
2019 г.), который будет опубликован Советом по МСФО.
Ссылки на представленные ниже документы, вступающие в силу после 1 января 2019 г. (напри-
мер, МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования») являются ссылками на эти документы в редакциях,
обозначенных приведенными ниже кодами ISBN. Ожидается, что они будут включены в так называ-
емый красный сборник Международных стандартов финансовой отчетности за 2019 г. (стандарты,
выпущенные на  1 января 2019  г., включая стандарты, которые необязательны, но  могут быть при-
менены досрочно), который будет опубликован Советом по МСФО.*
Стандарты бухгалтерского учета, представляющие собой ОПБУ США, объединены в  рамках вы-
пущенной ССФУ Кодификации стандартов бухгалтерского учета, являющейся в  настоящее время
единственным официальным источником ОПБУ США, который согласно ССФУ должен применяться
негосударственными организациями. В настоящей публикации применялась данная кодификация.
Концепция Совета по МСФО
Концептуальные основы представления финансовых отчетов
Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS) (издание за 2019 г.)
МСФО (IFRS) 1 Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности
МСФО (IFRS) 2 Выплаты на основе акций
МСФО (IFRS) 3 Объединения бизнесов
МСФО (IFRS) 4* Договоры страхования
МСФО (IFRS) 5 Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная
деятельность
МСФО (IFRS) 6 Разведка и оценка запасов полезных ископаемых
МСФО (IFRS) 7 Финансовые инструменты: раскрытие информации
МСФО (IFRS) 8 Операционные сегменты

* Стандарты и разъяснения, отмеченные звездочкой, были отозваны или заменены.

20 Применение МСФО

МСФО (IFRS) 9 Финансовые инструменты

МСФО (IFRS) 10 Консолидированная финансовая отчетность
МСФО (IFRS) 11 Совместное предпринимательство
МСФО (IFRS) 12 Раскрытие информации об участии в других организациях
МСФО (IFRS) 13 Оценка справедливой стоимости
МСФО (IFRS) 14 Счета отложенных тарифных разниц
МСФО (IFRS) 15 Выручка по договорам с покупателями
МСФО (IFRS) 16 Аренда

Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS)

(обязательны к применению после 1 января 2019 г.)
МСФО (IFRS) 17 Договоры страхования

Международные стандарты финансовой отчетности (IAS) (издание за 2019 г.)

МСФО (IAS) 1 Представление финансовой отчетности
МСФО (IAS) 2 Запасы
МСФО (IAS) 7 Отчет о движении денежных средств
МСФО (IAS) 8 Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки
МСФО (IAS) 10 События после отчетного периода
МСФО (IAS) 12 Налоги на прибыль
МСФО (IAS) 16 Основные средства
МСФО (IAS) 17* Аренда
МСФО (IAS) 19 Вознаграждения работникам
МСФО (IAS) 20 Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной
помощи
МСФО (IAS) 21 Влияние изменений валютных курсов
МСФО (IAS) 23 Затраты по заимствованиям
МСФО (IAS) 24 Раскрытие информации о связанных сторонах
МСФО (IAS) 26 Учет и отчетность по пенсионным программам
МСФО (IAS) 27 Отдельная финансовая отчетность
МСФО (IAS) 28 Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия
МСФО (IAS) 29 Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике
МСФО (IAS) 32 Финансовые инструменты: представление
МСФО (IAS) 33 Прибыль на акцию
МСФО (IAS) 34 Промежуточная финансовая отчетность
МСФО (IAS) 36 Обесценение активов
МСФО (IAS) 37 Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы
МСФО (IAS) 38 Нематериальные активы
МСФО (IAS) 39 Финансовые инструменты: признание и оценка
МСФО (IAS) 40 Инвестиционная недвижимость
МСФО (IAS) 41 Сельское хозяйство

Разъяснения Комитета по разъяснениям международной финансовой отчетности

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 1 Изменения в существующих обязательствах по выводу объектов из эксплуатации,
восстановлению окружающей среды и иных аналогичных обстоятельствах
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 2 Доли участников в кооперативных организациях и аналогичные инструменты
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 4* Определение наличия в соглашении признаков аренды
Стандарты и разъяснения
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 5
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 6
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 7
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 10
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 12
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 14
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 16
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 17
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 19
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 20
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 21
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 22
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 23
Разъяснения Постоянного комитета по разъяснениям
Разъяснение ПКР (SIC) 7
Разъяснение ПКР (SIC) 10
Разъяснение ПКР (SIC) 15*
Разъяснение ПКР (SIC) 25
Разъяснение ПКР (SIC) 27*
Разъяснение ПКР (SIC) 29
Разъяснение ПКР (SIC) 32
Предварительные варианты документов Совета по МСФО
Предварительный вариант документа
ED/2015/1
Предварительный вариант документа
ED/2015/5
Предварительный вариант документа
ED/2017/1
Предварительный вариант документа
ED/2017/2
Предварительный вариант документа
ED/2017/3
Предварительный вариант документа
ED/2017/4
Предварительный вариант документа
ED/2017/5
Предварительный вариант документа
ED/2017/6
Предварительный вариант документа
ED/2018/1
21
Права, связанные с участием в фондах финансирования вывода объектов
из эксплуатации, восстановления окружающей среды и экологической реабилитации
Обязательства, возникающие в связи с деятельностью на специфическом рынке —
отработавшее электрическое и электронное оборудование
Применение метода пересчета, предусмотренного МСФО (IAS) 29 «Финансовая
отчетность в гиперинфляционной экономике»
Промежуточная финансовая отчетность и обесценение
Концессионные соглашения о предоставлении услуг
МСФО (IAS) 19 — Предельная величина актива программы с установленными
выплатами, минимальные требования к финансированию и их взаимосвязь
Хеджирование чистой инвестиции в иностранное подразделение
Распределение неденежных активов собственникам
Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами
Затраты на вскрышные работы на этапе эксплуатации разрабатываемого открытым
способом месторождения
Обязательные платежи
Операции в иностранной валюте и предварительная оплата
Неопределенность в отношении правил исчисления налога на прибыль
Введение евро
Государственная помощь — отсутствие конкретной связи
с операционной деятельностью
Операционная аренда — стимулы
Налоги на прибыль — изменения налогового статуса организации или ее
акционеров
Определение сущности операций, имеющих юридическую форму аренды
Концессионные соглашения о предоставлении услуг: раскрытие информации
Нематериальные активы — затраты на веб-сайт
Классификация обязательств (Предложенные поправки к МСФО (IAS) 1)
Повторная оценка в случае изменения программы, сокращения или
расчета / наличия возможности возврата средств по программе с установленными
выплатами (Предложенные поправки к МСФО (IAS) 19 и Разъяснению
КРМФО (IFRIC) 14)
Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2015–2017 гг.
Усовершенствования МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты» (Предложенные
поправки к МСФО (IFRS) 8 и МСФО (IAS) 34)
Характеристики предоплаты с отрицательной компенсацией (Предложенные
поправки к МСФО (IFRS) 9)
Основные средства — Поступления до использования по назначению
(Предложенные поправки к МСФО (IAS) 16)
Учетная политика и бухгалтерские оценки (Предложенные поправки
к МСФО (IAS) 8)
Определение существенности (Предложенные поправки к МСФО (IAS) 1
и МСФО (IAS) 8)
Изменения учетной политики (Предложенные поправки к МСФО (IAS) 8)
22 Применение МСФО

Документы для обсуждения, выпущенные Советом по МСФО

Документ для обсуждения Учет динамического управления рисками: подход к макрохеджированию на основе
DP/2014/1 переоценки портфеля
Документ для обсуждения Учет финансовых эффектов тарифного регулирования
DP/2014/2
Документ для обсуждения Инициатива в сфере развития информации — Принципы раскрытия информации
DP/2017/1
Документ для обсуждения Финансовые инструменты с характеристиками собственного капитала
DP/2018/1
Прочие документы, опубликованные Советом по МСФО
МСФО для организаций малого Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО) для организаций малого
и среднего бизнеса и среднего бизнеса
Практические рекомендации №1 Комментарии руководства
по применению МСФО
Практические рекомендации №2 Формирование суждений о существенности
по применению МСФО
PTU/2018/1 Таксономия МСФО 2018 — Общепринятая практика (МСФО (IFRS) 13
«Оценка справедливой стоимости»)